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REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA LA UNIVERSIDAD DEL ZULIA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y SOCIALES DIVISIÓN DE ESTUDIOS PARA GRADUADOS
PROGRAMA: TRIBUTACIÓN NIVEL: ESPECIALIDAD
ANÁLISIS DEL ALCANCE DE LA FIGURA DEL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN MATERIA DEL IMPUESTO MUNICIPAL SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS,
TOMANDO EN CUENTA LAS ORDENANZAS MUNICIPALES DE IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS DE INDUSTRIA, COMERCIO, SERVICIO O DE
ÍNDOLE SIMILAR.
Trabajo Especial de Grado presentado para optar al Grado Especialista en Tributación
REALIZADO POR: LCDA. ROSMERY AIME AGUIRRE RODRÍGUEZ
C.I. 17.292.639
TUTOR: DR. HAROLD JESÚS ZAVALA PRIMERA. MCs.
CI. 03.506.289
Maracaibo, Junio 2012
AGRADECIMIENTOS
A Dios sobre todas las cosas.
A mi madre, por todo el apoyo y soporte que me ha brindado durante esta etapa
de mi vida. Asimismo, por haber sembrado en mí los valores del trabajo y del estudio.
Que Dios le dé mucha vida y salud.
Al Dr. Harold Zavala, por transmitirme sus conocimientos legales en innumerables
oportunidades que nos ha tocado compartir en el campo profesional.
ÍNDICE GENERAL
Pág. FRONTISPICIO CARTA DE ACEPTACIÓN DEL TUTOR AGRADECIMIENTOS ÍNDICE GENERAL RESUMEN ABSTRACT INTRODUCCIÓN…………………………………………….…….………………….…… 9
CAPÍTULO I.
EL PROBLEMA
1.1. Planteamiento del problema………….……..…………………………………...1.2. Objetivos de la Investigación……..…………………………….……………….. 1.2.1. Objetivo General……………………...……………………………………… 1.2.2. Objetivos Específicos…….……………..……………….…………………..1.3. Justificación……………………………………...…………………………………1.4. Delimitación……………………………………….………………………………..
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CAPÍTULO II.
MARCO TEÓRICO
2.1. Antecedentes de la Investigación…………………..……………………………2.2. Bases Teóricas……………………………………….……………………………
2.2.1. Alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder PúblicoMunicipal…………………………………………………………………………………
2.2.1.1. Impuesto Municipal sobre Industria y Comercio……. 2.2.1.2. Figura del establecimiento permanente a la luz de las
normativas vigentes venezolanas……………………………………………………..2.2.1.3. Principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el
artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela………2.2.1.4. Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 y el alcance
de la figura del establecimiento permanente………………………………………...2.3. Bases Legales………………………………………….…………………………..2.4. Sistema de Categoría….………………………………………………………….
2.4.1. Conceptualización de la Categoría………………………………………..2.4.2. Operacionalización de la Categoría...…………………………………….2.4.3. Cuadro de operacionalización de la Categoría...……………………….
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CAPÍTULO III. MARCO METODOLÓGICO
3.1. Tipo de Investigación……………………………………………………………..3.2. Diseño de Investigación…………..……………………………...………………3.3. Población…………………………………………………………………………..3.4. Técnicas e instrumentos de recolección de datos…………………………….
3.4.1. Validez del instrumento de recolección de datos……………………..3.5. Técnicas para el análisis e interpretación de los datos……………………….3.6. Procedimiento de la investigación………………………………………………
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CAPÍTULO IV.
RESULTADOS DE LA INVESTIGACIÓN
4.1. Análisis e Interpretación de los Resultados…………………………………… 4.2. Conclusiones……………………...…………………………………..…………..4.3. Recomendaciones………………………………………………………………...
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BIBLIOGRAFÍA CONSULTADA……………………………..…………........................ 139
ANEXOS…………………………………………………………….……………………… 146
A. Instrumento de Recolección de Datos
Aguirre Rodríguez, Rosmery Aime. ANÁLISIS DEL ALCANCE DE LA FIGURA DEL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN MATERIA DEL IMPUESTO MUNICIPAL SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS, TOMANDO EN CUENTA LAS ORDENANZAS MUNICIPALES DE IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS DE INDUSTRIA, COMERCIO, SERVICIO O DE ÍNDOLE SIMILAR. Trabajo Especial de Grado presentado para optar al grado de Especialista en Tributación. Universidad del Zulia (LUZ). Facultad de Ciencias Jurídicas y Políticas. División de Estudios para Graduados. Maracaibo – Venezuela. Junio, 2012. Total de páginas 158.
RESUMEN
Dentro del ordenamiento jurídico venezolano, la Constitución (1999), es la norma fundamental donde se establecen disposiciones para la regulación de las actividades financieras del Estado, siendo una de esas actividades la creación, administración y recaudación de sus ingresos. Dicha actividad financiera se refleja en una potestad originaria y otra derivada, otorgada por una ley. El objetivo fundamental de este trabajo fue analizar el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del impuesto municipal sobre actividades económicas, tomando como caso de estudio las ordenanzas municipales en dicha área. Todo ello, por medio de un estudio investigativo de tipo documental, que se inició bajo el marco de la Constitución de 1961, con un recorrido jurisprudencial de contenido tributario, doctrina patria y la normativa aplicable. Todo esto se estimó necesario con la finalidad de determinar la importancia que en materia tributaria de la Constitución de 1999, y con la promulgación de la Ley Orgánica del Poder Público en 2005, que como Ley Especial, cumple con el objeto de desarrollar los principios Constitucionales relativos al Poder Público Municipal, su organización, autonomía y potestad tributaria. Es por ello, que este trabajo intentó determinar cómo la tenencia de un establecimiento permanente es necesaria para la sujeción al Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio y Servicios en Venezuela. Los resultados que se obtuvieron, evidenciaron que es necesaria la tenencia de un establecimiento permanente para la sujeción al Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio y Servicios en Venezuela, de los Municipios como entes políticos territoriales. Por ende, se concluye que la historia de la tributación municipal ha estado signada por una larga cadena de conflictos y de invasiones a la esfera competencial del Poder Nacional, esto debido a lo que más de un autor ha denominado la voracidad fiscal de los entes locales, y por la defectuosa concepción del sistema tributario en cada una de las Constituciones que han sido sancionadas en Venezuela. Palabras Clave: impuestos, municipios, poder público, establecimiento permanente, contribuyente.
Correo Electrónico: [email protected]
Aguirre Rodríguez, Rosmery Aime. ANALYSIS OF THE SCOPE OF THE FIGURE OF THE PERMANENT ESTABLISHMENT IN THE FIELD OF MUNICIPAL TAX ON ECONOMIC ACTIVITIES, TAKING INTO ACCOUNT LOCAL ORDINANCES OF TAX ON ECONOMIC ACTIVITIES OF INDUSTRY, TRADE, SERVICE OR OF A SIMILAR NATURE. Trabajo Especial de Grado presentado para optar al grado de Especialista en Tributación. Universidad del Zulia (LUZ). Facultad de Ciencias Jurídicas y Políticas. División de Estudios para Graduados. Maracaibo – Venezuela. Junio, 2012. Total de páginas 158.
ABSTRACT
Within the Venezuelan legal system, the Constitution (1999), is the fundamental norm where laying down provisions for the regulation of the financial activities of the State, being one of those activities the creation, management, and its revenue collection. Such financial activity is reflected in a native authority and another derivative, granted by a law. The fundamental objective of this study was to analyze the scope of the figure of the permanent establishment in the field of municipal tax on economic activities, taking as a case study the laws in that area. All this, through a research study of documentary type, which was initiated under the framework of the Constitution of 1961, case consisting of tax content doctrine homeland and applicable regulations. All of this was considered necessary in order to determine its relevance to tax of the 1999 Constitution, and with the enactment of the organic law of public the power in 2005, compliant as a special law, to develop the principles relating to the Municipal public constitutional, its organization, autonomy and tax authority. Therefore, this study attempted to determine how the tenure of a permanent establishment is required to subject to the tax on economic activities of industry, trade and services in Venezuela. The results obtained, showed that the tenure of a permanent establishment to subject to the tax on economic activities of industry, trade and services in Venezuela of the municipalities as territorial political entities is necessary. Therefore, concludes that the municipal taxation history has been marked by a long string of conflicts and invasions to the sphere of competence of the national power, this is due to more than one author has dubbed the local fiscal voracity, and faulty conception of the tax system in each of the constitutions that have been sanctioned in Venezuela. Keywords: Taxes, Municipalities, Public Power, Contributor, Permanent Establishment.
E-Mail: [email protected]
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INTRODUCCIÓN
En el marco de la concepción de una nueva Constitución, producto de la promesa
electoral del entonces candidato presidencial Hugo Chávez Frías, fue decretada por la
Asamblea Nacional Constituyente y publicada en Gaceta Oficial del 30 de Diciembre de
1999, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Siendo éste un
momento propicio para reformar y adecuar el régimen de tributación en el ámbito local,
con el fin de lograr instaurar un nuevo sistema tributario municipal, sustentado en la
descentralización de la administración pública, creando parámetros y normas, para que
esta descentralización se llevara a cabo de una manera ordenada y coherente en todos
sus aspectos, le fueron constitucionalmente otorgados a los Municipios, como órganos
primarios del poder público, distintas facultades y poderes para el ejercicio de su
autonomía con las limitaciones establecidas en el mismo texto constitucional.
Uno de los poderes constitucionales otorgados a estos entes locales, fue la
potestad para crear, recaudar y administrar los tributos, desarrollada en el artículo 179
de la Constitución vigente. Dentro del conjunto de tributos -impuestos, tasas y
contribuciones especiales- asignados a éstos, se encuentra el Impuesto sobre
Actividades Económicas, el cual es el tema de este trabajo.
Para los autores, este impuesto es el tributo más importante dentro del sistema
tributario local, debido, por un lado, al impacto financiero que tiene sobre las personas y
empresas que hacen vida en un determinado municipio y, por otro, por ser el impuesto
que genera los mayores ingresos tributarios para los municipios en el país. De esa
manera, el establecimiento de este impuesto ha generado distintas opiniones y criterios
en la doctrina venezolana, aún no resueltos definitivamente por su jurisprudencia, en
cuanto a la interrogante de que si éste constituye una nueva potestad tributaria
municipal, es decir, si es un nuevo impuesto, o, por el contrario, es solo una nueva
denominación del impuesto sobre industria y comercio, que gravaba la realización de
las actividades industriales y comerciales realizadas en un municipio en el pasado
orden constitucional.
En ese contexto, el Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE) es un tributo
Municipal que grava las actividades económicas de industrias, comercios, servicios o
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índole similar que habitualmente lleva a cabo el contribuyente en y desde un
determinado Municipio, cuya base imponible es el ingreso bruto percibido como
consecuencia de dicha actividad. A tales efectos, el Establecimiento Permanente (EP)
cobra especial relevancia como el factor que vincula geográficamente al Municipio
exactor con el contribuyente, en aras de preservar el carácter territorial del tributo.
Previa la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela (CRBV) de 1999, y posteriormente de la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (LOPPM) de 2005, no existía instrumento jurídico alguno que previera
inequívocamente al EP como el factor de conexión territorial del Impuesto de Industria y
Comercio, precursor del ISAE. Sin embargo, la mayoría de los Municipios, en ejercicio
de su poder tributario originario y autónomo, hicieron uso de dicha figura,
estableciéndola en sus ordenanzas Municipales referidas a dicho tributo. La variedad en
la forma en que el EP era regulado en las ordenanzas de cada Municipio, así como el
cambiante desarrollo jurisprudencial que se originó al respecto, configuraban una
indeseable inseguridad jurídica para los sujetos pasivos de ese tributo.
Es así como el objetivo de este trabajo es resolver tal interrogante y descubrir,
seguidamente, la naturaleza jurídica de este impuesto junto con los conflictos que éste
tributo pudiera tener con otras normas de rango constitucional o legal, a través de una
investigación y análisis del ordenamiento jurídico venezolano y del derecho comparado.
Para el cumplimiento de los objetivos trazados, se centraron los esfuerzos en el
conocimiento, a través de una metodología interpretativa y descriptiva, de las distintas
potestades tributarias municipales a lo largo de la historia constitucional venezolana,
pasada y reciente, con la lectura y compresión de las Constituciones precedentes y del
diario de debate de la Asamblea Nacional Constituyente de 1.999, previo el desarrollo
de un marco teórico que facilita el entendimiento al lector del problema planteado.
Al respecto, la Constitución de 1999, al establecer el ISAE, asignó al Poder
Nacional la competencia de crear la legislación para garantizar la coordinación y
armonización de las distintas potestades tributarias, por lo que subsiguientemente se
promulgó la LOPPM en 2005, que buscó incorporar y desarrollar los criterios que en
materia de territorialidad del Impuesto sobre Actividades Económicas habían tratado la
doctrina y la jurisprudencia patria.
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Si bien es cierto que la inclusión del EP en la LOPPM como factor que permite
vincular al Municipio exactor con el contribuyente y que verifica el carácter territorial del
impuesto constituyó un avance en materia de tributación Municipal, también es cierto
que en la práctica esto no es suficiente para suprimir completamente la voracidad fiscal
de los Municipios en relación con actividades económicas que se lleven a cabo en
varias jurisdicciones Municipales. Mediante un estudio investigativo documental de
leyes, jurisprudencia nacional y doctrina, en el presente trabajo se pretende examinar la
figura del EP en el ISAE y analizar el alcance que tiene a la luz de la CRBV y la
LOPPM.
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CAPÍTULO I
EL PROBLEMA
1. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA.
Venezuela, como país cuya primordial fuente de ingresos se ha derivado
históricamente del petróleo e hidrocarburos y de la explotación de otras riquezas
provenientes de recursos no renovables, no había concedido real importancia al tema
de la tributación ya que la renta petrolera hasta mediados del 2000, sustituía el esfuerzo
que los ciudadanos deben aportar en la construcción de un país, lo que se traducía en
un escaso nivel de madurez tributaria.
Actualmente, los cambios profundos suscitados en Venezuela, traen aparejados
cualquier proceso de transformación, adoptando estrategias que permitan lograr
eficientemente cubrir los gastos públicos. El primer cambio se inició con una nueva
Administración para el Impuesto al Valor Agregado, que luego fuera asumiendo
paulatinamente el control del resto de los tributos que conformaban el sistema
impositivo nacional para ese momento.
Por ello, a mediados de 1994, según Soteldo (2000), se estructuró un programa de
reforma tributaria, dentro de un esfuerzo de modernización de las finanzas públicas por
el lado de los ingresos, que en Venezuela se denominó "Sistema de Gestión y Control
de las Finanzas Públicas" (conocido por sus siglas o Proyecto SIGECOF), el cual fue
estructurado con el apoyo del Banco Mundial, propiciando la actualización del marco
legal y funcional de la Hacienda Pública Nacional.
Dicha reforma, seguía las tendencias que en ese mismo sentido se habían
generalizado en América Latina, como consecuencia de la crisis de deuda pública de la
década de los 80, conjuntamente con los programas de reforma del Estado y de ajuste
fiscal entendidos como posibles soluciones a dicha crisis. Con esta reforma, según
Villalba (2003), se pretendió la introducción de ciertas innovaciones importantes como
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la simplificación de los tributos, el fortalecimiento del control fiscal y la introducción de
normas que hicieran más productiva y progresiva la carga fiscal.
Dentro del marco así creado, también se consideró importante dotar al Estado
Venezolano de un servicio de formulación de políticas impositivas y de administración
tributaria, cuya finalidad declarada por el primer Superintendente Nacional Tributario en
el año 1996, la cual según Sainz (2000), consistía en "reducir drásticamente los
elevados índices de evasión fiscal y consolidar un sistema de finanzas públicas,
fundamentado básicamente en los impuestos derivados de la actividad productiva y
menos dependiente del esquema rentista petrolero" (p. 38).
En resumen, se describe que el sistema tributario venezolano, es considerado
como un conjunto de aspectos legales, administrativos y técnicas, que el Estado crea
con la finalidad, de armonizarlos, de tal manera que facilite una eficaz y eficiente
ejecución del poder tributario. Un verdadero sistema tributario, se basa, en la necesidad
de que exista una interrelación coherente, entre los diversos impuestos que la
componen y un conocimiento claro de los objetivos fiscales y parafiscales que los
impuestos buscan alcanzar.
De allí, que el aspecto fiscal no es exclusivo del poder nacional, puesto que afecta
a toda la República y por ende a los Municipio, en este sentido, la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (1999), en su capítulo IV artículo 168 expresa:
Los municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional, gozan de personalidad jurídica y autonomía dentro de los límites de esta Constitución y de la ley. La autonomía municipal comprende: la elección de sus autoridades, La gestión de las materias de su competencia. La creación, recaudación e inversión de sus ingresos.
Según esto, el Municipio, es la unidad primaria de la organización nacional, con
personalidad jurídica propia, idéntica a la personalidad del Estado, y con autonomía
para realizar tres actividades; la primera es la autonomía política, que es la facultad de
elegir sus autoridades, alcalde y concejales, por votación directa y secreta. En ese
contexto, la segunda actividad, es la autonomía administrativa para gestionar las
materias de su competencia, señaladas ampliamente en la Constitución y las Leyes, y
por último la autonomía financiera, que es la facultad que tiene el municipio para crear,
recaudar e invertir recursos propios, obtenidos mediante ordenanzas dictadas por el
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Concejo Municipal que permiten recaudar tributos, dándole factibilidad, pertinencia
económica y financiera a las funciones del mismo.
Por otro lado, se tiene que las competencias del municipio se encuentran
expuestas en la Constitución en su artículo 178, donde se aprecia que:
Le concierne al municipio la ordenación y promoción del desarrollo económico y social, la dotación y prestación de los servicios públicos domiciliarios, la aplicación de la política referente a la materia inquilinaria con criterios de equidad, justicia y contenido de interés social, de conformidad con la delegación prevista en la ley que rige la materia, la promoción de la participación, y el mejoramiento, en general, de las condiciones de vida de la comunidad.
De igual modo, los municipios tendrán los siguientes ingresos según lo expuesto
por el artículo 179 de la carta magna: (a) las tasas por el uso de sus bienes o servicios;
así las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; (b) los Impuestos sobre
Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, o de Índole Similar, con las
limitaciones establecidas en esta Constitución; (c) los Impuestos sobre Inmuebles
Urbanos, Vehículos, Espectáculos Públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y
publicidad comercial; y (d) la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades
generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean
favorecidas por los planes de ordenación urbanística.
Así mismo, el artículo 180 de la misma Constitución (1999), hace referencia a que
la potestad tributaria que corresponde a los municipios es distinta y autónoma de las
potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o
Estadal sobre determinadas materias o actividades. Por ello, el autor Ruíz (2001), al
referirse al municipio, lo define como una organización territorial; hecho humano que
tiene una residencia común en un territorio estable y determinado. Esta organización
territorial tiene por finalidad satisfacer necesidades originadas en las relaciones de
vecindad.
Asimismo, en la Carta Magna de 1999 en su capítulo IV artículo 168 establece que
los municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional, gozan
de personalidad jurídica y autonomía dentro de los límites de la Constitución y de la
Ley; y que la autonomía municipal comprende la creación, recaudación e inversión de
sus ingresos.
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En tal sentido, respecto a la creación de sus ingresos, la Constitución in comento,
establece en su artículo 179 los ingresos que corresponden a los Municipios; los cuales
constituyen una innovación a nivel de países latinoamericanos cuando se mencionan
por primera vez en la Carta Magna (1999), los ingresos tributarios que son competencia
de los Municipios; entre éstos se encuentra el Impuesto Sobre Actividades Económicas
de Industria, Comercio, Servicios, o de Índole Similar, el cual representa uno de los
ingresos tributarios de mayor importancia cuantitativa de los Municipios. Al respecto,
expone Brewer Carias (2004, p. 14), que “el municipio es un nivel político territorial que
ejerce una cuota-parte del poder público en el sistema de distribución vertical del
poder”. Es decir, que no es solo una delimitación administrativa dentro de la estructura
del estado, ni tampoco, una administración pública única dentro de otra.
Como se puede inferir de los preceptos teóricos y legales citados, los municipios
son consideradas entidades políticas más cercanas a la población, constituyen la
génesis de la República y son la forma de organización de su territorio; de conformidad
con el artículo 16 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999),
configuran la unidad política primaria de la organización nacional, gozando de
autonomía dentro de los límites de la Constitución y de la ley y, muy especialmente, en
cuanto a la creación, recaudación e inversión de sus ingresos, de conformidad con el
artículo 168 de la referida Constitución.
De esa manera, es primordial tener presente que el ISAE es un impuesto de orden
Municipal, que presenta como Hecho Imponible el ejercicio habitual de cualquier
actividad lucrativa de carácter independiente en jurisdicción de un Municipio, así como
el comercio eventual o ambulante, y cuya Base Imponible se entiende es el Ingreso
Bruto generado a consecuencia de dicha actividad económica, donde el EP cobra
especial importancia como factor de conexión que verifica el carácter territorial del
impuesto.
Sin duda, la verdadera autoridad tributaria del municipio, está determinada por las
atribuciones que la misma Constitución Nacional (1999), le establece al ente local para
mejorar los impuestos que le son propios; es decir, de un poder tributario originario, que
deja de ser absoluto, está limitado, sobre las leyes nacionales encargadas de la
organización y el ejercicio del poder normativo en materia tributaria, en las cuales se
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tiene la Ley 0rgánica del Poder Público Municipal (LOPPM, 2010), Ley Orgánica para la
Ordenación del Territorio (1983), el Código Orgánico Tributario (2001), entre otras.
Ahora bien, es importante mencionar que el principio de eficiencia se refleja tanto
en el diseño de los impuestos por el legislador, como en su recaudo por la
administración. En efecto, en cuanto al diseño de las normas tributarias, el sistema
tributario, se debe fundar en los principios de equidad, eficiencia y progresividad. Con
esa finalidad, un impuesto es eficiente en la medida en que genera pocas distorsiones
económicas. También lo es, aunque desde otro punto de vista, el impuesto que permite
obtener la mayor cantidad de recursos al menor costo posible. En el primer caso, se
toma en consideración el impacto general que produce una carga fiscal sobre el
escenario económico mientras que en el segundo se valora exclusivamente los
resultados de la carga fiscal en cuestión. En cuanto a su recaudo, la eficiencia mide qué
tantos recursos logra recaudar la administración bajo las normas vigentes.
En ese sentido, el principio de eficiencia tributaria, según Borjas (2000), no sólo se
concreta en el logro de un mayor recaudo de tributos con el menor costo de operación
posible, sino que también que se valora como un principio tributario que guía al legislador para conseguir que la imposición acarree el menor costo social para el contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal (gastos para llevar a cabo el pago del tributo). [Subrayado de la Investigadora].
Como seguimiento a lo expuesto, en el artículo 316 de la Constitución de 1999,
postula que el sistema tributario se sustentará en la eficiencia de la recaudación, como
vía principal para lograr que toda persona contribuya a los gastos del Estado, en forma
general, igual y justa. Lo anterior se traduce en la frase de Fundes Venezuela (2005),
"no se requieren nuevos impuestos, sino recaudar eficazmente los que existen", para
que todos paguen la porción de tributos que corresponde, según la capacidad
económica.
En sentido contrario a este sano objetivo, la tributación ha sido desviada
abruptamente hacia la creación asistemática de nuevos impuestos y contribuciones
para afrontar desesperadamente el déficit fiscal, sin que se haya cumplido el propósito
de mejorar los mecanismos de recaudación. A ello se suma la incapacidad de la
Administración Tributaria, para asimilar las precipitadas reformas sin haber digerido
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todavía las anteriores, tales como la del Impuesto Sobre la Renta de 1999 y la del
Código Orgánico Tributario del 2001.
De acuerdo a ello, en un período de tres años se han dictado alrededor de 20
instrumentos legales o con fuerza de tal, reguladores de la materia tributaria, muchos
de los cuales han registrado hasta tres reformas. Esta situación, ha colocado en
evidencia la ausencia de una política tributaria bien definida por parte del Gobierno, que
se ha traducido en la configuración de un escenario signado por la inestabilidad jurídica,
factores que aunados a la poca eficiencia de la administración tributaria venezolana, y
de justicia, desestimulan la inversión y constituyen un obstáculo para el crecimiento
económico.
Ahora bien, establece la LOPPM (2010), que el Municipio donde se encuentre el
EP mediante el cual se ejerce la actividad económica que genere Ingresos Brutos, tiene
potestad de gravarlo, pero también están sometidos a este gravamen los contribuyentes
que ejecuten actividad económica sin tener EP, pues la misma Ley establece como
Hecho Imponible la actividad habitual en y desde una determinada jurisdicción
Municipal, amén de la figura del “contribuyente transeúnte” creada y desarrollada por la
jurisprudencia. Cónsono con lo anterior, la problemática parece estar en aquellos casos
en que un mismo contribuyente que ejerza su actividad económica lucrativa mediante
un EP en jurisdicción de un determinado Municipio, al mismo tiempo la ejecute en otro
Municipio sin sede física o EP, pues se genera el riesgo asociado que el Municipio
donde se efectúa la actividad económica sin presencia de un EP, grave dicha actividad
con base a la figura del contribuyente transeúnte y por medio de los Agentes de
Retención.
Se desprende de lo anterior entonces, que no es sólo gravable el Ingreso Bruto
atribuible al EP, sino que también puede ser pechada la actividad económica lucrativa
ejercida de manera habitual en jurisdicción de un Municipio, aún cuando no tenga EP.
La contrariedad está en que, en principio, el Ingreso Bruto es atribuible al EP, pero
igualmente la actividad económica llevada a cabo en otro Municipio donde el
contribuyente no posea EP, es gravable en esa jurisdicción siempre que sea lucrativa.
Es preciso concluir entonces, que el contribuyente incurre en doble tributación
económica, y que lo anterior se puede traducir en inconstitucionalidad por no ajustarse
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al principio de capacidad contributiva; incluso es posible decir que la LOPPM genera un
aumento en los costos para el contribuyente; por ello, fue de gran relevancia el análisis
del alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto
Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela (1999), y las leyes municipales vigentes, tomando en cuenta
las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicio o de índole similar.
1.1. Formulación del Problema Por lo anterior, el motivo de esta investigación gira en torno a las siguientes
interrogantes:
¿Cuál es el tratamiento que se le daba a la figura del EP en materia del Impuesto
Municipal sobre Industria y Comercio –hoy ISAE- bajo el marco de la Constitución
Nacional de 1961?
¿Cuál será el impacto que tuvo la entrada en vigencia de la CRBV de 1999 y la
LOPPM en 2005 en materia de ISAE?
¿Cuál es el alcance de la figura del EP en materia de ISAE según lo que establece
las leyes municipales vigentes, y cómo mitiga ésta la ambigüedad que hasta la fecha se
presentaba jurisprudencialmente?
2. OBJETIVOS DE LA INVESTIGACIÓN
2.1. Objetivo General
Analizar el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del
Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas, tomando en cuenta las Ordenanzas
municipales de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio
o de índole similar.
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2.2. Objetivos Específicos
Examinar el Impuesto Municipal sobre Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicio o de índole similar y la figura del establecimiento permanente bajo el
marco de la Constitución de 1999 y las leyes municipales vigentes.
Estudiar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicios o de índole similar y la figura del establecimiento permanente a la
luz de las normativas vigentes venezolanas.
Analizar el principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el artículo
316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con relación al
proceso de recaudación del impuesto municipal.
Estudiar bajo el marco de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2010 el
alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal
sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar.
Formular lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación
del Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio,
Servicios o de índole similar bajo el alcance de la figura del establecimiento
permanente.
3. JUSTIFICACIÓN DE LA INVESTIGACIÓN.
La entrada en vigencia de la CRBV de 1999 y la subsiguiente promulgación de la
LOPPM en 2005 representaron un gran cambio legal en materia de atribución tributaria
Municipal. En ese sentido, es pertinente destacar la importancia que tiene la LOPPM de
2005, pues es una norma de carácter Nacional que cumple con la función de regular el
ejercicio fiscal del Poder Público Municipal, entre otros, en materia de ISAE, elemento
que constituye el punto central de estudio de este trabajo.
Ahora bien, el ISAE -anteriormente denominado Impuesto sobre Industria y
Comercio- es un impuesto de la competencia Municipal que grava las actividades
económicas de industrias, comercios, servicios o índole similar que habitualmente lleva
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a cabo el contribuyente en y desde un determinado Municipio. La carga tributaria
dependerá del tipo de actividad que realice el contribuyente, incluidas las actividades
comerciales eventuales, y recaerá sobre el Ingreso Bruto derivado de dicha actividad.
Para la aplicación de este impuesto resulta importante la apreciación del Principio
de Territorialidad y su vinculación con la noción del establecimiento permanente. El
primero, porque funda un límite espacial tipificado en el artículo 180 de la Constitución
de 1999, garantizando de esa manera la distribución de competencia en la aplicación
del impuesto, pues sólo son gravables aquellas actividades ocurridas en jurisdicción del
Municipio que pretende el ingreso tributario.
Y el segundo, cobra entonces especial trascendencia como factor de conexión en
la debida aplicación del impuesto, y resulta la piedra angular en la armonización
tributaria entre las diferentes potestades Municipales. Resulta entonces importante la
figura del establecimiento permanente, por su alcance como elemento de conexión para
la debida aplicación del impuesto al contribuyente, y en este sentido, la LOPPM en su
artículo 218 dispone que la actividad industrial y de comercialización de bienes se
considerará gravable en un Municipio, siempre que se ejerza mediante un
establecimiento permanente o base fija, ubicado en el territorio de ese Municipio.
De allí, que con la importancia de este trabajo radica, en la oportunidad que brinda
el nuevo texto constitucional de corregir las graves distorsiones que ha generado la
aplicación del Impuesto de Industria y Comercio por parte de los municipios, ya que una
vez resuelto el problema planteado, se estaría en un momento propicio para innovar o
reformar el régimen de tributación de las actividades económicas en el ámbito local, a
fin de adecuarlo a los principios constitucionales que rigen la imposición municipal y
lograr de esta manera el establecimiento de un sistema tributario más racional y justo.
De allí, que con la entrada en vigencia de la CRBV de 1999 resultó ser un gran
avance en materia de Derecho Tributario, pues en ella queda consagrada la
competencia que tiene el Poder Público Nacional para crear una norma de alcance
Nacional que regule la actividad tributaria de los Municipios con el fin de disciplinar el
ejercicio excesivo de éstos en el gravamen sobre actividades económicas. Como
consecuencia de esto, la promulgación de la LOPPM en 2005 reflejó un adelanto
igualmente contundente en materia tributaria, pues es una Ley Especial, de orden
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Nacional, que persigue la restricción de la profunda acción impositiva que ejercen los
Municipios, mediante la inclusión de la figura del EP como factor de conexión para
determinar el Hecho Imponible.
Sin embargo, la misma Ley presenta contradicciones que, a la par con la
ambigüedad del criterio jurisprudencial precedente, pueden resultar para el
contribuyente en múltiple imposición al llevar a cabo actividades en más de un
Municipio al mismo tiempo. Es entonces importante atender a la problemática que se
genera a partir del vacío legal que a su vez surge como consecuencia de que la Ley no
establece claramente cuál es el alcance de la figura del establecimiento permanente
como factor de conexión, pues en mi opinión hasta la fecha no se han realizado
mayores estudios que profundicen en la materia.
De esa manera, el estudio de este tema puede resultar relevante para los
profesionales en el ejercicio del derecho, especialistas en el área de derecho tributario,
así como también para los inversionistas nacionales y extranjeros que en la actualidad
se dediquen a la actividad industrial, comercial o de servicio, o que en un futuro
pretendan hacerlo, y el público en general que busque ampliar sus conocimientos en la
materia, pues el propósito es advertir la problemática sobrevenida por el vacío que
presenta la Ley en materia de ISAE y la ambigüedad que la jurisprudencia ha venido
planteando, particularmente en razón de la figura del establecimiento permanente.
Del mismo modo, sirvió como marco de referencia para investigaciones
posteriores enfocadas al estudio del alcance de la figura del establecimiento
permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal. Por ello, metodológicamente, se describe que la investigación fue
susceptible de medición científica y puede ser llevada a la aplicación práctica dentro del
campo tributario – fiscal, por el análisis del alcance de la figura del establecimiento
permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, lo cual creó
una serie de lineamientos relevantes para solucionar el problema encontrado en dicha
aplicación de las ordenanzas municipales, en tal área.
22
4. DELIMITACIÓN DE LA INVESTIGACIÓN.
El análisis del alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del
Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, se delimitó al área
matricial fiscal – tributaria – municipal, teniendo como lapso de comprensión y análisis
desde el mes de Octubre 2010 hasta Octubre 2011, sus resultados fueron validos para
todo el territorio nacional venezolano.
23
CAPÍTULO II
MARCO TEÓRICO
1. ANTECEDENTES DE LA INVESTIGACIÓN
Hernández, Fernández y Baptista (2006), señalan que es necesario aclarar que lo
ideal es la revisión de investigaciones anteriores sobre el tema a estudiar. Así, en esta
parte de la investigación, se presentaron los estudios relacionados con el análisis del
alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal
Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en cuenta las
Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicio o de índole similar, los mismos fueron:
Caridad Cardozo (2010), realizó un trabajo de grado intitulado: Beneficios fiscales establecidos en la ordenanza sobre el impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar del Municipio Maracaibo. La presente investigación estuvo orientada a analizar los Beneficios
Fiscales establecidos en la Ordenanza sobre el Impuesto a las Actividades Económicas,
de Industria, Comercio, Servicio o de índole Similar del Municipio Maracaibo. El tipo de
investigación empleada fue de tipo documental y descriptiva; con un diseño no
experimental, transeccional, descriptivo y bibliográfico.
En la recolección de datos se empleo los métodos de análisis, síntesis e
inducción; como técnica la lectura evaluativa, técnica de análisis de contenido,
observación documental o bibliográfica, análisis de datos; y como instrumentos textos
doctrinarios, legales, memorias externas, archivos digitales, pc, internet y una guía de
observación documental. Las técnicas de análisis de los datos empleados son: la
documental y la comparativa. Concretándose que los beneficios e incentivos fiscales
tienen por objeto impulsar el desarrollo económico, social y fiscal de una región.
24
Así mismo, se puede decir; que ya existen establecidos convenios de estabilidad
tributaria en materia municipal, los cuales pueden darse entre municipios y categorías
de contribuyentes y por convenios tributarios intermunicipales. Lo antes expuesto
constituye un gran aporte, derivado de las herramientas de políticas fiscales
establecidas por los municipios. Referente a las recomendaciones, se puede decir que
la administración tributaria del municipio Maracaibo, debe implementar jornadas de
actualización tributaria con otros Municipios, donde puedan adoptarse medidas que
vayan en beneficio tanto del municipio, como de los contribuyentes.
