entregas intracomunitarias de bienes: recomendaciones

Nº 248 • Marzo 2008 Estrategia Financiera 69

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A Efectos Legales

Entregas intracomunitarias

de bienes: recomendaciones

prácticas

Entregas intracomunitarias

de bienes: recomendaciones

prácticas

Con la creación del Mercado Único Europeo surgió en paralelo el denominado “fraudecarrusel” relacionado íntimamente con el IVA. No siempre es sencillo reconocer este tipo de

delito para las empresas comunitarias de ahí que sea imprescindible extremar lasprecauciones y así evitar pérdidas recaudatorias muy importantes para los Estados miembros.

Conozca cómo a través de varios ejemplos

, Eduardo Gardeta GonzálezGarrigues

Sección elaborada por Garrigues

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70 Estrategia Financiera Nº 248 • Marzo 2008

A Efectos Legales

omo es sabido, desde la entrada en vigor del

Mercado Único Comunitario desapareció el

concepto de “exportación” de bienes cuando

su destino se encuentra en otro Estado miembro de la

Unión Europea. El concepto de exportación se susti-

tuyó por el de “entrega intracomunitaria” de bienes

con efectos desde el 1 de enero de 1993. Igualmente

sucedió con el concepto de “importación”, que fue

sustituido por el de “adquisición intracomunitaria” de

bienes.

Al igual que las importaciones, las adquisicio-

nes intracomunitarias de bienes se encuentran gra-

vadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido. Por

su parte, las exportaciones y las entregas intraco-

munitarias se encuentran exentas del IVA (con de-

recho a deducción). En términos generales y sin

descender al detalle de las condiciones en que tales

entregas intracomunitarias de bienes se encuentran

exentas (1), existen dos requisitos esenciales para

acceder a la aplicación de la exención:

I) Que los bienes objeto de entrega sean expedi-

dos o transportados por el vendedor, el compra-

dor o un tercero que actúe en nombre y por

cuenta de uno de los anteriores, al territorio de

otro Estado miembro.

II) Que el adquirente sea un empresario o profe-

sional identificado a efectos del IVA en otro Es-

tado miembro distinto del Reino de España; este

requisito de identificación se corresponde con

el conocido NIF-IVA, es decir, el número de

identificación fiscal a efectos de IVA otorgado

por las autoridades fiscales de cada uno de los

Estados miembros a los operadores intracomu-

nitarios.

Es importante anticipar que, en la medida en

que no se cumpla alguno de los requisitos que con-

diciona la aplicación de la exención, la entrega in-

tracomunitaria de bienes se encontrará sujeta al IVA

y no exenta. Por tanto, es esencial que el operador

que realice entregas intracomunitarias de bienes se

encuentre en condiciones de probar tanto la exis-

tencia del transporte con destino a otro Estado

miembro como la identificación de su cliente.

Dado el auge de las operaciones denominadas

“fraude carrusel”, la preocupación tanto de la Co-

misión Europea como muy especialmente de los Es-

tados miembros es creciente por la pérdida de re-

caudación que este tipo de fraude les supone, en

cuantía nada despreciable si se atiende a las esti-

maciones que los propios Estados realizan (varios

miles de millones de euros). En este contexto, to-

dos los Estados miembros de la Unión Europea vie-

nen extremando en los últimos años las precaucio-

nes en el control y vigilancia de los operadores que

intervienen en sectores que pueden considerarse

sospechosos y, en ocasiones, dilatando las devolu-

ciones de IVA soportado que un operador intraco-

munitario normalmente debe solicitar. Los opera-

dores legítimos corren por tanto el riesgo de verse

perjudicados cuando solamente debe perseguirse a

los operadores fraudulentos. Cabe señalar que, en el

caso de España, el Plan General de Control Tributa-

rio para 2008 (2) vuelve a recoger el seguimiento de

este tipo de fraude entre las áreas de “riesgo fiscal

de atención preferente”, encuadrándolas en las ac-

tuaciones de control intensivo y fuerte componente

investigador.

