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SECCIN AU 329

PROCEDIMIENTOS ANALTICOS

Introduccin

1. Esta Seccin proporciona guas para la utilizacin de procedimientos analticos y requiere la aplicacin de stos en todas las auditoras en las etapas de

planificacin y de revisin general.

2. Los procedimientos analticos son una parte importante del proceso de auditora y consisten en evaluaciones de informacin financiera hechas a travs de un

estudio de relaciones razonables entre datos financieros y no financieros. Los

procedimientos analticos comprenden desde simples comparaciones a la

utilizacin de complejos modelos que involucran muchas relaciones y datos.

Una premisa bsica que sustenta la aplicacin de los procedimientos analticos

es que existan relaciones razonables entre datos mientras no se tenga

conocimiento que existan condiciones que indiquen lo contrario. Las

condiciones especficas que pueden provocar variaciones en estas relaciones

incluyen, por ejemplo, transacciones o hechos especficos poco comunes,

cambios contables, cambios en los negocios, fluctuaciones aleatorias o

representaciones incorrectas.

3. Una comprensin de las relaciones financieras es esencial en la planificacin y en la evaluacin de los resultados de los procedimientos analticos y

generalmente requiere conocer al cliente y a la industria en que opera. Una

comprensin del propsito de los procedimientos analticos y sus limitaciones es

tambin importante. Consecuentemente, requiere del juicio del auditor la

identificacin de las relaciones y tipos de datos utilizados, as como tambin las

conclusiones alcanzadas cuando los montos contabilizados por el cliente son

comparados con las expectativas del auditor.

4. Los procedimientos analticos son utilizados para los siguientes propsitos:

a. Ayudar al auditor en la planificacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de otros procedimientos de auditora.

b. Como pruebas sustantivas para obtener evidencia de auditora acerca de representaciones especficas relacionadas con saldos de cuentas o clases

de transacciones.

c. Como una revisin global de la informacin financiera en la etapa final de la auditora.

Los procedimientos analticos debieran ser aplicados en alguna medida para los

propsitos descritos en las letras (a) y (c) indicados anteriormente en toda

auditora de estados financieros efectuada de acuerdo con normas de auditora

generalmente aceptadas. Adicionalmente, en algunos casos, los procedimientos

analticos pueden ser ms efectivos o eficientes que las pruebas de detalle para

alcanzar objetivos especficos de las pruebas sustantivas.

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5. Los procedimientos analticos involucran comparaciones de montos contabilizados, o ratios desarrollados a base de los montos contabilizados, con

las expectativas desarrolladas por el auditor. Este desarrolla tales expectativas

identificando y utilizando relaciones razonables que se espera existan a base del

conocimiento que tiene del cliente y de la industria en la cual opera. Los

siguientes son ejemplos de fuentes de informacin para desarrollar expectativas:

a. Informacin financiera comparable de perodos anteriores considerando los cambios conocidos.

b. Resultados esperados tales como presupuestos o pronsticos, incluyendo extrapolaciones de datos anuales o intermedios.

c. Relaciones entre elementos de informacin financiera dentro del perodo.

d. Informacin acerca de la industria en la que el cliente opera. Por ejemplo, informacin del margen bruto.

e. Relaciones de informacin financiera con informacin no financiera atingente.

Procedimientos analticos para la planificacin de la auditora

6. El propsito de aplicar procedimientos analticos en la planificacin de la auditora es ayudar al auditor a planificar la naturaleza, oportunidad y alcance de

los procedimientos de auditora que sern utilizados para obtener evidencia de

auditora para saldos de cuentas o clases de transacciones especficos. Para

lograr sto, los procedimientos analticos utilizados en la planificacin de la

auditora debieran enfocarse en: (a) mejorar la comprensin del auditor del

negocio del cliente, as como de las transacciones y hechos que han ocurrido

desde la ltima fecha de auditora y (b) identificar reas que pueden representar

riesgos especficos significativos relacionados con la auditora. Por lo tanto, el

objetivo de los procedimientos es identificar asuntos tales como la existencia de

transacciones y hechos inusuales, adems de identificar montos, ratios y

tendencias que puedan indicar situaciones que tengan efecto en los estados

financieros y en el plan de auditora.