Flores Farias (2009), realizó un trabajo de grado intitulado: Factores de conexión del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar en el marco de la ley orgánica del Poder Público Municipal. La
presente investigación tiene como objetivo principal el analizar los factores de conexión
del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de
Índole Similar en el marco de Ley Orgánica del Poder Público Municipal, tomando como
base varios criterios legales, como algunos doctrinales, los cuales permitieron definir y
aclarecer algunos aspectos relacionados con el factor de conexión de las actividades
industriales, comerciales y de servicios, que es en lugar donde se ejecuten dichas
actividades el llamado Establecimiento Permanente, conocido como infraestructura,
sede física, entre otros.
El cual es un elemento que vincula al Municipio con el sujeto pasivo pagador del
impuesto, se realizó un estudio de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2006)
relacionados con el impuesto sobre las actividades económicas. La investigación fue de
tipo descriptiva y documental, con diseño no experimental, transeccional, por cuanto la
información recabada fue extraída de las leyes siguientes; La Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (1999) y la ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2006) y otra fuentes doctrinales como Fraga(2005), Moya(2006),
Evans(1999), entre otros, los cuales permitieron el análisis de la problemática en cuanto
a los factores de conexión del Impuesto sobre las Actividades Económicas.
Además se concluyó que el Establecimiento Permanente en el caso de la actividad
industrial y comercial es el único factor de conexión entre el sujeto pasivo y el municipio,
en cambio en la actividad de servicios tiene que cumplir con un requisito de tiempo de
tres meses para que sea contribuyente del IMAE. Se recomienda que la norma sea más
25
clara en cuanto a definir cuál es el tiempo necesario para ser pechado, y también
restringir el pago a un solo municipio, bien sea donde se produjo el bien o donde se
comercializa.
Barboza (2006), realizó un trabajo de grado intitulado: Adecuación de la ordenanza sobre licencia e impuesto a las actividades económicas comerciales, industriales, de servicio y de índole similar del Municipio Maracaibo del Estado Zulia a la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Esta investigación tuvo como
propósito analizar los preceptos de la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las
Actividades Económicas Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar del
Municipio Maracaibo del Estado Zulia en cuanto a su adecuación a la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal, sustentándose en los postulados teóricos de Vigilanza (2005),
Fraga, Viloria, y Sánchez (2005) y Rachadell (2005), entre otros, teniendo como
basamento legal vigente, principalmente, la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela, la Ordenanza (2004) y la LOPPM (2005).
La metodología fue de tipo documental, descriptiva, cualitativa, aplicada, con
diseño bibliográfico-documental, método científico, técnica documental, utilizando la
interpretación cualitativa, gramatical, lógica, subjetiva, histórica y moderna o ecléctica,
cuyo instrumento fue específicamente la revisión de textos legales y doctrina versada
en materia tributaria. De acuerdo con los resultados, se determinó que la LOPPM es
más amplia que la Ordenanza en cuanto al hecho imponible; asimismo, establece
restricciones a la Ordenanza al determinar cómo hechos imponibles los ingresos
efectivamente recibidos. Dispone plazos y formas de declaración que restringen la
capacidad del municipio en su potestad legislativa, y con referencia a las alícuotas, las
restricciones establecidas por la Ley pareciera no afectar de manera significativa los
ingresos a recibir por parte del municipio.
Figueroa (2005), realizó un trabajo de grado intitulado: Autonomía y Competencia Municipal. Dicha investigación, tuvo como objetivo el determinar la
autonomía del municipio y su competencia, realizando un análisis de la evolución
conceptual de la autonomía en las constituciones de los años 1961 y 1999. Para dicho
estudio comparativo, se utilizo la técnica de observación documental, analizando el
contenido diversidad de bibliografías jurídicas y venezolano es autónomo porque
puede dictarse sus propias normas para así regular las materias de su competencia, no
26
siendo esta absoluta ya que el constituyente no consagro carácter absoluto sino
relativo, es decir dentro del marco de los principios y limitaciones establecidas en la
propia constitución. Por su lado, esta investigación se tomó como apoyo para el
fundamento de las bases teóricas puesto que se hace referencia a la autonomía,
competencia y el poder que tienen los municipios para establecer los tributos o fuentes
de ingresos destinados a soportar los gastos normales para el funcionamiento del
municipio.
Osorio (2003), realizó un trabajo de grado intitulado: Propuesta para el incremento de la recaudación de impuestos municipales en la alcaldía del municipio Machiques de Périja, estado Zulia. El autor orientó, el estudio hacia la
implantación de estrategias de recaudación para mejorar los ingresos propios de ese
municipio. El tipo de investigación, se rigió por un proyecto factible descriptivo o de
campo, el diseño de la investigación fue de tipo experimental transaccional descriptivo,
la población estuvo constituida por 62 contribuyentes seleccionados al azar a los cuales
se les aplico un instrumento de 40 preguntas dicotómicas o cerradas y de varias
alternativas, y el personal involucrado en el proceso de recaudación el instrumento
utilizado para estos fue la guía de observación.
A través de la investigación, se pudo evidenciar la falta de manual de normas,
políticas y procedimientos de fiscalización y a su vez la falta de normas para la
recaudación de los impuestos municipales, posteriormente se recomendó asumir la
propuesta para incrementar la recaudación mediante, ampliación de los contribuyentes,
así como la actualización de algunas ordenanzas municipales y la puesta en práctica de
un manual de normas y procedimientos de fiscalización. Como aporte al trabajo, se
pudo acotar que el autor destacó que en las entidades locales existen la carencia de
procesos y estrategias establecidas que coadyuven al esencial trabajo de seguimiento y
control de los procesos recaudatorios en materia de impuestos municipales.
Gómez (2003), realizó un trabajo de grado intitulado: La eficiencia como principio constitucional en el sistema tributario venezolano. Esta investigación, se
desarrolló en el marco exploratorio descriptivo y documental, donde la autora resaltó en
sus resultados que la eficiencia en la recaudación de los tributos garantiza el cobro de
los mismos en niveles óptimos, y a su vez esto no asegura la adecuada utilización de
27
los recursos para la satisfacción de las necesidades colectivas y el sostenimiento y
bienestar social.
El aporte a esta investigación, se vió reflejado en la procedencia de la
interpretación extensiva del artículo 316 de la carta magna, el cual se fundamentó en un
sistema tributario eficiente, el cual contribuirá al adecuado suministro de los recursos
para la gestión social como parte de los medios para asegurar los fines que postula el
régimen socioeconómicos, donde deja clara la evidencia, de una administración
eficiente debería relacionarse con la creación y aplicación eficiente de normas, ya que
está implícito a cada uno de sus elementos, y por ende la recaudación debido a que
esta es indispensable para la existencia del sistema.
Chacín (2003), realizó un trabajo de grado intitulado: La recaudación en función de una eficaz gerencia, de los tributos municipales del municipio Rosario de Périja del estado Zulia. El autor señaló a través de la investigación de tipo documental
bibliográfico, que en vista de la problemática que ha sufrido el país, las regiones y por
ende los municipios han ido resistiendo ciertas cargas públicas hasta llegar a un nivel
en el que se trastoca a la municipalidad desde el punto de vista financiero y
presupuestario. Lo anteriormente señalado destacó la autora, acarrea consigo serias
dificultades a la hora de resolver requerimiento exigidos por la población y precisamente
debido a la falta de suficientes y oportunos recursos que permitan coadyuvar a
solventar parte de estas necesidades. En la investigación, se concluyó que existe
deficiencia en el proceso de recaudación por parte del ente municipal como
responsable del proceso, tomando en consideración la insuficiencia de recursos
tecnológicos y humanos que controlen el mismo.
Como aporte al estudio que se presenta, la investigación consultada reitera la
escasez en planificación organización y estrategias administrativas y por ende del
recurso y personal capacitado, lo cual imposibilita la ejecución de mecanismos de
control y fiscalización que minimicen el incumplimiento de los deberes fiscales y
mejoren los procesos recaudatorios.
En resumidas, todas la investigaciones anteriormente citadas fueron de gran
relevancia para el análisis del alcance de la figura del establecimiento permanente en
materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de
28
la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar; dado que cada una de
ellas dieron un aporte teórico – metodológico acorde a los propósitos de la
investigadora en el presente estudio.
2. BASES TEÓRICAS
La teoría se fundamentó y se realizó sobre una base crítica y analítica de algunas
tendencias y enfoques sobre el contexto teórico de las variables objeto de estudio, en
relación con el análisis del alcance de la figura del establecimiento permanente en
materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar.
De esa manera, el sistema tributario venezolano ha ido evolucionando de manera
gradual a modo de atender las particularidades y necesidades económicas del país,
resultando en avances significativos en materia tributaria. En materia de tributación
Municipal el adelanto ha sido igualmente contundente, sobre todo con la entrada en
vigencia de la LOPPM en 2005, derogada por la del 2010, pues con ésta se logró la
inclusión de la figura del EP como factor de conexión y la subsiguiente mitigación de la
problemática de la doble imputación que con frecuencia se generaba, y como veremos
más adelante, se sigue generando. A continuación se presentan una serie de
fundamentos a los fines de apoyar teóricamente el presente trabajo.
2.1. ALCANCE DE LA FIGURA DEL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN
MATERIA DEL IMPUESTO MUNICIPAL SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS SEGÚN LA CONSTITUCIÓN DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y LA LEY ORGÁNICA DEL PODER PÚBLICO MUNICIPAL.
Atendiendo al principio de los Derechos Económicos establecidos en el artículo
112 de la Constitución Bolivariana de Venezuela (1999), toda persona, tanto natural
como jurídica puede dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia.
29
Para ejercer cualquier actividad económica, según las leyes tributarias, se requiere de
la autorización (licencia) por parte del Municipio para la explotación o desarrollo de
dicha actividad en la jurisdicción correspondiente.
Borjas (2000), describe que una vez autorizada la persona natural o jurídica para
explotar o desarrollar su actividad económica, debe efectuar el pago de un impuesto de
acuerdo a la misma, industrial, comercial, servicios, o de índole similar con fines de
lucro o remuneración y cuya cuantía es determinada a través de una alícuota
porcentual sobre los ingresos brutos (estimados y/o reales), que constituyen la base
imponible, obtenidos por el sujeto pasivo como resultado de su actividad.
A su vez, Briceño (2005), señala que los municipios obtienen sus ingresos
principalmente de dos fuentes: la primera por el Situado Constitucional y la segunda por
la creación y recaudación de sus ingresos, esta última referida básicamente a los
ingresos obtenidos de las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas
administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar; los impuestos sobre
inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas,
propaganda y publicidad comercial.
En ese sentido, las personas naturales o jurídicas deben cancelar al fisco
municipal el impuesto correspondiente al desarrollo de su actividad económica. Sin
embargo, dependiendo de las condiciones generales de la economía, la necesidad y/o
obligatoriedad de contribuir al fisco pudiese presentar efectos negativos, que incluso
pudieran llegar a los límites de la confiscatoriedad, como afirman especialistas de la
talla de Briceño (2008) y Evans (2003).
Según los autores in comento, debido a que los municipios han acentuado el uso
de este impuesto como consecuencia de la crisis, ello se ha traducido, básicamente, en
un aumento significativo de las tasas, asignándole porcentajes a discreción del poder
local, sin tomar en cuenta los problemas jurídicos y económicos que atraviesa el país,
causando serios desajustes en el ciclo financiero de algunas empresas, en el sentido de
que este impuesto grava la actividad económica de acuerdo con los ingresos brutos
obtenidos y por sus actividades propias, sin permitir la deducción de los costos y gastos
de las mismas, gravando adicionalmente los ingresos provenientes que de manera
30
regular, accidental o extraordinaria perciban en virtud de la actividad económica
realizada.
Todo esto, según Moreno de Rivas (2006), pudiese representar una merma
considerable en la utilidad contable del Estado de Resultados, impidiendo de esta
manera, que el empresario reinvierta sus ganancias en la adquisición de maquinarias,
tecnología, mano de obra especializada, inclusión en el mercado de nuevos productos,
mejoramiento de la calidad y servicio de los bienes, competitividad en el mundo de la
globalización, entre otros.
2.1.1. Impuesto Municipal sobre Industria y Comercio
Para Ramos (2008), los impuestos municipales representan una cuota parte del
rendimiento privado que la administración tributaria municipal exige a ellas en función
de su poder coercitivo, sin ofrecerles servicios o prestación personal en el momento del
pago, y destinados a financiar sus egresos u obtener finalidades económicas
municipales o sociales conjuntamente con el fin fiscal. Entonces analiza el autor antes
mencionado, que el impuesto municipal es una prestación exigida por el municipio de
índole impositivo y sin conllevar a una contraprestación directa de su parte, recabada
de los particulares que se encuentran en los supuestos considerados por sus
ordenanzas, de acuerdo con reglas fijas, para financiar servicios de interés general u
obtener finalidades económicas y sociales.
Asimismo, Rodríguez (2002), define a los impuestos municipales como el medio a
través de los cuales el municipio obtiene recursos para satisfacer las necesidades
colectivas. Por su lado, Ramos (2008), considera como características de los impuestos
municipales las siguientes: (a) su creación se origina en una norma, generalmente en
una ley; (b) su pago es obligatorio; (c) el impuesto lo recauda el fisco municipal; (d) su
cobro es irrenunciable. Al causar una obligación pecuniaria crea al mismo tiempo una
relación jurídica entre el acreedor y el deudor tributario; (e) se fundamenta en el poder
de imperio del estado; (f) se aplica a personas jurídicas o naturales; y (g) es un
impuesto Territorial. Por otro lado, con base a lo establecido en la Constitución (1999),
en su artículo 179, 140, y de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010),
Ramírez (2000), enumera a los impuestos municipales de la siguiente manera:
31
Impuesto Inmobiliario Urbano, grava la propiedad o posesión, de terrenos, y
construcciones ubicadas en las ciudades dotados de servicios públicos a través del
municipio.
Impuesto Territorial Rural, es novedoso dentro de la promulgación de la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal (2010), pero esta a su vez no regulara el control
de este, sino que una la ley en la materia, como lo estipula el artículo 179.
Impuesto Sobre Vehículos, tiene como fin gravar la propiedad del vehículo
destinados al uso, transporte dentro de la jurisdicción del municipio, tipificado en el
precepto 195 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), solo abarcando
solo a los vehículos de tracción mecánica.
Impuesto sobre Espectáculos Públicos, se impone ante los actos o
exhibiciones de espectáculos públicos efectuados dentro del municipio.
Impuesto Sobre Propaganda y Publicidad Comercial, lo estipula el artículo 204
de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), su gravamen dentro del
perímetro municipal devine de: “[…] todo aviso, anuncio o imagen que con fines
publicitarios sea exhibido, proyectado o instalado en bienes del dominio público
municipal o en inmuebles de propiedad privada siempre que sean visibles por el
público, o que sea repartido de manera impresa en la vía pública o se traslade mediante
vehículo [...]”
Impuestos sobre Juegos y Apuestas Licitas, su imposición está pautada
conforme al hecho generador que es la apuesta o juego pautado en la localidad
municipal. El impuesto sobre juegos y apuestas lícitas se causa al ser pactada una
apuesta en jurisdicción del respectivo municipio. El apostador es el contribuyente del
impuesto, sin perjuicio de la facultad del municipio de nombrar agentes de recaudación.
La base imponible del impuesto es el valor de la apuesta, mientras que, las ganancias
derivadas de las apuestas quedarán sujetas al pago de impuestos nacionales.
Impuesto Sobre Actividades de Industria, Comercio, Servicios, y de índole similar; este se decreta con base en la reciente Ley Orgánica del Poder Público
Municipal, publicada en la Gaceta Oficial de la República número 38.204, del ocho de
junio de 2005.
32
Actividad Industrial
Se entiende por actividad Industrial “toda actividad dirigida a producir, obtener,
transformar, ensamblar o perfeccionar uno o varios productos naturales o sometidos
previamente a otro proceso industrial preparatorio (artículo 211 de la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal, 2010). Para la Ordenanza, en su artículo 3, numeral 3 se
refiere a “toda actividad dirigida a obtener, transformar o perfeccionar uno o varios
productos u otros bienes”. Para Fraga, Viloria, y Sánchez (2005), existirá actividad
industrial siempre que se transformen materias primas o productos y materiales
anteriormente fabricados, acoplándolos a otros para la elaboración de productos más
elaborados o listos para su consumo final.
En resumen, la actividad industrial implica la transformación de materia prima o
productos elaborados o semielaborados en otros productos o bienes con un mayor
grado de transformación. También incluye el envasado o presentación de esos
productos.
Actividad Comercial
Se entiende por actividad Comercial para la LOPPM (2010), “toda actividad que
tenga por objeto la circulación y distribución de productos y bienes, para la obtención de
ganancia o lucro y cualesquiera otras derivadas de actos de comercio, distintos a
servicios” (artículo 211, numeral 2).
Para Fundes Venezuela (2005), la actividad comercial se refiere a toda actividad
que tenga por objeto la circulación y distribución de bienes y servicios entre
productores, intermediarios, consumidores y usuarios, para la obtención de un lucro o
remuneración y en general, cualquier actividad comprendida como actos objetivos o
subjetivos de comercio, en los términos consagrados en la legislación mercantil.
No es igual la actividad comercial regulada por el Código de Comercio (1955), que
la regulada por la LOPPM (2010), coincidiendo esta última con la Ordenanza en estudio
(2008). La actividad comercial para el Código de Comercio es toda actividad realizada
por comerciantes y los actos de comercio (artículo 1), entendiendo por acto de comercio
33
una gran cantidad de actividades que incluyen la industria y la generalidad de los
servicios (artículos 2 y 3).
Según lo señala Fraga y otros (2005), a los fines del impuesto a las actividades
económicas será comercial toda actividad que tenga por objeto la circulación,
intercambio y distribución de productos y bienes, para la obtención de ganancia o lucro
y cualesquiera otras derivadas de actos de comercio, distintos a servicios.
Actividad de Servicios
Actividad de Servicios según la LOPPM (2010), toda aquella que comporte,
principalmente, prestaciones de hacer, sea que predomine la labor física o la intelectual.
Quedan incluidos en este renglón los suministros de agua, electricidad, gas,
telecomunicaciones y aseo urbano, entre otros, así como la distribución de billetes de
lotería, los bingos, casinos y demás juegos de azar.
A los fines del gravamen sobre actividades económicas no se considerarán
servicios, los prestados bajo relación de dependencia (artículo 211, numeral 3). Define
el artículo 16 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta en Materia de
Retenciones, Decreto 1.808 del 23-04-97 (Gaceta Oficial No. 36.203 del 12-05-07) esta
actividad de servicios al expresar en su Parágrafo Primero; a los fines de este Decreto,
se entenderá por servicio cualquier actividad independiente en la que sean principales
las obligaciones de hacer. También se considerarán servicios los contratos de obras
mobiliarias e inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte los materiales.
2.2.1.1. Potestad tributaria municipal
Antes de empezar a definir la potestad tributaria municipal, resulta necesario
explicar la concepción de estado, en virtud que se encuentran intrínsicamente
relacionados. Por su lado, Acevedo (2009), menciona que es una comunidad
organizada por medio de un orden jurídico, además está establecida en un territorio
definido; donde prestan servicios un cuerpo de funcionarios, estando su existencia
34
garantizada por un poder jurídico autónomo y centralizado que tiene como propósito
realizar el bien común en el ámbito que conforma esa comunidad. Continúa señalando
el referido autor, que los organismos del Estado poseen el deber de trabajar para lograr
el bien común, esto por su participación en un único poder público.
Torrealba Narváez (2006), señala que, como una expresión de ese poder público,
surge el poder tributario que se fundamenta en la potestad de imperio que faculta a sus
órganos legislativos para sancionar normas jurídicas que impongan coactivamente a los
particulares la obligación de pagar tributos. Dicho poder tiene su fuente en el
ordenamiento constitucional del Estado y el ente que lo ejerce es el Poder Legislativo a
través de código orgánico o las leyes ordinarias.
Villegas (2001), desarrolla un concepto sobre la potestad tributaria, definiéndola
como la facultad que tiene el estado de crear unilateralmente tributos, siendo exigido el
pago de los mismos a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial.
Para García y Fernández (2007), la soberanía es un carácter esencial del poder político
que implica la negación de otro poder sobre el del Estado y al mismo tiempo la
independencia por la cual no está sujeto a un poder extraño. Sin embargo, este poder
encuentra una limitación en la necesidad de ser poder jurídico. Por otro lado, Moya
(2006), menciona que los caracteres esenciales de la potestad tributaria son los
siguientes:
Abstracta, para que exista un verdadero poder tributario, es necesario que el mandato del estado se materialice en un sujeto, y se haga efectivo mediante un acto de la administración. Permanente, perdura con el transcurso del tiempo y no se extingue. Irrenunciable, el estado no puede desprenderse ni delegare la potestad tributaria, solo se delega la facultad de administrar y recaudar los tributos. Indelegable, el estado no puede renunciar en forma absoluta y total de su potestad tributaria o facultad de imposición tributaria. Los autores antes mencionados, también coinciden al definir la potestad tributaria,
especificando está limitada por preceptos constitucionales, a través de una serie de
principios aceptados universalmente, entre los que están el de legalidad,
irretroactividad, igualdad, capacidad contributiva, prohibición de confiscación y tutela
jurisdiccional. En consecuencia, la potestad tributaria no sólo nace de las disposiciones
de la Constitución que crea el estado, sino que es limitada por esa misma norma
fundamental, lo que vale para todas las formas en las que se expresa el poder público.
35
La Potestad Tributaria, para la doctrina clásica, es “la facultad que tiene el Estado
de crear unilateralmente tributos, cuyo pago será exigido a las personas sometidas a su
competencia tributaria espacial” (Villegas, 2001). También se ha definido la potestad
tributaria, como el desarrollo del poder tributario, escogencia de la materia gravable y el
vínculo entre el Estado y el sujeto pasivo de la obligación tributaria que gozan las
entidades político territoriales que conforman el Estado. En ejercicio de la potestad
tributaria los entes investidos de ella, pueden crear tributos, es decir, impuestos, tasas o
contribuciones especiales.
Dicha potestad tributaria puede ser originaria o derivada. La potestad tributaria es
originaria, cuando se ejerce mediante una ejecución inmediata o directa de la
Constitución. En este sentido, los tres entes que conforman el poder público –Nacional,
Estadal y Municipal- gozan de potestad tributaria originaria. Por el contrario, la potestad
tributaria derivada se da cuando el establecimiento y recaudación de los tributos es
realizada por los otros entes políticos territoriales (Estados y Municipios), condicionados
a una atribución por parte del Poder Nacional o en otros términos, cuando el Municipio
ejecuta indirecta o mediatamente la Constitución, en consecuencia, los únicos entes
con potestad tributaria derivada son los Estados y los Municipios.
El artículo 136 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela
(1999), establece que el poder público se distribuye entre el poder municipal, el poder
estadal y el poder nacional, cada de esas ramas tiene sus propias funciones, pero los
órganos a los que incumbe su ejercicio colaborarán entre sí en la realización de los
fines del Estado. A su vez, el artículo 180 de la Constitución de la República Bolivariana
de Venezuela (1999), dispone: “la potestad tributaria que corresponde a los municipios
es autónoma de las potestades reguladoras que esta constitución o las leyes le
atribuyan al poder nacional o estadal sobre determinadas materias y actividades “
Por otro lado Palacios (2006), señala al referirse a la Administración Pública en el
contexto de la Carta Magna vigente, que está enmarcada en una sola administración en
tres niveles a saber, municipal, estadal y nacional con organismos similares en cuanto
al poder ejecutivo y legislativo, desde allí se comprende una peculiaridad esencial de la
potestad tributaria en Venezuela.
36
Por otro lado menciona Brewer-Carías (2000), que la potestad del tributaria de los
municipios es originaria, así como los órganos del poder público nacional; de esta
manera la constitución vigente establece cuales tributos son nacionales, y cuales son
municipales, estos últimos se van a encontrar desarrollados en sus propias ordenanzas,
y estas deben ser reguladas con entera autonomía en cada municipio, con las
limitaciones previstas en la carta magna y otros instrumentos jurídicos como la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal.
La potestad tributaria municipal, es la facultad de un ente para crear
unilateralmente tributos y exigirlos a aquellas personas sometidas al ámbito espacial.
Así, señala Evans (2003, p. 51), que “el poder o soberanía tributaria es considerado
como el fundamento o justificación del tributo, es decir, que el Estado tendrá la
capacidad de exigir basado en su poder de imperio”. Es por ello, que se distingue entre
un poder tributario originario y otro derivado. El poder tributario originario es el que
ejerce directamente la Constitución y se le llama poder derivado cuando es ejercido por
los Estados y los Municipios, bajo los lineamientos establecidos en la Constitución, de
esto deriva la potestad originaria ejercida por el poder nacional, quien en lugar de
establecer tributos delega esa potestad a los Municipios.
No hay duda alguna que la potestad tributaria de los Municipios es originaria, ya
que, es la Constitución quien se la atribuye, la Ley sólo cumple la función de establecer
los parámetros dentro de los cuales se debe ejercer el poder municipal. En este sentido,
Villegas (2001), considera La potestad tributaria municipal, en un plano abstracto,
significa por una parte supremacía, y por la otra sujeción, es decir la existencia de un
ente que se coloca en un plano superior, relevante, y frente a él, una masa
indiscriminada de particulares ubicadas en un plano inferior.
La potestad tributaria derivada, supone la existencia de un ente dotado de
potestad tributaria originaria (Poder Nacional), quien, en lugar de establecer el tributo,
opta por delegar o transferir esa potestad a otro ente político-territorial (Estados o
Municipios). En palabras del catedrático español Fernando Pérez Royo, citado por
Evans Márquez (2003), “el poder tributario, como los restantes poderes o potestades
públicas, existe jurídicamente sólo en virtud de la constitución y dentro de los límites
establecidos en ésta.”
37
En tal sentido, Mizrachi Cohen (2008), explica que: “para distinguir un poder
tributario originario de otro derivado es preciso atender al reparto constitucional de
competencias en cada caso determinado: si la carta fundamental reconoce ámbitos
propios al ejercicio de la Potestad Tributaria de cada una de las entidades territoriales
que forman el Estado, se puede afirmar que nos encontramos frente a un supuesto en
el cual, todas dichas entidades tienen poderes tributarios de igual jerarquía, no
cabiendo entonces distinguir entre ellos sino por razón de su ámbito de aplicación, sea
territorial o material. Si por el contrario la Constitución reserva la plenitud del poder
tributario al Estado, reconociéndoles solamente tal potestad a los entes menores en la
medida que la ley-acto del poder central se le reconozca, sí cabe establecer
distinciones en cuanto a la esencia misma y ya no solamente en cuanto al ámbito de
aplicación del poder tributario.”
En este mismo orden de ideas, el Municipio, como ente político territorial, goza de
personalidad jurídica y autonomía. En virtud de dicha autonomía, el Municipio ejerce su
potestad tributaria originaria, siendo una expresión de dicha potestad, el Impuesto
Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar
(IMAE). En un sentido general, la potestad tributaria o poder tributario representa la
facultad que tiene el estado de crear unilateralmente tributos, cuyos pagos serán
exigidos a las personas sometidas a su competencia tributaria especial. En otras
palabras, importa el poder coactivo estatal de compeler a las personas para que le
entreguen una porción de sus rentas o patrimonio, cuyo destino es el de cubrir las
erogaciones que implica el cumplimiento de su finalidad de atender necesidades
públicas.
Por su lado, la potestad tributaria, para Moya (2006), es considerada en un plano
abstracto, significa, por un lado, supremacía de un ente que se coloca en un plano
superior y preeminente, y frente a él, ubicada en un plano inferior. La potestad tributaria
municipal es una potestad originaria, ya que nace de la esencia misma de la
Constitución, consagrada en su Artículo 180 el cual establece: “la potestad tributaria
que corresponde a los municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras
que esta constitución o las leyes atribuyan al poder nacional o estadal sobre
determinadas materias o actividades”.
38
En todo caso, en el ejercicio de la potestad tributaria municipal deben estar
inmersos los principios adoptados para todo régimen tributario venezolano que Brewer
(2002) y Palacios (2006), enumeran como:
1. El principio de la generalidad, consistente en que toda persona tiene el deber de
coadyuvar con los gastos públicos por medio de los tributos que establezca la ley.
2. El principio de la igualdad, pues todas las personas son iguales ante la ley y el
estado.
3. El principio de la legalidad tributaria, consistente en que no se pueden cobrar
tributos que no esté establecida en la ley.
4. El principio de la tributación no confiscatoria, que consiste en que ningún tributo
puede tener efecto confiscatorio.
5. El principio de la no retroactividad, por el que se señala que ninguna disposición
legislativa tiene efecto retroactivo.
6. El principio de la justa distribución de cargas, justicia tributaria, capacidad
económica y progresividad, en el que se toma en cuenta la capacidad económica del
contribuyente.
7. El principio pecuniario de la obligación tributaria, pues no se pueden establecer
obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales.
Finalmente, la potestad tributaria es la existencia de un ente que se coloca en un
plano superior y preeminente, y frente a él, a una masa indiscriminada de individuos
ubicada en un plano inferior. Así, la potestad tributaria municipal no es absoluta o total,
ya que se halla limitada. Como la facultad del ente administrativo no absoluta, y para
evitar abusos en contra de los particulares, esa potestad tributaria se encuentra limitada
por la constitución.
2.1.2. Limitaciones a la potestad tributaria
Por ser una garantía Constitucional, López De Ceballos (2001), describe que debe
ser ejercida íntegramente por medio de normas legales. El límite material en cuanto al
39
contenido de la norma tributaria o principio de capacidad contributiva. Por otra parte en
forma indirecta garantizan el derecho de propiedad, el de ejercer el comercio o industria
lícita, libre tránsito por el territorio nacional. Así, en materia municipal, el impuesto de
industria y comercio es de orden local o territorial, es decir, aplicable en el municipio
donde se dicta la ordenanza respectiva. Estas limitaciones están consagradas en la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), en su artículo 183, el
cual establece:
Los Estados y los Municipios no podrán crear, aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional. Gravar bienes de consumo antes de que entren en circulación dentro de su territorio, ni gravarlos en forma diferente a los producidos en él. Prohibir el consumo de bienes producidos fuera de su territorio, ni gravarlos en forma diferente a los producidos en él. Los estados y los municipios solo podrán gravar la agricultura, la cría, la pesca y la actividad forestal en la oportunidad, forma y medida que lo permita la ley nacional.
De allí, que el poder público deviene de la concepción de que los hombres que
viven en sociedad “transfieren” el poder que la naturaleza les ha para defenderse y
castigar a aquellos que puedan atentar contra la preservación de su vida, y el
mejoramiento de la calidad de ella, a un ente abstracto llamado “Estado”.
Se trata pues de la voluntad de los hombres que desean vivir en sociedad, de
renunciar a los poderes que la naturaleza les dio, y transferirlos a ese ente llamado
Estado, quien será el único que tendrá el poder de defender a los hombres de manera
colectiva o individual, y de castigar a aquellos que puedan atentar contra la seguridad y
preservación de la vida de los hombres, y de sus bienes.
De todo lo anterior, se puede decir, que el Estado y en consecuencia, el poder que
éste detenta, descansa en la voluntad de los hombres de asegurarse de que un poder
mayor al de ellos considerados individualmente, y por ellos consentido, cumpla con los
fines que persiguen todos y cada uno de los individuos que conforman el Estado. Otra
noción que es importante comprender para reflexionar sobre el tema de la potestad
tributaria es la siguiente:
La potestad tributaria modernamente, es decir la facultad del Estado de compeler
a los ciudadanos a transferirle coactivamente una porción de sus bienes, descansa
40
sobre la concepción de que si bien es cierto que el Estado tiene un poder mayor al de
los ciudadanos (como por ejemplo el de hacer leyes, el de obligar a su cumplimiento, el
de determinar quien no obedece la Ley), en razón de los fines que debe cumplir, tal
poder no puede ser tal que “destruya” o ponga en peligro los derechos que los hombres
consideran que tienen por naturaleza. Entre tales derechos podemos mencionar el
derecho a la vida, el derecho a poseer exclusivamente y de manera particular las cosas
que son producto del esfuerzo de cada hombre, es decir, de su trabajo.
Lo contrario sería atentar contra los mismos hombres y con el derecho que la
naturaleza les ha dado de luchar para su conservación y para proveerse de todo
aquello que les permita mejorar sus condiciones de vida. En otras palabras, lo que
justifica que el Estado pueda compeler a un hombre, es el fin para el cual al Estado se
le transfirió ese poder, que es en definitiva el garantizar a todos y a cada uno de los
hombres la vida pacífica. Cualquier otra acción, nada tiene que ver con ese fin.
Así que si uno de los poderes del Estado, es compeler a los hombres, a contribuir
con lo que les sea posible para la preservación de la sociedad y por ende la de todos
los hombres que la conforman, porque un Estado no puede sostenerse y garantizar la
convivencia pacífica entre sus habitantes sin grandes gastos y aquellos que participan
de la protección gubernamental deben contribuir de su propio bolsillo al mantenimiento
de los mismos. Es en base a ello, que el Estado está facultado para compeler a los
hombres a contribuir con lo público. Es por ello, que en sus orígenes el tributo significó
violencia del Estado frente a los particulares y aún siguió teniendo ese carácter cuando
su aprobación quedó confiada a los “Consejos del Reino”, “Representaciones
Corporativas” o incluso “asambleas Populares”, mal podía hablarse de garantías a los
súbditos cuando la aprobación se otorgaba en forma genérica y sin normas fijas
destinadas a regular los casos individuales. El cambio fundamental se produce cuando
los estados modernos deciden garantizar los derechos de las personas resolviendo que
la potestad tributaria sólo pueda ejercerse mediante la Ley.
Potestad tributaria municipal en Venezuela
Según Fraga (2006), los estudiosos en materia de antropología han determinado
que el hombre aparece en la tierra hace unos 30 mil años con una vida desarrollándose
41
en un sistema simple de satisfacción de necesidades primarias como alimentación y
vestido, entre otros. Con el paso de los siglos en virtud con la naturaleza gregaria
propia del ser humano, éste fue organizándose en pequeños grupos sociales variables
en tamaño y complejidad creando la necesidad de crecientes cantidades de recursos,
no solo para los requerimientos de subsistencia de su grupo familiar sino para poder
mantener formas más complejas de población que requerían la creación de variados
sistemas de gobierno.
De esta manera, nace una relación entre gobierno y gobernados, creando una
variedad de facetas políticas, sociales, culturales, militares, que reclamaban recursos
para poder mantenerlas obtenidas por variadas formas de tributos e impuestos a que
era sometida la población.
En ese sentido, Candal (2005), señala que en la edad media europea, cuando se
originaron los impuestos que pagamos actualmente, el criterio era solo conseguir
recursos financieros para los gastos civiles y militares de la corona. No existía, aun, la
idea de una política económica para desarrollar el país. Era ingeniosa la creación de los
nuevos impuestos para poder recabar más dinero para los gastos de la aristocracia
medieval y el pago de ejércitos mercenarios. El concepto de desarrollo económico y
elevación del nivel de vida de la población no existían entonces.