PRUEBA DE LAS CONDICIONES QUE

JUSTIFICAN LA EXENCIÓN

Como hemos señalado en el epígrafe anterior,

es esencial que el operador que realiza entregas in-

tracomunitarias de bienes se encuentre en situa-

ción de probar la concurrencia de las condiciones

que justifican la exención ya que, de otra manera, la

operación quedaría no exenta y las autoridades fis-

cales podrían exigirle a tal operador las cuotas de

IVA devengadas y no repercutidas.

En primer lugar, el artículo 13 RIVA (3) señala

que la expedición o transporte de los bienes al Es-

tado miembro de destino se justificará por cual-

quier medio de prueba admitido en derecho. Recor-

demos que la normativa aplicable permite que tal

transporte se realice por el vendedor, el comprador

o un tercero que actúe en nombre y por cuenta de

Ficha Técnica

AUTOR: Gardeta González, Eduardo

TÍTULO: Entregas intercomunitarias de bienes: recomendaciones prácticas

FUENTE: Estrategia Financiera, nº 248. Marzo 2008

LOCALIZADOR: 23/ 2008

RESUMEN: Tras la entrada en funcionamiento del Mercado Único Europeoen 1993, las menores trabas al intercambio intracomunitario de bienes han su-puesto no sólo el crecimiento de este mercado sino también la aparición denuevas formas de fraude que se producen, en particular, en el ámbito del Im-puesto sobre el Valor Añadido. El denominado "fraude carrusel" está gene-rando pérdidas recaudatorias muy significativas a los Estados miembros quevienen poniendo los medios a su alcance para atajarlo. En este contexto, y te-niendo en cuenta los pronunciamientos comunitarios sobre el particular, es detodo punto indispensable que los operadores legítimos extremen las precau-ciones para no verse inmersos, involuntariamente y sin su conocimiento, entramas de defraudación organizadas y evitar sufrir las consecuencias adversasde su regularización.

DESCRIPTORES: A efectos legales, Impuesto sobre Valor Añadido (IVA), Mer-cado Único Comunitario, adquisiciones intracomunitarias.

(1) Véanse los artículos 25 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del

Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA en adelante) y 13 del Real Decreto

1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del

Impuesto (RIVA en adelante).

(2) Aprobado por la Resolución de 22 de enero de 2008, de la Dirección

General de la Agencia Tributaria.

(3) Ver nota 1 anterior.

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cualquiera de los anteriores. En particular, y en fun-

ción de quién se haga cargo del transporte, el ci-

tado artículo prevé que se justificará:

• Si el transporte se realiza por el vendedor o por

su cuenta, mediante los correspondientes con-

tratos de transporte o facturas expedidas por el

transportista.

• Si el transporte se realiza por el comprador o

por su cuenta, mediante el acuse de recibo del

adquirente, el duplicado de la factura con el es-

tampillado del adquirente, copias de los docu-

mentos de transporte o cualquier otro justifi-

cante de la operación.

Es evidente, aunque volveremos sobre ello, que

el vendedor (quien realiza la entrega intracomuni-

taria) se encuentra en mejores condiciones de de-

mostrar la realidad del transporte cuando sea él

mismo quien se haga cargo del transporte hasta

destino. En la medida en que sea el comprador

quien realice el transporte (e.g. entregas ex works)

el vendedor se hallará a expensas de la documenta-

ción que le remita su cliente para justificar la exis-

tencia del transporte.

En segundo lugar, el mismo artículo 13 RIVA se-

ñala que la condición del adquirente se acreditará

mediante el número de identificación fiscal que su-

ministre al vendedor. Este número de identificación

fiscal es particular del IVA y se encuentra regulado,

en la normativa española, en el artículo 25 del Re-

glamento de aplicación de los tributos (4). Se trata

del mismo número de identificación fiscal de que

disponen los empresarios o profesionales a efectos

del Impuesto, precedido de las letras ES. Este nú-

mero se asignará cuando se solicite por el intere-

sado el alta en el Registro de Operadores Intraco-

munitarios. Un sistema de identificación similar

existe en el resto de Estados miembros de la Unión

Europea por el que los empresarios y profesionales

allí establecidos dispondrán de su propio número

de identificación fiscal a efectos del IVA.

