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Expediente Nº 074-2014 Sentencia Nº 137-2014 Voto Nº 162-2014

Sentencia número 137-2014. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las doce horas cuarenta y siete minutos del veinticuatro de abril de dos mil catorce.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por la señora XXX, en su condición de agente aduanera, código XXX, contra la resolución número RES-AC-DN-XXX-2013 del 14-10-2013, emitida por la Aduana Central.

RESULTANDO

I. Con resolución RES-AC-DN-XXX-2013 del 19-03-2013, la Aduana Central dicta el

acto de apertura del procedimiento administrativo sancionatorio contra la agente

aduanera señora XXX, por la presunta infracción administrativa regulada en el

artículo 236 inciso 25 de la Ley General de Aduanas (en adelante LGA),

sancionable con una multa de quinientos pesos centroamericanos o su

equivalente en moneda nacional al tipo de cambio vigente al momento de

cometerse la infracción, por haber declarado incorrectamente la clasificación

arancelaria de mercancías en las líneas 2 y 8 de la Declaración Aduanera de

Importación 001-2011-XXX del 09-02-2011, causando una diferencia de tributos a

favor del Fisco por la suma de ¢XXX, cancelada mediante el talón de pago que

corre a folio 17 del expediente. La resolución fue notificada el 17-04-2013. (Folios

22-27).

II. No consta en autos que la interesada haya presentado escrito de oposición al

inicio del procedimiento administrativo sancionador.

1

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III. La Aduana Central dicta la resolución No. RES-AC-DN-XXX-2013 del 14-10-2013,

imponiendo la sanción a la agente de aduanas XXX, regulada en el numeral 236

inciso 25 de la LGA, rebajada en un 50% con fundamento en el artículo 233 LGA,

por el monto de doscientos cincuenta pesos centroamericanos al tipo de cambio

vigente al momento del hecho generador, por haber declarado incorrectamente

clasificación arancelaria de mercancías en las líneas 2 y 8 de la Declaración

Aduanera de Importación 001-2011-XXX del 09-02-2011, causando una diferencia

de tributos a favor del Fisco. La resolución se notificó al interesado el 29-10-2013.

(Folios 32-40)

IV. A través de escrito XXX con fecha de recibido 25-11-2013, la agente aduanera

interesada presenta los recursos de reconsideración y apelación contra el acto

final, e incidente de nulidad, reiterando parte de sus alegatos de defensa, y

adicionando lo siguiente. (Folios 41-43)

El artículo 236 al referirse al perjuicio fiscal parte de su producción efectiva, y en la especie no se ha dado un daño al Erario Público.

No se configura la tipicidad al no haberse producido el perjuicio fiscal, requerido en el artículo 236.

El artículo 98 de la LGA no prejuzga la sanción cuando existen discrepancias entre lo declarado y los posibles ajustes o modificaciones realizadas por el funcionario competente.

Estima que existe una intimación con defectos sustanciales ya que no se liquida la multa.

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V. Mediante resolución RES-AC-DN-XXX-2013 del 17-12-2013, la Aduana rechaza el

recurso de reconsideración interpuesto porque en la especie no se cumple con el

requisito de temporalidad y por haber presentado la interesada el recurso de

apelación en forma subsidiaria, procede a emplazar por el término de diez días

hábiles a efecto de que se apersone ante el Tribunal Aduanero Nacional a reiterar

o ampliar los argumentos de su pretensión. Dicha resolución se notificó al correo

electrónico señalado por la recurrente. (Folios 44-46)

VI. Mediante Acuerdos No. 0007-H de 11-03-2014 y No. 014-H de 07-04-2014 el

señor Ministro de Hacienda a.i. nombra a José Ramón Arce Bustos, Juez Suplente

Presidente, y a la señora Rocío Castillo Mora, Juez Suplente Especialista, por

encontrarse los titulares, señora Rodríguez Muñoz y Gómez Sánchez disfrutando

vacaciones legales. (Folios 58 y 59)

VII. En expediente No. 12-009094-0007-CO la Sala Constitucional declaró sin lugar la

acción de inconstitucionalidad presentada contra el artículo 236 inciso 25 de la

LGA. (Folio 50 y 50v)

VIII. En expediente No. 13-014169-0007-CO, la Sala Constitucional tiene en trámite

una Acción de Inconstitucionalidad planteada en contra del numeral 231, párrafo 5

de la LGA. (Folio 62)

IX. En las presentes diligencias se no han observado las prescripciones legales en la

tramitación del recurso de apelación.