Es de hacer especial mención el año de 1215, cuando Juan sin Tierra, Rey de
Inglaterra, Señor de Irlanda, Duque de Normandía, promulgó la Carta Magna y
estableció en ella, el antecedente más remoto que se conoce del principio de legalidad
tributaria donde ordenaba la imposibilidad de pedir ayudas feudales “sin el
consentimiento general” para atender los gastos de guerra y las mismas reglas se
seguirá con las “ayudas” a la ciudad de Londres. Las ayudas feudales a las que se
refiere esta Carta Magna son los equivalentes de los tributos actuales y el
“consentimiento general” alcanzado en la Asamblea o Parlamento cimientan las bases
del constitucionalismo moderno y del modelo democrático del estado occidental.
Más adelante, en la Petición de Derechos del 7 de junio de 1628, los Lores y
Comunes reunidos en el Parlamento Ingles recordaron “muy humildemente a nuestro
soberano o Rey, que él o sus herederos no impondrían ni percibirían impuesto o
subsidio alguno sin el consentimiento de los arzobispos, obispos, condes, varones,
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caballeros, burgueses y otros hombres libres de los ayuntamientos de este Reino”
cimentando lo que modernamente se le atribuye al principio de legalidad.
En virtud de lo anterior, luego en la Declaración de Derechos del 13 de febrero
1689, dirigida por Lores y Comunes ingleses, reunidos en Westminster, establecieron
que “toda cobranza de impuestos en beneficio de la Corona, o para su uso, so pretexto
de la prerrogativa real, sin consentimiento del Parlamento, por un período de tiempo
más largo o en forma distinta de la que ha sido autorizada, es ilegal” (artículo IV).
Por otro lado, años después, fue lugar común en las legislaciones de todo el
mundo la obligación de los estados para con sus ciudadanos de garantizar salud,
educación y condiciones ambientales, entre otros y la obligación de los ciudadanos de
coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones.
Posteriormente, en tierras americanas, hay que mencionar que la proclama
independentista de las 13 Colonias Británicas en América (origen de los Estados
Unidos de América, de acuerdo con la cual no pagarían tributos sin representación (no
taxation without repreentation) plasmado en el artículo 1 de la Constitución
Norteamericana de 1787 y permanece inalterado hasta el presente.
Por su lado, según Fraga (2006), en Venezuela, desde la Constitución de 1811, la
reserva legal tributaria ha sido establecida como un principio fundamental de nuestro
sistema jurídico en su artículo 71. Este principio de reserva legal tributaria es reiterado
en las constituciones venezolanas de 1819 (art. 7), 1821 (art. 55), 1830 (art. 87), 1858
(art. 64), 1901 (art. 54), 1909 (art. 57), 1931 (art. 78) y 1945 (art. 78). Las constituciones
posteriores de 1947 (art. 233), 1953 (art.121) y 1961 (art. 224) regulan el principio de
manera más acabada, y son los antecedentes de la actual regulación establecida en la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Ahora bien, los entes territoriales son las unidades político–administrativas en que
está dividida la Nación y son ellos, según la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela, los que están dotados de potestad tributaria: la nación, los estados y los
municipios. Por ello, la potestad tributaria es lo que en doctrina tributaria se denomina
como la facultad correspondiente al plano creador del tributo, la cual se diferencia de la
competencia tributaria en cuanto ésta es la facultad de derecho que tiene el sujeto
43
activo de ejecutar los mandatos legales y compeler al contribuyente a pagar y realizar
todos los actos instrumentales tendientes al cobro.
Así, el poder tributario o potestad tributaria tiene una raíz o formulación
constitucional, cuestión que le diferencia también del concepto de competencia
tributaria, por cuanto esta última tiene sus fuentes en la ley y en ciertos aspectos la ley
puede dejar al poder reglamentario una fijación de los aspectos de competencia
tributaria; los principios básicos de competencia deben estar en la ley pero puede haber
una regulación reglamentaria de la competencia tributaria y eso lo ha establecido y lo
ha reconocido la jurisprudencia venezolana en forma reiterada.
La formulación constitucional que confiere a los entes territoriales, el poder
tributario, el poder de crear tributos, está íntimamente vinculado al principio de legalidad
que la propia Constitución Nacional (1999), establece: en su artículo 317 que “No podrá
cobrarse ningún impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la
ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en
los casos previstos por la ley".
De esta manera, y respetando el prenombrado principio de legalidad, los tributos,
"sólo pueden crearlos aquellos sujetos de derecho público dotados de facultades
legiferantes. A nivel nacional este cometido lo cumple el Congreso de la República, a
nivel estadal la correspondiente Asamblea Legislativa y por último a nivel local el
Concejo Municipal" (Parra, 2001, p. 19).
Se ha polemizado en cuál es la raíz de la cual surge ese derecho del Estado de
imponer tributos. Una buena parte de la doctrina se orienta a considerar que la potestad
tributaria es una derivación de la soberanía, en donde el Estado soberano que puede
atribuirse la forma de gobierno que quiere, tiene la potestad de gravar a los ciudadanos.
El tributarista suizo Blumenstein (1976), (Citado por: Parra, 2001), definía los tributos
como las prestaciones pecuniarias que el Estado o un ente público autorizado para ello,
en virtud de su soberanía territorial, obtiene de los sujetos económicos sometidos a
aquél.
A este respecto el doctor Contreras (2002), señala:
Cuando la Constitución de un Estado autoriza, ella misma, a determinados entes territoriales el ejercicio, así sea en determinado sector, del poder de imposición, de la potestad tributaria,
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participan también, porque no se puede explicar de otro modo el poder de imposición, de la soberanía tributaria, y consiguientemente también, de la soberanía política (p. 17). Más adelante y con relación a los municipios, el doctor Contreras (2002), expresa
que "el municipio venezolano, conforme a los textos constitucionales nuestros, no sólo
es un ente autónomo en el sentido en que pueda autonomarse, sino que también es,
desde el punto de vista tributario –repito e insisto– un ente dotado de soberanía
política". (p. 18).
Por ende, la importancia capital del Código Orgánico Tributario (2001), en materia
de unificación y armonización del sistema tributario venezolano, ha sido reconocida por
la Corte Suprema de Justicia en un fallo que pone de relieve la especificidad de la
materia tributaria al atribuirle a su normativa el carácter de Código Orgánico, con lo que
se persiguió sin duda, "uniformar la materia fiscal bajo un cuerpo legal que recogiera
sistemáticamente (Art. 162 de la Constitución de 1961), los principios fundamentales
que informan esta particular rama de las ciencias jurídicas".
Esto obedece a tendencias que asomaban ya en el medio forense como solución
a la multiplicidad de problemas que se presentaban al pretender determinar la
normativa aplicable al régimen fiscal al caso concreto, dada la dispersión y variedad de
leyes que trataban la materia.
Hay que recalcar que el Código Orgánico Tributario (2001), es una ley de base, es
decir, un marco general idóneo para integrar en un esquema coherente los principios
generales que deben informar el sistema tributario venezolano en cualquiera de las
expresiones del Poder Público y lo que ha hecho es desarrollar al máximo el principio
de la legalidad tributaria en beneficio de la Administración y de los contribuyentes,
garantizándoles la existencia de una estructura sustantiva y procedimental que les
asegura la defensa efectiva de sus derechos e intereses ante cualquier exceso de la
Administración Tributaria.
Las ordenanzas municipales
Señala Evans Márquez (2003), que la palabra ordenanza no sólo se refiere al
ámbito municipal sino que en el idioma castellano tiene otros significados. Para Ossorio
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y Florit (2004), definen a la expresión ordenanza así: “disposición, arreglo. Conjunto de
preceptos o reglamentos. Soldado que está a disposición de un oficial. Empleado
subalterno de ciertas oficinas”. (p. 48).
La ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), en su artículo 54 define las
Ordenanzas como:”Los actos que sanciona el consejo municipal para establecer
normas con carácter de ley municipal, de aplicación general sobre asuntos específicos
de interés local”. Por su parte, las Ordenanzas Municipales, tienen por objeto regular los
procedimientos y requisitos que deben cumplir las personas jurídicas y naturales que
constituyen una unidad económica, que dispongan de patrimonio y tengan autonomía
funcional para ejercer, en forma habitual o transitoria, en establecimientos ubicados en
la jurisdicción del municipio.
La actividad ejercida puede ser de tipo comercial, industrial, financiera, entre otras.
Las Ordenanzas dentro del ámbito territorial del municipio tienen carácter de ley. Estas
normativas tienen como ventaja facilitar la recaudación y fiscalización del tributo, desde
el punto de vista administrativo. Por el contrario, tienen como desventaja que por no
poseer una normativa específica reguladora del impuesto a recaudar se establecen
alícuotas sin una clara definición para su aplicación. Además, grava los ingresos brutos
pudiéndose convertir en un impuesto confiscatorio.
Según Torrealba Narváez (2006), una ordenanza es un método en las cosas que
se ejecutan es un conjunto de preceptos o reglas referentes a algo. Mandato,
disposición, voluntad de alguno. Del mismo modo, Sainz De Bujanda (2003), expresa
sobre el poder de la ordenanza que corresponde a los municipios constituye un atributo
derivado de su autonomía.
Así, es evidente que si el Municipio es la sociedad local políticamente organizada,
instintiva y necesaria, hay que reconocer que esta institución político-administrativa
tiene como razón de su existencia un núcleo perfectamente demarcado de necesidades
colectivas, que ha de solventar directamente y de modo excluyente. De allí, que
doctrinariamente existen discrepancias acerca de la naturaleza de las Ordenanzas.
Pero jurisprudencialmente se les ha admitido el carácter de leyes locales y, al efecto, en
reiteradas decisiones la Corte Suprema de Justicia (1975) ha dejado asentado que las
Ordenanzas Municipales en virtud de su generalidad y obligatoriedad dentro de los
46
límites de su territorio, puede considerársele como Ley de carácter local y ella es para
el Municipio lo que la Ley es para el Estado.
En el año de 1953, la Corte Suprema de Justicia dejó asentado que: los Concejos
Municipales son órganos legislativos, facultados para sancionar textos constitutivos de
normas. Estas normas son leyes locales. Las Ordenanzas encuentran su principio de
reserva legal en el artículo 54 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2006),
que establece:
El Municipio ejercerá sus competencias mediante los siguientes instrumentos jurídicos: Ordenanzas: Son los actos que sanciona el Concejo Municipal para establecer normas con carácter de ley municipal de aplicación general sobre asuntos específicos de interés local. Las ordenanzas recibirán por los menos dos discusiones y en días diferentes, deberán ser promulgadas por el alcalde o alcaldesa y ser Publicadas en la Gaceta Municipal o Distrital, según el caso, y prever de conformidad con la ley o si lo ameritare la naturaleza de su objeto, la vacatio legis a partir de su publicación. Durante el proceso de discusión y aprobación de las ordenanzas, el Concejo Municipal consultara al alcalde o alcaldesa, a los otros órganos del Municipio, a los ciudadanos y ciudadanas, a la sociedad organizada de su jurisdicción, y atenderá las opiniones por ellos emitidas [...]". De esa manera, la definición académica antes referida lleva a deducir que
ordenanza es sinónimo de estatuto, mandato, disposición, orden, organización, pero
también de empleado y subalterno. En el medio penitenciario, especialmente en las
temibles cárceles gomecistas, la palabra ordenanza era con la cual se designaba a
aquel empleado que cumplía funciones de vigilancia a los presos, suministrándole
también la comida. El incumplimiento del requisito de consulta será causal de nulidad
del respectivo instrumento jurídico, así lo dispone el artículo 268 de la Ley
orgánica de Poder Municipal (2010), antes citada.
Por ende, el avance legislativo del ordenamiento jurídico municipal en plena
sintonía con el proceso de participación ciudadana ha ratificado la metodología de la
iniciativa legislativa popular al concebir que un porcentaje no menor del 0.1% de los
electores del Municipio podrán presentar proyectos de ordenanzas o reformas de las
vigentes.
Los Municipios y demás entidades locales se regirán por la Constitución Nacional
(1999), Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), Leyes Orgánicas y Ordinarias
que le sean aplicables conforme a la Constitución, las leyes que dicen los Consejos
Legislativos en desarrollo y en ejecución de la Constitución (1999), y de la Ley Orgánica
47
del Poder Público Municipal (2010), y por lo establecido en las ordenanzas y demás
instrumentos jurídicos municipales. No obstante, al anterior orden jerárquico de
aplicación, las ordenanzas, acuerdos, reglamentos, decretos, resoluciones y demás
instrumentos jurídicos municipales son de obligatorio cumplimiento por parte de los
particulares y de las autoridades nacionales, estadales y locales.
Las ordenanzas serán absolutamente nulas cuando violen disposiciones
constitucionales o legales, o su contenido sea de imposible o ilegal ejecución, también
cuando se sancionen, promulguen o ejecuten con prescindencia total y absolutas del
procedimiento legal establecido. Es de competencia de la Sala Constitucional del
Tribunal Supremo de Justicia conocer de la nulidad de las ordenanzas y los actos
dictados por los Municipios a través de sus entes serán impugnados por los
órganos jurisdiccionales de conformidad con la Constitución y las leyes.
Por ende, el Alcalde tiene la facultad de promulgar las ordenanzas y objetar las
que considere inconvenientes o contrarias al ordenamiento legal, de conformidad con el
procedimiento previsto en la ordenanza sobre Instrumentos Jurídicos Municipales, y
esta atribución del máximo exponente del poder municipal es lo que se conoce en la
doctrina con el nombre de el veto.
Ahora bien, señala Moya (2006), que las Ordenanzas se clasifican en:
Ordenanzas de Servicios, que tienen por objeto la regulación de distintos
servicios públicos considerados por las leyes como tal o de competencia local o
municipal. Entre estas tenemos las relativas al servicio de aseo urbano y domiciliario, de
transporte público, terminales terrestres de pasajeros, obras, entre otras.
Ordenanzas Hacendistas, que son aquellas ordenanzas que regulan motivos
relacionados con la Hacienda Pública Municipal, tales como el manejo de los bienes
propiedad del Municipio, el régimen impositivo.
Ordenanzas Urbanísticas, que son aquellas que regulan la actividad urbanística
o desarrollo urbano del Municipio.
Ordenanzas Administrativas. Son aquellas que regulan ciertas actividades de
carácter administrativo, como catastro, certificaciones.
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Así, señala el mencionado autor Moya (2006), que los requisitos formales, se
refieren, a las etapas de discusión del Proyecto de Ordenanzas, a su promulgación y su
aplicación, son: (a) Que las Ordenanzas reciban por lo menos dos (2) discusiones en
Cámara Plena, esto es, el Alcalde, Concejales y Secretario, y no en las diversas
comisiones nombradas por el Concejo Municipal (Economía, Ejidos, Transporte, etc.).
Este requisito no exige la totalidad de los integrantes del Concejo Municipal; (b) Que
estén refrendadas por el Secretario Municipal.
Otros requisitos formales considerados especiales de las Ordenanzas, que no se
exigen en todo los casos pero que son de obligatorio cumplimiento, son lo que a
continuación se mencionan:
1. Si las Ordenanzas se sancionan en Sesión o Sesiones Extraordinarias, éstas
deben ser convocadas con veinticuatro (24) horas de anticipación, por lo menos,
señalándose el objeto que la motiva, de conformidad con el Reglamento Interno;
2. Si la Ordenanza crea o modifica un impuesto, una tasa o una contribución
especial, solo entrará en vigencia en un plazo no menor de sesenta (60) días continuos
a partir de su publicación en la Gaceta Municipal;
3. La discusión y aprobación de una Ordenanza debe constar en Acta de la sesión
y ser asentada en el Libro respectivo una vez aprobada y suscrita por quien haya
presidido la Sesión correspondiente y por el Secretario de la Cámara.
De manera expresa, dispone el artículo 298 de la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2010), que quedan derogadas todas las ordenanzas y demás instrumentos
jurídicos municipales que contravengan lo establecido en esta ley. Por ello, si la función
legislativa del Municipio le corresponde conforme a la Constitución Nacional al Concejo
Municipal, es obvio que ésta es la obligación prioritaria e inaplazable de los
parlamentarios municipales de centrar su trabajo en el desarrollo y actualización del
ordenamiento jurídico municipal, así lo espera la comunidad.
Naturaleza de las Ordenanzas Municipales
Para Soteldo (2000), la naturaleza de las ordenanzas municipales lleva a la
consideración de dos supuestos: en primer término, si las ordenanzas municipales son
49
verdaderas leyes (de ámbito territorial limitado), y, en segundo lugar, cuál es el lugar
que les corresponde dentro del cuadro jerárquico de las normas jurídicas. Así, desde el
punto de vista material, en tanto que normas escritas que contienen prescripciones
obligatorias y generales, emanadas de los poderes que tienen capacidad de para
dictarlas, las ordenanzas municipales son verdaderas leyes.
En su acepción meramente formal, las ordenanzas municipales serán leyes en los
Estados que reconocen la potestad legislativa del municipio. En los que no la reconocen
serán "sólo normas administrativas subordinadas en todo momento a las de carácter
constitucional, legal y reglamentarias, dictadas por el Estado y su administración". En
resumidas, las ordenanzas son normas que expiden los cuerpos locales con
autorización de la Constitución del Estado y estatuyen sobre un campo propio de
hechos que no se hallan sujetos a la regulación de las leyes ordinarias.
Contenido de las Ordenanzas Municipales
Ruiz (2001), señala que en cuanto determinan el contenido de las ordenanzas
municipales, los ordenamientos jurídicos pueden clasificarse en tres grupos: unos se
refieren al ámbito material de las ordenanzas en forma general e imprecisa; de igual
modo se emplean del sistema taxativo y señalan las áreas objeto de la normatividad
municipal, y un tercer grupo, que menciona las principales de estas áreas, pero deja
abierta la posibilidad de considerar otras.
Así, las legislaciones de muchos Estados de Hispanoamérica, para determinar el
ámbito de aplicación de las ordenanzas, usan fórmulas tales como "asuntos de
naturaleza municipal", "servicios públicos de carácter local", "asuntos de la sociedad
local", "intereses peculiares de un pueblo", "necesidades del municipio", "bienestar de
los habitantes", "prosperidad del municipio", "conveniencia general de la municipalidad",
etc.
Por su parte, Borjas (2000), afirma que constituye asuntos de derecho municipal
cinco categorías de cuestiones: poder de policía municipal (urbanismo, regulación de
obras, seguridad pública, policía sanitaria y policía de orden público); régimen tributario
(principios fiscal, impuestos, tasas, contribuciones locales en general), organización
50
administrativa (régimen administrativo, funcionarios, empleados, servicios de utilidad
pública, planificación municipal); dominio público municipal, y procedimiento
administrativo municipal (procedimiento administrativo en general, de urbanismo y
obras; fiscal; relativo a los funcionarios municipales)
De igual modo, constituye materias regulables mediante ordenanzas municipales a
las que se refieren: (a) a la estructura y funcionamiento de los órganos de gobierno
municipal; (b) a los servicios públicos municipales y a sus modos de prestación; (c) al
régimen económico y financiero de municipio y; (d) al poder de policía municipal.
Por su parte, Martin y Rodríguez (2005), afirma que las Ordenanzas municipales,
que intentaron regular los más mínimos detalles político-administrativos,
socioeconómicos y religioso-culturales del diario vivir de la sociedad, porque el ámbito
propio de las normas jurídicas es el del deber ser, precisamente aquél que se ofrece y
se impone a una comunidad por parte del poder público con el objeto de propiciar un
modo de convivencia y favorecer su desarrollo en todos o en determinados aspectos de
acuerdo con un especifico sistema de valores.
Así, el artículo 162 de la LOPPM (2010), establece lo siguiente “No podrá cobrarse
impuesto, tasa, ni contribución municipal alguna que no esté establecido en ordenanza”.
Por otra parte las ordenanzas que regulen los tributos municipales deberán contener:
(a) determinación del hecho imponible y de los sujetos pasivos; (b) base imponible, los
tipos o alícuotas de gravamen o las cuotas exigibles, así como los demás elementos
que determinan la cuantía de la deuda tributaria; (c) plazos y forma de la declaración de
ingresos o del hecho imponible, el régimen de infracciones y sanciones. Las multas por
infracciones tributarias no podrán exceder en cuantía a aquéllas que contemple el
Código Orgánico Tributario; (d) fechas de su aprobación y el comienzo de su vigencia; y
(e) demás particularidades que señalen las leyes nacionales y estadales que transfieran
tributos.
2.1.3. Concepto de Industria y Comercio
Según Fariñas (2005), “Es un impuesto que grava los ingresos brutos que se
originan de toda actividad económica de industria, comercio, servicios o de índole
51
similar; realizada de forma habitual en la jurisdicción de un determinado Municipio y
sometido a un establecimiento comercial, local, oficina o lugar físico y cuyo fin sea el
lucro.” (p. 337). En ese sentido, según el autor en comento, las características del
Impuesto de Industria y Comercio son las siguientes:
• Es un impuesto municipal, local o territorial, aplicable en el ámbito espacial de un
municipio determinado. Es aplicable en desde la jurisdicción de un municipio.
• Impuesto que grava la actividad lucrativa que produce el ejercicio de la industria,
servicio, comercio o de índole similar. Grava la actividad onerosa.
• No es un impuesto a las ventas o al consumo aun cuando grava los ingresos brutos
por ventas. Tampoco es un instrumento al capital, ya que estos impuestos son
competencias del Poder Nacional.
• Vinculado a un establecimiento comercial, agencia, oficina, comercio, servicio,
industria o actividad de índole similar.
• Ejercido de forma habitual, no en forma ocasional. El ejercicio de la industria,
comercio, servicio o índole similar tiene que ser realizado en forma habitual, ya
que los ingresos brutos de las ventas obtenidas en forma ocasional o eventual, no
configuran el hecho imponible de una actividad gravada con un impuesto de
competencia Nacional. El impuesto sobre la renta como por ejemplo, entre otros.
• Es un impuesto indirecto, ya que grava manifestaciones mediatas de riquezas. Es
un instrumento trasladable al costo del producto.
• Es un impuesto proporcional. La tarifa aplicable es constante, y el monto de los
impuestos se determina sobre la base de los ingresos brutos, aun cuando se fija
un mínimo tributable para cada actividad económica, industrial, servicios.
Base Imponible del Impuesto de Industria y Comercio
La base imponible aplicable al ejercicio de toda actividad industrial, comercial, de
servicios o de índole similar es el monto de las ventas o ingresos brutos obtenidos por
el contribuyente durante el periodo que abarca la correspondiente declaración. (Fariñas
G. 2005, p. 339)
52
El Hecho Imponible del impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar
El impuesto sobre económicas, comercial, industrial o de índole similar se causa
anualmente y el nacimiento de una obligación tributaria es el ejercicio de una actividad
comercial, industrial, de servicios o de índole similar. (Fariñas G. 2005, p. 339)
El Sujeto Activo del impuesto sobre Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicios o de índole similar
El sujeto activo o ente acreedor del Impuesto es la Administración Tributaria
Municipal. (Fariñas G. 2005, p. 339)
El Pasivo El impuesto sobre Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicios o de índole similar
Es el contribuyente y/o el responsable del pago del impuesto, en calidad de
industrial o comerciante, siempre y cuando realice una actividad comercial, industrial, de
servicios o de índole similar con fines de lucro en el municipio, de manera habitual en
una industria, comercio, local u oficina. (Fariñas G. 2005, p. 339).
Determinación y liquidación del impuesto sobre Actividades Económicas de
Industria, Comercio, Servicios o de índole similar Los contribuyentes o responsables están obligados a presentar la declaración
jurada mensualmente correspondiente al monto de los ingresos obtenidos en el mes
anterior, dentro de los treinta (30) días continuos o el día hábil siguiente inmediato,
determinado, autoliquidado y pagando el impuesto por ente la administración Tributaria
Municipal. Cuando el monto del impuesto tributable, sea inferior al señalado como
mínimo tributable, en el clasificador de actividades económicas, el monto a pagar será
la cantidad mínima tributable que se establezca en dicho clasificador. (Articulo Nº 46 de
la ordenanza). De allí, que existen municipios que exigen el pago del impuesto en forma
53
trimestral otros de forma mensual; esto va depender de lo que establezca la ordenanza
respectiva.
Alícuotas del impuesto sobre Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicios o de índole similar
La alícuota o tarifa aplicable a los ingresos brutos obtenidos, se encuentra
establecida en el Clasificador de Actividades económicas, que va a variar, dependiendo
de la actividad o actividades desarrolladas. Es proporcional. (Ordenanza Municipal del
Impuesto de Industria y Comercio)
Exenciones y Exoneraciones del impuesto sobre Actividades Económicas de
Industria, Comercio, Servicios o de índole similar
Están establecidas en el artículo 115 de la Ley Orgánica del Régimen Municipal
(2005), y en la Ordenanza respectivas, y pueden concederse a:
1. Los Institutos Autónomos.
2. Entidades Culturales, sociales sin fines de lucro.
3. Los vendedores ambulantes.
4. Los minusválidos, invidentes.
5. Los que tengan un capital menor de cinco mil bolívares.
Las exoneraciones las concede el alcalde con aprobación de las 2/3 partes de los
miembros de la Cámara Municipal.
Requisitos para Solicitar el permiso
Según la Ordenanza Municipal de Industria y Comercio, los requisitos son:
1. Copia del Registro Mercantil (Acta Constitutiva y modificaciones)
2. Copia del RIF de la empresa.
3. Copia de la cédula de Identidad del representante de la Empresa.
54
4. Solvencia Municipal para tramitación del permiso.
5. Original y copia de la constancia de conformidad de uso (desarrollo urbano de la
alcaldía)
6. Original y Copia de Conformidad de los Bomberos (unidad de bomberos,
Alcaldía)
Los siguientes requisitos dependen de la actividad económica a la que se dedique
la empresa:
7. Permiso sanitario expedido por la Dirección de Ingeniería Sanitaria, donde se
verifique la infraestructura del local (Malariologia).
8-. Permiso sanitario expedido por la Contraloría Sanitaria para los expendios de
Alimentos, bebidos y similares (Malariología)
9. Permiso sanitario para la manipulación de alimentos, en el caso de
restaurantes, panaderías, charcuterías, bodegones, etc. (Malariología)
10. Cuando se trate de licorerías y bodegones, debe presentar carta aval de la
junta parroquial del sector donde funcionará la empresa, anexando a ésta el listado de
firmas aprobatorias de los habitantes del sector.
11. Planilla de solicitud de inscripción de la Industria y comercio.
2.1.2. Figura del establecimiento permanente a la luz de las normativas vigentes venezolanas.
Para García de Enterría (2002), la institución de los establecimientos permanentes
pertenece al ámbito del derecho tributario internacional y está directamente relacionada
con lo que se denomina la doble tributación internacional. Una entidad no residente en
un Estado opera mediante establecimiento permanente cuando dispone en dicho
Estado, de forma continuada o habitual, instalaciones o lugares de trabajo de cualquier
índole, en los cuales realice todo o parte de su actividad o actúe en él por medio de un
agente autorizado para contratar en nombre y por cuenta del contribuyente.
55
Así, se consideran renta imputable al establecimiento permanente los
rendimientos de actividades económicas desarrolladas por el mismo, aquellos otros
rendimientos que deriven de elementos patrimoniales afectos a la actividad y las
ganancias o incrementos derivados de elementos patrimoniales vinculados
funcionalmente al establecimiento. Por lo tanto, estas bases fijas en territorio de otro
Estado se gravan casi de la misma manera que las entidades residentes.
2.1.2.1. Atribución de la Potestad Tributaria
El problema anterior se suscita cuando existen diversos factores que permiten
atribuirse la potestad tributaria por parte de un Estado, entre las que se tiene: (a) La
dependencia política, según la cual un Estado podría cobrar tributos por todos los
bienes o rentas percibidos por sus nacionales, sea que esos bienes o rentas estén en
ese mismo país o en el extranjero; (b) El domicilio o residencia, que como criterio
atributivo de competencia tributaria se opone a la fuente y connota una vinculación
personal frente a una vinculación objetiva; (c) La situación de los bienes, criterio
opuesto al del domicilio aplicable principalmente a los tributos de carácter real; (d) La
vinculación económica, que es un agregado de distintos criterios y sostiene que la
tributación debe satisfacerse una sola vez, mediante una división técnica y justa entre
las jurisdicciones fiscales del lugar del domicilio, de la ubicación material de la riqueza o
de la producción de la renta.
Según Garánton (2006), las resoluciones del Consejo Económico y Social de la
Organización de las Naciones Unidas de 1951 y 1967 reconocen el derecho de gravar
en el país de la fuente y recomienda la suscripción de tratados bilaterales, a fin de que
dichos países sufran un sacrificio mínimo, pues de lo que se trata en último término es
fomentar el desarrollo económico. En otras palabras, lo que se pretende es que los
países exportadores de capital renuncien a gravar los rendimientos generados por
dichos capitales y, en su lugar, que los rendimientos por ellos generados sean gravados
en el país de la fuente o lugar donde se explota el mencionado capital.
El Modelo de Convenio para evitar la doble tributación internacional de la ONU de
1980 toma como punto de partida la estructura general del Modelo de Convenio de la
56
Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE), y en relación con
los rendimientos empresariales transnacionales incluye en su articulado el denominado
principio del establecimiento permanente, desechando el principio de la fuente con
vigencia en algunos países latinoamericanos, algunos de ellos agrupados en torno al
denominado Grupo Andino.
Así entonces, en la aplicación de los Convenios para evitar la Doble Tributación
Internacional los rendimientos de carácter empresarial obtenidos por una empresa sólo
pueden someterse en el Estado contratante en que la misma se considere residente, a
no ser que en el otro Estado actúe mediante establecimiento permanente. El
establecimiento permanente se considera como una condición necesaria para gravar
los rendimientos obtenidos en un territorio por las empresas no residentes.
Briceño León (2008), describe que el concepto de establecimiento permanente es un arbitrio del Derecho Internacional Tributario para solucionar las incompatibles
posiciones de la tesis de la fuente y del domicilio o residencia. La teoría de la fuente,
defendida principalmente por los países del Pacto Andino, excluye a la del domicilio y
pretende que el país donde se origina la riqueza o se encuentren los bienes es el único
que debe aplicar impuestos. Los países que defienden el criterio del domicilio o
residencia, generalmente desarrollados, son partidarios del establecimiento
permanente, a fin de que las actividades ocasionales no sean tomadas en cuenta en el
país de la fuente.
En la práctica, la noción de establecimiento permanente se ha admitido como una
vía de solución entre posiciones extremas, pero su resultado dependerá de la amplitud
que se le dé al concepto. Si es muy amplio, el establecimiento tiende a coincidir con la
fuente. Si es muy restringido, produce el efecto de debilitamiento de la efectiva potestad
tributaria de los países de la fuente y el agrandamiento de la que incumbe a los del
domicilio o residencia. No cabe duda de que el establecimiento permanente es un
puente tendido, entre unos y otros países, y todo está en definir los perfiles de ese
puente.
En la actualidad ha ido adquiriendo preponderancia a nivel internacional, para los
efectos de ejercer la soberanía tributaria, el criterio del domicilio o residencia sustentado
por los países desarrollados, el que se ve atenuado por la aceptación del criterio del
57
establecimiento permanente, quien tributará en el país en que se encuentre situado y
no en el de residencia de la empresa a la cual pertenece.
2.1.2.2. Concepto de Establecimiento Permanente (EP) Brewer-Carias (2004), describe que el concepto mismo de establecimiento
permanente está aún sujeto a discusión, es de carácter dinámico y tiene que adaptarse
a las cambiantes circunstancias de la economía. De allí, que el concepto de
establecimiento permanente que más aplicación ha tenido en los tratados
internacionales es el establecido por el Modelo de Convenio de la OCDE (en adelante
el Modelo), el cual ha sido seguido por el Modelo de Convenio de la ONU y por los
distintos países que han suscrito este tipo de convenios. Chile, en el convenio suscrito
con Canadá, sigue el concepto del Modelo, pero con ciertas adecuaciones que llevan a
ampliar su concepto a fin de que en definitiva ciertas actividades que, de acuerdo al
Modelo, no serían desarrolladas bajo el concepto de establecimiento permanente y, por
ende, deberían ser gravadas en el país de residencia del contribuyente, al quedar bajo
el concepto de actividades desarrolladas por establecimiento permanente, son
gravadas en el país de la fuente.
En efecto, si bien ha adquirido gran fuerza el criterio de la renta mundial,
gravándose los rendimientos en el país del domicilio o residencia del contribuyente, se
reconoce también ya en forma unánime la potestad de gravar la renta en el país en
cuyo espacio territorial la empresa no residente obtiene rentas por medio de un
establecimiento permanente, pero por el método de extender el concepto de
establecimiento permanente en realidad se iguala al resultado que procede de aplicar la
imposición con el criterio de la fuente.
El Modelo de Convenio de la OCDE, en el número 1º de su artículo 5º, define al
establecimiento permanente como “un lugar fijo de negocios mediante el cual una
empresa realiza toda o parte de su actividad”. Esta misma definición adopta el convenio
para evitar la doble imposición internacional suscrito entre Chile y Canadá. En el
número 2º establece que “la expresión establecimiento permanente comprende, en
especial: a) las sedes de dirección; b) las sucursales; c) las oficinas; d) las fábricas; e)
58
los talleres; f) las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras o cualquier otro
lugar de extracción de recursos naturales”. Aquí, el Convenio Chile-Canadá, amplía la
letra f) del número 5, señalando cualquier otro lugar “en relación a la exploración o
explotación de recursos naturales”, es decir, no restringe el establecimiento permanente
sólo a la extracción de recursos naturales, sino que también a la exploración.
A continuación, en el número 3º de este artículo 5º se señala en el modelo que
“una obra de construcción, instalación o montaje sólo constituye establecimiento
permanente si su duración excede de doce meses.” En este número se advierte un
mayor distanciamiento del Convenio Chileno-Canadiense con el Modelo de la OCDE.
En efecto, señala nuestro convenio en su número 3 del artículo 5º, que una obra o
proyecto de construcción, instalación o montaje será considerado establecimiento
permanente cuando tenga una duración superior a seis meses.
El número 4 del artículo 5º del Modelo excluye del concepto de establecimiento
permanente:
a) la utilización de instalaciones con el único fin de almacenar, exponer o entregar
bienes o mercancías pertenecientes a la empresa;
b) el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la
empresa con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas;
c) el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la
empresa con el único fin de que sean transformadas por otra empresa;
d) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de comprar bienes
o mercancías, o de recoger información para la empresa;
e) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de realizar para la
empresa cualquier otra actividad de carácter auxiliar o preparatorio;
f) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de realizar
cualquier combinación de las actividades mencionadas en los subapartados a) a e), a
condición de que el conjunto de la actividad del lugar fijo de negocios que resulte de
esa combinación conserve su carácter auxiliar o preparatorio”.
Según Carmona Borjas (2005), el Convenio Chileno-Canadiense sigue el Modelo
sólo hasta su letra d), ya que respecto a la letra e) considera como establecimiento
59
permanente lo siguiente: “el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin
de hacer publicidad, suministrar información o realizar investigaciones científicas, que
tengan el carácter preparatorio o auxiliar, para la empresa” y, a su vez, elimina la letra
f).
