Unidad 20

• Costos predeterminados y la contabilidad decostos predeterminados

Costos predeterminados, definición y uso. Unos costos predeterminadoses un cálculo, hecho antes de comenzar la fabricación, del costo probable de unarticulo. Muestra en detalle el importe de cada elemento de costo que entrará en laproducción del artículo. Numerosas circunstancias hacen necesario el uso de lasestimaciones de costos en la fabricación; entre ellas, pueden mencionarse: podrádeterminarse antes de su fabricación el precio de venta del producto, como es elcaso con los radios, máquinas limpiadoras y otros; el trabajo podrá hacerse segúnlas especificaciones de los clientes; podrá planearse la fabricación de un nuevoproducto o cambios en el modelo o diseño de un producto establecido; o bien elproducto podrá fabricarse de acuerdo con fórmulas definidas, como sucede condeterminadas preparaciones químicas, o de acuerdo con especificaciones defabricación, como en la industria en general. Es evidente que los industriales quetrabajan bajo estas condiciones deben contar con algún conocimiento previo a lafabricación de los costos probables de estos productos si han de planear ycontrolar con éxito las operaciones de sus empresas. Esta es la función de loscostos predeterminados: proporcionar este conocimiento.

El uso efectivo de los costos predeterminados exige el conocimiento de: 1)la estructuración de las predeterminaciones de costos, 2) los métodos paracomprobar su exactitud, y 3) el uso de cuentas en los sistemas de costosestimativos, en relación con la prueba de las estimaciones de costos y su revisión.

Estructuración de los costos predeterminados. Los costospredeterminados habitualmente los preparan hombres versados en losprocedimientos técnicos de la negociación, como calculistas, ingenieros, expertosdel tema y otros por el estilo. En la mayoría de los casos, como cuando laestimación es sobre un trabajo habitual, una de las personas mencionadases la encargada de prepararla, posiblemente después de algunas consultascon algunas de las otras personas. En otros casos, como cuando un nuevoproducto o modelo está bajo consideración, un comité de estas personasnombradas y otros expertos podrán trabajar juntos en las estimaciones másimportantes. El contador de costos habitualmente proporciona a solicitud cifras conrespecto a las estimaciones, como tasas de costos indirectos, registros de costosde producciones comparables y otros informes similares. Generalmente seconsulta al departamento de ventas en relación con la estimación de la demandaprobable, cantidades de producción requeridas, y la determinación de precios deventa. Los funcionarios del departamento financiero y de la gerencia generalmentedeterminan el tipo o importe de ganancia requerida en una operación lucrativa.

Con el fin de evitar errores, es preferible preparar las predeterminacionesde costos en esqueletos en blanco impresos en que aparezcan todos losmateriales y operaciones necesarios en relación con la obra proyectada. Losesqueletos de estimaciones deben disponerse de manera sistemática, de forma,que todas las actividades y materiales se anoten en la orden en que incurrirán o seusarán en el trabajo de producción. Podrá ser suficiente un solo esqueleto paracalcular estimaciones ordinarias sencilla , pero tal vez sean necesarios varios paracalcular las estimaciones relacionadas con nuevos productos u otras de naturalezacomplicada. Por ejemplo, una estimación para una nueva máquina o un nuevomodelo que requiere en su construcción numerosas partes o piezas semiarmadas,o un nuevo producto que pueda fabricarse en cantidades variables, podrá ser

demasiado complicada para expresarse en un solo esqueleto. En estos casosgeneralmente es aconsejable preparar estimaciones por separado para cadaparte, pieza semiarmada o cantidad, y luego resumirlas en una hoja maestra. Laspartes u otras hojas de estimaciones deben adjuntarse a la hoja maestra comodocumentos comprobantes, de la misma manera que las relaciones auxiliares seadjuntan a los estados contables principales.

La Forma 17.1 ilustra los principios generales que han de regir la redacciónde la mayoría de los esqueletos de estimación. Se intenta que esta forma sirva deejemplo únicamente y no como modelo que haya de seguirse en la práctica, puesla mayoría, de las empresas tienen problemas y características especiales en susoperaciones de estimación o fabricación que hacen necesario el empleo deesqueletos de estimación diseñados especialmente de acuerdo con susexigencias peculiares.Prueba de los costos predeterminados. Puesto que una estimación representaen el mejor de los casos el criterio de una o más personas sobre lo que deberácostar determinado trabajo, es aconsejable tener algún método para comprobar la.exactitud de las estimaciones, haciendo comparaciones con los registros decostos u otros datos contables. A menos que se comprueben las estimaciones deesta manera, podrán pasar inadvertidos los errores que puedan tener,perjudicándose la negociación con pérdidas en los contratos de trabajo o por lafalta de ventas ocasionadas por precios elevados. Cuando sé usa algún métodode comprobación, pueden localizarse y corregirse los errores, y el hecho de quese comprueben estos datos mejorará generalmente la exactitud con que se tracenlas predeterminaciones. La comprobación de la exactitud de las estimaciones decostos puede hacerse habitualmente empleando uno de los tres métodossiguientes: 1) comparar los registros de costos de trabajo con las estimaciones decostos, 2) hacer comparaciones estadísticas con datos contables, 3) registrar enlibros los costos predeterminados juntamente con los costos reales v determinar lavariación entre ellos. Comparación de los costos predeterminados y órdenes detrabajo no se lleva, un sistema de contabilidad de costos por órdenes de trabajo esfácil comprobar las estimaciones comparándolas con las hojas de los de órdenesde trabajo correspondientes. Con este objeto puede aplicarse una columna. en lahoja de costos para las cifras de la predeterminación a continuación de la columnade resumen de costos. Cuando se formula una orden de producción se asientanen esta columna detalles de la estimación. A medida que adelante el trabajo, losasientos costos pueden compararse fácilmente con las cifras estimadas, para loscostos reales están de acuerdo con los predeterminados. Cuando termina eltrabajo, pueden compararse las cifras completas de costos con lascorrespondientes de los predeterminados, advirtiendo fácilmente cualesquieradiferencias. Si éstas son considerables, puede llevarse a cabo una investigaciónpara averiguar la causa, que podrá ser un error en las estimaciones o unaejecución extraordinariamente rápida o lenta del trabajo o un cambio en el métodode fabricación, del que tomó en cuenta el que hizo la estimación.

