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COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES1. Antecedentes del ABC
Nos remontaremos a 1953 donde el norteamericano AC. LITTELTON en vista del crecimiento de los activos fijos definía la necesidad de amortizarlos a través de tasas de consumo a los productos fabricados como costos indirectos; en 1955, surge el concepto de contraloría como medio de control de las actividades de producción y finanzas de las organizaciones; y un lustro después, el concepto de contabilidad administrativa pasa a ser una herramienta del análisis de los costos de fabricación y un instrumento básico para el proceso de la toma de decisiones.
Hacía 1980, las empresas industriales consideraban que sus procedimientos de acumulación de costos constituían secretos industriales, puesto que el sistema de información financiera no incluía las bases de datos y archivos de la contabilidad de costos.
Esto se tradujo en un estancamiento para la contabilidad de costos con relación a otras ramas de la contabilidad.
Cuando se comprobó que su aplicación producía beneficios, la situación cambió. Y todo gracias a que en 1981 el norteamericano HT. JHONSON resaltó la importancia de la contabilidad de costos y de los sistemas de costos, al hacerlos ver como una herramienta clave para brindarle información a la gerencia sobre la producción, lo cual implicaba existencia de archivos de costos útiles para la fijación de precios adecuados en mercados competitivos.
A mediados de la década de los 80, aparece el Costo ABC, o también llamado “Basado en Actividades”, el cual tuvo como promotores a Cooper Robin y Kaplan Robert.
Este modelo, ha sido el más efectivo de todos hasta nuestros días ya que permite tener una mayor exactitud en la asignación de los costos de las empresas, y permite además, la visión de ellas por actividad.
2. Comparación entre los Sistemas Tradicionales de costos y el ABC.
Los sistemas tradicionales de costos, presentan características que los distinguen muy claramente del ABC según se muestra a continuación:
Asignan costos para la preparación de los Estados Financieros. Facilitan el control de costos a través de los Centros de Responsabilidad Acumulan los costos basándose en el costo real, normal o estándar Producen costos inexactos de los productos y servicios Asignan los CIF, en forma arbitraria, en función de denominadores variables de
volumen, como por ejemplo la Mano de Obra Directa (MOD), tal como se muestra
Asignación de Costos Indirectos de Fabricación en los Sistemas tradicionales de Costos
Asignan los CIF primero a los Departamentos o centro de Costos y luego a los
productos
Proveen costos promedios, por ello la rentabilidad de los productos se muestra
bastante uniforme.
Ignoran la rentabilidad por cliente.
Los CIF no son muy significativos o elevados, respecto al costo del producto.
Emplean los Costos Estándar, limitando el Mejoramiento Continuo, al no
atacar las mermas y desperdicios.
Se desarrollaron en entornos de producción en serie.
Los procesos productivos no eran complejos, ya que la producción no era
diversificada.
Costos Indirectos de Fabricación (Mano de Obra Indirecta,
Depreciaciones, Energía, etc)
Consumidos por:
PRODUCTOS
CIF ASIGNADOS A LOS PRODUCTOS BASADOS EN PRESUNTAS VINCULACIONES TALES COMO MANO DE OBRA DIRECTA
Crean una fábrica oculta, al no informar la cantidad exacta de recursos
utilizados en cada producto.
Consideran a los inventarios como un activo.
Solo consideran como Costos Directos los materiales y la MOD, pudiendo
considerarse otros costos como directos, si se adoptase la fabricación en mini
fábricas o fabricación por células.
No contemplan el ciclo de vida de los productos.
Utilizan el margen de contribución para establecer la rentabilidad de los
productos.
No permiten identificar las potenciales áreas que generan ventaja competitiva
a la organización.
No resaltan los eslabones de la Cadena de Valor de la empresa, ni de los
proveedores ni de los clientes.
No permiten entender el comportamiento de los costos de manera holística.
La mayoría de los datos proviene del sistema contable financiero.
El Sistema de costeo ABC, presenta características que lo distingue muy claramente de los Sistemas Tradicionales de Costos, según se muestra a continuación:
Imputan costos, para la determinación del costo de las actividades.
Facilita el control de costos, a través de los Centro de Actividad, de las
Actividades y de los Procesos.
Tiene un enfoque de Proceso para resolver los problemas de la organización.
Acumula los costos basándose en el costo real.
Produce costos más exactos de los productos, servicios, clientes, etc.
Rastrea e Imputa los CIF, en función de una relación causal, es decir basado en
una relación causa/efecto
Asigna los CIF primero a las Actividades y luego a los productos, servicios,
clientes, etc. Tal como se muestra en la figura.
Asignación de Costos Indirectos de Fabricación en ABC
Provee costos más exactos, por ello la rentabilidad de los productos se
muestra bastante uniforme y consistente.
No ignora la rentabilidad por cliente.
Los CIF son muy significativos o elevados, respecto al costo del producto.
Utiliza los Inductores (Conductores, Accionadores o Generadores) de Costo,
basado en transacciones.
Emplea los Costos, logrando el Mejoramiento Continuo al atacar las mermas y
desperdicios.
Se desarrolla en entornos de producción muy diversificada.
Se aplica cuando los procesos productivos son muy complejos y
automatizados, ya que la producción es muy diversificada.
Elimina la fábrica oculta, al informar la cantidad exacta de recursos utilizados
en cada producto, servicio, cliente, etc.
Costos Indirectos de Fabricación o de Recursos (Mano de Obra
Indirecta, Depreciaciones, Energía, etc)
CIF Consumidos por:
ACTIVIDADES
EL INDUCTOR DE RECURSOS (RESOURCE DRIVER) IMPUTA LOS CIF A LAS ACTIVIDADES, BASADOS EN RELACIÓN CAUSA/EFECTO (CAUSALIDAD)
ACTIVIDADES consumidas por:
EL INDUCTOR DE ACTIVIDADES (ACTIVITY DRIVER) IMPUTA EL COSTO DE LAS ACTIVIDADES, BASADOS EN PATRONES DE CONSUMO EXCLUSIVOS (CAUSALIDAD)
PRODUCTOSOBJETO DE COSTOS
No considera los inventarios como un activo.
Solo se considera como Costos Directos los Materiales o Materias Primas.
Si contempla el ciclo de vida de los productos.
Generalmente no utiliza el margen de contribución para establecer la
rentabilidad de los productos.
Permite identificar las potenciales áreas que generan de ventaja competitiva a
la organización.
Resalta los eslabones de la Cadena de Valor de la empresa, así como la de los
proveedores y la de los clientes.
Permite comprender los costos de manera holística.
Brinda datos de las Actividades que pueden ser adecuado soporte en la Mejora
de los Procesos ( Gerencia Basada en Actividades, Activity Based Management,
ABM)
Ofrece un punto de comparación (Benchmarking) con relación a los factores
críticos del éxito como: Costo, Calidad y Tiempo de las Actividades.
Permite lograr datos de costos consistentes, que permiten evaluar tanto los
productos, como los cambios a incorporar en su diseño.
Coadyuva a la solución de problemas, al establecer relaciones de tipo
horizontal entre las unidades y los procesos.
Es un instrumento de comunicación efectiva, entre el personal operativo y el
no operativo.
Se enfoca sobra las Actividades, que estratégicamente son elementos
importantes para toda organización.
Ayuda a aumentar la capacidad de decisión del personal al asignarle poder
(empower), logrando su motivación, al relacionar los costos con mejoras en su
desempeño.
Permite que la organización adopte una estructura organizacional funcional y
orientada hacia la Mejora Continua.
Incrementa la participación trans-funcional.
Logra interiorizar en el personal de la organización, la mentalidad orientada
hacia las Actividades, los Inductores, los Procesos y hacia los costos.
La mayoría de los datos proviene de sistemas operativos
Rubin Cooper considera que el ABC, es un sistema de costeo que utiliza un procedimiento de dos etapas, para asignar los costos (CIF) a los productos:
A. La primera etapa, toma recursos tales como la Mano de Obra Directa y Supervisión y los divide en secciones, cada una de las cuales está relacionada con un segmento del proceso de fabricación. Estos segmentos pueden ser máquinas, grupos de máquinas o incluso departamentos completos.
B. En la segunda etapa, los costos asignados a las secciones, son rastreados desde el pool (grupo) de costos, hasta el producto usando una medida (Inductor) de la cantidad de Recursos consumidos por el producto.
3. Definiciones y conceptos de ABCEl costeo basado en actividades o ABC (activity Based Costing), ha creado una seria de definiciones y conceptos novedosos, propios del sistema, que permiten comprenderlo e interiorizarlo más rápidamente. Entre los principales conceptos se puede citar:
- Definición de ABC- Recursos- Proceso- Actividad- Inductor- Imputación de Costo- Objeto de Costos
La figura muestra los principales conceptos vinculados con el ABC:
CONCEPTOS VINCULADOS CON EL ABC
ABCDEFINICION ABC
RECURSOS
PROCESO
ACTIVIDAD INDUCTOR
IMPUTACIÓN DE COSTOS
OBJETO DE COSTO
CASO ACTIVIDADES
E INDUCTORES
3.1. Definiciones del Costeo Basado en Actividades
El ABC, se puede definir como:
Un método de costeo, en el cual las Actividades son los objetos primarios o básicos del costeo. ABC, mide costos y resultados de las Actividades y asigna los costos de aquellas Actividades a otros objetos de costo, tales como productos o clientes, basados en su uso o consumo de Actividades.
El ABC, es pes un método moderno de costeo, el cual está basado en los Recursos que son consumidos por las Actividades que realiza una organización, mediante el uso de la asociación directa o causal, entre el costo de las Actividades y los objetos de costo.
La idea básica del ABC, para de un análisis profundo de la causalidad del costo ( relación causa / efecto), ya que establece que el producto no es el causante del costo, como tradicionalmente se creía. Para ABC, lo que genera costos en la organización, es el desarrollo de Actividades, que se realizan para cumplir sus fines. Luego, bajo este nuevo paradigma, el costo de un producto, está dado por la suma de los costos de todas las Actividades que se deben desarrollar para producirlo.
En ABC, los Centros de Costos (que en el paradigma tradicional de los Sistemas de Costos, solo acumulaban los costos incurridos y/o asignados a dichos Centros de Costos), pierden interés como portadores de costos y cambio, y lo adquieren como conjunto de recursos humanos y materiales, capaces de desarrollar Actividades.
La figura muestra esta nueva visión de un centro de costos en el entorno ABC
Centro de Costos en un entorno ABC
ABC, tiene una perspectiva de proceso respecto al flujo de los costos, al imputar el costo de los Recursos ( Personas, Tecnología, Maquinarias, etc.) a las actividades y luego a los diversos objetos del costo.
