Taller Internacional de Precios de Transferencia (OCDE)

El caso de Costa Rica, desafíos actuales

Dirección General de Tributación

San José Costa Rica, 2 de abril de 2014

Rafael Bonilla VindasRicardo Caballeros Vela

Marco Regulatorio aplicado a la fecha por la A.T

Artículos 8 y 12 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (Ley No. 4755.)

Art. 8. • Principio de Realidad Económica

prevalece la sustancia sobre la forma.

Normas antiabuso de carácter legal

Art. 12. • Convenios entre particulares. Los

elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares.

La Directriz interpretativa 20-03: (3 de junio de 2003)

La potestad de la Administración Tributaria, para valorar las transacciones entre entidades vinculadas, que contemplen precios de transferencia distintos a los del mercado y efectuar los ajustes pertinentes en materia de imposición sobre la renta, tiene su asidero legal en los artículos 8 y 12

del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

Fiscalizaciones realizadas por la Administración Tributaria en Precios de Transferencia

CASOSector al que

pertenece Impuestos fiscalizados

Períodos fiscalizados

Monto determinado ¢

Período en que se

concluyó1 Farmacéutico Renta 2001 y 2002 330.127.990,00 20062 Farmacéutico Renta 2004 y 2005 394.638.821,00 20093 Alimentos Renta 2005 y 2006 136.272.180,00 20094 Alimentos Renta 2005 y 2006 15.037.937,00 20105 Plásticos Renta 2006 y 2007 628.484.655,00 20106 Alimentos Renta 2009 698.303.817,00 20127 Cuidado personal Renta 2009 5.465.541.824,00 2012

Nota: los casos 1, 2 y 3 fueron fallados a favor de la A.T. por el Tribunal Fiscal Administrativo. El caso 3, fue elevado al Tribunal Contenciosos Administrativo y fue fallado a favor de la A.T el año anterior. El caso No. 4 fue objeto de regularización. Los casos Nos. 5, 6 y 7 están en proceso de impugnación en el Tribunal Fiscal Administrativo.

Fiscalizaciones realizadas por la Administración Tributaria en Precios de Transferencia

Sentencias Sala Constitucional

Exp : 11-010227-0007-CO SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José, a las catorce horas treinta minutos del veintisiete de junio de dos mil doce.

Exp : 10-017768-0007-CO Res. Nº 2012008739 SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José, a las quince horas treinta y siete del dieciocho 18 de abril de dos mil doce.

Artículo Tema

1 Precio de libre competencia

2 Facultades de la Administración Trib.

3 Ajuste correlativo

4 Definición de partes vinculadas

5 Análisis de comparabilidad

6 De los métodos

7 Determinación del precio de libre compet.

8 Declaración Informativa

9 Pautas Generales de Documentación

10 Acuerdos Previos Anticipados

11 Vigencia

Estructura del Decreto 37898-H 13 setiembre de 2013

Contexto actual:

Entrada en vigencia del decreto 37898-H

El principio de libre competencia según el artículo 1.

• los contribuyentes tienen la obligación, para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta, de valorar: ingresos, costos y deducciones, los precios y montos que pactarían entre personas independientes.

• Solo procede la valoración señalada anteriormente cuando la acordada entre las partes resulte en una menor tributación ó, en un diferimiento en el pago de la misma.

• El valor determinado deberá reflejarse en las declaraciones de renta.

Retos que impone el Decreto 37898-H a la Administración

Tributaria

I. Identificación de entes vinculadosII. Mejoramiento constante de la técnica

(Métodos y Comparabilidad).III. Definir pautas adecuadas de documentaciónIV. Inicio de la gestión de Acuerdos Previos de

Precios de Transferencia.

Los criterios de vinculación (Artículo 4):

• Una persona dirija, controle a la otra o posea, directa o indirectamente al menos el 25% de su capital o derechos de voto.

• Cinco o menos personas dirijan, controlen a la otra o posean, directa o indirectamente al menos el 25% de su capital o derechos de voto.

• Personas jurídicas que constituyen una misma unidad de decisión. Una persona jurídica sea socia o participe de otra y se encuentre en relación con esta en alguna de las siguientes situaciones.