Si una gran parte de los negocios de la empresa se obtienen por medio deprecios estimados, y si los vendedores o varios empleados encargados del trabajo

de calcular las estimaciones son los encargados de calcular estos precios, esaconsejable añadir otra característica a este plan. Es consistirá en el uso de unahoja de resumen que tenga una sección para cada calculista, y estas seccionesestarán a su vez divididas en tres columnas, cada una de ellas respectivamentepara números de pedido, costo de pedido y costos estimados. En esta hoja deresumen debe asentarse a la sección de cada calculista, una lista de todos lospedidos terminados que estimó, juntamente con el costo de cada uno y suestimación de costo. Al final de cada mes se totalizan las columnas de costos y deestimaciones. El resumen muestra de esta forma, para cada calculista, número depedidos manejado, su costo y su estimación del costo. Con una sencilla lecturapuede determinarse la exactitud del trabajo de cada calculista y pueden localizarsey corregirse los defectos en las estimaciones. Este plan puede adaptarseespecialmente para las empresas de servicios, contratistas e industriales, lamayoría de cuyos trabajos se ejecuta sobre pedido, determinándose los precioscon estimaciones de costos.

Comparaciones estadísticas con los datos contables. En las industriasdonde se manejan diversos trabajos del tipo de proceso continuo, donde seaceptan grandes números de órdenes continuas de numeroso clientes a preciosbasados en costos predeterminados, podrá hacerse uso, con ventaja de lascomparaciones estadísticas. Cuando se realiza esto se conservan registros detodos los pedidos servidos cada mes juntamente con sus costos estimados. Secomparan los costos estimados totales con el costo de fábrica de las mercancíasvendidas durante el mes, anotándose las diferencias. Estas diferencias,suponiendo que los costos hayan sido normales, indican que ha habido errores enlas estimaciones.

La desventaja del plan que se acaba de mencionar es que, aun cuando sefabrique únicamente un solo producto, la prueba es para el total de los costospredeterminados solamente. No indica necesariamente que las estimacionesfueron acertadas en cuanto a los elementos de costo o a los costos en losdiferentes departamentos de producción, pues los errores de compensación enestos respectos no afectarían el total. Consecuentemente, una estimación podráestar compuesta de: material, $100, mano de obra, $100, y costos indirectos,$100, mientras que el costo según los libros podrá ser: material, $50; mano deobra, $200, y costos indirectos, $50. El total de los costos estimados y de loscostos en libros es, en cada uno de los casos, $300, pero los costospredeterminados en sus detalles son considerablemente diferentes de los costosen libros. Esta desventaja puede corregirse, si puede clasificarse el costo de lasmercancías vendidas por elementos de costo o costos departamentales y sehacen comparaciones con las estimaciones sobre estos puntos.

Si se fabrican varios productos, aumenta la dificultad de esta comparación,pues su misma multiplicidad requiere clasificaciones mucho más complicadas delcosto de mercancías vendidas para obtener una prueba válida de la exactitud delas estimaciones. Otra desventaja que presenta el método estadístico es que haygeneralmente falta de control de las cifras estadísticas en la contabilidad general.La experiencia habitual muestra que las recopilaciones estadísticas están mássujetas a errores y omiciones que las cifras similares registradas en un mayorauxiliar que debe conciliar con una cuenta de control en el mayor general. Es, por

tanto, preferible usar el sistema conocido con el nombre de costo que hace uso delas cuentas para comprobar las estimaciones, en vez de hacerlo de las cifrasestadísticas cuando no se usa un sistema de costos por procesos o por órdenesde trabajo.

Sistemas de costos predeterminados. Un sistema de costospredeterminados es un medio para comprobar la exactitud de las estimaciones decostos o para determinar la medida en que un error está presente en estasestimaciones. Los sistemas de costos predeterminados no son sistemas de costosen el mismo sentido que uno de costos por procesos o por ordenes de trabajo,sino que son simplemente métodos empleados para reconciliar dos grupos ojuegos de cifras, los costos estimados y los costos en libros o históricos, ydemostrar en qué parte ambos están de acuerdo en que medida y en dónde no loestán. Cuando hay pocas variaciones en el producto, podrán usarse los sistemasde costos predeterminados con ventaja; pero en numerosos establecimientosindustriales probablemente sus resultados serán inexactos, o su operacióndemasiado pesada, costosa y difícil para justificar el valor de los resultadosobtenidos.

Cuando se lleva un sistema de costos predeterminados, podrácomprobarse la exactitud de las estimaciones: en cuanto a su costo total, sinprestar atención a las discrepancias en los costos de material, mano de obra ocostos indirectos: en cuanto a cada uno de los elementos de costo sinconsideración a las diferencias departamentales, o en cuanto a cada uno de loselementos con costos indirectos divididos de acuerdo con los departamentos.Cualquiera de estos objetivos puede alcanzarse en las fábricas que hagan tantoun producto único como varios. El número de cuentas necesarias y el costo dellevar el sistema contable aumentan a medida que va siendo mayor el número deproductos o el número de formas en que se requiere la prueba.

Las técnicas de la contabilidad de costos predeterminados pueden usarseventajosamente para preparar estados provisionales, o mensuales, cuando selleva una contabilidad de costos históricos, siempre y cuando la gerencia no pierdade vista que los resultados de las operaciones en los informes que se le ofrecenson estimativos únicamente. Este uso podria aplicarse con ventaja en las plantasque trabajan en varios pedidos a mismo plazo, cada uno de los cuales tarda variosmeses en completarse pero a cuenta del cual se hacen entregas diarias osemanalmente. En este caso el material directo se cargaría a cada trabajo alrecibirlo de acuerdo con las requisiciones, la mano de obra directa se cargaría acada trabajo al incurrirse, y se aplicarían periódicamente los costos indirectos. Deesta forma todos los costos incurridos se registrarían en su costo real total porcada trabajo. Sin embargo, considerando que los diferentes trabajos no estáncompletos, no hay costos disponibles para aplicar a las ventas del mes paradeterminar el resultado de las operaciones del periodo. Podrá obtenerse una cifrarazonable de costos de venta, que dependa de la exactitud de la estimaciónempleada. "fijando el costo" de cada unidad terminada en su costo estimado. Seráentonces posible cargar a Costos de Ventas o Inventario Terminado y acreditar aTrabajo en Proceso el de la producción terminada del mes. Puesto que se hancargado a Trabajo en Proceso los costos reales v se han acreditado costospredeterminados, cualesquiera diferencias resultantes permanecen en esta cuenta

hasta que 1) se tome un inventario físico, 2) se compute la producción real enunidades, 3) se determinan los costos unitarios reales. Al llegar esta revisión seharán asientos en el diario para ajustar las cifras previamente registradas a costosactuales de modo que los resultados finales muestren costos históricos reales.