La figura, muestra la perspectiva del proceso, del flujo de costos del ABC:
Flujo de Costos del ABC
RECURSOS HUMANOS
RECURSOS MATERIALES
CENTRODE COSTOS
ACTIVIDADES
RECURSOS $ ACTIVIDADES
PRODUCTO A
CLIENTE X
PROCESO Y
OBJETOS DE COSTO
El ABC, es un método de coste que determina o mide tanto el costo como el desempeño de las actividades, imputando (relación causa-efecto) primero el costo de los Recursos a las Actividades e imputando(relación causa-efecto) luego, el costo de las Actividades a los diversos objetos de costo, como se mostró en la Figura
El ABC, reconoce que la diversificación de productos, aumenta la complejidad de los procesos de producción, incrementando a su vez, los CIF(Costos Indirectos de Fabricación), ya que se requiere más inspecciones de calidad, compras de insumos diversos, cambios de moldes o matrices, manejo de materiales, etc.
Las asignaciones de los CIF, se basan en las Actividades consumidas, las cuales varían según el número de transacciones.
ABC, rompe el paradigma de análisis de costos, de los Sistemas Tradicionales de Costos, donde se clasifican los costos de acuerdo con el Plan o Código de Cuentas. Por ejemplo, en el caso del Departamento de Procesamiento de Reblamos, las cuentas podrían ser las siguientes:
Salarios, Gastos de Viaje, Suministros, Energía, Depreciación, etc.
El enfoque ABC, replantea dicha estructura, relacionando los costos con las Actividades. Para reformular la estructura, ABC, relaciona los recursos consumidos por cada Actividad desarrollada, con cada proceso. Si se toma como ejemplo de un proceso, el Procesamiento de los Reclamos, sus actividades podrían ser las siguientes:
Recibir reclamos, Copias documentos, Analizar reclamos. Procesar lotes de reclamos, Redactar informes , Remitir copias a Finanzas para reembolso, etc.
La Figura presenta una visión comparativa entre las estructuras de costos que considera el sistema ABC, frente al adoptado por los Sistemas Tradicionales de Costos:
Visión de ABC y de los Sistemas Tradicionales de Costos
El siguiente ejemplo, que se presenta a continuación, propuesto por los profesores de Robin Cooper y Robert S. Kaplan en su artículo COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES, publicado en el Harvard Business Review de fecha Mayo – Junio 1991, ilustra muy claramente, una característica muy importante, respecto a los enfoques de los Sistemas de Costos Tradicionales y el ABC:
El ejemplo de una fábrica grande de equipos con un punto de venta que contiene docenas de máquinas herramientas numéricamente controladas, muestra la importante diferenciación entre el análisis basado en el Sistema de Costos Tradicional de la compañía y el ABC.
VISION ABC VISION DE SISTEMAS TRADICIONALES DE COSTOS
DEPARTAMENTO DE PROCESAMIENTO DE
RECLAMOS
ACTIVIDADES CUENTAS
DEPARTAMENTO DE PROCESAMIENTO DE
RECLAMOS
El Sistema de Costos Estándar Tradicional de la compañía empleaba tres niveles de bases de distribución (costo de materiales directos, costo de MOD y Horas Máquina) para asignar los costos fijos. Se asume en el sistema de Costos, implícitamente, que todas las Actividades que tiene lugar a Nivel Unitario (aquellas que se incurren cada vez se fabrica una unidad de producto), varían con el consumo de los materiales directos, la MOD o las Horas Máquina.
Los gerentes del punto de ventas de máquinas se quedaron perplejos de que su división se mantuviera ganadora, si estaba deficientemente configurada en la oferta de productos que se podrían fabricar eficientemente. ¿Porqué la planta no era competitiva, cuando podía ofrecer productos complejos de alto volumen, para los que estaba óptimamente configurada y solo tenía pedidos de productos simples, con partes de bajo volumen, que hacían pesado el uso de recursos de la planta?
Un análisis ABC detallado mostró que más del 40% de los recursos del departamento de soporte, no se usó para producir las unidades de productos individuales.
La compañía desarrolló cinco nuevas bases de fuentes de costos fijos: Tiempo de preparación, flujo de producción, movimiento de materiales, número de partes activas de mantenimiento y administración de planta.
Los primeros tres, se relacionaban con cómo se producían los lotes, el cuarto, con el número de productos diferentes y el quinto con la planta como un todo, en lugar de los productos individuales.
Esta información le dio a los gerentes, un cuadro completamente diferente de la rentabilidad de los productos.
El Sistema Tradicional falló en la señalización de la amplia dispersión de la demanda que los diferentes productos hacían de los recursos, para la elaboración de los Lotes y actividades de mantenimiento de los productos.
ABC, también transforma, una estructura tradicional de costos, basada en cuentas, en una nueva estructura de costos, basada en actividades.
Cabe mencionar que ABC, no remplaza al Sistema de Contabilidad, ni a las cuentas del Libro Mayor; ABC, es más bien un traductor, que traslada los costos a un lenguaje que las personas puedan entenderlo o comprenderlo.
Al respecto en la Figura, se presenta una ilustración desarrollada por ABC Technologies Inc., respecto a que: el Costeo Basado en Actividades, ABC (Activity Based Costing) y la Gerencia Basada en Actividades, ABM (Activity Based Managment) no reemplazan al Sistema de Contabilidad de una organización:
ABC / ABM No remplazan al sistema de contabilidad
Un sistema ABC/ABM, no reemplaza al Sistema de Contabilidad. Este, utiliza los mismos datos y añade relaciones operativas para un mejor soporte en la toma de decisiones.
James A. brimson, menciona las siguientes características importantes del ABC:
Se pone el énfasis en la determinación del costo de las Actividades de fabricación y de las Actividades de Apoyo (procesos). La determinación del costo de los productos, es un objetivo secundario.
La MOD, se carga a la actividad (proceso) antes que al producto. Este enfoque elimina la necesidad de justificar el consumo de MOD en relación a los productos, salvo en los casos en que la exactitud pueda ser dudosa a causa de la variabilidad y magnitud del contenido de la MOD estimada.
Un grupo de costos es sinónimo de Actividad. La práctica de utilizar un número único o limitado de grupo de costos se elimina.
El uso de la Actividad, se basa en el número de medidas de la Actividad, consumidas por el producto.
La imputación directa de las Actividades a los productos, reduce el monto de CIF a asignar a los productos.
La imputación directa de las Actividades a los productos no distingue entre costos directos e indirectos. El costo se asigna directamente, cuando se establece una relación causa-efecto entre la Actividad y el producto. Los costos imputables, tales como Marketing, Ventas, Ingeniería y otros costos de apoyo, son cargados directamente a los productos. Este enfoque se centra en el Costo Total de la empresa y no solo en el costo de producción.
El costo del producto, incluye el costo total de Diseñar, producir y distribuir un producto. Muchos costos del ciclo de vida, que tradicionalmente han sido cargados a una cuenta de gastos, para efectos contables, serán imputados al producto y distribuidos a lo largo de su ciclo de vida. El costo del ciclo de vida, proporciona a la dirección, una imagen más clara de la rentabilidad a largo plazo, permite una mejor combinación de las estrategias de precios con el costo del producto en las diferentes etapas del ciclo de vida y permite la cuantificación del impacto del costo, de las posibles opciones de diseño de proceso y de producto.
Se determina el impacto de los cambios en el volumen de las Actividades sobre el costo del producto.
Se incorporan medidas de rendimiento no financieras, para analizar el rendimiento del producto.
Datos
Cantidad de Transacciones
LIBRO MAYOR GENERAL (Cuentas de Gastos o Pérdidas)
ACUMULADOR
Datos
ABC/ABM
Señorita Estratégia
Información
Señor Operaciones
LENTE ÓPTICO (Reasignación de
Costos)
Para Brimson, las dos principales ventajas del ABC, son que:
A. Permite obtener un costo preciso del producto, yB. Posibilita una mejor percepción del despilfarro y de las oportunidades para
reducir costos y la mejora del rendimiento, de manera de permitir a la organización, incrementar la competitividad.
3.2. Recursos
Definición
Se considera como Recursos, todo aquello que está disponible en la empresa para el desarrollo de sus actividades y que le permiten lograr sus fines.
Clasificación
Los recursos de una organización se pueden clasificar en:
HUMANOS: Personal
MATERIALES: Materiales Directos, Útiles de Oficina, Herramientas, Repuestos, Lubricantes
EQUIPOS: Maquinarias, Equipos de Computación.
INSTALACIONES: Edificios, Almacenes
SERVICIOS: Agua, Energía Eléctrica. Teléfono, Internet,
Los Recursos comprenden además los costos externos, los cuales incluyen servicios consumibles tales como:
Transporte o fletes, Útiles de Oficina, Contratos de Mantenimiento, etc.
Los Recursos son identificados dentro del Sistema de Contabilidad de la organización, y cada Recurso previamente identificado como por ejemplo Depreciación de planta, debe tener su Inductor de Recurso y luego cada Recurso debe ser imputado o atribuido a las Actividades que lo conformen.
La figura muestra claramente varios ejemplos de recursos de la organización:
Recursos de una organización desde la perspectiva ABC
RECURSOS
Humanos (personal)
Materiales
Instalaciones
Equipos Servicios
3.3. Proceso
Un proceso es una serie de actividades. Un proceso es una serie de Actividades relacionadas e interdependientes. Un proceso es una serie de actividades enlazadas o unidas para lograr un objetivo
o resultado específico. Un proceso tiene un inicio, un final y permite identificar claramente, las entradas (inputs) así como las salidas (output).
Un proceso, es como se realiza un trabajo, a través de los departamentos o divisiones de la organización y que relaciona las Actividades con sus resultados correspondientes.
Un Proceso es un conjunto estructurado de actividades que tienen claramente definido un inicio y un final, el cual genera un producto o un servicio de valor intrínseco para el cliente, sea interno (dentro de la organización) o externo (fuera de la organización).La figura muestra la visión de Proceso del ABC:
Visión del proceso del ABC
En la figura se observa que las Actividades (X), trabajan juntas constituyendo un Proceso. Tales Actividades están unidas por una transacción, que emerge de una Actividad a la siguiente Actividad.
Las series de Actividades, referentes a una transacción, se originan en un evento, que puede ser por ejemplo una orden de producción.
xxxxxxxxx
XXXXxx
xxxxXXXX
xxxxxxxx
Departamento A Departamento B Departamento C
xxxxxxxxx
xxxxxxxx
xxxxXXXX
xxxxxxxx
xxxxxxxxx
xxxxxxxxx
xxxxXXXX
xxxxxxxx
RECURSOS
(IN PUT)
RECURSOS
(OUT PUT)
LEYENDA: X = Actividades = Proceso
3.4. Actividades
Definición de Actividad.
CAM-I, define una Actividad como un conjunto de tareas en la misma función, con el mismo inductor y con la misma intensidad de uso del recurso.
James A. Brimson, señala que una Actividad, es una combinación de personas, de tecnología, de materias primas, de métodos y del entorno, que genera un producto o servicio dado. Una actividad describe lo que la empresa hace: la forma en que se emplea el tiempo y las salidas del proceso. (31)
Una actividad, es la unidad básica de trabajo de una organización. La Actividad es la agregación de acciones, útil para los gerentes, con propósitos
de planeación, control y toma de decisiones. Las Actividades, son una serie de tareas relacionadas, que son parte del trabajo
realizado en una organización. Ellas representan, lo que se ha hecho, como por ejemplo, las cosas necesarias para cargar un camión con mercaderías a ser embarcadas o respondiendo a los requerimientos de un cliente.