Posea mayoría de derechos de

voto

Nombrar o destituir la

mayoría del OA

Disponga de la mayoría de

derechos de voto

Mayoría de OA de la dominada sean

ejecutivos de dominante

Mayoría de OA de la dominada sean

ejecutivos de dominante

A los efectos de este apartado, también se considera que una persona física posee una participación en el capital social o derechos de voto, cuando la titularidad de la participación, directa o indirectamente, corresponde al cónyuge o persona unida por relación de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad hasta el cuarto grado o por afinidad hasta el segundo grado.

I. Desafío para contar con información suficiente y confiable de entes vinculados

Otros criterios de vinculación:

• Contratos de colaboración empresarial – Contratos de asociación en participación. Las partes participen directa o indirectamente de más del 25% de la utilidad.

• Distribuidores o agentes exclusivos.

• Establecimientos permanentes.

Se presume que existe vinculación, en los términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuando una persona o entidad tenga su residencia en una jurisdicción extraterritorial que no tenga facultades suficientes, según la legislación de ese país, para intercambiar información de relevancia fiscal con la Administración Tributaria costarricense.

• Las jurisdicciones de baja o nula tributación.

Fuente:http://aslegalcr.com/blog/wp-content/uploads/2007/09/1444_tercera__persona__por__consanguinidad__y_afinidad.pdf

País Criterio

Chile 4to grado consang.

Ecuador 4to grado consang.

México 4to grado consang.

El Salvador 4to grado consang.

República Dom. 2to grado consang.

Guatemala 4to grado consang.

Chile 4to grado consang.

Vinculación por consanguinidad en diferentes normativas latinoamericanas*

Fuente: El control en la Manipulación de Precios de Transferencia, CIAT, 2012. Legislaciones Guatemala y El Salvador sobre PPTT.

Disponibilidad de Fuentes de Información (entre otras).

• Declaraciones Informativas de Precios de Transferencia

• Bases de Datos con información de empresas internacionales.

• Coordinación entre Dirección General de Aduanas y Dirección General de Tributación.*

* Según Directrices OCDE, (CAP I), Apartado D.5 “…sería particularmente provechosa una mayor cooperación en el área de intercambio de información…” (Aduanas-Impuestos internos)

II. Desafío para la A.T. Mejoramiento constante de la técnica

• Análisis de Comparabilidad y Métodos de Valoración Artículos 5 y 6

Fuente: Seminario OCDE sobre la implementación de legislación de precios de transferencia, México 2012.

* Además se incluye una variante del Precio Comparable estableciendo la valoración mediante cotización internacional.

Método Valor Controlado Circunstancia en que podría ser aplicado

Precio Comparable Precios Disponibilidad de comparables internos o externos sobre transacciones con productos idénticos o similares

Costo Adicionado Margen de utilidad bruta

La empresa testeada compra insumos a independientes y vende a su vinculada. Disponibilidad de utilidad bruta de empresas comparables

Precio de Reventa Margen de utilidad bruta

La empresa testeada compra insumos a vinculada y vende a independientes (operación comercia). Disponibilidad de utilidad bruta de empresas comparables.

Margen Neto de la Operación Utilidad de Operación Disponibilidad de los márgenes operacionales de empresas comparables.

Reparto del Beneficio Margen de utilidad de operación

Un grupo de empresas se reparten funciones específicas. Disponibilidad una base razonable de atribución.

Consideraciones posibles para seleccionar el método.

Desafío para la A.T. Mejoramiento constante de la técnica. La Regla del Mejor Método RMM (Decreto 37898-H)

Art. 6. “…se aplicará el método más adecuado que respete el principio de libre competencia.”

“El criterio general adoptado por la RMM es que en vez de seleccionar un método por fácil aplicación, o porque minimiza el pago de impuestos, habrá de elegirse aquel método que brinde resultados más confiables en términos de equidad y seguridad”

“… para cumplir con la RMM método deben satisfacerse primero las siguientes consideraciones: comparabilidad, exactitud, y disponibilidad de la información, fiabilidad de los supuestos utilizados, y sensibilización de los resultados que eliminen las deficiencias en la información y en los supuestos.”

“ Con base en esas recomendaciones, la aplicación de la RMM no debería despertar controversias con la autoridad, toda vez que el establecimiento del mejor método parte de una cuestión de buena fe…”

* Ruben M. Mosqueda Almanza, Precios de Transferencia, estrategia y norma fiscal, Cengage Learning. México, 2009. páginas 201, 293.