Diferencia entre costos estándar y cotos predeterminados. En losCapítulos XIV, XV y XVI se indicó que la contabilidad de costos estándar es unmedio para evaluar el trabajo ejecutado, no solamente de acuerdo con los costoshistóricos, sino también comparando éstos con una medida fija y averiguandodespués las razones que causaron la desviación de esa medida fija o estándar.Generalmente las desviaciones en relación con el estándar se segregan tan prontocomo sea posible, y se consideran nuevamente como costos de producciónúnicamente después de haber establecido un nuevo estándar. En otras palabras,las desviaciones son pérdidas, no costos, a menos que el estándar en que sebasan esté equivocado. En un sistema de costos predeterminado, el movimientode dinero en la contabilidad es en cifras predeterminadas, de igual forma que enlos costos estándar, pero las diferencias entre los costos actuales y lospredeterminados se acumulan en la cuenta o cuentas de Trabajo en Proceso. Alcerrar el período contable se asignan las diferencias acumuladas a las diversasunidades de producción de forma que reflejan costos históricos,costos buenos, enlos inventarios y en los resultados de las operaciones.

Existen numerosos llamados "sistemas de costos estándar" en uso, queson en realidad sistemas de costos predeterminados. Puesto que las cifras finalescalculadas en estos dos métodos diferentes y, sin embargo, similares, debeninterpretarse de manera distinta, la gerencia podrá obtener una impresión errónea.Más adelante se discutirán algunas de las aplicaciones equivocadas de "costosestándar"

Datos ilustrativos. Puesto que los costos reales en trabajos a corto plazose conocen relativamente pronto, no son necesarias ninguna de las técnicas decontabilidad de costos predeterminados en esta clase de operaciones. Losejemplos siguientes supondrán, por tanto, el método de costos por el sistema deprocesos o por orden de trabajo a largo plazo, pues cualquiera de los dos requierelos mismos procesos de razonamiento. El producto que se fábrica seránuevamente el brazo de la visera interior para el sol que se usó como ejemplo enalgunos temas y aspectos de la contabilidad de costos estándar. Además deltrabajo de enderezamiento y de fresado descritos más adelante, las piezasfresadas se doblan hasta adoptar la forma de una L mayúscula en una máquina deestampar y luego se pulen en rotación para suprimir todas las aristas o pequeñasastillas de metal. La división de la mano de obra se estima de la siguiente manera

Enderezamiento del alambre de acero 1/8Trabajo de fresa .................................. 3/8Trabajo de doblado ............................. 2/8Rotopulido ........................................... 2/8

Total .................................................... 3/8

Se halló que los costos reales de 1,000 brazos para el trimestre que ha de

terminar eran los siguientes:

Material .................................... $18.00Mano de obra para darle forma 5.00Gastos indirectos ..................... 5.00 (100% mano de obra directa)

Total del costo por millar .......... $28.00

Estos costos han de usarse como cifra de costos predeterminados para elpróximo trimestre y se reflejan en el inventario inicial de: 2,000 brazos frenados(4/8 terminados), $46.00; 3,000 brazos terminados.; a $28.00 el millar, o sea,$84.00; alambre enrollado, 2,000 libras a $7. 36 por 100 libras.

Durante octubre, se compraron 12,000 libras de. alambre a $7.50 por 100libras; 11,250 libras de alambre salieron en requisiciones: la mano de obra directatotalizó 180 horas a $1.50. o sea, $270.00; se terminaron 45,000 brazos y sevendieron y entregaron 40,000 brazos. Durante noviembre se adquirieron 20,000libras de alambre a $7.60 por 100 libras; salieron con requisiciones 12,000 librasde alambre: la mano de obra directa alcanzó la cifra de 200 horas a $1.50, o sea,$300.00; se terminaron 50,000 brazos y se vendieron y entregaron 45.000.Durante diciembre se compraron 13,000 libras de alambre a $7.20 por 100 libras;la salida de material según requisiciones ascendió a 10,750 libras; la mano deobra directa sumó 168 ¾ horas a $1.60, o sea, $270.00; se terminaron 40,000brazos y se vendieron y entregaron 50.000.Los datos correspondientes a octubre ocasionarían los asientos siguientes:

Una vez pasados los asientos precedentes a las cuentas de control, elmayor aparecería. en la forma siguiente:

Los estados mensuales para octubre pueden prepararse ahora usando los saldosestimados arriba expuestos. Durante noviembre y diciembre las operacionesdiarias se registrarán en la misma base que en octubre: las requisiciones dematerial y la mano de obra directa en su costo real, los costos indirectos a tasaspredeterminadas, las unidades terminadas y el costo de ventas, con costosunitarios estimados. Suponiendo las mismas cifras de operaciones usadas enoctubre, las cuentas de control en diciembre 31 aparecerían en la forma siguiente:

Ajustes periódicos para reflejar los costos históricos. Puesto que endiciembre 31 se cierra el año fiscal de la compañía, es necesario que lacontabilidad refleje costos reales. Esto se logra: 1) levantando un inventario físico,2) determinando los costos unitarios reales de producción por elementos de costo,3) usando estos costos unitarios para calcular los precios de los inventarios finalesy 4) distribuyendo los ajustes resultantes entre las cuentas a que han de aplicarse.

La determinación de los costos unitarios por elementos se logra mejor analizandoprimeramente las cuentas de Trabajo en Proceso, Mercancías Terminadas yCosto de Mercancías Vendidas, como queda ilustrado en la Forma 17.2. Sesugiere realizar este análisis porque las cuentas del mayor podrán contenerasientos de ajuste o de corrección y la cuenta de Trabajo en Proceso es unacombinación de los tres elementos separados. Asimismo, aun cuando los asientosque se ofrecieron como ejemplos se refieren a un solo producto, los asientos aestas mismas cuentas en la práctica real cubrirían numerosos productos, modeloso pedidos. Cada producto. pedido, y así sucesivamente, debe ajustarseindividualmente por medio de una relación separada.

El primer paso para computar los costos unitarios es determinar lasunidades equivalentes de producción. En este ejemplo se supone que el inventariofísico de salida de trabajo en proceso estaba compuesto únicamente de 5,000piezas, todas las cuales habían atravesado la operación de doblaje.

El inventario de mercancías terminadas contenía 3,000 unidadesterminadas. La producción equivalente se computará de la manera que figura acontinuación:

Antes de poder computar el costo unitario, el contador debe conocer lasnormas de la companía para valuar los inventarios, esto es, si usa el número decosto promedio o el de "primeras entradas primeras salidas" así como también lastarifas existentes de jornales. Podrá ser necesario también resumir las cantidadesde material y las horas de mano de obra directa, así como también los costosaplicables.Las cifras estadísticas siguientes fueron obtenidas de los datos originales deltrimestre bajo consideración y se usarán en las relaciones y discusionessiguientes:

Puesto que la compañía no ha fijado estándares de cantidad, cualesquieracantidades usadas para determinar el contenido de los inventarios de salida debebasarse en el promedio de consumo real. En el ejemplo se supone que untrimestre es un período suficientemente largo para dar por resultado un promediorepresentativo. Por tanto, las cantidades de material y horas de mano de obradirecta divididas entre la correspondiente producción equivalente, ofrecerá comoresultado las cifras promedio necesarias del costo de hacer una unidad deproducto. Si la compañía desea valuar sus inventarios finales a los precios decosto promedio, solamente es necesario dividir las adiciones en dinero del períodoentre las unidades equivalentes correspondientes de producción.