Una Actividad es una descripción de un trabajo realizado, que consume Recursos para generar un output.
Una Actividad es parte de una cadena de clientes, en donde todas las actividades trabajan juntas, con la finalidad de generar valor, al cliente exterior.
La Actividad es: un conjunto de actuaciones o de tareas que tienen como objetivo la aplicación, al menos a corto plazo, de un añadido de valor a un objeto o de permitir añadir a este, valor.
La Actividad describe las cosas que se hacen en la organización. Una Actividad, es el trabajo (serie o conjunto de tareas) desarrollo por una
organización. Esta representa lo que hacemos, como por ejemplo: descargar materiales de un camión, abrir una cuenta corriente o girar un cheque.
Una Actividad es un conjunto de tareas. Una Actividad se refiere a las tareas llevadas a cabo por cada grupo
especializado de la organización, a medida que este ejecuta sus objetivos. Una Actividad es una operación ejecutada cotidianamente y que consume
Recursos de los departamentos, para generar un resultado. Una Actividad, es lo que hace cotidianamente una organización, con sus
recursos, para dirigir el negocio.
Algunos ejemplos de Actividades son:
Producir material de Marketing Ensamblar el producto terminado Realizar una venta Realizar un pedido de materia prima Recepcionar un pedido de materias primas Controlar la calidad en la recepción de materias primas Manipular materias primas en el almacén
Ensamblar la maquinaria Controla la calidad de los productos terminados Elaborar una oferta a un cliente Visitar a un cliente Registrar una transacción contable Preparar el plan estratégico de utilidades Preparar Ordenes de Producción Mantener los edificios Reparar la maquinaria Procesar facturas Transportar materias primas dentro de la organización Procesar préstamos Pagar deudas Facturar al cliente
Cada Actividad tiene su Inductor.
Las Actividades se componen de tareas y los procesos se componen de Actividades.
Cabe mencionar, que una Tarea, es la combinación de elementos de trabajo u operaciones, que conforman una actividad, en otras palabras, se puede decir que una Tarea es la forma en que se desarrolla una actividad. Una operación viene a ser la unidad de trabajo más pequeña, que se utiliza para desarrollar una Tarea.
El análisis de Actividades, implica comprender cabalmente, las Actividades que se realizan, los Recursos que se consumen y principalmente, aquello que causa dicho consumo de Recursos.
Existe una relación jerárquica entre la Función, el Proceso, la Actividad, la Tarea y la Operación, según se puede ver en la Figura siguiente:
Relación Jerárquica desde función hasta operación en el Área de Marketing y Ventas
Características de las Actividades.
Marketing y ventas
Vender Productos
Visitar Clientes
Preparar Visitas
Redactar Propuesta
FUNCIÓN PROCESO ACTIVIDAD TAREA OPERACIÓN
El ABC, tiene como soporte poderoso a las Actividades y éstas tienen diversas características, que las convierten en herramientas de gestión de gran eficacia.
Las principales características, que James Brimson considera, que tiene las Actividades en un entorno ABC, son las siguientes: son las que generan los costos, son acciones, permiten obtener costos más exactos y precisos, facilitan la evaluación de alternativas, orientan la estrategia corporativa, complementan la Mejora Continua, son compatibles con la gestión de la Calidad Total, son comprendidas fácilmente por los usuarios, integran las medidas financieras y no financieras de rendimiento, subrayan las interdependencias, facilitan la gestión del ciclo de vida y mejoran el apoyo a la Toma de Decisiones.
A. Son generadoras de costos. Las actividades a través de los Inductores de Costos son las que generan los costos en las organizaciones. En tal sentido, si por ejemplo se desea establecer qué es lo que determina los costos de Ingeniería de Diseño, e una organización, esto se logra mediante la identificación de las Actividades, así como el tiempo utilizado, como el número de horas de diseño (Inductor de costo), empleadas por el Ingeniero de Diseño en realizar las actividades de diseño de nuevos productos o de cambios en la ingeniería del producto.
B. Son acciones. Una organización, busca estructurar coordinadamente sus actividades, para lograr alcanzar las metas establecidas; para ello es importante que tales metas sean comunicadas al nivel en que la puesta en práctica o la acción deba ser realizada. Para efectuar los cambios pertinentes, que logren cumplir las metas, se deben adoptar acciones, que se concretan en actividades que es lo que la empresa hace.
C. Obtienen costos más exactos y precisos. Esto se loga mediante la Imputación (Tracing) de las actividades a los Objetos de Costo, en función al uso de tales actividades. Tal es el caso por ejemplo del número de Ordenes de Producción y el tamaño de la Orden, permiten imputar las actividades relacionadas con el Plan de Producción directamente a las unidades producidas.De igual manera, el costo de procesar las Órdenes de Compra, puede ser imputado a los productos terminados, sobre la base del Número de Órdenes de Compra que fueron necesarias para la fabricación de un componente.
D. Facilitan la evaluación de alternativas. El hecho de determinar el costo así como el rendimiento de una actividad, permiten realizar comparaciones (benchmarking) con otras divisiones o con otras organizaciones del mismo sector industrial, comercial o de servicios y que realizan la misma actividad. Es decir el uso de actividades permita establecer una evaluación de las diversas actividades, para determinar si se están llevando a cabo de manera eficaz en comparación con alternativas internas o externas al negocio.
E. Orientan la Estrategia Corporativa. El conocimiento por la organización de los fines estratégicos, permite establecer las actividades que van a lograr tales fines. Es por ello que tanto las actividades, como los procesos así como la mezcla de productos que la gerencia ha decidido vender, deben evaluarse continuamente, buscando que las actividades contribuyan al logro de las estrategias corporativas.
F. Complementan la Mejora Continua. Las actividades pueden o no añadir valor, por ello se deben analizar para lograr información necesaria para identificar, cuales son las que añaden o no añaden valor, cuales son redundantes, duplicadas o generas despilfarro de recursos. La detección de este último tipo de actividades proporcionada por el sistema de administración de costos, son una base adecuada para la Mejora Continua.
G. Son compatibles con la Gestión de la Calidad Total. La gestión de la Calidad Total (TQM o Total Quality Managment), quiere decir, hacer las cosas bien la primera vez y además trabajar para la Mejora Continua. El desarrollo de las actividades que permitan que las funciones, procesos y actividades de la organización que sean congruentes permite el logro de la Calidad Total en el negocio.
H. Son comprendidas fácilmente por los usuarios. Generalmente, las actividades que desarrollan las personas, constituyen identificadores naturales, debido a que son fácilmente comprendidas por los diversos grupos que integran la organización, es decir: personal del área de operaciones, del área financiera, del área contable, del área de personal, etc. Es en tal sentido, que las actividades, permiten proporcionar un sistema efectivo de comunicaciones entre el personal de operaciones y el de contabilidad, debido a que las actividades se refieren a eventos y plazos de producción familiares. Normalmente la información contable, está referida a datos de carácter financiero, más que en términos del usuario. Es por ello que, cuando los costos se imputan entre departamentos, los usuarios de tales departamentos, muchas veces no logran comprender cuáles son los componentes del cargo ya que no pueden relacionarlo con sus actividades y tareas que realizan, es por ello que a veces se acaba cuestionando la imparcialidad del cargo por costos y se tiene la sensación de que disponen de poca información con la cual controlar sus costo.
I. Integran las medidas financieras y no financieras de rendimiento. La mayoría de las organizaciones, tradicionalmente la han asignado mayor atención a la medidas de rendimiento de carácter financiero, como por ejemplo: los márgenes de utilidad, la rentabilidad bruta, la rentabilidad neta, las ganancias de capital, etc. El emplear las actividades dentro del costeo de los productos y servicios, obliga a la organización a adoptar para evaluar el rendimiento, medidas no financieras, tales como el tiempo, la calidad, la flexibilidad, etc. De tal manera, que el uso las Actividades, permite medir el desempeño total de la Actividad, incluyendo principalmente dichas tres variables. Es por ello que la actividad es medida en cuanto a:
Su rendimiento , mediante el costo por salida (output) Su tiempo, mediante el tiempo utilizado para realizar la actividad, Su calidad, mediante el logro e la calidad a través de la actividad.
J. Subrayan las interdependencias. Todas las Actividades están interrelacionadas, por ello, normalmente no se puede fabricar, hasta que el producto haya sido solicitado por el cliente; tampoco se podrá vender, si el producto no está terminado. Es por ello que, la interiorización, de la
interdependencia o entradas y salidas de las diversas actividades, contribuye a que en la organización, se tenga muy clara la conexión que existe entre ellas y además, permite dar una idea del rendimiento de una actividad, al establecer su vinculación con otras actividades, que son indispensables o necesarias y que hacen que se deba ejecutar la propia actividad, de forma tal que la acción correctiva, se aplique sobre aquello que originalmente causa el costo.
K. Mejoran el apoyo a la Toma de Decisiones. El conocimiento de las actividades de la organización, brinda información, que resalta el efecto de una seria de decisiones, en el consumo de actividades. Esto permite a los gerentes a sustentar mas eficazmente sus decisiones respecto por ejemplo a: Determinar la mezcla de productos a fabricar Fijar precios de venta de productos y servicios Desarrollar estrategias para hacer o comprar
Clasificación de las actividades
Las Actividades pueden clasificarse de diferente manera, pero principalmente se dividen en:
Actividades que Agregan o No agregan Valor al producto, Primarias y Secundarias y en, Unitarias, Lote, Sostenimiento del Producto y Sostenimiento de la planta.
Esta clasificación se presenta en la Figura siguente
Clasificación de las actividades en ABC
A. Desde el punto de vista de: si añaden o no añaden valor al producto las Actividades se pueden clasificar en:
ACTIVIDADES
Añaden valor
No añaden valor
Primarias
Secuandarias
Nivel Unitario
Nivel Lote
Nivel Sostenimie
nto del Producto
Nivel de Sostenimie
nto de Planta
A.1 Actividades que añaden valor.- Son actividades necesarias para fabricar el producto o prestar el servicio, o que la organización necesita para desarrollar un adecuado funcionamiento, y que el cliente está dispuesto a soportar un costo. También se les denomina actividades con valor añadido.
Por ejemplo:Actividades necesarias de producción, son esenciales para el cliente.
A.2 Actividades que no añaden valor.- Son actividades que no son necesarias para la fabricación del producto o la prestación del servicio, que resultan innecesarias dentro del funcionamiento de la organización, y que el cliente no está dispuesto a soportar su costo, Por ejemploel reproceso o almacenamiento, que no añade valor al producto, salvo, en el caso del almacenamiento, que la organización considere esencial esta actividad para su gestión.
B. Desde el punto de vista de: Su contribución al producto o servicio, las Actividades se pueden clasificar según Robin Cooper en:
B.1 Actividades primarias.- Son aquellas actividades, que contribuyen directamente al fin básico de una unidad organizativa. Por ejemplo: Actividades de producción. B.2 Actividades secundarias.- Son aquellas actividades, que prestan ayuda a las actividades primarias y que no contribuyen directamente al fin básico de una unidad organizativa. Por ejemplo: Actividades de naturaleza administrativa.