A fin de determinar la existencia y validez de un

NIF-IVA de un determinado cliente, el mismo artí-

culo 25 del citado Reglamento de aplicación de los

tributos prevé que quienes realicen entregas intra-

comunitarias de bienes podrán solicitar a la Agencia

Estatal de Administración Tributaria la confirmación

del número de identificación atribuido por cual-

quier otro Estado miembro al destinatario de las ci-

tadas operaciones. Cabe resaltar que no resulta

obligatorio para quienes realicen entregas intraco-

munitarias de bienes que pretendan aplicar la exen-

ción del Impuesto el verificar la confirmación del

citado número sino que es meramente potestativo,

según se desprende de la norma citada. Ahora bien,

aunque no resulte estrictamente obligatorio proce-

der a la verificación de los números de identifica-

ción de los clientes establecidos en otro Estado

miembro, resulta en la práctica de todo punto ne-

cesario realizar tal verificación, como tendremos

ocasión de ver.

Cabe señalar que en la operación inversa, es

decir, cuando quien vende los bienes se encuentra

en otro Estado miembro y el cliente a quien se di-

rige el envío de los bienes se encuentre en España,

el vendedor puede acudir a este mismo procedi-

miento de verificación del número de identifica-

ción fiscal a efectos del IVA respecto de su cliente

español. Por esta razón, es especialmente impor-

tante encontrarse dado de alta en el mencionado

Registro de Operadores Intracomunitarios en la

medida en que se realicen operaciones intracomu-

nitarias.

DOCTRINA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE

LAS COMUNIDADES EUROPEAS

Varios son los casos resueltos ya por el Tribunal

de Justicia de las Comunidades Europeas (TJCE en

adelante) en relación con esta exención y las condi-

ciones en que resulta aplicable (5). Su interés prác-

tico viene dado por el alto grado de armonización

que existe en el ámbito de la Unión Europea sobre

el tratamiento de estas operaciones en particular y

que, como veremos, aconseja extremar las precau-

ciones por parte de los operadores involucrados en

la realización de operaciones intracomunitarias.

De los distintos pronunciamientos del TJCE so-

bre esta cuestión cabe extraer varias conclusiones

de gran trascendencia a efectos prácticos.

En primer lugar, la exención relativa a las en-

tregas intracomunitarias de bienes, como todas las

exenciones en general, suponen una excepción al

principio general de gravamen en el Impuesto por

lo que quien pretenda su aplicación deberá estar en

(4) Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de ges-

tión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los

procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real

Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

(5) Entre otros, nos referimos a tres casos resueltos recientemente, de

hecho el mismo día todos ellos, el pasado 27 de septiembre de 2007. Se

trata de los casos Albert Colleé (Asunto C-146/05), Teleos y Otros

(Asunto C-409/04) y Twoh International BV (Asunto C-184/05).

El vendedor se encuentra en mejorescondiciones de demostrar la realidaddel transporte cuando sea él mismoquien se haga cargo del transporte

hasta destino



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condiciones de probar que concurren los requisitos

necesarios. En otros términos, corresponde al pro-

veedor de los bienes la carga de la prueba, que-

dando obligado a aportar las pruebas de que se

cumplen los requisitos necesarios.

En segundo lugar, existe una total correspon-

dencia entre los conceptos de entrega intracomuni-

taria de bienes y el correlativo de adquisición intra-

comunitaria de bienes. A resultas de lo anterior, el

proveedor debe estar en condiciones de demostrar

no sólo que los bienes vendidos han sido expedidos

o transportados a otro Estado miembro sino que,

además, han abandonado físicamente el territorio

del Estado en que se origina la entrega.

En el caso de la sentencia Twoh International (6)

se planteaba un supuesto en el que esta sociedad

realizaba entregas intracomunitarias de determina-

dos bienes (componentes de ordenadores) a empre-

sas establecidas en Italia. Las partes habían acor-

dado utilizar la cláusula de entrega ex works, de

forma que el proveedor - Twoh International, socie-

dad holandesa - solamente se obligaba a poner los

bienes a disposición de los

compradores en

un almacén si-

tuado en los

Países Bajos,

obligándose los

compradores a

transportarlos

hasta Italia. De

esta forma, la

sociedad provee-

dora carecía de

la posibilidad de

llevar a cabo cual-

quier control efectivo

sobre la realidad del transporte, al hacerse cargo de

él sus clientes.

