manual gestiÃ³n tributaria curso tecnicos oep2010

INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES ESCUELA DE LA HACIENDA PÚBLICA La Gestión Tributaria: Organización y procedimientos

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I.- ASPECTOS GENERALES.

1.- OBJETIVO DEL MÓDULO DIDÁCTICO.

Este módulo didáctico tiene por objeto ofrecer una visión global de la

organización del Departamento de Gestión Tributaria y de los

procedimientos de gestión aplicados en el desempeño de sus funciones.

El análisis se realiza a partir de la normativa aplicable, constituida

básicamente por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en

adelante LGT) y el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se

aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de

gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los

procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT). Este

reglamento, que realiza el desarrollo ejecutivo de la Ley General Tributaria

en determinados aspectos, nos permite contar, por primera vez en nuestro

ordenamiento jurídico tributario, con un reglamento general de desarrollo de

las actuaciones y procedimientos que se realizan en el área funcional de

gestión.

Además, en los aspectos organizativos y de atribución de competencias

debe tenerse en cuenta la Resolución de 19 de febrero de 2004, de la

Presidencia de la AEAT, sobre organización y atribución de funciones en el

ámbito de competencias del Departamento de Gestión Tributaria.

El Departamento de Gestión Tributaria tiene como finalidad favorecer el

cumplimiento voluntario de la normativa tributaria. Esta labor se desarrolla

fundamentalmente mediante dos funciones: la de información y asistencia y

la de verificación y control.


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El módulo didáctico de Gestión Tributaria ha sido desarrollado en torno a

estas dos áreas fundamentales, añadiéndose, con carácter previo, una

sucinta explicación de la organización del Departamento.

En primer lugar se hace un breve estudio del organigrama del

Departamento, sus funciones y su organización dividida en Servicios

Centrales y Territoriales.

A continuación se desarrollan las principales funciones de información y

asistencia. La diferencia entre estos dos conceptos es sutil. Generalmente

se considera información tributaria cualquier actuación consistente en

resolver las dudas de los ciudadanos sobre el cumplimiento de sus

obligaciones fiscales. La asistencia tributaria abarca todos los servicios y

medios que la Agencia Tributaria pone a disposición de los contribuyentes

para facilitarles el cumplimiento de esas obligaciones.

En tercer lugar se realiza un análisis de las principales obligaciones formales

y de información impuestas a los obligados tributarios, cuyo cumplimiento

constituye un elemento indispensable para el adecuado funcionamiento del

sistema tributario.

Seguidamente se describen las funciones del área de verificación y control.

Esta área tiene como objetivo la comprobación formal y material del

cumplimiento de las obligaciones tributarias por los contribuyentes. Este

apartado contiene conceptos básicos para la gestión tributaria como las

declaraciones tributarias, los elementos comunes de los procedimientos de

gestión y las devoluciones derivadas de la mecánica liquidatoria de los

tributos. Se analizan las actuaciones de comprobación de los órganos de

gestión y se estudian diversos instrumentos de control como los censos.

Asimismo se estudian las actuaciones de imposición de sanciones y

aplicación de recargos por la presentación extemporánea de

autoliquidaciones. Se desarrolla la gestión y control de las declaraciones

informativas y de los distintos impuestos.


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Por último se contemplan otros procedimientos esenciales en las relaciones

de los ciudadanos con la Administración Tributaria. Se contemplan los

procedimientos relativos al reconocimiento y comprobación de los beneficios

fiscales, el control del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de

Transporte y las declaraciones no periódicas de IVA y otros procedimientos

particulares encomendados igualmente a los órganos de gestión.

Con todo el trabajo desarrollado en esta unidad se ha pretendido un

acercamiento a las funciones del Departamento de Gestión Tributaria con

todo el rigor jurídico, pero queriendo transmitir que el servicio a los

ciudadanos, predicable de toda la Administración, es especialmente directo y

próximo en el caso de los órganos de gestión.

INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES ESCUELA DE LA HACIENDA PÚBLICA La Gestión Tributaria: Organización y Procedimientos

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UNO. ORGANIZACIÓN Y FUNCIONES DE LOS ÓRGANOS

DEPENDIENTES DEL DEPARTAMENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA

1.- El Departamento de Gestión Tributaria

La Agencia Estatal de Administración Tributaria es la organización

administrativa responsable, en nombre y por cuenta del Estado, de la

aplicación efectiva del sistema tributario estatal y del aduanero, y de aquellos

recursos de otras Administraciones y Entes Públicos nacionales o de las

Comunidades Europeas cuya gestión se le encomiende por Ley o por

Convenio.

Corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria desarrollar las

actuaciones administrativas necesarias para que el sistema tributario estatal

y el aduanero se apliquen con generalidad y eficacia a todos los obligados

tributarios, mediante los procedimientos de gestión, inspección y

recaudación.

La organización central de la A.E,A,T está integrada por una serie de

Departamentos, con el rango de dirección general, entre ellos el

Departamento de Gestión Tributaria.

La Resolución de 19 de febrero de 2004 , de la Presidencia de la Agencia

Estatal de Administración Tributaria, sobre organización y atribución de

funciones en el ámbito de competencias del Departamento de Gestión

Tributaria (modificada por la Resolución de 12 de diciembre de 2007)

establece el cuadro orgánico completo del Departamento de Gestión

Tributaria, tanto en su estructura central como territorial, para el desarrollo

de dichas funciones.

El Departamento de Gestión Tributaria es el centro directivo de la gestión

de los tributos encomendada a la AEAT. Sin embargo la citada Resolución

de 19 de febrero de 2004 no afecta a la atribución de competencias que, en


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materia de gestión tributaria, se haya realizado en otras normas a otros

órganos de la Agencia Tributaria

Entre esos otros órganos con competencias en materia de gestión tributaria

debe señalarse la Delegación Central de Grandes Contribuyentes , creada

por Orden EHA/3230/2005, de 13 de octubre y desarrollada por la

Resolución de 26 de diciembre de 2005, de la Presidencia de la AEAT

(modificada por la Resolución de 12 de diciembre de 2007).

La Delegación Central ejercerá sus funciones y competencias principalmente

respecto a las personas jurídicas y entidades cuyo volumen de operaciones

haya superado los cien millones de euros durante cada uno de los tres

ejercicios anteriores a aquel en el que se produce la adscripción, así como

respecto a aquellas cuyo volumen de información suministrado a la

Administración Tributaria, de conformidad con el artículo 93.1.a) de la LGT

haya superado los diez mil registros durante cada uno de los tres ejercicios

anteriores a aquel en que se produce la adscripción y cuyo ámbito de

actuación exceda del de una Comunidad Autónoma.

La Delegación Central de Grandes Contribuyentes, respecto a los obligados

tributarios adscritos a la misma, ejercerá, entre otras, las funciones propias

de la gestión tributaria, a través de las siguientes Dependencias:

Dependencia de Control Tributario y Aduanero : se le atribuyen las

funciones de aplicación de los tributos, a través de las actuaciones y

procedimientos de inspección, así como de los procedimientos de

verificación de datos, comprobación de valores, comprobación limitada y

demás actuaciones de comprobación establecidas por la normativa vigente.

Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios : ejercerá las

funciones de aplicación de los tributos, a través de las actuaciones y

procedimientos de gestión tributaria y recaudación, con excepción de los

procedimientos de verificación de datos, comprobación de valores,


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comprobación limitada y demás actuaciones de comprobación establecidas

por la normativa vigente

En las Dependencias Regionales de Inspección se constituyen las Unidades

de Gestión de Grandes Empresas que ejercerán las funciones de gestión

tributaria en relación con los obligados tributarios cuyo volumen de

operaciones supere 6.010.121,04 euros .

Las Unidades de Gestión de Grandes Empresas de las Dependencias

Regionales de Inspección tendrán en este ámbito las competencias

atribuidas a las Dependencias de Gestión Tributaria por la Resolución de 19

de febrero de 2004

2.- Funciones

El artículo 4 de la Orden de 10 de diciembre de 2007, recoge la relación

exhaustiva de funciones y competencias que se atribuyen tanto al

Departamento de Gestión Tributaria como al titular del mismo, ajustada a la

normativa vigente, en particular a la Ley 58/2003, General Tributaria y a la

normativa reglamentaria que la desarrolla.

Dejando aparte las funciones propias de dirección y planificación de las

actuaciones encomendadas a los órganos territoriales, así como

determinadas competencias de carácter más específico, las funciones del

Departamento de Gestión Tributaria se pueden estructurar en dos grandes

Áreas de Actuación, encaminadas ambas a fomentar el cumplimiento

voluntario de las obligaciones tributarias:

- Información y asistencia al contribuyente

- Verificación y control


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2.1. Información y asistencia

La información y asistencia a los obligados tributarios sobre sus derechos y

obligaciones constituye un mandato legal expresado en el artículo 85 de la

Ley 58/2003, General Tributaria, encaminado a facilitar a los contribuyentes

el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias.

Son múltiples y variadas las actuaciones de información y asistencia

desarrolladas por el Departamento de Gestión Tributaria. La información

tributaria en sentido estricto podemos entenderla como la actuación dirigida

a resolver las dudas que plantean los contribuyentes en cuanto al

cumplimiento de sus obligaciones fiscales. En todas las Delegaciones y

Administraciones de la AEAT se habilita un servicio de información para

consultas de carácter general sobre la normativa tributaria. Estos servicios

se complementan con un servicio telefónico centralizado de información

básica y la que se proporciona a través de internet. Además se desarrollan

anualmente campañas de información colectiva dirigidas a la generalidad o a

colectivos determinados de contribuyentes, a través de campañas de

publicidad, publicaciones y folletos divulgativos o cartas informativas sobre

cuestiones tributarias.

La asistencia tributaria comprende el conjunto de servicios que se ponen a

disposición de los contribuyentes para facilitarles el cumplimiento voluntario

de sus obligaciones fiscales. Estos servicios se concentran

fundamentalmente sobre los contribuyentes del I.R.P.F.: envío de datos

fiscales para facilitar la confección de la declaración del I.R.P.F., elaboración

de un borrador de declaración del I.R.P.F. a quienes cumplan las

condiciones legalmente previstas, organización de un servicio gratuito de

confección de determinadas declaraciones del I.R.P.F. Para el conjunto de

los tributos se prevé también la elaboración de programas informáticos de

ayuda para la confección de las declaraciones o autoliquidaciones.


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2.2. Verificación y control

El control del cumplimiento de las obligaciones tributarias es una función que

el Departamento de Gestión comparte con el Departamento de Inspección

Financiera y Tributaria, sin perjuicio de las especialidades aduaneras y las

relativas a los impuestos especiales.

Las declaraciones tributarias se someten a controles informatizados que

permiten preseleccionar las erróneas o de calidad insuficiente o,

simplemente, las que contienen distintos grados de posibles

incumplimientos, conforme a parámetros preestablecidos. Posteriormente,

se efectúan las verificaciones y comprobaciones que se estiman oportunas,

mediante la explotación sistemática de la información disponible. Las

actuaciones se extienden igualmente al control de la obligación de presentar

declaraciones y autoliquidaciones y a las tareas de formación y

mantenimiento del censo. El objetivo consiste en detectar y regularizar de

forma inmediata los posibles incumplimientos para evitar su reiteración.

Las actuaciones de control encomendadas a los órganos de gestión son

actuaciones de control masivo o extensivo, por contraposición a las

actuaciones de control selectivo o en profundidad que desarrollan los

órganos de inspección. Se caracterizan, frente al control inspector por las

siguientes notas:

- Se aplican fundamentalmente los procedimientos de verificación de

datos y de comprobación limitada

- Parten de una calificación del riesgo de una declaración concreta o la

detección del presunto incumplimiento de una determinada obligación

tributaria y no de la situación tributaria general del contribuyente.

- Pretenden la mayor proximidad posible a la realización del hecho

imponible.


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- En su realización, se verifica la coherencia formal y aritmética de las

declaraciones y se explota sistemáticamente la información disponible

en las bases de datos tributarias.

- No pueden dar lugar, en general, a actuaciones fuera de las oficinas

administrativas.

- Pueden conllevar la revisión de libros o facturas pero no se

extenderán al análisis de la contabilidad mercantil.

- Las actuaciones se desarrollan con apoyo informático y a través de

procedimientos normalizados.

El control masivo o extensivo presenta indudables ventajas desde distintos

puntos de vista: elevada eficacia y eficiencia; disuade posibles

incumplimientos futuros dada la inmediatez de las actuaciones; genera fuerte

efecto inducido, pues el conjunto de la sociedad percibe la actuación de

control de la AEAT; su inmediatez permite una alta tasa de cobro en periodo

voluntario de las liquidaciones; además, generalmente, de estas actuaciones

se deriva una baja tasa de litigiosidad.

Sin embargo, junto a estas ventajas, también ha de reconocerse que las

actuaciones de control extensivo no bastan por sí mismas para asegurar la

correcta aplicación del sistema tributario, en la medida en que se desarrollan

con medios y facultades de comprobación limitados orientados a la

detección de errores e incumplimientos poco complejos. Por este motivo,

deben complementarse con las actuaciones de comprobación e

investigación que desarrollan los órganos de inspección de carácter más

selectivo, con mayores facultades competenciales y que se orientan a la

regularización de los incumplimientos de mayor complejidad.

Cuando las actuaciones de control extensivo implican la regularización de

incumplimientos tributarios dan lugar a la práctica de liquidaciones

provisionales , puesto que derivan de comprobaciones con medios de

prueba y competencias limitados, y no excluyen ulteriores actuaciones de


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control por los propios órganos de gestión o de comprobación e

investigación por los órganos de inspección.

El control tributario desarrollado por los órganos de gestión se estructura en

las siguientes áreas de actuación:

- Formación y mantenimiento del Censo , con especial atención al

Censo de empresarios, profesionales y retenedores.

- Control de obligaciones periódicas para detectar incumplimientos a

partir de la información que consta en el Censo de empresarios,

profesionales y retenedores, con emisión de cartas-aviso o

requerimientos de forma inmediata para impedir que el incumplimiento

se reitere.

- Control de declaraciones informativas con la finalidad de facilitar la

explotación inmediata y sistemática de la información que contienen.

- Control del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,

dirigido a subsanar errores y detectar y corregir incumplimientos y las

formas menos sofisticadas de fraude fiscal, mediante la explotación

de la información de terceros de que dispone la Administración.

- Control de impuestos relacionados con actividades e conómicas,

con la finalidad de subsanar errores y detectar y corregir

incumplimientos en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el

Impuesto sobre Sociedades, con las mismas características descritas

para el IRPF.

- Control integral de contribuyentes en módulos, con aplicación de

los procedimientos de gestión o de inspección, incluyendo

actuaciones de comprobación a empresarios renunciantes y

excluidos, y con ejecución de un plan de visitas integrales con fines

tanto preventivos como de control.

Estas actuaciones de control tienen su reflejo en el Plan de objetivos anual

• Actuaciones preventivas sobre el censo y obligaciones periódicas


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• Actuaciones de control extensivo tributos internos y módulos

+ Comprobación IRPF

+ Comprobación IVA

+ Comprobación IS

+ Control integral de contribuyentes en módulos

+ Otras actuaciones

3. Organización

Son órganos de Gestión Tributaria, en los Servicios Centrales y respecto de

todo el territorio nacional, el Departamento de Gestión Tributaria y las

unidades administrativas integradas en el mismo, y en la Administración

territorial, las Dependencias Regionales de Gestión Tributaria.

3.1 Servicios centrales

El Departamento de Gestión Tributaria es el centro directivo de la gestión de

los tributos encomendada a la AEAT.

El Departamento de Gestión Tributaria está integrado por las siguientes

Subdirecciones:

a) Subdirección General de Planificación y Coordina ción.

b) Subdirección General de Técnica Tributaria.

c) Subdirección General de Información y Asistencia Tributaria.

d) Subdirección General de Verificación y Control T ributario.

e) Subdirección General de Asistencia Jurídica y Co ordinación

Normativa.

La Oficina Nacional de Gestión Tributaria (ONGT) , con inmediata

dependencia de la Dirección del Departamento, ejerce sus competencias

sobre todo el territorio nacional, en relación con los procedimientos cuya


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resolución corresponda a la Dirección del Departamento de Gestión

Tributaria. En particular se atribuye a la Oficina Nacional de Gestión

Tributaria la tramitación de determinados procedimientos especiales cuya

resolución corresponde al Director del Departamento: concesión de la

exención del IRPF a los premios literarios, científicos y artísticos; acuerdos

de simplificación de obligaciones formales referidos a libros registros y

facturación; procedimientos centralizados relativos al IVA. También le

corresponde la gestión centralizada de determinadas actuaciones como la

tramitación de solicitudes de borrador en el IRPF, los acuerdos de

devolución derivados de la normativa de los tributos o la gestión de las

solicitudes de cambio de domicilio por medios telefónicos. Por último,

podemos citar como función de la ONGT la gestión y control de las

retenciones y declaraciones informativas de grandes entidades públicas.

Junto a estas funciones directamente ejecutivas, la ONGT desarrolla tareas

de estudio sobre las actuaciones desarrolladas por los órganos de gestión y

su efecto directo o inducido en el comportamiento de los contribuyentes,

elaborando propuestas de mejora sobre los diversos ámbitos de actuación

de gestión tributaria.

La Unidad Central de Módulos , bajo la dependencia de la Subdirección

General de Verificación y Control Tributario, asiste a dicha Subdirección en

el establecimiento de mecanismos de coordinación y planificación de las

actuaciones de las Unidades de Módulos y, en particular, le prestará apoyo

en la participación que se le atribuya en la elaboración de normas que

afectan a los pequeños y medianos empresarios.

3.2 Servicios territoriales

En la organización de los servicios territoriales la Resolución de 19 de

febrero de 2004 tiene como objetivo adaptar la estructura de los órganos de

gestión a los cambios normativos producidos en los últimos años así como a

las posibilidades que ofrecen las nuevas tecnologías.


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El punto de partida lo constituye una organización territorial estructurada en

tres niveles: regional, coincidente con el ámbito de las Comunidades

Autónomas; provincial; y el nivel inferior, que corresponde a las

Administraciones. Sobre la base de esta organización, la Resolución

establece una estructura flexible, con posibilidades de adaptación a las

circunstancias concretas de cada ámbito territorial, con el fin de optimizar la

utilización de los escasos recursos disponibles.

La Resolución de 19 de febrero de 2004 desarrolla el organigrama completo

de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria, diseñando una estructura

de máximos con posibilidades de adaptación a las necesidades concretas de

cada territorio. Ese mismo esquema podrá reproducirse, de acuerdo con las

necesidades y los medios disponibles, tanto en el ámbito provincial como en

el de las Administraciones. Todas las unidades en las que se organiza la

Dependencia Regional, cualquiera que sea su sede, podrán desarrollar sus

actuaciones en todo el ámbito territorial de la correspondiente Delegación

Especial.

Ahora bien, dentro de la estructura diseñada en la Resolución pueden

distinguirse dos grandes ámbitos:

1.- Tareas de planificación y coordinación de actuaciones tanto en materia

de control como en materia de información y asistencia, junto con la

tramitación centralizada de determinados procedimientos especiales. Son

funciones que se desarrollarán particularmente por las unidades

administrativas creadas en la propia Dependencia Regional de Gestión

Tributaria, sin perjuicio de las tareas que se puedan encomendar por el Jefe

de la Dependencia Regional a las unidades administrativas creadas en las

Dependencias provinciales o en las Administraciones.

En este sentido, señala la Resolución cómo los controles extensivos,

desarrollados mediante procesos informáticos, que se aplican de forma


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homogénea en todo el territorio del Estado a todas las declaraciones

presentadas, refuerza la importancia de las tareas de selección de las

actuaciones a realizar, cuya decisión debe corresponder al ámbito regional

sin perjuicio de las iniciativas locales que puedan emprenderse en

determinados casos.

2.- Tareas ejecutivas, para el desarrollo de los diversos procedimientos de

actuación encomendados a los órganos de gestión. En este ámbito se

introduce una mayor flexibilidad, de manera que la ejecución de las

actuaciones de gestión se lleve a cabo en el ámbito territorial que resulte

más adecuado según criterios de eficacia y eficiencia. Se han adoptado en

los últimos años determinadas medidas que, explotando las nuevas

tecnologías, permiten a los funcionarios de gestión tributaria atender a los

contribuyentes o resolver los expedientes desde sus lugares actuales de

destino, con independencia de cuál sea el lugar de situación física de esos

contribuyentes o de esos expedientes. Entre esos nuevos medios se

destacan, entre otros, la implantación de una creciente intranet que permite

visualizar documentos en cualquier punto de la red; aplicaciones

centralizadas que hacen posible resolver un expediente en cualquier lugar

con independencia del domicilio fiscal del interesado; la posibilidad de

emisión masiva de documentos impresos en un único lugar centralizado; la

creciente implantación de procedimientos de gestión tributaria por medios

telefónicos o en Internet, etc.

En función de las necesidades pueden establecerse diferentes categorías de

procedimientos o trámites, según sea posible resolverlos masiva y

centralizadamente, deslocalizarlos parcialmente o resulte oportuno

mantenerlos en su sede actual. Sin despreciar, además, las posibilidades

que ello ofrece en orden a la mayor especialización de ciertas unidades en

determinadas funciones que conllevan una mayor complejidad.

Las funciones desarrolladas por las diversas unidades de la Dependencia

Regional podrán extenderse a todos los contribuyentes con domicilio fiscal


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en el ámbito de la respectiva Delegación Especial de la Agencia Tributaria

no adscritos a otra Dependencia.

3.2.1. Dependencias Regionales de Gestión Tributari a.

Corresponden a las Dependencias Regionales de Gestión Tributaria,

respecto a los obligados tributarios con domicilio fiscal en el ámbito territorial

de la respectiva Delegación Especial, las siguientes funciones y

competencias que no se encuentren atribuidas a ningún otro órgano de

Gestión Tributaria:

a) La aplicación de los tributos a través de las actuaciones y

procedimientos de gestión tributaria establecidos en la normativa legal

y reglamentaria y demás disposiciones que sean de aplicación.

b) Las funciones propias de la Inspección de los Tributos respecto de los

contribuyentes en régimen de estimación objetiva del IRPF y de los

regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y

pesca, y del recargo de equivalencia del IVA.

c) La realización de las actuaciones de gestión tributaria previstas en la

normativa específica del IVA.

d) El reconocimiento previo de la no sujeción y la exención en los

supuestos previstos en la normativa reguladora del Impuesto Especial

de Determinados Medios de Transporte.

e) El inicio, la tramitación y la resolución de los procedimientos

sancionadores derivados de las actuaciones y procedimientos

incluidos en las letras anteriores.

Estas funciones se extenderán a todos los contribuyentes con domicilio fiscal

en el ámbito de la respectiva Delegación Especial de la AEAT no adscritos a

otra Dependencia.

La Dependencia Regional de Gestión Tributaria extenderá su competencia al

ámbito territorial de la correspondiente Delegación Especial de la AEAT,


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pudiendo las unidades en las que aquella se organiza, cualquiera que sea su

sede, desarrollar sus actuaciones en todo este ámbito territorial

La sede principal de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria

coincidirá con la sede de la Delegación Especial en la que se ubique,

pudiendo existir otras sedes de la Dependencia Regional con sus mismas

funciones y competencias en las Delegaciones y Administraciones de la

AEAT que se encuentren en la correspondiente Delegación Especial.

Cada Dependencia Regional de Gestión Tributaria estará dirigida por un Jefe

de la misma, quien podrá estar asistido por uno o varios Adjuntos, así como

por los Jefes de la Dependencia de Gestión Tributaria en las sedes de la

Dependencia Regional en las Delegaciones, y por uno o varios

coordinadores.

Las unidades administrativas que componen la Dependencia Regional de

Gestión Tributaria son:

- El Área, Servicio o Sección Regional de Planificaci ón y

Selección . Le corresponden, entre otras funciones, la coordinación de

los órganos de gestión existentes en su territorio, el seguimiento del

cumplimiento del Programa de Devoluciones, del Plan de Objetivos y

demás instrumentos de planificación aprobados por los Servicios

Centrales así como la determinación de los criterios a seguir para la

selección de los expedientes que deban ser objeto de control masivo.

- El Área, Servicio o Sección Regional de Información y

Asistencia Integral . Le corresponden, entre otras funciones, la

planificación y coordinación de las campañas de información y

asistencia tributaria, la unificación de los criterios de información y

asistencia y actuar como interlocutor en lo relativo a las campañas del

IRPF con los colectivos profesionales y otras entidades que presten

colaboración social.