La contabilidad no refleja ahora ni los costos ni los valores estimados parael trabajo en proceso, sino únicamente valores estimados para las mercancíasterminadas y el costo de las mercancías vendidas. Por tanto es necesario ajustarla contabilidad con objeto de que refleje costos actuales para determinar conpropiedad las utilidades del período.

Esto se logra fácilmente determinando el costo de los diversos inventariosde salida y ajustando los saldos registrados para que reflejen estos costos. Elresultado neto del ajuste o ajustes se transfiere a la cuenta siguiente en elmovimiento contable, basta que el ajuste acumulativo se transfiera a la cuenta deCosto de Mercancías Vendidas.Inventarios al costo promedio. La Forma 17.3, ilustra la forma en que losinventarios de salida en libros se ajustarán con objeto de reflejar costos reales,

suponiendo que el costo se basó en un promedio de la producción del trimestreúltimo.

Los precios de inventarios físicos finales se calcularán en la formasiguiente:

El inventario de materias primas puede omitirse en este caso, pues ya refleja elcosto de acuerdo con el método de "primeras entradas primeras salidas"supuesto. Las diferencias entre estos saldos de las partes componentes deltrabajo en proceso y el saldo correspondiente en libros muestran el importe delajuste a la cuenta de Trabajo en Proceso que ascenderá a $374.46. Este importese transfiere a Inventario de Mercancías Terminadas para aplicarse a las unidadesacabadas durante el periodo. La parte de esta diferencia que debe aplicarse a lasunidades entregadas se determina entonces sacando la diferencia entre el saldomodificado de Inventario de Mercancías Terminadas y lo que ese saldo deberíaser al costo, o sea, $366.06 en el ejemplo. Las cifras que aparecerían en larelación darían por resultado el asiento siguiente:

Inventarios al costo, bajo "primeras entradas primeras salidas". Aun cuandopueden presentarse argumentos en favor del uso de los costos promedio, el costose determina más frecuentemente con el método de "primeras entradas primerassalidas" para el movimiento de material. Bajo este supuesto, los pasos mecánicosserían iguales, pero las diversas cantidades serían diferentes, como quedóilustrado en la segunda parte de la Forma 17.3. Los inventarios de salida secomputaron suponiendo que la cantidad promedio de material y mano de obraempleada por millar de unidades de producto era típica. Estas cantidadespromedio se calcularon para fijarle precio al costo del material que salió enrequisición en fecha más reciente, de la manera siguiente:

Esta segunda relación daría por resultado el asiento siguiente:

La diferencia en los importes que arrojan los dos costos diferentessupuestos se debe al hecho de que el último material procesado y el último trabajoejecutado tenían ambos costos unitarios más altos de los incurridos conanterioridad en el trimestre. Estos costos más elevados se reflejan en las unidadesen existencia en vez de prorratearlos entre toda la producción.

Inventarios valuados al precio más bajo de costo o mercado. Enperíodos de baja de precios los inventarios fínales frecuentemente se valorizan alprecio más bajo de costo o mercado. En ausencia de un mercado de compraventanormal para muchas partidas de material usadas en la industria, la compra másreciente durante un periodo de baja de precios se supone que representa el preciode mercado. Esto se llevó a cabo en el ejemplo que aparece a continuación,suponiendo que la compra de diciembre de 8,000 libras a $0.072 por libra, o sea,$576.00, representaba el precio de mercado en diciembre 31. Suponiendonuevamente que el consumo promedio de material y mano de obra fue típico, secomputarían los inventarios de diciembre 31 de la manera siguiente:

Este ajuste adicional está ilustrado en la, tercera parte de la Forma 17.3,suponiendo que las últimas compras de material representan el precio demercado:

El ajuste para cambiar los saldos en libros al costo debe hacerseseparadamente del ajuste para acusar la baja en precios. Hacerlo de otra formacombinará dos ajustes disímbolos en una cifra e informará erróneamente a lagerencia acerca de dos puntos.

Los ejemplos precedentes han tratado solamente de un departamento deproducción. Sin embargo, los pasos serían exactamente idénticos si se tratara dedepartamentos múltiples. Puesto que las transferencias interdepartamentales y larecepción de materiales adicionales en departamentos subsecuentes procederánde fuentes diversas, se sugiere la conveniencia de usar columnas y cálculosseparados para cada clase de material básico. Del seguirse el mismoprocedimiento con la mano de obra, en caso de que se ejecute más de un tipo detrabajo, o de que las jornales se paguen a diferentes tarifas básicas. El ajuste deun saldo departamental de costos estimados a costos seguirá la corriente demercancías desde ese departamento a la siguiente etapa de producción. En losdepartamentos subsecuentes los costos unitarios calculados en los departamentosprecedentes serán los que se usen para fijar precios a la parte aplicable dematerial que aparezca, en el inventario del departamento de recepción. Esto darápor resultado un ajuste en el inventario del departamento subsecuente. Un ajustede esta índole se transferirá a la siguiente etapa, y así sucesivamente, hasta queel ajuste de acumulación llegue a la cuenta de Costo de Mercancías Vendidas.

En la Forma 17.4, un análisis parcial de tres cuentas departamentales detrabajo en proceso, se ilustra la manera de llevar esto a cabo. La suma de $374.46representa el ajuste para reflejar costos en el Departamento 1 y se acreditó a estedepartamento. El mismo importe se cargó al Departamento II, con objeto decambiar el precio del material recibido por este departamento del costo estimadoal costo real. Es ahora necesario expresar el saldo de salida del Departamento IIal costo real, $197.40, para computar el ajuste aplicable a las unidades deproducto transferidas al Departamento III. El costo en el Departamento II sedeterminó fijando los precios de las unidades de material al precio de costounitario calculado para el Departamento I y computando nuevamente el costo realde la mano de obra y costos indirectos del Departamento II. El cambio de costospredeterminados a costos históricos dio por resultado un aumento neto en elinventario final del Departamento II, de $68.40. Esta es la diferencia entre el ajustede cargo de $374.46 recibido del Departamento I y la cifra de $306.06 transferidaal Departamento III por concepto de modificación de los costos predeterminados acostos históricos, de las unidades transferidas entre estos departamentos. El saldofinal de $156.06 correspondiente a material directo en el Departamento IIIrepresenta el costo actual de la parte de material de las unidades que quedan eneste Departamento. La suma de $350.00 acreditada al Departamento III porconcepto de material directo representa la diferencia entre el inventario final alcosto y el saldo original, más el ajuste del Departamento II.