Redacta el Lic. Soto Sequeira

CONSIDERANDO

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I. Objeto Corresponde al procedimiento sancionatorio seguido contra la agente

aduanera señora XXX, por la presunta infracción administrativa regulada en el

artículo 236 inciso 25 de la LGA, sancionable con una multa de doscientos

cincuenta pesos centroamericanos o su equivalente en moneda nacional al tipo de

cambio vigente al momento de cometerse la infracción, al haber aplicado la rebaja

del 50% consignada en el inciso c) del numeral 233 de la LGA, por haber

declarado incorrectamente la clasificación arancelaria de las mercancías en las

líneas 2 y 8 de la Declaración Aduanera de Importación 001-2011-XXX del 09-02-

2011, causando una diferencia de tributos a favor del Fisco por la suma de ¢XXX,

cancelada a favor del Fisco.

II. Inadmisibilidad del recurso Se avoca este Órgano al estudio de la admisibilidad

del presente recurso de apelación. En tal sentido dispone el artículo 198 de la LGA

que contra el acto final dictado por la Aduana competente, caben los recursos de

reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, siendo

potestativo usar ambos recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales deben

interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto

impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en

cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo

a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el caso

bajo estudio, el proceso sancionatorio se dirige directamente contra la agente

aduanera persona física XXX, quien es la agente que tramitó la Declaración

Aduanera de Importación Definitiva de cita, y es la persona que interviene en

autos, siendo en consecuencia la persona legitimada para recurrir, cumpliéndose

en la especie con el presupuesto procesal de legitimación. No obstante, según

consta a folio cuarenta, el acto final del presente procedimiento le fue notificado a

la interesada el día 29-10-2013, mientras que a folio cuarenta y uno consta que

fue hasta el día 25-11-2013 que se interpuso la impugnación que nos ocupa,

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motivo por el cual los recursos resultan extemporáneos, toda vez que se

interpusieron fuera del plazo de los quince días hábiles establecidos al efecto por

la LGA.

Por lo anterior concluye este Tribunal que lleva la razón la Aduana Central en

rechazar el recurso de reconsideración por haber sido presentado en forma

extemporánea al igual que el de apelación, dado que es un hecho cierto que fue

interpuesto fuera del plazo legalmente autorizado en el artículo 198 de la LGA, que

para lo de interés reza: “Impugnación de actos. Notificado un acto final dictado por la

aduana, incluso el resultado de la determinación tributaria, el agente aduanero, el

consignatario o la persona destinataria del acto podrá interponer los recursos de

reconsideración y de apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, dentro del plazo

de los quince días hábiles siguientes a la notificación. Será potestativo usar ambos

recursos ordinarios o solo uno de ellos. …” (El resaltado no corresponde al original)

Es así, que en el caso sometido a conocimiento de este Tribunal se determina que

se está en presencia de un acto firme, para el cual acaeció en sede administrativa

la caducidad de la acción por expiración del plazo y consecuente decaimiento de

su derecho. En igual sentido este Colegiado se ha pronunciado1, al indicar lo

siguiente: “Se ha considerado de manera inequívoca por la doctrina que los plazos para

la interposición de los recursos son de caducidad, lo que ha sido reconocido por la

mayoría de legislaciones, siendo nuestro caso particular el artículo 198 de la Ley General

de Aduanas antes citado y el artículo 345 de la Ley General de la Administración Pública

que reza : “Los recursos ordinarios deberán interponerse dentro del término de tres días

tratándose del acto final y de veinticuatro horas en los demás casos, ambos plazos

contados a partir de la última comunicación del acto.”..., para aquellos casos en que no

existe norma expresa…”

1 Entre otras, ver las Sentencias números 44-2010, 070-2010, 003-2011, 068-2012, 151-2012 y 428-2013.

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A su vez el artículo 292 inciso 3 de la Ley General de Administración Pública que

es norma supletoria al no contener la Ley General de Aduanas, por su orden, ni el

Código de Normas y Procedimientos Tributarios, norma alguna que regule tal

aspecto, señala que: “La Administración rechazará de plano las peticiones que

fueren extemporáneas...”.