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- El Área, Servicio o Sección Regional de Técnica Tri butaria . Le

corresponden, entre otras funciones, el análisis de las resoluciones de

los tribunales económico-administrativos y de los tribunales de Justicia,

y el seguimiento de los expedientes que pudieran constituir delitos

contra la Hacienda Pública, derivados de las actuaciones de gestión.

- El Área, Servicio o Sección Regional Ejecutiva de G estión

Tributaria . Ésta, a su vez, se compone de:

o La Unidad, Servicio o Sección de Gestión de Benefic ios

Fiscales y Procedimientos Especiales.

o La Unidad, Servicio o Sección de Gestión y

Comprobación de No Residentes.

o La Unidad, Servicio o Sección de Gestión de

Exportadores y otros Operadores Económicos (las

referencias al registro de exportadores y otros ope radores

económicos han de entenderse realizadas actualmente al

registro de devolución mensual que se regula en el artículo

30 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadi do)

o La Unidad, Servicio o Sección de Gestión Tributaria .

La Unidad, Servicio o Sección de Gestión Tributaria : le corresponde,

entre otras, las siguientes funciones:

• Examen y tramitación de declaraciones, consultas y otros documentos

con trascendencia tributaria.

• Efectuar los requerimientos que sean procedentes.

• Formación y conservación de los censos tributarios.

Esta Unidad, Servicio o Sección de Gestión Tributaria presenta la

siguiente organización:


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a) Servicio o Sección de Gestión Tributaria General , que puede tener,

como máximo las Secciones de Información; Impuesto sobre la Renta de

las Personas Físicas; Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre

Sociedades; Censos Tributarios e Impuesto sobre Actividades

Económicas, Recursos y Devoluciones; Procedimiento Sancionador;

Control de Declaraciones Informativas, Periódicas y Requerimientos y

Sección Técnica (IEDMT).

Las funciones de este Servicio o Sección de Gestión Tributaria General

podrán organizarse en una Oficina de Información (información, censos,

declaraciones informativas y sección técnica) y una Oficina de

Liquidación (IRPF, IVA e Impuestos sobre Sociedades, recursos y

procedimiento sancionador)

Cuando tampoco se hubiesen creado estas Oficinas, sus competencias

serán desempeñadas directamente por el Jefe de Servicio o Sección de

Gestión Tributaria General

b) Unidad de Módulos: realizará la gestión y control integral de los

contribuyentes en régimen de estimación objetiva en el IRPF y de los

regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca y

del recargo de equivalencia del IVA, incluyendo tareas de información y

asistencia. Las Unidades de Módulos podrán radicar en las sedes de las

Delegaciones y de las Administraciones, y ejercerán el control del

cumplimiento de las obligaciones fiscales derivadas del ejercicio de

actividades económicas sujetas a regímenes de estimación objetiva,

tanto por parte de los contribuyentes a quienes se aplican como por parte

de aquellos otros incluidos en su ámbito de aplicación y que renunciaron

a ella.

c) Servicio o Sección de Información y Asistencia E specializada:

que atenderá, preferentemente mediante un sistema de cita previa, las

solicitudes de información tributaria especializada relativa a actividades


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empresariales y profesionales y a otras cuestiones de especial

complejidad.

d) Servicio o Sección de Verificación y Control: le corresponderá la

tramitación y propuesta de resolución de expedientes que impliquen la

revisión de registros y documentos establecidos por la normativa

tributaria de contribuyentes con domicilio fiscal en su ámbito territorial.

3.2.2. Dependencia de Gestión Tributaria

Como Dependencia Adjunta a la Dependencia Regional, corresponde a la

Dependencia de Gestión Tributaria la coordinación de las funciones de

gestión tributaria de las unidades existentes en la Delegación y en las

Administraciones de la misma.

3.2.3. Servicios y Secciones de Gestión Tributaria en Administraciones

En las Administraciones de la AEAT podrán establecerse las Unidades,

Servicios y Secciones que se establecen para las Dependencias Regionales

de Gestión Tributaria, con sus mismas funciones y competencias.

Existen tres tipos de Administraciones

• Administraciones de INFORMACION Y ASISTENCIA (14): Ejercen

exclusivamente funciones de información y asistencia

• Administraciones de CONTROL GENERAL (85): Ejercen todas las

funciones de gestión tributaria, excepto el control de actividades

económicas (y la gestión recaudatoria)

• Administraciones de CONTROL ESPECIALIZADO (107): Ejercen

todas las funciones de gestión tributaria (y la gestión recaudatoria)


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Corresponden al Administrador de la AEAT las competencias y funciones

asignadas al Jefe de la Dependencia Provincial de Gestión Tributaria, en su

ámbito territorial y respecto de las Unidades, Servicios, Oficinas o Secciones

que se creen en su Administración.

Las secciones de las Administraciones suelen estructurarse atendiendo a la

carga de trabajo derivada de las tareas de asistencia y control asignadas:

• Censos y requerimientos

• Información y asistencia IRPF

• Control IRPF

• Control IVA

• Control Impuesto sobre sociedades

• Módulos

• Sanciones

• Control informativas

• Recursos

• Otras


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DOS. INFORMACIÓN Y ASISTENCIA TRIBUTARIA

1.- Introducción: el deber de información y asisten cia a los obligados

En la gestión de los tributos, tan importante es la tramitación y comprobación

de las declaraciones como las actuaciones preventivas que favorezcan el

cumplimiento voluntario. Con los medios con que cuenta la Administración

Tributaria, es imposible que se puedan revisar de forma completa la totalidad

de las declaraciones que se reciben.

En nuestro sistema fiscal, con un elevado número de contribuyentes, un

elevado número de modelos de declaración y la generalización del sistema

de autoliquidación, que desplaza sobre el contribuyente la obligación de

determinar la deuda tributaria, es indispensable contar con unos servicios de

Información y asistencia a los contribuyentes que sean capaces de atender,

con el mayor rigor técnico y la máxima eficacia, una demanda en

permanente crecimiento.

Al analizar el deber de la Administración de ofrecer a los obligados tributarios

unos servicios adecuados de información y asistencia que faciliten el

cumplimiento fiscal, debemos tener en cuenta dos factores fundamentales:

1. La complejidad del sistema tributario, difícil de e ntender para la

mayoría de la población .

La complejidad de las normas tributarias y la gran variedad de ellas hacen

que, para el obligado tributario, no sea fácil conocer la normativa aplicable

en cada caso concreto. Igualmente, los frecuentes cambios en la normativa

tributaria introducen un elevado grado de incertidumbre entre los obligados

al pagar sus impuestos.

2. El trasvase de obligaciones formales a los obligado s


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La configuración de un sistema tributario basado en los principios

constitucionales de generalidad, igualdad y capacidad económica ha

multiplicado las obligaciones formales y de información que se imponen al

contribuyente. Este conjunto de obligaciones instrumentales constituyen una

carga fiscal indirecta que la Administración tributaria debe aligerar a través

de los servicios de información y asistencia a los obligados tributarios

El artículo 34.1 LGT reconoce en su primer apartado el derecho del obligado

tributario a “ser informado y asistido por la Administración Tributaria sobre el

ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.”

La LGT dedica la Sección 2ª del Capítulo I del Título II a regular las tareas

de información y asistencia. Según el artículo 85, la Administración deberá

prestar a los obligados tributarios la necesaria información y asistencia

acerca de sus derechos y obligaciones.

Esta actividad se instrumentará, entre otras, a través de las siguientes

actuaciones:

- Publicación de textos actualizados de las normas tributarias, así como de la

doctrina administrativa de mayor trascendencia

- Comunicaciones y actuaciones de información efectuadas por los servicios

destinados a tal efecto en los órganos de la Administración tributaria

- Contestaciones a consultas escritas

- Actuaciones previas de valoración

- Asistencia a los obligados en la realización de declaraciones,

autoliquidaciones y comunicaciones tributarias

Al analizar los servicios de información y asistencia prestados por la Agencia

Tributaria, los clasificamos en dos grandes bloques, cuya diferenciación, si

bien puede ser a veces ciertamente tenue, sirve para sistematizarlos mejor.

Así, distinguimos:


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o Información tributaria , consistente en la divulgación de los criterios

aplicables y la resolución de las dudas que los obligados plantean en

cuanto al cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

o Asistencia tributaria , dentro de la cual se incluyen todos aquellos

servicios y medios que la Agencia Tributaria pone a disposición de los

obligados tributarios para facilitarle el cumplimiento de esas

obligaciones tributarias.

2.- Actuaciones de información tributaria

El artículo 87 LGT señala que la Administración tributaria informará a los

contribuyentes de los criterios administrativos existentes para la aplicación

de la normativa tributaria, facilitará la consulta a las bases informatizadas

donde se contienen dichos criterios y podrá remitir comunicaciones

destinadas a informar sobre la tributación de determinados sectores,

actividades o fuentes de renta.

Las actuaciones de información se podrán efectuar mediante el empleo y

aplicación de técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos.

Dentro de las actuaciones de información tributaria debemos distinguir las

actuaciones de carácter colectivo, que tienen como destinatarios la

generalidad de los obligados tributarios o determinados colectivos más o

menos amplios, información que se proporciona normalmente por propia

iniciativa de la Administración; y los servicios habilitados para atender

peticiones de información presentadas individualmente por los obligados.

2.1. Actuaciones de información colectiva

Se incluyen aquí las actuaciones contempladas en el artículo 63.1 del RGAT,

que se realizarán de oficio mediante la publicación de textos actualizados de

las normas tributarias o la doctrina administrativa de mayor trascendencia o

mediante el envío de comunicaciones, entre otros medios.


21

En este capítulo se integran además las campañas anuales de publicidad

para información general, oferta de servicios, o actuaciones de

concienciación social; las cartas remitidas a colectivos más o menos amplios

de contribuyentes; los folletos informativos; o las guías, instrucciones o

manuales prácticos que acompañan a los diversos modelos de declaración.

2.2. Servicios de información individualizada

2.2.1. Información en oficinas

Según el artículo 63.2 RGAT las actuaciones de información también

deberán llevarse a cabo, a iniciativa del interesado, mediante la contestación

a solicitudes de información tributaria, cualquiera que sea el medio por el

que se formulen.

Los obligados tributarios tienen derecho a recabar información por escrito,

en persona, por teléfono o por cualquier otro medio que, en un futuro, se

ofrezca para ello.

Cuando las solicitudes de información se formulen por escrito deberán incluir

el nombre y apellidos o razón social y denominación completa y el número

de identificación fiscal, así como el derecho u obligación tributaria que les

afecta respecto del que se solicita la información.

En todas las Delegaciones y Administraciones de la Agencia Tributara se

habilita un servicio destinado a atender las demandas de información

formuladas por los obligados tributarios, por cualquier medio (verbalmente,

por teléfono o por escrito)

En la contestación a las solicitudes de información tributaria la

Administración comunicará los criterios administrativos existentes para la


22

aplicación de la normativa tributaria, sin que la contestación pueda ser objeto

de recurso

Cuando las solicitudes de información tributaria se formulen por escrito

deberán ser contestadas en el plazo máximo de tres meses, siempre que

puedan ser objeto de contestación a partir de la documentación o de los

antecedentes existentes en el órgano competente. En la contestación deberá

hacerse referencia, en todo caso, a la normativa aplicable.

Advierte el artículo 63.3 del RGAT que la falta de contestación de las

solicitudes de información en los plazos establecidos no implicará la

aceptación de los criterios expresados en el escrito de solicitud.

Las actuaciones de información y las contestaciones a las solicitudes de

información tendrán los efectos previstos en el artículo 179.2 d) de la LGT.

De acuerdo con este precepto, las acciones u omisiones tipificadas en las

leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria cuando se

haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones

tributarias. Esta circunstancia se entenderá producida, entre otros

supuestos, cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los

criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las

publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos

86 y 87 LGT.

2.2.2. Servicio telefónico de Información Tributari a.

Las auténticas avalanchas de demanda de información telefónica que se

producen en determinados períodos de tiempo (vencimientos trimestrales,

Campañas de Renta) no se pueden atender con los medios materiales y

humanos existentes en las oficinas de la AEAT.

Fue necesario implantar un servicio de información telefónica centralizado e

independiente de los Servicios de Información de las Delegaciones y


23

Administraciones. Para ello, se acude a la contratación con empresas

especializadas en atención telefónica, que concurren en un concurso público

de convocatoria anual. La Agencia Tributaria además de contratar el

servicio, ejerce las funciones de formación, examen y supervisión continua

de las personas que atienden el servicio.

2.2.3. Programa INFORMA.

El Programa INFORMA es una base informatizada de preguntas y

respuestas tributarias a la que tienen acceso todos los funcionarios de la

Agencia Tributaria. Actualmente es el cauce principal para obtener

información tributaria de la AEAT y el instrumento técnico esencial de apoyo

a los Servicios de Información.

Consiste este Programa en una base de datos informática de preguntas y

respuestas tributarias a la que pueden acceder todos los usuarios de la

INTRANET de la AEAT. El Programa tiene dos opciones: CONSULTAS y

CONSULTORIO

Mediante la opción "CONSULTAS" cualquier usuario autorizado puede

acceder al sistema para comprobar si la duda planteada tiene respuesta

incluida en la Base de Datos. Esta opción está disponible tanto para el

personal de la AEAT como para el público en general a través de

INTERNET, salvo aquellas cuestiones que señalen un criterio de carácter

provisional.

No obstante, puede ocurrir que el usuario no encuentre la respuesta

concreta a su consulta. Para estos casos, el sistema cuenta con una

segunda opción, la opción “CONSULTORIO”. Mediante esta opción, el

usuario puede efectuar directamente la pregunta a través del apartado

"enviar preguntas". Esta opción sólo está disponible para el personal de la

AEAT. Estas preguntas se reciben y son respondidas por el Centro Servidor


24

del programa, que es la Subdirección General de Información y Asistencia

Tributaria del Departamento de Gestión Tributaria.

2.3. Consultas tributarias escritas

La consulta tributaria escrita tiene un régimen jurídico específico regulado en

los artículos 88 y 89 de la Ley General Tributaria.

Se reconoce en primer lugar el derecho de los obligados a formular

consultas a la Administración Tributaria, respecto al régimen, la clasificación

o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.

Estas expresiones son lo suficientemente amplias como para abarcar no

sólo consultas referidas a aspectos del Derecho tributario sustantivo, sino

también a aspectos del Derecho tributario formal, y no únicamente referidas

al cumplimiento de obligaciones, sino también al ejercicio de derechos.

Se permite la consulta colectiva, que podrán formular los colegios

profesionales, las cámaras oficiales, las organizaciones patronales, los

sindicatos, las asociaciones de consumidores, las asociaciones o

fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad, las

asociaciones empresariales y las organizaciones profesionales, así como las

federaciones de este tipo de entes, cuando dichas consultas se refieran a

cuestiones relativas a la generalidad de sus miembros o asociados.

2.3.1. Órgano competente para contestar

Serán competentes para contestar la consultas los órganos de la

Administración tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración

de disposiciones en el orden tributario, su propuesta e interpretación. En el

ámbito del Estado, de acuerdo con el artículo 65 del RGAT la competencia

corresponderá, en general, a la Dirección General de Tributos del Ministerio

de Economía y Hacienda.


25

2.3.2. Requisitos

Para que la consulta tributaria tenga los efectos previstos en la LGT deben

cumplirse una serie de requisitos. En primer lugar, la consulta debe ser

presentada siempre por escrito dirigido al órgano competente para la

contestación y deberá contener como mínimo, según el artículo 66 del

RGAT:

a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número

de identificación fiscal del obligado tributario y, en su caso, del

representante.

b) Manifestación expresa de si en el momento de presentar el escrito se

está tramitando o no un procedimiento, recurso o reclamación

relacionado con el régimen, clasificación o calificación tributaria que le

corresponda, planteado en la consulta, salvo que esta se trate de una

consulta colectiva

c) Objeto de la consulta, expresando con claridad y con la extensión

necesaria los antecedentes y circunstancias del caso.

d) Lugar, fecha y firma o acreditación de su voluntad expresada por

cualquier medio válido en derecho.

Se prevé la posibilidad de que la Administración tributaria apruebe

documentos normalizados para la formulación de las consultas.

La solicitud, con el contenido indicado, podrá acompañarse de los demás

datos, elementos y documentos que puedan contribuir a la formación de

juicio por parte de la Administración tributaria.

Para la presentación de la consulta podrán utilizarse medios electrónicos,

informáticos o telemáticos siempre que quede garantizada la identificación

de las personas o entidades mediante una firma electrónica reconocida por

la Administración. Podrán remitirse igualmente por fax, pero en el plazo de


26

10 días deberá presentarse la documentación original por cualquiera de los

medios previstos. En otro caso, se tendrá por no presentada la consulta y se

archivará sin más trámites.

En cuanto al tiempo, la LGT establece que la consulta deberá formularse

antes de que finalice el periodo de declaración o de presentación de las

autoliquidaciones, el periodo habilitado para el cumplimiento de las

obligaciones tributarias, o el que se establezca para el ejercicio de derechos.

2.3.3. Tramitación del procedimiento para la contes tación

Si la solicitud presentada no reúne los requisitos indicados, el órgano

competente requerirá al obligado tributario o a la entidad que formula la

consulta colectiva para que en un plazo de 10 días subsanen el defecto con

indicación de que en otro caso se le tendrá por desistido de la consulta y se

archivará sin más trámite.

El órgano competente podrá requerir al obligado tributario la documentación

e información que estime necesaria y podrá igualmente solicitar informes de

otros centros directivos y organismos.

La contestación debe evacuarse en el término de seis meses, a contar

desde la presentación de la consulta. Cuando la contestación incorpore un

cambio de criterio administrativo, deberá motivarse dicho cambio.

El planteamiento de consultas tributarias, y su contestación no interrumpen

los plazos previstos en la Ley para el cumplimiento de las obligaciones

tributarias.

2.3.4. Efectos.

La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes

para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la


27

aplicación de los tributos, los cuales deberán aplicar al consultante los

criterios expresados en la contestación, en tanto no se modifique la

legislación o la jurisprudencia aplicable al caso. Este carácter vinculante no

se extiende por tanto a los Tribunales Económico-Administrativos, que no

constituyen órganos encargados de la aplicación de los tributos sino

instancias de revisión en vía administrativa de los actos tributarios.

La vinculación de la Administración a los criterios expresados por el órgano

competente para la contestación de las consultas beneficia igualmente a los

demás obligados tributarios, cuando exista identidad en los hechos y

circunstancias.

No obstante lo anterior, no tendrán nunca carácter vinculante las consultas

que planteen cuestiones relacionadas con el objeto o la tramitación de un

procedimiento, recurso o reclamación presentado con anterioridad, aunque

se formulen antes de la finalización de los plazos correspondientes. En este

sentido, cuando la consulta haya sido formulada por una entidad

representativa de intereses colectivos, los efectos vinculantes no se

extenderán a aquellos de sus miembros o asociados que en el momento de

la consulta estuviesen siendo objeto de un procedimiento, recurso o

reclamación iniciado con anterioridad y relacionado con las cuestiones

planteadas.

La contestación a la consulta tiene carácter informativo, por lo que los

obligados tributarios no podrán entablar recurso alguno contra la

contestación, sin perjuicio de que puedan hacerlo contra el acto o actos

dictados de acuerdo con los criterios manifestados en las mismas.

2.4. Emisión de certificados tributarios

Entre las funciones administrativas en las que consiste la gestión tributaria,

el artículo 117 LGT contempla la emisión de certificados tributarios. Esta


28

función deriva del derecho del obligado a obtener información, en

determinadas condiciones, sobre su propia situación tributaria y a poder

acreditar esa situación frente a terceros. El artículo 34 LGT reconoce a los

obligados tributarios el derecho a solicitar certificación y copia de las

declaraciones por él presentadas, así como el derecho a conocer el estado

de tramitación de los procedimientos en los que sea parte. El mismo derecho

se reitera en el artículo 99 LGT, al regular los procedimientos tributarios: los

obligados tienen derecho a que se les expida certificación de las

autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones presentadas o de

extremos concretos contenidos en las mismas. Los que hayan sido parte en

un procedimiento podrán acceder a los registros y documentos que formen

parte de un expediente concluido. Por otra parte, el propio artículo 34 LGT

reconoce el carácter reservado de los datos, informes o antecedentes

obtenidos por la Administración tributaria, que sólo podrán ser utilizados para

la aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y

para la imposición de sanciones, sin que puedan ser cedidos o comunicados

a terceros, salvo en los supuestos previstos en las leyes.

Con fundamento en estos derechos el obligado tributario podrá solicitar de

los órganos de gestión tributaria la emisión de un certificado tributario. Por

certificado tributario debe entenderse el documento expedido por la

Administración tributaria que acredita hechos relativos a la situación

tributaria de un obligado tributario.

Los certificados podrán acreditar, entre otras circunstancias, la presentación

de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos o extremos

concretos contenidos en las mismas, la situación censal, el cumplimiento de

obligaciones tributarias y la existencia o inexistencia de deudas o sanciones

pendientes de pago que consten en las bases de datos de la Administración

tributaria.

Los certificados se expedirán a instancia del obligado tributario al que el

certificado se refiera, o bien a petición de un órgano administrativo o


29

cualquier otra persona o entidad interesada, siempre que esta petición esté

prevista en una ley o cuente con el previo consentimiento del interesado.

Los certificados contendrán, al menos los siguientes datos y circunstancias:

a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número

de identificación fiscal y domicilio fiscal del interesado.

b) Las circunstancias, obligaciones o requisitos que deban ser

certificadas. Las certificaciones serán positivas cuando consten

cumplidas la totalidad de las circunstancias, obligaciones o requisitos

exigidos por la normativa reguladora del certificado. En las

certificaciones negativas deberán indicarse las circunstancias,

obligaciones o requisitos que no consten cumplidos. Cuando los datos

declarados o comunicados por el interesado no coincidan con los

comprobados por la Administración, se certificarán estos últimos.

c) La inexistencia de la información que se solicita en las bases de datos

de la Administración tributaria o la improcedencia de suministrar dicha

información.

d) Lugar, fecha y firma del órgano competente y el código seguro de

verificación, que permitirá al destinatario comprobar el contenido,

autenticidad y validez del certificado mediante conexión con la página

web de la Administración tributaria

El certificado deberá expedirse, con carácter general, en el plazo de 20 días,

salvo que se establezca otro plazo en su normativa específica. Una vez

expedido se enviará al lugar señalado al efecto en la solicitud o, en su

defecto al domicilio fiscal del obligado tributario o de su representante.

Podrá expedirse en papel o mediante la utilización de técnicas electrónicas,

informáticas y telemáticas. La vía telemática será obligatoria en el ámbito del

Estado cuando el certificado se solicite a petición de un órgano

administrativo. En los certificados expedidos por medios telemáticos figurará

el código seguro de verificación, que permitirá contrastar su contenido,


30

autenticidad y validez mediante conexión con la página web de la

Administración tributaria.

Una vez emitido el certificado, el interesado podrá manifestar por escrito su

disconformidad con cualquiera de los datos que formen parte de su

contenido en el plazo de 10 días, solicitando la modificación

correspondiente. El órgano que emitió el certificado, en el plazo de 10 días,

procederá a la emisión de un nuevo certificado o bien comunicará al

interesado motivadamente la improcedencia de la modificación solicitada.

Los certificados tributarios tendrán carácter informativo y no se podrá

interponer recurso alguno contra ellos, sin perjuicio de los que puedan

interponerse contra los actos administrativos que se dicten posteriormente

en relación con dicha información. Producirán exclusivamente los efectos

que en los mismos se hagan constar y los que establezca su normativa

reguladora.

Salvo que se establezca otra cosa, los certificados tributarios tendrán validez

durante doce meses a partir de la fecha de expedición, cuando se refiera a

obligaciones periódicas, o de tres meses cuando se refiera a obligaciones no

periódicas, siempre que no se produzcan modificaciones en las

circunstancias determinantes de su contenido.

Los principales certificados y tramitados por los órganos de gestión son:

• Certificados de declaraciones anuales

+ Declaraciones anuales de IRPF

+ Declaraciones anuales de IVA

+ Declaraciones anuales de IS

+ Declaraciones informativas anuales

• Certificados de estar al corriente de obligaciones tributarias

+ de contratación administrativa

+ de autorización medios de transporte


31

+ de subvenciones

+ de extranjeros

+ de contratistas y subcontratistas

• Certificados de autoliquidaciones

• Certificados censales

+ de IAE

+ de identificación fiscal/censal

+ de operador intracomunitario

+ de sujeto pasivo IVA

+ de entidades sin fines de lucro

+ de importe neto de la cifra de negocios

• Certificados residencia

+ de residencia fiscal en España

+ formularios de residencia fiscal a efectos de convenios de doble

imposición

3.- Actuaciones de asistencia tributaria

La asistencia tributaria consiste en el conjunto de actuaciones que la

Administración tributaria pone a disposición de los obligados para facilitar el

ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones.