En definitiva, se puede señalar que, cuando la empresa no residente disponga en
un Estado, por cualquier título, en forma continuada o habitual de instalaciones o
lugares de trabajo de cualquier índole en las que se realice toda o parte de su actividad,
o cuando actúe en ese Estado por medio de un agente autorizado para contratar en
nombre y por cuenta de la persona empresa o entidad no residente, siempre que ejerza
con habitualidad dichos poderes, se considerará que él no residente actúa en dicho
Estado a través de un establecimiento permanente.
2.1.2.3. Tributación del establecimiento permanente Como lo señala Silvia Velarde (Citada por: Valery, 2006), hay dos formas o
variantes de sujeción de las personas y entidades no residentes, dependiendo del
hecho de que los rendimientos o ganancias se obtengan sin mediación de un establecimiento permanente o a través del mismo. En el primer caso, el gravamen
recae sobre cada operación en función de los ingresos brutos generados por el no
residente, devengándose el impuesto, en consecuencia, de manera instantánea. En la
segunda hipótesis, los contribuyentes son gravados por la totalidad de rendimientos
imputables al establecimiento, devengándose el tributo el último día del período
impositivo, que suele coincidir con el ejercicio económico de la entidad. De allí, que la
institución de los establecimientos permanentes pertenece al ámbito del derecho
tributario internacional y está directamente relacionada con lo que se denomina la doble
tributación internacional.
De allí, que el problema de la doble tributación internacional y, en consecuencia, el
derecho tributario internacional ha ido adquiriendo una relevancia cada vez mayor
durante los últimos años debido al notable incremento del comercio mundial, producto
de las políticas imperantes en la actualidad, lo que ha llevado a la llamada globalización
de la economía. Sin embargo, el hecho de que en la actualidad sea un tema de gran
preocupación no significa que sea nuevo o que haya surgido sólo en estos últimos
60
años. Como lo señala Ramón Valdés Costa, el derecho internacional tributario “es el
sector más reciente del derecho tributario, su desarrollo y estudio científico parte de la
década de los años 20, a través del Comité Fiscal de la Sociedad de las Naciones y de
las Comisiones de Expertos que actuaron en la mencionada época”.
Sobre este tema se puede expresar que hay acuerdo en señalar que existe doble
tributación internacional cuando una misma materia imponible o hecho gravado es
objeto de varias obligaciones tributarias, impuestas por distintos titulares del poder
tributario, respecto de un mismo sujeto y en el mismo período de tiempo. Así, el origen
del problema se halla en que la potestad tributaria, o sea la facultad de establecer
tributos, es propia de los Estados y constituye uno de los pilares fundamentales para
afirmar la presencia de soberanía política.
Al respecto dice Santamaría (2005), en interesante estudio sobre modelos de
convenios para evitar la doble tributación internacional, que “el legislador, en uso de su
poder tributario, puede establecer la mayor o menor extensión de la obligación tributaria
y la existencia de una pluralidad o de una unidad de supuestos que den lugar al
nacimiento de la obligación tributaria”. Así, puede introducir en el Derecho interno el
principio de imposición sobre la base del criterio de la fuente o bien del domicilio o
residencia, lo que nos llevará inevitablemente a problemas de conflicto de doble
imposición.
En efecto, don José Vicente Troya Jaramillo (1990) Citado por: Valery, 2006),
agrega sobre este tema que “es punto de partida del Derecho Internacional Tributario
reconocer que no existe una soberanía fiscal internacional vinculante, sino que, al
contrario, nos encontramos en presencia de numerosas soberanías fiscales nacionales
[…] que al manifestarse en el orden tributario entran en conflicto”. Por ende, la doble
función del sistema tributario, como principal fuente de recursos o ingresos públicos
(función fiscal), y como instrumento de política económica (función económica o
extrafiscal), tiene también cabida en el derecho internacional tributario. La neutralidad
impositiva, postulado clásico en que han basado su posición internacional los países
desarrollados, entra en colisión frente a la posición sustentada por los países en
desarrollo, quienes bogan por que los tratados internacionales resuelvan los conflictos
de las potestades tributarias coexistentes y al propio tiempo sirvan de instrumento de
política económica para promover el desarrollo.
61
El fenómeno de la doble imposición, como anteriormente se ha definido, ocurre
por cuanto, para aplicar los tributos, los Estados se irrogan la potestad tributaria de
gravar hechos generadores ocurridos dentro de su territorio, aunque los titulares de los
mismos residan o se encuentren domiciliados en el extranjero, en base a alguno de los
principios respecto al origen de las rentas. Estas pueden ser gravadas en el lugar o
territorio en que se generó la renta objeto del gravamen, o bien en el lugar en que tenga
su domicilio o residencia el contribuyente perceptor de dichos rendimientos. El primero
es el denominado principio o criterio de la fuente, y es el que históricamente se aplicó
en los países en vías de desarrollo o países importadores de capital; en cambio, al
segundo se le conoce como principio del domicilio o residencia y es el que
generalmente defienden los países desarrollados o exportadores de capital.
Así, y de acuerdo a este último principio, un Estado puede cobrar impuestos a los
domiciliados o residentes aun por los hechos generadores ocurridos fuera de su
territorio, pero lo más que puede pretender, respecto de los extranjeros no domiciliados
o residentes, es aplicar tributos por los hechos generadores realizados dentro de su
territorio.
En Chile rige el principio del domicilio o residencia, o también denominado de la
renta mundial, consagrado en la primera parte del artículo 3º de la Ley sobre Impuesto
a la Renta (1974), el que dispone: “Salvo disposición en contrario de la presente ley,
toda persona domiciliada o residente en Chile pagará impuestos sobre sus rentas de
cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de
él (principio de la renta mundial) y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a
impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país (principio de la fuente).
Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los
tres primeros años contados desde su ingreso a Chile, sólo estará afecto a los
impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser
prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de
dicho plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso
primero”1.
1 Este inciso segundo morigera en cierta medida el ambicioso inciso primero que grava para los domiciliados o residentes las rentas de origen mundial y para los no domiciliados o residentes grava las rentas de fuente chilena.
62
Con este criterio, obviamente el no residente estará expuesto a una doble
tributación internacional, si es que en el país en que esta persona resida se aplica el
principio de la renta mundial. Efectivamente, estará gravado en Chile por las rentas de
fuente chilena y estará gravado en el país de su residencia, por el total de sus rentas,
sean de origen local o extranjero. A su vez, los residentes o domiciliados en Chile,
aunque no sean chilenos, también estarán sujetos a una doble tributación internacional
por sus rentas de origen extranjero. En efecto, dichas rentas de origen extranjero
estarán gravadas en el país de origen, por el principio de gravamen en el país de la
fuente, y estarán gravadas en Chile, por el principio de la renta mundial.
2.1.3. Principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el
artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela
Según Rubio (2002), en materia tributaria rige el principio de la legalidad,
entendiéndose que la actuación de la administración tributaria debe estar sujeta a las
normas jurídicas, de forma que es necesario entender al principio la legalidad como la
conformidad a la regla de Derecho y poner de relieve que la administración, incluida la
tributaria, está sometida al Derecho. Esta es una idea esencial en el tránsito de lo que
se llamaba el Estado Policía o el Estado de Derecho. El Estado de Derecho es el
sistema jurídico en el cual la Potestad Pública, ella misma en sus diferentes aspectos,
está sometida al Derecho, especialmente en lo concerniente a lo que los
Constitucionalistas llaman los Poderes constituidos (contrapuesto al Poder
Constituyente), el principio de la legalidad implica ante todo, la sumisión de las
actuaciones administrativas a las normas legales, emanadas del Poder Legislativo de lo
que resulta que las actuaciones administrativas son ejecución y aplicación de las
normas legales, a las cuales tiene por tanto que acatar y someterse, sin poder
desatender o desconocer su contenido.
En Venezuela, este principio se encuentra consagrado, a nivel constitucional, en el
artículo 137 de la Carta Fundamental (1999), del modo siguiente: “La Constitución y la
ley definirá las atribuciones de los órganos que ejercen el poder público, a las cuales
deben sujetarse las actividades que realicen”. Este principio de legalidad pone de
relieve que la Administración está sometida a sus propias normas generales, a sus
63
propios reglamentos y a sus propias decisiones, aún no reglamentarias, dado de ésta
surge algún derecho subjetivo.
La actuación de la administración en materia tributaria no escapa a estos
postulados generales ya que los tributos son ingresos que ha de obtener el Estado
cumpliendo para tales fines los procedimientos que señalen las leyes dictadas por los
cuerpos legislativos. Los actos de la administración tributaria son eminentemente de
naturaleza administrativa, de tutela y custodia de la recaudación, sus actuaciones
representan como afirma López de Ceballos (2001), el brazo ejecutor de la Ley.
Este carácter debe estar claramente definido en el ordenamiento jurídico, su papel
en todo caso es “el reconocimiento de la obligación tributaria preexistente, es la
constatación de que en la práctica se han materializado los hechos que configuran el
hecho imponible, lo cual conduce a sostener […] que la tarea que cumple la
administración en lo relativo al monto y recaudación de los tributos es sólo una función
reglada vale decir en la que no se tiene discrecionalidad, sino lo que le queda es
constatar, determinar ó verificar lo que resulte de la aplicación de las normas legales a
la realidad de los casos concretos… la tarea de la administración tributaria es
esencialmente de cuidado, vigilancia y constatación de que las obligaciones tributarias
(nacidas por la materialización en la realidad de los supuestos definidos en normas
legales) sean realmente cumplidas, esto es que los tributos sean recaudados (López de
Ceballos, 2001).
El hecho de que la Administración Tributaria se mantenga real y objetivamente
dentro de los límites que le fijan los principios de legalidad y de reserva de ley, es de
trascendental importancia, por cuanto sólo la sujeción a tales reglas puede contribuir
determinantemente a crear una verdadera conciencia tributaria. Este principio de
sujeción a la legalidad, además de constituir un enunciado teórico se encuentra
asociado a importantes consecuencias relativas a la validez de los actos ejecutados y la
consagración en el ordenamiento jurídico de recursos para verificar o invalidar la
legalidad de las actuaciones administrativas; de manera que si dichas actuaciones
violentan el contenido preceptuado por la ley, puedan ser impugnados y, en definitiva si
fuera el caso anulados.
64
No sólo es necesario que los tributos se creen por medio de la Ley sino que los
órganos del Estado o divisiones funcionales del mismo (administración tributaria),
actúen con sujeción a las normas jurídicas pertinentes, sin que pueda admitirse, en
ningún caso, ninguna acción administrativa arbitraria. Al vocablo administración
unívocamente se le reconoce el sentido de ser la gestión o el gobierno de los intereses
o los bienes, en especial los públicos dicha actividad se caracteriza como la aplicación
de medios afines, como hemos visto. En el Derecho Público se equivale por
antonomasia al Poder Ejecutivo el cual de hecho, a través del ejercicio de las
actividades que desempeña, entre las cuales se encuentra la actividad financiera y más
concretamente la recaudación de los tributos se realizan los fines del Estado.
En efecto, la acción del gobierno debe abocarse a cumplir las leyes, promover los
intereses públicos y resolver aquellas cuestiones que surgen en la práctica de la
aplicación de las leyes. A esta acción se denomina “administración activa”. De esta
manera podemos afirmar que la administración tributaria se identifica con una función
propia del Poder Ejecutivo y que consiste en el desempeño por aquellos órganos
facultados por la Ley, de un conjunto de actividades inherentes a la liquidación,
recaudación, fiscalización y control de los tributos, dentro del marco de las
competencias tributarias establecidas por el Ordenamiento Jurídico para cada nivel de
gobierno.
De allí, que Morales (2003), describe que es común en el país la utilización de la
expresión “administración activa” para referirse a los distintos organismos, de diversa
naturaleza, generalmente de carácter público estatal que están encargados de la
ejecución de las leyes y políticas del Estado en materia impositiva o que mediante el
ejercicio de actividades contraloras coadyuvan en las labores de determinación o
fiscalización tributaria. En Venezuela es posible, de acuerdo con la estructura de
nuestro ordenamiento jurídico, que no exista coincidencia entre el sujeto que detenta el
poder de crear el tributo y aquel que lo administra o que ejecuta en relación a aquél,
alguna de las operaciones antes mencionadas, que informan la labor administradora
por ejemplo: el control.
Esta es la regla general, no obstante, numerosas leyes de carácter nacional
(Registro Público, Aviación Civil, Propiedad Industrial, Telecomunicaciones, entre otros),
asignan actividades administrativas relativas a los tributos en la materia a las cuales
65
ellas se contraen, a los organismos ministeriales a quienes atañe la competencia en las
mencionadas materias, por tanto, ellos asumen la condición de administradores
tributarios en los términos del Título IV del Código Orgánico Tributario (COT, 2001) con
sujeción al régimen previsto en dicho texto legal orgánico.
Integran también la estructura de la administración tributaria a nivel nacional, los
denominados Organismos Parafiscales (IVSS, INCE) y la Contraloría General de la
República, en todo y en cuanto “[…] también ejecuta operaciones de administración
tributaria […]” puesto que entre sus facultades está la inspección y fiscalización de las
operaciones sobre ingresos tributarios, consecuencia de las cuales es la facultad para
declarar la existencia o no de la obligación tributaria (determinación), la formulación de
reparos y la calificación de infracciones tributarias, si fuere el caso (Moreno de Rivas,
1983).
Conforme a la Constitución de 1999, el Poder Ejecutivo se ejerce por el Presidente
de la República, el Vicepresidente Ejecutivo (va), los Ministros (tras) y demás
funcionarios que determine la mencionada Constitución y las Leyes (Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (CRBV, 1999), en su artículo 225), especificándose
que entre las atribuciones y deberes que atañen al Presidente de la República se haya
la administración de la Hacienda Nacional (CRBV, artículo 236, nº 11; Ley Orgánica de
Hacienda Pública Nacional-LOHPN, artículo 76) entendida como la totalidad de los
bienes, rentas y deudas que integran el activo y el pasivo de la Nación y demás bienes
y rentas cuya administración corresponde al Poder Nacional (LOHPN, artículo 1).
De igual forma la Constitución de 1999 regula la actividad de la Administración
Tributaria en los preceptos número 316 y 317: artículo 317, in fine, “La administración
tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con
lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el
presidente o presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la
ley”, artículo 316, “El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas
públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio
de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del
nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la
recaudación de los tributos”.
66
Existe la posibilidad de que pueda contratarse con particulares, sin distinguir si se
trata de personas físicas o jurídicas, la cobranza de deudas atrasadas provenientes de
cualquier renta que figuren como saldo de años anteriores, con subrogación de los
privilegios que la LOHPN asigna al Fisco Nacional (LOHPN, artículo 49). Rige en
materia de recaudación tributaria el principio general de que el producto de las rentas
nacionales debe ser enterado directamente por el deudor o contribuyente en la Oficina
de Tesoro Nacional encargado de la recepción de fondos, con la sola excepción antes
mencionada (LOHPN, artículo 50).
De igual forma nuestra LOHPN establece el principio de la separatividad de las
funciones de liquidación y recaudación de los tributos (LOHPN, artículo 51). Es
atribución del Ejecutivo Nacional la suprema dirección y administración de la Hacienda
Pública Nacional en consecuencia le corresponde el nombramiento y remoción libres de
los empleados de Hacienda (LOHPN, artículo 77).
De acuerdo con nuestro ordenamiento jurídico son funciones propias del Ministerio
de Finanzas “la formulación de políticas, la planificación y realización de las actividades
del Ejecutivo Nacional en materia fiscal y financiera, y la participación en la formulación
y aplicación de la política económica. La recaudación, control y administración de todos
los ramos de rentas nacionales; lo relativo al crédito público interno y externo, el
régimen tributario y de aduanas; el control interno; la contabilidad pública y las demás
competencias que le atribuyan las leyes” (Decreto con Rango y Fuerza del Ley
Orgánica de Reforma de la Ley Orgánica de la Administración Central, artículo 27).
Depende del Ministerio de Hacienda (actualmente Ministerio de Finanzas) el
Servicio de Tesorería Nacional (LOHPN, artículo 82) organismo al cual, por si o por
medio de agencias o entidades auxiliares, toca el servicio de percepción de los ingresos
nacionales, tanto tributarios como no tributarios. Por expresa disposición de la Ley se
atribuyen funciones de inspección y fiscalización de la Hacienda Pública Nacional,
asignándoles el carácter de Fiscales de Hacienda al Procurador de la Nación, los
Fiscales Generales de Hacienda, los fiscales o Comisionados Especiales (por ramo de
rentas), los Interventores de Aduanas y demás funcionarios que determinan las Leyes y
Reglamentos.
67
Antes de la entrada en vigencia del COT (1983) el organismo que a nivel del
gobierno central tenía atribuido el carácter de administración tributaria era la Dirección
General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas),
carácter que se mantuvo después de la aparición del COT y que inclusive fue
reconocido mediante sentencias emanadas de la extinta Corte Suprema de Justicia
(actualmente Tribunal Supremo de Justicia) en fecha 20 de junio de 1990.
La estructura consagrada en la Constitución Nacional (1961), de carácter federal,
la cual reconoce tres niveles de ejercicio del poder, determina la distribución de
competencias tributarias y en consecuencia, la existencia de administraciones
tributarias: nacional, estadal y municipal. Esta estructura se mantiene y está plasmada
en la Constitución vigente (1999). A nivel nacional se produjo un hecho que modificó el
estado de cosas antes referido, producto del proceso que comenzó en 1989, inscrito en
el proceso de reforma iniciado en aquel entonces, una de cuyas estrategias dirigida a la
modernización del sector público, es la consiguiente modernización de la administración
tributaria.
2.1.3.1. La recaudación
Basado en Candal (2005), la recaudación se halla en un profundo estado de
transformación, ya que su elaboración del sistema de recaudatorio se inicia en 1977 y
comenzó a implantarse en 1981, a su vez, esta transformación integra una estrategia
más amplia de incorporación masiva del proceso electrónico de datos. Así, el sistema
de recaudación, Grizziotti (2001), describe que por lo menos hasta la determinación de
la deuda morosa, constituye así una avanzada modernización en la dirección de rentas.
Es necesario utilizar cierto cuidado en su análisis: en efecto, se han encontrado
numerosos obstáculos y problemas operativos que van siendo modificados sobre la
marcha. Para algunos la solución ya ha sido implementada; para otros solo se
encuentra en estudio pues recién se ha efectuado el diagnóstico.
Por otra parte, la conmoción ocasionada por la cuesta en marcha de
procedimientos complejos causa desavenencias entre los niveles normativos y
operativos. Así, se hace difícil a veces apreciar cual es el verdadero estado de cosas y
68
cuáles son sus verdaderas causas y sus mejores soluciones. En general, las
conclusiones de la misión son que la estrategia del proceso computarizado de
recaudación hasta la determinación de la cuenta del contribuyente sigue las grandes
líneas generalmente aceptadas por la teoría y la práctica de la administración tributaria
latinoamericana; los graves problemas que se han presentado han sido razonablemente
diagnosticados y están en vías de superación con buenas probabilidades de éxito y
quedad aun varios ajustes progresivos por efectuar, existiendo una buena
infraestructura de análisis y computación y un buen termino de la transformación .
El sistema de recaudación de Venezuela, Palacios (2006), se basa sobre un
requerimiento formal de gran trascendencia administrativa: la determinación del
impuesto solo tiene valor jurídico para obligar al contribuyente hacia el fisco cuando ha
sido efectuada por el fiscal, que es el representante autorizado del fisco. Esa
determinación, que fija el nacimiento del derecho del estado, es denominada
corrientemente liquidación. La liquidación puede basarse en dos fuentes legales
informativas: la entregada por el contribuyente a través de la declaración o la preparada
por el fisco, por cualquiera de los medios a su alcance, llamada resolución.
Por su lado, la declaración genera el hecho jurídico de la conformidad del
contribuyente con los datos que el mismo brinda al fisco para que este determine el
impuesto. La resolución genera el hecho jurídico de la opinión del fisco y debe dar lugar
a una evidentemente , ambas clases de liquidaciones las apoyadas en declaraciones y
las apoyadas en resoluciones pueden ser apeladas por el contribuyentes dentro de
ciertas normas procesales .este mecanismo se aplica, en principio a todos los
impuestos.
2.1.3.2. Proceso de determinación y declaración de los impuestos
municipales.
La determinación es la primera fase o etapa del proceso que debe cumplir el
sujeto pasivo, para darle cumplimiento a sus deberes formales, en este caso los
impuestos municipales, por esto es necesario conocer las bases legales que sustenta el
procedimiento para lograr aplicarlo idóneamente. Para Evans (2003, p. 119), sostiene
69
que la determinación es: “Mediante la cual se precisa la existencia de la obligación
tributaria en el caso concreto, quien es el obligado y el monto a pagar”.
El Código Orgánico Tributario (2001), establece en los siguientes artículos:
Art. 130: Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por si mismos dicha obligación o proporcionar la información necesarias para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.
No obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de
oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como solicitar las medidas
cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualesquiera de las
siguientes situaciones:”[...]”. Por su lado, el artículo 131 del Código Orgánico Tributario
(2001), señala:
La determinación por la Administración Tributaria se realizará aplicando los siguientes sistemas: 1. Sobre base cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos imponibles. 2. Sobre base presuntiva, en mérito de los elementos, hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria. Asimismo, el artículo 132 del código in comento, señala que:
La Administración Tributaria podrá determinar los tributos sobre base presuntiva, cuando los contribuyentes o responsables: 1. Se opongan u obstaculicen el acceso a los locales, oficinas o lugar donde deba iniciarse la fiscalización. 2. Lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido. 3. No presenten los libros y registros de la contabilidad, la documentación comprobatoria o las informaciones relativas a las operaciones registradas. 4. Entre otras irregularidades. De esa manera, al efectuar la determinación sobre base presuntiva la
administración podrá utilizar los datos contenidos en la contabilidad del contribuyente o
en las declaraciones correspondientes a cualquier tributo, sean o no del mismo
ejercicio, así como cualquier otro elemento que hubiere servido a la determinación
sobre base cierta. (Artículo 133 del COT, 2001). Por su lado, la determinación tributaria
revela la existencia de una obligación tributaria, identifica al deudor y el monto a pagar,
70
verifica la realización del hecho generador, señala la base imponible y la cuantía del
tributo. En su contrario, la determinación también puede declarar la inexistencia de la
obligación tributaria en el caso particular.
Este impuesto consiste en una cantidad porcentual de los ingresos brutos
obtenidos en cada trimestre, con ocasión del ejercicio de actividades comerciales,
industriales o de índole similar en la jurisdicción del municipio o en un monto fijo, de
acuerdo con lo establecido en el clasificador de actividades económicas, el cual se
determinará aplicando la base imponible a los ingresos brutos obtenidos en cada
ejercicio fiscal. De acuerdo a lo establecido en la Ordenanza, en su artículo 44, describe
que:
La Administración Tributaria Municipal puede en cualquier momento verificar la exactitud y veracidad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes del impuesto, teniendo para ello las más amplias facultades de fiscalización, inspección y control que consagra el Código Orgánico Tributario y la Ordenanza de Creación y Funcionamiento del Servicio Autónomo de Administración Tributaria.
De manera especial, la Administración podrá hacer uso de la determinación de
oficio, cuando ocurra cualquiera de las siguientes circunstancias:
1. El contribuyente no hubiese presentado su declaración o la misma presentare
dudas sobre su exactitud.
2. Los datos aportados por el contribuyente sobre su actividad no se corresponden
con los de su contabilidad.
3. No se exhiban libros, facturas, documentos o anexos exigidos por la
Administración.
4. No se lleve contabilidad o la misma no reúna los principios generalmente
aceptados y exigidos por la legislación nacional o se lleve doble.
En definitiva, la determinación a la que se refiere la Ordenanza Municipal,
procederá sobre bases ciertas o sobre bases presuntas. En la determinación sobre
bases ciertas, se tomarán en cuenta todos los presupuestos que permitan conocer en
forma directa y clara, todos los elementos constitutivos de la obligación tributaria. Se
apreciarán aquellos elementos aportados por el contribuyente o por terceros, tales
71
como: declaraciones de impuestos nacionales, factura, libros, estados financieros,
registros de proveedores, movimientos bancarios, entre otros.
En caso de ausencia de elementos directos, establece la ordenanza municipal
que:
La Administración hará la determinación sobre base presunta mediante la cual podrá tomar en cuenta el movimiento económico del negocio o de actividades semejantes, considerar índices o estadísticas nacionales, regionales, reportes económicos y cualesquiera otros elementos que reflejen de manera directa o indirecta, la actividad económica del contribuyente.
Cuando la determinación se aplica sobre base presunta, el contribuyente no
tendrá derecho a impugnar la determinación de oficio fundándose en hechos o
elementos que hubiere ocultado o no exhibido a la Administración Tributaria Municipal,
cuando fuese requerido para ello, o cuando hubiese un ocultamiento intencional de
información para la Administración.
Por su lado, el manual de procedimientos Control de Cobranzas de la Gerencia de
Recaudación del SENIAT (Revista De Derecho Tributario No. 105, 2005), define: “la
liquidación como el acto o conjunto de actos que declara la existencia y cuantía de un
crédito tributario o su inexistencia”. Asimismo, señala Fraga, Viloria, y Sánchez (2005)
que la liquidación es el acto de declarar la existencia y cuantía de la obligación
tributaria, es la determinación cuantitativa de la deuda del contribuyente, lo cual es
imprescindible puesto que de lo contrario no sería posible contener que el contribuyente
es deudor del Estado de una suma determinada.
De acuerdo a las definiciones citadas, se puede resumir que la liquidación de los
impuestos municipales, consiste en la determinación tributaria que realiza la
administración tributaria, con el fin de establecer la cantidad pecuniaria que adeuda el
contribuyente por concepto de estos impuestos. Una vez culminado la etapa de la
Determinación se debe igualmente analizar la siguiente, la Declaración, esta fase al
igual que la anterior tiene un basamento legal que la soporta y el cual es importante
conocer.
Ahora bien, la Declaración por su lado representa la parte intermedia del proceso
donde el sujeto pasivo tiene la posibilidad de garantizar al ente recaudador su buena fe
72
y disposición de dar cumplimiento al pago del tributo respectivo. Así, según Giuliani,
Navarrine y Asorey (1997, p. 498), Citado por: Giuliani Fonrouge (2000), la declaración,
“es el acto jurídico particular de entregar cierta cantidad a título de impuesto o tasa”.
Pero frente a él no existe un verdadero derecho subjetivo del ente público, sino una
situación de poder. El derecho subjetivo de crédito surgirá, en su caso una vez
practicada la liquidación.
Por su lado, Villegas (2001), señala que “es el cumplimiento de la prestación que
constituye el objeto de la relación jurídica tributaria principal, lo que presupone la
existencia de un crédito por suma líquida y exigible a favor del fisco” (p. 375). Por su
parte, los contribuyentes que no hayan tenido movimiento económico en el trimestre
causado, representados por ventas, ingresos brutos y operaciones efectuadas o
aquellos descritos en el Art. 11 de la presente ordenanza, están en la obligación de
efectuar y presentar su declaración voluntaria respectiva dentro de los plazos y en las
condiciones que establece la ordenanza, a los fines del control fiscal pertinente.
Ahora bien, la Administración Tributaria Municipal pondrá a disposición de cada
contribuyente, formularios preimpresos para efectuar las declaraciones juradas de sus
ingresos brutos, a los fines de su presentación por duplicado y bajo fe de juramento.
Por su parte señala Fraga, Viloria, y Sánchez (2005, p.43), Citado por: Fraga Pittaluga
(2006), “la liquidación es el acto de declarar la existencia y cuantía de las obligaciones
tributarias”; es decir, es la determinación cuantitativa de la deuda del contribuyente, lo
cual es imprescindible puesto que de lo contrario no sería posible sostener que el
contribuyente es deudor del estado y de una suma determinada.
De acuerdo a las definiciones citadas se puede decir, que la liquidación de los
Impuestos Municipales, consiste en la determinación tributaria que realiza la
Administración Municipal a fin de establecer la cantidad pecuniaria que adeuda el
contribuyente por concepto de estos impuestos. Una vez analizados las dos primeras
etapas, es necesario hacer referencia al pago el cual representa la etapa final del
cumplimiento del deber formal, es el elemento que da cierre temporal a los
compromisos, ya que el proceso es cíclico.
73
2.1.3.3. Principio de eficiencia de recaudación tributaria
De acuerdo al artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela de 1999, el sistema tributario se sustentara en un sistema eficiente para la
recaudación. Así, Fraga, Viloria, y Sánchez (2005), Citado por: Fraga Pittaluga (2006),
comenta una visión sesgada de este principio puede conducir a algunos a pensar que el
sistema tributario descansa en un postulado de acuerdo con el cual la Administración
Tributaria debe recaudar tributos a como dé lugar. Sin embargo, conviene recordar aquí
que el sistema tributario eficiente no debe aspirar sino a recaudar exactamente lo que
según la ley deben pagar los contribuyentes, ni más ni menos.
Por su lado, señala Contreras Quintero (2002), que la recaudación no solo es
ineficiente cuando el ingreso tributario es menor al proyectado en el presupuesto de
ingresos públicos como consecuencia de la evasión tributaria o de la contravención de
las leyes fiscales. También es resueltamente ineficiente cuando se determinan tributos
en mayor cuantía de la debida, y la recaudación es postergada en forma indefinida
como consecuencia del justo y legitimo reclamo, administrativo o judicial, del sujeto
pasivo de la imposición.
En consecuencia, para lograr el sistema eficiente para la recaudación que la
constitución postula hoy como principio rector de la tributación en Venezuela, es
necesario, en primer lugar, potencial la determinación tributaria sobre base cierta,
permitiendo la participación activa del sujeto pasivo de la obligación tributaria en el
procedimiento administrativo correspondiente, ofreciéndole todas las facilidades y
garantías necesarias que lo estimulen a evitar conflictos ulteriores, sobre la cuantía de
la cuota tributaria liquida, que retardan innecesariamente la recaudación.
Señala Giuliani, Navarrine y Asorey (1997), Citado por: López de Ceballos (2001),
el estímulo de una innecesaria conflictividad entre el contribuyente y la Administración
Tributaria, es la acción exactamente opuesta a una recaudación tributaria que emplea el
mínimo de esfuerzos y recursos humanos y económicos para alcanzar las metas
fiscales previstas. De esa manera, Hamaekers (2001), señala que un sistema eficiente
de recaudación requiere entonces impulsar la profesionalización, el bienestar y la
estabilidad de los funcionarios de la Administración Tributaria, rescatándolos de la
74
tentación de migrar al sector privado o de incurrir en prácticas reñidas con la ética y la
ley, dotándolos además de todas las herramientas tecnológicas necesarias para
cumplir eficientemente su labor.
Es preciso, en especial, combatir arduamente la corrupción, creando los
mecanismos necesarios para castigar las conductas de los funcionarios públicos que
abusan de sus competencias para obtener beneficios personales. Las medidas deben
ser ejemplarizantes contra quienes resulten responsables de actos de corrupción. Por
su lado, a medida que los profesionales tributarios profundizan sus conocimientos y se
sienten respaldados por la estabilidad propia de la carrera administrativa, sus acciones
son más apegadas a la ley y su imagen frente al ciudadano se fortalece, logrando en
este un sentimiento de confianza y respeto, indispensable para el cumplimiento
voluntario de los deberes y obligaciones tributarias.
En este orden de ideas, y dado que el concurso de los contribuyentes y los
responsables es fundamental para que los tributos ingresen al fisco con el mínimo
esfuerzo posible, pues en eso radica precisamente la deseada eficiencia del sistema, es
indispensable orientar al universo de contribuyentes en forma activa y constante, para
informarles adecuadamente sobre sus deberes formales y obligaciones, estimulándolos,
a través de toda clase de incentivos legitimo, al cumplimiento voluntario de los mismos.
Por otra parte, cuando ya existe un conflicto entre la administración y un
contribuyente y ante el riesgo de que la recaudación se diera por años, es necesario
abrir espacios francos a los mecanismos alternativos de resolución de conflictos, tales
como el arbitraje el cual ya tiene regularización en nuestro ordenamiento jurídico todo a
fin de evitar costosos e innecesarios procesos judiciales. Una futura reforma del Código
Orgánico Tributario debería contemplar la posibilidad de terminación convencional de
los procedimientos administrativos.
En esta misma línea y para cumplir con el mandato constitucional, debería el
legislador crear espacios para la celebración de convenios tributarios, en los cuales se
module el ejercicio de la potestad tributaria, haciendo uso de bases indiciarias de
imposición acordadas entre la Administración y los contribuyentes organizados,
pertenecientes a diversos sectores de la economía.
75
Así, según Hamaekers (2001), la persecución de conductas antijurídicas como
evasión, debe ser implacable y no creemos posible que alguien llegare a sostener lo
contrario; pero en el plano de las infracciones administrativas, el asunto es distinto.
Buena parte de estas infracciones se cometen con culpa leve o levísima, derivada
negligencia o impericia, rara vez el origen es el dolo, se trata en definitiva de un
problema de conocimientos y aplicación de leyes tributarias, que por ser numerosas y
muy complejas, escapan del conocimiento del ciudadano común.
Por eso el principio de la recaudación eficiente, exige impulsar la creación de
incentivos a los contribuyentes que han cometido infracciones menores para que
regularicen su situación fiscal, tales como la aplicación de sanciones en cuantía
reducida mediante procedimientos administrativos expeditos, o la condonación de
sanciones o la remisión parcial de obligaciones tributarias, acordadas por la máxima
autoridad de la administración tributaria con la opinión favorable de los entes
contralores respectivos.
En el campo de procedimientos administrativos, Rodríguez y Pineda (2003),
señalan que urge proscribir tratos discriminatorios a ciertas categorías de
contribuyentes calificados paradójicamente como especiales, a los cuales se les priva
actualmente el uso de oficinas auxiliares de receptoría de fondos nacionales. Además
es indispensable impulsar una verdadera simplificación de todos los procedimientos
administrativos que se cumplen ante la administración tributaria, acatando los principios
y normas que consagra la nueva Ley de Simplificación de Trámites Administrativos.
Sin duda son estas medidas y no la represión, la amenaza la fiscalización
agresiva, la voracidad fiscal y las trabas administrativas de toda índole, las que darían
plena satisfacción a este nuevo postulado constitucional que orienta de la tributación en
Venezuela. De allí, que en la sección segunda en relación al Sistema Tributario, se
observa en el artículo 316 del COT (2001), que el sistema tributario procurará la justa
distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la
contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la
economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se
sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.
76
Así, no podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén
establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de
incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener
efecto confiscatorio. No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en
servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por
la ley, podrá ser castigada penalmente. En el caso de los funcionarios públicos o
funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena. (Artículo 317 del COT, 2001),
Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se
entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades
extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta
Constitución.
Así, la administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y
financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad
será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las
normas previstas en la ley.