Por todo lo indicado, no encuentra razones este Tribunal para variar el criterio

externado en las sentencias supra citadas, toda vez que en el asunto que nos

ocupa no se presentó el recurso de apelación dentro del plazo legalmente

establecido, de conformidad con lo dispuesto en la LGA y en la Ley General de

Administración Pública, por lo que es pertinente declarar inadmisible el presente

recurso.

En razón de lo anterior, no puede este Tribunal entrar a conocer los

argumentos de la parte. Sin embargo, no omite señalar este Colegiado al

recurrente, que conforme con lo dispuesto en el artículo 31 del Código Procesal

Administrativo, vigente desde el 1 de enero del año 2008, puede acudir a la

instancia judicial a impugnar el acto que considera lesivo, toda vez que

actualmente el ejercicio de los recursos ya no constituyen un presupuesto

necesario para la posterior impugnación en vía jurisdiccional, pues de conformidad

con lo prescrito por el numeral supra señalado, ya no se requiere agotar todas las

instancias administrativas para poder acceder a la citada sede, en virtud de que el

agotamiento de la vía administrativa es facultativo, salvo para lo dispuesto en los

artículos 173 y 182 de la Constitución Política.

POR TANTO

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Con fundamento en los artículos 198, 205 y 208 de la LGA, y en las

consideraciones de hecho y de derecho establecidas, por mayoría este Tribunal

declara inadmisible el recurso. Se ordena la devolución de los autos a la oficina de

origen. Voto salvado del Lic. Reyes Vargas quien admite el recurso de apelación y

en consecuencia declara la nulidad de la resolución venida en alzada.

Notifíquese XXX

José Ramón Arce Bustos Juez Suplente Presidenta

Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora

Rocío Castillo Mora Desiderio Soto Sequeira

Shirley Contreras Briceño Dick Rafael Reyes Vargas

Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte

el suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes

consideraciones:

Estimando el suscrito que lo actuado presenta vicio en el motivo y en la motivación

en consecuencia de nulidad absoluta, conforme las consideraciones siguientes,

admite el recurso en conformidad con la disposición del numeral 175 de la ley

General de la Administración Pública.7





A)- Generalidades sobre el autor y el tipo penal. De previo a analizar el caso

concreto, resulta importante como primer aspecto diferenciar entre el tipo

contenido en el inciso 24 respecto del regulado e el inciso 25 ambos del artículo

236 de la Ley General de Aduanas, en adelante LGA; así también respeto de la o

las personas que pueden ser autores de los específicos supuestos contenidos en

el inciso 25 como también respecto de cuáles son esos específicos supuestos, o

conductas, que resultan incorporadas en el tipo penal de la norma de cita.

A.1- Tipicidad, diferencia y relación entre los incisos 24 y 25. Los incisos 24 y

25 del artículo 236 de la LGA disponen:

Artículo 236.-Multa de quinientos pesos centroamericanos. Será sancionada con multa de

quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda nacional, la persona física o

jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera, que:

24. Omita presentar o transmitir, con la declaración aduanera, cualquiera de los requisitos

documentales o la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la

obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del

ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él.

25. Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la

declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente

tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

El inciso 24 parte, en primer lugar, de que hay una persona que, de manera libre

y voluntaria solicita la destinación a un régimen aduanero de determinadas

mercancías, lo que expresa mediante una declaración aduanera (art. 86 LGA).

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Como segundo aspecto, del que parte la norma está relacionado con la naturaleza

de la conducta la cual debe ser omisiva. Es decir se sanciona la omisión de

presentar o transmitir, reiteramos, junto con la declaración aduanera, únicamente

de aquel requisito documental (ver art. 368 Código Procesal Civil) o, información

que sea necesario para determinar la obligación tributaria aduanera o para

demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del ingreso o la salida de

las mercancías.