*

El Análisis de Comparabilidad (art. 5 decreto 37898-H)

Premisas establecidas

Una operación no vinculada es comparable a una operación vinculada si se cumple al menos una de las dos condiciones siguientes:

1. Que ninguna de las diferencias, si es que existen, entre las operaciones comparadas o entre las empresas que llevan a cabo las operaciones comparadas, afecten materialmente el precio o el margen de plena competencia.

2. Que en el caso de presentarse diferencias que afecten el precio ( o margen) , puedan efectuarse ajustes razonables para eliminar los efectos materiales de dichas diferencias.

El Análisis de Comparabilidad (art. 5 decreto 37898-H)

Factores que determinan la comparabilidad.

1. Características de los bienes y servicios.

2. Análisis Funcional.

3. Términos Contractuales.

4. Circunstancias Económicas.

5. Estrategias de Negocios.

Pasos sugeridos para un análisis de comparabilidad*

1. Identificar las transacciones relacionadas.2. Entender las circunstancias económicas en tiempo y forma de la transacción.3. Obtener información sobre qué activos y qué funciones se involucran en la

transacción por cada una de las partes relacionadas participantes.4. Obtención de la información financiera.5. Selección de la entidad analizada.6. Verificar si existen operaciones con terceros entre las partes relacionadas

involucradas.7. En caso de no existir comparables internas, buscar comparables externas,

documentando los criterios de selección y rechazo de las comparables, así como qué bases de datos fueron utilizadas.

8. Si existen diferencias en las comparables (compañías y transacciones), identificarlas y realizar los ajustes correspondientes (debidamente explicados para un mejor entendimiento en caso de lectura por parte de un tercero.

9. Utilizar una metodología estadística que refleje de manera confiable la realidad económica de la operación para determinar un rango de valores de mercado.

10. Verificar si la operación se encuentra dentro de los valores de mercado obtenidos en el paso anterior.

* Precios de Transferencia, Instituto Mexicano de Contadores Públicos, segunda edición. México 2011.página 76.

III. Desafío para establecer pautas de documentación adecuadas. (art. 9 Decreto 37898-H)

• Declaración informativa de precios de transferencia y sus anexos.

• Documentación que debe conservar y custodiar los contribuyentes sobre sus transacciones con relacionada.

Las necesidades de documentación de la Administración se concretarán aplicando los principios de gestión empresarial prudente, sopesando que las obligaciones de documentación no impliquen costos o cargas desproporcionadas en relación con las circunstancias propias de los contribuyentes.

El Capitulo V de la Directrices de la OCDE

• El párrafo 5.14 hace referencia a un elemento que deben tener presente los contribuyentes en cuanto a que, las AT`s tendrán que llegar a un precio de transferencia de plena competencia y que ello se materializará, se cuente o no con la información completa. De ahí se deriva la conveniencia de que el contribuyente sea diligente en mantener en sus archivos toda la que le sea posible para incrementar la credibilidad de la valoración de los precios de transferencia.

• El párrafo 5.18 establece que parte de la información útil podría ser: “la descripción de la actividad;

- la estructura organizativa;- la articulación de la propiedad en el seno del grupo multinacional;- el volumen de ventas y de los resultados de explotación en los años inmediatamente precios al de la operación.- el nivel de operaciones del contribuyente con empresas extranjeras asociadas: por ejemplo, el importe de las ventas de activos inventariados, las prestaciones de servicios, el arrendamiento de activos materiales, el uso y de la transmisión de activos intangibles y los intereses sobre préstamos.”

Documento OCDE sometido a consulta en Julio 2013“White paper on transfer pricing documentation”

• Esquema que ilustre la estructura corporativa de grupo económico, señalando la localización geográfica de las empresas. • Estructura de la administración de la empresa y localización geográfica del personal clave. • Descripción general del o los negocios al (los) que se dedica el grupo económico. Debe incluirse entre otros,

- Operaciones generadoras de ingresos.- Documento que muestre la cadena de suplidores de bienes y servicios.- Documento que muestre las partes relacionadas con las que se tienen acuerdos de servicios diferentes de Investigación y Desarrollo.- Una lista de los principales mercados de bienes y servicios.- Competidores relevantes que tiene el grupo económico.- Un documento que muestre el análisis funcional - Una descripción de las reestructuraciones más importantes realizadas durante los últimos cinco años.- Un análisis funcional mostrando el valor que le agrega a los bienes y servicios cada una de las entidades vinculadas de la corporación que participan.