En particular la asistencia tributaria podrá consistir en la confección de

declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos. En estos

casos, la actuación de la Administración tributaria se limitará a la

transcripción de los datos aportados por el solicitante y la realización de los

cálculos correspondiente. Ultimado el modelo se entregará para su revisión y

firma por el obligado, si lo estima oportuno.

Igualmente, en los casos que establezca la normativa de cada tributo el

obligado tributario podrá solicitar la confección de un borrador de declaración

en el que la Administración incorporará los datos obrantes en su poder, con


32

el importe y la calificación suministrada por el propio obligado o por un

tercero.

Los datos, importes o calificaciones incluidos en las declaraciones,

autoliquidaciones o comunicaciones de datos confeccionados por la

Administración así como en los borradores de declaración no vincularán a la

Administración en el ejercicio de sus actuaciones de comprobación o

investigación posteriores.

3.1. Servicios de asistencia en la campaña IRPF

3.1.1. Servicio de confección de declaraciones

El servicio básico que se ofrece en la Agencia Tributaria, es la

cumplimentación completa de las declaraciones, con exclusión de aquellas

que por el tipo de rentas revisten una mayor complejidad. Se utiliza el

PADRE, que permite efectuar todo tipo de declaraciones (individual o

conjunta), indicando el propio programa la opción más ventajosa para el

contribuyente. El contribuyente recibe la declaración completa para su

presentación posterior, o bien puede autorizar su presentación inmediata a

través de la INTRANET de la Agencia. En el caso de contribuyentes con

derecho a obtener un borrador de declaración, el servicio prestado incluye,

en su caso, la confirmación o rectificación del borrador remitido.

Para la confección de las declaraciones cada ejercicio se realiza la

contratación de personal laboral que refuerza los efectivos humanos de las

Administraciones y Delegaciones. En cada oficina se organizan equipos de

confección de declaraciones. Para acudir a confeccionar la declaración, es

necesario reservar cita previa y aportar los datos imprescindibles para que

pueda cumplimentarse completamente la declaración.

3.1.2 Servicio de Cita Previa para acudir a las Ofi cinas de la Agencia

Tributaria.


33

A través de una aplicación centralizada cada oficina determina horarios,

número de puestos y días de servicio para la prestación del servicio de

confección de declaraciones. Desde una Plataforma Telefónica, que trabaja

directamente sobre esa aplicación, se van reservando los días y horas

disponibles, según se van recibiendo llamadas de los contribuyentes.

La atención del Servicio se adjudica cada año a una empresa de servicios,

mediante un contrato administrativo y previo concurso público. La formación

de los operadores se realiza por personal de la Agencia Tributaria de las

Delegaciones en cuyas sedes se establecen las plataformas.

Actualmente también puede solicitarse cita previa a través de INTERNET .

3.1.3. Servicios de Ayuda prestados en colaboración con otras

entidades.

La Agencia Tributaria, ante la creciente demanda de servicios de Campaña

de Renta, ha recabado por diversas vías la colaboración de otros

organismos y entidades. En primer lugar, las entidades financieras que

poseen una amplia red de sucursales que cubre todo el territorio nacional y

tienen cierta experiencia en la prestación de servicios de carácter similar a

sus clientes. Las entidades se comprometen exclusivamente a confeccionar

las declaraciones simplificadas a sus clientes. Lógicamente, esta

colaboración no supone en ningún caso funciones de asesoramiento fiscal,

sino simplemente realización material de la autoliquidación correspondiente,

utilizando para ello una versión especial del programa PADRE preparada

por la Agencia Tributaria, que no permite el almacenamiento de los datos

personales de las declaraciones confeccionadas, para evitar riesgos en

materia de archivo de datos confidenciales.

Posteriormente se extendió el acuerdo de colaboración a las Comunidades

Autónomas, que prestan el servicio a la generalidad de los contribuyentes,


34

en las mismas condiciones que la propia Agencia y utilizando el mismo

sistema de cita previa. Mediante diversos convenios se han incorporado

también a esta colaboración Ayuntamientos, las Cámaras de Comercio y

entidades representativas de intereses colectivos.

3.2. Borrador de declaración y datos fiscales .

El artículo 98 de la Ley 36/2006, del IRPF regula un servicio de asistencia a

los contribuyentes obligados a presentar declaración por este Impuesto, los

cuales, en determinados casos, podrán recibir un borrador de declaración,

que tendrá un carácter meramente informativo .

Podrán solicitar el borrador los contribuyentes cuyas rentas provengan

exclusivamente de las siguientes fuentes:

a) Rendimientos del trabajo.

b) Rendimientos del capital mobiliario sujetos a retención o a ingreso a

cuenta, o intereses derivados de letras del Tesoro.

c) Imputación de rentas inmobiliarias provenientes, como máximo, de

dos inmuebles.

d) Ganancias patrimoniales sometidas a retención o a ingreso a cuenta,

así como subvenciones para la adquisición de vivienda habitual.

.

El contribuyente podrá solicitar el borrador por cualquiera de las vías

habilitadas para ello (solicitud impresa, Internet, teléfono, declaración

presentada en el ejercicio anterior). La solicitud podrá ser conjunta para

unidades familiares, realizándose en estos casos el cálculo de la opción más

favorable.

En la campaña de IRPF 2010 se ha habilitado una nueva forma de acceder

al borrador (servicio RENO) consistente en la remisión por la Agencia

Tributaria del número de referencia mediante mensaje SMS al teléfono móvil


35

señalado por el obligado previa petición telemática e identificación de éste

(NIF y casilla 698 IRPF 2009)

La Administración remitirá al solicitante, juntamente con el borrador los datos

que puedan facilitarle la confección de la declaración del impuesto (datos

fiscales). Estos datos serán los que se envíen cuando la Administración

carezca de la información necesaria para elaborar el borrador. Además,

cualquier contribuyente, con independencia de la naturaleza de sus rentas,

podrá solicitar estos datos fiscales, que comprenden todos aquellos

elementos de información con trascendencia tributaria de los que dispone la

Administración y deben ser tenidos en cuenta en la confección de la

declaración del IRPF.

En el caso de que esté conforme con el borrador remitido, el contribuyente

sólo tendrá que confirmarlo o suscribirlo por alguno de los medios previstos

(acudiendo a las oficinas de la Agencia o entidades colaboradoras, Internet,

teléfono, cajeros automáticos, mensaje SMS). Si no está conforme con el

borrador, los datos fiscales pueden ser utilizados para realizar su

autoliquidación.

Por supuesto, el contribuyente se responsabiliza del contenido del mismo

desde el momento en que proceda a su suscripción o confirmación. El

contenido de un borrador suscrito o confirmado, es equivalente al de una

declaración presentada. En caso de que el contribuyente que haya recibido

el borrador decida no suscribirlo o confirmarlo, quedará sometido a la

obligación de presentar declaración, si bien en determinados casos podrá

instar la rectificación del borrador. Por otra parte, si por cualquier

circunstancia el contribuyente que hubiese solicitado de la Administración un

borrador de declaración, no lo recibiese, quedará igualmente sometido a la

obligación de declarar.

3.3. Los Programas informáticos de asistencia


36

La posibilidad de facilitar programas informáticos de asistencia para la

confección y presentación de declaraciones, autoliquidaciones y

comunicaciones de datos, así como para el cumplimiento de otras

obligaciones tributarias, se prevé expresamente en el artículo 78 del RGAT.

Dichos programas deberán ajustarse a lo establecido en la Orden del

Ministerio de Economía y Hacienda por la que se apruebe el correspondiente

modelo.

La Administración tributaria ofrece a los obligados tributarios programas

informáticos de ayuda para la confección de las distintas declaraciones.

Todos estos programas pueden descargarse gratuitamente de Internet y

permiten la impresión de las declaraciones en papel blanco, así como la

generación del fichero necesario para su transmisión telemática.

Los programas informáticos de asistencia ofrecen a los contribuyentes

diversas ventajas, como la seguridad y certeza en la normativa aplicable y

en los cálculos efectuados, o la sencillez en la cumplimentación de las

declaraciones. Por otra parte, la utilización generalizada de los programas de

ayuda ha permitido a la Agencia Tributaria un elevado ahorro en medios

destinados con anterioridad a la grabación manual de declaraciones y a la

comprobación formal y aritmética de las mismas, puesto que las

declaraciones están formalmente completas, se graban mediante lectura

óptica, con un código PDF y las operaciones aritméticas están

correctamente realizadas.

3.4. Uso de medios informáticos y telemáticos

La asistencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias se podrá

ofrecer también por vía telemática, en función de los medios disponibles y el

estado de la tecnología, con el fin de alcanzar el mayor número de obligados

tributarios. Los programas y servicios ofrecidos por vía telemática se

ofrecerán también por otros medios a quienes no tengan acceso a esa vía.


37

3.4.1. Unidades de Reconocimiento de Voz (VRU)

Las Unidades de Reconocimiento de Voz (VRU) permiten el acceso a un

servicio automatizado que, a través del teléfono conecta al contribuyente con

nuestras aplicaciones, para la realización de determinadas gestiones:

solicitud de etiquetas identificativas, información sobre el estado de

tramitación de solicitudes de devolución, solicitud de borrador de declaración

Podrá accederse a cualquiera de estos servicios aportando los datos

requeridos en cada caso por la aplicación con el fin de garantizar la identidad

de la persona que solicita el servicio.

Al tratarse de un servicio automatizado, puede prestarse

ininterrumpidamente, evita desplazamientos innecesarios a los

contribuyentes, y no conlleva detracción de recursos humanos de otros

servicios.

3.4.2. Asistencia a través de Internet.

La Administración tributaria presta servicios de información y asistencia a

través de Internet. En la página web de la Agencia Tributaria puede

consultarse la normativa tributaria, así como la totalidad de los modelos y

formularios tributarios. Como hemos indicado, pueden también descargarse

los programas de ayuda elaborados por la Agencia para la confección de las

declaraciones de los diversos tributos.

Por esta vía puede igualmente accederse, aportando en cada caso la

información que garantice la identidad del usuario, a determinados servicios

de ayuda: solicitud de etiquetas identificativas o de borrador de declaración

del IRPF para su envío al domicilio, consulta del estado de tramitación de

devoluciones de Renta, IVA y Sociedades.


38

Todos estos servicios están abiertos a la generalidad de los contribuyentes

sin restricciones de ningún tipo. Sin embargo, para el acceso a determinados

servicios ofrecidos por la Agencia Tributaria a través de su sede electrónica,

el contribuyente debe disponer de un certificado de usuario. El certificado de

usuario es un dispositivo, suministrado por una autoridad de certificación,

que, utilizando medios electrónicos de firmas digitales y técnicas de cifrado,

permite garantizar que las transmisiones de datos entre dos interlocutores se

realizan con la seguridad de que la información no será alterada (sólo la

puede descifrar el receptor y éste tiene la seguridad de que el emisor no

puede repudiar el envío de esa información). El certificado incorpora como

un dato más la firma digital de la autoridad de certificación, que permitirá,

siempre que se utilice, comprobar que no ha sido alterado.

Los usuarios que dispongan de certificado pueden presentar declaraciones,

imprimir sus propias etiquetas, solicitar certificados, consultar en pantalla sus

datos fiscales, presentar recursos de reposición y, en general, realizar

cualquier trámite ante la Agencia Tributaria sin necesidad de acudir a sus

oficinas.

4. La colaboración social en la aplicación de los t ributos

La Ley General Tributaria regula en los artículos 92 a 96, la colaboración

social en la gestión de los tributos.

El artículo 92 LGT ofrece el marco legal a las distintas formas de

colaboración voluntaria de los interesados en la aplicación de los tributos.

El fenómeno de la colaboración social abarca en la actualidad múltiples

aspectos relacionados con la aplicación de los tributos y se configura como

un medio para facilitar el cumplimiento voluntario de las obligaciones

tributarias. El apartado 3 del artículo 92 recoge las principales aplicaciones

de la colaboración social desarrolladas hasta el momento, dejando abierta la


39

posibilidad de que en el futuro se articulen nuevos mecanismos de

colaboración.

Podrá referirse la colaboración social a la asistencia en la realización de

autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones, así como a la

presentación de las mismas, previa autorización de los obligados tributarios.

Igualmente podrá referirse a la subsanación de defectos, la información

sobre el estado de tramitación de las devoluciones, o la solicitud y obtención

de certificados tributarios, en todos los casos con autorización previa de los

obligados tributarios.

Expresamente se prevé la posibilidad de que la colaboración social se

realice mediante la utilización de técnicas y medios electrónicos, informáticos

y telemáticos.

Estos artículos de la Ley General Tributaria permiten, por tanto, la

presentación de declaraciones y otros documentos tributarios por medios

telemáticos con representación de terceras personas; esto es, la facultad de

que una entidad, organismo, empresa o asociación utilice la vía telemática

para realizar actuaciones con trascendencia tributaria en nombre de

terceros. Y todo ello utilizando su propio certificado de usuario.

La Administración tributaria podrá hacer efectiva la colaboración social en la

aplicación de los tributos a través de la celebración de acuerdos con las

otras Administraciones públicas y con las entidades colaboradoras en la

gestión recaudatoria.

Asimismo podrán celebrarse estos acuerdos con instituciones y organismos

representativos de sectores o intereses sociales, laborales, empresariales o

profesionales. En este apartado se entienden incluidas las organizaciones

corporativas de las profesiones oficiales colegiadas. Los efectos del acuerdo

de colaboración social podrán extenderse a las personas o entidades que

sean colegiados, asociados o miembros de aquellas, mediante la suscripción


40

de un documento individualizado de adhesión al acuerdo, donde se recoja

expresamente la aceptación del contenido íntegro de este. Por excepción,

tratándose de acuerdos con las organizaciones corporativas de notarios y

registradores, no será precisa la adhesión individualizada de los

profesionales colegiados.

Por último, los acuerdos de colaboración social podrán igualmente

celebrarse con personas o entidades que realicen actividades económicas

en los siguientes supuestos:

- En relación con la presentación telemática de declaraciones y otros

documentos tributarios correspondientes al IRPF y al Impuesto sobre el

Patrimonio de sus trabajadores.

- Cuando su localización geográfica o red comercial pueda ayudar a la

consecución de los fines de la Administración tributaria

Entre la persona o entidad que adquiere la condición de “colaborador social”

y el contribuyente debe existir una relación de representación, mediante un

poder o autorización suficiente, que deberá acreditarse por cualquier medio

válido en Derecho. A estos efectos serán válidos los documentos

normalizados de representación aprobados por la Agencia Tributaria para

determinados procedimientos. El colaborador debe manifestar esa condición

cuando acuda a una oficina de la Agencia Tributaria para acreditarse a

efectos de obtener el certificado de usuario. Es el certificado “cualificado” el

que le permitirá presentar declaraciones en nombre de terceros con su

certificado. La representación para actuar en nombre de terceros se

circunscribe a la presentación telemática, sin que confiera al presentador la

condición de representante para intervenir en otros actos o para recibir

comunicaciones de la Agencia Tributaria en nombre del obligado tributario o

interesado, aun cuando estas fueran consecuencia del documento

presentado.


41

Según el artículo 81 del RGAT en el ámbito del Estado, el Ministro de

Economía y Hacienda establecerá mediante orden ministerial los requisitos y

condiciones para la presentación y remisión de declaraciones o cualquier

otro documento con trascendencia tributaria mediante la utilización de

técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos en el marco de los

acuerdos de colaboración social.

Con el fin de ampliar el ámbito de la actuación en nombre de terceros

mediante la utilización de medios telemáticos, la Agencia Tributaria ha

habilitado el llamado vector de apoderamientos. Mediante este

procedimiento, las personas físicas, las personas jurídicas y las entidades

carentes de personalidad jurídica podrán apoderar a una o varias personas

tanto físicas como jurídicas para la realización por internet de determinados

trámites y actuaciones habilitados al efecto. Si el poderdante es una persona

física podrá, con su propio certificado de usuario, dar directamente de alta el

apoderamiento a través de la página web de la Agencia Tributaria. Si el

poderdante es una persona jurídica o entidad sin personalidad deberá

otorgarse el poder por comparecencia en las Delegaciones y

Administraciones de la Agencia Tributaria o mediante documento público o

documento privado con firma legitimada notarialmente.

Para hacer efectiva la representación a través de apoderamiento se dispone

de un registro de apoderamientos en el que consta identificación de los

poderdantes, apoderados, altas y bajas de apoderamientos y procedimientos

para los que se otorga el poder (pudiendo existir apoderamientos para

trámites individualizados y apoderamientos generales).


42

TRES. OBLIGACIONES FORMALES. OBLIGACIONES DE INFORM ACION

(I)

1.- Obligaciones tributarias formales

La relación jurídico-tributaria se define en el artículo 17 de la LGT como el

conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la

aplicación de los tributos. Junto a las obligaciones tributarias materiales de

carácter pecuniario, pueden derivarse de la relación jurídico-tributaria

obligaciones formales, definidas en el artículo 29 de la LGT como aquellas

que, sin tener carácter pecuniario, son impuestas por la normativa tributaria

a los obligados tributarios, deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento

está relacionado con el desarrollo de actuaciones o procedimientos

tributarios.

Las obligaciones de carácter formal tienen una extraordinaria importancia

para la gestión de un sistema tributario en el que el cumplimiento de las

obligaciones se encomienda a la iniciativa de los obligados mediante la

presentación de una autoliquidación, con facultades de comprobación

posterior por parte de la Administración tributaria. La gestión de los tributos

se fundamenta entonces en la disposición de un censo en el que consten

debidamente identificados los sujetos pasivos de los diversos tributos con las

obligaciones que les corresponden. Además, a los sujetos que desarrollan

actividades empresariales y profesionales se les imponen determinadas

obligaciones de carácter registral y de documentación de operaciones,

encaminadas a posibilitar la realización de actuaciones de comprobación.

Vamos a analizar en este apartado las principales obligaciones tributarias

formales, enunciadas en el artículo 29 LGT.


43

1.1. Declaraciones censales

Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio

español actividades u operaciones empresariales y profesionales o

satisfagan rendimientos sujetos a retención están obligados a presentar

declaraciones censales para comunicar a la Administración tributaria su alta

en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las

modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho

censo. Las declaraciones censales servirán asimismo para comunicar el

inicio de las actividades económicas, las modificaciones que les afecten y el

cese de las mismas.

1.1.1. Declaración de alta

Quienes hayan de formar parte del Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores deberán presentar una declaración de alta en dicho censo.

Este censo estará formado por todas las personas y entidades que

desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español alguna de las

actividades u operaciones siguientes:

a) Actividades empresariales o profesionales

b) Abono de rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta

c) Adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas a IVA efectuadas

por quienes no actúen como empresarios o profesionales.

La declaración censal de alta deberá contener la identificación del declarante

y su domicilio fiscal. En las declaraciones correspondientes a personas

jurídicas o entidades del artículo 35.4 LGT deberá incluirse asimismo, con

carácter general, la identificación de cada uno de los socios, miembros o

partícipes fundadores o que promuevan su constitución.

Por otra parte, deberá constar en la declaración censal de alta información

sobre las declaraciones o autoliquidaciones que deben presentar


44

periódicamente por razón de sus actividades, la situación tributaria que le

corresponda tanto en el ámbito de la imposición directa (Impuesto sobre

Sociedades, IRPF o Impuesto sobre la Renta de no residentes) como en el

IVA, y la clasificación de las actividades económicas desarrolladas.

La declaración de alta servirá, en el caso de personas jurídicas o entidades

del artículo 35.4 LGT, para solicitar la asignación del número de

identificación fiscal provisional o definitivo. Deberá presentarse con

anterioridad al inicio de las actividades, a la realización de las operaciones, o

al nacimiento de la obligación de retener.

1.1.2. Declaraciones de modificación.

Cuando se modifique cualquiera de los datos recogidos en la declaración de

alta o en cualquier otra declaración de modificación posterior, el obligado

tributario deberá comunicar a la Administración tributaria, mediante la

correspondiente declaración, dicha modificación.

Entre otros fines, esta declaración servirá para comunicar el cambio de

domicilio fiscal, comunicar la variación de cualquier dato de la situación

tributaria o ejercer o revocar las opciones que ofrece la normativa propia de

cada tributo. No será necesario presentar esta declaración cuando la

modificación de uno de los datos que figuren en el censo se haya producido

por iniciativa de un órgano de la AEAT.

Con carácter general esta declaración deberá presentarse en el plazo de un

mes desde que se hayan producido los hechos que determinan su

presentación.

1.1.3. Declaración de baja.

Quienes cesen en el desarrollo de todo tipo de actividades empresariales o

profesionales o, no teniendo la condición de empresarios o profesionales,


45

dejen de satisfacer rendimientos sujetos a retención deberán presentar la

correspondiente declaración comunicando a la Administración Tributaria

dicho cese y la consiguiente baja en el Censo de Empresarios, Profesionales

y Retenedores.

Deberá presentarse esta declaración en el plazo de un mes desde que se

produzca dicho cese efectivo de actividades.

La declaración censal de alta, modificación o baja deberá presentarse en el

modelo 036, aprobado mediante Orden EHA/1274/2007. Se establece un

modelo simplificado 037 que podrán utilizar para solicitar el alta en el censo

aquellas personas físicas residentes cuyo domicilio fiscal coincida con el de

gestión administrativa, con exclusión de aquellos que figuren inscritos en el

Registro de operadores intracomunitarios o en el de devolución mensual,

estén acogidos a determinados regímenes especiales o realicen

determinadas operaciones. Este modelo simplificado servirá también para

comunicar determinadas modificaciones previstas en la orden así como para

la baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.

La presentación de las declaraciones censales producirá los efectos propios

de la presentación de las declaraciones relativas al comienzo, modificación o

cese en el ejercicio de las actividades económicas sujetas al Impuesto sobre

el Valor Añadido. La presentación de estas declaraciones censales sustituye

a la presentación del parte de alta en el índice de entidades a efectos del

Impuesto sobre Sociedades. Para los sujetos pasivos exentos del Impuesto

sobre Actividades Económicas, la presentación de las declaraciones

censales sustituye a la presentación de las declaraciones específicas de

este último impuesto.

1.2. Obligaciones relativas al NIF.

Toda persona física o jurídica, así como las entidades sin personalidad a que

se refiere el apartado 4 del artículo 35 LGT, tendrán un número de


46

identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia

tributaria. Este número de identificación fiscal será facilitado por la

Administración General del Estado, de oficio o a instancia del interesado.

1.2.1. Ámbito subjetivo

Toda persona física o jurídica debe tener un NIF para sus relaciones de

naturaleza o con trascendencia tributaria. También deberán disponer de NIF

las entidades sin personalidad a que se refiere el artículo 35.4 de la LGT,

incluyendo, entre otras, a las comunidades de propietarios en régimen de

propiedad horizontal, los Fondos de Pensiones o de Inversión Mobiliaria, las

Agrupaciones de Interés Económico y las Uniones Temporales de

Empresas.

1.2.2. Composición del NIF

Con carácter general, el NIF de las personas físicas que ostentan la

nacionalidad española es el número de su documento nacional de identidad,

seguido del correspondiente código o carácter de verificación, constituido por

una letra mayúscula. Si se trata de personas físicas que carecen de la

nacionalidad española, su NIF es el número de identidad de extranjero (NIE)

que se les asigne o se les facilite por el Ministerio del Interior.

Para las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica, el NIF será

el que les asigne la Administración tributaria, que será invariable

cualesquiera que sean las modificaciones que experimenten aquellas, salvo

que cambien su forma jurídica o nacionalidad.

El NIF de las personas jurídicas y de las entidades sin personalidad tendrá

carácter provisional mientras la entidad interesada no haya aportado copia

de la escritura pública o documento fehaciente de su constitución y de los

estatutos sociales o documento equivalente, así como certificación de su

inscripción, cuando proceda, en un registro público.


47

El NIF, provisional o definitivo, no se asignará a las personas jurídicas o

entidades que no aporten, al menos, un documento debidamente firmado en

el que los otorgantes manifiesten su acuerdo de voluntades para la

constitución de la persona jurídica o entidad u otra documento que acredite

situaciones de cotitularidad. La solicitud del NIF, tanto provisional como

definitivo, se realizará mediante la correspondiente declaración censal

modelo 036.