El tercer aspecto del que también parte la norma lo es el de que, junto con dicha

declaración aduanera, existe la obligación Legal (en la LGA, no en otras) o

Reglamentaria (en los Reglamentos la LGA, exclusivamente) de presentar o

transmitir, valga la redundancia, junto con la declaración, ciertos requisitos

documentales o información y , que los mismos, sea, los requisitos documentales

o la información, sean de los necesarios para determinar la obligación tributaria

aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del

ingreso o la salida de las mercancías al territorio aduanero. Es decir, no refiere la

norma a todo requisito o información que deba presentarse junto con la

declaración aduanera, sino que tales requisitos sean de naturaleza documental y

que ellos como la información sean de los exigidos por la LGA o sus Reglamentos,

y que correspondan únicamente a aquellos necesarios para determinar la

obligación tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos

reguladores del ingreso o la salida de las mercancías.

Finalmente, nótese que, y respecto del sujeto activo del ilícito penal, parte el

legislador de que, tal lo es uno físico o jurídico que, está en posición de hecho y

derecho, de presentar o transmitir la declaración aduanera.

En síntesis, podemos decir que, si hay una conducta omisiva y, esta se realiza al

momento o tiempo de presentar o transmitir la declaración aduanera y, recae

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sobre uno o más requisitos documentales o información y, dichos requisitos

documentales o información son de los necesario para determinar la obligación

tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos

reguladores del ingreso o la salida de las mercancías, y que tal omisión además

es realizada por una persona natural o moral que está en posición de hecho y

derecho, de presentar o transmitir la declaración aduanera, entonces se configura

el ilícito del artículo 236 inciso 24.

Bajo una mejor ponderación, y atendiendo el carácter restrictivo con que deben

analizarse las normas penales analiza el suscrito, seguidamente, el tipo contenido

en el inciso 25 del artículo 236 de la LGA.

Viene el suscrito señalando que cuando la norma habla de presentar o transmitir

documentos debe entenderse referido a cualquier presentación o transmisión de

los mismos en cualquier situación y no solamente a los que deben presentarse o

transmitirse junto con la declaración aduanera. Es sobre este específico punto que

el suscrito hace una mejor valuación y reconsidera su posición. En una posición

más restrictiva, como debe corresponder a la materia punitiva, estima el suscrito

que el inciso 25 es la versión opuesta a la del inciso 24, en el sentido de que en

aquel se castiga la omisión absoluta del deber de presentar o transmitir y en el

inciso 25 existe una presentación o transmisión de los documentos o la

información señalados en el inciso 24 y de la declaración misma pero que esos

documento o información o la propia declaración contienen errores u omisiones y

tales errores u omisiones causan un perjuicio fiscal, también sanciona la norma la

presentación tardía de los requisitos documentales o de la información. En todo

caso, debe tenerse presente que el tipo penal resulta residual, es decir aplica

únicamente en tanto y cuanto no exista tipo penal que fije una sanción mayor.

Ahora bien, a manera de mero ejemplo, veamos la posibilidad de que inicialmente

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al transmitirse la declaración aduanera no se acompañe a la misma la factura

comercial documento que reúne las característica de ser de los exigidos por la Ley

y el Reglamento, pero con posterioridad el interesado la transmite. Es claro que la

factura no solo es un documento de los exigidos sino y además de los necesarios

para determinar la obligación tributaria aduanera, por lo anterior en principio

podríamos afirmar que aplica el tipo del inciso 24 en tanto no se transmitió “junto

con” la declaración aduanera pero además podríamos afirmar que existe un

concurso material en tanto al transmitirse posteriormente lo fue en forma tardía por

lo que si se logra determinar que existe un perjuicio fiscal y no hay sanción mayor

concurre o resulta aplicable también el inciso 25. Sin embargo el asunto se las trae

en cuanto resulta que parece más favorable no presentar en forma tardía el

documento o la información para evitar el concurso material y consecuentemente

la doble sanción. No obstante debe tenerse presente el artículo 219 de la LGA que

sanciona con prisión de uno a cuatro años a quien oculte, niegue, altere o no

entregue información a la autoridad aduanera. Este último artículo debe ser

analizado además a los efectos del tipo penal, pues si los errores u omisiones en

los documentos, en la información o en la declaración son de naturaleza dolosa e

implican un ocultar, negar, alterar, entonces no procede aplicar el inciso 25 sino el

numeral 219 de cita.