2.1.3.4. La constitución y el principio de eficiencia.
La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, concibió un
marco jurídico dispuesto a hacer realidad todas aquellas expectativas de participación
política que la sociedad civil había deseado por más de treinta y cinco años como
respuesta necesaria y deseable al sistema de representación política, el cual, se había
desvirtuado por cuanto las acciones acometidas por los representantes políticos ya no
defendían o se relacionaban con los intereses y deseos de sus representados sin que
formalmente se pudiera hacer algo al respecto.
Según Rodríguez (2002), ese ensanchamiento entre la distancia de los
representantes y sus representados orientó al sistema político a un punto sin retorno,
un punto crítico, un punto histórico que se caracterizaría por la llegada inminente de no
sólo un conjunto de reformas sociopolíticas, sino mucho más allá, de un proceso
revisionista preparado para hacer uso de grandes y significantes rupturas
epistemológicas.
77
Así, una vez que la Constitución venezolana entró en vigencia, las inmensas
conquistas democráticas y económicas adquiridas para el beneficio de la sociedad civil
prevalecieron con creces sobre las anteriores propuestas constitucionales de la historia
del país, lo cual, en suma medida, también indicó la superación de las expectativas de
la Asamblea Constituyente, órgano consiente que era el momento propicio para recrear
nuevos patrones normativos económicos y políticos de interrelación entre el Estado y
sus ciudadanos: “[…] el Constituyente de 1999 evitó dogmatismos ideológicos en relación con los roles que deben jugar el Estado y el mercado en la economía y evitando una visión extrema y excluyente de los contenidos sociales de todo sistema económico, establece las bases para la formación de una economía de respeto a la acción individual En ese sentido, tal y como lo plantea la referida Exposición de Motivos, lo que se persigue es un equilibrio entre Estado y mercado, en razón de que el problema no es la medida de la intervención del Estado, sino la calidad de su actuación. El mercado no es un como tal, no es un fin en sí mismo, sino un medio para satisfacer las necesidades colectivas; por lo que debe haber un equilibrio los fines y los principios rectores, equilibrio entre productividad y solidaridad, equilibrio entre eficiencia económica y justicia social, dando libertad y protegiendo la iniciativa privada a la par de que se resguarda el interés colectivo”.
Por ello, las bases rectoras constitucionales de 1999, fundamentaron instrumentos
idóneos para limitar de manera recíproca los intereses antagónicos de la sociedad y el
Estado y, asimismo, desplazar la deprimida situación social del pueblo venezolano
hacia innovadoras formas de intervención política y comercio. En este último caso, la
carta magna estableció el régimen económico a partir de una estructura normativa que
permitía a los diferentes actores de la vida económica la adquisición y el uso de los
factores de producción, de los productos y los servicios.
La Constitución, señala Brewer - Carias (2002), que a su vez precisó la
concepción del Estado frente a la propiedad privada, la libertad contractual, la libertad
de comercio y de industria, la naturaleza y grado y ámbito de intervención del Estado
dentro de la economía, el grado de iniciativa personal de los particulares en el mercado,
la tutela jurídica que se le concede a esa iniciativa y los procedimientos y órganos
creados para dar plena instrumentación al sistema económico escogido, así como la
intervención coercitiva de los poderes públicos en la actividad económica.
Por ende, el principio de eficiencia, según Rawls (2006), se refleja tanto en el
diseño de los impuestos por el legislador, como en su recaudo por la administración. En
efecto, en cuanto al diseño de las normas tributarias, el sistema tributario se funda en
78
los principios de equidad, eficiencia y progresividad”– tiene aplicación, por lo menos, a
(a) la función del legislador de establecer contribuciones fiscales; y (b) a la disposición
constitucional según la cual.
Así, señala Acevedo (2009), en cuanto a su diseño, un impuesto es eficiente en la
medida en que genera pocas distorsiones económicas. También lo es, aunque desde
otro punto de vista, el impuesto que permite obtener la mayor cantidad de recursos al
menor costo posible. En el primer caso, se toma en consideración el impacto general
que produce una carga fiscal sobre el escenario económico mientras que en el segundo
se valora exclusivamente los resultados de la carga fiscal en cuestión.
En cuanto a su recaudo, la eficiencia mide qué tantos recursos logra recaudar la
administración bajo las normas vigentes. Por otra parte, el principio de eficiencia
tributaria no sólo se concreta en el logro de un mayor recaudo de tributos con el menor
costo de operación posible, sino que también “se valora como un principio tributario que
guía al legislador para conseguir que la imposición acarree el menor costo social para el
contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal (gastos para llevar a cabo el pago
del tributo)”.
2.1.3.5. Los principios tributarios y la constitución.
La Carta Magna Venezolana fue publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria N°
5.453 de la República Bolivariana de Venezuela en 1999, describe en su preámbulo
que:
El pueblo de Venezuela, en ejercicio de sus poderes creadores e invocando la protección de Dios, el ejemplo histórico de nuestro Libertador Simón Bolívar y el heroísmo y sacrificio de nuestros antepasados aborígenes y de los precursores y forjadores de una patria libre y soberana; con el fin supremo de refundar la República para establecer una sociedad democrática, participativa y protagónica, multiétnica y pluricultural en un Estado de justicia, federal y descentralizado, que consolide los valores de la libertad, la independencia, la paz, la solidaridad, el bien común, la integridad territorial, la convivencia y el imperio de la ley para esta y las futuras generaciones; asegure el derecho a la vida, al trabajo, a la cultura, a la educación, a la justicia social y a la igualdad sin discriminación ni subordinación alguna; promueva la cooperación pacífica entre las naciones e impulse y consolide la integración latinoamericana de acuerdo con el principio de no intervención y autodeterminación de los pueblos, la garantía universal e indivisible de los derechos humanos, la democratización de la sociedad internacional, el desarme nuclear, el equilibrio ecológico y los bienes jurídicos ambientales como patrimonio común e irrenunciable de la humanidad.
79
De la misma manera, expresa el artículo mencionado que el Estado es el garante
de la Seguridad Social en Venezuela, imponiéndole el legislador la obligación de
constituir un sistema eficaz y eficiente que permita cumplir con los objetivos de
protección de los ciudadanos que coticen en el sistema. Debido a todas estas causales
indicadas en el artículo comentado, el Estado se verá en la necesidad de garantizar la
Seguridad Social como un derecho universal e integral del venezolano mediante un
Sistema de labor solidaria, eficiente y participativo, donde las contribuciones no serán
un impedimento para el goce de esta protección.
Todo esto por medio del establecimiento y reestructuración de los tributos, que no
son más que prestaciones en dinero que el estado exige en ejercicio de su poder en
virtud de una ley y con la finalidad de cubrir gastos que le demanda el cumplimiento de
sus funciones. El sistema tributario consagrado en una ley fundamental debe estar
orientado por “principios” constitucionales cuyo propósito es asegurar su vigencia y
evitar reformas motivadas en intereses puramente fiscales.
Brewer - Carias (2000), describe que los cambios profundos que trae aparejados
cualquier proceso de transformación, han requerido la adopción de ciertas estrategias
que permitan lograr eficientemente los objetivos planteados. La primera de dichas
estrategias se inició en el año 1989, con la propuesta de una Administración para el
Impuesto al Valor Agregado, que luego fuera asumiendo paulatinamente el control del
resto de los tributos que conformaban el sistema impositivo nacional para ese momento.
Por ende, a mediados de 1994, se estructuró un programa de reforma tributaria,
dentro de un esfuerzo de modernización de las finanzas públicas por el lado de los
ingresos, que en Venezuela se denominó «Sistema de Gestión y Control de las
Finanzas Públicas» (conocido por sus siglas o Proyecto SIGECOF), el cual fue
estructurado con el apoyo del Banco Mundial, propiciando la actualización del marco
legal y funcional de la Hacienda Pública Nacional, muchas de cuyas regulaciones se
remontaban a los años 20 de esta centuria.
Dicha reforma seguía las tendencias que en ese mismo sentido se habían
generalizado en América Latina, como consecuencia de la crisis de deuda pública de la
década de los 80, conjuntamente con los programas de reforma del Estado y de ajuste
fiscal entendidos como posibles soluciones a dicha crisis. Con esta reforma se
80
pretendió la introducción de ciertas innovaciones importantes como la simplificación de
los tributos, el fortalecimiento del control fiscal y la introducción de normas que hicieran
más productiva y progresiva la carga fiscal.
Dentro del marco así creado, también se consideró importante dotar al Estado
venezolano de un servicio de formulación de políticas impositivas y de administración
tributaria, cuya finalidad declarada por el primer Superintendente Nacional Tributario en
el año 1996 consistía en reducir drásticamente los elevados índices de evasión fiscal y
consolidar un sistema de finanzas públicas, fundamentado básicamente en los
impuestos derivados de la actividad productiva y menos dependiente del esquema
rentista petrolero".
Dicho cambio tan relevante, se logró a través de la creación del Servicio Nacional
Integrado de Administración Tributaria, (en lo adelante SENIAT, hoy en día se le conoce
como Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria), mediante
Decreto Presidencial Número 310 de fecha 10 de agosto de 1994, como un Servicio
con autonomía financiera y funcional y con un sistema propio de personal, en atención
a las previsiones respectivas del Código Orgánico Tributario.
De esa forma, Borjas (2000), en un interesante artículo sobre los límites éticos de
la tributación, hace aplicación del esquema construido por Rawls (2006), y llega a la
conclusión de que los Estados deben tener principios, normas e instituciones que
establezcan “techos” al ejercicio de la potestad tributaria, ya que de lo contrario las
personas pueden ejercer su “libertad igual de separarse, ya que la colectividad no
puede justificar éticamente una alícuota sobre el valor del producto […]” “[...] por encima
del nivel de tributación que animaría a cualquier subconjunto de miembros de la
comunidad a concebir sus propias políticas independientes”.
2.1.4. Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 y el alcance de la
figura del establecimiento permanente En relación a este instrumento jurídico o base legal, en lo que atañe al presente
trabajo, se puede señalar los siguientes artículos:
81
En el artículo 1, se habla sobre que “ La presente ley tiene por objeto desarrollar
los principios constitucionales, relativos al Poder Público Municipal, su autonomía,
organización y funcionamiento, gobierno, administración y control, para el efectivo
ejercicio de la participación protagónica del pueblo en los asuntos propios de la vida
local, conforme a los valores de la democracia participativa, la corresponsabilidad social,
la planificación, la descentralización y la trasferencia a las comunidades y grupos
vecinales organizados”.
En el artículo 3, se expresa que “La autonomía es la facultad que tiene el
Municipio para elegir sus autoridades, gestionar las materias de su competencia, crear,
recaudar e invertir sus ingresos, dictar el ordenamiento jurídico municipal, así como
organizarse con la finalidad de impulsar el desarrollo social, cultural y económico
sustentable de las comunidades locales, y los fines del Estado”.
Seguidamente, en el artículo 4, se explica que en el ejercicio de su autonomía
corresponde al Municipio:
5. Legislar en materia de su competencia, y sobre la organización y
funcionamiento de los distintos órganos del Municipio.
6. Gestionar las materias de su competencia.
7. Crear, recaudar e invertir sus ingresos.
En el artículo 6, se expresa que los Municipios y demás entidades locales se
regirán por las normas constitucionales, las disposiciones de la presente ley, la
legislación aplicable, las leyes estadales y lo establecido en las ordenanzas y demás
instrumentos jurídicos municipales.
Las ordenanzas municipales determinarán el régimen organizativo y funcional de
los poderes municipales según la distribución de competencias establecidas en la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en esta Ley y en las leyes
estadales.
Y por último, en el artículo140, se explica que son ingresos ordinarios del
Municipio: “Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por
licencias o autorizaciones, los impuestos sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicios o de índole similar, con las limitaciones establecidas en la
82
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los impuestos sobre inmuebles
urbanos […] (sic)”.
2.1.4.1. Proceso para el pago de los impuestos municipales.
El pago como última fase del proceso, representa el cumplimiento definitivo del
impuesto, por lo tanto es indispensable que el contribuyente o sujeto pasivo tenga bien
definido este concepto y el procedimiento a seguir para finiquitar satisfactoriamente el
plan fiscal.
Así, Villegas (2001, p. 375), “es el cumplimiento de la prestación que constituye el
objeto de la relación jurídica tributaria principal, lo que presupone la existencia de un
crédito por suma líquida y exigible a favor del fisco”. Por ende, el Código de Tributario
(2001), establece lo siguiente en su artículo 40 que el pago debe ser efectuado por los
sujetos pasivos. También puede ser efectuado por un tercero, quien se subrogará en
los derechos garantías y privilegios del sujeto activo, pero no en las prerrogativas
reconocidas al mismo por su condición de ente público.
Asimismo, en el artículo 41 del código in comento, se describe que l pago debe
efectuarse en el lugar y la forma que indique la ley o en su defecto la reglamentación. El
pago deberá efectuarse en la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente
declaración, salvo que la ley o su reglamentación establezcan lo contrario. [...].
Seguidamente, en el artículo 42 se describe que existe pago por parte del contribuyente
en los casos de percepción o retención en la fuente previstos en el artículo 27 de este
código. Continuando, en el artículo. 43, se describe que los pagos a cuenta deben ser
expresamente dispuestos o autorizados por la ley.
Por ende, en los impuestos que se determinen sobre la base de declaraciones
juradas, la cuantía del pago o cuenta se fijará considerando la norma que establezca la
ley del respectivo tributo. Asimismo, en el artículo 44, se describe que la Administración
Tributaria y los sujetos pasivos o terceros, al pagar las obligaciones tributarias, deberán
imputar, el pago, en todos los casos, al concepto de lo adeudado según sus
componentes.
Así se encuentran los siguientes impuestos:
83
Impuesto Predial: para el pago del impuesto predial el contribuyente se
presentara a las oficinas de tesorería municipal y con solo proporcionar el nombre a
quien se encuentra registrado el predio o bien la clave catastral del predio podrá realizar
su pago. El contribuyente tiene la opción de pagar trimestre por trimestre o bien todo el
año.
1. Se aplicará el 10% de descuento al contribuyente que realicé el pago anual
durante el mes de enero.
2. Se aplicará el 50% de descuento sobre el monto a los sujetos del impuesto que
acrediten su calidad de jubilados y pensionados, durante todo el año, presentando
documentación avaladora y vigente, de lo contrario se podrá suspender esta prestación,
aclarando que el descuento es para un solo predio y que sea casa habitación.
3. Se aplicará el 60% de descuento en recargos al contribuyente por los rezagos
de impuesto predial de los años 2007 y anteriores, así como los que se generen
durante el mismo ejercicio fiscal 2008, únicamente se considerara el 100% de
descuento en recargos a personas de escasos recursos económicos, previo estudio
socioeconómico.
Impuesto Predial Ejidal: Este impuesto es sobre los predios rústicos ejidales o
comunales, se aplica al valor de la producción comercializada de cada cultivo por ciclo
productivo, provenientes de dichos predios cuando sean aprovechados para la
producción agropecuaria, silvícola, apicultura o agricultura, la tasa aplicable que
establece la misma ley pagaran el 2% de la base mayor.
Impuesto por la prestación de servicio de hospedaje: la tasa de este impuesto
será del 2% sobre el servició de hospedaje, mismo que será recaudado en primer
término por parte del hotelero, se enterara en las oficinas de la tesorería municipal a
mas tardar los primeros quince días del mes siguiente a aquel en que se perciban
dichas contraprestaciones.
2.3. BASES LEGALES
Las bases legales que sustentan este trabajo fueron las siguientes:
84
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999). Toda norma se
divide en títulos estos, en capítulos, y ellos en artículos. La carta magna Venezolana,
aprobada en fecha 24 de marzo de 2000, se encuentra organizada se la siguiente
manera: Titulo I, relativo a los principios fundamentales, Titulo II, referente a los
espacios geográficos y de la división política, título III, concerniente a los derechos
humanos, título IV y titulo V, inherente al poder público y a su organización, título VI,
relacionado con el sistema socioeconómico, titulo VII, referido a la seguridad de la
nación, título VIII, de la protección del texto constitucional, titulo IX, en donde se legisla
la reforma constitucional, y por último las disposiciones finales.
Por lo que se analiza, en el identificado tema investigativo, lo concerniente al título
IV, Capitulo II y Capitulo IV, los cuales regulan el poder público nacional con sus
competencias, es necesario señalar también lo especificado en el título VI antes
identificado, particularmente capítulo II del Régimen Fiscal y Monetario, sección
segunda sobre el sistema tributario.
En los articulados concernientes al Capítulo IV del Poder Público Municipal del
Título IV, se refleja la autonomía política-administrativa, legislativa del municipio, la
primera al consagrar la elección de sus autoridades, la segunda concerniente a que el
municipio puede gestionar libremente las materias asignadas por ley, la tercera se
refiere a las ordenanzas creadas, las cuales regulan tributos, procesos; todo lo antes
mencionado respetando sus limitaciones.
Dentro de este marco existen varias disposiciones, que conforman los
fundamentos del Régimen de Gobierno, y la administración municipal, siendo intención
del legislador la descentralización fiscal; aunado a esto hay un control a nivel central de
las potestades tributarias de los estados y municipios, estipulado en el articulo 156
Numeral 3 ejusdem, al referirse sobre las limitaciones y determinación de los tipos
impositivos.
Asimismo estipula el artículo 168 ejusdem, la definición de municipio
contemplando lo siguiente: “Los municipios constituyen, la unidad política primaria de la
organización nacional, gozan de personalidad Jurídica y autonomía dentro de los limites
de esta constitución y de la ley”. Siendo este concepto claro y categórico, relevándose
la participación ciudadana dentro de municipio y su autonomía. Además se destaca en
85
la norma constitucional, las competencias del municipio en cuanto al desarrollo
económico, la facultad que posee para generar ingresos públicos propios, igualmente
establece el sistema normativo municipal consagrado en el artículo 169.
En el mismo orden, con relación a la autonomía Financiera –Tributaria, establece
en los artículos 178, 180 ejusdem, la potestad que posee el municipio para recaudar e
invertir sus ingresos, dentro de los principios que se rigen constitucionalmente, así
como los determinados por leyes en la materia, en este caso serian las referentes al
Código Orgánico Tributario, y Ley Orgánica del Poder Público Municipal.
De este modo los artículos 179 ejusdem, estipula sobre las tasas e impuestos las
cuales le competen, facultando a los municipios sobre el Impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar. Observándose los
ingresos obligatorios de régimen común, y la legalidad municipal constitucional de este
impuesto.
A su vez, el artículo 183 ejusdem, establece las prohibiciones municipales, siendo
la más relevante la de no gravar las ventas de exportaciones en los municipios por ser
esta de competencia nacional; en donde se enfrentan dos normas en una parte las
potestades Municipales, y en otra la del Estado Nacional. Por último, el artículo 316, de
forma expresa establece los principios bases del sistema tributario, señalando el
principio de capacidad contributiva, de progresividad, concatenado esto con el artículo
317, que tipifica no hay tributo sino son establecidos en las leyes, es decir principio de
legalidad, regulando también el principio de no confiscatoriedad del tributo.
Código Orgánico Tributario (2001). Es ineludible el estudio de este instrumento,
el cual regula la parte conceptual tributaria en general, los procedimientos
administrativos, los recursos competentes; específicamente se revisa el Titulo I
referentes a las disposiciones Generales, y Titulo II concernientes a la obligación
tributaria, capítulo I relativo a las disposiciones generales, capítulo IV del hecho
imponible.
El artículo 1 de este Código, en su tercer párrafo consagra y ratifica la Potestad
Tributaria a nivel Municipal para crear, modificar el tributo, determinar el Hecho
Imponible y los elementos objetivos; pero también menciona que se aplicará de forma
supletoria cuando no exista normas en la materia a nivel municipal.
86
A su vez el artículo 6 ejusdem, estipula que todo impuesto, exenciones, rebajas
deben ser consagrado por ley, en razón del principio de legalidad tributaria implícito en
el artículo 317 de la Constitución, también autoriza al Poder Ejecutivo para otorgar
exoneraciones. En los artículos 5, 6, 7 se consagra lo relativo a la interpretación
económica jurídica de la norma, estando en un mismo lugar el contribuyente y el fisco
ante la ley; también mencionan que la analogía no puede ser utilizada cuando se
requiere que una ley establezca y especifique la materia, como lo es por ejemplo, para
la creación del tributo, en virtud al principio de legalidad tributaria antes referida.
Asimismo, los impuestos, tasas, contribuciones de mejoras, Contribuciones
especiales, se encuentran subordinados al Código Orgánico Tributario vigente, con
excepción a cuando se aplique el Código de forma supletoria en la materia,
contemplando esto el artículo 12 ejusdem.
Aunado a ello estipula el artículo 13 ejusdem la obligación tributaria, estableciendo
los sujetos de la misma, siendo el acreedor del tributo el Fisco Nacional, y el deudor el
contribuyente, jerarquiza el carácter personalísimo de esta Obligación; en concordancia
el artículo 22, del título II, capítulo III, concerniente al sujeto pasivo, sección segunda,
enumera quienes son los contribuyentes ante la norma tributaria, siendo estos las
Personas Naturales, Personas Jurídicas, o Entidades; para adquirir dicha tipificación
deben de intervenir dentro de los elementos del hecho imponible.
De la misma Manera, el artículo 36 del referido Código, consagra textualmente: “El
hecho imponible, es el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo, y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación tributaria”.
Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010). Así, la reciente aprobación,
trago consigo indudables cambios en el marco administrativo Municipal a nivel nacional,
el fin de esta norma es regular la descentralización, la autonomía en base a principios
constitucionales determinados, y los tributos en singular, en lo sustantivo; la ley viene
hacer desarrollo de la Constitución nacional.
Este texto normativo, está compuesto por 7 títulos, es decir: Titulo I Disposiciones
Generales, Titulo II, en cuanto a Municipios y Otras Entidades Locales, dividido a su vez
en 5 capítulos, Título III, sobre Competencia de los Municipios y Demás Entidades
Locales, fraccionado por Capítulo I, Competencia de los Municipios, Capítulo II, de los
87
Modos de Gestión, título IV , referido a la organización de Poder Publio Municipal,
representado por 6 capítulos, título VI menciona la Participación Protagónica en la
Gestión Local, y titulo VII a las disposiciones finales.
Con respecto al tema se hace énfasis, al Título V, referido a la Hacienda Pública
Municipal, contiene 5 capítulos, concernientes a: Principios Generales sobre la
Hacienda Pública Municipal, Bienes y Obligaciones Municipales, los Ejidos, Actuación
del Municipio en Juicio, la Potestad Tributaria del Municipio, recogiendo este 9
subsecciones en donde regula cada uno de los impuestos de competencia municipal.
Definiendo esta ley, en su artículo 2 Municipio, continuando con la misma concepción
estipulada en la Constitución vigente.
En su artículo 3 consagra que se debe entender por autonomía, globalizando en
un todo las características Administrativas, Políticas, Legislativas, que le conciernen;
textualmente establece: “La autonomía es la facultad que tiene el Municipio para elegir
sus autoridades, gestionar las materias de su competencia, crear, recaudar e invertir
sus ingresos, dictar el ordenamiento jurídico municipal, así como organizarse con la
finalidad de impulsar el desarrollo social, cultural y económico sustentable de las
comunidades locales, y los fines del Estado.
Con relación a la autonomía Financiera debe ser controlada, fiscalizada, así como
le corresponde recaudar e invertir sus ingresos, regulando esto en el precepto 4,
Numeral 7,8 ejusdem. También en el artículo 56 en concordancia a la jerarquía
constitucional enumera las competencias propias del municipio, correlacionándose este
con el artículo 169 de la carta magna; además cada uno de los municipios velara por el
bienestar socio-económico, tal como lo rige el artículo 60, llevando a cabo para ello el
modo de gestión oportuno en la localidad, como rige el artículo 69 de la ley respectiva.
A su vez jerarquiza, el artículo 75 a los órganos del Poder Público Municipal.
Como lo son Ejecutivo, cuya función lleva el alcalde, Legislativo competencia del
consejo Municipal, y Fiscal Municipal llevada por la Contraloría local. Por otra parte, el
título V, concerniente a la hacienda pública Municipal, Capítulo I, rige los Principios
Generales sobre la Hacienda Pública Municipal.
Con relación a lo anterior, la administración financiera de manera expresa esta
señala el precepto 129 ejusdem, al decir:
88
La administración financiera de la Hacienda Pública Municipal se ejercerá en forma planificada con arreglo a los principios de legalidad, eficiencia, celeridad, solvencia, transparencia, rendición de cuentas, responsabilidad, equilibrio fiscal y de manera coordinada con la Hacienda de la República y la de los estados, sin perjuicio de la autonomía que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela consagra a favor de los municipios para la gestión de las materias de su competencia y para la creación, recaudación e inversión de sus ingresos.
Luego su artículo 140 ejusdem, ratifica el carácter legitimo del impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar
específicamente ordinal 2. También en el capitulo V, relativo a las potestades tributarias
fortalece la misma, al mencionar que en base a dicha facultad puede crear ordenanzas
para crear tributos, suprimirlo, y estos deben de contener según el artículo 165 ejusdem
lo siguiente:
La determinación del hecho imponible y de los sujetos pasivos., 2. La base imponible, los tipos o alícuotas de gravamen o las cuotas exigibles, así como los demás elementos que determinan la cuantía de la deuda tributaria, 3. Los plazos y forma de la declaración de ingresos o del hecho imponible., 4. El régimen de infracciones y sanciones. Las multas por infracciones tributarias no podrán exceder en cuantía a aquéllas que contemple el Código Orgánico Tributario., 5. Las fechas de su aprobación y el comienzo de su vigencia., 6. Las demás particularidades que señalen las leyes nacionales y estadales que transfieran tributos.
El legislador una vez más quiso mencionar lo que toda norma tributaria debe
contener, esto conforme a lo analizado en el Código Orgánico Tributario, y a su vez en
su primer aparte se establece el principio de legalidad al mencionar que si no están los
impuestos, tasas contribuciones, estipulados en la ordenanza no se pueden cobrar.
A su vez, en cuestión a la problemática planteada, en el título V, de la Hacienda
Pública Municipal, Capítulo V, referente a la Potestad Tributaria del Municipio,
subsección novena sobre Impuesto sobre Actividades Económicas, se encuentran
regulados este impuesto en los artículos 207 al 229, específicamente se estudiarán los
relativos al Hecho imponible y Establecimiento Permanente.
En relación al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio,
servicios o de índole similar, en su artículo 207, refiere sobre el alcance del Hecho
Imponible, esta nueva denominación de la materia gravable, da un alcance mayor al
hecho imponible, del cual sólo quedarían excluidos actividades las sin fines de lucro y el
trabajo bajo relación de dependencia. Entonces en base a su carácter lucrativo se
89
puede decir que todas las actividades de telecomunicaciones, de hidrocarburos
desarrolladas por contratistas, la industria, comercio de alcoholes y cigarrillos, la
navegación, el juego, los servicios profesionales etc., quedarían gravadas por el
impuesto.
Además, el referido artículo precisa el periodo de dicho impuesto, tipificando que
se cobrara anualmente, y no de forma anticipada, como en muchas ocasiones sucede
en las ordenanzas municipales. Otros aspectos de este impuesto, están estipulados
normativamente en los artículos 212, 210 ejusdem; el cual subra ya la relevancia
territorial de este impuesto, respecto a la posible carga de actividades económicas, que
aunque no se ejecuten dentro del municipio, poseen un enlace espacial con su
jurisdicción y pueden ser gravadas por el municipio. No obstante de establecimiento
permanente definido en el artículo 220, viene a ser factor de conexión de las
actividades.
Igualmente, el legislador en el artículo 221, en donde establece hipótesis para
evitar múltiples imposiciones municipales, que se pueden dar por el amplio concepto de
establecimiento permanente tipificado en la ley respectiva, textualmente:
[…] una sucursal, oficina, fábrica, taller, instalación, almacén, tienda, obra en construcción, instalación o montaje, centro de actividades, minas, canteras, instalaciones y pozos petroleros, bienes inmuebles ubicados en la jurisdicción; el suministro de servicios a través de máquinas y otros elementos instalados en el Municipio o por empleados o personal contratado para tal fin, las agencias, representaciones de mandantes ubicadas en el extranjero, sucursales y demás lugares de trabajo mediante los cuales se ejecute la actividad, en jurisdicción del Municipio..
En este mismo orden, el artículo 219 regula sobre la jurisdicción competente en
gravar actividades de ejecución de obras y de prestación de servicios. Pero también,
esa ley ha traído indudables cambios para este Impuesto por su relevancia económica
como tributo municipal, que han llevado doctrinalmente a discutir y analizar las
posiciones respecto al establecimiento permanente, así como sobre el
perfeccionamiento del hecho imponible.
90
4. SISTEMA DE CATEGORÍA
La categoría que integra el presente estudio es: “Figura del establecimiento
permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas”
4.1. Conceptualización de la categoría
El sistema de recaudación de Venezuela, se basa sobre un requerimiento formal
de gran trascendencia administrativa: la determinación del impuesto solo tiene valor
jurídico para obligar al contribuyente hacia el fisco cuando ha sido efectuada por el
fiscal, que es el representante autorizado del fisco. Esa determinación, que fija el
nacimiento del derecho del estado, es denominada corrientemente liquidación. La
liquidación puede basarse en dos fuentes legales informativas: la entregada por el
contribuyente a través de la declaración o la preparada por el fisco, por cualquiera de
los medios a su alcance, llamada resolución. (Palacios, 2006).
De esa manera, el Impuesto Municipal de Industria y Comercio (IMPIC)
encontraba su razón de ser, pues como refiere Ronald Evans Márquez (2003), a lo que
a su vez afirma Ramiro Cabezas, éste se caracterizó por ser una de las principales
fuentes, sino la primera, de recursos financieros para el funcionamiento del Municipio
venezolano. (p.78).
4.2. Operacionalización de la categoría
Operacionalmente, se describe que aún y cuando sometida a límites
constitucionales, la autonomía normativa de los Municipios respecto al impuesto de
Industria y Comercio, debe reconocerse. Pueden así las Ordenanzas determinar la
base imponible, sus características, los sujetos pasivos, las autoridades fiscales, la
forma de control de extinción del tributo, las bases imponibles, fórmulas de cálculo del
impuesto, algunos aspectos procedimentales, las formas de liquidación, los ilícitos y las
sanciones. Todo ello comporta un importante espectro de facultades que en el marco
de las potestades normativas ejercen los municipios al dictar sus Ordenanzas. (Ver
cuadro 1).
91
Cuadro 1 Operacionalización de la categoría
Objetivo General: Analizar el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.
OBJETIVOS ESPECÍFICOS CATEGORÍA SUB-CATEGORÍA UNIDADES DE ANÁLISIS
Examinar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y la figura del establecimiento permanente bajo el marco de la Constitución de 1999 y las leyes municipales.
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Impuesto Municipal sobre las Actividades
Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de
índole similar
Potestad tributaria municipal. Limitaciones a la potestad tributaria. Concepto de Industria y Comercio.
Estudiar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar y la figura del establecimiento permanente a la luz de las normativas vigentes venezolanas.
Figura del establecimiento permanente a la luz de las
normativas vigentes venezolanas
Atribución de la potestad tributaria. Concepto de establecimiento permanente. Tributación del establecimiento permanente
Analizar el principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con relación al proceso de recaudación del impuesto municipal.
Principio de eficiencia de recaudación tributaria
contenido en el artículo 316 de la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela
La recaudación. Proceso de determinación y declaración de los impuestos municipales. Principio de eficiencia de recaudación tributaria. La constitución y el principio de eficiencia. Los principios tributarios y la constitución
Estudiar bajo el marco de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar.
Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 y el alcance de la figura del
establecimiento permanente
Proceso para el pago de los impuestos municipales.
Formular lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar bajo el alcance de la figura del establecimiento permanente.
Este objetivo fue producto del alcance de los objetivos anteriores.
Fuente: Aguirre (2012).
92
CAPÍTULO III
MARCO METODOLÓGICO
En el presente capítulo, se hizo referencia a la metodología de investigación
utilizada para llevar a cabo el estudio planteado y también la manera en que se obtuvo
la información, permitiendo así, el alcance de los objetivos. Del mismo modo fue
necesario destacar, que en todo proceso de investigación, el marco metodológico
servirá para designar el esbozo, prototipo o modelo que indica los procedimientos y
técnicas para la planificación y ejecución de la investigación. Así, este estudio tendrá
como propósito el proporcionar las herramientas metodológicas acordes para el análisis
del alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto
Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en
cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades económicas de
industria, comercio, servicio o de índole similar.
1. TIPO DE INVESTIGACIÓN
Una vez seleccionado el problema que merece la atención del investigador y que
resulte accesible, según Sabino (2002), se hace imprescindible definir las condiciones
metodológicas bajo las cuales se analizó la esencia del estudio, en función de los
objetivos de la investigación, tarea para ser realizada con rigurosidad o en forma
explícita.
Según la naturaleza de los objetivos a alcanzar, fue considerado como un estudio
aplicado. Al respecto, De Pelekais, Finol Neuman, y Parada (2005), refieren a Finol y
Nava (2002, p. 18), para quien la investigación aplicada “describe y predice la
aplicabilidad de los resultados, se concibe y planifica con fines eminentemente
prácticos, directos e inmediatos dirigidos a la solución de problemas de la realidad”. Por
su parte, Chávez (2007), sostiene que la investigación aplicada, tiene como fin la
93
resolución de situaciones problema en un corto período; así se buscó analizar el
alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal
Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela y las leyes municipales, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de
impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole
similar en un lapso de observación definido.
Según los propósitos que la misma persigue, se clasificó de tipo documental -
descriptiva, por cuanto su fin es la descripción precisa de diversos aspectos,
dimensiones o componentes del fenómeno a investigar. En este mismo orden de ideas,
se cita lo expuesto por Nava de Villalobos (2002), hace referencia sobre la investigación
documental al afirmar que: “constituye un proceso de búsqueda, selección, lectura,
registro, organización, descripción, análisis e interpretación de datos extraídos de
fuentes documentadas existentes, en torno a un problema.” (p. 10).
Así, este estudio se apoyó en el análisis de las fuentes de carácter documental,
como es la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal, de igual modo se consultó leyes, textos como artículos de
revistas, Páginas Web de Alcaldías, documentos que se encontró en los archivos,
estadísticas, circulares, expedientes. Por su parte, Chávez (2007), expresa que las
investigaciones descriptivas, son todas aquellas que se orientan a recolectar
informaciones relacionadas con el estado real de las personas, objetos, situaciones o
fenómenos, tal cual como se presentaron en el momento de su recolección. Describe lo
que se mide sin realizar inferencias ni verificar hipótesis.
De esa manera, refiere Arias (2004, p. 22), que “la investigación descriptiva
consiste en la caracterización de un hecho, fenómeno o grupo con el fin de establecer
su estructura o comportamiento”. Asimismo, Méndez (2002, p. 137), declara “el estudio
descriptivo identifica características del universo de investigación, señala formas de
conducta y actitudes del universo investigado, establece comportamientos concretos y
descubre y comprueba la asociación entre variables”.