1.2.3. Utilización del NIF

En todas las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o escritos

que se presenten ante la Administración tributaria, los obligados tributarios

deberán incluir su propio NIF. Cuando el obligado tributario carezca de NIF,

la tramitación de dichos documentos quedará condicionada a la aportación

del mismo. Transcurridos 10 días desde la presentación sin que se haya

acreditado la solicitud del NIF se podrá tener por no presentada la

autoliquidación, declaración, comunicación o escrito, previa resolución

administrativa. Además, en los casos en que así se establezca deberán

incluir el NIF de otras personas o entidades con las que realicen operaciones

de naturaleza o con trascendencia tributaria.

Asimismo, en todos los documentos de naturaleza o con trascendencia

tributaria que expidan como consecuencia del desarrollo de su actividad

(facturas, certificados...), los obligados tributarios deberán incluir su NIF y, en

su caso, el NIF de las personas o entidades con las que realicen las

operaciones de naturaleza tributaria, los cuales estarán obligados a

comunicarlo.

En particular, se debe incluir o comunicar el NIF en las siguientes

operaciones con trascendencia tributaria: percepción o pago de rendimientos

del trabajo o del capital mobiliario; adquisición o transmisión de valores

representados por medio de títulos o anotaciones en cuenta; operaciones


48

sobre bienes inmuebles; operaciones de seguro o financieras con entidades

aseguradoras; contribuciones o aportaciones a planes de pensiones o

percepción de prestaciones; operaciones sobre acciones o participaciones

de instituciones de inversión colectiva, operaciones con entidades de crédito.

1.3. Obligaciones relativas al domicilio fiscal

El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus

relaciones con la Administración tributaria, determinado de acuerdo con las

reglas señaladas en el artículo 48 LGT.

Los obligados tributarios deben comunicar su domicilio fiscal y el cambio del

mismo a la Administración tributaria. En el caso de personas y entidades que

deban estar en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, así

como personas jurídicas y demás entidades, la comunicación deberá

realizarse en el plazo de un mes mediante la presentación de la declaración

censal de modificación.

Cuando se trate de personas físicas que no deban figurar en el referido

censo el plazo de comunicación será de tres meses y se realizará en el

modelo de declaración específico (modelo 030).

El modelo 030 se utiliza para comunicar el cambio de domicilio, así como la

variación de datos personales o familiares (cambio de estado civil,

nacimiento de hijos, variación en el grado de minusvalía, etc) Podrá

presentarse el modelo en las oficinas de la Agencia Tributaria, por correo

postal o por vía telemática, cuando se disponga de certificado de usuario

admitido por la Agencia Tributaria para generar la firma electrónica. Cuando

las personas físicas que no desarrollen actividades empresariales o

profesionales quieran exclusivamente comunicar su cambio de domicilio,

podrán hacerlo a través de un teléfono habilitado al efecto.


49

No obstante, si con anterioridad al vencimiento de dicho plazo finalizase el

de presentación de la autoliquidación o comunicación de datos

correspondiente a la imposición personal del obligado tributario, la

comunicación se efectuará en dicho modelo de autoliquidación o

comunicación de datos.

El cambio de domicilio fiscal no surtirá efectos frente a la Administración

tributaria hasta que no se cumpla con dicho deber de comunicación.


50

CUATRO. OBLIGACIONES FORMALES. OBLIGACIONES DE

INFORMACION (II)

1.- Obligaciones formales relativas al ejercicio de actividades

económicas

Entre las obligaciones formales enunciadas por el artículo 29 de la LGT

debemos destacar aquellas que hacen referencia al registro y

documentación de las operaciones realizadas en el ejercicio de una actividad

empresarial o profesional. El fundamento de estas obligaciones específicas

de los empresarios y profesionales se encuentra en la necesidad de

propiciar un control formal y documental sobre la correcta tributación de las

operaciones de naturaleza empresarial. Es por eso que las obligaciones

formales enunciadas de forma genérica por el artículo 29 LGT se concretan

en la normativa propia de los diferentes tributos.

Veremos en este apartado la obligación de llevanza y conservación de libros

de contabilidad y registros, y las obligaciones de facturación.

1.1. Obligaciones relativas a los libros registros fiscales

Cuando la normativa propia de cada tributo lo prevea, los obligados

tributarios deberán llevar y conservar de forma correcta los libros registros

que se establezcan. La obligación podrá cumplirse con utilización de

sistemas informáticos, en cuyo caso deberán conservarse los programas,

ficheros y archivos informáticos que les sirvan de soporte y los sistemas de

codificación utilizados que permitan la interpretación de los datos.

Para concretar el contenido de esa obligación genérica de llevanza de libros

y registros fiscales debemos acudir a la normativa propia de los diferentes

tributos.


51

a.- Impuesto sobre Sociedades

Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades deberán en todo caso

llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de comercio.

No se establecen por tanto obligaciones registrales específicas por la

normativa tributaria, que se remite a la normativa mercantil.

b.- Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Las obligaciones contables y registrales a efectos del IRPF se definen en el

artículo 68 del RD 439/2007, en el que se establecen los siguientes

supuestos en función del método aplicable para la determinación de los

rendimientos de actividades económicas:

- Actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la

modalidad normal del método de estimación directa: estarán

obligados a llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de

comercio.

- Actividades empresariales que no tengan carácter mercantil, así como

aquellas cuyo rendimiento se determine en la modalidad simplificada

del método de estimación directa: las obligaciones contables se

limitarán a la llevanza de los siguientes libros:

� Libro registro de ventas e ingresos

� Libro registro de compras y gastos

� Libro registro de bienes de inversión

− Actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en método

de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades: estarán

obligados a llevar los siguientes libros:

� Libro registro de ingresos

� Libro registro de gastos

� Libro registro de bienes de inversión

� Libro registro de provisiones de fondos y suplidos


52

- Actividades económicas que determinan su rendimiento neto

mediante el método de estimación objetiva: deberán conservar,

numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres, las

facturas emitidas y las facturas o justificantes documentales de otro

tipo recibidos. Igualmente, deberán conservar los justificantes de los

signos, índices o módulos aplicados. Además, quienes deduzcan

amortizaciones deberán llevar un libro registro de bienes de inversión.

Cuando el rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el

volumen de operaciones se llevará un libro registro de ventas e

ingresos

c.- Impuesto sobre el Valor Añadido

Los sujetos pasivos del IVA deberán llevar, con carácter general, los

siguiente libros registros

a) Libro registro de facturas expedidas

Se inscribirán las facturas o documentos sustitutivos expedidos, reflejando el

número y, en su caso, serie, la fecha de expedición, la fecha de realización

de las operaciones, identificación del destinatario, base imponible o importe

de las operaciones y, en su caso, el tipo impositivo y cuota tributaria

b) Libro registro de facturas recibidas

Se anotarán las facturas y los documentos de aduanas correspondientes a

los bienes adquiridos o importados y a los servicios recibidos en el

desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Deberá reflejarse su

número de recepción, fecha de expedición y de realización de las

operaciones, nombre y apellidos o razón social del obligado a su expedición,

base imponible y, en su caso, el tipo impositivo y cuota.

c) Libro registro de bienes de inversión

Es el libro establecido para registrar las operaciones de regularización de las

deducciones por adquisición o importación de bienes de inversión.

d) Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias

Establecido para reflejar determinadas entregas y adquisiciones

intracomunitarias contempladas en el artículo 66 del RIVA.


53

La llevanza de los libros indicados es obligatoria para los sujetos pasivos a

los que resulte aplicable el régimen general del impuesto. Para los sujetos

acogidos a los regímenes especiales del IVA se establecen obligaciones

registrales menos exigentes, adaptadas al contenido de cada uno de ellos.

Los libros registros de IVA deberán permitir determinar con precisión en

cada periodo de liquidación el importe total del impuesto repercutido y el

importe total del impuesto soportado.

Deberán llevarse con claridad y exactitud, por orden de fechas, sin espacios

en blanco y sin interpolaciones, raspaduras ni tachaduras. Deberán salvarse

a continuación, inmediatamente que se adviertan, los errores u omisiones

padecidos en las anotaciones registrales.

La obligación de llevar y conservar libros y registros se complementa con la

de aportar a la Administración tributaria los libros, registros, documentos o

información que el obligado tributario deba conservar en relación con el

cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de terceros. Cuando la

información exigida se conserve en soporte informático deberá suministrarse

en dicho soporte cuando así fuese requerido.

1.2. Obligaciones de facturación

El artículo 29 LGT establece la obligación de expedir y entregar facturas o

documentos sustitutivos y conservar las facturas, documentos y justificantes

que tengan relación con sus obligaciones tributarias.

Las obligaciones de facturación se desarrollan en el RD 1496/2003, de 28 de

noviembre.

La obligación de expedir y entregar facturas u otros justificantes se impone

en general a todos los empresarios o profesionales por las operaciones que


54

realicen en el ejercicio de su actividad. Esta obligación genérica se

desarrolla fundamentalmente a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido,

con el siguiente régimen:

1.2.1. Obligación de expedir factura

Deberán expedir factura los empresarios y profesionales por las entregas de

bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su

actividad, incluidas las no sujetas y las exentas, independientemente del

régimen de tributación que resulte aplicable a efectos de IVA.

No obstante, se exceptúan de esta obligación determinadas operaciones

exentas, así como, en general, las acogidas al régimen simplificado, o a los

regímenes especiales del recargo de equivalencia o de la agricultura,

ganadería y pesca. Ahora bien, salvo en este último régimen sí será

obligatoria la expedición de factura, entre otros supuestos, cuando el

destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal u otra

persona que exija la factura para el ejercicio de cualquier derecho de

naturaleza tributaria.

Para determinadas operaciones contempladas en el artículo 4 (ventas al por

menor, ventas a domicilio, servicios de hostelería, aparcamiento, etc), y

siempre que su importe no exceda de 3.000 euros, la factura podrá ser

sustituida por un tique, con la misma excepción señalada en el párrafo

anterior. En ningún caso el tique tendrá la consideración de documento

justificativo del derecho a la deducción del IVA soportado, de acuerdo con el

artículo 97 de la LIVA.

La obligación de expedir factura podrá ser cumplida materialmente por el

destinatario de la operación o por un tercero, en las condiciones señaladas

en el artículo 5.


55

Contenido de la factura

El concepto fiscal de factura se define por su contenido, debiendo expresar

todas y cada una de las menciones señaladas en el artículo 6:

- Número y serie

- Fecha de expedición

- Identificación y domicilio del expedidor así como del

destinatario, salvo que éste no actúe como empresario o

profesional. Sí deberá indicarse el nombre y apellidos del

destinatario cuando su importe sea superior a 100 euros

- Descripción de las operaciones

- Tipo impositivo

- Cuota tributaria

- Fecha de la operación

1.2.2. Remisión de facturas

Las facturas o documentos sustitutivos deberán ser remitidos a los

destinatarios de las operaciones por cualquier medio, incluso por medios

electrónicos, garantizando en este caso la autenticidad del origen y la

integridad de su contenido.

1.2.3. Conservación de facturas

Deberán conservarse, debidamente ordenados, durante el plazo previsto en

la LGT, las facturas recibidas y expedidas, así como los documentos

acreditativos del pago del impuesto a la importación. Esta obligación podrá

cumplirse materialmente por un tercero y mediante la utilización de medios

electrónicos, siempre que se asegure su legibilidad así como la verificación

de la autenticidad de su origen y la integridad de su contenido.


56

El incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de

expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes y

documentos sustitutivos se tipifica como infracción tributaria en el artículo

201 LGT.

En las normas sobre los medios de prueba, la LGT considera la factura

entregada por el empresario o profesional que cumpla los requisitos

señalados por la normativa tributaria como medio prioritario para justificar los

gastos deducibles y las deducciones que practiquen los obligados tributarios

de los diferentes tributos.

2.- Obligaciones de información

Entre las obligaciones tributarias formales, el artículo 29 LGT cita la

obligación de aportar a la Administración tributaria datos, informes y

antecedentes con trascendencia tributaria, a requerimiento de la

Administración o en declaraciones periódicas.

Esta previsión se desarrolla de manera específica en el artículo 93 LGT, bajo

el epígrafe de obligaciones de información. Las personas físicas o jurídicas,

públicas o privadas, así como las entidades mencionadas en el apartado 4

del artículo 35 LGT, estarán obligadas a proporcionar a la Administración

tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con

trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias

obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas,

profesionales o financieras con otras personas.

La LGT contempla estas obligaciones de información como uno de los

ámbitos de la colaboración social en la aplicación de los tributos. Existe una

colaboración social que se desarrolla para determinados aspectos de forma

voluntaria a través de acuerdos de la Administración tributaria con otras

Administraciones públicas, con entidades privadas o con instituciones u

organizaciones representativas de sectores o intereses sociales, laborales,


57

empresariales o profesionales. Es la contemplada en el artículo 92 LGT, a la

que nos hemos referido al analizar los servicios de información y asistencia

tributaria. Junto a ella podemos hablar de una colaboración social impuesta

de forma coactiva, que se concreta en la obligación de aportar a la

Administración la información que esta necesita para gestionar los tributos.

La obligación de información deberá cumplirse con carácter general en la

forma y plazos que reglamentariamente se determinen o mediante

requerimiento individualizado de la Administración. Desde la perspectiva de

los órganos de gestión, interesa especialmente la primera de las vías de

aportación de información con trascendencia tributaria, la que se impone de

forma general y periódica, consistente en la presentación de las llamadas

declaraciones informativas.

2.1. Principales declaraciones informativas

Están obligados a suministrar información de carácter general en los

términos que se establezcan en cada caso, los obligados tributarios que

realicen actividades económicas, así como aquellos que satisfagan rentas o

rendimientos sujetos a retención o ingreso a cuenta, intermedien o

intervengan en operaciones económicas, profesionales o financieras. Las

declaraciones informativas son múltiples y variadas en nuestro sistema. La

LGT menciona expresamente la obligación de los retenedores y los

obligados a realizar ingresos a cuenta de presentar relaciones de los pagos

dinerarios o en especie realizados a otras personas o entidades.

Las personas jurídicas y entidades, incluidas las comunidades de bienes y

las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas al IRPF o IS,

están obligadas a retener en concepto de pago a cuenta, la cantidad que se

determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los

casos y formas que se establezcan. También se hace extensiva la obligación

de retener e ingresar, por las rentas que se satisfagan o abonen en el


58

ejercicio de sus actividades empresariales y profesionales, a los empresarios

individuales y a los profesionales.

En el mismo plazo de la última autoliquidación de cada año, deberá

presentarse un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta

efectuados durante el ejercicio, en el que, además de sus datos

identificativos, podrá exigirse que conste una relación nominativa de los

perceptores en la que figuren determinados datos.

Dentro de las declaraciones informativas vinculadas a la obligación de

retención la de mayor importancia, por ser la que reúne un mayor número de

registros presentados, es el modelo 190 (IRPF. Retenciones e ingresos a

cuenta. Resumen anual. Rendimientos del trabajo, de determinadas

actividades económicas, premios y determinadas imputaciones de Renta) y

su correlativo modelo 111 autoliquidación trimestral de retenciones

practicadas por dicho concepto o en el caso de grandes empresas

autoliquidación mensual de retenciones practicadas por dicho concepto

(hasta 2010 respectivamente modelos 110 y 111). Otras declaraciones

informativas relacionadas con la obligación de retener son el modelo 180

para retenciones practicadas por el arrendamiento de bienes, o los modelos

193 y 194, relativas a las retenciones sobre rendimientos de capital

mobiliario.

Otra declaración informativa de gran importancia, es la relativa a las

operaciones con terceras personas, modelo 347, regulada en los artículos 31

y siguientes del RGAT. Deberán presentar esta declaración las personas

físicas o jurídicas, publicas o privadas, así como las entidades a que se

refiere el artículo 35.4 LGT, que desarrollen actividades empresariales o

profesionales, con exclusión de las personas físicas y entidades en régimen

de atribución de rentas en el IRPF que tributen por dicho impuesto en el

régimen de estimación objetiva y, simultáneamente, en el IVA por los

regímenes especiales simplificado o de la agricultura, ganadería y pesca o

del recargo de equivalencia. La obligación se extiende, aunque no


59

desarrollen actividades económicas, a las entidades públicas y otras

entidades sometidas al deber de informar y colaborar (partidos políticos,

sindicatos, asociaciones empresariales) en relación con las adquisiciones de

bienes y servicios realizadas y las subvenciones, auxilios o ayudas

concedidas. En esta declaración deberán relacionarse los destinatarios de

las operaciones correspondientes cuando en su conjunto, durante el año

natural, hayan superado la cifra de 3.005,06 euros.

El artículo 36 del RGAT introduce una nueva obligación de información a

cargo de aquellos obligados tributarios que deban presentar por medios

telemáticos las autoliquidaciones o declaraciones correspondientes al

Impuesto sobre Sociedades y al IVA (o al Impuesto General Indirecto

Canario, en su caso). Estos obligados deberán presentar por cada periodo

de liquidación del IVA (o del IGIC) una declaración informativa con el

contenido de los libros registros regulados en el Reglamento del IVA. Los

obligados a presentar estas declaraciones informativas quedarán excluidos

de la obligación de presentar declaración de operaciones con terceras

personas (modelo 347). Según la disposición transitoria tercera del RGAT,

esta obligación de información es exigible desde el 1 de enero de 2009

únicamente para los pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido inscritos

en el registro de devolución mensual regulado en el artículo 30 del

Reglamento del Impuesto (modelo 340). Para los restantes obligados

tributarios esta obligación será exigible por primera vez para la información a

suministrar correspondiente al año 2012

El modelo 349, declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias,

se establece en el artículo 78 del Reglamento del IVA, como un medio para

controlar la tributación de las operaciones sujetas al IVA realizadas entre

empresarios o profesionales establecidos en diferentes estados miembros.

En el mismo ámbito del IVA, la autoliquidación correspondiente al último

periodo de liquidación del ejercicio, deberá ir acompañada, según el artículo

164 de la LIVA, de una declaración-resumen anual, modelo 390, en la que

de forma acumulada se reflejan el conjunto de las operaciones realizadas.


60

El RGAT relaciona las principales obligaciones de información contempladas

en nuestro sistema, relativas a determinadas operaciones con trascendencia

tributaria, entre las que podemos citar

- Operaciones con entidades de crédito: titularidad de cuentas,

préstamos y créditos concedidos, valores mobiliarios depositados...

- Operaciones con activos financieros

- Operaciones de constitución, establecimiento, modificación o extinción

de entidades inscritas en los registros públicos

- Operaciones sobre bienes inmuebles sin comunicación del NIF de las

personas o entidades otorgantes de la escritura.

- Subvenciones o indemnizaciones derivadas del ejercicio de

actividades agrícolas, ganaderas o forestales.

- Aportaciones a sistemas de previsión social

- Operaciones financieras relacionadas con bienes inmuebles.

Por último, citaremos las declaraciones informativas contempladas en los

artículos 69 y 70 del Reglamento del IRPF. El artículo 69 regula las

declaraciones informativas relativas a la percepción de donativos con

derecho a deducción, premios exentos satisfechos por determinadas

entidades, etc. El artículo 70 regula la declaración informativa que deberán

presentar las entidades en régimen de atribución de rentas del IRPF, que

desarrollen actividades económicas o cuyas rentas excedan de 3.000 euros

anuales (modelo 184)

2.2. Importancia de las declaraciones informativas

Las declaraciones informativas son de una importancia fundamental en

nuestro sistema tributario. Especialmente para la buena gestión del Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas, es esencial el cumplimiento exacto y

puntual de las obligaciones de información establecidas con carácter

general. Además, las comprobaciones tributarias masivas encomendadas a


61

los órganos de gestión se fundamentan en una explotación sistemática de la

información contenida en las bases de datos tributarias, una de cuyas

fuentes principales está constituida precisamente por los datos aportados

mediante declaraciones informativas.

Conviene destacar la importancia que tienen las declaraciones informativas

en su conjunto como base para el desarrollo de una serie de campañas por

parte de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas suponen una fuente

de información imprescindible por los siguientes motivos:

- En el caso de los contribuyentes que hayan solicitado el borrador de

declaración previsto en el artículo 98 de la Ley del LIRPF, la Administración

Tributaria puede facilitárselo gracias a la información aportada por terceros.

Si la Administración no cuenta con los datos necesarios para su elaboración

remitirá al contribuyente al menos todos los datos de que dispone para la

confección de la declaración.

- Para los contribuyentes del impuesto en general la información facilitada

por terceros en las declaraciones informativas permite efectuar los distintos

cruces y controles que se establecen, contrastando los datos declarados por

el contribuyente con los que obran en las bases de datos.

Por todo ello, puede comprenderse fácilmente que la gestión y control de las

declaraciones informativas es de vital importancia para un funcionamiento

adecuado del resto de actuaciones de los órganos de gestión.


62

CINCO. PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN TRIBUTARIA. NORMAS

COMUNES SOBRE PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS (I)

1.- Funciones de la gestión tributaria (art. 117 LG T). Variedad de

procedimientos.

El artículo 117 de la LGT define la gestión tributaria como el conjunto de las

funciones administrativas dirigidas a:

a) La recepción y tramitación de declaraciones, autoliquidaciones,

comunicaciones de datos y demás documentos con trascendencia tributaria.

b) La comprobación y realización de las devoluciones previstas en la

normativa tributaria.

c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios

fiscales de acuerdo con la normativa reguladora del correspondiente

procedimiento.

d) El control y los acuerdos de simplificación relativos a la obligación de

facturar, en cuanto tengan trascendencia tributaria.

e) La realización de actuaciones de control del cumplimiento de la obligación

de presentar declaraciones tributarias y de otras obligaciones formales.

f) La realización de actuaciones de verificación de datos.

g) La realización de actuaciones de comprobación de valores.

h) La realización de actuaciones de comprobación limitada.

i) La práctica de liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones de

verificación y comprobación realizadas.

j) La emisión de certificados tributarios.

k) La expedición y, en su caso, revocación del número de identificación

fiscal, en los términos establecidos en la normativa específica.

l) La elaboración y mantenimiento de los censos tributarios.

m) La información y asistencia tributaria.

n) La realización de las demás actuaciones de aplicación de los tributos no

integradas en las funciones de inspección y recaudación.


63

Según el artículo 83 LGT la aplicación de los tributos a que se refiere esta

última letra n) comprende todas las actividades administrativas dirigidas a la

información y asistencia a los obligados tributarios y a la gestión, inspección

y recaudación, así como las actuaciones de los obligados en el ejercicio de

sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La redacción del artículo 117 pone de manifiesto la variedad de

procedimientos diferentes a la que pueden dar lugar las actuaciones de

gestión tributaria, a diferencia de lo que ocurre en otras áreas como

inspección o recaudación, en las que las actuaciones son mucho más

específicas. El artículo 117 contempla actuaciones de control tanto de

obligaciones tributarias materiales como de obligaciones formales,

actuaciones de tramitación de documentos con trascendencia tributaria, de

reconocimiento de derechos o de autorización de formas simplificadas de

cumplir las obligaciones formales, actuaciones relacionadas con la

información y asistencia al contribuyente, etc. Se incluye además una

cláusula de cierre que encomienda a gestión tributaria todas aquellas

actuaciones de aplicación de los tributos que no estén atribuidas a las áreas

de inspección o recaudación.

El artículo 123 LGT incluye un catálogo de los principales procedimientos de

gestión tributaria, pero reconoce expresamente la existencia de otros

procedimientos no mencionados y admite que puedan introducirse nuevos

procedimientos por vía reglamentaria. La importante variedad de

procedimientos que podemos encontrar en el ámbito de gestión tributaria,

destaca la importancia de las normas comunes sobre procedimientos

tributarios establecidas en el capítulo II del Título III de la LGT, que serán

aplicables, en todo caso, a cualquier procedimiento de gestión tributaria que

carezca de una regulación legal específica.


64

2.- Utilización de medios electrónicos, informático s y telemáticos en los

procedimientos tributarios.

El artículo 96 LGT prevé la utilización de técnicas y medios electrónicos,

informáticos y telemáticos en el ejercicio de las competencias de la


La normativa general sobre la Administración pública electrónica se

encuentra recogida en la actualidad en la Ley 11/2007, de 22 de junio, de

Acceso Electrónico de los Ciudadanos a los Servicios Públicos, norma que

resulta aplicable, con carácter general, a los procedimientos y actuaciones

en materia tributaria.

Los procedimientos tributarios que utilicen estas técnicas deberán en todo

caso garantizar la identificación de la Administración actuante así como el

ejercicio de su competencia. Según el artículo 83 del RGAT, la

Administración tributaria actuante, así como los órganos y sus titulares,

podrán identificarse mediante sistemas de códigos o firmas electrónicas,

previamente aprobados por el órgano competente y publicados en el boletín

oficial que corresponda.