Señalado lo anterior, podemos afirmar que las características señaladas supra,

para la información y la documentación, se mantienen en el inciso 25, de manera

que, podemos describir las diferentes manifestaciones conductuales contenidas en

el tipo penal del inciso en análisis, de la siguiente manera:

a)- Presentar, los documentos, requeridos por la LGA o sus Reglamentos,

para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento

de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio

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aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio

fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción

mayor.

b)- Transmitir, los documentos, requeridos por la LGA o sus Reglamentos,

para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento

de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio

aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio

fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción

mayor.

c)- Presentar, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para

determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de

otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero

o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los

presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para



o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si

está tipificado con una sanción mayor.

e)- Presentar, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen

perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen


A.2- Del autor del ilícito en el tipo penal del artículo 236 inciso 25 de la LGA. Conforme el encabezado del artículo 236, es sancionable en tesis de principio

cualquier persona física o jurídica, sea ésta auxiliar o no de la función pública

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aduanera. Sin embargo, conforme el análisis anterior de los incisos 24 y 25,

observamos que el mismo sanciona a la persona que, presente o transmita los

documentos, la información referida en el inciso anterior o la declaración

aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente

tardíamente. Dado lo complejo del asunto, no pretendo abarcar la totalidad de

autores que pueda involucrar el tipo penal pero si establecer claramente que para

ser autor de dicho ilícito resulta, indispensable, que la persona este en posición de

hecho y derecho de, presentar o transmitir, la declaración aduanera al Servicio

Aduanero.

Para el caso de los agentes de aduana, es claro que, en el desempeño de la

gestión aduanera que se les autoriza, están facultados de hecho y derecho para

ello, de manera que, no cabe la menor duda que puedan ser autores de un hecho

que encuadre en el tipo penal del artículo 236 inciso 25.

No obstante lo señalado y, para clarificar mejor el panorama, en virtud de que,

como rezago de la legislación anterior, en nuestro medio se mantuvo la

participación de agentes de aduana persona abstracta, pero limitándoles su

capacidad de actuar, de forma que, solo pudieran realizar gestión aduanera

mediante la representación de un agente de aduana ente físico, conforme lo

dispone el artículo 268 de la LGA, cabe preguntarse sí, en el supuesto de los

ilícitos contenidos en el artículo 236 inciso 25, como en cualesquiera otro ilícito, el

autor de tales lo es, el agente de aduana persona física, la persona jurídica o

ambos.

De la lectura y su relación con el artículo 269 bis de la LGA, es claro que la norma

responsabiliza a ambos agentes de aduana, pero se aclara que, en materia de

culpabilidad de la persona incorporal, debe demostrarse que tales actos o hechos

ilícitos han sido propiciados por los representantes legales o los personeros de la

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empresa, al faltar a su responsabilidad de girar instrucciones, proveer los

instrumentos necesarios para la correcta gestión de intermediación aduanera, o

por incumplir las obligaciones que no le corresponden al agente de aduana

persona física por su relación laboral. En otras palabras, siendo el agente de

aduana ser físico un simple empleado del agente de aduana persona colectiva, el

cual ve reducida su actividad a representarlo e intervenir únicamente en

régimenes y operaciones aduaneras, su responsabilidad se limita en función de su

actividad, es decir, de su desempeño como profesional, y tal debe actuar en

conformidad con las instrucciones y medios que le provea el ser ideal que, valga

reiterar, conserva la capacidad de dirección y administración de la empresa. Así

las cosas, si la persona moral ha sido omisa y negligente en proveer y mantener

sistemas de control de calidad para asegurar al agente físico su correcto

desempeño, mediante la identificación temprana y oportuna de errores o vicios en

su gestión, o se organiza de forma que, no es el agente físico quien realiza

personalmente la declaración, sino que, para ello tiene Pedimentadores, resulta

claro que dicha persona mercantil resulta igualmente responsable, en la comisión

por omisión del ilícito y consecuentemente es sancionable. En otras palabras,

debe la administración tener como autores del ilícito a ambos agentes de aduana,

con la sola obligación de demostrar respecto del ente incorporal la omisión a titulo