Implantación de sistemas de contabilidad de costos estándarincometos o híbridos. Numerosas compañías, tratando de reducir los gastos deoficina, adoptan los métodos de costos estándar que se supone ahorran tiempo, yno conceden importancia a las ventajas de interpretación que ofrece lacontabilidad de costos estándar. Además de los diferentes métodos cuestionalesusados en la aplicación de costos indirectos rnencionados en el Capítulo XV, ladeterminación de estándares para el material y la mano de obra presenta otropunto débil en estos llamados sistemas de costos estándar. Otros puntos débilesson la falta de continuidad en el análisis de las desviaciones o variaciones decantidad, y en la determinación periódica de la producción real.

Bien sea que una compañía use o no costos estándar, debe estimar de

alguna manera sus costos probables de producción a fin de competir en lacotización de un pedido o determinar el precio aproximado de venta de suproducto. Estas estimaciones podrán ser exactas o no, pero si la compañíaprecisa aumentar su volumen de ventas, es probable que esas estimaciones seanbajas basadas en una esperanza infundada. Pueden basarse en las operacionespasadas reales relacionadas con el mismo articulo, que podrán ser buenas omalas podrán tomar en consideración el contenido material del producto terminadosin conceder un margen de tolerancia para desperdicios necesarios. La adopciónde estimaciones del tipo de estándares de contabilidad invalida el objetivoprimordial de la contabilidad de costos estándar: control de costos, pues lasestimarciones de esta índole probablemente se han hecho sin acordar laconsideración debida a los problemas de producción o a los niveles asequiblesjustos de trabajo.

Este punto puede ilustrarse tomando como ejemplo el brazo de la viserapara el sol mencionado en otros ejemplos. En este caso la compañía usó loscostos estimados en que se basó la cotización como estándar en la contabilidad.Los calculistas usaron en sus computaciones un largo de 12 pulgadas de alambrede 9/32 como contenido de material de una unidad terminada. Esta misma cifra seusó también como la cantidad necesaria de materia prima, es decir, de alambre deacero sin fresar, para producir una unidad. En realidad la pieza terminada medía12.086 pulgadas, y aun cuando 0.086 pulgadas es una cantidad pequeña porpieza, puede acumularse llegando a formar una desviación de cantidadconsiderable cuando se producen miles de unidades diariamente. El segundopunto de error sufrido al determinar el material requerido fue que no se tomó enconsideración el 1/16 de pulgada perdido en cada corte del alambre. Tampoco setomó en consideración el hecho de que aproximadamente se perdía 4 por cientodel material original en la primera operación de transformación : que más o menos5 por ciento del 96 por ciento restante se perdía en el segundo paso, aun notomando en consideración las unidades estropeadas en la preparación v ajuste dela maquinaria usada en la operación. En una operación satisfactoria, usando losprocesos de producción existentes, aproximadamente 86.38 por ciento delmaterial con que se comenzó a trabajar produciría una unidad acabada. Por tanto,el estándar de cantidad de material debería haber sido 13.89 pulgadas en vez delas 12 pulgadas usadas por el calculista en primer lugar.

A menos que la compañía haga uso de puntos de revisión en los procesosde producción, ésta no podrá determinarse con exactitud sin levantar inventariosfísicos completos y éstos se toman tan pocas veces en general como sea posible,considerando el tiempo y los gastos que consumen. Por tanto, muchas compañíasno pueden computar su verdadera producción y el estándar de costos aplicablesmás que una o dos veces al año. Esta no es una periodicidad satisfactoria paraanalizar las variaciones y para tratar de controlar los costos. En otros casos, lasvariaciones en los costos podrán computarse con regularidad, pero nunca se tratade interponerlas con objeto de mejorar la producción.

En los casos en que existan estándares inapropiados o no se interpretenlas desviaciones, el llamado sistema de contabilidad de costos estándar puederesultar sumamente engañoso, hasta el punto de que sería preferible no llevarningún sistema de contabilidad de costos. Primeramente, la gerencia no recibe

informes suficientes para establecer sus decisiones, no se controlan los costos ypodrán fijarse desacertadamente los precios de venta. En segundo lugar, laliquidación en conjunto de todas las desviaciones con la cuenta de operacionespodrá producir una imprersión equivocada de la eficiencia de la producción. Entercer término, los costos, para la fijación de los impuestos sobre la renta, puedencomputarse únicamente prorrateando las desviaciones entre los inventarios y elcosto de las mercancías vendidas, mientras que los costos históricas exactospodrían dar por resultado cifras muy diferentes para el mismo objeto fiscal.Algunos contadores han aplicado el nombre de sistemas de costospredeterminados a los métodos incompletos y erróneos de costos estándar. No esuna definición acertada, pues un sistema estándar defectuoso no es tansatisfactorio corno uno de costos predeterminados bien llevado. En un sistema decostos predeterminados la contabilidad muestra costos reales, sean "malos obuenos”, cuando menos al terminar el período contable, mientras que un sistemadefectuoso de costos estándar no muestra ni los costos reales ni base alguna demedición en nmgún tiempo.

COSTOS DE DISTRIBUCIÓN

Necesidad de control. En los capítulos precedentes se ha tratado DE loscostos industriales, o de fabricar artículos, y de los métodos para averiguar loscostos de fabricación de las mercancías vendidas. Los procedimientos descritosen esos capítulos satisfacen las exigencias contables relacionadas con los costosde fabricación y permiten al contador determinar los valores de inventario y elcosto de los artículos vendidos. Estos métodos permiten también a la gerenciaejercer control sobre las operaciones industriales y lograr costos de produccióneficientes y económicos. Sin embargo el control de las Operaciones industrialessolamente no es suficiente para conseguir que una negociación opere de la mejormanera posible, pues las funciones de distribución y administración afectantambién las utilidades v deben estar sujetas al control de la gerencia.

Valor de la contabilidad de costos de distribución. La contabilizacióncuidadosa de los gastos de venta y de administración es valiosa para la gerencia,cuando menos en los extremos siguientes:

1. La presentación de los costos y la indicación ele dónde se incurrenconstituyen el primer paso para controlarlos.

2. La determinación de la ganancia que producen los productos presentes enlas condiciones actuales.

3. La determinación de los métodos de venta y los sistemas de distribución.4. La presentación de datos para probar que la empresa cumple con las leyes

que regulan la competencia equitativa.Las leyes que regulan la competencia equitativa, como la Ley Robinson-

Patman, pueden condensarse en la cita siguiente de esta ley:

Sección 2(a). Será ilegal que cualquier persona dedicada al comercio...discrimine en precio entre diferentes compradores de artículos de igual clase y ca-lidad... cuando el efecto de esta discriminación disminuya en forma considerable lacompetencia o tienda a crear un monopolio... o a perjudicar o evitar la com-petencia....

Estipulándose que nada en el contenido de esta ley evitará las diferencialesque toman debidamente en cuenta las diferencias en el costo de fabricación, ventao distribución resultantes de los diferentes métodos o cantidades en que estosartículos... se venden o distribuyen.