Se prevé incluso la actuación administrativa de forma automatizada, en cuyo

caso se deberá garantizar la identificación de los órganos competentes para

la programación y supervisión del sistema de información y de los órganos

competentes para resolver los recursos que puedan interponerse. En el caso

de actuación automatizada, la Administración tributaria deberá identificarse y

garantizar la autenticidad del ejercicio de su competencia, según el artículo

84 del RGAT mediante el código seguro de identificación o sello electrónico

de la Administración actuante.

Deberán aprobarse previamente por la Administración tributaria, mediante

resolución del órgano que deba ser considerado autor a efectos de la

impugnación de los correspondientes actos administrativos, las aplicaciones


65

informáticas que efectúen tratamientos de información cuyo resultado sea

utilizado por la Administración tributaria para el ejercicio de sus potestades y

por las que se determine directamente el contenido de las actuaciones

administrativas.

A los efectos de la documentación de actuaciones la LGT reconoce la misma

validez y eficacia que los documentos originales a los siguientes

documentos:

- Documentos emitidos por medios electrónicos, informáticos o

telemáticos.

- Copias de originales almacenados por estos mismos medios

- Imágenes electrónicas de documentos originales o sus copias

siempre que quede garantizada su autenticidad, integridad y conservación y,

en su caso, la recepción por el interesado, así como el cumplimiento de las

garantías y requisitos exigidos por la normativa aplicable.

Los documentos emitidos en papel por medios electrónicos, informáticos o

telemáticos garantizarán su autenticidad e integridad mediante un código

seguro de verificación o una firma electrónica que permitan contrastar su

contenido mediante el acceso por medios telemáticos a los archivos del

emisor.

Las Administraciones tributarias podrán obtener imágenes electrónicas de

documentos, con su misma validez y eficacia, a través de procesos de

digitalización que garanticen su autenticidad, la integridad y la conservación

del documento imagen. El documento origen podrá ser destruido salvo

norma legal o reglamentaria en contrario.

La remisión de expedientes prevista en la normativa tributaria podrá ser

sustituida a todos los efectos legales por la puesta a disposición del


66

expediente electrónico, teniendo el interesado derecho a obtener copia del

mismo.

3.- Régimen jurídico de los procedimientos tributar ios. Normas

comunes

La normativa aplicable a las actuaciones y procedimientos de aplicación de

los tributos presenta el siguiente esquema, según el artículo 97 LGT:

1.- Título III de la LGT así como las normas procedimentales recogidas en

otras leyes tributarias. El Título III se abre con un capítulo de principios

generales, seguidamente se establecen las normas comunes aplicables a

todos los procedimientos tributarios y finalmente se recogen las normas

específicas aplicables respectivamente a los procedimientos de gestión,

inspección y recaudación. Por otro lado, las leyes propias de los diferentes

tributos contienen normas reguladoras de procedimientos específicos.

2.- Normativa reglamentaria de desarrollo de las leyes indicadas en el

apartado anterior.

3.- Supletoriamente, se aplicarán las disposiciones generales sobre los

procedimientos administrativos, contenidas en la Ley 30/1992, de Régimen

Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo

Común. La Disposición Adicional Quinta de esta ley preceptúa que los

procedimientos tributarios y la aplicación de los tributos se regirán por la

LGT, la normativa sobre derechos y garantías de los contribuyentes y las

leyes propias de los tributos y demás normas dictadas en su desarrollo y

aplicación. En defecto de norma tributaria aplicable, rige supletoriamente la

propia Ley 30/1992. No se aplicará la normativa administrativa común en los

procedimientos tributarios, ni siquiera con carácter supletorio, en materia de

plazos para resolver, efectos del incumplimiento de dichos plazos, efectos

del silencio administrativo y revisión de actos.


67

Por tanto las normas del Capítulo II del Título III establecen el esquema

general común aplicable a cualquier procedimiento de aplicación de los

tributos, sea de gestión, inspección o recaudación.

3.1. Iniciación de los procedimientos tributarios

El artículo 98 de la LGT prevé que las actuaciones y procedimientos

tributarios se inicien:

a) de oficio o,

b) a instancia del obligado tributario, mediante autoliquidación, declaración,

comunicación, solicitud o cualquier otro medio previsto en la normativa

tributaria

3.1.1. Iniciación de oficio

La iniciación de oficio se produce en numerosos procedimientos, en

particular, en los de verificación y en los de comprobación. La iniciación de

oficio de las actuaciones y procedimientos requerirá acuerdo del órgano

competente para su inicio, por propia iniciativa, como consecuencia de orden

superior o a petición razonada de otros órganos.

La iniciación del procedimiento se realizará mediante comunicación que

deberá ser notificada al obligado tributario o mediante personación. Cuando

así estuviese previsto, el procedimiento podrá iniciarse directamente con la

notificación de la propuesta de resolución o de liquidación.

El apartado 3 del artículo 87 del RGAT dispone que la comunicación de

inicio contendrá, cuando proceda:

a) Procedimiento que se inicia

b) Objeto del procedimiento, indicando expresamente las obligaciones

tributarias, periodos impositivos o de liquidación o ámbito temporal

c) Requerimiento que se formule y plazo para su contestación.


68

d) Efecto interruptivo del plazo legal de prescripción

e) En su caso, propuesta de resolución o de liquidación cuando la

Administración cuente con la información necesaria. Se concederá al

obligado tributario un plazo de 10 días para formular alegaciones.

f) En su caso, indicación de la finalización de otro procedimiento de

aplicación de los tributos cuando dicha finalización derive de la

comunicación de inicio.

Salvo en los casos de iniciación mediante personación, se concederá al

obligado tributario un plazo de 10 días a partir de la notificación de la

comunicación de inicio, para que comparezca, aporte la documentación

requerida o la que considere conveniente, o efectúe cuantas alegaciones

tenga por oportunas.

3.1.2. Iniciación a instancia del obligado

La iniciación a instancia del obligado tributario podrá realizarse mediante

autoliquidación, declaración, comunicación de datos, solicitud o cualquier

otro medio previsto en la normativa aplicable. Podrán ser presentados en

papel o por medios electrónicos, informáticos y telemáticos.

Prevé la LGT que, en el ámbito de competencias del Estado, el Ministro de

Economía y Hacienda pueda determinar los supuestos y condiciones en los

que los obligados tributarios deberán presentar por medios telemáticos sus

declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones, solicitudes y cualquier

otro documento con trascendencia tributaria.

En el caso de solicitud, esta deberá contener, al menos, los siguientes

extremos:

a) Identificación del obligado tributario y, en su caso, de la persona que le

represente, así como el lugar que se señale a efectos de notificaciones.

b) Hechos, razones y petición en que se concrete la solicitud.


69

c) Lugar, fecha y firma del solicitante o acreditación de la autenticidad de

su voluntad expresada por cualquier medio válido en derecho.

d) Órgano al que se dirige.

La Administración tributaria pondrá a disposición de los obligados tributarios

modelos normalizados de autoliquidación, declaración, comunicación de

datos, solicitud o cualquier otro medio previsto, preferentemente por medios

telemáticos.

Cuando los documentos se presenten en papel, el obligado tributario podrá

obtener copia sellada en que se hará constar el lugar, fecha y hora de

presentación. Si la presentación se realiza mediante soportes, medios o

aplicaciones informáticas, electrónicas o telemáticas, se expedirá un recibí

de acuerdo con las características del medio empleado. En este último caso,

la documentación anexa que no pueda ser aportada directamente, deberá

presentarse en cualquier registro administrativo en el plazo de 10 días, salvo

que la normativa específica establezca un plazo distinto.

Si el documento de iniciación no reúne los requisitos señalados o los

exigidos por su normativa específica, se requerirá al interesado para que en

un plazo de 10 días, subsane la falta o acompañe los documentos

preceptivos, con indicación de que si así no lo hiciera, se le tendrá por

desistido y se procederá al archivo sin más trámite.

Las recepciones a través de medios y técnicas electrónicos, informáticos y

telemáticos serán provisionales a resultas de su procesamiento,

requiriéndose la subsanación de defectos cuando no se ajusten al diseño y

demás especificaciones establecidas en la normativa aplicable.

En cuanto al lugar de presentación de los documentos, debe acudirse

igualmente a la normativa administrativa general, a falta de disposición

expresa. El artículo 38.4 de la Ley 30/1992 establece el lugar de

presentación de las solicitudes, escritos y comunicaciones que presenten los


70

ciudadanos: registros de órganos administrativos, correos, etc. Las Órdenes

ministeriales por las que se aprueban los modelos de autoliquidación

establecen el lugar o lugares de presentación según el resultado de la

misma.

3.2. Tramitación de las actuaciones y los procedimi entos tributarios

El artículo 99 de la LGT regula los criterios generales a seguir en la

tramitación de los procedimientos tributarios y recoge los derechos que los

obligados tributarios pueden ejercer durante su tramitación.

En el desarrollo de las actuaciones y procedimientos tributarios, la

Administración facilitará en todo momento a los obligados tributarios el

ejercicio de los derechos y el cumplimiento de sus obligaciones, en los

términos previstos en la ley. El artículo 34 k) LGT recoge el derecho de los

obligados tributarios a que las actuaciones de la Administración tributaria

que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte

menos gravosa, siempre que con ello no perjudique el cumplimiento de sus

obligaciones tributarias.

Cabe recordar, en este sentido, que según el artículo 40 de la Ley 30/1992 la

exigencia de la comparecencia del interesado en el procedimiento sólo

puede establecerse por Ley. Por lo tanto, en los procedimientos de gestión,

sólo puede exigirse en el de comprobación limitada, que es el único en el

que la ley lo prevé expresamente (artículo 138 LGT) sin perjuicio de que sea

frecuente la comparecencia voluntaria en el procedimiento de verificación de

datos (directamente o mediante representante). Normalmente, las

comparecencias se racionalizan mediante la concertación de citas previas.

Cuando las actuaciones se desarrollen en oficinas públicas se realizarán

dentro del horario oficial de apertura al público y, en todo caso, dentro de la

jornada de trabajo. Si se desarrollan en los locales del obligado tributario, se


71

respetará la jornada laboral de oficina o de la actividad que se realice en

ellos.

El artículo 91 del RGAT regula la ampliación de los plazos de tramitación del

procedimiento. La ampliación de los plazos concedidos para el cumplimiento

de los trámites podrá concederse por una sola vez a petición de los

obligados tributarios por un periodo que no exceda de la mitad de dichos

plazos.

La solicitud de ampliación deberá presentarse con anterioridad a los tres

días previos a la finalización del plazo, justificando la concurrencia de

circunstancias que lo aconsejen. La ampliación de plazos no podrá

perjudicar derechos de terceros.

Una vez presentada en plazo la solicitud de ampliación se entenderá

automáticamente concedida por la mitad del plazo inicialmente fijado, salvo

que se notifique de forma expresa la denegación antes de la finalización de

ese plazo inicial.

Cuando se requiera la comparecencia del obligado tributario en lugar, día y

hora determinados, podrá este solicitar un aplazamiento cuando justifique la

concurrencia de circunstancias que le impidan comparecer en el día

señalado. La solicitud deberá presentarse, en general, dentro de los tres

días siguientes a la notificación del requerimiento, salvo que la circunstancia

que impida la comparecencia se produzca con posterioridad. En estos casos

se señalará nueva fecha para la comparecencia.

Los acuerdos de concesión o denegación de la ampliación de plazos o del

aplazamiento no serán susceptibles de recurso o reclamación.

Cuando se requiera la aportación de datos, informes, antecedentes y

justificantes a un obligado tributario que está siendo objeto del procedimiento

de aplicación de los tributos, dichos requerimientos no podrán ser


72

impugnados mediante recurso o reclamación independiente, sin perjuicio de

los recursos que procedan contra el acto administrativo dictado como

consecuencia del correspondiente procedimiento. No obstante, los obligados

tributarios pueden rehusar la presentación de los documentos que no

resulten exigibles por la normativa tributaria y de aquellos que hayan sido

previamente presentados por ellos mismos y que se encuentren en poder de

la Administración tributaria actuante. Se podrá, en todo caso, requerir al

interesado la ratificación de datos específicos propios o de terceros,

previamente aportados.

Los obligados tributarios que sean parte en un procedimiento podrán solicitar

en cualquier momento información del estado de tramitación del mismo.

Asimismo tienen derecho a que se les expida certificación de las

autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones que hayan presentado o

de extremos concretos contenidos en las mismas. Podrán obtener copia de

las declaraciones por ellos presentadas y copia sellada de los documentos

presentados ante la Administración, siempre que la aporten junto a los

originales para su cotejo, y derecho a la devolución de los originales de

dichos documentos, en el caso de que no deban obrar en el expediente.

El obligado que sea parte en una actuación o procedimiento tributario podrá

obtener a su costa copia de los documentos que figuren en el expediente,

salvo que afecten a intereses de terceros o a la intimidad de otras personas

o que así lo disponga la normativa vigente. Las copias se facilitarán en el

trámite de audiencia o, en defecto de éste, en el de alegaciones posterior a

la propuesta de resolución.

El acceso a los registros y documentos que formen parte de un expediente

concluido a la fecha de la solicitud y que obren en los archivos

administrativos únicamente podrá ser solicitado por el obligado tributario que

haya sido parte en el procedimiento tributario, sin perjuicio de los casos

tasados en el artículo 95 de la L.G.T., en el que se prevé la cesión de datos

de contenido tributario a otros órganos públicos. La petición de acceso se


73

resolverá por el órgano que tramitó el expediente en el plazo máximo de un

mes. Transcurrido este plazo sin resolución expresa podrá entenderse

desestimada la petición.

3.2.2. La prueba en los procedimientos tributarios

Para la práctica de la prueba en los procedimientos tributarios no será

necesaria la apertura de un período específico ni la comunicación previa de

las actuaciones a los interesados. La regulación de la prueba en los

procedimientos tributarios se contiene en los artículos 105 a 108 de la LGT.

Se recoge el principio tradicional en nuestro ordenamiento jurídico de que

quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del

mismo. No obstante, los obligados tributarios cumplirán su deber de probar

si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la


Junto a una remisión general al Código Civil y a la Ley 1/2000, de 1 de

enero, de Enjuiciamiento Civil, para la valoración y los medios de prueba, la

LGT recoge reglas específicas sobre la prueba de determinados hechos.

Así, la ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de

deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la

cuantificación de la obligación tributaria.

Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén

originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales,

deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el

empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o

mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que

cumplan, en ambos supuestos, los requisitos señalados en la normativa

tributaria.


74

En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o

pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de

aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y

cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las

liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron, la contabilidad y los

oportunos soportes documentales. Es decir, que se puede exigir la

presentación de las declaraciones, autoliquidaciones, libros y facturas de

ejercicios prescritos para comprobar ejercicios no prescritos.

Dentro de los medios de prueba, las presunciones establecidas por las

normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto

en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.

La Administración tributaria podrá considerar como titular de cualquier bien,

derecho, empresa, servicio, actividad, explotación o función a quien figure

como tal en un registro fiscal o en otros de carácter público, salvo prueba en

contrario.

Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones,

declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los

obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse

por los mismos mediante prueba en contrario.

Los datos incluidos en declaraciones o contestaciones a requerimientos en

cumplimiento de la obligación de suministro de información recogida en los

artículos 93 y 94 de la LGT que vayan a ser utilizados en la regularización de

la situación tributaria de otros obligados se presumen ciertos, pero deberán

ser contrastados cuando el obligado tributario alegue la inexactitud o

falsedad de los mismos. Para ello podrá exigirse al declarante que ratifique y

aporte prueba de los datos relativos a terceros incluidos en las declaraciones

presentadas.


75

3.2.3. Documentación de los procedimientos tributar ios

Las actuaciones de la Administración tributaria en los procedimientos de

aplicación de los tributos se documentarán en comunicaciones, diligencias,

informes y otros documentos previstos en la normativa específica de cada

procedimiento.

Comunicaciones

Las comunicaciones son los documentos a través de los cuales la

Administración notifica al obligado tributario el inicio del procedimiento u

otros hechos o circunstancias relativos al mismo o efectúa los

requerimientos que sean necesarios a cualquier persona o entidad. Las

comunicaciones podrán incorporarse al contenido de las diligencias que se

extiendan. El contenido de las comunicaciones se define en el artículo 97 del

RGAT.

Diligencias

Las diligencias son los documentos públicos que se extienden para hacer

constar hechos, así como las manifestaciones del obligado tributario o

persona con la que se entiendan las actuaciones. Tendrán el contenido que

se indica en el artículo 98 del RGAT, sin que puedan contener propuestas de

liquidaciones tributarias. Los hechos y las manifestaciones contenidos en las

diligencias y aceptados por el obligado tributario se presumen ciertos y sólo

podrán rectificarse mediante prueba de que se incurrió en error de hecho. El

artículo 34.q) de la LGT reconoce el derecho a que las manifestaciones con

relevancia tributaria de los obligados tributarios se recojan en las diligencias

extendidas en los procedimientos tributarios.

Con carácter general, de cada diligencia se extenderán, al menos dos

ejemplares, que serán firmados por el personal al servicio de la

Administración tributaria que practique las actuaciones y por la persona con


76

quien se entiendan las mismas, a la que se entregará un ejemplar. Si se

negare a recibirlo se considerará rechazo a efectos de que se entienda

efectuada la notificación de su contenido, de acuerdo con lo previsto en el

artículo 111 LGT.

Informes

Los órganos de la Administración tributaria emitirán, de oficio o a petición de

terceros, los informes que sean preceptivos conforme al ordenamiento

jurídico, los que soliciten otros órganos y servicios de las Administraciones

públicas o los poderes legislativo y judicial, en los términos previstos por las

leyes, y los que resulten necesarios para la aplicación de los tributos.

3.2.4. Trámite de audiencia y alegaciones

Durante el trámite de audiencia se pondrá de manifiesto al obligado tributario

el expediente, que incluirá las actuaciones realizadas, los elementos de

prueba en poder de la Administración y los informes emitidos por otros

órganos. Se incorporarán también las alegaciones y documentos

presentados por el obligado tributario en cualquier momento anterior al

trámite de audiencia, que deberán ser tenidos en cuenta al redactar la

correspondiente propuesta de resolución o de liquidación.

No obstante, en los procedimientos tributarios se podrá prescindir del trámite

de audiencia previo a la propuesta de resolución cuando en las normas

reguladoras del procedimiento esté previsto un trámite de alegaciones

posterior a dicha propuesta. En este último caso, el expediente se pondrá de

manifiesto en el trámite de alegaciones de acuerdo con lo previsto en el

párrafo anterior. El trámite de alegaciones no podrá tener una duración

inferior a 10 días ni superior a 15.

Si antes del vencimiento del plazo de audiencia o de alegaciones, el

obligado tributario manifiesta su decisión de no efectuar alegaciones ni


77

aportar nuevos documentos ni justificantes, se tendrá por realizado el

trámite, dejando constancia en el expediente de esta circunstancia.

Podrá prescindirse del trámite de audiencia o del plazo de alegaciones

cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la

resolución otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las presentadas

por el interesado. Se prescindirá también de la notificación al obligado de la

propuesta de resolución o liquidación.

Una vez realizado el trámite de audiencia o el de alegaciones no se podrá

incorporar al expediente más documentación acreditativa de los hechos,

salvo que se demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes.


78

SEIS. PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN TRIBUTARIA. NORMAS

COMUNES SOBRE PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS (II)

1. Terminación de los procedimientos tributarios

El artículo 100 de la LGT regula la terminación de los procedimientos

tributarios. En el mismo se dispone que pondrá fin a los procedimientos

tributarios la resolución, el desistimiento, la renuncia al derecho en que se

fundamente la solicitud, la imposibilidad material de continuarlos por causas

sobrevenidas, la caducidad, el cumplimiento de la obligación que hubiera

sido objeto de requerimiento o cualquier otra causa prevista en el

ordenamiento tributario.

Sin duda, la resolución es la forma normal de terminación del procedimiento

dada la obligación de resolver que se impone a la Administración y que

estudiaremos posteriormente. Junto a ella recoge este artículo otras formas

ya recogidas en el Derecho Administrativo común (el desistimiento, la

renuncia, la imposibilidad material y la caducidad) reguladas en la Ley

30/1992; una novedosa, el cumplimiento de la obligación que hubiera sido

objeto de requerimiento y otra residual, cualquier otra causa prevista en el

ordenamiento tributario, para abarcar especialidades que no encajen en

ninguna de las formas anteriores. El mero cumplimiento de la obligación

requerida se produce, por ejemplo, cuando se contesta a un requerimiento

de información; en estos casos termina el procedimiento sin necesidad de

manifestación expresa al efecto.

Añade el artículo 100 de la LGT, en su apartado 2 que también tendrá la

consideración de resolución la contestación efectuada de forma

automatizada por la Administración tributaria en aquellos procedimientos en

que esté prevista esta forma de terminación. Se quieren contemplar aquí los

supuestos en los que el procedimiento se desenvuelve mediante técnicas y

medios electrónicos, informáticos y telemáticos. En estos casos la

contestación final de la Administración tendrá la consideración de resolución


79

a los efectos de interposición de recursos, como establece el artículo 96.3 de

la LGT.

Las resoluciones que pongan fin al procedimiento deberán ser motivadas,

con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho, cuando así

lo disponga la normativa vigente y, en todo caso, los actos de liquidación, los

de comprobación de valor, los que impongan una obligación y los que

denieguen un beneficio fiscal o la suspensión de la ejecución de actos de

aplicación de los tributos. La resolución dictada por el órgano competente

decidirá todas las cuestiones planteadas en el procedimiento y aquellas

otras que se deriven de él.

La resolución deberá contener el nombre y apellidos o razón social o

denominación completa y NIF del obligado tributario, su fecha, la

identificación del órgano que la dicta, el derecho u obligación tributaria objeto

del procedimiento y, en su caso, los hechos y fundamentos de derecho que

la motivan.

2.- Obligación de resolver. Plazo de resolución y e fectos de la falta de resolución expresa.

2.1. Obligación de resolver

La Administración tributaria está obligada a resolver expresamente todas las

cuestiones que se planteen en los procedimientos de aplicación de los

tributos, así como a notificar dicha resolución expresa. Los plazos a los que

la Administración va a estar sujeta no se computan hasta la fecha de la

resolución, sino hasta la de notificación. Si bien, el apartado 2 del artículo

104 de la LGT suaviza esta obligación al establecer que, a los solos efectos

de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de

duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado

un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.


80

No obstante, no existirá obligación de resolver expresamente en los

procedimientos relativos al ejercicio de derechos que sólo deban ser objeto

de comunicación por el obligado tributario y en los que se produzca la

caducidad, la pérdida sobrevenida del objeto del procedimiento, la renuncia

o el desistimiento de los interesados. Sin embargo, cuando el interesado

solicite expresamente que la Administración tributaria declare que se ha

producido alguna de las referidas circunstancias, ésta quedará obligada a

contestar a su petición.

2.2. Plazo para resolver

El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la

normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda

exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango

de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las

normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será

de seis meses. El plazo se contará:

a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación

del acuerdo de inicio.

b) En los procedimientos iniciados a instancia del interesado, desde la fecha

en que el documento haya tenido entrada en el registro del órgano

competente para su tramitación.

Los períodos de interrupción justificada que se especifiquen

reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no

imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del

plazo de resolución.

Se consideran periodos de interrupción justificada los relacionados en el

artículo 103 del RGAT. Por su mayor incidencia en los procedimientos de

gestión destacamos, entre otros, los siguientes supuestos:


81

- Cuando se pidan datos, informes, dictámenes o valoraciones a otros

órganos de la misma o de otras Administraciones, sin que la

interrupción por este concepto pueda exceder de seis meses, o de

doce meses, si las solicitudes se formulan a otros Estados.

- Cuando concurra alguna causa de fuerza mayor que obligue a

interrumpir las actuaciones.

De acuerdo con el artículo 104 del RGAT son dilaciones en el procedimiento

por causa no imputable a la Administración, entre otras, las siguientes:

- Retrasos por parte del obligado tributario en la comparecencia o en el

íntegro cumplimiento de requerimientos de aportación de documentos

o información con trascendencia tributaria.

- La aportación de nuevos documentos y pruebas una vez realizado el

trámite de audiencia.

- La concesión de ampliación de plazos o aplazamiento de actuaciones,

así como la paralización del procedimiento iniciado a instancia del

obligado por la falta de cumplimentación de algún trámite

indispensable para dictar resolución.