C. Desde el punto de vista de: su relación con el producto, las actividades se puede clasificar de acuerdo a lo establecido por Robin Cooper y Robert S. Kaplan en su artículo COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES, publicado en Harvard Business Review de fecha Mayo – Junio 1991 en las cuatro siguientes actividades
C.1 Actividades de Nivel Unitario.- Son aquellas actividades que consumen recursos derivados del volumen de producción, vale decir que se incurren en ellas, cada vez que se fabrica una unidad de producto o de servicio. El número de veces que estas actividades de nivel unitario son desarrolladas, está en función del número de unidades productivas. Es por ello que el costo de estas actividades de nivel unitario, puede ser imputado a la unidad individual que ha sido fabricada. Estas actividades son directamente proporcionales al número de productos. Por ejemplo: Materiales primas, mano de obra directa (MOD), energía y otros costos que se consumen en proporción a las horas máquina. Estas actividades son directamente proporcionales al número de lotes, pero son constantes cualquiera que sea el número de unidades de productos
que se elaboren en cada lote. Movimiento de materiales, inspección, cambiar moldes o utillaje en una máquina, para poder pasar de una orden de producción a otra.
C.2 Actividades de Nivel Lote (Batch).- Son aquellas Actividades que consumen recursos, derivados de la organización de la producción, vale decir, que se incurren en ellas cada vez que se fabrica un lote producto. El número de veces que las Actividades a Nivel Lote, son desarrolladas, está en función al número de lotes producidos. Por ello el costo de estas Actividades a Nivel Lote, puede ser imputado a los lotes individualmente, siendo indiferente el número de unidades de cada lote fabricado. Estas Actividades son directamente proporcionales al número de lotes, pero son constantes cualquiera que sea el número de unidades de productos que se elaboren en cada lote.Por ejemplo:Movimiento de materiales, Inspección, Cambiar moldes o utillaje en una maquinaria, para poder pasar de una Orden de Producción a otra. En este último ejemplo, el costo de la Actividad cambiar moldes, es el mismo, cualquiera que sea el número de unidados que contenga la Orden de Producción a ser iniciada
C.3 Actividades de Nivel de sostenimiento del Producto. (Product-Sustaining).- Son aquellas actividades que se realizan como una necesidad para mantener la fabricación de cada diferente tipo de producto, que se derivan de la mera existencia del producto o que se incurren para fabricar cierto tipo de productos. Estas actividades se realizan, para sostener productos de una misma línea. Los costos de estas Actividades de Sostenimiento del Producto, no son proporcionales al número de productos en otras palabras, son independientes del número de productos de cada lote. Por ejemplo:Son actividades típicas de este nivel:Ingeniería, Diseño de procesos, Calidad, Administración de la Producción. C.4 Actividades de nivel de sostenimiento de planta o de apoyo (facility – Sustaining).- Son las actividades que se realizan para posibilitar los procesos de fabricación en general, es decir que apoyan el mantenimiento general, del proceso de fabricación.Estas actividades son comunes a todo tipo de productos que fabrique la organización.Por ejemplo:Administración General, Dirección Industrial, Contabilidad, Iluminación de la Planta, Recepción de Materias Primas, Información de Almacenaje o destino, Limpieza de Planta, Sistemas de Seguridad, Mantenimiento general de edificios e instalaciones.
Las Actividades a Nivel de Apoyo, pueden ser divididas o segregadas en Actividades de mantenimiento o Sostenimiento de Líneas de Productos, es decir aquellas Actividades desarrolladas para dar mantenimiento a una línea de producto en particular; como por ejemplo el desarrollo de un prototipo; y el resto de Actividades de Apoyo que quedan y que no pueden estar asociadas a determinados productos o líneas.
Estas Actividades de Nivel de Apoyo, al corresponderse con todos los productos y no ser identificables sus costos son los tres niveles anteriores, no se asignan a los productos y se deduce de la suma de los márgenes de utilidad de todas las líneas de productos que se hayan elaborado en un periodo de tiempo.
Robin Cooper, denomina a esta clasificación, como la Jerarquía de Actividades, proponiendo que los costos generados por los tres primeros niveles de Actividades (Unitario, Lote y Sostenimiento del Producto), sean imputados a los productos, empleando los Inductores de Costo apropiados, mientras que los costos de las Actividades a Nivel de Sostenimiento de Planta o de Apoyo, se consideren o como gastos del periodo o que sean asignados a los productos, mediante el empleo de un método arbitrario de asignación de costos.
Cooper menciona. También, que si el Sistema Tradicional de Costos, utiliza bases como la MOD a las Horas Máquina para asignar los CIF a los productos y para asignar actividades, incluyendo cambios de ingeniería, preparación y mantenimiento de la fabricación; el ABC, segrega los CIF y asigna, para luego asignar los costos de las Actividades de acuerdo a bases sobre las que controlan las actividades.
Cuando la Gerencia, señala Cooper, segrega las Actividades de esta manera, emerge una jerarquía, tanto de Actividades, como de costos.
Algunas Actividades como perforar una madera o maquinar una superficie, se realizan sobre unidades individuales; otras actividades como por ejemplo: preparación, movimiento de materias primas e inspección, se desarrollan no sobre unidades individuales, sino sobre lotes de productos a procesar.
Del mismo modo actividades tales como: especificaciones respecto a la ingeniería del producto, ingeniería del proceso de producción, mejoras al producto y otros importantes cambios en la ingeniería, permiten proporcionar una capacidad general, que va a apoyar y servir a toda la organización, en la fabricación de los productos.
Por otro lado, las actividades relacionadas con la Gerencia de Planta, las instalaciones, las actividades de mantenimiento básico, y la iluminación, son actividades que soportan las instalaciones de manufactura.
Cuando las Actividades se jerarquizan, según opinión de Robin Cooper, la gerencia de la organización, logra adoptar una forma estructurada de pensar las relaciones, entre las Actividades y los recursos que ellas consumen. Esto permite realizar una reestructuración de los costos, diferente al paradigma de los Sistemas Tradicionales de Costos.
Esta manera de enfocar los costos y las actividades, permite a la gerencia distinguir claramente aquellos costos (tales como Materiales Directos, Mano de Obra Directa y energía eléctrica) que son consumidos en la fabricación individual de los productos, de
aquellos costos de los Recursos empleados para procesar lotes (tales como preparación, movimiento de materiales, etc.) o para sostener un equipo (como la ingeniería de procesos) o una instalación (como Depreciación de Edificios).
La figura 3.17, a continuación, muestra la Jerarquía de las Actividades y de los costos operativos de planta:
FIGURA 3.17 Jerarquía de Actividades y de Costos Operativos de Planta
La jerarquía de Actividades y costos permite mostrar un análisis mucho más claro del costo de un producto, tal como se muestra a continuación en el cuadro 3.1:
MATERIALES DIRECTOSMANO DE OBRA DIRECTADEPRECIACION MAQUINARIAENERGIA ELECTRICA
ACTIVIDADES DE NIVEL UNITARIO
PREPARACIONMOVIMIENTO DE MATERIALESINSPECCIONORDENES DE COMPRA
ACTIVIDADES DE NIVEL LOTE
CAMBIOS EN LA ENERGIAINGENIERIA DE PROCESOSMEJORA DE PRODUCTOSESPECIFICACIONES DEL PRODUCTO
ACTIVIDADES DE NIVEL SOST.
PROD.
ACTIVIDADES
COSTOS
GERENCIA DE PLANTAILUMINANCIONDEPRECIACION DE EDIFICIOSSISTEMA DE SEGURIDAD
ACTIVIDADES DE NIVEL SOST.
PLANTA
COSTO DE NIVEL UNITARIO: Materiales Directos $ 5.10 Mano de Obra Directa 2.05 Leyes Sociales 1.10 Costo por Hora Maquina 3.75
TOTAL COSTO DE NIVEL UNITARIO $ 12.00TOTAL COSTO DE NIVEL UNITARIO PARA 100 PRODUCTOS $ 1,200COSTO DE NIVEL LOTE:
Preparación $ 220 Corridas de Producción 250 Movimiento de materiales 100
TOTAL COSTO DE NIVEL LOTE $ 570COSTO DE NIVEL SOSTENIMIENTO PRODUCTO:
Ingeniería de Procesos $ 150 Mejora de productos 205
TOTAL COSTO DE NIVEL SOSTENIMIENTO DEL PRODUCTO $ 355COSTO DE NIVEL SOSTENIMIENTO DE PLANTA:
Gerencia de Planta $ 175 Depreciación de Edificios 200
TOTAL COSTO DE NIVEL SOSTENIMIENTO DE LA PLANTA $ 375TOTAL COSTO DE LOS PRODUCTOS TERMINADOS $ 2,500COSTO UNITARIO DEL PRODUCTO TERMINADO $ 25
CUADRO 3.1 Costo de un producto utilizando ABC
La Jerarquía de Actividades, puede visualizarse de diferentes perspectivas, es decir según se esté aplicando el ABC, ya sea que el ABC este orientado a los Productos o si el ABC, está orientado a los clientes.
La Figura 3.18 muestra a continuación, la clasificación jerárquica de las Actividades, cuando el ABC se encuentra orientado a os Productos:
Nº Horas MOD
Nº Movimientos
Nº Diseños
La Figura 3.19 muestra a continuación, la clasificación jerárquica de las Actividades, cuando el ABC se encuentra orientado a los clientes:
OBJETIVO DE COSTOS
INDUCTORES (ACTIVITY DRIVERS)
POOL DE COSTOS
NIVEL APOYO PLANTA
NIVEL SOSTENIMIE
NTO
NIVEL LOTE
Dirigir Planta
DiseñarEnsambla
r
NIVEL UNITARIO
Almacenar
FIGURA 3.19 Jerarquía de actividades del ABC orientado a los clientes
Nº Embarques
Nº Facturas Nº Metros cúbicos
$ Por mercado
La jerarquía de Actividades del ABC orientado a los clientes, tiene las siguientes características:
A. Nivel Pedido: En este nivel, se reagrupan todos los costos relacionados con la actividad de procesar y entregar los pedidos individuales a los clientes.
Estos costos a Nivel Pedido, incluyen también los descuentos y los costos que se originan cada vez que se realiza un Pedido.
En este nivel los costos principales son:
Introducir el pedido Seleccionar el pedido Embarques Fletes Facturación
B. Nivel Cliente: En este nivel se consideran todos los costos asociados con el mantenimiento de un cliente.Debido a que muchos costos a Nivel Cliente, son originados por la adquisición de nuevos clientes, frecuentemente, se considera muy útil, separar los costos
OBJETIVO DE COSTOS
INDUCTORES (ACTIVITY DRIVERS)
POOL DE COSTOS
EMPRESA
NIVEL MERCADO
NIVEL CANAL
NIVEL CLIENTE
DirigirPromocio
narAlmacena
rEmbarcar
NIVEL PEDIDO
Facturar
de mantener un cliente, de los costos de adquirir nuevos clientes. De esta forma se mejora los costos de planeamiento en este nivel.