7. Los procedimientos analticos utilizados en la planificacin de la auditora generalmente utilizan datos globales. Adems, la sofisticacin, alcance y

oportunidad de los procedimientos, los cuales estn basados en el juicio del

auditor, pueden variar ampliamente dependiendo del tamao y complejidad del

cliente. Para algunas entidades, los procedimientos pueden consistir en la

revisin de los cambios en los saldos de cuentas desde el ao anterior al ao

actual, utilizando el mayor general o el balance de comprobacin preliminar no

ajustado. En cambio, para otras entidades, los procedimientos pueden involucrar

un extenso anlisis de los estados financieros trimestrales. En ambos casos, los

procedimientos analticos, combinados con el conocimiento del negocio que

tiene el auditor, sirven de base para indagaciones adicionales y una planificacin

efectiva.

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8. An cuando los procedimientos analticos utilizados en la planificacin de la auditora a menudo utilizan slo informacin financiera, algunas veces tambin

se considera informacin no financiera relacionada. Por ejemplo, el nmero de

empleados, los metros cuadrados de un rea de ventas, el volumen de

produccin e informacin similar pueden contribuir a cumplir el propsito de los

procedimientos.

Procedimientos analticos utilizados como pruebas sustantivas

9. La confianza que obtiene el auditor de las pruebas sustantivas para alcanzar un

objetivo de auditora relacionado con una afirmacin1

especfica, puede

derivarse de las pruebas de detalle, de los procedimientos analticos o de una

combinacin de ambos. La decisin sobre cules procedimientos utilizar para

lograr un objetivo de auditora especfico se basa en el juicio del auditor respecto

a la eficiencia y efectividad esperada de los procedimientos disponibles.

10. El auditor considera el nivel de seguridad, si lo hubiere, que desea obtener de las pruebas sustantivas para un objetivo de auditora especfico y decide, entre otros

aspectos, cual procedimiento o combinacin de procedimientos le puede

proporcionar ese nivel de seguridad. Para algunas afirmaciones, los

procedimientos analticos resultan efectivos en proporcionar el nivel de

seguridad apropiado. Sin embargo, para otras afirmaciones, los procedimientos

analticos pueden no ser tan efectivos y eficaces como las pruebas de detalle

para proporcionar el nivel de seguridad deseado.

11. La efectividad y eficacia esperada de un procedimiento analtico para identificar representaciones incorrectas potenciales depende, entre otros aspectos de: (a) la

naturaleza de la afirmacin, (b) lo razonable y predecible de la relacin, (c) la

disponibilidad y fiabilidad de los datos utilizados para desarrollar la expectativa

y (d) la precisin de la expectativa.

Naturaleza de la afirmacin

12. Los procedimientos analticos pueden ser pruebas efectivas y eficientes para afirmaciones en las cuales las potenciales representaciones incorrectas no seran

evidentes al examinar los respaldos detallados o en las cuales la evidencia

detallada no estara inmediatamente disponible. Por ejemplo, las comparaciones

de remuneraciones totales pagadas con el nmero de personal pueden indicar

pagos no autorizados que pueden no ser evidentes en las pruebas de

transacciones individuales. Las desviaciones de las relaciones esperadas tambin

pueden ser indicadores de potenciales omisiones cuando pueda no estar

inmediatamente disponible la evidencia independiente para una transaccin

individual que debi haber sido contabilizada.

Razonabilidad y predictibilidad de la relacin

1

Las afirmaciones son representaciones de la Administracin que estn incorporadas en los

componentes de los estados financieros. Ver Seccin AU 326 Evidencia de Auditora.

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13. Es importante que el auditor comprenda los motivos que hacen razonables las relaciones debido a que, en ciertas circunstancias, los datos aparentan estar

relacionados cuando no lo estn, lo cual puede llevar al auditor a conclusiones

errneas. Adems, la presencia de una relacin no esperada puede proporcionar

evidencia significativa cuando se examina minuciosamente en forma apropiada.