En este caso, esta investigación permitió estudiar el alcance de la figura del
establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades
Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley
94
Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales
de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole
similar, del mismo modo analizar el principio de eficiencia contenido en el artículo 316
de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), y a su vez plantean
lineamientos generales para mejorar el proceso de recaudación del Impuesto en
análisis.
Según su nivel, la investigación se clasificó como observacional – de campo, para
lo cual, Chávez (2007), describe que los estudios observacionales, son un conjunto de
estudios epistemológicos en los que no hay intervención por parte del investigador, y
éste se limita a medir las variables que define en el estudio. Es por ello, que se describe
que la investigación fue de campo, por la estrategia utilizada. Arias (2004, p. 31), define
esta modalidad como “aquella que consiste en la recolección de datos directamente de
los sujetos investigados, o de la realidad donde ocurren los hechos (datos primarios),
sin manipular o controlar variable alguna”. Cabe agregar, como lo sostiene el autor in
comento, que en la investigación de campo también, se recurre a datos secundarios
provenientes de las fuentes bibliográficas consultadas para la construcción del marco
teórico.
En resumidas cuentas, en el caso que se estudió, la investigación se consideró
igualmente de campo, pues el objetivo relacionado con el planteamiento de
lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación del impuesto
objeto de estudio, se lograra mediante la aplicación de una guía de entrevista a los
funcionarios del departamento de impuesto de la Alcaldía del Municipio Maracaibo, para
así poder finalmente conocer el alcance de la figura del establecimiento permanente en
materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar.
2. DISEÑO DE LA INVESTIGACIÓN
Sabino (2002), manifiesta que el diseño es un método específico, una serie de
actividades sucesivas y organizadas, que deben adaptarse a las particularidades de
95
cada investigación y que indica las pruebas a efectuar y las técnicas a utilizar para
recolectar y analizar los datos, asimismo, es una estrategia general que el investigador
determina una vez que ya se ha alcanzado una claridad teórica.
Con la perspectiva de alcanzar los objetivos de esta investigación, se utilizó un
diseño mixto, donde en primer lugar se consideró como no experimental transversal; el
cual, según Hernández, Fernández y Baptista (2006), los objetos de estudio se
observarán en su ambiente natural, sin que el investigador construya ninguna situación;
así, este tipo de investigaciones con diseño no experimental transversal o transeccional
recolectan datos en un solo momento, en un tiempo único.
Por su lado, su propósito, fue describir variables y analizar su incidencia e
interrelación. Indican además, estos autores, que los estudios transeccionales
descriptivos, presentando un panorama del estado de una o más variables en uno o
más grupos de personas, objetos e indicadores en determinado momento. Todo ello, se
realizó cuando la investigadora no tiene control sobre las variables, ni sobre sus
efectos, lo que trae como consecuencia que la investigación se pueda catalogar como
no experimental.
Y en segundo lugar, fue considerado como documental, por la aplicación de
técnicas de análisis documental, la cual, según Nava de Villalobos (2002), la técnica es
la manera de llevar a cabo una actividad de forma sistemática, ordenada y racional, ella
constituye un hacer. El objetivo de la técnica en esta parte del proceso investigativo, es
la de un medio que permite aprehender la información útil para llevar a cabo la
comprobación de la hipótesis o el desarrollo del esquema. En cuanto a la propuesta,
una vez presentada, el paso siguiente es demostrar su factibilidad y vialidad.
Continuando, para conocer la situación actual del alcance de la figura del
establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades
Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales
de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole
similar, se realizará una entrevista compuesta por dieciséis preguntas abiertas, donde
se tuvo contacto directo con los entrevistados para recoger opiniones de los
funcionarios del Departamento de Impuestos de la Alcaldía del Municipio Maracaibo.
96
Para posteriormente, plantear los lineamientos generales que permitieran mejorar el
proceso de recaudación del Impuesto en cuestión.
3. UNIDADES DE ANÁLISIS.
Hernández, Fernández, y Baptista (2006), describen que la población se define
como cualquier conjunto de casos, hechos o fenómenos que concuerdan con una serie
de características, y sobre quien se va a generalizar los resultados. De allí, refiere
Sabino (2002), que la población es el conjunto integrado por todas las mediciones u
observaciones del universo de interés en la investigación. Por lo tanto, pueden definirse
varias poblaciones en un solo universo, tantas como características a medir. Esta puede
ser finita o infinita, y su tamaño es denotado, generalmente, con el símbolo “N”. Así, en
este caso, la población estará representada por el conjunto total de la población, que la
conforman dos (02) funcionarios del departamento de impuestos de la alcaldía del
municipio Maracaibo. (Ver cuadro 2)
Cuadro 2
Distribución de la población de la alcaldía del Municipio Maracaibo área Hacienda Pública Municipal
DEPARTAMENTO CARGO SUJETOS
Impuesto DIRECTOR DE HACIENDA 1 GERENTE DE FIZCALIZACION Y RECAUDACION. 1
Total 2 Fuente: La Investigadora (2010)
Para tal efecto, la población se clasificó según los planteamientos expuestos por
Chávez (2007), por su número como finita y por su función como accesible a la
investigación; por lo tanto, no fue necesario utilizar muestreo.
4. TÉCNICAS E INSTRUMENTOS PARA LA RECOLECCIÓN DE DATOS
Señala Bavaresco (2002), que una vez efectuada la operacionalización de las
categorías y definidos las sub-categorías, es hora de seleccionar las técnicas e
instrumentos de recolección de datos pertinentes para verificar las hipótesis o
97
responder las interrogantes formuladas. Todo ello se hace, en total concordancia o
correspondencia con el problema, los objetivos y el diseño de la investigación.
Las técnicas son todos los procedimientos que permitirán recolectar la
información, para ello se considerará lo expuesto por Hernández, Fernández, y Baptista
(2006), quienes señalan que son el conjunto de procedimientos adecuados a la
posibilidad de acceder a los sujetos y a los eventos en que la investigación se ha
planteado. Así, en esta investigación se hizo necesario para la recolección de los datos
documentales, la técnica de la observación documental e instrumentos de recolección
de información por medio de archivos de computadora, guías de observación
documental, sistemas fólder y base de registros bibliográficos y de contenidos.
En ese sentido, Nava de Villalobos (2002), señala que la técnica documental es
aquella en las cual los esfuerzos del investigador se centran en recabar datos e
informaciones provenientes de fuentes documentales con lo cual se concluye sobre el
comportamiento del fenómeno en estudio, el cual fue el análisis del alcance de la figura
del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades
Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales
de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole
similar.
Todo esto, hará necesario la utilización de instrumentos de recolección de
información como fichas de registros, sistema fólder y archivos en computadoras,
registros bibliográficos y de contenido. Esta recolección de información se realizó sobre
la base del análisis del alcance de la figura del establecimiento permanente en materia
del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar.
Asimismo, para la consecución de los objetivos, se aplicó el método de
observación el cual según Méndez (2002), define que observar es advertir los hechos
como se presentan, de una manera espontánea, y consignarlos por escrito. Así, la
observación como procedimiento de investigación puede entenderse como “el proceso
98
mediante el cual se perciben deliberadamente ciertos rasgos existentes en la realidad
por medio de un esquema conceptual previo y con base en ciertos propósitos definidos
generalmente por una conjetura que se quiere investigar. (Bavaresco, 2002, p. 238).
En definitiva, las técnicas utilizadas para recabar la información, corresponden a la
observación directa documental y la entrevista. La observación directa, se empleó
directamente sobre los textos en el área tributaria; la cual permitió posteriormente,
comparar y contrastar la experiencia y apreciación personal con él deber ser, en
diferentes tópicos directamente relacionados con el entorno del universo estudiado.
En ese sentido, Balestrini (2001), describe que la observación directa documental
como los hechos presentes en los materiales escritos consultados que son de interés
para la solución del problema planteado. Así, se implementó la observación documental
para analizar a través las leyes y textos utilizados y demostrando la guía de datos
extraídos de cada uno de los elementos que integran la guía de observación.
Asimismo, se aplicó la técnica de la entrevista, la cual fue aplicada a los
funcionarios del departamento de impuesto de la alcaldía del Municipio Maracaibo a fin
de obtener su opinión acerca del proceso, la misma estuvo conformada por dieciséis
preguntas abiertas, donde se buscó conocer el alcance de la figura del establecimiento
permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder
Público Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar. (Ver anexo
A)
En relación a lo expuesto, Chávez (2007), expresa que los instrumentos para
recolectar información, son documentos estructurados o no, que contienen un conjunto
de reactivos a los indicadores de una variable y las alternativas de respuestas. En este
caso se utilizó, la entrevista, siguiendo los señalamientos de Hernández Fernández y
Baptista (2006), quienes describen que se utilizan para recabar información en forma
verbal, a través de preguntas que propone el analista.
De ese modo, se señala que en este estudio se pudo entrevistar al personal en
forma individual, la entrevista fue seleccionada por ser la técnica más significativa y
productiva de que dispone el analista para recabar datos. En otras palabras, la
99
entrevista es un intercambio de información que se efectúa cara a cara. Servirá
entonces, como canal de comunicación entre el analista y los entrevistados; para
obtener información acerca de las necesidades y la manera de satisfacerlas, así como
concejo y comprensión por parte del usuario para toda idea o método nuevos.
En este caso, se realizó la entrevista al personal objeto de este estudio a fin de
recabar información en relación al alcance de la figura del establecimiento permanente
en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución
de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, para luego
formular una serie de lineamientos que ayuden al mejoramiento de los mismos.
4.1. Validez del instrumento de recolección de datos
La validez consiste en asegurar la medición de la variable de estudio; es decir, que
el instrumento realmente mida lo pretendido por la investigación; tal como lo expresan
Hernández, Fernández y Baptista (2006). Para efectos de este estudio, se estimó la
validez de contenido, definida por Chávez (2007), como aquella establecida cuando se
asegura que el contenido de los ítems mide la variable de estudio.
La validación de instrumento, tuvo como finalidad determinar su aplicabilidad y
pertinencia de los ítems con los objetivos planteados e indicadores, es por ello, que una
vez elaborado el cuestionario, se procederá a realizar la verificación del mismo para
conocer las concordancias de las preguntas con los objetivos específicos, planteados.
Así, la metodología y contenido del instrumento fue revisada y aprobada por cinco
(05) expertos en el área tributaria – fiscal; y con conocimiento en metodología de la
investigación, en esta fase se dio consistencia al instrumento, en cuanto a su relación y
pertinencia de la variable con las dimensiones y los respetivos indicadores; descritas en
el marco teórico; que ratificaron su correcta orientación a lo planteado.
Por ende, para dar cumplimiento a este paso metodológico se considera lo
expresado por Hernández, Fernández y Baptista (2006), quienes afirman que la validez
se refiere al grado en que un instrumento realmente mide la variable que pretende
100
medir. En este caso, la realización del proceso de validación, será efectuado mediante
la consideración de la validez de contenido por parte de cinco (05) expertos
especialistas que cumplen funciones Académicas, con conocimientos en área
pertenecientes al comité académico de la Especialidad en Tributación lo verificarán y
aprobarán.
En su defecto, dichos expertos realizaron unas observaciones en cuanto a la
redacción y construcción de los objetivos específicos, ya que de esta manera, se daba
una mejor claridad de los propósitos que pretendidos por la investigadora; por ende,
dichas observaciones fueron tomadas en cuenta para la aplicación del instrumento final
a la población estudiada.
5. TÉCNICAS PARA EL ANÁLISIS E INTERPRETACIÓN DE LOS DATOS
La técnica básica que se utilizó para desarrollar el trabajo, fue de tipo cualitativo –
comparativo, como es el caso del análisis documental a realizar comparativamente
específicamente en el estudio de los contenidos; en lo que se refiere a los aspectos
lógicos y semánticos de las normativas jurídicas estudiadas, que sustentan la
investigación del análisis del alcance de la figura del establecimiento permanente en
materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar. De acuerdo con
Martínez (2001), analizar documentaciones en forma organizada y sistemática.
El análisis de la hermenéutica jurídica, también sirvió de guía para el estudio de
las dimensiones e inducidores especificados como objetos de la investigación. El
análisis de la hermenéutica establece que frente a una Ley oscura o dudosa debe
recurrirse a la voluntad o intención del legislador que la dictó, se trata de establecer la
finalidad que se persiguió con la Ley, tal como fue entendida al tiempo de ser dictada.
Ante la diversidad de problemas que plantea la interpretación, se ha originado la
necesidad de elaborar la llamada teoría general de la interpretación, que excede los
límites de este estudio, ante tales dificultades pueden abarcar el estudio de la actividad
del intérprete en cuanto tal, el método de interpretación, la doctrina que se discute, la
101
supremacía para dilucidar las lagunas de la Ley y otros. Según, La Roche (2002: 46),
establece que “la hermenéutica es la teoría científica del arte de interpretar, cuyo objeto
consiste en estudiar y sistematizar los principios y métodos interpretativos en materia
constitucional”. Así, la investigadora al aplicar la técnica hermenéutica, buscó evitar el
error en las interpretaciones, atestigua una verdad que está más allá de lo que ellos
conocen, en cuanto que su propio presente efímero es considerable en su hacer y en
sus hechos.
Por ello, la hermenéutica jurídica recuerda por sí misma, el auténtico
procedimiento de las ciencias del espíritu y para detectar cuando estamos en presencia
de un estudio de hermenéutica jurídica la Ley debe vincular por igual a todos los
miembros de la comunidad jurídica, para que un caso concreto se decida con justicia
dentro del sentido de la Ley.
6. PROCEDIMIENTO DE LA INVESTIGACION
El procedimiento que se aplicó en la ejecución del estudio consistió en lo
siguiente:
1. Realización y construcción del planteamiento y formulación del problema
estudiado.
2. Recopilación del material teórico pertinente a la investigación, para la posterior
construcción del marco teórico.
3. Establecimiento de los métodos seguidos en la investigación; los cuales
estuvieron relacionados con el tipo de investigación, diseño, población y muestra objeto
de estudio. Así como la selección de la técnica utilizadas, para el levantamiento de la
información: técnica de la observación directa y la encuesta como fuente de información
primaria y los textos y documentos como fuente de información secundaria.
4. Una vez establecida las técnicas de recolección de datos, se procedió a la
construcción o diseño y posterior validación del instrumento de medición de datos
(entrevista), esto último a través del juicio de expertos en el área. Seguidamente al
culminar el instrumento diseñado y corregido se someterá a la aplicación del mismo en
la Alcaldía del Municipio Maracaibo, para así obtener los resultados pertinentes.
102
5. Seguidamente, teniendo presente los objetivos planteados en la investigación y
una vez obtenido los resultados, se realizó el análisis e interpretación de los resultados;
los cuales permitieron identificar las causas del problema estudiado.
6. Se procederá a diseñar una serie de estrategias para solventar la problemática
encontrada y de esta forma darle respuesta a las hipótesis planteadas por la
investigadora.
7. Luego de culminado el análisis e interpretación de los resultados obtenidos, se
procedió a realizar las respectivas conclusiones y recomendaciones.
8. Luego de aprobado el Trabajo de Grado por el Comité Técnico de la
Universidad del Zulia, se realizó su posterior defensa ante el jurado calificador
designado para tal fin.
103
CAPÍTULO IV
RESULTADOS DE LA INVESTIGACIÓN
En este último capítulo se expresaron los resultados de la investigación, donde se
analizaron e interpretaron las distintas doctrinas, jurisprudencias y leyes relativas al
alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal
Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en cuenta las
Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicio o de índole similar; los mismos fueron presentados por objetivos
específicos. 1. ANÁLISIS E INTERPRETACIÓN DE LOS RESULTADOS
1.1. Examinar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar y la figura del establecimiento permanente bajo el marco de la Constitución de 1999.
Con la entrada en vigencia de la Constitución en 1999, la Nación se vio subsumida
en una nueva realidad social, económica, política y jurídica. Dentro de todos los
cambios que se suscitaron a nivel Constitucional, guarda estrecha relación con la
materia que en este trabajo se estudia, aquella relativa a la competencia del Poder
Público Nacional. En tal sentido, el numeral 13 del artículo 156 de la CRBV (1999),
establece que es competencia del Poder Público Nacional:
De allí, que la legislación para garantizar la coordinación y armonización de las
distintas potestades tributarias; para definir principios, parámetros y limitaciones,
especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos
estadales y municipales; así como para crear fondos específicos que aseguren la
solidaridad interterritorial.
104
Se evidencia entonces mediante el citado artículo, que se reserva al Poder Público
Nacional la potestad para crear la legislación que garantice la coordinación y
armonización de las distintas potestades tributarias, especialmente con el fin de definir
principios, parámetros y limitaciones así como la determinación de los tipos impositivos
o las alícuotas de los tributos Municipales.
De lo anterior se desprende que el legislador asumió de manera oportuna la
necesidad que hasta el momento existía en materia de impuestos Municipales, entre los
que figura el ISAE, y estimó conveniente atribuirle al Poder Público Nacional
competencia normativa a modo de llenar el vacío que había en materia tributaria. Todo
esto, con la intensión de crear una ley, por demás de carácter Nacional, que regulara y
estableciera limitaciones a los tributos Municipales con ocasión de frenar la voracidad
con la que los Municipios ejercían su autonomía y potestad tributaria.
De allí, que se ha sido suficiente y pacíficamente aceptado por la doctrina y
jurisprudencia patria, que el Impuesto de Industria y Comercio es un gravamen cuya
previsión, regulación y recaudación están reservadas originariamente a los Municipios
en la Constitución (actualmente bajo la denominación de Impuesto a las Actividades
Económicas, en el artículo 179, numeral 2), en concordancia con el artículo 111, ordinal
1º, de la Ley Orgánica de Régimen Municipal. El hecho imponible lo constituye el
ejercicio de actividades económicas, comerciales o industriales, en una jurisdicción
municipal determinada, en forma habitual y con fines meramente lucrativos. La base
imponible, por su parte, estará representada generalmente por el monto de los ingresos
brutos obtenidos por el contribuyente en el ejercicio inmediato anterior; todo ello en el
entendido de que debe existir una necesaria vinculación entre hecho y base imponible,
que asegure la efectiva medición de la capacidad económica del contribuyente, y dentro
del contexto de los principios constitucionales que rigen la tributación, aplicables al
resto del ordenamiento jurídico, cualquiera sea su jerarquía.
En ese sentido, la base imponible debe tener conexión con el hecho generador, ya
que precisamente este último encuentra a través de la base imponible la medida de la
capacidad contributiva del sujeto pasivo del tributo. Debe existir una necesaria
correspondencia entre el presupuesto objetivo del impuesto y los criterios necesarios
para cuantificarlo, reducirlo a una magnitud sobre la cual vaya a aplicarse la tarifa.
105
Lo expuesto anteriormente evidencia que, aún cuando el hecho imponible del
Impuesto de Industria y Comercio, hoy denominado Impuesto a las Actividades
Económicas de Industria, Comercio y Servicios, debe encontrarse tipificado en las
Ordenanzas Municipales, a fin de dar cumplimiento al principio fundamental de la
legalidad tributaria (artículos 316 de la Constitución (1999), y 3 del Código Orgánico
Tributario (2001), su caracterización y elementos transcienden lo meramente previsto
en los cuerpos normativos locales, configurándose conforme a los criterios
jurisprudenciales y doctrinales arriba esbozados en forma autónoma y común, aplicable
a la generalidad de este tipo de contribuciones de los entes municipales.
En este sentido la Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa, caso
Divenca (1976) señala lo siguiente:
Así pues lo importante más que el destino de la mercancía vendida que bien puede estar fuera de los límites territoriales del Distrito Sucre en el caso concreto contemplado, lo determinante a los fines de la imposición de la patente comercio-industrial es la ubicación del establecimiento comercial del contribuyente, donde éste ejerce esa actividad.
En este mismo orden de ideas se pronunció el Máximo Tribunal en sentencia caso
Ensambladora Carabobo (1986), en la cual, ratificando el criterio de la sentencia antes
citada, señaló:
En relación con el alcance de la competencia territorial de los Municipios para recaudar el impuesto de Patente de Industria y Comercio, tiene asentado esta Corte que lo importante a los fines de la imposición de la Patente de Industria y Comercio, más que el destino de la mercancía vendida, es la ubicación del establecimiento comercial del contribuyente donde éste ejerce esta actividad [....]. De manera pues, que el hecho generador del impuesto municipal que grava la actividad comercial es el ejercicio de esa actividad lucrativa no sólo en, sino desde la localidad donde se rija la ordenanza que lo establece. Lo determinante a los fines de la imposición, no es que las ventas se realicen en jurisdicción del legislador municipal que estableció el impuesto sino que se generen desde el establecimiento comercial ubicado en dicha jurisdicción.
Y ratificatorias de las anteriores sentencias dictadas bajo la vigencia de la
Constitución de 1961, existen numerosas decisiones emanadas de los órganos
jurisdiccionales a la luz de la Constitución de 1999, entre las cuales destacamos, la
dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en el caso:
NOBLE DRILLING DE VENEZUELA, C.A. (2000), en la cual se sostuvo:
106
Además como bien se expresara en las IV Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario, llevadas a cabo en Puerto La Cruz, 1998, organizadas por la Asociación Venezolana de Derecho Tributario; a los fines del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio la cualidad de contribuyente de un Municipio está forzosamente determinada por la existencia de un establecimiento permanente en jurisdicción del territorio del ente local, en el cual o desde el cual se realiza la respectiva actividad lucrativa cuyos resultados están sometidos a gravamen. Sólo puede ser contribuyente a los fines del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio quien tiene una presencia permanente en el territorio del Municipio correspondiente, revelada a través de un establecimiento que le sirva para ejercer en forma habitual y reiterativa las actividades lucrativas gravadas. Y este Tribunal mediante las Inspecciones Judiciales evacuadas en fecha tres (3) de Julio de 1998 pudo constatar que la empresa “NOBLE DRILLING DE VENEZUELA, C.A.” no posee un establecimiento permanente en jurisdicción del Municipio La Cañada de Urdaneta, al menos en los que respecta a los lugares en los cuales se constituyó el mismo [....]. De allí que, la fórmula del denominado contribuyente transeúnte, constituya un mecanismo inconstitucional que viola el principio de territorialidad y que encubre el gravamen clandestino del tránsito, la venta, la producción o el consumo de bienes y servicios o, simplemente, la imposición de manifestaciones de capacidad contributiva extraterritoriales, materializadas en ciertas actividades ocasionales que, aun cuando pueden guardar relación o ser realizadas con ocasión de la efectiva actividad industrial o comercial gravable, no pueden ser identificadas con esta última a los efectos espaciales de su tributación [...].
Así, si bien algunas de las ordenanzas locales pueden definir formalmente como
hipótesis de incidencia, la realización de actividades económicas comerciales o
industriales, con carácter lucrativo y de manera habitual, tal hipótesis de incidencia no
podría llegar a verificarse como hecho imponible (concebido como la concreción de
aquél supuesto hipotético), en ausencia del elemento territorial o jurisdiccional, vale
decir, la eficacia de la norma dentro del territorio al cual se le pretende aplicar.
De esa forma, se hace referencia entonces a un hecho imponible complejo, que
abarca distintos elementos o factores que permiten darle un tratamiento unilateral, y los
cuales obligatoriamente tienen que estar referidos a ese presupuesto normativo, a las
hipótesis de incidencia que lo conforman. Ese mismo hecho imponible no se podrá
verificar si alguno de los elementos que lo integran no tiene vinculación directa con él o,
por lo menos, no se encuentra bajo el Poder Tributario o potestad de imposición de los
Municipios, entendiendo uno y otro como conceptos distintos: el primero, referido a la
creación del tributo y, el otro, a las facultades legales que permiten su exigibilidad y
cobro una vez que se verifica el hecho imponible.
La importancia del establecimiento permanente como factor de conexión en el
elemento territorial del Impuesto sobre Actividades Económicas puede apreciarse aún
más si se atiende al principio general contenido en el artículo 11 del Código Orgánico
Tributario (2001), según el cual los entes dotados de potestad tributaria no pueden, en
107
principio, extender tal potestad a supuestos que excedan su dominio fiscal; ya que el
sistema normativo de Ordenanzas municipales de Impuesto sobre Industria y Comercio
en Venezuela, consagra el principio de la fuente, en el que el impuesto se causa en el
lugar donde se efectúa la actividad.
Es así como puede entenderse que el establecimiento permanente, en materia del
impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole
similar, como materialización de la presencia física del contribuyente en una jurisdicción
municipal determinada, está íntimamente relacionado con el nacimiento de la obligación
tributaria por tal concepto: por una parte, como estructura física o material (asiento
geográfico efectivo), concretiza la existencia del elemento territorial del hecho
imponible, por la otra, se concibe como aspecto inherente al elemento objetivo de ese
hecho imponible, a tal extremo que en ausencia de establecimiento no podrá
entenderse realizada la actividad y, al contrario, al no haber actividad o de no ser esta
lucrativa (aun siendo comercial o industrial), no habrá establecimiento a los efectos de
la causación de este Impuesto de Industria y Comercio.
En respaldo del criterio sostenido en cuanto al establecimiento permanente como
factor de conexión del hecho imponible en materia de Impuesto de industria y
Comercio, que aportan los autores Romero Muci y Viloria Méndez, (2008) las siguientes
consideraciones:
[...] el establecimiento permanente no se configura por la simple posesión de un local o el emplazamiento en un determinado territorio para confirmar a este como lugar permanente de la actividad mercantil gravable. Se requiere que el establecimiento en cuestión sea sede de un negocio o de una actividad mercantil efectiva. No basta la simple posesión o la propiedad de un inmueble en un territorio municipal. Es requerido que el establecimiento sea el asiento efectivo de la actividad objeto de imposición. Por ello, no configura un establecimiento permanente la posesión o tenencia de un depósito de mercancías. Tampoco el poseer cuentas bancarias en un establecimiento financiero en jurisdicción de un determinado municipio; el embarque de bienes o personas a través de un puerto, o aeropuerto, el alojamiento en un hotel o la ubicación de bienes o personas en el local o instalaciones de un cliente. Tampoco la recepción de órdenes de compra mediante fax, teléfonos, agentes vendedores.
De allí, que ninguno de los casos anteriores supone la realización de una actividad
lucrativa en forma efectiva; que contribuya a configurar un establecimiento permanente,
que vincule espacialmente al sujeto con el territorio del municipio exactor. En efecto, el
carácter efectivo de la actividad gravable supone que esta no solo tenga una ubicación
108
plausible en el municipio impositor, sino que la misma tenga un resultado mensurable
económicamente, que es la contraprestación onerosa producto de la actividad. El
simple local, aun con actividad, pero sin resultado lucrativo, hará inefectiva la presencia
y, por lo tanto, inmune a toda exacción de especie.
En este mismo orden de ideas, atendiendo a las anteriores consideraciones, la
incorporación de una definición legislativa de “Establecimiento Permanente” fue
propuesta por la Comisión de Política Interior (Sub Comisión de Estados y Municipios)
de la Cámara de Diputados del Congreso de la República, dentro del proceso iniciado
para la reforma de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, a través del Proyecto de
Reforma -Capítulo: Hacienda Municipal- de fecha 21 de mayo de 1998, partiéndose
para ello “no sólo de la noción de factor de conexión territorial, sino además de la propia
esencia sustantiva del impuesto de industria y comercio, cuya génesis está
condicionada a la noción y desarrollo de una actividad”; teniéndose en cuenta,
fundamentalmente, mecanismos de armonización de nivel internacional suficientemente
acogidos por nuestra Corte Suprema de Justicia, reflejados y contenidos en cada uno
de los Tratados para Evitar la Doble o Múltiple Imposición celebrados por la República
de Venezuela.
Igualmente, se incorporó la noción de establecimiento permanente en materia de
Impuesto sobre la Renta, con la reforma de la correspondiente Ley impositiva acaecida
en el año 1999, en cuyo artículo 7, parágrafo tercero, se consagra:
Artículo 7°.- [...] Parágrafo Tercero.- A los fines de esta Ley, se entenderá que un sujeto pasivo realiza operaciones en Venezuela por medio de establecimiento permanente, cuando directamente o por medio de apoderado, empleado o representante, posea en el territorio venezolano cualquier local o lugar fijo de negocios, o cualquier centro de actividad en donde se desarrolle, total o parcialmente, su actividad o cuando posea en Venezuela una sede de dirección, sucursal, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, almacenes, tiendas u otros establecimientos; obras de construcción, instalación o montaje, cuando su duración sea superior a seis meses, agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre o por cuenta del sujeto pasivo, o cuando realicen en el país actividades referentes a minas o hidrocarburos, explotaciones agrarias, agrícolas, forestales, pecuarias o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales o realice actividades profesionales, artísticas o posea otros lugares de trabajo donde realice toda o parte de su actividad, bien sea por sí o por medio de sus empleados, apoderados, representantes o de otro personal contratado para ese fin. Queda excluido de esta definición aquel mandatario que actúe de manera independiente, salvo que tenga el poder de concluir contratos en nombre del mandante. También se considera establecimiento permanente a las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional, a los centros de compras de
109
bienes o de adquisición de servicios y a los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título. Tendrán el tratamiento de establecimiento permanente las bases fijas en el país de personas naturales residentes en el extranjero a través de las cuales se presten servicios personales independientes. Constituye base fija cualquier lugar en el que se presten servicios personales independientes de carácter científico, literario, artístico, educativo o pedagógico, entre otros, y las profesiones independientes.
Esta norma permite establecer el vínculo de conexión entre el contribuyente
extranjero que posee un establecimiento en el país, a través del cual realiza una
actividad económica y el sujeto activo, que tiene la facultad de cobrar el tributo, por
estar el contribuyente dentro del ámbito territorial que establece su potestad tributaria.
De esta forma, se puede evidenciar como la norma nacional, reconoce la necesidad de
la existencia de un establecimiento permanente, como vínculo de conexión con el
ámbito territorial, potestad del poder público nacional, lo cual es un ejemplo más de la
necesidad de que exista este vínculo de conexión con el territorio.
1.2. Estudiar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de
Industria, Comercio, Servicios o de índole similar y la figura del establecimiento permanente a la luz de las normativas vigentes venezolanas.
La Teoría General del Tributo establece que cualquier norma de carácter tributario
debe contener elementos cualitativos y cuantitativos, que según Mehl (2004),
caracterizan la naturaleza del tributo, determinan su dominio o campo de aplicación y
definen la importancia pecuniaria de la exacción, de manera de establecer, si un sujeto
está obligado a cumplir con las obligaciones formales y materiales que la norma
contempla. Es así como dentro de los elementos cualitativos del tributo se encuentra el
Hecho Imponible, como hecho jurídico tributario, es decir, el presupuesto de hecho al
cual la ley vincula el nacimiento de la relación tributaria, conforme a los postulados
doctrinales de Jarach (2001).
De esa forma, el Hecho Imponible se encuentra constituido por elementos
objetivos y subjetivos, que a juzgar por Sainz de Bujanda (2003), encierran hechos,
situaciones o bienes de personas, que pueden ser examinados desde los aspectos
material, espacial, temporal o cuantitativo y que a su vez relacionan al sujeto pasivo con
110
ellos, de manera de que pueda surgir frente a él, el derecho de crédito impositivo del
sujeto activo de la relación tributaria.
El aspecto espacial del hecho imponible, describe Villegas (2001), es el elemento
que indica en que sitio o lugar, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, como
destinatario legal del tributo, realiza el hecho imponible, o la ley considera por realizado
o producido el presupuesto de hecho o situación, que fuera descrito en el aspecto
material del hecho imponible, es decir, el elemento espacial define el Territorio en el
cual se ha realizado el Hecho imponible.
Considera Sainz de Bujanda (2003), que “los hechos imponibles se realizan en un
determinado territorio, por lo que habrá que determinar la eficacia de las normas que
regulan quiénes han de ser sujetos –acreedor y deudor- de la obligación tributaria en
función del territorio en el que el hecho imponible se haya producido” (pág. 204). Esto
permite establecer, que el territorio es el elemento espacial que vincula al sujeto activo y
pasivo de la relación tributaria, que a su vez, limita la actuación o exigencia que el
sujeto activo pretenda demandar sobre los sujetos que se encuentren sometidos a su
potestad tributaria.
La potestad tributaria de acuerdo con Moya (2005), “es la facultad que tiene el
Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo pago será exigido a las personas
sometidas a su competencia tributaria espacial” (pág. 90). Esta potestad tributaria tiene
su origen y limitación en la propia Constitución de la República, mediante normas que
recogen principios constitucionales como los de Legalidad, Capacidad Contributiva,
Generalidad, Igualdad y No Confiscatoriedad.
En ese sentido, se tiene que el Impuesto Sobre Actividades Económicas de
Industria, Comercio y Servicios, anteriormente denominado en la Constitución de 1961
Patente (denominación derogada por Impuesto hoy en día en la Carta Magna de 1999),
de Industria y Comercio, es de naturaleza tributaria, que por consiguiente debe reunir
todos y cada uno de los elementos indicados anteriormente, siendo uno de ellos, el del
Territorio como ámbito de aplicación de la norma y vínculo entre el sujeto pasivo y el
sujeto activo de la relación, en ejercicio su potestad tributaria consagrada en la
Constitución.
111
De allí, que la importancia que tuvo la incorporación del EP como factor de
conexión en la LOPPM fue sin lugar a dudas, contundente. De esa forma, previa la
entrada en vigencia de dicha Ley, los contribuyentes sólo podían encontrar cierto
respaldo jurídico en la jurisprudencia de los tribunales – siempre variante y en evolución
- para conocer cuál era el factor de conexión del ISAE y el alcance y delimitación del
mismo.
Sin embargo, la seguridad jurídica que el contribuyente habría de hallar en las
Salas del Máximo Organismo del Poder Judicial, muchas veces se vio empañada, como
sucedió por ejemplo con el conocido y ya referido caso de Gray Tool Company de
Venezuela en el cual luego de años de jurisprudencia reiterada, se cambió el criterio
referente a la figura del EP y se estimó que al contribuyente transeúnte es atribuible el
deber de pagar el tributo por cuanto ejerce una actividad lucrativa en jurisdicción de un
Municipio que aunque eventual, verifica la presencia física de éste en el territorio.
Así pues, es posible alegar que la LOPPM fue concebida a modo de recoger,
desarrollar y solucionar las problemáticas referentes al carácter territorial del ISAE que
fueron tratadas tanto por la doctrina como por el Alto Tribunal Nacional, hasta cierto
punto lográndolo. Así, el haber determinado el EP como factor de vinculación y piedra
angular del principio de territorialidad del impuesto de hecho logró mitigar las
aplicaciones ambiguas que reiteradas veces se suscitaron en el pasado, donde por
ejemplo, por un lado el Tribunal afirmaba que lo relevante para determinar el
perfeccionamiento del Hecho Imponible era la presencia de un EP en jurisdicción del
Municipio que se acreditara la potestad tributaria, y luego se pronunció arguyendo que
lo principal para determinar el hecho gravable era el lugar donde habría de generarse la
actividad del contribuyente, indiferentemente si éste poseía o no EP en esa jurisdicción.