En este nivel, los costos principales son:
Realizar llamadas de ventas. Evaluar el crédito del cliente. Envío de muestras o catálogos. Manejar los requerimientos de información. Manejar los listados de clientes.
C. Nivel Canal: Aquí, se agrupan todos los costos de mantener a un canal de distribución separado, como por ejemplo una flota de camiones o una serie de almacenes.
Los costos a Nivel Canal, no incluyen los costos relacionados con tomar una Orden o Pedido o de entregar a través de un determinado canal. Tales costos son de Nivel de Pedido, aunque puedan ligarse o asociarse con un canal en particular.
Ejemplo de costos de Nivel Canal son los siguientes:
Gestionar el Canal. Mantener el Canal. Publicitar, promocionar y en general desarrollar actividades de
Marketing en el Canal.
D. Nivel de Mercado: Este nivel, contiene los costos incurridos, para desarrollar y mantener una presencia en un mercado o para atraer nuevos clientes.
Los costos del Nivel de Mercado, son independientes del número de pedidos recibidos, del número de clientes atendidos o de los canales de distribución utilizados.
El Nivel de Mercado incluye los siguientes costos:
Publicidad Promoción Responsabilidad del producto Presentaciones comerciales Asesoría de marketing Gastos de investigación y desarrollo. En este rubro no se incluyen los
gastos de Investigación y Desarrollo de nuevos productos o de ingeniería, más bien comprende exclusivamente, aquellos costos incurridos para satisfacer las necesidades de un grupo particular de clientes o de mercados.
E. Nivel de Empresa: Comprende aquellos costos en los cuales la organización, incurre simplemente por existir, como por ejemplo:
Remuneración de gerentes y ejecutivos
Licencias Tributos Responsabilidades de pago: Pensiones, retenciones, etc.
3.3.4.4 Análisis de Actividades.
CAM I define este concepto de la siguiente manera:
La identificación y clasificación de actividades en una organización.
El análisis de actividades, permite a las organizaciones identificar las actividades relevantes o significativas, ya sean de producción como de apoyo, con la finalidad de establecer una base adecuada para lograr determinar de manera más exacta, sus costos y sus rendimientos o resultados.
Para desarrollar el análisis de actividades, se descompone una organización en actividades elementales, que se caractericen por ser fáciles de comprender y de administrar o gestionar.
El análisis de actividades consiste en responder las siguientes interrogantes:
¿Qué actividades son realizadas dentro del departamento? ¿Cuánta gente realiza la actividad? ¿Cuánto tiempo utilizan para realizar las actividades? ¿Qué recursos son requeridos para realizar las actividades? ¿Qué datos operativos u operacionales reflejan mejor desempeño de las
actividades? ¿Qué valor tiene la actividad para la organización?
El análisis de actividades, se desarrolla mediante las siguientes herramientas:
Desarrollo de entrevistas Estudio de tiempos y movimientos Aplicación de cuestionarios o encuestas La observación
El análisis de actividades, se puede organizar por funciones de la organización o por departamentos.
Las funciones de una organización, son una agregación de actividades, que se encuentran relacionadas por un propósito o fin común, como por ejemplo el aprovisionamiento de materiales directos, el aseguramiento de la calidad, el mantenimiento de la seguridad.
Por otro lado, existen tres formas principales para analizar las actividades:
Análisis vertical, funcional y en base al proceso.
A. Análisis Vertical. Bajo esta opción, se analizan todas las actividades, de toda la jerarquía, lo que puede realizarse en forma ascendente o descendente.
B. Análisis Funcional. En este caso, la segmentación de todas las actividades se realizan actividades para asegurar la calidad, se encargan al departamento de calidad, muchas actividades relacionadas con la calidad, como por ejemplo: la
planificación de la calidad de diseño del producto, la inspección de un proceso y el servicio a los clientes, se desarrollan en otros departamentos.Respecto al análisis de actividades, Paul Sharman se refiere a la existencia de tipos de actividades, señalando que un: tipo de actividad se refiere al respecto de las unidades del inductor de actividad dentro del análisis (32).Sharman, además clasifica en las siguientes cuatro categorías, los tipos de actividades, que emergen de un análisis de actividades en una organización:
Actividad Interna. Son aquellas actividades que respaldan o permiten la realización de otras actividades. Estas actividades internas, no sean directamente relacionadas a objetos de costo.
Actividades para el producto. Son aquellas actividades, realizadas en la producción de bienes o servicios, que serán vendidos.
Actividades para el cliente. Son actividades, que se desarrollan para mantener o mejorar la relación comercial con los clientes.
Actividades para sostenimiento. Son actividades, elegidas por la organización o que son requeridas por esta y que nos se encuentran vinculadas no con la producción, ni con el servicio a los clientes.
C. por funciones y mientras no se finalice con analizar exhaustivamente una función, no se debe empezar a analizar otra.
D. Análisis en base al Proceso. Aquí, la base del análisis de las actividades, se focaliza en el proceso, el cual se analiza desde el inicio hasta su finalización. Con relación a las actividades vinculadas con la calidad, si bien la responsabilidad de las principales
3.5. Inductores
Definición de Inductor. (Generador, Conductor, Direccionador)
Un inductor es: Cualquier evento, circunstancia o condición, que causa o hace que suceda algo. Por ejemplo: un inductor de costos, es un factor que causa o hace que el costo cambie o varíe.
Un inductor en lo que genera los costos. Un inductor es cualquier factor que afecte a los costos. Un inductor es: una medida que es representativa de capacidad y habilidad.
Clasificación de los Inductores
Los inductores se pueden clasificar en: inductores de recursos, inductores de actividades, e inductores de costos.
A. INDUCTORES DE RECURSOS (RESOURCE DRIVER)
CAM I, define al inductor de recurso como:Una medida de la cantidad de recursos consumidos por una actividad.También se puede definir al inductor de recursos como que:
Un inductor de recursos es: la base de asignación, que asigna los recursos a los centros de actividad o a las actividades. Se debe tener un inductor de recursos para cada recurso.
La Figura 3.20 muestra claramente la idea del inductor de recurso:
FIGURA 3.20 Inductor de Recurso (Resource Driver)
Ejemplos de inductores de recursos para un departamento de ventas seria:
B. INDUCTORES DE ACTIVIDADES (ACTIVITY DRIVER)
CAM I, define al inductor de actividad como:
Una medida de frecuencia e intensidad de las demandas colocadas en actividades por objetos de costo (o por otras actividades). Se usa para asignar costos a objetos de costo (o a otras actividades).
Se debe tener un inductor de actividad para cada actividad.
La Figura 3.21 muestra la idea de inductor de actividad:
FIGURA 3.21
¿IR????¿IR????IR??
RECURSOS
INDUCTOR DE RECURSO
(IR) ?????? ASIGNA
RECURSO A ACTIVIDADES
ACTIVIDADES
SERVICIOS energia
EQUIPOS depreciación
equipos
Preparar maquina
Cambiar moldes
Tramitar pedidos
PERSONAL inspección
¿IA????¿IA????IA??
ACTIVIDAD
INDUCTOR DE ACTIVIDAD
CAMBIAR MOLDES
PREPARAR MAQUINATRAMITAR
PEDIDOS
RECURSOS INDUCTORES DE RECURSOSHUMANOS Número de personasEQUIPO Número de computadorasINSTALACIONES Número de metros cuadrados
Ejemplo de inductores de actividades, serían los siguientes:
CUADRO 3.2 Ejemplo de Inductores de Actividad
ACTIVIDAD INDUCTORES DE ACTIVIDADAprobar créditos Número de créditosResolver reclamos Numero de reclamosTramitar pedidos clientes Número de pedidosVisitar clientes Número de visitasCobrar a clientes Número de facturasRealizar pedidos de materia prima Número de pedidosRecepcionar pedidos de materia prima Número de pedidosControlar calidad en la recepción de materias primas Número de recepcionesEnsamblar piezas o partes de un producto Número de piezasMantener maquinaria Número de horasElaborar ofertas a clientes Número de ofertasRegistrar transacción contable Número de transaccionesPreparar ordenes de producción Número de órdenes de producción
Algunas organizaciones, pueden establecer una relación de causalidad no solo entre la actividad y el inductor e actividad, sino entre sus:
Centros de costos y los inductores de actividad, tal como se muestra en el cuadro 3.3.
Funciones de negocios y los inductores de actividad, tal como se muestra en el cuadro 3.4 a continuación:
CUADRO 3.3 Centros de Costo e Inductores de Actividad
CENTROS DE COSTOS INDUCTORES DE ACTIVIDAD1. Servicios de materias primas Número de transacciones procesadas.
Número de trabajadores en apoyo directo.2. Servicios de planta Número de ciclos de mantenimiento preventivo.
Número de horas utilizadas.
¿IA????
INDUCTOR DE ACTIVIDAD
Número de acciones de rendimiento y reparación.3. Ingeniería de producción Número de horas dedicadas a cada etapa.
Número de cambios solicitados en especificaciones del trabajo.Número de avisos del cambio en el producto procesado.
4. Control de calidad Número de horas dedicadas a cada producto.Número de defectos descubiertosNúmero de muestras analizadas.
5. Contabilidad Número de informes requeridos importe gastado.6. Personal Número de acciones de cambio en el trabajo.
Número de contrataciones.Número de horas de capacitación.Número de horas de asesoramiento.
7. Procesamiento de datos Número de informes requeridos.Número de transacciones procesadas.Número de horas de programación.Numero de cambios requeridos en la programación.
CUADRO 3.4 Función de los Negocios e Inductores de Actividad
FUNCIONES INDUCTORES DE ACTIVIDAD1. Investigación y desarrollo
(I+D)Número de horas hombre.Número de trabajadores en apoyo directo.Número de proyectos de investigación.
2. Diseño de productos Número de productos.Número de partes y piezas.Número de horas de ingeniería.
3. Fabricación Número de unidades producidas.Número de preparaciones (set- up).
4. Marketing Número de veces que se publican avisos.Número de personas.Número de visitas.
5. Distribución Número de ventas en unidades monetarias.Número de productos distribuidos.Número de clientes.
6. Servicios al cliente Número de pedidos de clientes atendidos.Número de horas de servicio.
7. Administración Número de horas de asesoría.Número de miembros del directorio.Numero de muestras analizadas.
C. INDUCTORES DE COSTO (COST DRIVERS) Un inductor de costo es: la base de la actividad que explica la manera
en que un producto, servicio u otro objeto de costo, consume los recursos indirectos de una organización.
Un inductor de costo, es: la relación de causalidad que se busca entre la actividad y el costo. La labor de identificar las actividades, es paralela a la necesidad de establecer los inductores.
Un inductor de costo es: una base de asignación o un factor de asociación, de enlace o casual, que permite imputar los costos de las actividades de los diferentes departamentos, a los objetos de costo. Estos factores de asociación o inductores de costos, permiten identificar qué es lo que impacta en cada actividad o lo que es lo mismo, que es lo que hace que exista una actividad. El inductor de costos, debe ser de uso repetitivo, muy preciso, claro y objetivo. Ejemplo de factores de asociación o inductores de costo son: volumen de ventas, horas programadas, facturación, etc.