de culpa o mera negligencia en proveer y mantener sistemas de control de calidad

para asegurar al agente físico su correcto desempeño mediante la identificación

temprana y oportuna de errores o vicios en su gestión, o su responsabilidad en

función del esquema operacional mediante el cual presta su servicio, no pudiendo

la administración rehuir su responsabilidad de integrar conforme es debido la litis

consorcio pasiva, como a la fecha ha sido el patrón.

Lo anterior, no implica la ausencia de responsabilidad del agente de aduana

corporal, pues tal, resulta insoslayable en razón de su directa e inmediata

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participación como profesional en la materia aduanera y como representante legal

de la persona moral para ante el SNA en lo que a la gestión aduanera

corresponde. Pero, si demuestra que, ha procurado instrucciones, medios o

instrumentos de manera insistente y sin resultado, tales aspectos pueden ser

considerados por el juzgador a los efectos, entre otros aplicables, de la imposición

de la pena, con sustento en principios de razonabilidad y proporcionalidad por

considerar, a manera de ejemplo, que su actuación lo ha sido bajo amenaza o

coacción para mantener su empleo.

Para ampliar y complicar más el asunto, cualquiera que tenga, siquiera una leve

noción de las disposiciones aduaneras, sabe que, cuando la operativa se realiza

por un agente de aduana persona jurídica, tal es la responsable y obligada a

cumplir con los requerimientos tecnológicos para poder transmitir información al

Servicio Nacional de Aduanas. En otras palabras, es a dicha persona abstracta a

la que finalmente se autoriza la transmisión de las DUAs, sus documentos y

archivos anexos y la única que realmente válida las cuentas cliente respecto de la

cuales podrá hacerse pago el Estado y toda esa comunicación entre el SNA y la

persona jurídica se realiza mediante el casillero electrónico que dicho servicio

asigna a la persona abstracta. Lo anterior, claro está, sin demerito de que, la

información o transmisión que envía la agencia de aduana persona legal, cuando

se trata propiamente de trámites regímenes y operaciones aduaneros que

requieran necesariamente la firma digital de un agente de aduana de los

registrados o autorizados para laborar con dicha persona incorporal. De forma tal

que, existe una necesaria e inseparable relación operativa entre el agente físico y

el no físico, donde el primero mediante su firma digital autoriza los distintos

documentos contenidos en los archivos electrónicos que se envían incluso el DUA,

dando su aval desde un punto de vista profesional, mientras que el segundo, como

se manifestó supra, al conservar la dirección y administración de la empresa, es el

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que dispone de los medios para realizar la DUA y transmitirla al Servicio

Aduanero. De forma tal que, en estos casos, en que interviene un agente de

aduana persona jurídica, resulta imposible achacar al ser físico la responsabilidad

por la transmisión del DUA, sino que, su responsabilidad, la del ser físico, se

limita al aval profesional. Reiteramos que, en la generalidad de tales casos, ni

siquiera es él quien elabora el DUA, sino que, tal función está encomendada a los

denominados “Pedimentadores”.

Finalmente, sobre este aspecto relativo al sujeto activo y la culpabilidad, es

conocido que desde aproximadamente 2010, 2011 el SNA determinó un defecto

en el sistema de traslado de documentos que utiliza el Tic@ denominado “VAN” y

que consiste en el hecho de que, si bien dicho sistema mantiene una asociación

en lo concerniente a las casillas del agente de aduana abstracto con el corporal,

no ocurre lo mismo con respecto de éste último y su firma digital en cuanto a la

casilla agente físico, de forma tal que, el Pedimentador bien puede usar para la

validación del DUA la firma digital del agente de aduana A) de los inscritos por la

persona moral pero indicar en la casilla para el agente físico a B), C), D) o

cualquiera de los inscritos. En otras palabras no necesariamente el agente de

aduana persona física que figura o se indica en la casilla respectiva corresponde

necesariamente con la persona que firma digitalmente el DUA y, así para quienes

en lo sucesivo envíen archivos digitales de cualquier naturaleza relacionados con

el DUA de marras. Dicho defecto de la “VAN” no tiene el suscrito claro si al día de

hoy ha sido corregido o no y por ello como para casos anteriores se obliga a que,

en todos estos casos, deba existir una certificación de la Dirección General de

Informática del Ministerio de Hacienda, DITEC, única con capacidad tecnológica y

legal para ello, que indique, realmente, quien es el agente físico firmante del DUA.