Es entonces evidente que el haber incorporado la figura del EP a una Ley
especial, de aplicación Nacional, que por demás tiene como objetivo fundamental
desarrollar los principios Constitucionales referentes al Poder Público Municipal,
representa un adelanto indiscutiblemente categórico, pues ello brinda mayor seguridad
jurídica al contribuyente al normar lo que por años fue menester de la jurisprudencia y la
doctrina.
112
Sin embargo, es preciso destacar que si bien es cierto que en la actualidad se
puede afirmar con certeza que el EP es el factor de vinculación que permite relacionar
al contribuyente con la geografía del Municipio exactor, y que sin la presencia de éste
es ilegal que un Municipio pretenda gravar al contribuyente, también es cierto que dicha
figura no logra suprimir totalmente el problema de la particular voracidad fiscal
Municipal, sino que simplemente lo atenúa.
En este sentido, un gran número de Municipios, a través de la imposición arbitraria
de sus Ordenanzas, y en desacato a lo que establece la Ley en materia de ISAE, por
medio del agente de retención, aplican la llamada retención en la fuente a aquellos
contribuyentes que no tienen EP en su jurisdicción pero que comercializan en ésta.
Igualmente, pechan al sujeto que éstos han denominado contribuyente transeúnte,
quien por definición no posee un EP en el Municipio exactor, al igual que le aplican el
tributo al los comisionistas, agentes y concesionarios sobre los ingresos brutos
provenientes de la actividad comercial, incluso en casos de que éstos no tengan EP en
dicha jurisdicción, cuando por Ley, estos sólo deben ser pechados sobre el ingreso neto
de su comisión.
1.3. Analizar el principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en
el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con relación al proceso de recaudación del impuesto.
A pesar de que la LOPPM (2010), basada en la más destacada doctrina y
jurisprudencia desarrollada durante años- presenta normas claras y delimita de manera
específica el alcance territorial del ISAE mediante la inclusión del EP como factor de
conexión en las actividades industriales y de comercialización, y “el lugar de prestación”
para las actividades de servicios o de índole similar, es pertinente acotar que en la
actualidad se sigue estando en presencia de situaciones que generan doble imposición.
Esto, en definitiva, permite pensar que los Municipios no han sabido darle la
verdadera interpretación al sentido y propósito de la Ley, y consecuentemente a
adaptar sus Ordenanzas a fin de respetar lo que establece la LOPPM (2010). Aunado a
esto, la Ley incurre en falta de regulación de algunas materias y deja de cumplir así con
las expectativas de los particulares, que esperaban se limitaran situaciones que podrían
113
llegar a quebrantar preceptos legales, entre los que se pueden mencionar las
retenciones en la fuente y la controversial figura del contribuyente transeúnte. En este
sentido, afirma Valery (2006), que en la práctica, muchos contribuyentes terminaron
siendo objeto de múltiple imposición sobre los ingresos que su actividad genera, por
desarrollarse en jurisdicción de varios Municipios, los cuales se sienten facultados para
gravar la manifestación económica que se lleva a cabo en su territorio.
Valery (2006), hace referencia a lo que Fraga Pittaluga (2006), define como
retención, y en tal sentido se entiende que ésta es […] una operación que consiste en
que el sujeto pagador de una determinada suma de dinero detrae, resta o deduce de la
misma, un porcentaje predeterminado por la ley o el reglamento aplicable, a los fines de
entregarla al ente extractor o sujeto activo correspondiente, a titulo de anticipo del
tributo que por la recepción de dicha cantidad, le corresponde al receptor del pago.
Con respecto a las retenciones en la fuente que se llevan a cabo con ocasión de la
recaudación del ISAE, resulta preciso mencionar la violación al principio de
territorialidad -basado en la noción del EP- en la que incurren los Municipios, y a modo
ilustrativo es pertinente mencionar lo que se suscita en al ámbito de la industria
petrolera nacional.
Como referencia, se tiene que en el Municipio Simón Bolívar del Estado
Anzoátegui, se le imponen a las empresas instaladas en el Complejo Petroquímico de
José, el cual está ubicado en esa jurisdicción Municipal, a retener de cualquier empresa
que con ellas contrate, el ISAE al momento del pago. Así pues, efectivamente la
Administración Tributaria exige a toda compañía que quiera comercializar, suministrar
bienes o prestar servicios a cualquiera de las empresas ubicadas en dicho complejo
petroquímico, a ser sometidas a la retención prevista en la Ordenanza Municipal que
regula dicha materia.
Se verifica entonces una situación compleja, en la que cualquier empresa que
provea bienes a las grandes compañías petroleras situadas en el Complejo
Petroquímico de José, sea que ésta se dedique al suministro de una cosa poco
significativa como podría serlo una hoja de papel, o a algo más contundente como
puede ser el caso de una flota de camiones, a éstas se le retendrá un porcentaje del
monto del pago o del abono en cuenta.
114
Sumado a esto, es necesario recordar que el Municipio donde efectivamente se
encuentre el EP del proveedor de la hoja de papel o de la flota de camiones, también se
entenderá acreedor del ISAE. A tales efectos y atendiendo lo que estipula la LOPPM al
establecer el EP como factor de conexión para este tipo de actividad económica,
pretenderá gravarlo sobre los Ingresos Brutos efectivamente percibidos por la ventas.
En tal sentido, Valery (2006), hace referencia a lo que Palacios Márquez (2006),
afirma, y señala que, la manipulación de la territorialidad se materializa a través de las
figuras de agentes de retención, sujeción pasiva mediante la cual se pretende someter
a imposición de algunos Municipios, empresas no constituidas ni domiciliadas
fiscalmente en su jurisdicción, por no tener un establecimiento permanente, amén de no
realizar las operaciones generadoras de impuesto en esa Municipalidad, constituyen
una violación flagrante de los principios de territorialidad.
En algunos casos, las empresas a detracción anticipada no ejecutan actividades
de naturaleza comercial o industrial y, por tanto, sometida a una exacción indebida, por
inconstitucional e ilegal. La figura de agentes de retención utilizadas por los Municipios
convierten a la exacción local en un impuesto a las ventas. De esa manera, se hace
necesario entonces estudiar la procedencia y legalidad de la figura del agente de
retención bajo el marco de la LOPPM (2010), a modo de dejar al descubierto el abuso
en el cual han incurrido los Municipios haciendo uso de ella.
Referente a esta figura, la LOPPM (2010), establece que:
Artículo 227. La condición de agente de retención del Impuesto Sobre Actividades Económicas no podrá recaer en persona que no tengan establecimiento permanente en el Municipio, con excepción de organismos o personas jurídicas Estatales.
Del anterior artículo citado se extrae que la LOPPM (2010), únicamente disciplinó
la condición de que el agente de retención sólo puede ser ejercida por personas que
tengan EP en el Municipio que se acredite la potestad tributaria en materia de ISAE,
pero no menciona más nada respecto a esta figura. En cuanto a las Ordenanzas
Municipales, debe entenderse entonces que la retención no procede si no procede el
cobro del ISAE, pues ésta debe ser aplicada a quienes se consideren sujetos pasivos
de la relación tributaria; sin embargo dice María Valery (2006), que, “en la práctica
115
imponen a todos los contribuyentes ubicados en su jurisdicción, la obligación de retener
a cualquier sujeto que contrate con ellos.”
Así pues, resulta inevitable dejar de mencionar que se incurre en una contundente
violación al principio de territorialidad cuando se le aplica la retención a aquellos sujetos
que, en casos que se refieran a la comercialización o industrialización de bienes, no
tengan EP en jurisdicción del Municipio donde se pretende el cobro del impuesto o que,
en casos que traten de la prestación de servicios, ésta no supere los tres meses de
permanencia mínima establecida en la LOPPM (2010), para el cobro del impuesto.
Con referencia a este último caso, es preciso reconocer que sería sumamente
difícil el cobro del ISAE cuando la prestación del servicio o la ejecución de obras se
efectúan en un Municipio donde el contribuyente no posee EP, por lo que resulta
pertinente la retención en la fuente, ya que esto efectivamente hace posible el cobro del
gravamen.
Sin embargo, afirma Valery (2006), que en la práctica, y para hacer efectiva la
retención surge entonces la duda si será obligación del agente de retención designado
por la Ordenanza, confirmar que el lapso de estadía de la persona que le está
prestando el servicio, supere los tres meses previstos en la LOPPM, para saber si se
trata o no de un sujeto pasivo del impuesto, y si en consecuencia tiene o no la
obligación de retenerle al momento de ejecutarle el pago o abono en cuenta.
1.4. Estudiar bajo el marco de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal
de 2005 el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar.
Este objetivo, se obtuvo por medio de la entrevista realizadas a los dos (02)
funcionarios del departamento de impuestos de la alcaldía del municipio Maracaibo, por
lo que se encontró según cada interrogante realizada la situación tal y como se
presenta en dicho contexto analizado. De allí, que al querer conocer si existe un registro
de los contribuyentes del Impuesto de las Actividades Económicas de Industria
Comercio Servicios e Índole Similar, enunciaron los funcionarios entrevistados que
116
hasta el 2007 según su conocimiento, no existía, y de haber existido, era manual; pero
siempre se ha llevado un registro de cada contribuyente por medio de un expediente.
De esa manera, en la actualidad, el registro se hace por medio de un Sistema
Integrado especial, el cual fue diseñado para que los procedimientos de la
administración tributaria por ante la administración pública, fuesen realizados de
manera más organizada y rápida, cumpliendo con los avaneces tecnológicos actuales.
Este es actualizado, según la opinión de los funcionarios cada tres (03) meses; donde
se hace una revisión, evaluación y actualización del Registro Municipal de los
Contribuyentes del Municipio Maracaibo.
En relación, a la opinión sobre la ordenanza establecida para el Impuesto de las
Actividades Económicas de Industria Comercio Servicios e Índole Similar; los mismos
manifestaron que la misma fue propuesta por el Concejo del Municipio Maracaibo del
Estado Zulia en uso de sus atribuciones legales; pero la misma no fue estudiada a
profundidad por el personal de la Administración Tributaria de dicho Municipio.
Asimismo, manifestaron que esta Ordenanza presenta una serie de debilidades,
las cuales deberían ajustarse de acuerdo a los nuevos nacimientos de novedosas leyes
en el área fiscal; dado que según los entrevistados, esta no cumple con los fines
propuestos por dicha administración tributaria. Igualmente, violenta los preceptos
legales del Código Orgánico Tributario (2001), por no establecer los procedimientos a
seguir para la renovación de las licencias; es decir, omitió, los procedimientos
administrativos.
Ahora bien, al querer conocer la consideración de los entrevistados sobre si las
normativas vigentes han facilitado la recaudación del tributo y en qué forma; se
encontró que a pesar de que la antigua ordenanza de 1990, derogada por la del 2008,
daba un poco de seguridad jurídica; pero de cierta manera, la que se encuentra
actualmente vigente, ha venido a favorecer y facilitar el trabajo de los funcionarios; pero
no se debe olvidar, que la misma presenta una serie de vacios, en cuanto a los
procedimientos administrativos que se deben seguir para la renovación de las
industrias; por lo que ambos, en base a lo ya citado, ven la necesidad de una nueva
ordenanza en pro y en total cumplimiento de los expuesto por la Carta Magna (1999) y
las leyes venezolanas.
117
En relación, a la existencia en la actualidad de un manual de normas y
procedimientos que indique los pasos a seguir de cada actividad dentro del proceso de
recaudación, los funcionarios manifestaron que no se manejan, ni se han manejado
ningún tipo de manuales; lo que han sugerido la creación de los mismos, pero no les
han prestado la debida atención a sus peticiones.
Ahora bien, en cuanto a que tipo de controles se aplican dentro del proceso de
recaudación, y si éstos, consideran que la aplicación de dichos controles se realiza de
manera adecuada y según lo establecido, los entrevistados manifestaron que controles
como tal, no existen, que para ello se limitan y se aplican de acuerdo a las
disposiciones de la Ordenanza vigente, pero en la misma como ya se ha mencionado,
no se encuentra apegada a las leyes y a la constitución.
Al pedirles a los funcionarios entrevistados, una explicación sobre si la
declaración de renta se da de forma voluntaria o existen mecanismos de coacción para
la cancelación de dicho impuesto; manifestaron que hasta el presente el trabajo ha sido
un poco difícil; por cuanto en el Municipio no existía una cultura tributaria para el año
2006; pero a partir del 2007, los contribuyentes de dicho municipio han respondido de
manera responsable a sus obligaciones tributarias; para lo cual, consideraron, que fue
de gran ayuda las campañas realizadas por el SENIAT, las cuales crearon una
conciencia en el contribuyente de cuál es su responsabilidad ante la administración
tributaria.
En otro contexto, al buscar la explicación de que si se han observado en las
declaraciones de rentas algunas omisiones para el cálculo dicho impuesto y en que
índole; se encontró que en los últimos tres años (2008 – 2009 – 2010); si se han
manejado algunas omisiones; pero en relación al cálculo del impuesto municipal, para
la declaración del ISLR, este se exige como requisito sine cuanon, para proceder a la
realización de sus estimaciones reales, y así determinar la base imponible.
En relación a los beneficios existentes para los contribuyentes voluntarios de dicho
impuesto; se encontró según la manifestación de los funcionarios, que si se dan
algunos beneficios a los contribuyentes cuando éstos cancelan de manera adelantada;
igualmente, se le dan ciertas facilidades, dependiendo de su capacidad de pago.
118
Al buscar una explicación sobre si se considera que existe conocimiento por parte
del contribuyente de sus obligaciones a cancelar el Impuesto a las Actividades
Económicas; se encontró que antes del 2006 no existía una cultura tributaria; pero son
los hechos los que han demostrado, de que en la actualidad los contribuyentes se
encuentran en total conocimiento de cuáles son sus deberes formales ante la
administración tributaria.
Ahora bien, al querer conocer cuáles son los mecanismos para la cancelación del
Impuesto a las Actividades Económicas, en sede administrativa, entidades bancarias o
el pago automatizado, y como lo considera; según los funcionarios entrevistados
manifestaron que según la Ordenanza del 2008 se plantea la autoliquidación; pero los
contribuyentes, han manifestado su descontento con tal mecanismo; por cuanto la
cancelación se ha mantenido por ante la Dirección de Hacienda de la Alcaldía de
Maracaibo.
En cuanto a la existencia de procedimientos de inspección, verificación y
fiscalización, y de que si, los mismos se realizan de acuerdo a lo establecido en el
Código Orgánico Tributario; según los funcionarios entrevistados, dentro de la
Ordenanza del 2008 no se enuncian ningún tipo de mecanismos acordes al COT
(2001); por cuanto está planteada como una meta a cumplir, dado que dicha ordenanza
no facilita esta labor.
En otro contexto, al querer conocer los mecanismos que posee actualmente el
departamento de hacienda para desarrollar estrategias orientadas al mejoramiento del
proceso, según los entrevistados, en la actualidad se están realizando una serie de
mesas de trabajo, para el estudio de las leyes nacionales, estadales y municipales, y
demás códigos, para la adecuación de la actual ordenanza, dado que éstos consideran
la misma como un paso importante para lograr el diseño de un sistema de recaudación
eficiente y útil.
En cuanto a la explicación de que si existe capacitación para el personal
involucrado en el proceso de recaudación; los funcionarios entrevistados manifestaron
que el personal que labora en la administración, se encuentra capacitado para
desempeñar sus funciones, asimismo, éstos resuelven cualquier situación, tomando
decisiones oportunas y veras acorde a la necesidad del caso; y cada semana se
119
realizan mesas de trabajo para discutir y conocer los problemas, dudas y políticas
manejadas.
Al querer conocer cuáles son los recursos con los que cuenta (materiales,
tecnológicos de oficina y equipos necesarios) para el desempeño de las funciones;
según manifestaron los funcionarios entrevistados manifestaron que actualmente si
cuentan con todo el material, equipos, accesorios, entre otros; que ayudan a poseer
actualmente un fiel cumplimiento de las metas y objetivos creados por la Alcaldía del
Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
Al querer conocer la existencia de personal involucrado en el proceso de
recaudación que se encargue de la atención al contribuyente; desde enero del 2008 es
que dicha alcaldía cuenta el personal de atención al contribuyente; los cuales tienen los
sufrientes conocimientos para conocer y atender a dichos contribuyentes del Municipio
Maracaibo del Estado Zulia.
Por último al describir si la recaudación de dicho impuesto cubre con las
expectativas de acuerdo a lo presupuestado; según los funcionarios hasta la fecha la
estimación del presupuesto a cubierto las expectativas en cuanto a la recaudación se
refriere; lo cual es un índice alentador que demuestra que en poco tiempo se estarían
cumpliendo las metas del presupuesto sugerido para el 2011.
En resumidas cuentas; de la entrevista realizada se denota que actualmente a
pesar de los vacios legales existentes en la Ordenanza del 2007, la Alcaldía del
Municipio Maracaibo del Estado Zulia han cumplido sus metas de recaudación hasta la
presente fecha; por lo cual, al cubrir las debilidades de la misma, el desempeño de las
funciones del personal de la mencionada Alcaldía, serán aun más eficientes.
De allí, se puede inferir que la Ley Orgánica del Poder Público Municipal
(LOPPM), promulgada en 2005 cobra gran relevancia en materia de impuestos
Municipales debido a su aplicación Nacional y al carácter especial que la distingue. Esta
Ley Orgánica, destaca su peculiaridad en su objeto mismo, pues lo que persigue es
regular la potestad tributaria de los Municipios.
Previo a la entrada en vigencia de la LOPPM (2010), los Municipios regulaban sus
Ordenanzas basándose en las atribuciones y limitaciones contenidas en la derogada
Constitución de 1961 y la Ley. Sin embargo, esto muchas veces resultaba en una
120
ambigua, desmesurada y arbitraria aplicación de los preceptos referentes al IMPIC, hoy
el ISAE.
En tal sentido, es propicio mencionar que la LOPPM (2010), procura disciplinar los
mandatos, entre otros los referentes al ISAE, e incluye en su texto un capítulo bastante
extenso donde procura desarrollar de manera explícita los elementos que integran y
conforman el ISAE. A tales efectos trata lo referente al Hecho Imponible, el tipo de
actividades que grava el impuesto, el requisito necesario para ser agente de retención y
el factor de conexión.
Ahora bien, con respecto a éste último, es importante destacar que la legislación
claramente distingue entre lo que ha de entenderse como factor de conexión en lo que
a actividades industriales y comerciales se refiere, y lo que ha de estimarse como el
factor que vincula al contribuyente con el Municipio acreedor del impuesto en materia
de actividades de servicios o de índole similar. En tal sentido, la LOPPM (2010),
establece taxativamente:
Artículo 218- La actividad industrial y de comercialización de bienes se considerará gravable en un Municipio, siempre que se ejerza mediante un establecimiento permanente, o base fija, ubicado en el territorio de ese Municipio. Artículo 219- Las actividades de ejecución de obras y de prestación de servicios serán gravables en la jurisdicción donde se ejecute la obra o se preste el servicio, siempre que el contratista permanezca en esa jurisdicción por un período superior a tres meses, sea que se trate de períodos continuos o discontinuos, e indistintamente de que la obra o servicio sea contratado por personas diferentes, durante el año gravable.
En caso de no superarse ese lapso o si el lugar de ejecución fuese de muy difícil
determinación, el servicio se entenderá prestado en el Municipio donde se ubique el
establecimiento permanente. En caso de contrato de obra, quedaría incluida en la base
imponible el precio de los materiales que sean provistos por el ejecutor de la obra. En el
primer caso, según dispone la LOPPM (2010), es el EP lo que efectivamente vincula la
actividad que se perfecciona como el Hecho Imponible, y la jurisdicción Municipal que a
tales efectos goza de potestad tributaria en materia de ISAE; y en el segundo, lo
relevante es el lugar de prestación del servicio, siempre y cuando el contratista
permanezca en esa jurisdicción por un tiempo mayor a tres meses, bien sea en
periodos continuos o discontinuos.
121
En lo que respecta a la figura del establecimiento permanente, la Sala
Constitucional de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, mediante decisión de fecha 04
de marzo de 2004, señaló lo siguiente:
Debe recordarse que, en materia tributaria municipal, constituyó un avance jurisprudencial la introducción de la figura del establecimiento permanente, la cual significó un cese o mitigación de la múltiple imposición interna sobre actividades inter jurisdiccionales, precisamente porque esa noción lleva aparejada la consecuencia de que lo que termina por ser relevante no es, en todos los casos, el Municipio en el cual se ejerce la actividad, sino aquél desde donde ella se ejerce, entendido esta última expresión como atributiva de potestad impositiva a la jurisdicción en la cual el contribuyente fije una presencia física estable, desde donde ejerza la actividad (el “establecimiento permanente”).
De manera que si una empresa tiene un establecimiento en un Municipio, aunque
desarrolle una actividad en otro lugar, en principio puede válidamente ser gravada por
el Municipio del establecimiento permanente. Si esta norma ha sido aceptada para
evitar que dos o más Municipios pretendan gravar la misma actividad económica, sin
que se dé coordinación o división de base imponible entre ellos.
No hay, pues, razón jurídica ni lógica para excluir en estos casos la herramienta
de armonización que significa el establecimiento permanente, menos aún cuando esa
noción está ya arraigada en materia de tributación. Quedará al criterio del legislador
nacional, cuando regule la hacienda pública municipal, proveer la definición más
apropiada de “establecimiento permanente”, a los fines de la tributación municipal, ya
que se trata de uno de los elementos que constituye factor de conexión con el derecho
de imposición de una jurisdicción municipal, frente a otra.
Asimismo, reitera la Sala el criterio sostenido en sentencia del 6 de octubre de
2003, en el sentido de que la aceptación de dicho factor de conexión no significa
pretender desconocer el lugar donde efectivamente se ejecuta una actividad económica
como el más relevante a los fines de reconocer poder tributario a un Municipio, frente a
otros que también lo disputen, pues cuando ese lugar pueda ser atribuido a una
jurisdicción municipal determinada y, de la misma manera, el ejercicio de la actividad no
deje dudas acerca del lugar donde se la está ejecutando –en el caso de ciertos
servicios o construcción de obras, por ejemplo- ese lugar de la ejecución de la actividad
deberá ser el primordial a la hora de atribuir derecho de imposición a un municipio
determinado.
122
En cuanto a la acepción de establecimiento permanente, la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal vigente para los períodos reparados establece lo que a
continuación se transcribe: “Se entiende por establecimiento permanente una sucursal,
oficina, fábrica, taller, instalación, almacén, tienda, obra en construcción, instalación o
montaje, centro de actividades, minas, canteras, instalaciones y pozos petroleros,
bienes inmuebles ubicados en la jurisdicción; el suministro de servicios a través de
máquinas y otros elementos instalados en el Municipio o por empleados o personal
contratado para tal fin, las agencias, representaciones de mandantes ubicadas en el
extranjero, sucursales y demás lugares de trabajo mediante los cuales se ejecute la
actividad, en jurisdicción del Municipio”.
Así, las instalaciones permanentes construidas para la carga y descarga ordinaria
y habitual en embarcaciones con destino a los trabajos o servicios a ser prestados en el
mar territorial o en otros territorios pertenecientes a una entidad federal pero no
ubicados dentro de una jurisdicción municipal determinada, se consideran
establecimientos permanentes de quienes los empleen para la prestación de tales
servicios.
Ahora bien, en el caso de la actividad industrial, se pueden establecer tres
supuestos de hecho para los cuales es preciso determinar ciertamente cuál es el
Municipio exactor. El primero, siendo aquel en el que el contribuyente ejerza actividad
industrial en un Municipio y comercialice mediante EP en esa misma jurisdicción, por lo
que será pechado proporcionalmente en ese único Municipio según el Ingreso Bruto
que genere cada EP.
El segundo, estima aquellos casos en los cuales la actividad industrial se lleve a
cabo en un Municipio, pero se comercialice en otro mediante EP, en cuyo caso la Ley
misma establece que el impuesto pagado en el Municipio sede de la industria, podrá
deducirse del impuesto a pagar en el Municipio donde se realice la actividad comercial.
Y el tercero, se refiere a aquellos casos en que la actividad industrial se ejecute en un
Municipio, pero se comercialice en otro sin la presencia de una sede física o EP. Es
precisamente en este último caso donde se presenta un problema, pues el Municipio
donde se ejerza la actividad comercial pechará al contribuyente por el ejercicio de su
actividad lucrativa, y será igualmente gravado en el Municipio donde tenga su industria
por ser esta un EP, incurriendo así en doble imposición económica.
123
En cuanto a la actividad comercial se podrían suscitar igualmente tres casos para
los cuales es preciso determinar cuál es la jurisdicción Municipal acreedora del tributo.
El primero, atiende a aquellos en que la actividad comercial se efectúe mediante varios
EP en jurisdicción de un mismo Municipio, en cuyo caso los ingresos gravables serían
atribuibles a cada EP en función del Ingreso Bruto que genere cada uno de estos. El
segundo, se refiere a casos en que la actividad comercial se ejecute mediante EP en
jurisdicción de varios Municipios, caso en el cual cada Municipio donde se encuentre el
EP pechará sobre los Ingresos Brutos atribuibles a cada uno de éstos. Y el tercero,
estima el caso en que un contribuyente realice actividad comercial sin tener un EP en
una jurisdicción distinta a aquella donde tiene su EP, caso este en el que sería gravado
en el Municipio donde tiene EP, y al mismo tiempo sería pechado en la otra jurisdicción
donde realiza actividad sin EP, incurriendo así igualmente en doble imposición
económica.
Por otro lado, las actividades de servicios y de índole similar presentan en sí
mismas un escenario complicado, pues se trata de bienes intangibles. La misma Ley
establece que en casos de que el servicio sea prestado por menos de tres meses o sea
difícil determinar el lugar de su ejecución, éste se entenderá prestado en el Municipio
donde se ubique el EP, teniendo entonces esta jurisdicción la potestad para gravar los
Ingresos Brutos generados por dicha actividad.
Asimismo, la Ley también dictamina que las actividades de servicios o de índole
similar serán pechadas en jurisdicción del Municipio donde se ejecuten, siempre que el
contratista permanezca en ese Municipio por más de tres meses. Entonces bien, se
puede entender que en caso de que un contribuyente preste servicio a nivel nacional
por más de tres meses, éste será gravado en cada uno de esos Municipios donde haya
prestado el servicio, aún cuando tenga EP en sólo una jurisdicción Municipal, lo que sin
duda resulta poco atractivo para el contribuyente.
En concreto, se consideran establecimientos permanentes las sedes de dirección,
las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros
establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las
explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de explotación o
de extracción de recursos naturales y las obras de construcción, instalación o montaje
cuya duración exceda de seis meses.
124
1.5. Formular lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación del Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, bajo el alcance de la figura del establecimiento permanente.
Hasta ahora se ha venido desarrollando los conceptos de hecho imponible y
domicilio, y como consecuencia lógica ha aparecido la consideración a la figura del
establecimiento permanente, por lo que toca de seguidas analizar a qué se hace
referencia cuando se habla de establecimiento permanente y por supuesto, lo que es el
objetivo de esta investigación, determinar su vigencia o no ante la realidad en materia
del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela (1999), y la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2005).
Antes de adentrarse en las consideraciones acerca del establecimiento
permanente, es importante destacar cual es el factor de conexión entre esta figura y la
del domicilio, y en este sentido Albornoz Robertson (2000), expresa “El concepto de
establecimiento permanente es un arbitrio del Derecho Internacional Tributario para
solucionar las incompatibles posiciones de la tesis de la fuente y del domicilio o
residencia […]” (pág. 10).
El Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia del Magistrado Jesús Eduardo
Cabrera en Sala Constitucional2 (2001) expresó:
“los Estados legitiman su poder de imposición de las rentas no sólo con la invocación de su soberanía, sino con la escogencia de hechos o circunstancias (factores de conexión) que vinculen justificadamente dicho poder con los sujetos pasivos de la tributación, los cuales pueden ser subjetivos u objetivos […]. Dentro de los segundos se encuentran la fuente de la renta y el establecimiento permanente”
Es importante ubicar algunos antecedentes históricos de este concepto y es aquí
donde encontramos que, de acuerdo a Díaz (2001), la primera contribución a la
definición de este concepto la podemos ubicar en el artículo V del Protocolo anexo al
modelo de convenciones del año 1943 de México y de 1946 en Londres de la Sociedad
2 Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 7 de agosto de 2001, Sentencia Nº 00-1440. Caso: Recurso de Nulidad por Inconstitucionalidad. Magistrado Ponente: Jesús Eduardo Cabrera.
125
de las Naciones. Así mismo, Corabi informa, citado por el mismo Díaz (et al), que es el
Comité de Asuntos Fiscales de la OECD quien en 1963 introduce “[…] una noción de
establecimiento permanente común a las convenciones suscritas por sus países
miembros.” (pág. 88).
Es necesario e importante destacar que el surgimiento del concepto de
establecimiento permanente es consecuencia de la necesidad de los Estados de
establecer, como lo menciona Pablo Campagnale, referido por Asorey (2005) “[…]
cuándo y cómo se grava a la persona extranjera que tiene un lugar fijo de negocios
dentro del país de la fuente.” (pág. 122).
En Venezuela se consagró el concepto en el Código Orgánico Tributario de 19823
pero simplemente como concepto doctrinario; sin embargo, la tarea de definir el
establecimiento permanente pasa por citar lo expresado en el artículo 7 de nuestra Ley
de Impuesto sobre la Renta vigente:
Parágrafo Tercero. A los fines de esta Ley, se entenderá que un sujeto pasivo realiza operaciones en la República Bolivariana de Venezuela por medio de establecimiento permanente, cuando directamente o por medio de apoderado, empleado o representante, posea en el territorio venezolano cualquier local o lugar fijo de negocios, o cualquier centro de actividad en donde se desarrolle, total o parcialmente, su actividad o cuando posea en la República Bolivariana de Venezuela una sede de dirección, sucursal, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, almacenes, tiendas u otros establecimientos; obras de construcción, instalación o montaje, cuando su duración sea superior a seis meses, agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre o por cuenta del sujeto pasivo, o cuando realicen en el país actividades referentes a minas o hidrocarburos, explotaciones agrarias, agrícolas, forestales, pecuarias o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales o realice actividades profesionales, artísticas o posea otros lugares de trabajo donde realice toda o parte de su actividad, bien sea por sí o por medio de sus empleados, apoderados, representantes o de otro personal contratado para ese fin […]. También se considera establecimiento permanente a las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional, a los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios y a los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título. [Subrayado de la Investigadora].
Por otro lado, el convenio modelo de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico (MOCDE) en su artículo 5, mencionado por Evans (1999), define
el establecimiento permanente como "Lugar fijo de negocios mediante el cual una
empresa realiza toda o parte de su actividad” (pág. 104). En este sentido, el
mencionado artículo del convenio modelo tiene una estructura bien definida; a decir de
3 Gaceta Oficial Extraordinaria de la República de Venezuela N° 2.992 de fecha 3 de agosto de 1982.
126
Altamirano (2006), esta estructura es la siguiente: (a) define “establecimiento
permanente” de forma general; (b) enumera una serie de supuestos que serán
considerados como “establecimiento permanente”; (c) se establece una serie de
actividades que según la duración de las mismas serán catalogadas igualmente como
“establecimiento permanente”; (d) establece un límite negativo al concepto; y (e) define
que las filiales, en términos generales, no constituyen “establecimiento permanente”.
Por el contrario, en la Ley de Impuesto a las Ganancias en Argentina, no se define
el término “establecimiento permanente”; sin embargo, en la Ley de Impuesto a la
Ganancia Mínima Presunta se incluye el concepto de establecimiento estable y éste es
utilizado como uno de los criterios para construir una definición de establecimiento
permanente.
De allí, que el Servicio de Administración Tributaria de México define en su sitio de
Internet el establecimiento permanente “[…] como cualquier lugar de negocios donde se
desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios
personales independientes […]”. En el caso colombiano, según Godoy Fajardo (2006),
el concepto de establecimiento permanente proviene de lo establecido en la Decisión
578 de la Comunidad Andina de Naciones, que es el único convenio de doble
tributación vigente para Colombia.
Por su parte Marco Albán Zambonino en la relatoría que le correspondió por
Ecuador en las XXIII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario celebradas en
Córdoba, Argentina, señala en referencia a la figura de establecimiento permanente,
citando a García Prats, que “[…] el Tratado internacional firmado por el Imperio austro-
húngaro y Prusia el 21 de julio de 1899, […], fue el primero en recoger este criterio”. Así
mismo, nos señala que el concepto de tal institución en Ecuador, se encuentra recogido
en el artículo 6, numeral 1 del Reglamento para la aplicación de la Ley de Régimen
Tributario Interno, como “[…] el lugar fijo en que una empresa afecta (sic) todas o parte
de sus actividades […]” (pág. 149).
En materia jurisprudencial, se hace referencia fundamentalmente al derecho
comparado visto que en Venezuela no se conocen casos judiciales en materia de
aplicación del establecimiento permanente en el comercio electrónico; la jurisprudencia
venezolana relativa al establecimiento permanente ha sido amplia en materia de
127
tributos municipales, pero la misma no es especialmente relevante a los efectos del
análisis de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal
Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.
En tal sentido, parece adecuado citar a Forcada (2006), relator por Argentina en
las Jornadas Tributarias antes mencionadas, quien resalta la decisión de un Tribunal
Fiscal que rechazó la configuración de un establecimiento permanente en el caso
«Agrepez S. A. – Bahía Grande UTE» basado en que la figura exige: “[…] la existencia
de una sede y ejecutivos con capacidad decisoria afincados en el territorio nacional y
con aptitud para adquirir responsabilidades legales […]” (pág. 41).
En materia de derecho tributario internacional, Altamirano (2006), expresa que en
términos generales el derecho se encarga de repartir potestades y en este sentido,
indica que en materia tributaria este reparto viene dado por la determinación de la
potestad de gravar las rentas en los diferentes estados; así mismo, indica que el
principio general que impone la distribución o reparto de las potestades está
consagrado en el artículo 7 del Modelo de Convenio de la OCDE. Altamirano (et al),
expresa que el concepto de EP (sic) se aplica sustancialmente para determinar el
derecho de un Estado para gravar los beneficios de una empresa situada en otro
territorio.
En ese mismo sentido se expresa García Prats, citado por Altamirano (2006),
cuando dice que el establecimiento permanente “[…] tiene la función primordial de
limitar la soberanía fiscal y distribuir el poder tributario.” (pág. 117). Como se ha
mencionado, se ha podido observar en las definiciones anteriormente citadas, casi
todas las legislaciones coinciden, de una forma u otra, en un concepto de
establecimiento permanente donde el elemento de “fijeza” resalta como factor común al
momento de llegar a una definición de tal institución. Igualmente, resalta el hecho que
las definiciones hacen énfasis en la realización de actividades en un territorio
determinado.
Por lo expuesto anteriormente, podemos observar que el concepto de
establecimiento permanente, tal como se conoce, trae a las administraciones tributarias
no pocas complicaciones. De allí, que si bajo la modalidad en materia del Impuesto
128
Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela (1999), y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010),
es posible seguir considerando que el concepto tradicional de establecimiento
permanente está aún vigente o si por alguna razón caería en desuso en la medida que
siga el crecimiento.