 • Los links de internet donde es posible realizar un análisis representativo de la industria y la compañía preparado por agencias calificadoras u otros entes similares.

Documento OCDE a consulta en Julio 2013“White paper on transfer pricing documentation”

• Una lista de los activos intangibles o grupos de intangibles que utiliza la corporación internacional, señalando la dirección de los flujos económicos con que se retribuye el uso de esos intangibles. • Una lista de los acuerdos entre las partes relacionadas relativos a: intangibles, reparto de costos, uso de licencias, servicios de investigación. • Descripción de las políticas de la corporación internacional relacionada con Investigación y Desarrollo e Intangibles. • Descripción de cualquier contraprestación producto del uso de intangibles o cualquier otro beneficio. • Descripción de los préstamos que realizan las empresas dentro del grupo económico internacional, así como de cualquier otro acuerdo o instrumento financiero que se trance entre ellas, sean estas garantías o similares. Esto debe detallar, los montos, las empresas involucradas y su posición geográfica.  • Estados financieros de la corporación internacional consolidados de los (x) años anteriores. • Lista con una breve descripción de cada uno de los acuerdos previos de precios de transferencia suscritos, sean estos unilaterales, bilaterales o multilaterales.

IV. Desafío para Iniciar Gestión de APA´s

“Los acuerdos previos de precios (APA) constituyen un procedimiento de carácter cooperativo entre la administración y el particular, diseñado originalmente en EUA y dirigido a dos objetivos: el ahorro de la carga administrativa y de tiempo y la certeza jurídica sobre el resultado que se logra.”**

** Precios de Transferencia análisis teórico práctico, Vicente Torre Delgadillo, editorial Trillas, México 2012

“ El acuerdo precio de valoración de precios de transferencia es un acuerdo que determina, con carácter previo a la ejecución de la operación vinculada, una serie de criterios oportunos (relativos , por ejemplo al método, comparables, los ajustes pertinentes y las hipótesis críticas relacionadas con eventos futuros). Para la determinación de precios de transferencia aplicados a las operaciones a lo largo de ciertos periodos” ***

* ** Directrices OCDE, PPTT, 2010

¿Qué es un APA?*

* Advance Pricing Agreement

Los APA´s en el Decreto 37898-H

Artículo 10.—Acuerdos de Precios por anticipado. Los contribuyentes podrán solicitar un Acuerdo de Precios por Anticipado a la Administración Tributaria con el fin de determinar la valoración de las operaciones entre personas relacionadas, con carácter previo a su realización. Dicha solicitud se debe acompañar de una propuesta del contribuyente que se fundamente en el valor de las operaciones que habrían convenido partes independientes en operaciones similares.

Cuando no se logre un consenso entre el contribuyente y la Administración Tributaria en la suscripción del acuerdo, se dictará un auto que así lo indique y en el mismo se dispondrá el archivo del expediente. Contra este auto no cabrá recurso alguno.

Los acuerdos de precios por anticipado tendrán una vigencia de tres años. Mediante resolución se establecerán las disposiciones generales que regularán la forma en que se tramitarán estos acuerdos.

Cobertura del APA (3 años)

Presentación de solicitud

Respuesta de la AT

Aplicación del APA

Aplicación retroactiva y futura de un APA

• Algunas reglas que podrían plantearse:- No es posible solicitar un APA cuando se ha abierto una fiscalización.- No se realizarán fiscalizaciones si se está en proceso de estudio de un APA.- En caso de que el estudio de un APA arroje una diferencia entre la

Administración y la Empresa, es posible una regularización para luego aplicar el APA.

La A.T. realizará un seguimiento para verificar el cumplimiento de las hipótesis críticas del estudio de APA.

Ventajas de los APAs (apartado F.3 Directrices OCDE)

• Eliminan la incertidumbre y hacen más previsible el régimen tributario de las operaciones internacionales.

• La ausencia de confrontación puede conducir igualmente a una mayor objetividad en la revisión de los datos e información suministrada.

• Un APA puede evitar a los contribuyentes y a las Administraciones tributarias largas y costosas inspecciones y los litigios que pueden generar los precios de transferencia

MUCHAS GRACIAS

caballerosvr@hacienda.go.crbonillavr@hacienda.go.cr