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A.3- Del perjuicio fiscal. Conforme hemos visto, las diferentes manifestaciones

conductuales contenidas en el tipo penal del inciso 25 en análisis exigen para la

configuración del tipo penal, además, la existencia de un perjuicio fiscal. Por tal

entendemos el no ingreso total o parcial a las arcas del Estado del crédito

tributario que le corresponde conforme a la ley (Art. 57 LGA), es decir con base a

los elementos de cuantificación del tributo legalmente establecidos. Es claro que,

el menoscabo económico al erario público lo ha de ser por una obligación tributaria

preexistente, debiendo operar este requisito como presupuesto previo del ilícito en

su integridad. A los efectos de determinar dicho daño al patrimonio, conforme lo

analizado, debe tenerse presente que, la preexistencia de la obligación lo está en

función de la realización del hecho generador, que en nuestro medio se regula en

el numeral 55 de la Ley General de Aduanas, norma que, a los efectos, debe

necesariamente relacionarse con los numerales 61 párrafos uno y dos, 86 párrafo

final, 102 párrafo cuatro de la LGA. La primer norma de cita en lo que interesa

dispone que el adeudo tributario debe pagarse dentro de los cinco días siguientes

a su notificación en su defecto genera intereses. La segunda norma establece que

la declaración aduanera debe fijar la cuantía de la obligación tributaria y el pago

anticipado de los tributos, en los casos y las condiciones que se dispongan en el

Reglamento. La tercera norma establece que, cuando resulte un adeudo tributario

producto de una revisión a posteriori debe el mismo cancelarse dentro de los cinco

días hábiles siguientes a su notificación. De las normas precitadas hacer ver que

si bien el artículo 86 fija la posibilidad de que por Reglamento pueda fijarse casos

en que se fije el pago anticipado de los tributos, es lo cierto que la norma no

establece consecuencias para ello, de forma tal que en criterio del suscrito tal

norma no tiene interés practico toda vez que por la falta de regulación señalada

debe en todo caso de ajuste en el despacho aplicarse lo establecido en el numeral

61. Así las cosas, estemos en presencia de un adeudo producto de un ajuste o

modificación realizado en el despacho o a posteriori se tendrá cinco días hábiles

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para el pago sin el recargo de intereses y podrá no obstante pagarse con

posterioridad pero dicho pago incluye los intereses legales. Así las cosas, la

exigibilidad, por afirmar, surge vencido el plazo de cinco días que se tiene para

pagar sin intereses. Recuérdese el aforismo de que el que tiene plazo nada debe

pues si bien existe la deuda la misma no es exigible.

Hasta aquí entonces podemos afirmar que, el no ingreso total o parcial a las arcas

del Estado del crédito tributario no puede acaecer sino con posterioridad al

vencimiento del plazo legalmente establecido para el pago, es decir el pago no

realizado el día cinco después de notificado el adeudo tributario ya sea este ajuste

en el procedimiento de despacho o a posteriori del mismo.

Debe considerarse también que, de las normas de cita, es claro que el legislador

estableció un trato diferenciado entre, la obligación tributaria aduanera

propiamente dicha, determinada en el despacho y, la obligación tributaria

aduanera que pudiera surgir con posterioridad en razón de los ajustes que realice

la Administración, de manera que si bien podemos decir que la Obligación

tributaria es una sola y que lo que resulte como saldo no cubierto por virtud de la

acción fiscalizadora, respecto de dicho saldo no cubierto, consideró el legislador

que su obligación al pago y reconocimiento de intereses no corresponden al

momento establecido en el artículo 61 sino que estableció otro distinto de forma tal

que sobre el mismo no existe obligación al pago sino con posterioridad al

vencimiento del plazo establecido en el artículo 102, en consecuencia resulta

cuestionable la existencia de un perjuicio fisca cuando el legislador mismo admite

el pago diferenciado en tiempo y espacio.