Ahora bien, si se toma en cuenta las definiciones de establecimiento permanente
contenidas en los Tratados mencionados por Evans (2003), en cuanto a que no
constituye establecimiento permanente “[…] el mantenimiento de un lugar fijo de
negocios con el único objeto de realizar para la empresa cualquier otra actividad que
tenga carácter preparatorio o auxiliar” (pág. 268), en este caso la utilización de un
programa informático para la preparación de información, suministro de la misma,
almacenamiento de datos, etc. no encuadraría en la definición de establecimiento
permanente, ya que el programa informático por sí solo no está realizando operaciones
comerciales.
Como consecuencia de los criterios que se han citado, se puede ahora establecer
que existe una consecuencia directa de la adopción del concepto de establecimiento
permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), y la Ley Orgánica del
Poder Público Municipal (2010), según se ha venido revisando en los tratados para
evitar la doble tributación internacional. Esta consecuencia es claramente expresada
por el Departamento del Tesoro de los Estados Unidos de América, referido por
Alvarado Weffer (2001) en la Revista de Derecho Tributario Nro. 90, Citado por;
Acevedo (2009), cuando menciona “[…] Aplicando la corriente del principio de
establecimiento permanente al comercio electrónico se favorece el concepto de la
residencia a los efectos de la atribución de los impuestos […]” (pág. 42); se puede
recordar que en Venezuela, el Código Orgánico Tributario (2001), asimila la residencia
al domicilio como se expresó con anterioridad.
De allí, que el Régimen Municipal actual adolece de muchas fallas, pero constituye
un evidente avance comparándolo con los anteriores y dará mejores frutos cuando se
cumpla e implemente ampliamente y se intensifique la participación de la comunidad,
quedando siempre la posibilidad de que se mejore este régimen legal y que inclusive se
amplíen las bases constitucionales en función de una reforma más profunda.
129
En lo que respecta al sistema tributario debe entenderse como: la organización
legal, administrativa y técnica que el estado crea y armoniza con la finalidad de ejercer
de una manera eficaz el poder tributario que soberanamente le corresponde. Por ende,
se establece que el sistema tributario está constituido por el conjunto de tributos
vigentes en un país determinado. Los estudios sobre el sistema tributario se realizan
con el objeto de estudiar el conjunto de tributos de un país.
Por ende, la Constitución (1999), establece que los Municipios constituyen una
unidad política primaria de la organización nacional, la cual goza de personalidad
jurídica y autonomía dentro de los límites que la misma constitución y la ley señala. En
este sentido la Autonomía Municipal es la facultad o aptitud que tiene esta entidad
territorial, como persona jurídica pública para administrarse y gobernarse a sí misma,
dentro de los límites de su competencia y cumpliendo con los fines públicos específicos
haciendo uso para ello, de normas y órgano de gobierno propio.
En efecto, la verdadera dimensión y alcance de la autonomía tributaria del
Municipio en la atribución que hace la propia Constitución a favor del ente local, de
tributos que le son propios como consecuencia de un poder originario, establecido
expresamente en el texto Constitucional; y a un poder derivado de la Ley Nacional, pero
siempre por mandato de la propia Constitución.
De allí, que se puede decir que la Autonomía Municipal debe entenderse como un
concepto bien definido tomando en cuenta siempre las limitaciones que se derivan tanto
del texto constitucional como de las diversas leyes nacionales; con relación a este
punto, se tiene que la autonomía tributaria, debe entenderse como la atribución a los
municipios, por parte de la Constitución, de un Poder Tributario Originario, y de un
poder tributario Derivado por parte de las leyes nacionales, los cuales deben ser
ejercidos dentro de los límites establecidos por una serie de normas constitucionales y
legales que se hallan dispersas a lo largo del ordenamiento jurídico, pero que arrojan, a
través de una interpretación armónica de las mismas, los parámetros a los cuales debe
ajustarse la actuación impositiva de los entes menores.
Por lo señalado, es importante para este análisis conocer hasta donde llega la
autonomía de los municipios para que de esta manera se eviten conflictos de
invasiones de competencias entre el poder estadal y nacional con el municipal, ya que
130
se podrían dar casos de doble imposición. En ese sentido, la Constitución de la
república Bolivariana de Venezuela (1999), contempla en el artículo 157 que: “La
Asamblea Nacional, por mayoría de sus integrantes, podrá atribuir a los Municipios o a
los Estados determinadas materias de la competencia nacional, a fin de promover la
descentralización”. Así, en la vigente Constitución se consagra figura de la autonomía
municipal, concepto que si bien en principio tiene como aceptación la facultad de
autonormación, posee también otros significados.
En este orden la acción que deben emprender los Municipios en la Venezuela de
hoy es la generación de recursos económicos, que les permitan asumir con eficiencia la
prestación de los servicios públicos que ya no pueden ser atendidos como en el pasado
por el Gobierno Nacional. La acción que se impone en la actualidad, es que los
Municipios ejerzan las competencias tributarias que les han sido atribuidas por la
Constitución y las leyes, como garantía del ejercicio de una autonomía Municipal
auténtica. Al respecto, se deduce que los Municipios gozan de atribuciones que le
permiten la producción de recursos generados de fuente tributaria, esto es de la
aplicación de impuestos, tasas y contribuciones.
En consideración en lo encontrado en el objetivo anterior; la investigadora
presenta en esta parte del estudio, una serle de lineamientos y medidas de política
fiscal a seguir por la Alcaldía del Municipio Maracaibo, para mejorar el proceso de
recaudación del Impuesto a las Actividades Económicas de Industria, Comercio,
Servicios; las mismas son:
1. Continuar con el perfeccionamiento de las normas y la administración
tributarias, para mejorar la eficiencia y el servicio al contribuyente del Municipio
Maracaibo.
2. Continuar con el proceso de racionalización de las exoneraciones tributarias y
otros tratamientos preferenciales o mejor llamados, beneficios fiscales para los
contribuyentes del Municipio Maracaibo, buscando no sólo la eliminación de los
vigentes sino principalmente evitando que proliferen nuevos, sobre todo aquellas que
generen distorsiones en precios y competitividad.
3. Continuar con el combate a la evasión tributaria, delito que es especialmente
grave en un país como Venezuela, pues priva de atención prioritaria en salud y
131
educación a la población más desfavorecida. Se requiere no sólo acciones de
fiscalización efectivas que generen riesgo a los evasores, sino acompañar con medidas
que fomenten la conciencia tributaria y la participación ciudadana en el combate contra
la evasión.
4. No crear nuevos impuestos, en el área de las actividades económicas de
industria, comercio y servicios para los contribuyentes del Municipio Maracaibo, dado
que esto aumentaría la carga tributaria en dichos contribuyentes, conllevando a que los
mismos evadan la obligación tributaria por el exceso de carga a las que son expuestos.
5. Aumentar la calidad de los servicios públicos —con énfasis en la educación
básica y salud preventiva— y reducir el déficit de infraestructura, favoreciendo la
integración de mercados regionales como polos de desarrollo en el área de recaudación
fiscal del Municipio Maracaibo; por cuanto todo el personal debe estar constantemente
actualizado en materia de recaudación, para de esta forma, poder manejar los procesos
de una manera eficiente y eficaz según las metas de dicho municipio.
6. Efectuar aumentos del gasto público sobre la base de resultados específicos y
medibles, como mejoras en la calidad de los servicios públicos ofrecidos por la Alcaldía
del Municipio Maracaibo.
7. Fomentar la formalización del empleo público, promoviendo un servicio civil,
técnico, calificado y eficiente que desarrolle la carrera pública sobre la base de los
principios de eficiencia y competitividad.
8. Continuar con la política de reperfilamiento de la deuda pública, extendiendo su
vida media y priorizando las emisiones en el mercado doméstico en soles como
mecanismo no solo para la reducción de la vulnerabilidad financiera de la deuda
pública, sino principalmente como instrumento para fortalecer el canal de transmisión de
la política monetaria a nivel nacional.
132
CONCLUSIONES
Luego de haber presentado los resultados sobre el análisis del alcance de la figura
del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades
Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley
Orgánica del Poder Público Municipal, tomando en cuenta las Ordenanzas municipales
de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole
similar, la investigadora concluyó lo siguiente:
Al examinar el Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y la figura del establecimiento permanente bajo el marco de la Constitución de 1999, se puede
concluir que los Municipios venezolanos no han escapado a la poderosa influencia de la
crisis que vive Venezuela. A diferencia de lo que ocurre respecto del débil e insipiente
régimen fiscal de los Estados, la tradición venezolana en el campo de la tributación
municipal es dilatada y se remonta al comienzo de la segunda mitad del siglo XIX; es
decir, muchos años antes de que se estableciera la legislación del Impuesto sobre la
Renta.
De allí, que la historia de la tributación municipal ha estado signada por una larga
cadena de conflictos y de invasiones a la esfera competencial del Poder Nacional, esto
debido a lo que más de un autor ha denominado la voracidad fiscal de los entes locales,
y por la defectuosa concepción del sistema tributario en cada una de las Constituciones
que han sido sancionadas en Venezuela. Los impuestos en principio, no deben ser
utilizados como un instrumento para distorsionar las economías o producir algún tipo de
fenómeno en ellas. Sin embargo hoy por hoy, algunas naciones compiten de alguna
manera por la inversión extranjera, mediante políticas fiscales que incluyen diversos
tipos de incentivos.
De igual forma, quienes están vinculados a los temas de impuestos municipales
no se les escapa que efectivamente las industrias venezolanas están buscando
ubicarse, o por lo menos procurando ubicar su actividad gravable, en aquellos
municipios en los cuales se produzca un uso racional y seguro de esas potestades
municipales. En este mismo sentido, la jurisprudencia ha jugado un papel importante en
133
la tributación municipal, algunas veces legitimando las actuaciones irregulares del
Poder Municipal, y otras colocando límites y frenos para el ejercicio del poder tributario
de los entes locales.
Asimismo, se puede concluir que un sistema tributario comprende el estudio de las
incidencias económicas, financieras, sociales y políticas de los tributos. Para que pueda
hablarse de un régimen tributario racional es indispensable que exista cierta
coordinación entre los distintos tributos para que de esta manera cada municipio pueda
alcanzar los propósitos fijados para su política económica, social y financiera.
Ahora bien, al estudiar el Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y la figura del establecimiento permanente a la luz de las normativas vigentes venezolanas, se puede concluir que el sistema político territorial venezolano,
formalmente federal, determina ciertos principios reguladores de la organización
político-administrativa. El Estado Venezolano está conformado por tres niveles
territoriales a saber: los Municipios, los Estados y la República, los cuales tienen
autonomía, personalidad jurídica y una estructura orgánica propia; estas entidades
públicas ejecutan así sus respectivas actividades en ejercicio de su cuota de
participación en el Poder Público; es decir ejercen las atribuciones conferidas a los
órganos del Poder Municipal, Estadal y del Poder Nacional.
De allí, se concluye que si se toma en cuenta la disposición establecida en el
anteriormente señalado artículo 168 de la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela (1999), podemos observar que la precitada disposición consagra
constitucionalmente la figura de la autonomía local, de la que se deriva la autonomía
financiera de los Municipios, la cual permite la recaudación de los impuestos asignados
por el constituyente dentro de las limitaciones previstas en el orden constitucional y
legal de la República así como la inversión de los recursos que de allí se obtengan con
un alto grado de libertad, sujeto a las restricciones constitucionales y legales que
puedan existir en la coordinación de las inversiones.
Seguidamente, al analizar el principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con relación al proceso de recaudación del impuesto, se puede concluir
134
que los Municipios tienen un poder tributario originario y un poder tributario derivado.
Los tributos expresamente mencionados en la Constitución son originarios, es decir,
que constituyen la asignación de un ámbito de tributación a favor de los Municipios,
hecha directamente por la Constitución. En tal virtud, este ámbito no puede ser negado,
limitado o condicionado por el legislador. Tal es el caso del impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, los impuestos sobre
vehículos, sobre bienes urbanos, entre otros.
Por otro lado, al estudiar bajo el marco de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2010 el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar,, se pudo concluir que para que
se configure la noción del EP, es pertinente la existencia de un lugar físico, donde
efectivamente y de manera habitual se lleven a cabo las actividades mercantiles en o
desde la jurisdicción de un Municipio.
Con base en lo anterior, y a los fines del impuesto sobre Actividades Económicas
de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, los Municipios sólo tienen la
potestad de gravar los Ingresos Brutos provenientes de actividades lucrativas
ejecutadas en o desde su territorio mediante un EP, y mal podrían atribuirse la potestad
de gravar el lucro generado en o desde el territorio de otro Municipio. En este sentido,
es reprochable la práctica indiscriminada que ejercen los Municipios cuando pretender
gravar la actividad lucrativa del sujeto que comercializa sus bienes o preste servicios en
su jurisdicción, sin verificar previamente si éste posee un EP en su territorio.
De allí, que si bien es cierto que la entrada en vigencia de la CRBV en 1999 y la
más reciente LOPPM de 2005 constituyeron un valioso y significativo aporte en materia
tributaria, por cuanto establecen los principios Constitucionales referentes a la
autonomía y potestad tributaria Municipal y por medio del poder de armonización de
dicha potestad tributaria la LOPPM regula lo relativo al carácter territorial del ISAE
mediante la inclusión del EP como factor de conexión geográfico, también es cierto que
en la práctica actual se sigue estando en presencia de casos que configuran múltiple
imposición en casos de contribuyentes que desarrollan actividades económicas en
varias jurisdicciones Municipales.
135
A la larga, dicha práctica resulta no sólo en un aumento en los costos del
contribuyente, sino que consecuentemente significa también un aumento en los costos
del consumidor final. De allí, que a los tribunales les corresponde poner coto a la
voracidad fiscal de numerosos Municipios que siguen dictando y aplicando sus
Ordenanzas de manera arbitraria, pasando por alto la voluntad del Legislador Nacional
en relación con las normas de armonización de la potestad tributaria Municipal previstas
en la LOPPM que persiguen evitar, o por lo menos mitigar, la doble imposición
interjurisdiccional a través de la figura del EP como factor de conexión fundamental en
el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole
similar.
Sin embargo, considero que bien a través de una reforma de la LOPPM, o bien a
través del establecimiento de criterios jurisprudenciales claros, reiterados y generadores
de seguridad jurídica para los contribuyentes, se deben reformular - o incluso, eliminar -
las controversiales figuras del contribuyente transeúnte y del agente de retención en
materia del impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o
de índole similar, visto la grave problemática generada por las mismas en cuanto a su
incompatibilidad con la noción del EP como factor de conexión.
Y por último, al formular lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación del Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, bajo el alcance de la figura del establecimiento permanente, se puede concluir que
el desarrollo de la gestión municipal y su modernización tuvo como objetivo
fundamental el acercamiento del aparato estadal a los ciudadanos, entendiendo el
concepto de aparato estadal, en este caso, como la Institución Municipalidad. La
municipalidad ha sido promovida a la función primordial de proveer bienes públicos a
toda la comunidad territorialmente definida como tal, capaz de dar soluciones a los
problemas de la gente que la conforma.
Así, la acción que deben emprender los Municipios en la Venezuela de hoy es la
generación de recursos económicos, que les permitan asumir con eficiencia la
prestación de los servicios públicos que ya no pueden ser atendidos como en el pasado
por el Gobierno Nacional. La acción que se impone en la actualidad, es que los
Municipios ejerzan las competencias tributarias que les han sido atribuidas por la
136
Constitución y las Leyes, como única garantía del ejercicio de una autonomía Municipal
auténtica.
De allí, que el Municipio es un ente público de base territorial el cual ha sido
dotado de una autonomía, que por su consagratoria constitucional resulta limitada,
condicionada a la satisfacción de los intereses peculiares propios de la entidad y
subordinada a los intereses supremos o generales del Estado. Tal autonomía tiene un
contenido desde el punto de vista normativo, político, financiero y administrativo.
En este mismo orden, se puede concluir que la gestión tributaria, para que sea
eficiente, debe ser ejecutada por una Administración permanente, la cual debe tener por
objeto obtener una recaudación en forma correcta, voluntaria, oportuna, y al menor
costo. Se debe facilitar la inversión y gestión privada. De allí, que la ley nacional deberá
establecer parámetros en cuanto a las alícuotas tributarias máximas que podrán
establecer los Municipios en sus Ordenanzas, a fin de evitar las arbitrariedades que se
vieron en el pasado, y desarrollar en el ámbito municipal al principio de no
confiscatoriedad. Por ende, es necesario unificar criterios que obliguen a la sinceración
de los presupuestos; igualar los tributos para evitar distorsiones a la competencia y
reducir las alícuotas para aumentar la base tributaria, entre otras cosas.
137
RECOMENDACIONES
El Territorio es un elemento necesario para poder vincular al sujeto que realiza la
actividad económica, con el Municipio que está llamado a exigir el pago del impuesto
sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar,,
estableciendo los límites jurisdiccionales en el cual puede o no ejercer su potestad el
Municipio.
De allí, que el elemento territorio tiene su base en la norma constitucional que
establece la organización político-territorial del estado y a su vez en los instrumentos
legales que desarrollan los principios constitucionales que rigen a los Municipios, por
mandato expreso de la Constitución.
Para que un sujeto que realice la actividad del impuesto sobre Actividades
Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, sea llamado a
contribuir en un determinado Municipio, es necesario que el mismo realice esa
actividad, en o desde el ámbito territorial que demarca la jurisdicción del Municipio. El
elemento que va a vincular al sujeto con el territorio a efectos de establecer si éste
realizó la actividad económica en o desde esa jurisdicción, es la existencia de un
establecimiento permanente dentro de ese territorio.
De allí, que para que se considere que existe un establecimiento permanente, es
necesario que concurra la presencia fija del sujeto, a través de cualquier medio y a su
vez, que la actividad se realice de manera prolongada o extensible en el tiempo, dentro
de la extensión territorial del Municipio, con lo cual los elementos de estadía y
continuidad, son los que establecen la existencia de un establecimiento permanente en
el Municipio y por consiguiente se es contribuyente de este Impuesto.
En base a ello, luego de haber concluido los aspectos pertinentes sobre el análisis
del alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto
Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, conllevó al
investigador a efectuar las siguientes recomendaciones:
A manera de recomendación, la Alcaldía del municipio Maracaibo debe
incrementar el presupuesto anual de la Dirección de Catastro a objeto de fortalecer sus
138
recursos técnicos y humanos, a fin de actualizar la base de datos de los contribuyentes,
que permita conectarse en red con la empresa de electricidad (Enelven). Así como
actualizar la planta de valores a fin disponer de un buen catastro con el propósito de
actualizar el valor de los inmuebles, que por lo general se hace cuando se realiza
alguna operación de compra-venta, esto permitirá llevar un control adecuado del
proceso de recaudación.
Igualmente se debe realizar una campaña de cultura tributaria con el objeto de
concientizar a los contribuyentes del pago de sus obligaciones, para lograr así disminuir
la posibilidad de eludir el pago del Impuesto Inmobiliario Urbano; y estos cancelen el
impuesto por razones distintas a la necesidad de una solvencia sino por un deber para
contribuir con las cargas públicas.
Asimismo, se insta al órgano legislativo llámese Concejo Municipal del Municipio
Maracaibo, a que con carácter de urgencia, se aboque al estudio, discusión, redacción
y sanción de una nueva ordenanza de impuesto sobre inmuebles urbanos,
incorporando en ella, las nuevas normas tributarias, establecidas en la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela (1999), la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal (2005) y su respectiva reforma, el Código Orgánico Tributario (2001), la Ley
de Registro Público y del Notariado (2006) y demás leyes especiales que regulen la
materia. Esto garantizaría al contribuyente entre otros derechos, el debido proceso, el
derecho a la defensa y el derecho a ser oído, que no se encuentran en la vigente
Ordenanza en estudio.
Al ser incorporados los preceptos constitucionales tributarios y las normas
procedimentales contenidas en los cuerpos legislativos antes mencionados, se estaría
garantizando una verdadera seguridad jurídica en la aplicación de la nueva ordenanza y
al mismo tiempo, se garantizaría la certeza tributaria, brindándole así al contribuyente
mayor confianza y tranquilidad en su relación con el Municipio.
139
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CARIDAD CARDOZO (2010). Beneficios fiscales establecidos en la ordenanza sobre el impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar del Municipio Maracaibo. Trabajo de Grado (MSc. en Gerencia Tributaria). Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, Decanato de Investigación y Postgrado, Maestría en Gerencia Tributaria, Maracaibo.
CHACÍN (2003). La recaudación en función de una eficaz gerencia, de los tributos municipales del municipio Rosario de Périja del estado Zulia. Trabajo de Grado (MSc. en Gerencia Tributaria). Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, Decanato de Investigación y Postgrado, Maestría en Gerencia Tributaria, Maracaibo.
FLORES FARIAS (2009). Factores de conexión del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar en el marco de la ley orgánica del Poder Público Municipal. Trabajo de Grado (MSc. en Gerencia
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Tributaria). Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, Decanato de Investigación y Postgrado, Maestría en Gerencia Tributaria, Maracaibo.
FIGUEROA (2005). Autonomía y Competencia Municipal. Trabajo de Grado (MSc. en Gerencia Tributaria). Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, Decanato de Investigación y Postgrado, Maestría en Gerencia Tributaria, Maracaibo.
GÓMEZ (2003). La eficiencia como principio constitucional en el sistema tributario venezolano. Trabajo de Grado (MSc. en Gerencia Tributaria). Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, Decanato de Investigación y Postgrado, Maestría en Gerencia Tributaria, Maracaibo.
OSORIO (2003). Propuesta para el incremento de la recaudación de impuestos municipales en la alcaldía del municipio Machiques de Périja, estado Zulia. Trabajo de Grado (MSc. en Gerencia Tributaria). Universidad Dr. Rafael Belloso Chacín, Decanato de Investigación y Postgrado, Maestría en Gerencia Tributaria, Maracaibo.
LEYES CONSULTADAS
ASAMBLEA NACIONAL DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA (1999). Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. No. de Gaceta Oficial 36.860. 30-12-1999. Caracas - Venezuela.
ASAMBLEA NACIONAL DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA (2001). Código Orgánico Tributario. No. de Gaceta Oficial No.33.305. 17-10-2001. Caracas - Venezuela.
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ASAMBLEA NACIONAL DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA (2010). Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Caracas, martes 28 de diciembre de 2010. N° 6.015 Extraordinario
Congreso de la República de Venezuela. Código de Comercio (1955). Gaceta Nº 475 Extraordinaria del 21 de diciembre de 1955)
ORDENANZA SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS DE INDUSTRIA, COMERCIO O DE ÍNDOLE SIMILAR DEL MUNICIPIO BARUTA. 3 de diciembre de 2005. Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 319-12/2005.
ORDENANZA SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS DEL MUNICIPIO CHACAO. 15 de diciembre de 2005. Gaceta Municipal Extraordinaria N° 6008.
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CONSULTAS ELECTRÓNICAS
Apelación de Comercializadora Snacks, S.R.L. contra sentencia dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central con motivo del recurso interpuesto contra la Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
Caso Shell International Petroleum vs. El Municipio Carirubana del Estado Falcón, [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
Caso Shell International Petroleum vs. El Municipio Carirubana del Estado Falcón. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
Caso Shell International Petroleum vs. El Municipio Carirubana del Estado Falcón. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
FUNDES DE VENEZUELA. (2010). El impuesto municipal. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.fundes.org
Recurso de Interpretación de la Alcaldía del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, BJ Services de Venezuela, C.A., Nimir Petroleum Venezuela B.V., Baker Hughes de Venezuela, S.A. y Servicios Halliburton de Venezuela, S.A. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
Sentencia de la Corte Suprema de Justicia en Pleno. Fecha: 29 de diciembre de 1983. Caso: BECOBHOLM PUERTO CABELLO, C.A.. Voto Salvado del Magistrado Luis H. Farias Mata. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
Sentencia de la Sala Político-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia. Fecha: 5 de agosto de 1976.Caso: Divenca. Sentencia del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario. Fecha: 30 de noviembre del 2000. Caso: NOBLE DRILLING DE VENEZUELA, C.A. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
Sentencia de la Sala Político-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia. Fecha: 20 de marzo de 1986.Caso: Ensambladora Carabobo, C.A. [Base de datos en línea]. Consultada en fecha: (9 de noviembre de 2010). Disponible en: http://www.tsj.gov.ve.
ANEXOS
ANEXO A. Instrumento de Recolección de Datos
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA LA UNIVERSIDAD DEL ZULIA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y SOCIALES DIVISIÓN DE ESTUDIOS PARA GRADUADOS
PROGRAMA: TRIBUTACIÓN NIVEL: ESPECIALIDAD
ANÁLISIS DEL ALCANCE DE LA FIGURA DEL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN MATERIA DEL IMPUESTO MUNICIPAL SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS,
TOMANDO EN CUENTA LAS ORDENANZAS MUNICIPALES DE IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS DE INDUSTRIA, COMERCIO, SERVICIO O DE
ÍNDOLE SIMILAR
INSTRUMENTO PARA LA VALIDEZ DE CONTENIDO DE LA ENTREVISTA
REALIZADO POR: LCDA. ROSMERY AIME AGUIRRE RODRÍGUEZ
C.I. 17.292.639
TUTOR: DR. HAROLD JESÚS ZAVALA PRIMERA. MCs.
CI. 03.506.289
Maracaibo, agosto 2011
Maracaibo, Agosto 2011
ESTIMADO (A): PROFESOR VALIDADOR _____________________________________
Me dirijo a usted a fin de solicitarle su valiosa colaboración en la revisión del
instrumento que se anexa, con el fin de determinar la validez del mismo, lo cual es
necesario para cumplir con los objetivos expuestos en dicha investigación; la cual se
encuentra titulada: “ANÁLISIS DEL ALCANCE DE LA FIGURA DEL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN MATERIA DEL IMPUESTO MUNICIPAL SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS, TOMANDO EN CUENTA LAS ORDENANZAS MUNICIPALES DE IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS DE INDUSTRIA, COMERCIO, SERVICIO O DE ÍNDOLE SIMILAR”.
Sus observaciones son muy importantes para los resultados del estudio se le
pide por favor que evalúe la pertinencia de sus objetivos, variables, dimensiones e
indicadores, para poder establecer las orientaciones necesarias en beneficio de las
Empresas en estudio. Con dicha finalidad se han formulado una serie de supuestos que
permitirán que exprese su valiosa opinión como experto en el área; asimismo, podrá
anexar cualquier otra información que Usted considere relevante.
Agradeciéndole atentamente la contribución que pueda aportar al respecto, se
despide Usted.
Atentamente.
LCDA. ROSMERY AIME AGUIRRE RODRÍGUEZ C.I. 17.292.639
HOJA DE IDENTIFICACIÓN DEL EXPERTO (A)
Nombre y Apellidos: _____________________________________________________
Cédula de Identidad: No. __________________________________________________
Título de Pre-Grado: _____________________________________________________
Profesión: _____________________________________________________________
Universidad donde lo obtuvo: ______________________________________________
Título de Post-Grado: ____________________________________________________
Universidad donde lo obtuvo: ______________________________________________
Institución donde trabaja: _________________________________________________
Cargo que desempeña: ___________________________________________________
Teléfonos: ( ) ______________________; ( ) _______________________
Correo Electrónico: ______________________________________________________
IDENTIFICACIÓN DE LA INVESTIGACIÓN 1.- TITULO DE LA INVESTIGACIÓN
Análisis del alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del
impuesto municipal sobre actividades económicas, tomando en cuenta las ordenanzas
municipales de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio
o de índole similar.
2.- OBJETIVOS DE LA INVESTIGACION.
2.1. OBJETIVO GENERAL
Analizar el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del
Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal,
tomando en cuenta las Ordenanzas municipales de impuesto sobre actividades
económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar.
2.2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS
Examinar el Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas
de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y la figura del establecimiento
permanente bajo el marco de la Constitución de 1999 y las leyes municipales vigentes.
Estudiar el Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas
de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y la figura del establecimiento
permanente a la luz de las normativas vigentes venezolanas.
Analizar el principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el artículo
316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con relación al
proceso de recaudación del impuesto municipal.
Estudiar bajo el marco de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 el
alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del impuesto sobre
Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar.
Formular lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación
del Impuesto Municipal sobre el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicios o de índole similar, bajo el alcance de la figura del establecimiento
permanente.
3. SISTEMA DE VARIABLE
La categoría que integra el presente estudio es: “Figura del establecimiento
permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas”
3.1. CONCEPTUALIZACIÓN DE LA VARIABLE
El sistema de recaudación de Venezuela, se basa sobre un requerimiento formal
de gran trascendencia administrativa: la determinación del impuesto solo tiene valor
jurídico para obligar al contribuyente hacia el fisco cuando ha sido efectuada por el
fiscal, que es el representante autorizado del fisco. Esa determinación, que fija el
nacimiento del derecho del estado, es denominada corrientemente liquidación. La
liquidación puede basarse en dos fuentes legales informativas: la entregada por el
contribuyente a través de la declaración o la preparada por el fisco, por cualquiera de
los medios a su alcance, llamada resolución. (Palacios, 2006).
De esa manera, el impuesto sobre Actividades Económicas de Industria,
Comercio, Servicios o de índole similar (IAEIC) encontraba su razón de ser, pues como
refiere Ronald Evans Márquez (1998), a lo que a su vez afirma Ramiro Cabezas, éste
se caracterizó por ser una de las principales fuentes, sino la primera, de recursos
financieros para el funcionamiento del Municipio venezolano. (p.78)
3.2. OPERACIONALIZACIÓN DE LA VARIABLE
Operacionalmente, se describe que aún y cuando sometida a límites
constitucionales, la autonomía normativa de los Municipios respecto al impuesto sobre
Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, debe
reconocerse. Pueden así las Ordenanzas determinar la base imponible, sus
características, los sujetos pasivos, las autoridades fiscales, la forma de control de
extinción del tributo, las bases imponibles, fórmulas de cálculo del impuesto, algunos
aspectos procedimentales, las formas de liquidación, los ilícitos y las sanciones. Todo
ello comporta un importante espectro de facultades que en el marco de las potestades
normativas ejercen los municipios al dictar sus Ordenanzas. (Ver cuadro 1).
Cuadro 1 Operacionalización de la categoría
Objetivo General: Analizar el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal Sobre Actividades Económicas según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.
Objetivos Específicos Categoría Sub-Categoría Unidades de Análisis
Examinar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y la figura del establecimiento permanente bajo el marco de la Constitución de 1999 y las leyes municipales.
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Impuesto Municipal sobre las Actividades
Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de
índole similar
Potestad tributaria municipal. Limitaciones a la potestad tributaria. Concepto de Industria y Comercio.
Estudiar el Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar y la figura del establecimiento permanente a la luz de las normativas vigentes venezolanas.
Figura del establecimiento permanente a la luz de las
normativas vigentes venezolanas
Atribución de la potestad tributaria. Concepto de establecimiento permanente. Tributación del establecimiento permanente
Analizar el principio de eficiencia de recaudación tributaria contenido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con relación al proceso de recaudación del impuesto municipal.
Principio de eficiencia de recaudación tributaria
contenido en el artículo 316 de la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela
La recaudación. Proceso de determinación y declaración de los impuestos municipales. Principio de eficiencia de recaudación tributaria. La constitución y el principio de eficiencia. Los principios tributarios y la constitución
Estudiar bajo el marco de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 el alcance de la figura del establecimiento permanente en materia del Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar.
Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2005 y el alcance de la figura del
establecimiento permanente
Proceso para el pago de los impuestos municipales.
Formular lineamientos generales que permitan mejorar el proceso de recaudación Impuesto Municipal sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar bajo el alcance de la figura del establecimiento permanente.
Este objetivo fue producto del alcance de los objetivos anteriores.
Fuente: Aguirre (2011).
INSTRUMENTOS
Es importante tener claro que su trabajo en el llenado del presente cuestionario, es
de suma importancia y relevancia para cubrir las metas planteadas por el investigador;
por ende lea las siguientes indicaciones antes de responder los cuestionarios:
1. Lea detenidamente todos los ítems antes de seleccionar el definitivo.
2. Siga el orden establecido en los ítems.
3. Procure no dejar ítems sin responder.
4. Cada ítem se encuentra estructurado a manera de preguntas abiertas, donde se
busca la opinión del funcionario a entrevistar.
5. Trate de ser lo más imparcial y sincero posible, ya que de su respuesta
depende la objetividad de la información a recolectar.
6. Si tiene alguna duda al momento de leer o responder los ítems, consulte al
encuestador para aclarar su posible duda.
Atentamente.
LCDA. ROSMERY AIME AGUIRRE RODRÍGUEZ C.I. 17.292.639
ENTREVISTA
1.- ¿Existe un registro de los contribuyentes del Impuesto de las Actividades Económicas de Industria Comercio Servicios e Índole Similar, siendo su respuesta positiva, esta actualizado y cada cuanto tiempo se realiza la misma? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
2.- ¿Qué opinión le merece la ordenanza establecida para el Impuesto de las Actividades Económicas de Industria Comercio Servicios e Índole Similar? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
3.- ¿Considera que las normativas vigentes han facilitado la recaudación del tributo, en qué forma? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
4.- ¿Existe en la actualidad un manual de normas y procedimientos que indique los pasos a seguir de cada actividad dentro del proceso de recaudación, si su respuesta es afirmativa considera que es adecuado o necesita algún cambio? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
5.- ¿Qué tipo de controles se aplican dentro del proceso de recaudación, considera usted que la aplicación de dichos controles se realiza de manera adecuada y según lo establecido? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
6.- ¿Explique si la declaración de renta se da de forma voluntaria o existen mecanismos de coacción para la cancelación de dicho impuesto? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
7.- ¿Explique si se han observado en las declaraciones de rentas algunas omisiones para el del cálculo dicho impuesto y en que índole? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
8.- ¿Qué beneficios existen para los contribuyentes voluntarios de dicho impuesto? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
9.- ¿Explique si considera que existe conocimiento por parte del contribuyente de sus obligaciones a cancelar el Impuesto a las Actividades Económicas? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
10.- ¿Cuál son los mecanismos para la cancelación del Impuesto a las Actividades Económicas, en sede administrativa, entidades bancarias o el pago automatizado, y como lo considera? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
11.- ¿Existen procedimientos de inspección verificación y fiscalización, los mismos se realizan de acuerdo a lo establecido en el Código Orgánico Tributario? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
12.- ¿Qué mecanismos posee actualmente el departamento de hacienda para desarrollar estrategias orientadas al mejoramiento del proceso? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
13.- ¿Explique si existe capacitación para el personal involucrado en el proceso de recaudación? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
14.- ¿Con cuáles recursos cuenta usted (materiales, tecnológicos de oficina y equipos necesarios) para el desempeño de sus funciones? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
15.- ¿Explique si existe personal involucrado en el proceso de recaudación que se encargue de la atención al contribuyente? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
16.- ¿Describa si la recaudación de dicho impuesto cubre con las expectativas de acuerdo a lo presupuestado? ______________________________________________________________________
______________________________________________________________________
______________________________________________________________________