Un inductor de costo es: un factor que determina la carga de trabajo y el esfuerzo requerido para realizar una actividad. El inductor, determina porque una actividad es realizada y además que cantidad de esfuerzo se debe desplegar para llevar a cabo el trabajo.
Un inductor de costo, según Brimson, es: “el factor cuya ocurrencia origina un costo”. (33) Brimson distingue al inductor de costo de la medida de actividad, señalando que: “la medida de actividad, representa el factor por el cual los costos de un proceso dado varían más directamente”. (34)
Cabe mencionar que cualquier cambio en el inductor de costo, ocasionara un cambio en el costo total relacionado al objeto de costo.Respecto a los inductores de costo, Paul Sharman considera que:Los inductores de costo, ocasionan que la actividad sea realizada ineficientemente por razones más allá del control de la gerencia funcional…los inductores de costo (contrario a los inductores de actividades) influyen causalmente en el costo de la actividad, en términos de dinero. Ellos ocasionan cierto grado de desperdicio o ineficacia en el costo de una actividad. (35)
Por otro lado, menciona Sharman, que problemas ocasionados por los inductores de costo, determinan que las organizaciones ejecuten ineficientemente las actividades, con los correspondientes efectos negativos, del desempeño de tales actividades; principalmente, en lo que se refiere a tres factores críticos del éxito, como son:
Costo Tiempo Calidad
Como por ejemplo de ineficacia en el desarrollo de las actividades, se mencionan:
La lenta priorización de los trabajos. La reducción de fondos para la compra de computadoras personales. La carencia de un adecuado diseño del producto.
Generalmente los problemas mencionados, los cuales son de carácter multi-funcional, se encuentran fuera de control de la función bajo revisión, es por ello que recomienda Sharman, que se siga la política de asignar equipos de mejora de desempeño, basados en oportunidades.
Caso de aplicación sobre Análisis de Actividades e Inductores.Con la finalidad de comprobar la interiorización y comprensión, de los conceptos básicos del ABC, es decir de las actividades y los inductores, se
presenta a continuación un caso, que permitirá aclarar las dudas que hubieren, respecto a estos dos importantes conceptos.
CASO: ZAPATILLAS LIMA
La organización ZAPATILLAS LIMA, se dedica a la fabricación y venta de zapatillas deportivas, actualmente la alta dirección, se encuentra evaluando la posibilidad de adoptar el ABC, para el próximo año.Se va a empezar a determinar las actividades así como sus correspondientes inductores del negocio y se ha escogido el departamento de ventas, para este propósito.El departamento de ventas, está a cargo de José Gómez, Gerente de ventas de la organización quien viene desempeñándose en esta área desde hace cinco años.José, cuenta con el apoyo de una secretaria y además con la valiosa colaboración de un supervisor de ventas que es Ricardo López, que desarrolla supervisión, permanente sobre los diez vendedores con que cuenta la empresa. Por otro lado José también se encarga de la administración de los vehículos de sus vendedores.El departamento de ventas, realiza las ventas de los productos tanto a los clientes de lima metropolitana como a los clientes de los seis distritos más importantes.Los vendedores de ZAPATILLA LIMA, realizan visitas cada quince días a sus clientes de lima metropolitana, donde todos son mayoristas y cada mes a los clientes de los distritos, que son minoristas. Las visitas se realizan para ponernos al día respecto a los nuevos modelos de zapatillas, así como para promover la demanda, presentándoles algunas ofertas y descuentos sobre los precios de venta y fecha de entrega de los productos,Algunas veces, tanto José como Ricardo, realizan visitas sorpresa a los diferentes clientes tanto de lima como de los distritos.La empresa ha dotado a cada vendedor con un vehículo y una laptop, para buscar eficiencia en sus desempeños.El área de ventas ocupa un espacio bastante amplio dentro de las instalaciones de la organización.José con ayuda de su secretaria, desarrolla la evaluación y aprobación de reclamos de los clientes, también debe de llevar adelante los planes de capacitación y entrenamiento del personal de su departamento.Últimamente, se le ha encargado a Ricardo, que todas las semanas realice el desarrollo de las provisiones de ventas, así como las actualizaciones de precios de los diversos productos que comercializa la empresa. Tanto las proyecciones, como las actualizaciones de precios, son discutidas previamente con José, antes que este las lleve a la reunión quincenal de coordinación con los demás Gerentes de ZAPATILLAS LIMA.SOLUCIÓN
NOMBRE DE LA ACTIVIDAD NOMBRE DEL INDUCTOR1. VISITAR CLIENTES DE LIMA METROPOLITANA Número de visitas en lima
2. VISITAR CLIENTES DE DISTRITOS Número de visitas en distritos3. SUPERVISAR VENDEDORES Número de vendedores4. DIRIGIR OFICINA Número de personas5. EVALUAR RECLAMOS Número de reclamos6. ADMINISTRAR VEHICULOS DE VENDEDORES Número de vehículos7. CAPACITAR PERSONAL Número de personas8. PROYECTAR VENTAS Y PRECIOS Número de proyecciones
3.6. Imputación de Costos y ABCEl ABC, al establecer la relación causa /efecto o relación de causalidad, para costear los objetos de costos, está realizando una imputación (tracing) o atribución de los CIF a los objetos de costo. En los sistemas de costos tradicionales, lo que se realiza es una asignación de los CIF a los productos, asignación que como se ha explicado en la Parte I de este texto, se realiza a través de dos etapas, ya que primero se asignan los CIF a una unidad organizacional, ya sea un departamento o la planta y en segundo lugar, se asigna a los productos.EL ABC, imputa o atribuye los CIF a las actividades en primer término, antes de imputarlos a los productos.El ABC, para lograr una rastreabilidad adecuada, de los CIF, hace uso de los inductores de costo, mediante la relación de causalidad, para colocar los CIF al producto.Cuando los recursos o factores de producción, son consumidos por las actividades se puede decir que son imputables.Al respecto James A. Brimson, dice que: el costo es imputable cuando se puede establecer una relación causa-efecto entre un factor de producción y una actividad específica. (36)En muchos casos, cuando un recurso o factor de producción se dedica a una sola actividad, es muy fácil imputar el costo respectivo; pero cuando un recurso apoya a varias actividades, el consumo del recurso debe ser dividido entre ellas, utilizándose el inductor de recursos respectivo.Los inductores de recursos típicos son:
RECURSOS INDUCTORHUMANOS PersonasMATERIALES Unidades consumidasEQUIPOS Tiempo, hora, maquina / tecnologíaINSTALACIONES Metros cuadradosSERVICIOS Kilovatios hora, metro cubico
3.7. Objeto de Costo
CAM I, define los objetos de costo como:..Cualquier cliente, producto, servicio, contrato, u otra unidad de trabajo, para la que se desea una medición separada de costos.
También se puede definir un objeto de costos como:
…cualquier ítem (sea este: cliente, proyecto, actividad, unidad de trabajo, producto, canal o servicio) para el que se desea medir su costo.
Un objeto de costos, es el grupo al que se le asignan los costos, tales como una unidad de inventario, un centro de costos, un programa, un departamento, una división, un centro de actividad, una parte del material, etc.
Douglas T. Hicks, define un objeto de costo como: un elemento o ítem final para el cual se desea una acumulación de costos. (37)
Hicks, considera que existen dos objetos de costo: final y provisional.El primero acumula los costos para transferirlos fuera de la organización y el segundo, es de carácter temporal y acumula los costos para “reciclar” dentro de la empresa.La suma de los costos de todos los objetos de costo del ABC, es igual a la suma de los costos de los recursos del sistema de contabilidad.Los objetos de costo dependen del tipo de empresas, por ejemplo en una empresa farmacéutica sus objetos de costo serian tanto los productos: como vitaminas, jarabes, para la tos, etc., como los clientes: mayoristas, farmacias, etc., tal como se presenta en las Figuras 3.22, 3.23, 3.24, y 3.25:
FIGURA 3.22 Objetos de costo en una Empresa Farmacéutica
En el caso de una gran empresa farmacéutica, se debe seleccionar el nivel apropiado de detalle, para determinar el agrupamiento de objetos de costo. En tal sentido, respecto a los productos, estos pueden ser agrupados por niveles, partiendo del nivel superior al inferior, como por ejemplo:
Nivel A Familia de productos 3 familiasNivel B Grupos de productos 5 gruposNivel C Líneas de productos 10 líneasNivel
DProductos 5,000 productos
Nivel E Numero de partes individuales 200,000 números
CLIENTESPRODUCTOS
farmaciasmayoristasJarabe
para la tosvitaminas
EMPRESA FARMACEUTICA
Una organización bancaria tendría los siguientes principales objetos de costo:
FIGURA 3.23 Objetos de costo en un Banco
Una compañía de seguros tendría los siguientes objetos de costo:
FIGURA 3.24 Objetos de costo en una Empresa de Seguros
Una empresa dedicada al servicio telefónico, tendría los siguientes objetos de costo:
FIGURA 3.25 Objetos de costo en una Empresa de Teléfonos
CLIENTESPRODUCTOS
Empresas Personas individuale
Tarjeta de credito
Cuenta corriente
BANCO LA MOLINA
Costo de pólizas por
línea de seguro
Renta de líneas de producto
EMPRESA DE SEGUROS
CLIENTESPRODUCTOS
EMPRESA DE TELEFONOS
El costo de las actividades, es imputado a los objetos de costo, sobre la base de la medición de la cantidad de la actividad utilizada o consumida.
3.8. Componentes básicos del ABC
Peter B. B. Turney (35), considera que son diez los elementos componentes de un sistema de costeo basado en actividades o ABC, y que tales componentes básicos, tiene un propósito dentro de la organización. La figura 3.26 muestra a continuación, los componentes básicos del ABC:
FIGURA 3.26 Componentes Básicos del ABC
4. Evolución del ABC
El costeo Basado en actividades o ABC, ha tenido un largo camino en un corto tiempo. Dentro de este proceso evolutivo, el ABC, ha pasado por varias fases o generaciones, las cuales, se pueden decir han sido tres, estando en gestación una cuarta generación.
Gestion de estrategica
Reducccion de costos
Evaluacion del rendimiento
Gestion de recursos
Reducccion de costos
Gestion de recursos
Gestion de procesos
Gestion de actividades
Gestion de recursos
Medidas de rendimiento
Inductor de costos
Objeto de costo
Elemento de costo de la actividad
Combinación de costos de actividades
Inductor de recursos
Centro de actividades
Actividades
Recursos
4.1. Primera Generación del ABCg La primera generación del ABC, se enfocó en enfatizar, la determinación del costo del producto. Por otro lado, el gran aporte de esta primera generación, fue reconocer que los inductores de costo o cost drivers, pueden comprender más de un área o ámbito de una organización.
La Figura 3.24 muestra un diagrama de flujo de la primera generación del ABC:
Figura 3.24 Diagrama de flujo de la Primera Generación del ABC
La Primera Generación del ABC, separó los Inductores de Costos o Cost Drivers, en:
Inductores de Costo de Volumen, e Inductores de Costos De Transacción.