El enigma de la contabilidad de costos de distribución. Las ideas y técnicasbásicas para acumular y aplicar los costos indirectos de fábrica han alcanzado ungrado considerable de perfeccionamiento a través de los años. Aun cuando losprocesos de producción de una compañía puedan diferir de los de otra, elconocimiento y comprensión del proceso individual permite al contador asignar losdiversos costos indirectos sobre una base equitativa. El hecho de que bien sea lacausa o el efecto de un costo indirecto de fábrica pueda trazarse hasta algúnsector de producción, facilita la asignación de estos costos. Sin embargo, en elanálisis de los costos de distribución la relación de causa o efecto entre laserogaciones a los resultados obtenidas es con frecuencia mucho menos fácil decalcular.

Comparada con la contabilidad de costos de fabricación, la contabilidad decostos de distribución representa un campo relativamente nuevo. No ha recibido lamisma dosis de atención de la profesión contable que la contabilidad de costos defabricación, y por tanto se dispone de menos principios para orientar el trabajo conel nuevo sistema. La contabilidad de costas de distribución se ve complicada porla naturaleza intangible de muchos de los costos individuales usados y la falta deuna pasa justa y determinable para poder distribuir muchos de ellos. Losnumerosos métodos y sus combinaciones con que puede ponerse en el mercadoun producto, juntamente con la desemejanza de los productos distribuidos a travésde un medio común, hace más compleja la contabilidad de costos de distribuciónque la contabilidad de fabricación, en la cual los costos son más mensurables y losprocesos de producción están más claramente separados.

Distribución proporcional del total de gastos de venta y deadministración. La idea de que cada producto o aun cada venta debe estargravada con una parte proporcional de todos los costos de venta deadministración, y a la vez producir una utilidad, ha inducido a algunos contadoresa distribuirlos matemáticamente. Esto se hace a veces usando una basepredeterminada con objeto de calcular la "ganancia líquida'' por pedidos, odistribuir los gastos incurridos en un mes entre las ventas de todos los meses. Unatasa predeterminada anual es la que debe usarse, más bien que una tasa mensualreal, cuando los costos se incurren en meses diferentes de aquellos en que fueronembarcadas las mercancías. Este sería el caso cuando se trate de mercancías deestación.

La asignación matemática de gastos de venta y de administración entre lospedidos podrá tener cierto mérito cuando las ventas sigan un solo método y se

trate de un solo producto de un tamaño único, pero probablemente resulteengañosa en cualquiera otra condición. Aun en las condiciones mencionadaspuede inducir a errores, si se hacen concesiones en los precios para lograr mayorvolumen de ventas con poco o ningún aumento extra en los gastos de venta. Debeseleccionarse cuidadosamente la base que ha de usarse para asignar los gastos.Debe existir alguna relación entre la base escogida y los costos que han dedistribuirse. Dos bases comunes son el precio de venta y el costo de lasmercancías vendidas. Cuando el margen entre el costo y el precio de venta esrelativamente constante, puede escogerse cualquiera de las dos bases. Cuando elprecio de venta es constante, pero el costo de las mercancías vendidas fluctúa, elprecio de venta parece ser la base preferida. Cuando los precios de ventafluctúan, cualquiera que sea el costo de producción o los gastos de venta, parecepreferible el costo de mercancías vendidas. Puesto que la ración proporcional delos gastos de venta y de administración tiene únicamente un uso limitado, cadacompañía debe adoptar un método más amplio y apropiado para manejar estoscostos. El primer punto que ha de tomarse en consideración al formular estemétodo son los costos ajenos a la fabricación. La distinción entre estos costos ylos de fabricación está bastante bien definida. Pero la separación de los costosajenos a la fabricación, de venta y de administración, no está tan bien establecida.

Distinción entre gastos de venta y de administración. No es infrecuenteque la separación de los costos ajenos a la fabricación se base en el personal quesupervisa las actividades más bien que en la función responsable de los costos obeneficios de una actividad determinada. Un punto que hay que considerar aldiferenciar los costos de venta de los de administración es la fluctuación en loscostos debida a los cambios en el volumen de ventas. La diferencia entre estosdos gastos puede ilustrarse considerando las siguientes actividades en lasoficinas: crédito, facturación, cuentas por cobrar, contabilidad general y de costos,oficina del tesorero, oficina del presidente y departamento legal. Algunoscontadores agruparán todas estas actividades en una sola cuenta de gastos deadministración. En realidad están sujetas a influencias diversas, que permitiránuna separación más informativa de los costos.

Los costos correspondientes a crédito, facturación y cuentas por cobrarestán relacionados y fluctúan de acuerdo con las actividades de venta.Por tanto, deben considerarse como parte de los gastos de venta. Puesto que lacontabilidad general y la de costos sirven dos objetos, es deseable y justo que suscostos se separen si es posible. El volumen de trabajo ejecutado por eldepartamento de contabilidad de costos varía directamente de acuerdo con laproducción (excluyendo el tiempo empleado en la contabilidad de costos dedistribución) y puede considerarse como parte de los costos de fabricación. Lafunción exclusiva de contabilidad general requiere un personal fijo relativamentepequeño. Los costos de operación de la función de contabilidad general, la oficinadel tesorero y la del presidente y el departamento legal no tienen una relaciónestrecha con la producción ni con el volumen de ventas. El costo de estasfunciones depende únicamente de lo que el consejo de directores debe pagar paralograr una administración competente. Estas funciones parece que constituyen elsector puramente administrativo de gastos.División natural de gastos. Una vez que las funciones han sido agrupadas en

gastos de venta o gastos de administración, pueden subdividirse en clases deacuerdo con las necesidades en cada caso. La división natural de gastosrecomendada por la National Retail Dry Goods Association es un buen punto departida para clasificar los gastos de cualquier función. Esta Asociación ha sugeridola clasificación de gastos siguiente:

1. Nómina2. Ocupación3. Publicidad4. Impuestos5. (No aplicable)6. Suministros7. Servicios adquiridos8. Sin clasificación9. Viajes10. Comunicaciones11. Reparaciones12. Seguros13. Depreciación14. Servicios profesionales

Al llegar a este punto los gastos ajenos a la fabricación se han segregadoen grupos de gastos y tipo de función, clasificándolos por tipos de servicio ogastos. Todo esto es importante. pero no informa a la gerencia acerca de cuálesproductos o territorios son lucrativos ni en qué medida. Es por tanto necesarioidear algún método para asignar los costos de las diversas funciones a losproductos y a los territorios.