A pesar de que los clientes italianos del prove-

edor holandés no le remitieron documentación al-

guna que justificara la realización del transporte,

la sociedad holandesa aplicó la exención relativa a

las entregas intracomunitarias de bienes. Tras una

inspección fiscal, las autoridades correspondientes

consideraron que el proveedor holandés Twoh In-

ternational no estaba en condiciones de demostrar

que se tratara de una entrega con destino a otro

Estado miembro y que pudiera quedar exenta del

IVA holandés. En consecuencia, le giraron la co-

rrespondiente liquidación considerando las opera-

ciones realizadas como sujetas y no exentas. Aun

así, el proveedor holandés solicitó, en virtud de la

normativa comunitaria relativa a asistencia mutua

entre administraciones y cooperación administra-

tiva, que fueran sus propias autoridades fiscales

quienes requirieran de las autoridades fiscales ita-

lianas que llevasen a cabo una investigación en Ita-

lia con el fin de confirmar si las mercancías en

cuestión habían sido efectivamente transportadas

hasta aquel país.

No obstante, de acuerdo con el principio antes

señalado según el cual la prueba de la concurrencia

de las condiciones que justifican una exención re-

cae sobre quien pretende valerse de ella, el Tribunal

consideró que las autoridades fiscales holandesas

no quedaban obligadas a dirigirse a las autoridades

italianas para confirmar aquello que el proveedor

no había sido capaz de justificar. Asimismo, añadió

el Tribunal que, aun de haberse obtenido informa-

ción que indicara que el comprador italiano había

presentado una declaración en Italia relativa a la

adquisición intracomunitaria de tales bienes en

destino, tal declaración no constituiría una prueba

determinante a la hora de demostrar que los bienes

abandonaron realmente el territorio del Estado de

entrega (Países Bajos).

El caso Teleos (7) se refería a varias entidades

británicas que habían realizado entregas intraco-

munitarias de bienes (teléfonos móviles) a una so-

ciedad española. Según los contratos de compra-

venta, el destino de los bienes era principalmente

Francia y, en ocasiones, España. Las partes habían

acordado una cláusula

de entrega ex works, la

misma que en el caso

anterior, conforme a

la cual los provee-

dores británicos

ponían los bienes

a disposición del

comprador en un

almacén situado

en el Reino

Unido.

Por cada ope-

ración, Teleos re-

cibía de su cliente

español una carta de porte CMR sellada y firmada

en original. En tales cartas de porte se describían

los bienes objeto de la entrega, se indicaba la di-

rección de entrega, el nombre del conductor y la

matrícula del vehículo.

A la vista de lo anterior, Teleos consideró que

las entregas realizadas eran entregas intracomuni-

tarias que debían quedar exentas del Impuesto.

No obstante, tras la realización de una investi-

gación por las autoridades fiscales británicas, se de-

terminó que el destino indicado en las cartas de

portes era falso, que los transportistas indicados en

ellas no existían o no efectuaban transportes de te-

léfonos móviles y que las matrículas de los vehícu-

los eran o bien inexistentes o no se utilizaban para

el transporte de mercancías.

Como consecuencia de la investigación, las au-

toridades fiscales británicas concluyeron que los

bienes en cuestión nunca habían abandonado el





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Reino Unido y exigieron a Teleos el pago de las

cuotas de IVA devengadas y no repercutidas. Sin

embargo, reconocieron que los proveedores no es-

taban involucrados en ningún modo en el fraude

llevado a cabo. Lo cierto es que los proveedores

británicos habían llevado a cabo investigaciones

serias y en profundidad sobre sus clientes para

asegurarse de su fiabilidad, por lo que no tenían

razones para sospechar que las cartas de porte re-

mitidas fueran falsas ni que los bienes vendidos

no hubieran salido efectivamente del Reino Unido.

Por lo tanto, quedaba demostrado que los provee-

dores británicos habían actuado de buena fe y se

encontraban en condiciones de aportar pruebas

objetivas (cartas de porte) que justificaban apa-

rentemente la aplicación de la exención del Im-

puesto.

El Tribunal reitera que la aplicación de la exen-

ción está supeditada a la condición objetiva del

desplazamiento físico fuera del territorio del Estado

miembro de entrega, con independencia de cuál

fuera la intención (que es un elemento subjetivo)

de las partes.