Esta separación de los Inductores de Costos, influenció de manera significativa, en los costos de producto y determino un gran cambio en Aquellas organizaciones, que tendrían una gran variedad o mezcla de productos.
Al aplicarse el Costeo Basado en Actividades o ABC, se demostró que aquellos productos de bajo volumen pero con cosos de transacción substancial, no eran rentables.
En la primera Generación del ABC, se establecía que la verdadera fuerza que generaba los costos provenía de las transacciones y no de los productos físicos.
El problema en los costos de las organizaciones siempre han sido la distribución o reparto de los Costos Indirectos de fabricación o CIF. En los Sistemas Tradicionales de Costos el volumen de CIF, se acumula en lo que se ha denominado una Fábrica Oculta.
serviciosclientes
productos
ACTIVIDADES
RECURSOS
Las transacciones que crean CIF en la Fábrica Oculta, de acuerdo con Tony Lewis (36), se pueden clasificar de cuatro categorías, las que son las siguientes:
A. Transacciones Logísticas.
Son aquellas transacciones relacionadas con el pedido, ejecución y confirmación del desplazamiento de las Materias Primas o Materiales, así como de los productos terminados, de un lugar a otro.
B. Transacciones de Equilibrio.
Son aquellas transacciones relacionadas con los esfuerzos para asegurar que los suministros tanto de Materiales, Mano de Obra como de capacidad de planta, se encuentran en equilibrio con la demanda.
C. Transacciones de Calidad.Son aquellas transacciones que se relacionan con los esfuerzos que permiten asegurar el cumplimiento de las normas y especificaciones de calidad.
D. Transacciones de Cambio.Son aquellas transacciones relacionadas con los esfuerzos asociados con la nueva realización de transacciones, así como con la actualización de sistemas a partir de cambios.
ABC, en su primera Primera Generación, le otorgó mucha importancia a los recursos, no a los Procesos, de tal manera que este enfoque, condujo a lograr un costeo más exacto del producto, ayudó un poco a implantar el Just In Time (JIT) o Justo a Tiempo, así como el sistema de Mejora Continua y la filosofía de cero defectos, entre otros conceptos gerenciales.
4.2. Segunda Generación del ABCOriginalmente , el ABC fue concebido como una metodología para mejorar la exactitud o precisión de los costos de los productos, pero con el tiempo, se ha convertido en un amplio y comprensivo sistema, que permite medir el desempeño de las organizaciones y que además, soportar un vasto campo de propósitos.
ABC en su Primera Generación, al enfocar como relevante el costeo del producto, no proporcionaba la información necesaria para evaluar la rentabilidad a largo plazo, siendo relevante en una organización, contar con información acerca de los Procesos, así como de los costos de los productos.
La Segunda Generación del ABC, incluyó Recursos, así como Procesos y Medidas de Desempeño.
La implantación de la Segunda Generación del ABC,
…requiere de un grado de complejidad que no está presente en los sistemas de la primera generación. En los sistemas de la primera generación las actividades fueron identificadas primero y los costos fueron asociados con tales actividades. Los costos del producto fueron desarrollados en este set up.
En el sistema de segunda generación, los procesos tienen que estar identificados y las actividades ligadas a procesos.
El enlace, entre Actividades y Procesos, se constituye, en esta Segunda Generación del ABC, como un difícil reto que deben enfrentar las organizaciones, toda vez, que los Procesos deben ser identificados, para que ocurra el enlace respectivo.
Al referirse a Proceso, la Segunda Generación del ABC, se refiere a:
Proceso de distribución Proceso de venta Proceso administrativos Otras funciones de la organización
En las organizaciones, si bien sus Procesos, tienen la característica principal, de ser limitaciones, generalmente tales procesos, no han sido específicamente identificados; y si bien existe un número finito de Procesos, el reconocerlos y mejorarlos y superarlos, es lo difícil.
Una organización, debe definir sus procesos, antes de iniciar sus el enlace, con actividades relacionadas a procesos definidos.
Cabe mencionar, que los procesos no deberían ser forzados o definidos para ajustarse a las actividades, sino que es a la inversa, ya que son las actividades, las que deberían ajustarse a los procesos.
La Segunda Generación del ABC, brinda información para la Mejora Continua, así como para desarrollar para desarrollar evaluaciones del Desempeño, siendo los costos del producto, un subproducto del sistema.
En la Segunda Generación del ABC, se da un cambio de énfasis.
El nuevo énfasis, se focaliza sobre las diferencias del ABC y la Gerencia Basada en Actividades (ABM o Activity Based Management), así como el buen uso de la información del ABC.
Turney, señala que la Segunda Generación del ABC, presenta dos perspectivas las cuales se refieren al uso de ABM y al uso de la información que proporciona el ABC.
A continuación se realiza cada una de estas dos importantes perspectivas del ABC en su Segunda Generación:
A. Usando Gerencia Basada en Actividades (ABM) Esta primera perspectiva de la Segunda Generación, estableciendo una diferenciación entre ABC, como una fuente o curso de información y la disciplina, que se puede denominar Gerencia Basad en Actividades (ABM).En esta última, usa la información ABC, para mejorar la administración de actividades de la organización. La meta de ABM, es la de incrementar el valor de los productos o servivios entregados a los clientes y de este modo la utilidad adicional realizada por proveer este valor añadido.
B. Usando Información ABC
La segunda perspectiva, que establece Turney, se refiere a la utilización de la información que genera la aplicación del ABC en las organizaciones y que son importantes para el ABM. ABM o la Gerencia Basada en Actividades, utiliza la información del ABC, principalmente para:
Determinar e implantar las estrategias prioritarias de la organización Analizar y medir el Desempeño ene l curso del Diseño de productos de
bajo costo, en las oportunidades de reducción de costos y de Mejora en la calidad.
Identificar mermas, despilfarro desperdicio en las relaciones con los proveedores.
Canalizar los desembolsos de capital, en aquellas oportunidades mas rentables.
A continuación, la figura 3.25 muestra el Diagrama de Flujo de la Segunda Generación del ABC.
Turney considera que por otro lado, que la segunda generación del ABC, tiene dos principales enfoques, dimensiones o visiones, a las cuales son las siguientes:
Visión de Asignación de Costos y Visión de Procesos.
A continuación se examinan ambas dimensiones:
A. Visión de Asignación de CostosEsta primera visión, del ABC refleja las necesidades de la organización de rastrear o asignar Recursos a Actividades a Objeto de Costo, (incluyendo tanto a los Clientes
como los Productos), para efectos de analizar las decisiones criticas acerca de las cosas tales como:
Precios Mezcla de productos Diseño de productos Prioridades en montaje para mejorar los esfuerzos
B. Visión de ProcesoEsta segunda versión, del ABC, refleja las necesidades de la organización, por lograr información, acerca de eventos, que influyen en el Departamento de Actividades desarrolladas. Estos es, determinar, ¿qué es lo que causa trabajo?Y ¿cómo va ser hecho tal trabajo?Las organizaciones utilizan este tipo de información , para ayudarse en la implantación de la Mejora en el Desempeño y de este modo, incrementar el valor recibido por los clientes.
o Las dos visiones de la segunda generación del ABC
4.3. Tercera Generación del ABCEl ABC, en su Tercera Generación, está dirigido a solucionar los defectos de la Primera y Segunda Generación, al considerar dentro de la estructura jerárquica del sistema, tanto las actividades externas como las internas.
La tercera Generación del ABC, se concentra en la Unidad de Negocios y sus relaciones dentro y fuera de la Unidad de Negocios, es decir introduce, dentro del modelo ABC, la visión de Cadena de Valor, establecida por Michael Porter.
En esta Tercera Generación del ABC, se plantea una interrogante básica, cual es:
¿Cómo añade valor a un producto servicio, una Unidad de Negocios?
Si bien, se emplea la misma base de datos utilizados para la Primera y la Segunda Generación del ABC, en esta Tercera Generación, los inductores de Costo o Drivers, se utilizan para lograr Mejoras de estrategia competitiva de la organización, mediante el Análisis de la Cadena de Valor.
En la Tercera Generación del ABC, se unen las Actividades y posteriormente los Procesos a una Unidad de Negocio. Es por lo tanto, indispensable, utilizar un procedimiento de unión de dos pasos o etapas, con la finalidad de lograr implantar este sistema.
El enfoque básico, de esta Tercera Generación del ABC, está centrado en la Unidad de Negocio y no en las Actividades Individuales o en los Procesos, como sucedía en la Segunda Generación.
“La primera y la segunda generación del sistema ABC aplicaron los conceptos de Valor Añadido versus sin valor añadido dentro de las actividades internas corporativas para eliminar el despilfarro, mejorar las eficiencias y reducir los costos. Las compañías creyeron que la reducción de costos era un paso necesario para aminorar los costos del producto y para mejorar la competitividad del costo”
Las organizaciones no le dieron mucho énfasis al apoyo de aquellas actividades que agregan o añaden valor al producto o servicio, de esa manera, fue muy fácil dejar de visualizar las relaciones de valor añadido, de las actividades de apoyo al producto o servicio final.
Es importante señalar que generalmente una organización logra agregar o añadir valor a sus productos o servicios, a través de dos modalidades:
Añadiendo valor, mientras que el producto está dentro de la organización. Añadiendo valor, al desarrollar actividades de flujo hacia arriba y hacia abajo.
4.4. Análisis Comparativo de las Tres Generaciones del ABCCada Generación del ABC, brinda información única para administrar los costos en las organizaciones y considerando las dos últimas generaciones, se logra un modelo de información de carácter gerencial, que permite descubrir las necesidades estratégicas de toda organización.
Las tres generaciones, se complementa, ya que:
A. La Primera Generación, se enfoca en el costo del producto.B. La Segunda Generación, se enfoca en el costo del proceso y la evaluación del
Desempleo. C. La Tercera Generación, se enfoca en el costo de la Cadena de Valor a utilizarse
dentro del Análisis Estratégicos.
Si bien las tres generaciones del ABC, utilizan la misma base de datos de Actividades, las diferencias se dan principalmente en los tipos de enlace o unión y en la extensión o profundidad, en la que se van a recopilar los datos de las Actividades de la organización.
4.5. Cuarta Generación del ABCAl observar la evolución del ABC, en sus tres primeros generaciones, se puede notar, que los objetos de costo se desplazan del costo del producto, al costo del Proceso y por último al costo al costo de la Unidad de Negocios.
Para el desarrollo de la cuarta generación del ABC, la etapa lógica, seria realizar el enlace entre los diversas Unidades de Negocio y logrando un ABC, que proporcione información para la organización como un todo.
“Este sistema es una macro propuesta de las tres primeras generaciones. Aunque esto sería extremadamente complicado, la habilidad para unir las actividades de una manera en la que podrían acumularse y analizarse sobre unidades de negocio, parecerían estar dentro del
dominio de la tecnología actual. El circulo de vida de un sistema ABC particular debería llegar a ser cada vez más pequeño a medida que la tecnología avance en respuesta a las necesidades de la administración que van siempre en aumento”.