Asignación de gastos de administración. La distinción hechaanteriormente en este capítulo entre los gastos de venta y de administraciónconsistió en que los gastos de venta varían de acuerdo con el volumen de ventas,mientras que los gastos de administración no varían necesariamente de la mismamanera. Aun cuando numerosas compañías asignan gastos de administración aproductos o territorios con objeto de distribuir todos los costos esta asignación sehace probablemente sobre alguna base arbitraria.∗ Aun cuando esta distribuciónlibera a las actividades administrativas de su costo, enmascara los resultadosobtenidas individualmente por los productos o territorios. Parece ser mucho másinformativo no distribuir los costos administrativos puros para ver si algunasubdivisión puede soportar la sobrecarga que se le asigne, sino más bien juzgarlas utilidades de cada subdivisión por la parte de la carga administrativa quepuede cubrir. La asignación arbitraria de gastos de administración puede causarque alguna subdivisión acuse perdida. Sin embargo, el cierre de esta subdivisión acausa de esta perdida colocaría mayor sobrecarga administrativa en las otrasunidades y conduciría indudablemente a una reducción de las utilidades globales. ∗ National Association Cost Accountants Bulletin, mayo, 1951, Research Series N' 19. Assignmentof Nonmanufacturing Costs for Managerial Decisions, páginagina 1150.

En opinión del autor, una distribución arbitraria injusta vale menos queninguna distribución, pues las cifras asignadas de esta forma podrán perderse yno recibirán por tanto la atención y el control adecuados. Se recomienda grancuidado al asignar gastos puros de administración.

Distribución de los gastos de venta. La distribución de estos gastos entreproductos y territorios sigue un plan similar al de las técnicas usadas para distribuircostos indirectos de fabricación. Los costos se acumulan primeramente paramostrar los costos directos de cada subdivisión, así como también los comunes atodas las subdivisiones. En la contabilidad industrial las diferentes subdivisionesestarán representadas por departamentos o centros. En tesis general, hay pocasdificultades para determinar las subdivisiones en la contabilidad industrial. Este noes siempre el caso en la contabilidad de distribución, en que podrá haber doscaminos para hacer la segregación: 1) por líneas de producto, y 2) por territoriosde venta.

La interrelación de líneas de productos y territorios de venta puedeilustrarse suponiendo que la compañía que se estudia produce cuatro productosdistintos y tiene oficinas de venta y almacenes combinados en cada de loscuarenta y ocho Estados. Se supone también que cada oficina de ventas dirige supropia publicidad local de los productos que vende, además de los programasnacionales de publicidad institucional y por productos. Bajo estos supuestos, habráalgunos gastos causados por los territorios que puedan cargarse directamente aun producto: publicidad local de productos. Habra costos aplicablesindividualmente a los territorios, comunes a todos los productos: supervisión de lasoficinas de ventas, gastos de oficina, ocupación o tenencia, embarques y otrassimilares. Habrá costos aplicables a un producto, comunes a todos los territorios:publicidad nacional de los productos. El resultado ofrece una situación complejacuando se trata de distribuir todos los costos de venta que aparecen en lacontabilidad. Se sugiere, por tanto, que los costos de distribución se acumulenprimeramente de acuerdo con un sentido amplio de la función causal. De estaforma los costos de cada función quedan claramente expuestos y sus cifras totalespueden distribuirse entre subdivisiones inferiores en caso de que se presente lanecesidad para ello.

Asignación de costos comunes o mancomunados. En muchos casos laasignación de costos comunes o mancomunados a los niveles inferiores de laorganización de ventas se hace mejor sobre una base estadística y no secontabiliza. Se trace esta sugestión porque: 1) es infrecuente tener una basecomún para hacer asignaciones en total ; 2) frecuentemente las bases fácilmenteobtenidas de asignación podrán no ser justas, y 3) podrá ser demasiado costoso einconveniente hacer estudios especiales continuos, y éstos frecuentemente no sonexactos.

El objeto de la publicidad en general, y de la institucional y de promoción enparticular, es obtener ventas futuras. Los costos de embarque y los de crédito ycobranza son el resultado de ventas realizadas. No pueden obtenerse resultadosexactos distribuyendo estos costos disímbolos sobre una base idéntica.

Puede disponerse fácilmente de las cifras totales de ventas y de costos demercancías vendidas frecuentemente se usan como base para la distribución.Estas serán bases exactas de distribución únicamente en el caso de que exista

una relación fija equitativa entre los mismos productos. Si dos productos tienenaproximadamente el mismo precio unitario de ventas, pero uno es de reducidotamaño y poco peso mientras que el otro es voluminoso y pesado, ni las ventas niel costo de las mercancías vendidas serán base justa para distribuir los costos deembarque. Un producto podrá venderse entre un reducido número de clientes engrandes cantidades, mientras que otro podrá tener un volumen total igual deventas entre numerosos clientes en pequeñas cantidades. En este caso ni lasventas ni el costo de mercancías vendidas sería una base satisfactoria para,distribuir los gastos de crédito y cobranza. Los gastos directos totales constituyenotra cifra que puede obtenerse fácilmente. Esta se usa a veces para distribuir losgastos comunes a todos de naturaleza general. No parece que haya razón justaalguna para usar los gastos directos corno base de distribución, excepto lanecesidad de obtener una distribución total de todos los gastos.

El uso de estudios especiales. Los resultados carentes de equidad quese obtienen usando cifras como ventas totales, costo de mercancías vendidas ygastos directos como base de distribución han sido causa de que se haganestudios especiales para distribuir varios costos individuales. Algunos de estosestudios son sumamente detallados y se llevan a cabo continuamente. Otrospodrán ser de naturaleza general o se efectuarán sólo periódicamente. Si estosestudios son exactos y constantes, deben proporcionar bases equitativas para ladistribución de los gastos. Sin embargo, si los estudios son inexactos o la situaciónha cambiado desde que se llevaron a cabo, la validez de la distribución esdesconocida y no puede juzgarse. La capacidad de tabulación del equipo modernode contabilidad proporciona frecuentemente datos exactos constantes paraefectuar estos estudios. Las bases siguientes ilustran los tipos de estudiosespeciales usados para distribuir los costos entre los productos:

1. Los vendedores tienen obligación de presentar informes diarios mostrandoel tiempo empleado en cada cliente y los productos vendidos.

2. Los empleados del departamento de embarques tienen que dar cuenta dela forma en que emplean el tiempo distribuyéndolo entre los diferentesproductos.