Considera el Tribunal relevantes en este caso los

hechos de que el proveedor hubiera actuado de

buena fe, que adoptase todas las medi-

das razonables a su alcance para

verificar que no se veía involu-

crado en un fraude y que estu-

viera en condiciones de probar

la existencia del transporte a

través de elementos objeti-

vos. En estas circunstan-

cias, señala el Tribunal que

debe reputarse responsable

al adquirente que no ha

cumplido su obligación

contractual de transportar

los bienes fuera del Estado

de entrega.

A la vista de lo anterior, el

Tribunal concluye que la norma-

tiva comunitaria se opone a

que las autoridades fiscales

del Estado miembro de

origen de una entrega in-

tracomunitaria de bienes

obliguen a un proveedor a

pagar el Impuesto sobre las

referidas entregas, en la medida en que haya ac-

tuado de buena fe, haya adoptado todas las medi-

das razonables a su alcance para asegurarse de que

no interviene en una operación fraudulenta y está

condiciones de probar, al menos en primera instan-

cia y mediante elementos objetivos, la realidad del

transporte.

Finalmente, incide nuevamente el Tribunal en

que el hecho de que el adquirente haya presentado

ante las autoridades fiscales del Estado miembro de

destino una declaración relativa a la adquisición in-

tracomunitaria de tales bienes no constituye una

prueba concluyente sobre la exención de la entrega,

sino meramente un indicio.

El tercer caso al que antes nos referimos es

el asunto Colleé (8) en el cual esta sociedad ale-

mana era la vendedora de determinados bienes

(vehículos) a una sociedad belga, que retiró los

bienes adquiridos mediante su propio transpor-

tista. Sin embargo, por razones comerciales (ase-

gurarse el cobro de una comisión) y no fiscales,

fingió vender tales bienes a otra sociedad ale-

mana que a su vez figuraba formalmente como

vendedora al destinatario belga. A raíz de una

inspección, se denegó el derecho a deducir el IVA

soportado a la segunda sociedad alemana al es-

tablecerse el carácter ficticio de la venta de Co-

lleé a esta segunda sociedad. A continuación, Co-

lleé procedió a corregir a posteriori el tratamiento

otorgado a la operación, considerándolo como

una entrega intracomunitaria de bienes exenta

del Impuesto. No obstante, si bien consta acredi-

tada la existencia de la entrega intracomunitaria,

la inspección fiscal alemana entendió que tal

operación no podía considerarse exenta del Im-

puesto, ya que no se había tratado tal entrega de

forma directa e inmediata como una operación

intracomunitaria y Colleé no había

practicado las anotaciones ne-

cesarias en plazo, de

acuerdo con lo exigido

por la normativa

alemana del Im-

puesto.

Tras reiterar

el Tribunal los prin-

cipios señalados en

los casos anterio-

res, señala que la

normativa comu-

nitaria no per-

mite que las au-

toridades fiscales

de un Estado miem-

bro denieguen la

exención del Impuesto

a una entrega intracomu-

nitaria, que efectivamente tuvo

lugar, por la sola razón de que la prueba

de tal entrega no se aportó en tiempo opor-

tuno. Para determinar si es relevante el hecho de

que el vendedor oculte conscientemente la existen-

cia de una entrega intracomunitaria en un primer

momento debe considerarse si existe un riesgo pér-

dida de ingresos fiscales que no haya sido elimi-

nado por el vendedor.

Finalmente, aunque no es el objeto de este artí-

culo, procede hacer una breve referencia al su-

puesto contrario, cuando es el vendedor quien co-

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mete el fraude pero es totalmente ignorado por el

adquirente. Se trata de los casos Kittel/Recolta (9)

en los que se habían producido supuestos de

“fraude carrusel” y las autoridades fiscales compe-

tentes pretendían denegar al adquirente de los

bienes la deducción del IVA soportado.

Señala el Tribunal que cuando el adquirente ni

conocía ni podía conocer que la operación formaba

parte de un fraude cometido por el vendedor, no

puede denegársele el derecho a la deducción, aun-

que el contrato en cuestión resulte nulo de pleno

derecho por ser contrario al orden público al ba-

sarse en una causa ilícita. A estos efectos el Tribu-

nal considera que no es relevante si la nulidad del

contrato deriva de un fraude en el IVA o de otro

tipo de fraude. No obstante, aclara el Tribunal que

la conclusión será la contraria (y que procederá de-

negar el derecho a la deducción) cuando resulte

acreditado mediante elementos objetivos que el

adquirente sabía o debía haber sabido que partici-

paba en una operación que formaba parte de un

fraude (10).

CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES

Las conclusiones que se desprenden de los

asuntos analizados en estas páginas son claras. En

primer lugar, es absolutamente esencial que el pro-

veedor que realice entregas intracomunitarias de

bienes se encuentre en condiciones de probar que

se ha producido un transporte efectivo desde Es-

paña hasta otro Estado miembro, solicitando y con-

servando toda la documentación relativa al trans-

porte y a la recepción de las mercancías en destino

(11). Las precauciones deben extremarse en el caso

de que no sea el vendedor quien realice el trans-

porte sino que corra a cargo del adquirente. Por

tanto, es de todo punto indispensable que el vende-

dor obtenga confirmación escrita de su cliente de

que el transporte se ha realizado y de los extremos

relativos a tal transporte.

De no probarse el transporte, como hemos visto

con anterioridad, las consecuencias para el vende-

dor serán graves, ya que puede verse obligado a pa-

gar el IVA relativo a tales entregas al perder el de-

recho a aplicar la exención.

En segundo lugar, es igualmente importante

la actuación diligente de los operadores legíti-

mos que puede evitar el riesgo de verse involu-

crados, involuntar iamente y s in su conoci-

miento, en una trama de defraudación. Como

hemos tenido ocasión de ver, la actuación de

buena fe mediante la adopción de todas las me-

didas razonablemente al alcance de un operador

para comprobar la adecuación a derecho de las

operaciones realizadas es un elemento sustan-

cial para impedir las consecuencias negativas de

una actuación fraudulenta de otros operadores.

Por estas razones, si bien no se trata de requisi-

tos exigidos por la normativa aplicable, teniendo

en cuenta los pronunciamientos jurisprudencia-

les señalados en páginas anteriores, es necesario

desde un punto de vista práctico verificar las

circunstancias relativas a los clientes con los

que se realicen operaciones intracomunitarias y

conservar prueba de ello. Entre otros elementos

convendrá solicitar (y conservar) en todo caso, y

periódicamente, verificación de la existencia y

validez del número de identificación fiscal a

efectos de IVA otorgado por las autoridades fis-

cales del Estado miembro de los clientes con

quienes se realicen operaciones intracomunita-

rias, acudiendo al censo de operadores intraco-

munitarios (censo VIES (12)). Asimismo conven-

drá obtener (y conservar) toda la información

posible sobre la identidad de los clientes y su

solvencia, acudiendo a informes comerciales,

páginas web de los clientes, registros públicos u

otros que puedan demostrar la adopción de to-

das las medidas razonablemente exigibles a un

operador legítimo.

Procede realizar las mismas recomendaciones a

los operadores que resulten ser los destinatarios de

entregas intracomunitarias de bienes, en su condi-

ción de adquirentes, para no sufrir las consecuen-

cias de la actuación fraudulenta de sus proveedo-

res.

Finalmente, es también importante para los

operadores habituales en el comercio intracomuni-

tario verificar y mantener su propio régimen de alta

en el Registro de Operadores Intracomunitarios

existente en España, ya que es altamente probable

que sus clientes y proveedores se dirijan a tal censo

para verificar este extremo. 9

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A Efectos Legales

Corresponde al proveedor de losbienes la carga de la prueba,quedando obligado a aportar laspruebas de que se cumplen losrequisitos necesarios

(9) Sentencia de 6 de julio de 2006, dictada en los asuntos acumulados

C-439/04 y C-440/04, Axel Kittel y Recolta Recycling SPRL.

(10) Siguiendo esta doctrina y la sentada en otras sentencias, en parti-

cular la relativa al caso Federation of Technological Industries, sentencia

de 11 de mayo de 2006, dictada en el Asunto C-384/04, existe un

supuesto de responsabilidad subsidiaria del adquirente en el artículo

87.Cinco LIVA.

(11) Ver artículo 13 RIVA, citado en el epígrafe II de este artículo.

(12) Consultar en www.aeat.es


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