Finalmente agrega el suscrito que el perjuicio fiscal, entendido como el no ingreso

total o parcial a las arcas del Estado del crédito tributario según lo comentado, y

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reconoce la doctrina, resulta inexistente, aunque resulte obvio decirlo, cuando el

pago es oportuno, tampoco puede existir cuando se realiza en forma tardía o

cuando como en el presente caso el legislador admite el pago diferenciado en

tiempo y espacio conforme el texto de la LGA antes de las reformas vigentes a

partir del 28/09/2012. Considérese en todo caso que, el no pago en tiempo implica

la obligación al pago de intereses como cualquier crédito y de estimarse la

existencia de un perjuicio indirecto o derivado que no sería ya uno fiscal, debe el

mismo ser demostrado legal y contablemente pero que por su naturaleza como

aplica para los efectos del tipo penal que claramente hace referencia al perjuicio

fiscal.

B)- Sobre el fondo. Conforme el primero de los resultandos de la presente

resolución, se acusa a la recurrente de que, al realizar y transmitir la declaración

aduanera en revisión asignó o declaró incorrectamente la clasificación arancelaria

de las líneas 2 y 8. Que lo anterior fue determinado en el despacho al momento de

la verificación por el funcionario aduanero el día 14/02/2011 quien al advertir el

error modificó la clasificación arancelaria declarada para las mercancías en la

línea de cita. Que además la variante practicada por el funcionario conllevó a un

cambio en la liquidación del adeudo tributario que arrojo una diferencia a favor del

fisco por la suma de ¢XXX que fuera cubierta mediante el pago realizado el día

15/02/2011 mediante el talón de pago número XXX.

El A Quo y la mayoría encuadran los hechos descritos en la manifestación

conductual conducta recogida por el suscrito en el apartado d) anterior es decir

como aquel que sanciona el,

d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para



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o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si

está tipificado con una sanción mayor.

Sin embargo no comparte el suscrito dicho señalamiento por cuanto la información

de referencia en el caso concreto refiere a aquella que debe constar o ser parte de

la declaración aduanera y no de la que deba acompañarla conforme observamos

en el detalle del inciso 24 del artículo 236 de la LGA. Por lo anterior y

eventualmente los hechos se ajustan en mejor forma al detalle del aparte f) es

decir al de,

f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen


Basa el suscrito lo anterior precisamente en lo señalado supra en cuanto a que la

asignación errónea de la clase tributaria implica una declaración aduanera con

errores y tal parece ser lo ocurrido en el caso.

No obstante lo señalado en el sentido de que pudiera haber una transmisión de la

declaración aduanera con errores, tal aspecto no ha sido claramente establecido,

en tanto y cuanto se parte de lo actuado por el funcionario aduanero en el

procedimiento de despacho, sin que dicho aspecto haya sido determinado en

forma definitiva y tal solo procede en los supuestos del artículo 59 de la LGA. A lo

anterior debe agregarse el hecho de que en el caso no se configura el perjuicio

fiscal. En efecto, está demostrado que la declaración aduanera fue registrada o

aceptada el día 09/02/2011 (folio 49) que es al día 14/02/2011 que se realiza y

comunica el ajuste (folio 10) y que el pago por la diferencia de ¢XXX que fuera

cubierta mediante el pago realizado el día 15/02/2011 mediante el talón de pago

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número XXX (folio 17). Todo dentro del plazo de los cinco días que establecen los

numerales 61, 86 y 102 de la LGA conforme se analizó en el apartado anterior

relativo al perjuicio fiscal como elemento del tipo penal. Finalmente resaltar que no

existe, además, análisis alguno que perita verificar que los hechos estén

tipificados con una sanción mayor.

Con sustento en las anteriores consideraciones, estima el suscrito que, lo

procedente es acoger el recurso y absolver al indiciado de toda pena y

responsabilidad, como en efecto se hace.

DICK RAFAEL REYES VARGAS

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