3. El departamento de facturación distribuye su tiempo entre el número de.partidas en las facturas.

4. Los costos de las cuentas por cobrar se distribuyen entre el número defacturas manejadas.

5. Los gastos de reparto se distribuyen entre el número de paradas porproducto.

6. Los gastos de reparto se distribuyen sobre una base de millas-toneladaspor producto.

Defectos de los estudios especiales. Cada una de las técnicasmencionadas tiene sus ventajas bajo determinadas condiciones, pero ninguna deellas puede aplicarse en todos los casos. El defecto de cualquier informe personalde tiempo radica en la exactitud con que se lleve, y, considerando que estosinformes son una carga desagradable para el individuo, podrán no ser exactos.Tampoco hay ninguna forma de comprobar la exactitud de estos informes sinincurrir en gastos adicionales. El costo y la molestia de formar cifras estadísticas,

por ejemplo, sobre el número de facturas, paradas, o millas-tonelada, debetenerse en consideración. Estos estudios se efectúan constantemente a causa delcambio en la proporción de productos vendidos entre los períodos. El uso delnúmero de paradas para la distribución de los gastos de reparto podrá no ser unabase válida, a causa de la distancia entre paradas o la diferencia en el tiempoempleado en las diferentes paradas. Las millas-tonelada son una base útil enalgunos casos, pero no toma en consideración el tiempo de carga y descarga, ni elhecho de que los costos de vehículos no cambian en razón directa con la cargatransportada.

Los defectos mencionados de las técnicas que se han usado como ejemplopara distribuir los gastos mancomunados o comunes se presentaron para apoyarla sugestión de que estas distribuciones se hacen mejor en forma de informesestadísticos. De esta manera la contabilidad presenta totales exactos que puedenasignarse y reasignarse de diferentes formas, sin confusión dentro de la misma.contabilidad.

Conveniencia del prorrateo completo de los gastos. Hay dudas acercade que todos los costos de cualquier función o elemento aislado de ella debandistribuirse totalmente entre los productos o territorios. Esta duda se suscitaporque solamente algunos de los gastos de distribución pueden considerarsealtamente variables. Es cierto que el importe total de los costos fijos, como, porejemplo, depreciación, es relativamente pequeño. Igualmente, determinadopersonal puede cambiarse de acuerdo con el volumen, pero no puede eliminarsepor completo. Sin embargo, cualquier cambio en personal, los oficinistas, porejemplo, se hace gradual y generalmente sólo después de que se supone que elnivel de operaciones se ha estabilizado. Supóngase que una compañíadistribuyese todo el costo del personal de oficina en el departamento de ventasentre los productos. Asimismo, que el volumen de ventas de un productodisminuyera considerablemente, permaneciendo constante en otro. Entonces, sintener en consideración la base de prorrateo, el costa del personal de oficinaasignado al segundo producto ascendería, sin que: aumentara el volumen deservicio que recibe.

En muchos casos, especialmente cuando se trata de productosmancomunados y secundarios, las compañías producen y distribuyen artículosque tal vez no sean capaces de absorber una parte proporcional de los gastos dedistribución. Esto podría ser cierto aun en el caso de un distrito de ventas. Sinembargo, las ventas de estos productos o la operación de un distrito que acusepérdidas podrán contribuir a las utilidades globales de la compañía. Estacontribución se lleva a cabo sufragando una parte de los costos fijos deproducción y aun parte de los gastos de distribución, que de otra forma tendríanque ser absorbidos por los otros productos. Tomando en consideración todas lascircunstancias, parece que en general sería ventajoso que la gerencia conocieralos costos por separado de diferentes funciones en cada nivel, sin recurrir aprorrateos, excepto cuando éstos pueden calcularse en forma exacta y equitativa.Un resumen de esta clase muestra la cifra total de cada costo mancomunado y elgrado en que cada producto o territorio contribuye a las operaciones globales.Estaasignación de costos por funciones se logra mejor concediendo cuidadosaconsideración a los gastos individuales al tiempo de clasificarlos, con el objeto de

evitar prorrateos generales siempre que sea posible.Una buena parte de los costos frecuentemente considerados mancomunes

o comunes a todos puede convertirse en cargos directos si se acuerda mayorconsideración a los métodos seguidos en el sistema de contabilidad y a laclasificación de costos, más bien que a los medios de prorratear los costoscobrados. La gerencia necesita una clasificación detallada de costos, cuando loscostos totales se usan principalmente para estados resumidos combinados y parala fijación de impuestos sobre la renta. Por tanto, es aconsejable compilar loscostos de distribución en detalle y totalizarlos en vez de calcular primeramente eltotal que debe prorratearse más tarde entre los productos o territorios. Los cargosdirectos deben hacerse cuidadosamente a fin de evitar cargar directamente unafactura y prorratear después otra del mismo tipo de costos. Si se hace esto, esposible que un producto sea gravado con sus costos propios. más una parte delos costos aplicables a otro producto.

Ejemplo de contribución directa. Un medio para clasificar los gastosdirectos y mancomunados para determinar la contribución de cualquier producto oterritorio, se ilustra en las Formas 18.1 y 18.2. Se supone la distribución de tresproductos en cinco distritos y que la actuación de la oficina matriz es

exclusivamente de supervisión. Los costos de cualquier distrito se cargan aldistrito en que fueron incurridos, sin tomar en cuenta al lugar donde los costos seregistraron originalmente. Este sistema da por resultado que todos los costos deldistrito aparecen únicamente en la contabilidad de ese distrito. Los gastoscausados por los productos aparecen en la contabilidad del distrito y de la oficinamatriz a la vez, en caso de que puedan cargarse con exactitud y equidad a undistrito. La contabilidad de la oficina matriz muestra los gastos correspondientesexclusivamente de esta oficina y los gastos relacionados con los productos queson comunes a todos los distritos.

El informe de distrito individual de la Forma 18.1 muestra las operacionesdel distrito en conjunto y la contribución directa de cada producto. Como cadaoficina de distrito está dedicada a distribución, todos sus gastos comunes seconsideran gastos de distribución.

El informe combinado, Forma 18.2, hace uso de los subtotales resumidosde los informes de distrito para presentar los resultados totales de las operacionespara el período. Este informe está condensado en cuanto se refiere a las ventas yel costo de mercancías vendidas. Podrá ser demasiado detallado para la

presentación de los gastos de la oficina matriz. La cantidad de detalles queaparecen en un reporte de esta índole podrá alterarse para adaptarse a lasexigencias de los diferentes gerentes. Las relaciones individuales pueden usarsepara mostrar los totales de las diversas partidas individuales en la forma que seilustra en el informe siguiente:

El campo de la contabilidad de costos de distribución es demasiado amplioy variado para que pueda tratarse en un solo capítulo de un volumen preliminarsobre contabilidad de costos. Los comentarios expuestos se ofrecieronúnicamente como medio para presentar algunos de los problemas relacionados.Pueden hallarse numerosos artículos sobre este tema en varios boletines de laAsociación Nacional de Contadores de Costos y en los ejemplares de la Serie deInvestigación de la A.N.C.C., que se mencionan a continuación: N° 19, mayo,1951, "Assignment of Nonmanufacturing Costs for Managerial Decisions" ; N° 20,agosto, 1951, "Assignment of Nonmanufacturing Costs to Products"; y N° 21,diciembre, 1951, "The Assignment of Nonmanufacturing Costs to Territories andOthers Segments".