14. Se requerir un mayor nmero de relaciones predecibles para el desarrollo de una expectativa, en la medida que sea mayor el nivel de seguridad que se desea

obtener de los procedimientos analticos. Las relaciones en un entorno estable

generalmente son ms predecibles que las relaciones en entornos inestables o

dinmicos. Las relaciones que involucran cuentas del estado de resultados

tienden a ser ms predecibles que las relaciones que involucran slo cuentas del

balance general, debido a que el estado de resultados representa transacciones

durante un perodo de tiempo, mientras que las cuentas del balance general

representan los montos a una fecha determinada. Las relaciones que involucran

transacciones sujetas a la discrecin de la Administracin son a veces menos

predecibles. Por ejemplo, la Administracin puede optar por incurrir en gastos

de mantenimiento en vez de reemplazar la planta y equipos o puede decidir

postergar los gastos de publicidad.

Disponibilidad y fiabilidad de los datos

15. Los datos pueden estar o no inmediatamente disponibles para desarrollar expectativas para algunas afirmaciones. Por ejemplo, las pruebas para

comprobar la integridad de una afirmacin, como las ventas esperadas en

algunas entidades, pueden desarrollarse a base de las estadsticas de produccin

o los metros cuadrados de un rea de ventas. Para otras entidades, los datos

relacionados para la afirmacin de la integridad de las ventas pueden no estar

disponibles inmediatamente, por lo tanto, sera ms efectivo o eficiente utilizar

los registros de despachos para efectuar pruebas de esa afirmacin.

16. El auditor obtiene seguridad de los procedimientos analticos basado en la coherencia de la relacin entre los montos contabilizados y las expectativas

desarrolladas con datos derivados de otras fuentes. La fiabilidad de los datos

utilizados para desarrollar las expectativas debiera ser apropiada para lograr el

nivel de seguridad deseado del procedimiento analtico. El auditor debiera

evaluar la fiabilidad de los datos considerando las fuentes de stos y las

condiciones bajo las cuales se obtuvieron as como otro conocimiento que el

auditor pueda tener acerca de ellos. Los siguientes factores influyen en la

consideracin del auditor de la fiabilidad de los datos para propsitos del

cumplimiento de los objetivos de la auditora:

Si la informacin de la entidad fue obtenida de fuentes independientes externas o desde fuentes internas.

Si las fuentes internas de la entidad son independientes de aquellas personas que son responsables del monto que est siendo auditado.

Si los datos fueron desarrollados bajo un sistema fiable y con controles adecuados.

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Si la informacin estuvo sujeta a pruebas de auditora en el ao actual o en el anterior.

Si las expectativas se desarrollaron utilizando informacin proveniente de distintas fuentes.

Precisin de la expectativa

17. La expectativa debiera ser lo suficientemente precisa para proporcionar el nivel de seguridad deseado en cuanto a que las desviaciones que podran ser

potenciales representaciones incorrectas significativas, ya sea individualmente o

agregadas a otras representaciones incorrectas, seran identificadas por el auditor

para su investigacin (vase prrafo 20). En la medida que las expectativas se

tornen ms precisas, el rango esperado de desviaciones ser menor y,

consecuentemente, se incrementa la probabilidad que las desviaciones

significativas de las expectativas debidas a representaciones incorrectas. La

precisin de la expectativa depende, entre otros aspectos, de la identificacin y

consideracin por parte del auditor de los factores que afectan significativamente

al monto que est siendo auditado y el nivel de detalle de los datos utilizados

para desarrollar la expectativa.

18. Muchos factores pueden afectar las relaciones financieras. Por ejemplo, las ventas estn afectadas por los precios, volumen de ventas y mezcla de productos.

Cada uno de stos a su vez, puede ser afectado por distintos factores, y en el

caso de aquellos que sean compensatorios, stos pueden ocultar representaciones

incorrectas. Generalmente se requiere de una identificacin ms efectiva de los

factores que afectan significativamente la relacin en la medida que aumenta el

nivel de seguridad esperado de los procedimientos analticos.