- La presentación de declaraciones, comunicaciones de datos o de

solicitudes de devolución complementarias o sustitutivas de otras

presentadas con anterioridad.

Los periodos de interrupción justificada y las dilaciones deberán

documentarse adecuadamente en el expediente y no impedirán la práctica

de las actuaciones que puedan desarrollarse. El obligado tributario tiene

derecho a conocer el estado del cómputo del plazo de duración de las

actuaciones.

2.3. Efectos de la falta de resolución

También se regulan en este artículo 104 de la LGT los efectos de la falta de

resolución en plazo. Dichos efectos, junto al plazo máximo para resolver y


82

los efectos del incumplimiento de dicho plazo, son materias expresamente

excluidas de la aplicación subsidiaria del Derecho Administrativo común por

la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1992, como vimos

anteriormente. Para analizar los efectos de la falta de resolución en plazo, la

ley diferencia entre los procedimientos iniciados a instancia de parte y los

iniciados de oficio.

En los procedimientos iniciados a instancia de parte, el vencimiento del plazo

máximo sin haberse notificado resolución expresa producirá los efectos que

establezca su normativa reguladora. A estos efectos, en todo procedimiento

de aplicación de los tributos se deberá regular expresamente el régimen de

actos presuntos que le corresponda.

En defecto de dicha regulación, los interesados podrán entender estimadas

sus solicitudes por silencio administrativo, salvo las formuladas en los

procedimientos de ejercicio del derecho de petición a que se refiere el

artículo 29 de la Constitución y en los de impugnación de actos y

disposiciones, en los que el silencio tendrá efecto desestimatorio.

En el caso de que se produzca la paralización del procedimiento iniciado a

instancia de parte, por causa imputable al obligado tributario, la

Administración le advertirá que, transcurridos tres meses, podrá declarar la

caducidad del mismo.

En los procedimientos iniciados de oficio, el vencimiento del plazo máximo

establecido sin que se haya notificado resolución expresa producirá los

efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento de

aplicación de los tributos.

En ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos:

a) Si se trata de procedimientos de los que pudiera derivarse el

reconocimiento o, en su caso, la constitución de derechos u otras


83

situaciones jurídicas individualizadas, los obligados tributarios podrán

entender desestimados por silencio administrativo los posibles efectos

favorables derivados del procedimiento.

b) En los procedimientos susceptibles de producir efectos

desfavorables o de gravamen se producirá la caducidad del procedimiento.

Los efectos del silencio administrativo se entenderán sin perjuicio de la

facultad de la Administración de proceder a la comprobación o investigación

de la situación tributaria de los obligados, con relación a la concurrencia de

las condiciones y requisitos de beneficios fiscales de acuerdo con lo

dispuesto en el artículo 115.3 LGT.

2.4. Caducidad del procedimiento. Efectos

Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del

interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de

la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los

procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se

considerarán requerimientos administrativos a los efectos previstos en el

apartado 1 del artículo 27 de esta ley. Es decir, a un ingreso fuera de plazo

posterior a un procedimiento iniciado de oficio y caducado, le serán de

aplicación los recargos previstos en el artículo 27.2 de la LGT, como si

nunca hubiera habido requerimiento previo.

Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así

como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho

procedimiento, conservarán su validez y eficacia probatoria en otros

procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en

relación con el mismo u otro obligado tributario.


84

3.- La notificación en materia tributaria

Por último, hay que dedicar especial atención a la regulación de las

notificaciones tributarias (artículos 109 a 112 de la LGT).

El artículo 109 de la LGT remite a la regulación administrativa general

salvando las especialidades establecidas en los artículos siguientes. Esto

supone que, en virtud de lo dispuesto por el artículo 59 de la Ley 30/1992,

las notificaciones deben efectuarse por cualquier medio que permita tener

constancia de la recepción por el interesado o su representante, así como de

la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado. La acreditación de la

notificación efectuada se incorporará al expediente.

3.1. Lugar de notificación

El artículo 110 de la LGT establece cuál es el lugar en el que se tiene que

practicar la notificación, distinguiendo entre los procedimientos iniciados a

instancia del interesado y los iniciados de oficio.

En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se

practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su

representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en

el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de

trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en

cualquier otro adecuado a tal fin.

3.2. Sujetos legitimados para recibir la notificaci ón. Rechazo

El artículo 111 de la LGT establece quiénes son las personas legitimadas

para recibir la notificación y que la misma se tenga por efectuada.


85

Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el

obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u

otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse

cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o

domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la

comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a

efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.

La notificación la pueden aceptar las personas que se identifiquen y que se

encuentren en el domicilio señalado al efecto o en el domicilio fiscal o los

empleados de la comunidad de uno u otro inmueble. En el caso de que la

notificación se realice en cualquier otro sitio distinto del domicilio señalado al

efecto o del domicilio fiscal, sólo podrá ser recibida por el interesado o su

representante.

El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante

implicará que se tenga por efectuada la misma. El rechazo, cualquiera que

sea el lugar en el que se produzca, sólo puede efectuarse por el interesado o

su representante. La no recepción de la notificación por persona distinta del

interesado o su representante podrá considerarse como un intento de

notificación pero no como rechazo.

3.3. Notificación por comparecencia

El artículo 112 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria

establece que cuando no sea posible efectuar la notificación al obligado

tributario o a su representante por causas no imputables a la Administración

e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por

el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo,

se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de

notificación. Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste

como desconocido en dicho domicilio o lugar.


86

Por su parte el artículo 114 del RGAT dispone que cuando sea posible se

dejará al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero

domiciliario, indicándole en la diligencia que se extienda por duplicado, la

posibilidad de personación ante la dependencia al objeto de hacerle entrega

del acto, plazo y circunstancias relativas al segundo intento de entrega.

Dicho aviso de llegada se dejará a efectos exclusivamente informativos.

En los supuestos previstos en el artículo 112 LGT, se citará al obligado o a

su representante para ser notificados por comparecencia por medio de

anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en los

medios de publicación establecidos por la modificación introducida en dicho

artículo por la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de Economía Sostenible:

a) La sede electrónica, en las condiciones establecidas en los artículos 10 y

12 de la Ley 11/2007, de 22 de junio de acceso electrónico de los

ciudadanos a los servicios públicos. Se remite a Orden del Ministerio de

Economía y Hacienda la determinación de las condiciones, fechas de

publicación y plazos de permanencia de los anuncios en sede electrónica y

se señala que el resto de Administraciones tributarias, cuando opten por este

medio de publicación, deberán hacerlo de forma expresa mediante

disposición normativa de su órgano de gobierno publicada en el Boletín

Oficial correspondiente y en la que se haga constar la fecha en la que

empieza a surtir efectos.

b) En el BOE o boletines de las Comunidades Autónomas o provincias,

según la Administración de la que proceda el acto que se pretende notificar y

el ámbito territorial del órgano que lo dicte. La publicación en el boletín oficial

correspondiente se efectuará los días cinco y 20 de cada mes o, en su caso,

el día inmediato hábil posterior.

En la publicación en los boletines oficiales o en la sede electrónica de los

anuncios de notificación constará la relación de notificaciones pendientes

con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento


87

que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en

que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.

En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días

naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el

correspondiente boletín oficial o sede electrónica. Transcurrido dicho plazo

sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos

legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.

Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se

entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su

representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y

diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste

a comparecer en cualquier momento del mismo. No obstante, las

liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de

enajenación de los bienes embargados deberán ser notificados con arreglo a

lo establecido en esta sección.

La Orden EHA/1834/2011, de 30 de junio regula la publicación de anuncios

en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria

para la notificación por comparecencia. Como consecuencia de ello desde el

20 de julio de 2011 los anuncios de notificación por comparecencia de actos

dictados por la AEAT, dejan de publicarse en el BOE y se publican solo en la

propia Sede electrónica de la AEAT.

Desde el punto de vista práctico, las notificaciones de los actos de gestión se

canalizan, en general, a través de un Centro de Impresión y Ensobrado

ubicado en Madrid que entrega centralizadamente a Correos las

comunicaciones a notificar, que son emitidas por el propio Centro con la

firma digitalizada del órgano competente, el cual, lógicamente, habrá sido

quien haya adoptado la decisión correspondiente en la aplicación informática

en la que se soporte el procedimiento.


88

La gestión de las notificaciones se efectúa a través de dos aplicaciones: el

Gestor de Notificaciones y el Gestor de Envíos

3.4 Notificación en dirección electrónica

Con el fin de facilitar las notificaciones, el artículo 115 bis del RGAT habilita

a la Administración tributaria para acordar la asignación a determinados

obligados tributarios de una dirección electrónica para la práctica de

notificaciones.

Se podrá acordar la asignación de una dirección electrónica a los obligados

tributarios que no tengan la condición de personas físicas, así como a

aquellas personas físicas que pertenezcan a los colectivos que, por razón de

su capacidad económica o técnica, su dedicación profesional u otros motivos

acreditados, tengan garantizado el acceso y disponibilidad de los medios

tecnológicos precisos.

EL Real Decreto 1363/2010 de 16 de noviembre regula las notificaciones y

comunicaciones obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la

AEAT

Transcurrido un mes desde la publicación oficial del acuerdo de asignación,

y previa comunicación del mismo al obligado tributario, la Administración

tributaria correspondiente practicará, con carácter general, las notificaciones

en la dirección electrónica.

La práctica de notificaciones en la dirección electrónica no impedirá que la

Administración tributaria posibilite que los interesados puedan acceder

electrónicamente al contenido de las actuaciones administrativas en la sede

electrónica correspondiente, con los efectos propios de la notificación por

comparecencia.


89

Fuera de estos supuestos, para que la notificación se practique utilizando

algún medio electrónico, se requerirá que el interesado haya señalado dicho

medio como preferente o haya consentido su utilización.


90

SIETE. DECLARACIONES, AUTOLIQUIDACIONES Y COMUNICAC IONES

DE DATOS. LAS DEVOLUCIONES TRIBUTARIAS.

1.- Formas de iniciación de la gestión tributaria

En el artículo 118 de la LGT se relacionan las formas de iniciación de la

gestión tributaria:

a) Por una autoliquidación, por una comunicación de datos o por

cualquier otra clase de declaración.

b) Por una solicitud del obligado tributario.

c) De oficio por la Administración tributaria.

Las formas previstas en la letra a) se estudiarán a continuación.

La solicitud a la que se refiere la letra b) es la regulada en el artículo 98 de la

LGT de forma paralela a la regulada en el artículo 70 de la Ley 30/1992. Es

el documento mediante el que cualquier ciudadano se dirige a la

Administración Tributaria convirtiéndose así en interesado en el

procedimiento que se inicie. Mientras que las formas referidas en la letra a)

del artículo responden generalmente al cumplimiento de una obligación, la

solicitud supone una manifestación de voluntad del interesado sin que tenga

que estar obligado a ello por la norma (por ejemplo, solicitud de un beneficio

fiscal).

La letra c) hace referencia a los casos en los que el procedimiento es

iniciado por la Administración.

2.- Las declaraciones tributarias

2.1. Concepto

Las declaraciones tributarias son definidas en el artículo 119 de la LGT como

todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se


91

reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la

aplicación de los tributos.

La presentación de una declaración no implica aceptación o reconocimiento

por el obligado tributario de la procedencia de la obligación tributaria.

Es un concepto amplio en el que caben no sólo las declaraciones destinadas

a la cuantificación de la deuda tributaria sino cualquier tipo de declaración,

como las informativas. Es más, en dicho concepto caben también las

autoliquidaciones y las comunicaciones de datos que son definidas por la

propia LGT como declaraciones.

Aunque la mayoría de las declaraciones en nuestro sistema tributario son

escritas, reglamentariamente se dispondrá en qué casos puede admitirse la

declaración verbal (por ejemplo, declaración verbal ante la Aduana) o

mediante cualquier otra forma de manifestación del conocimiento.

Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o

renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con

posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el

período reglamentario de declaración. Por ejemplo, si se ha optado por la

tributación individual en el IRPF, únicamente podrá modificarse la opción por

la tributación conjunta dentro del periodo reglamentario de declaración.

2.2. Efectos de la presentación de una declaración

Tomando el término “declaración” en sentido amplio (artículo 119 LGT),

comprensivo de los de autoliquidación, declaración en sentido estricto y

comunicación de datos, se puede decir que los efectos de su presentación

son los siguientes.

En primer lugar , las declaraciones tributarias, de acuerdo con el artículo

118 de la LGT, suponen la iniciación de la gestión tributaria. Ello no quiere


92

decir, obviamente, que la Administración deba necesariamente pronunciarse

en el plazo de seis meses previsto en el artículo 104.1 LGT sobre la

procedencia de dicha declaración.

Si se trata de declaraciones con solicitud de devolución, sí que deberá

acordarse la devolución en el plazo de seis meses, salvo que en ese plazo

se inicie un procedimiento de comprobación, pero ello no implica

obligatoriamente pronunciarse sobre la corrección y veracidad de la misma.

Una vez acordada la devolución solicitada por el contribuyente se podrá

comprobar la procedencia de la misma con posterioridad, dentro del plazo de

prescripción del artículo 66 LGT.

En segundo lugar , la presentación de las declaraciones tributarias puede

suponer el cumplimiento de una obligación en aquellos casos en que la

normativa propia de cada tributo así lo exija. El artículo 29 de la LGT

contempla entre las obligaciones tributarias formales la de presentar

declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones.

Así, en el IVA es obligatoria la presentación de autoliquidaciones incluso en

los períodos sin actividad. Sin embargo, en el IRPF existen contribuyentes

que no están obligados a presentar la declaración del impuesto (artículo 96.2

de la LIRPF) aunque para la solicitud de devolución derivada de la normativa

del tributo deberán presentar la correspondiente declaración, ya consista

ésta en una autoliquidación o en el borrador de declaración suscrito o

confirmado por el contribuyente.

En tercer lugar , las declaraciones presentadas fuera de plazo interrumpen

la prescripción de acuerdo con el artículo 68.1. c) de la LGT. A este

respecto, debe recordarse que las declaraciones presentadas fuera de

plazo, sin requerimiento administrativo previo, pueden originar la aplicación

de los recargos del artículo 27.2 de la LGT (declaraciones a ingresar) o la

apertura de un expediente sancionador por infracción tributaria leve

(declaraciones de otro signo). Por su parte, las declaraciones presentadas


93

fuera de plazo, previo requerimiento, pueden originar la apertura de un

expediente sancionador por infracción leve, grave o muy grave

(declaraciones a ingresar, según haya habido o no ocultación o utilización de

medios fraudulentos) o por infracción leve (declaraciones de otro signo).

En cuarto lugar , las declaraciones crean una presunción de certeza en

cuanto a los hechos consignados en las mismas (artículo 108.4 de la LGT) y

sólo pueden rectificarse por el contribuyente mediante prueba en contrario.

Obviamente, presentar la declaración no significa aceptación o

reconocimiento de la procedencia del gravamen (artículo 119.1 de la LGT).

En cualquier caso, esta presunción de certeza no significa que la

Administración no pueda poner en duda los datos declarados (artículo 120.2

de la LGT). Asimismo, debemos recordar que según el artículo 105.1 de la

LGT quien haga valer su derecho en los procedimientos de gestión deberá

probar los hechos constitutivos del mismo.

En quinto lugar , como ya se adelantó, las declaraciones, cuando se trata de

autoliquidaciones, suponen la cuantificación de la deuda o crédito resultante

de las mismas y, en consecuencia, originan un ingreso o solicitud de

devolución o compensación.

En sexto lugar , la presentación de la declaración, cuando se trata de

autoliquidaciones, determina la apertura del plazo para solicitar a la

Administración la rectificación de la misma, obteniendo, en su caso, la

devolución de lo ingresado indebidamente.

En el ámbito del Estado, corresponde al Ministro de Economía y Hacienda

aprobar los modelos de declaración, autoliquidación y comunicación de

datos, estableciendo la forma, lugar y plazos de su presentación y, en su

caso, del ingreso de la deuda tributaria, así como los supuestos y

condiciones de presentación por medios electrónicos, informáticos y

telemáticos. Podrán aprobarse modalidades simplificadas o especiales de


94

declaración, autoliquidación o comunicación de datos, así como supuestos

en los que los datos consignados se entenderán subsistentes para periodos

sucesivos, si el contribuyente no comunica variación de los mismos,

3.- Las autoliquidaciones

Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios,

además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la

liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí

mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para

determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso,

determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.

Las autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios podrán ser

objeto de verificación y comprobación por la Administración, que practicará,

en su caso, la liquidación que proceda (artículo 120 de la LGT).

Se define la autoliquidación como una declaración en la que el obligado

tributario que la presenta hace operaciones de calificación y cuantificación.

Por la misma se puede ingresar la deuda tributaria (incluye el documento de

ingreso) o solicitar la devolución o compensación que corresponda. Que la

deuda haya quedado cuantificada no obsta al derecho de la Administración a

verificarla y comprobarla.

Hoy en día las autoliquidaciones están absolutamente generalizadas. Son

autoliquidaciones las declaraciones anuales del IRPF e IS. De igual forma,

se autoliquidan los pagos fraccionados a cuenta de dichos impuestos (4 al

año en el IRPF y 3 en el IS).

También se autoliquidan las retenciones e ingresos a cuenta practicados a

cuenta de dichos impuestos. A este respecto, existen modelos específicos

de autoliquidación para los rendimientos sujetos a retención derivados del

trabajo personal, actividades profesionales, actividades agrarias y premios;


95

para los derivados de arrendamientos de determinados inmuebles urbanos;

para los originados por rendimientos de capital mobiliario de diverso tipo; etc.

Las autoliquidaciones de retenciones son, como regla general, trimestrales.

No obstante, las grandes empresas (volumen de operaciones en el año

anterior superior a 6 millones de euros) presentan declaraciones mensuales.

En el IVA se presentan, asimismo, declaraciones trimestrales o mensuales

(grandes empresas así como sujetos pasivos inscritos en el Registro de

Devoluciones Mensuales). Como particularidad, en este impuesto la

autoliquidación del cuarto trimestre (del último mes si se trata de grandes

empresas) va acompañada de una declaración resumen anual, en la que se

completa la información consignada en las declaraciones trimestrales o

mensuales. Esta declaración resumen anual es, por tanto, una declaración

informativa atípica sobre datos propios, importantísima para los

procedimientos de control del impuesto. Por su parte, los sujetos pasivos del

IVA que se inscriban en el Registro de Devoluciones Mensuales deberán

presentar sus autoliquidaciones con periodicidad mensual acompañadas de

una declaración informativa con el contenido de los libros registro a que se

refiere el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (modelo 340)

Las autoliquidaciones se pueden presentar por diversos medios (impreso,

documento con código de barras -PDF- generado por un programa de

ayuda, INTERNET). En ocasiones, es obligatoria la presentación telemática

(por ejemplo, IVA y retenciones de grandes empresas, Impuesto sobre

Sociedades correspondiente a Sociedades Anónimas y Limitadas, IVA de

sujetos pasivos inscritos en el Registro de Devoluciones Mensuales). La

presentación telemática, obligatoria o voluntaria, está condicionada a la

disposición de un certificado oficial de firma electrónica.

4.- Las comunicaciones de datos

El artículo 121 de la LGT considera comunicación de datos la declaración

presentada por el obligado tributario ante la Administración para que ésta


96

determine la cantidad que, en su caso, resulte a devolver. Se entenderá

solicitada la devolución mediante la presentación de la citada comunicación.

5.- Declaraciones, autoliquidaciones y comunicacion es complementarias o sustitutivas El artículo 122 LGT reconoce determinados efectos a la declaración,

autoliquidación, o comunicación que presenta un obligado tributario para

modificar el contenido de la presentada con anterioridad. Los efectos se

producen tanto si la presentación tiene lugar dentro del plazo establecido

para su presentación como si se produce una vez vencido el mencionado

plazo, siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración para

determinar la deuda tributaria. En este último caso tendrán el carácter de

extemporáneas, con las consecuencias derivadas del incumplimiento del

plazo de presentación: recargo del artículo 27.2 en declaraciones a ingresar

presentadas sin requerimiento previo de la Administración; o sanción en los

demás casos.

Se consideran declaraciones complementarias, según el artículo 118 del

RGAT aquellas referidas a la misma obligación tributaria y periodo que otras

presentadas con anterioridad, en las que se incluyan nuevos datos no

declarados o se modifique parcialmente el contenido de las anteriormente

presentadas, las cuales subsistirán en la parte no afectada. Son

declaraciones sustitutivas aquellas referidas a la misma obligación tributaria

y periodo que otras presentadas con anterioridad que las reemplacen en su

contenido.

Expresamente se prevé la posibilidad de declaraciones complementarias o

sustitutivas de las presentadas para dar cumplimiento a una obligación

formal, como es el caso de las declaraciones informativas.


97

En las declaraciones complementarias y sustitutivas deberá hacerse constar

expresamente si se trata de una u otra modalidad, así como la obligación

tributaria y periodo a que se refieren.

5.1. Autoliquidaciones complementarias

En el caso de autoliquidaciones únicamente se admiten las de carácter

complementario, que referidas a la misma obligación tributaria y periodo que

otras presentadas con anterioridad, dan lugar a un importe a ingresar

superior o una cantidad a devolver o a compensar inferior al importe

resultante de la autoliquidación anterior, que subsistirá en la parte no

afectada.

En la autoliquidación complementaria deberá constar expresamente esta

circunstancia y la obligación tributaria y periodo al que se refieren. Se

incorporarán los datos incluidos en la autoliquidación presentada con

anterioridad que no sean objeto de modificación. De la cuota tributaria

resultante de la autoliquidación complementaria se deducirá el importe de la

autoliquidación inicial.

En los casos en que se haya solicitado una devolución improcedente o por

cuantía superior a la que resulte de la autoliquidación complementaria y

dicha devolución no se haya efectuado al tiempo de presentar la

autoliquidación complementaria, se considerará finalizado el procedimiento

de devolución iniciado mediante la presentación de la autoliquidación

previamente presentada.

Sólo en los casos en que el error en la autoliquidación anterior ha supuesto

un perjuicio a la Hacienda Pública el obligado tributario presentará una

nueva autoliquidación en el que señalará el carácter de complementaria. En

los casos en que el error en la autoliquidación presentada suponga un

perjuicio para el obligado, éste podrá solicitar una rectificación de


98

autoliquidación mediante la presentación de una solicitud en los términos

previstos en el artículo 120.3 de la LGT.

No obstante lo anterior y salvo que específicamente se establezca otra cosa,

cuando con posterioridad a la aplicación de una exención, deducción o

incentivo fiscal se produzca la pérdida del derecho a su aplicación por

incumplimiento de los requisitos a que estuviese condicionado, el obligado

tributario deberá incluir en la autoliquidación correspondiente al período

impositivo en que se hubiera producido el incumplimiento la cuota o cantidad

derivada de la exención, deducción o incentivo fiscal aplicado de forma

indebida en los períodos impositivos anteriores junto con los intereses de

demora.

Las autoliquidaciones complementarias pueden presentarse dentro o fuera

del plazo reglamentario de presentación. En este último caso tendrán el

carácter de extemporáneas y, si son acompañadas del correspondiente

ingreso y no han sido requeridas previamente, darán lugar a la aplicación de

los recargos del artículo 27.2 de la LGT.

5.2. Comunicaciones de datos complementarias y sust itutivas

Son complementarias las referidas a la misma obligación tributaria y periodo

que otras presentadas con anterioridad, en las que se modifiquen o se

incluyan nuevos datos de carácter personal, familiar o económico. Las

presentadas con anterioridad subsistirán en la parte no afectada.

En cambio, se consideran sustitutivas las referidas a la misma obligación

tributaria y periodo que las presentadas con anterioridad que las reemplacen

en su contenido.

Ambas modalidades podrán presentarse únicamente antes de que la

Administración tributaria, de acuerdo con la normativa propia de cada tributo,

haya acordado la devolución o dictado la resolución en la que se comunique


99

que no procede efectuar devolución alguna. En otro caso, procederá solicitar

la rectificación de la comunicación de datos.

5.3 Solicitudes de devolución complementarias y sus titutivas

Serán complementarias las solicitudes referidas a la misma obligación

tributaria y periodo que otras presentadas con anterioridad, en las que se

incluyan nuevos datos no declarados o se modifique parcialmente el

contenido de las anteriormente presentadas, que subsistirán en la parte no

afectada. Se consideran sustitutivas las referidas a la misma obligación

tributaria y periodo que las presentadas con anterioridad que reemplacen su

contenido.