5. Metodología de Implantación del ABCEl ABC o Costeo Basado en Actividades, puede implantarse utilizando un metodología que en términos generales debe seguir dos etapas o procesos fundamentales, las cuales son:
A. La primera Etapa, consiste en separar o desagregar, los Recursos, las Actividades así como los productos o servicios de la organización, para determinar las diferencias relevantes, respecto a la forma en que los Recursos o Factores de Producción de la firma, son consumidos tanto por las Actividades como los productos o servicios que se entregan a los clientes.
B. La segunda Etapa, consiste en combinar, agregar o acumular, los Recursos o Factores de Producción, las Actividades y Productos o servicios, con la finalidad de recoger los datos, así como los esfuerzos requeridos para interpretar los resultados.
MODELO 1
Fase 1: Análisis y determinación de las Actividades
Fase 2: Investigación de los inductores de costos.
Fase 3: Determinación de las agrupaciones de actividades
Fase 4: Traslado del costo de las actividades al costo del producto
MODELO 2
Paso 1: Identificar y definir las actividades
Paso 2: Organizar las actividades por centros de costos
Paso 3: Identificar los componentes de costo principales
Paso 4: determinar las relaciones entre actividades y costos
Paso 5: Identificar los inductores de costo para asignar los costos de las actividades a los productos.
Paso 6: Establecer la estructura de flujo de costos
Paso 7: Seleccionar herramientas apropiadas para realizar la estructura de flujo de costos
Paso 8: Planificar el modelo de acumulación de costos
Paso 9: reunir los datos necesarios para dirigir el modelo de acumulación de costos.
Paso 10: Establecer el modelo de acumulación de costos para simular el flujo y la estructura de costos de la empresa y desarrollar las tarifas de costos.
MODELO 3
MODELO 4
MODELO 5
MODELO 6
MODELO 7
MODELO 8
MODELO 9
MODELO 10
6. Aplicación y casos de ABC
6.1. ABC IndustrialInicialmente el ABC, apareció dentro de las organizaciones manufactureras o industriales, para dar solución al rastreo de los Costos Indirectos de Fabricación (CIF), ya que como se ha mencionado anteriormente, los Sistemas tradicionales de Costeo, asignan a los CIF, sobre la base del volumen de producción, distorsionando los costos de los productos, así como la Toma de Decisiones.
Las organizaciones industriales, conocidas también como manufactureras, realizan funciones esenciales o estándar, las cuales se encuentran dentro de su estructura organizativa, la que, cada vez horizontal y menos vertical, como tradicionalmente ha sido.
Hoy más que nunca, las funciones delas organizaciones manufactureras o industriales, deben de coordinar sus diversas actividades, con miras a lograr alcanzar sus objetivos, así como lograr sus metas y estrategias planeadas.
Actualmente, se conceptualiza la organización industrial como una agregación de actividades, que facilitan el funcionamiento del sistema de información, el desarrollo de los procesos, así como el control de gestión, midiendo el desempeño, de la organización siempre hacia el logro de la Mejora Continua.
Una organización manufacturera o industrial, normalmente está estructurada por seis grupos principales de funciones:
Marketing y Ventas Investigación y Desarrollo Producción y Control de Calidad Servicio al Cliente Administración y Finanzas Recursos Humanos
APLICACIÓN DEL CASO (MODELO 2)
CASO: JUGOS NATURALES ABC (*)
La empresa JUGOS NATURALES ABC. Se dedica a la producción de jugos de frutas naturales, que comercializa en envases de aluminio. Esta empresa fabrica tres tipos de juegos de fruta conocidos como X, Y, Z.
Desde sus inicios en el año 2000, aplican sus ejecutivos el Costeo por Absorción, el Costeo Directo y, además, asigna sus CIF, sobre la base de las Horas Máquina u Horas de maquinado, consumidas en la fabricación de cada producto.
La organización, está evaluando la posibilidad de aplicar el Costeo ABC, es decir, de implantar un Sistema de Costeo que se base en las Actividades, que mejore el actual Sistema Tradicional de Costeo, que se basa en el Volumen de Producción.
Por otro lado, la Alta Dirección desea recibir un Estado de Ganancias y Pérdidas que muestre la aplicación del ABC.
Se dispone de los siguientes datos correspondientes al último periodo:
a. Datos de unidades producidas, vendidas y elementos del costo
CONCEPTO NARANJA MANGO PIÑA TOTALESUnidades producidas y vendidas 30,000 20,000 8,000 Costo Materiales Directos S/. 25 S/. 20 S/. 11 S/. 1,238,000 Costo MOD S/. 9 S/. 12 S/. 6 S/. 558,000 CIF S/. 1,796,000 Horas MOD/unidad 1.5 Horas 2 Horas 1 Horas S/. 93,000 Horas Máquina/unidad 1.3 Horas 1 Horas 2 Horas 75,000 Horas
b. Se han analizado las Actividades, los Inductores de Costos respectivos y los CIF por Actividad.
ACTIVIDADES INDUCTORES CIF1. MAQUINAR # HORAS / MAQUINA S/. 757,5002. CAMBIAR MOLDES # LOTES DE FABRICACIÓN S/. 30,0003. RECEPCIONAR MATERIALES # REPEPCIONES S/. 434,7004. EXPEDIR PRODUCTOS # EXPEDICIONES S/. 249,6005. PLANIFICAR PRODUCCIÓN # ORDENES DE PRODUCCIÓN S/. 373,200
TOTAL CIF S/. 1,845,000
2. Además, se ha revelado la información que se presenta en el Cuadro
CONCEPTO NARANJA MANGO PIÑAA. Los productos se fabricaron en lotes de fabricación, cada lote contiene 6000 u 4000 u 400 u
B. Las recepciones de materiales para cada producto fueron 15 veces 35 veces 220 veces
C. Los productos se han expedido el siguiente número de veces 9 veces 3 veces 20 veces
D. Las Ordenes de Producción lanzadas a la planta han sido 15 Ordenes 10 Ordenes 25 Ordenes
SOLUCIÓN:
I. COSTEO DE LOS PRODUCTOS UTILIZANDO LOS SISTEMAS TRACIONALES DE COSTEOI.1 Cálculo de la Tasa de Asignación de los CIF (Base de asignación: Horas
Máquina):
A. TASA CIF = CIFHORAS MAQ. =
S/. 1,845,000 75,000 Horas.Maq = S/. 24.60 por HORA
MAQ
B. ASIGNACIÓN DE CIF A LOS PRODUCTOS
PRODUCTOS TASA CIF HORAS MAQUINA
CIF POR PRODUCTO
NARANJA S/. 24.60 1.3 Horas S/. 31.98 (a)MANGO S/. 24.60 1 Horas S/. 24.60 (b)PIÑA S/. 24.60 2 Horas S/. 49.20 (c)
I.2 Cálculo del Costo Unitario de los Productos Terminados con el Sistema Tradicional de Costeo.
ELEMENTOS DEL COSTO NARANJA MANGO PIÑAMateriales Directos S/. 25 S/. 20 S/. 11Mano de Obra Directa S/. 9 S/. 12 S/. 6Costos Indirectos de Fabricación S/. 31.98 (a) S/. 24.60 (b) S/. 49.20 (c)COSTO UNITARIO DE PRODUCTO TERMINADO S/. 65.98 S/. 56.60 S/. 66.20
II. COSTEO DE LOS PRODUCTOS UTILIZANDO EL ABCPara hacer más didáctica la aplicación del ABC, en este caso, se empezará ilustrando el proceso con un Diagrama del ABC, como se puede ver a continuación:
II.1 Cálculo del número de Inductores de Actividad, Total y por Producto (Volumen de Actividad):
2.1.1 Análisis de las actividades realizadas por producto:
A. Horas Máquina: La horas Máquina utilizadas han sido en total para toda la producción de 75,000 Horas Máquina. Pero cada unidad requiere cierto tiempo para ser terminada.En la organización, se requiere 1.3 Horas para Naranja, 1 Hora para Mango, y 2 horas para Piña.Luego para hallar el número de Máquina, para cada producto multiplicamos los requerimientos de tiempo (horas) de cada unidad producida, por el número de unidades producidas, de la siguiente manera:
PRODUCTOS HORAS POR UNIDAD x UNIDADES PRODUCIDAS = HORAS MAQUINA
NARANJA1.3 Horas por unid. 30,000 unidades producidas 39,000 Horas Maq.
MANGO 1 Horas por unid. 20,000 unidades producidas 20,000 Horas Maq.PIÑA 2 Horas por unid. 8,000 unidades producidas 16,000 Horas Maq.
TOTAL HORAS MÁQUINA 75,000
B. Lotes: La producción se realiza por lotes. El producto Naranja, se fabrica produciendo 6,000 unidades por lote, el producto mango, produciendo 4,000 unidades por lote y el producto piña, fabricando 400 unidades por cada lote.
PRODUCTOS UNIDADES PRODUCIDAS / UNIDADES POR LOTE = LOTES DE
NARANJA 30,000 unidades producidas 6,000 unidades por lote 5 Lotes de NaranjaMANGO 20,000 unidades producidas 4,000 unidades producidas 5 Lotes de MangoPIÑA 8,000 unidades producidas 400 unidades producidas 20 Lotes de Piña
TOTAL LOTES 30 Luego para hallar el número de Lotes de cada producto dividimos el número de unidades producidas entre el número de unidades que contiene cada lote, de cada producto, de la siguiente manera:
C. Recepciones de Material. Se han procesado 270 recepciones de materiales, que es la suma de las recepciones de materiales para cada producto, las que fueron de 15 recepciones para Naranja, 35 recepciones para Mango, y de 220 recepciones para Piña.
D. Expediciones. Se han tramitado 32 expediciones a los clientes, que es la suma de las expediciones efectuadas para cada producto, las que fueran de 9 expediciones para Naranja, 3 expedientes para Mango, y de 20 expediciones para Piña.
E. Ordenes de Producción. Se han procesado 50 Ordenes de Producción, que vienen a ser la suma de las Ordenas de Producción de cada
producto, las que fueron de 15 Ordenes de Producción para Naranja, 10 Ordenes de producción para Mango, y de 25 Ordenes de Producción para Piña.Con estos datos se puede elaborar el cuadro siguiente:
II.2 Determinación del número de Inductores de Actividad, Total y por Producto (Volumen de Actividad):
II.3 Calcular el Costo de cada Actividad (CIF por Inductor)
II.4 Cálculo del costo Unitario de Producto Terminado con el ABC:
III. COMPARACIÓN ENTRE EL SISTEMA TRADICIONAL DE COSTOS Y EL ABCESTADO DE GANANCIAS Y PERDIDAS ABC.
6.2. ABC Comercial6.3. ABC Servicios6.4. Caso de Aplicación de ABC7. Bibliografía
VOLUMEN DE ACTIVIDADACTIVIDADES INDUCTORES TOTAL NARANJA MANGO PIÑA
Maquinar Numero Horas Máquina 75,000
39,000
20,000
16,000
Cambiar moldes Número de lotes 30 5 5 20Decepcionar materiales Nro. De recepciones 270 15 35 220
Expedir productos Nro. De expediciones 32 9 3 20
Planificar producción Nro. De Ordenes Producción 50 15 10 25