19. Las expectativas desarrolladas a nivel de detalle generalmente tienen una mayor posibilidad de detectar representaciones incorrectas respecto de un monto dado,

que comparaciones de tipo general. Los montos mensuales generalmente sern

ms efectivos que los montos anuales y las comparaciones por localidad o lnea

de productos generalmente sern ms efectivas que las comparaciones a nivel de

la entidad. El nivel de detalle apropiado estar influenciado por la naturaleza del

cliente, su tamao y su complejidad. Generalmente, el riesgo que una

representacin incorrecta significativa pueda no ser advertida aumenta (debido

al efecto de factores compensatorios), en la medida que las operaciones del

cliente se tornen ms complejas y ms diversificadas. La desagregacin de la

informacin ayuda a reducir este riesgo.

Investigacin y evaluacin de diferencias significativas

20. En la planificacin de los procedimientos analticos como una prueba sustantiva, el auditor debiera considerar los montos de las desviaciones, en relacin a sus

expectativas, que pueden ser aceptados sin realizar investigaciones adicionales.

Esta consideracin est influenciada principalmente por la importancia relativa y

debiera ser consecuente con el nivel de seguridad esperado de los

procedimientos analticos. La determinacin de este monto involucra considerar

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la posibilidad que una combinacin de representaciones incorrectas en los saldos

de cuentas o clases de transacciones especficos u otros saldos o clases, podran

llegar a constituir un monto inaceptable.(2)

21. El auditor debiera evaluar las diferencias significativas no esperadas. La reconsideracin de los mtodos y factores aplicados en el desarrollo de sus

expectativas y en sus indagaciones con la Administracin pueden ayudar al

auditor en este aspecto. Sin embargo, las respuestas de la Administracin

generalmente se debieran corroborar con otra evidencia de auditora. En estos

casos, cuando no se puede obtener una explicacin de la diferencia, el auditor

debiera reunir suficiente y apropiada evidencia de auditora con respecto a la

afirmacin, mediante la realizacin de otros procedimientos de auditora, para

satisfacerse respecto a si la diferencia es una probable representacin

incorrecta.(3)

Al disear estos otros procedimientos, el auditor debiera considerar

que las diferencias sin explicacin pueden indicar un incremento en el riesgo de

una representacin incorrecta significativa. (Ver Seccin AU 316,

Consideracin de Fraude en una Auditora de Estados Financieros)

Documentacin de procedimientos analticos sustantivos

22. Cuando se utiliza un procedimiento analtico como la principal prueba sustantiva de una afirmacin significativa respecto a los estados financieros, el auditor

debiera documentar todo lo siguiente:

a. La expectativa, cuando sta no sea de otro modo inmediatamente

determinable de la documentacin del trabajo efectuado y tambin los

factores considerados en su desarrollo.

b. Los resultados de la comparacin de la expectativa con los montos

contabilizados o con los ratios desarrollados a base de los montos

contabilizados.

c. Cualquier procedimiento de auditora adicional efectuado en respuesta a

diferencias significativas no esperadas provenientes del procedimiento

analtico y los resultados de tales procedimientos adicionales.

Procedimientos analticos utilizados en la revisin general de los estados

financieros

23. El objetivo de la aplicacin de procedimientos analticos utilizados en la revisin general, en la etapa final de la auditora, es ayudar al auditor en la evaluacin de

las conclusiones alcanzadas como tambin en la evaluacin de la presentacin

general de los estados financieros. Una gran variedad de procedimientos

analticos pueden ser tiles para este propsito. La revisin general normalmente

incluira la lectura de los estados financieros y sus notas, considerando (a) lo

adecuado de la evidencia obtenida en respuesta a los saldos inusuales o no

esperados identificados en la planificacin de la auditora o en el curso de la

(2)

Ver Seccin AU 312, Riesgo e Importancia Relativa Inherentes a una Auditora, prrafos 24 al 26.

(3)

Ver Seccin AU 312, prrafo 35.

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misma y (b) relaciones o saldos inusuales o no esperados que no se identificaron

previamente. Los resultados de una revisin general pueden indicar que se

necesita evidencia adicional.