Únicamente se admitirá la presentación antes de que se haya acordado la

devolución correspondiente o dictado la resolución en la que se comunique

que no procede efectuar devolución alguna. Con posterioridad deberá

instarse la rectificación de la solicitud de devolución.

6.- Rectificación de autoliquidaciones

6.1. Procedimiento general

En el apartado 3 del artículo 120 se regula la rectificación de las

autoliquidaciones presentadas para los casos en que el obligado tributario

considere que ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos.

Iniciación

El procedimiento de rectificación se inicia mediante solicitud dirigida al

órgano competente, acompañada de la documentación en que se basa la


100

misma y los justificantes, en su caso, del ingreso efectuado por el obligado

tributario.

Se podrá solicitar la rectificación una vez presentada la autoliquidación y

antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación

definitiva o antes de que haya prescrito el derecho de la Administración

tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el

derecho a solicitar la devolución correspondiente. No podrá solicitarse la

rectificación cuando se esté tramitando un procedimiento de comprobación o

investigación cuyo objeto incluya la obligación tributaria a la que se refiera la

autoliquidación presentada. Si la Administración tributaria hubiera practicado

liquidación provisional, únicamente podrá solicitarse la rectificación por un

motivo distinto al que sirvió de fundamento a la liquidación.

Tramitación

Se comprobarán las circunstancias que determinan la procedencia de la

rectificación y, en su caso, la realidad del ingreso realizado. A estos efectos,

la Administración podrá examinar la documentación presentada y

contrastarla con los datos y antecedentes en su poder, efectuar

requerimientos tanto al propio obligado tributario en relación con su solicitud,

como a terceros para que aporten la información que se encuentren

obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen, y

solicitar los informes que se consideren necesarios.

Finalizadas las actuaciones se notificará la propuesta de resolución

abriéndose un plazo de alegaciones de 15 días. Se prescindirá del trámite de

alegaciones cuando la rectificación que se acuerde coincida con la

solicitada.


101

Terminación

El procedimiento finalizará mediante resolución en la que se acordará o no la

rectificación. El acuerdo será motivado cuando sea denegatorio o cuando la

rectificación acordada no coincida con la solicitada.

Cuando se acuerde la rectificación, la resolución incluirá una liquidación

provisional cuando afecte a la cuantificación de la deuda tributaria efectuada

por el obligado tributario.

Cuando se reconozca el derecho a obtener una devolución, se determinará

el titular del derecho y el importe de la devolución, así como los intereses de

demora que correspondan. Si se trata de una devolución derivada de la

normativa del tributo, procederá el abono del interés de demora una vez

transcurridos seis meses desde la finalización del plazo de presentación de

la autoliquidación o, si este hubiera concluido cuando se presentó la solicitud

de rectificación, desde su presentación. Si la rectificación acordada origina la

devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el

interés de demora a partir del momento en que se produjo el ingreso.

El plazo máximo para notificar la resolución será de seis meses.

Transcurrido dicho plazo sin la notificación expresa del acuerdo adoptado, la

solicitud se entenderá desestimada.

6.2. Especialidades en caso de retenciones, ingreso s a cuenta o cuotas

irregularmente soportadas

En el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones deben tenerse en

cuenta las especialidades derivadas de aquellos casos en los que la

autoliquidación presentada da lugar a un ingreso indebido de retenciones,

ingresos a cuenta o cuotas repercutidas a otros obligados tributarios.


102

La LGT califica como obligados tributarios a los sujetos que deben soportar

los actos de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta previstos

legalmente. En su condición de obligados tributarios, los que hayan

soportado indebidamente retenciones, ingresos a cuenta o cuotas

repercutidas están legitimados para solicitar y obtener la devolución de la

cantidad indebidamente ingresada en el Tesoro. Así lo reconoce el artículo

14 del RD 520/2005, desarrollando lo dispuesto en el artículo 221 LGT.

En estos casos la solicitud de devolución del ingreso indebido se realizará

instando la rectificación de la autoliquidación mediante la cual se hubiese

realizado el ingreso. Es decir, se trata de un supuesto en el que un obligado

tributario inicia un procedimiento de rectificación de la autoliquidación

presentada por otro obligado diferente (el que realizó el acto de retención o

repercusión). Para que se reconozca el derecho a la devolución de la

retención o repercusión indebidamente soportadas, es necesario por tanto

que tales cantidades se hayan ingresado efectivamente en el Tesoro

mediante la autoliquidación correspondiente. A estos efectos, cuando se

trate de cuotas de IVA indebidamente repercutidas, se considerará que han

sido ingresadas cuando quien las repercutió las hubiese consignado

debidamente en la autoliquidación presentada, con independencia del

resultado de dicha autoliquidación.

En todos estos supuestos hay que tener en cuenta las siguientes

especialidades:

- La resolución del procedimiento corresponde al órgano competente

respecto del obligado que presentó la autoliquidación cuya

rectificación se solicita. No obstante, cuando a la vista de la solicitud

presentada y la documentación aportada resulte acreditado que no

concurren los requisitos para proceder a la rectificación de la

autoliquidación, la resolución corresponderá al órgano competente

respecto del obligado que inició el procedimiento.


103

- La solicitud podrá presentarse desde que la actuación de retención, la

detracción del ingreso a cuenta o la actuación de repercusión haya

sido comunicada fehacientemente al solicitante o desde que exista

constancia de que ha tenido conocimiento.

- En la solicitud deberá indicarse la identificación del retenedor o de la

persona o entidad que efectuó el ingreso a cuenta repercutido o del

obligado tributario que efectuó la repercusión.

- La solicitud presentada se notificará al retenedor o al obligado

tributario que efectuó y repercutió el ingreso a cuenta o que efectuó la

repercusión, que deberá comparecer en el plazo de 10 días para

aportar los documentos y antecedentes requeridos y cualquier otro

que estime oportuno. Las actuaciones se pondrán de manifiesto,

sucesivamente, al solicitante y al presentador de la autoliquidación

por periodos de 15 días para formular alegaciones y aportar pruebas.

- La liquidación provisional o la resolución denegatoria se notificará a

todos los obligados tributarios.

7.- Procedimiento de devolución iniciado mediante autoliquidación,

solicitud o comunicación de datos.

7.1 Normativa general

Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las

correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como

consecuencia de la aplicación del tributo. Por ejemplo, son cantidades

ingresadas debidamente los pagos fraccionados del IRPF, y del IS, y son

cantidades soportadas debidamente, las retenciones a cuenta del IRPF, e IS

y las cuotas de IVA soportadas (artículo 31 de la LGT).

También tienen esta consideración los abonos a cuenta que deba efectuar la

Administración tributaria como anticipos de deducciones a practicar sobre

cualquier tributo. Es el caso, por ejemplo, del abono anticipado de la


104

deducción por maternidad, que puede solicitar el beneficiario de acuerdo con

el artículo 81.3 LIRPF.

Iniciación

El procedimiento se iniciará a instancia del obligado tributario mediante la

presentación de una autoliquidación de la que resulte una cantidad a

devolver, mediante la presentación de una solicitud o mediante la

presentación de una comunicación de datos, de acuerdo con lo dispuesto en

la normativa reguladora de cada tributo.

Tramitación

La Administración examinará la documentación presentada y la contrastará

con los datos y antecedentes que obren en su poder. Si la autoliquidación,

solicitud o comunicación de datos fuese formalmente correcta, se procederá

sin más trámite y, en su caso, de manera automatizada, al reconocimiento

de la devolución solicitada.

Si se apreciase algún defecto formal, error aritmético o posible discrepancia

en los datos o en su calificación, o cuando se aprecien circunstancias que lo

justifiquen, podrá iniciarse un procedimiento de verificación de datos, de

comprobación limitada o de inspección.

Terminación

Cuando proceda reconocer el derecho a la devolución solicitada, el órgano

competente dictará acuerdo que se entenderá notificado por la recepción de

la transferencia bancaria o, en su caso, del cheque. El reconocimiento de la

devolución no impedirá la posterior comprobación de la obligación tributaria

a través de los procedimientos de comprobación o investigación.


105

También podrá finalizar el procedimiento por la notificación del inicio de un

procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de

inspección. El artículo 127 LGT prevé finalmente la terminación por

caducidad, cuando el procedimiento se paralice por causa imputable al

interesado durante más de tres meses, habiendo sido advertido de ello por la

Administración

La Administración tiene un el plazo fijado en las normas reguladoras de cada

tributo para efectuar la devolución. Transcurrido dicho plazo y, en todo caso,

el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la

devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará

el interés de demora, sin necesidad de que el obligado lo solicite. El interés

de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha

en que se ordene el pago de la devolución.

El plazo establecido para efectuar la devolución comenzará a contarse

desde la finalización del plazo previsto para la presentación de la

autoliquidación, comunicación de datos o solicitud. En los supuestos de

presentación fuera de plazo el plazo para devolver se contará a partir de la

presentación extemporánea.

Cuando la Administración acuerde la devolución en un procedimiento de

verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección por el que

se haya puesto fin al procedimiento de devolución, deberán satisfacerse

igualmente los intereses de demora correspondientes.

7.2. Las devoluciones en el IRPF

La solicitud de devolución deberá efectuarse en todo caso mediante la

presentación de la correspondiente declaración, ya consista esta en una

autoliquidación o en el borrador de declaración suscrito o confirmado por el

contribuyente. Este es el único procedimiento aplicable tanto a los

contribuyentes obligados como a los no obligados a declarar.


106

De acuerdo con el artículo 103 LIRPF, cuando la autoliquidación presentada

dé lugar a una devolución, la Administración tributaria practicará, si procede,

liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del

plazo establecido para la presentación de la declaración. Cuando la

declaración hubiera sido presentada fuera de plazo, los seis meses se

computarán desde la fecha de presentación. La devolución que resulte de la

declaración presentada o, en su caso, de la liquidación provisional se

realizará de oficio por la Administración tributaria, sin perjuicio de la práctica

de las ulteriores liquidaciones, provisionales o definitivas, que procedan.

7.3. Las devoluciones en el Impuesto sobre Sociedad es

En el IS procede devolución cuando la suma de las retenciones e ingresos a

cuenta y de los pagos fraccionados, sea superior al importe de la cuota

resultante de la autoliquidación.

Por lo demás su régimen se contempla en el artículo 139 del Texto

Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. De igual modo que

para el IRPF, se establece un plazo de seis meses para que la

Administración tributaria pueda dictar liquidación provisional, cuando de la

declaración presentada resulte una cantidad a devolver. El periodo de seis

meses se contará desde la finalización del plazo establecido para la

presentación de la declaración o, si esta se hubiera presentado fuera de

plazo, desde la fecha de presentación. La devolución de oficio que

finalmente realice la Administración tributaria no impedirá la práctica de

ulteriores liquidaciones, provisionales o definitivas, cuando procedan.

7.4. Las devoluciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido

Las notas básicas del régimen jurídico de las devoluciones en el IVA son las

ya comentadas a propósito del IRPF.


107

Las devoluciones las genera el exceso de las cuotas deducibles,

regularizaciones incluidas, y teniendo en cuenta las cuotas a compensar

procedentes de períodos anteriores, sobre las cuotas devengadas en el

período de que se trate.

El procedimiento general de devolución en este impuesto, regulado en el

artículo 115 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el

Valor Añadido, únicamente permite solicitar devoluciones en la

autoliquidación del último período de liquidación del año. En el resto de los

periodos, los saldos acreedores a favor del contribuyente solamente podrán

ser compensados con los saldos deudores generados en los periodos

sucesivos. Por otra parte, en el último período de liquidación, el sujeto

pasivo, si lo desea, en lugar de solicitar devolución, puede dejar el saldo

acreedor a su favor para compensar en períodos posteriores hasta un plazo

máximo de cuatro años desde la presentación de la autoliquidación que

origine dicho exceso, según prevé el artículo 99.5 de la Ley 37/1992.

Los sujetos pasivos, de acuerdo con el artículo 116 de la Ley 37/1992,

podrán optar por solicitar la devolución del saldo a su favor existente al

término de cada periodo de liquidación. Para ello, según establece el artículo

30 del Reglamento del IVA, deberán solicitar, mediante la presentación de

una declaración censal (modelo 036) su inscripción en el registro de

devolución mensual. Dicha inscripción está sujeta a los requisitos que

establece el apartado 3 del artículo 30 del Reglamento del IVA:

- Que se encuentren al corriente de sus obligaciones tributarias, en los

términos del artículo 74 del RGAT.

- Que no se encuentren en alguno de los supuestos que podrían dar

lugar a la baja cautelar en el registro de devolución mensual o a la

revocación del NIF, previstos en los artículos 144.4 y 146.1 b), c) y d)

del RGAT.

- Que no realicen actividades que tributen en el régimen simplificado


108

El artículo 119 de la Ley 37/1992, del IVA, prevé que los empresarios y

profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto

puedan solicitar la devolución de las cuotas soportadas en el mismo. El

procedimiento se desarrolla en el artículo 31 del RIVA, aprobado por Real

Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, en el que se establece un plazo de

seis meses, a contar desde la fecha de presentación de la solicitud, para que

la Administración ordene el pago de la devolución.

7.5. El Programa anual de devoluciones

La enorme trascendencia social de las devoluciones tributarias, en particular,

en el IRPF, aconseja que la Agencia Tributaria apruebe un programa anual

de devoluciones, estableciendo el calendario de ordenación de éstas fijando

mínimos mensuales a cumplir tanto a nivel nacional como territorial.

Además, para las devoluciones del IRPF y del IVA correspondiente a sujetos

inscritos en el Registro de devolución mensual se establecen plazos medios

de devolución como objetivo a cumplir por la organización.

En la medida en que la Agencia Tributaria cuenta también con objetivos

liquidatorios a cumplir, se debe conciliar la necesaria agilización de las

devoluciones y el cumplimiento del programa anual y de los plazos medios

previstos con la correspondiente eficacia en las actuaciones de control

tributario que tienen por objeto las declaraciones a devolver.

A este respecto, se intentan iniciar lo antes posible las actuaciones de

control que se refieren a las devoluciones, no emitiéndose requerimientos

cuando está a punto de vencer el plazo de seis meses con que cuenta la

Administración para devolver sin intereses. En estos casos, salvo alto riesgo

de fraude, parece más oportuno comenzar las actuaciones de control a

posteriori una vez ordenada la devolución.


109

OCHO. LAS COMPROBACIONES EN GESTIÓN TRIBUTARIA

1.- Potestades y funciones de comprobación e invest igación tributaria

Las potestades de comprobación e investigación se atribuyen legalmente a

la Administración tributaria en su conjunto sin establecer distinciones entre

las distintas áreas de actuación de la misma. La Administración tributaria

podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades,

explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la

obligación tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las normas

aplicables al efecto.

El desarrollo de estas potestades de comprobación e investigación se realiza

a través de procedimientos diversos en cuyo seno se reconocen a la

Administración potestades concretas más o menos intensas. En el ámbito de

gestión tributaria debemos considerar especialmente los procedimientos de

verificación de datos y de comprobación limitada, en los que los poderes

ejercidos por la Administración son más limitados que los previstos en un

procedimiento de inspección.

En cualquier caso, el artículo 115 reconoce a la Administración tributaria,

cualquiera que sea la intensidad de las potestades ejercidas en sus

funciones de comprobación e investigación, la facultad de calificar los

hechos, actos o negocios realizados por el obligado tributario con

independencia de la previa calificación que éste hubiera dado a los mismos.

2.- Procedimiento de verificación de datos

2.1. Iniciación del procedimiento

El artículo 131 de la LGT dispone que la Administración tributaria podrá

iniciar el procedimiento de verificación de datos en los siguientes supuestos:


110

a) Cuando la declaración o autoliquidación del obligado tributario

adolezca de defectos formales o incurra en errores aritméticos.

b) Cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en

otras declaraciones presentadas por el mismo obligado o con los que obren

en poder de la Administración tributaria (por ejemplo, cuando se declaran

unos rendimientos del trabajo distintos a los que imputa el pagador de los

mismos).

c) Cuando se aprecie una aplicación indebida de la normativa que

resulte patente de la propia declaración o autoliquidación presentada o de

los justificantes aportados con la misma (por ejemplo, cuando se aplica la

reducción por rendimientos del trabajo superior a la prevista por la LIRPF).

d) Cuando se requiera la aclaración o justificación de algún dato

relativo a la declaración o autoliquidación presentada, siempre que no se

refiera al desarrollo de actividades económicas (por ejemplo, justificación de

las cantidades depositadas en la cuenta vivienda).

A diferencia de lo que ocurre con otros procedimientos de comprobación

previstos en la LGT, el procedimiento de verificación de datos sólo puede

iniciarse cuando concurran los motivos tasados previstos en el artículo 131

de la misma.

Cualquiera que sea el motivo de iniciación del procedimiento, el artículo 155

del RGAT permite la posterior ampliación o reducción del objeto de las

actuaciones, mediante acuerdo motivado que se notificará al obligado

tributario con carácter previo a la apertura del plazo de alegaciones.

El procedimiento de verificación de datos se podrá iniciar por:

a) requerimiento de la Administración para que el obligado tributario

aclare los datos o justifique la discrepancia observada relativa a su

declaración o autoliquidación (siguiendo los ejemplos anteriores,

requerimiento para que justifique la discrepancia sobre los


111

rendimientos del trabajo recibidos o para que aporte los justificantes

de las cantidades depositadas en la cuenta vivienda)

b) la notificación de la propuesta de liquidación cuando la Administración

tributaria cuente con datos suficientes para formularla (en el caso de

la aplicación de una reducción por rendimientos del trabajo superior a

la establecida legalmente se puede enviar directamente la propuesta

de liquidación)

2.2. Tramitación

En el supuesto de que el obligado tributario sea requerido para que justifique

una discrepancia entre lo declarado por él y lo que haya declarado un

tercero, y manifieste su disconformidad con lo declarado por este último, la

Administración deberá requerir al tercero para que se ratifique en lo

declarado y aporte los medios de prueba que lo justifiquen. Si dichas

pruebas no son aportadas prevalecerá lo declarado por el obligado tributario.

Según el artículo 92.2 del RGAT la alegación sobre la inexactitud o falsedad

de los datos incluidos en declaraciones o contestaciones a requerimientos

deberá efectuarse en el plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente

a aquel en que dichos datos le sean puestos de manifiesto por la

Administración tributaria mediante comunicación o diligencia.

Con carácter previo a la resolución en la que se corrijan los defectos

advertidos o a la práctica de la liquidación provisional, la Administración

deberá comunicar al obligado tributario la propuesta de resolución o de

liquidación para que en un plazo de 10 días, contados a partir del día

siguiente al de la notificación de la propuesta, alegue lo que convenga a su

derecho.

La propuesta de liquidación provisional deberá ser en todo caso motivada

con una referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho que

hayan sido tenidos en cuenta en la misma.


112

2.3. Terminación del procedimiento

Según establece el artículo 133 de la LGT, el procedimiento de verificación

de datos terminará de alguna de las siguientes formas:

a) Por resolución en la que se indique que no procede practicar liquidación

provisional o en la que se corrijan los defectos advertidos.

b) Por liquidación provisional, que deberá ser en todo caso motivada con

una referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho que se hayan

tenido en cuenta en la misma.

c) Por la subsanación, aclaración o justificación de la discrepancia o del

dato objeto del requerimiento por parte del obligado tributario. En estos

casos, la circunstancia de la subsanación, aclaración o justificación

producida se hará constar en diligencia y no será necesario dictar resolución

expresa.

d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el artículo

104 de esta ley sin haberse notificado liquidación provisional, sin perjuicio de

que la Administración también pueda iniciar de nuevo este procedimiento

dentro del plazo de prescripción.

e) Por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de

inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos.

Según el artículo 101.6 del RGAT, en estos supuestos, a los efectos de

entender cumplida la obligación de notificar la terminación del procedimiento

dentro del plazo máximo de duración, será suficiente haber realizado un

intento de notificación de la comunicación de inicio del nuevo procedimiento.

Si como consecuencia del procedimiento de verificación de datos se hubiese

iniciado ya un procedimiento sancionador, terminará éste mediante

resolución expresa haciendo constar el motivo indicado, sin perjuicio de que

se pueda iniciar un nuevo procedimiento sancionador como consecuencia

del nuevo procedimiento de aplicación de los tributos.


113

Las actuaciones realizadas, los documentos y elementos de prueba

obtenidos en el procedimiento de verificación de datos y, en su caso, en el

procedimiento sancionador, conservarán su validez y eficacia a efectos

probatorios en los procedimientos de aplicación de los tributos o

sancionadores que se inicien con posterioridad, siempre que la normativa

reguladora del procedimiento permita el examen de esos documentos o

pruebas.

3.- El procedimiento de comprobación limitada

3.1. Concepto

El procedimiento de comprobación limitada se regula en los artículos 136 y

siguientes de la LGT. Las facultades otorgadas en el artículo 136 de la LGT

a los órganos de gestión tributaria son amplias desde el punto de vista del

objeto de la comprobación, que podrá consistir en los hechos, actos,

elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes

de la obligación tributaria.

Sin embargo, se limitan las actuaciones que se pueden practicar y que serán

únicamente las siguientes:

a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en

sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al

efecto.

b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración

tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del

presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos

determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el

obligado tributario.


114

Aunque no se mencione expresamente en la LGT, es de aplicación lo

dispuesto en el artículo 108.4 de la LGT, como lo es también en el

procedimiento de verificación de datos. Así, si ante la discrepancia de lo

declarado por el obligado tributario y lo declarado por un tercero, aquél alega

la inexactitud o falsedad de los datos, corresponde a la Administración la

carga de la prueba, pudiendo requerir al tercero para que se ratifique en su

declaración y aporte prueba de ello.

c) Examen de los registros y demás documentos exigidos por la

normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de

carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el

examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las

operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos.

Así, en el IRPF pueden requerirse los libros de ventas e ingresos (de

ingresos para los profesionales), de compras y gastos (de gastos para los

profesionales), de bienes de inversión, y de provisiones de fondos y suplidos

(este último sólo para profesionales). En el IVA pueden requerirse los libros-

registro de Facturas Emitidas, Facturas Recibidas, Bienes de inversión, y

Determinadas Operaciones Intracomunitarias, así como aquellos específicos

que se establecen en las normas reguladoras de los distintos regímenes

especiales. Estos libros son obligatorios en el IVA, incluso si el sujeto pasivo

lleva contabilidad mercantil (a diferencia de lo que sucede en el IRPF). En el

IS no existen libros-registro (únicamente la contabilidad mercantil), por lo que

las facultades comprobadoras de dicho impuesto por gestión son mucho

más limitadas.

Podrán requerirse en todo caso las facturas y documentos que sirvan de

soporte a las operaciones anotadas en los libros.

d) Requerimientos a terceros para que aporten la información que se

encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la

ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes.


115

Expresamente dispone la LGT que no se podrá requerir:

- la contabilidad mercantil,

- movimientos financieros, aunque sí se puede requerir al obligado

tributario la justificación documental de operaciones financieras que

tengan incidencia en la base o en la cuota de una obligación tributaria.

Todavía se establece una limitación más. Las actuaciones de comprobación

limitada no podrán realizarse fuera de las oficinas de la Administración

tributaria. Sólo se excepcionan, en el ámbito de gestión, las comprobaciones

censales y las relativas a la aplicación de métodos objetivos de tributación.

En estos últimos casos, los funcionarios que desarrollen dichas actuaciones

podrán entrar en las fincas y locales de negocio y tendrán la consideración

de agentes de la autoridad como dispone el artículo 142. 2 y 4 de la LGT. En

este sentido, según el artículo 164.3 del RGAT, cuando el procedimiento de

comprobación limitada incluya comprobaciones censales o relativas a la

aplicación de métodos objetivos de tributación, las actuaciones podrán

realizarse en las oficinas, despachos, locales y establecimientos del obligado

tributario en los supuestos en que sea necesario el examen físico de los

hechos o circunstancias objeto de comprobación.

3.2. Iniciación

Las actuaciones de comprobación limitada se iniciarán de oficio por acuerdo

del órgano competente.

Entre otros, el artículo 163 del RGAT prevé los siguientes supuestos

específicos para iniciar este procedimiento:

a) Cuando en relación con las autoliquidaciones, declaraciones,

comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por el obligado

tributario, se adviertan errores en su contenido o discrepancias entre


116

los datos declarados o los justificantes aportados y los elementos de

prueba que obren en poder de la Administración tributaria.

b) Cuando en relación con las autoliquidaciones, declaraciones,

comunicaciones de datos o solicitudes presentadas por el obligado

tributario se considere conveniente comprobar todos o algún elemento

de la obligación tributaria.

c) Cuando de acuerdo con los antecedentes que obren en poder de la

Administración, se ponga de manifiesto la obligación de declarar o la

realización del hecho imponible sin que conste la presentación de la

autoliquidación o declaración tributaria

En principio, la regla general es que el inicio de las actuaciones de

comprobación limitada se notifique a los obligados tributarios mediante una

comunicación en la que conste la naturaleza y alcance de las actuaciones y

los derechos y obligaciones del interesado en el curso de tales actuaciones.

En el procedimiento de comprobación limitada los obligados tributarios

deberán:

a) Atender a la Administración tributaria y prestarle colaboración

b) Personarse en el día, hora y lugar señalado cuando así hubiere sido

requerido. La obligación de personación sólo puede exigirse por ley (artículo

40 de la Ley 30/1992).

c) Aportar la documentación solicitada, facilitando el examen de libros y

registros.

d) Ratificar los datos previamente suministrados en declaraciones

presentadas.

Como forma alternativa de inicio de la comprobación limitada, señala el

artículo 137 de la LGT que, cuando los datos en poder de la Administración

tributaria sean suficientes para formular la propuesta de liquidación, el

procedimiento podrá iniciarse mediante la notificación de dicha propuesta. La

propuesta de liquidación deberá cumplir todos los requisitos que se le exigen

a la comunicación de inicio, contener los derechos y obligaciones del

interesado y la naturaleza y el alcance de la comprobación. En este caso


117

directamente se envía al obligado tributario una propuesta de liquidación

para que en el plazo de diez días haga las alegaciones que tenga por

conveniente.

3.3. Tramitación

La regulación que la LGT hace de la tramitación de este procedimiento es

muy breve. Reitera la documentación de las actuaciones en las diligencias y

comunicaciones ya previstas con carácter general para cualquier

procedimiento tributario. Expresamente se recoge la posibilidad de exigir la

presencia del obligado tributario como ya se indicó.

El artículo 164 del RGAT recoge la posibilidad de que, con carácter previo a

la apertura del plazo de alegaciones, se acuerde motivadamente la

ampliación o reducción del objeto de las actuaciones, acuerdo que deberá

notificarse al obligado tributario.

Con carácter previo a la resolución, la Administración deberá comunicar al

obligado tributario la propuesta de resolución o de liquidación para que en un

plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la

propuesta, alegue lo que convenga a su derecho. No obstante, se podrá

prescindir del trámite de alegaciones cuando la resolución contenga la

manifestación expresa de que no procede regularizar la situación tributaria

como consecuencia de la comprobación realizada.

Precisamente porque el procedimiento prevé un trámite de alegaciones

posterior a la propuesta de resolución se puede iniciar el procedimiento

mediante la propuesta de liquidación, prescindiendo del trámite de audiencia

a que hace referencia el artículo 99.8 de la LGT.

Según el artículo 164.5 del RGAT, en relación con cada obligación tributaria

objeto del procedimiento podrá dictarse una única liquidación respecto de

todo el ámbito temporal objeto de comprobación a fin de que la deuda


118

resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones

referidas a los distintos periodos impositivos o de liquidación comprobados.

3.4. Terminación

La ley prevé tres formas de terminación del procedimiento de comprobación

limitada:

a) Por resolución expresa de la Administración tributaria,

b) Por caducidad, en los casos en que, como prevé el artículo 104 de esta

ley, hayan transcurrido seis meses desde el inicio del procedimiento sin que

se haya notificado resolución expresa, sin que ello impida que la

Administración tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro

del plazo de prescripción.

c) Por el inicio de un procedimiento inspector que incluya el objeto de la

comprobación limitada. En estos casos será de aplicación lo previsto en el

artículo 101.6 RGAT, citado anteriormente en relación con el procedimiento

de verificación de datos.

La forma normal de terminación será una resolución administrativa expresa.

La misma deberá incluir, al menos, el siguiente contenido:

a) Obligación tributaria o elementos de la misma y ámbito temporal

objeto de la comprobación.

b) Especificación de las actuaciones concretas realizadas.

c) Relación de hechos y fundamentos de derecho que motiven la

resolución.

d) Liquidación provisional o, en su caso, manifestación expresa de

que no procede regularizar la situación tributaria como consecuencia de la

comprobación realizada.


119

3.5. Efectos de la regularización

Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la

Administración tributaria no podrá iniciar una nueva comprobación en

relación con la misma obligación tributaria o elementos de la misma y ámbito

temporal objeto de la comprobación. Por ello es fundamental que, tanto en la

comunicación de inicio como en la resolución que ponga fin al

procedimiento, se haga constar con claridad el objeto y ámbito temporal de

la comprobación. Sólo hay una excepción que permitiría una comprobación

sobre el mismo objeto, cuando en un procedimiento de comprobación

limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias

que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en

dicha resolución.

Termina el artículo 140 de la LGT la regulación del procedimiento de

comprobación limitada estableciendo que los hechos y los elementos

determinantes de la deuda tributaria respecto de los que el obligado

tributario o su representante haya prestado conformidad expresa no podrán

ser impugnados salvo que pruebe que incurrió en error de hecho.

4.- Las liquidaciones tributarias en gestión

4.1 Concepto

La LGT define en su artículo 101 las liquidaciones tributarias como una de

las formas que puede revestir la resolución. Dispone que la liquidación

tributaria es el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la

Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y

determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso,

resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria.

Como es lógico, la Administración tributaria no está obligada a ajustar las

liquidaciones a los datos consignados por los obligados tributarios en las


120

autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones, solicitudes o cualquier

otro documento.

Las liquidaciones, en la medida en que regularicen los datos declarados por

el contribuyente, pueden dar lugar a una cuantificación de la deuda tributaria

o de un crédito a favor del contribuyente. Así, pueden ser a ingresar, de

supresión de la devolución o del crédito solicitado por el contribuyente, de

minoración o incremento de la devolución o crédito solicitado, a devolver (por

ejemplo, cuando se devuelve el importe solicitado por el contribuyente en

una solicitud de devolución de ingresos indebidos). Sin embargo, aunque no

existen liquidaciones provisionales “de comprobado y conforme”, el

procedimiento de verificación de datos puede finalizar con una resolución en

la que se declare que no procede practicar liquidación provisional (artículo

133.1.a) LGT), y el procedimiento de comprobación limitada puede finalizar

con una resolución en la que se manifieste que no procede regularizar la

situación tributaria (artículo 139.2.d) LGT).

4.2. Clases de liquidaciones

Las liquidaciones tributarias pueden ser provisionales o definitivas. La ley

define las definitivas y considera provisionales todas las demás.

Tendrán la consideración de definitivas:

a) Las practicadas en el procedimiento inspector previa comprobación

e investigación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria.

Existen, no obstante, determinados casos en los que la inspección puede

practicar liquidaciones provisionales, previstos en el apartado 4 del artículo

101 de la LGT.

b) Las demás a las que la normativa tributaria otorgue tal carácter.

En todos los demás casos, las liquidaciones tributarias tendrán el carácter de

provisionales.


121

De lo anterior se deduce que las liquidaciones que dicten los órganos de

gestión serán siempre provisionales. Lo son incluso, las derivadas de las

actas incoadas por las Unidades de Módulos que aplican el procedimiento

inspector.

La principal característica de las liquidaciones definitivas es su efecto

preclusivo, lo que quiere decir que impiden la práctica de posteriores

liquidaciones sobre el mismo concepto y periodo impositivo y, en su caso,

regularizarlos, salvo que se acuda a los procedimientos especiales de

revisión de los artículos 216 y siguientes de la LGT.

En el caso de una liquidación provisional es posible que se practique una

liquidación posterior sobre el mismo tributo y ejercicio. No quiere decir esto

que las liquidaciones provisionales siempre puedan ser modificadas por el

mismo órgano que dictó el acto, o por otro distinto, mediante una nueva

liquidación.

Una liquidación provisional permite una nueva liquidación sobre el mismo

tributo y periodo pero la liquidación original sólo podrá ser rectificada:

- Si fue dictada en un procedimiento de verificación de datos por un

órgano de gestión tributaria, por otra liquidación dictada en un

procedimiento de comprobación limitada o de inspección posterior

(artículo 133.2 de la LGT).

- Si fue dictada en un procedimiento de comprobación limitada, podrá

ser revisada únicamente si en un nuevo procedimiento de

comprobación limitada o en un procedimiento inspector se descubren

nuevos hechos o circunstancias al emplear medios distintos a los

utilizados en la comprobación inicial (artículo 140.2 de la LGT).

Es decir, no existe inconveniente jurídico alguno para que se practiquen

varias liquidaciones provisionales sucesivas respecto de un mismo

contribuyente, tributo, ejercicio y período, siempre que cada una de ellas se

dicte por motivos distintos. Otra cosa es que por razones de oportunidad sea


122

infrecuente que una misma declaración sea objeto de liquidaciones

sucesivas.

4.3. Notificación de las liquidaciones tributarias

La notificación de las liquidaciones queda sujeta a los requisitos generales

establecidos en los artículos 109 a 112 de la LGT y supletoriamente las

disposiciones de la Ley 30/1992. Pero en el artículo 102 de la LGT se

añaden algunas reglas especiales.

Las liquidaciones se notificarán con expresión de:

a) La identificación del obligado tributario.

b) Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.

c) La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos

consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la

normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos

esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.

d) Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante

el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.

e) El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda

tributaria.

f) Su carácter de provisional o definitiva.

Aunque la regla general sea la notificación expresa, en los tributos de cobro

periódico por recibo, una vez notificada la liquidación correspondiente al alta

en el respectivo registro, padrón o matrícula, podrán notificarse

colectivamente las sucesivas liquidaciones mediante edictos que así lo

adviertan. No obstante, el aumento de base imponible sobre la resultante de

las declaraciones deberá notificarse al contribuyente con expresión concreta

de los hechos y elementos adicionales que lo motiven, excepto cuando la

modificación provenga de revalorizaciones de carácter general autorizadas


123

por las leyes. Así se notifica, por ejemplo, el impuesto sobre bienes

inmuebles.

Reglamentariamente podrán establecerse los supuestos en los que no será

preceptiva la notificación expresa, siempre que la Administración así lo

advierta por escrito al obligado tributario o a su representante.

4.4. Competencia territorial para dictar liquidacio nes tributarias

En el ámbito tributario estatal y en sus respectivas esferas competenciales,

pueden practicar liquidaciones provisionales los órganos inspectores, de

recaudación (intereses de demora), de Aduanas e Impuestos Especiales, y

del Catastro. También pueden dictar liquidaciones provisionales,

lógicamente, los órganos de Gestión.

El artículo 84 de la LGT dispone que la competencia en el orden territorial se

atribuirá al órgano que se determine por la Administración tributaria, en

desarrollo de sus facultades de organización, mediante disposición que

deberá ser objeto de publicación en el boletín oficial correspondiente. En

defecto de disposición expresa, la competencia se atribuirá al órgano

funcional inferior en cuyo ámbito territorial radique el domicilio fiscal del

obligado tributario.

No obstante, el artículo 59 RGAT establece reglas especiales para los casos

en los que se comunica un cambio de domicilio durante la tramitación de un

procedimiento de aplicación de los tributos. Cuando se hubiera iniciado de

oficio un procedimiento de verificación de datos o de comprobación limitada

con anterioridad a la comunicación del nuevo domicilio, dicha comunicación

surtirá efectos en relación con la competencia del órgano administrativo una

vez transcurrido un mes desde de su presentación, salvo que durante dicho

plazo la Administración tributaria inicie un procedimiento de comprobación

de la procedencia del cambio de domicilio. Si se inicia este último

procedimiento, todos los procedimientos iniciados de oficio antes de la


124

referida comunicación se continuarán y finalizarán por el órgano que los

viniese tramitando en tanto no se resuelva el expediente de comprobación

del cambio de domicilio. En cambio la regla es diferente si lo que se inicia

antes de la comunicación del cambio de domicilio es un procedimiento

inspector. En este caso, la comunicación del nuevo domicilio no alterará en

ningún caso la competencia del órgano que inició el procedimiento.


125

NUEVE. IMPOSICIÓN DE SANCIONES Y APLICACIÓN DE RECA RGOS

EN GESTIÓN

1.- Infracciones y sanciones tributarias

La potestad sancionadora de la Administración tributaria se regula en el

Título IV de la LGT, título independiente del que regula los procedimientos

de aplicación de los tributos. Queda así patente la voluntad del legislador de

separar claramente ambos aspectos del control tributario.

El desarrollo reglamentario está contenido en el RD 2063/2004, de 15 de

octubre por el que se aprueba el Reglamento General del Régimen

Sancionador Tributario.

En el presente capítulo vamos a analizar aquellos aspectos del régimen

sancionador tributario que afectan en mayor medida a las actuaciones de los

órganos de gestión

1.1. Concepto y clases de infracciones tributarias

Las infracciones tributarias se definen como las acciones u omisiones

dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas

y sancionadas como tales en la LGT o en otras leyes.

La definición legal permite distinguir los principios de la potestad

sancionadora que la propia LGT enumera expresamente en el artículo 178,

recogiéndolos de la normativa administrativa de carácter general.

Principio de legalidad : la norma que determine qué conductas serán

consideradas como infracciones tributarias y sancionadas como tales será

en todo caso una norma con rango de ley, bien sea la propia LGT u otra ley.

Las leyes propias de cada uno de los tributos establecen, en muchas


126

ocasiones, su propio régimen sancionador, adicional al establecido con

carácter general en la LGT.

Principio de tipicidad : una acción u omisión antijurídica será sancionable

como infracción tributaria únicamente si encaja en la descripción de los

hechos realizada por una norma que, como hemos señalado, tenga rango de

ley.

Principio de responsabilidad : sólo serán sancionables aquellas conductas

tipificadas en la ley que resulten imputables a su autor, sea a título de dolo o

de culpa. En el ámbito tributario basta la existencia de culpa con cualquier

grado de negligencia para que el obligado tributario pueda resultar

responsable de una infracción tributaria.

Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a

responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

a. Cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el

orden tributario.

b. Cuando concurra fuerza mayor

c. Cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hayan

salvado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se adoptó

la misma.

d. Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de

las obligaciones tributarias. Esta circunstancia se entiende producida,

entre otros supuestos, cuando el obligado haya actuado amparándose

en una interpretación razonable de la norma o cuando haya ajustado

su actuación a los criterios manifestados por la Administración

tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas

a las que se refieren los artículos 86 y 87 LGT.

e. Cuando sean imputables a una deficiencia técnica de los programas

técnicos de asistencia facilitados por la Administración para el

cumplimiento de las obligaciones tributarias.


127

Las infracciones tributarias se clasifican legalmente en función de su

gravedad, en leves, graves y muy graves, de acuerdo con la calificación

realizada en el precepto que tipifica la conducta como infracción tributaria.

Las sanciones tributarias tienen en todo caso carácter pecuniario, pudiendo

consistir en una multa fija o proporcional. En el caso de infracciones graves o

muy graves se prevé la posibilidad de imponer además una sanción no

pecuniaria que tendrá carácter accesorio, de acuerdo con lo establecido en

el artículo 176 LGT.

1.2. Criterios de calificación de las infracciones tributarias

Como hemos señalado, las infracciones tributarias pueden ser leves, graves

o muy graves. La calificación de la infracción dentro de cada una de estas

categorías se realiza directamente en el precepto que tipifica cada una de

las infracciones tributarias. Es decir, en los artículos 191 a 206 LGT se

describe cada una de las conductas constitutivas de una infracción tributaria,

otorgándole seguidamente la calificación como leve, grave o muy grave.

Las infracciones que de una manera directa suponen un perjuicio económico

para la Hacienda Pública, tipificadas en los artículos 191, 192 y 193 LGT, se

califican en función de las circunstancias objetivas que acompañan a la

conducta infractora. Para ello se utilizan fundamentalmente dos conceptos

que actúan como criterios agravantes de las infracciones, definidos con

carácter general en el artículo 184:

a) Ocultación de datos : se entenderá que existe ocultación de datos a

la Administración tributaria cuando no se presenten declaraciones o

se presenten declaraciones en las que se incluyan hechos u

operaciones inexistentes o con importes falsos, o en las que se

omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos,

bienes o cualquier otro dato que incida en la determinación de la


128

deuda tributaria, siempre que la incidencia de la deuda derivada de la

ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al 10 por

100.

b) Utilización de medios fraudulentos : se consideran medios

fraudulentos:

a. Las anomalías sustanciales en la contabilidad y en los libros

o registros establecidos por la normativa tributaria.

b. El empleo de facturas, justificantes u otros documentos

falsos o falseados , siempre que la incidencia de los

documentos o soportes falsos o falseados represente un

porcentaje superior al 10 por 100

c. Utilización de personas o entidades interpuestas con la

finalidad de ocultar su identidad en las operaciones con

trascendencia tributaria.

1.3. Criterios de graduación y reducción de las san ciones

Cuando la sanción consista en una multa proporcional, se graduarán

exclusivamente conforme a los criterios señalados en el artículo 187, en la

medida en que resulten aplicables:

a. Comisión repetida de infracciones tributarias: cuando el infractor

hubiera sido sancionado por una infracción de la misma naturaleza,

en virtud de resolución administrativa firme dentro de los cuatro años

anteriores a la comisión de la infracción.

b. Perjuicio económico para la Hacienda Pública, determinado en

función de la relación existente entre la cantidad no ingresada o la

devolución indebidamente obtenida, por un lado; y el importe total de

la deuda tributaria o de la devolución inicialmente obtenida, por otro.

c. Incumplimiento sustancial de la obligación de factu ración o

documentación: cuando dicho incumplimiento afecte a más del 20 por

100 del importe de las operaciones sujetas al deber de facturación.


129

d. Acuerdo o conformidad del interesado: en los procedimientos de

verificación de datos y de comprobación limitada, se entenderá que

existe conformidad cuando la liquidación no sea objeto de recurso o

reclamación económico-administrativa.

Los criterios de graduación señalados podrán aplicarse de forma simultánea.

Los tres primeros ocasionan un incremento de la sanción, mientras que el

último dará lugar una reducción de la misma.

Los supuestos que dan lugar a una reducción de las sanciones , de

acuerdo con el artículo 188 son los siguientes:

a. Las sanciones impuestas de acuerdo con los artículos 191 a 197 LGT

se reducirán en un 30 por 100 en caso de conformidad con la

regularización realizada.

b. La sanción impuesta por cualquier infracción tributaria, una vez

aplicada, en su caso, la reducción por conformidad, se reducirá en un

25 por 100 , siempre que concurran las siguientes circunstancias:

1. Ingreso total de la sanción en periodo voluntario o en los

plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento

concedido por la Administración tributaria con garantía de aval

o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago

hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del periodo

voluntario.

2. No interposición de recurso o reclamación contra la

liquidación o la sanción.

1.4. Clasificación de las infracciones y sanciones tributarias

Los artículos 191 a 206 LGT describen las infracciones tributarias de

carácter general, señalando en cada caso la sanción que le corresponde.

Las leyes propias de los diferentes tributos completan el régimen


130

sancionador con infracciones específicas que pueden cometer los sujetos

pasivos de los mismos.

En el presente apartado nos vamos a centrar en la normativa contenida en la

LGT, desarrollando fundamentalmente aquellas infracciones que tienen una

mayor incidencia en los procedimientos de gestión. Los órganos de gestión

tributaria tienen asignada la competencia para tramitar los expedientes

sancionadores derivados de las infracciones que se pongan de manifiesto en

los diferentes procedimientos de gestión tributaria.

Los preceptos contenidos en la LGT son particularmente exhaustivos en la

descripción de las conductas infractoras, previendo modalidades diversas de

comisión a las que se asignan sanciones diferentes. Con esta técnica, el

legislador tributario ha pretendido reforzar la seguridad jurídica y las

garantías de los obligados tributarios, limitando la discrecionalidad

administrativa, incluso por la vía reglamentaria, en la determinación de la

sanción aplicable a cada conducta tipificada como infracción.

Las principales infracciones que vamos a considerar son las siguientes:

1.- Infracción por dejar de ingresar (artículo 191)

Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada

tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la

correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice sin requerimiento

previo de la Administración tributaria.

La infracción podrá ser leve, grave o muy grave, de acuerdo con las

siguientes circunstancias:

Leve : base de la sanción (cantidad dejada de ingresar) igual o inferior a

3.000 euros o inexistencia de ocultación. La sanción será del 50 por 100

Grave : será infracción grave en los siguientes casos


131

- Base de la sanción superior a 3.000 euros y ocultación

- Existencia de determinadas circunstancias agravantes: facturas o

documentos falsos, llevanza incorrecta de libros o registros

- Dejar de ingresar cantidades retenidas o que se hubieran debido

retener, que representen un porcentaje igual o inferior al 50 por

100 de la base de la sanción

La sanción será del 50 al 100 por 100 , graduable de acuerdo con los

criterios legales

Muy grave : la infracción será muy grave en los siguientes supuestos:

- Utilización de medios fraudulentos

- Dejar de ingresar cantidades retenidas o que se hubieran debido

retener en un porcentaje superior al 50 por 100 de la base de la

sanción.

La sanción será del 100 al 150 por 100 , graduable según los criterios

legales

2.- Obtener indebidamente devoluciones (artículo 193)

Obtener indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada

tributo. La infracción podrá ser leve, grave o muy grave, de acuerdo con

circunstancias similares a las señaladas en el apartado anterior, siendo

aplicables las mismas sanciones.

3.- Solicitar indebidamente devoluciones (artículo 194)

Solicitar indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada

tributo mediante la omisión de datos relevantes o la inclusión de datos falsos

en autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes, sin que las

devoluciones se hayan obtenido.


132

La infracción tributaria será grave , sancionándose con multa pecuniaria

proporcional del 15 por 100 .

4.- Determinar o acreditar improcedentemente partidas p ositivas o

negativos o créditos tributarios aparentes (artícul o 195)

Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o

créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de

declaraciones futuras, propias o de terceros.

La infracción se califica como grave , fijándose como sanción una multa

pecuniaria proporcional del 15 o del 50 por ciento , según se trate de

partidas a deducir en la base imponible o en la cuota.

Las infracciones indicadas en los apartados anteriores son detectadas por

los órganos de gestión en el curso de sus actuaciones de comprobación,

desarrolladas a través de los procedimientos de verificación de datos o de

comprobación limitada. Al practicar la liquidación provisional que pone fin al

procedimiento, se tomará la decisión sobre la procedencia de iniciar o no el

procedimiento sancionador, determinando el tipo de sanción y los criterios de

graduación que resulten aplicables. En general, junto con la liquidación

provisional, se notificará al obligado tributario el acuerdo de inicio y la

propuesta de resolución del expediente sancionador.

5.- No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraci ones sin

perjuicio económico (art. 198)

No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones siempre que no se

haya producido o no se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda

Pública. Es el caso, por ejemplo de la presentación fuera del plazo

reglamentariamente establecido de una declaración informativa o una

autoliquidación con resultado a devolver, supuestos en los que no existe un

perjuicio económico para la Hacienda Pública.


133

La infracción se califica como leve , sancionándose con multa pecuniaria fija

en función del tipo de declaración o autoliquidación en la que se comete la

infracción.

6.- Presentar incorrectamente autoliquidaciones o decla raciones sin

que se produzca perjuicio económico (artículo 199)

Presentar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos

autoliquidaciones o declaraciones, siempre que no se haya producido o no

se pueda producir perjuicio económico a la Hacienda Pública. Por ejemplo,

cuando se presenta una declaración resumen anual de retenciones sin

incluir la totalidad de los datos exigidos por la normativa aplicable o

incluyendo que no se corresponden con la realidad.

La infracción se califica como grave , sancionándose con multa pecuniaria

fija en función del tipo de declaración o autoliquidación en la que se comete

la infracción.

7.- Incumplimientos contables y registrales (artículo 2 00)

En este artículo se tipifican los principales incumplimientos de las

obligaciones formales de carácter contable y registral que se imponen a los

empresarios y profesionales.

La infracción tributaria será en todo caso grave , estableciéndose como

sanción una multa pecuniaria fija cuyo importe varía según la conducta en la

que consiste el incumplimiento.


134

8.- Incumplir obligaciones de facturación o documentaci ón (artículo

201)

El incumplimiento de las obligaciones formales de facturación, como la

expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, se tipifican de

manera específica en este artículo que describe diversas conductas,

calificadas como infracciones graves o muy graves y establece sanciones

variables para cada una de ellas.

9.- Incumplimiento de obligaciones relativas al NIF

El incumplimiento de las obligaciones establecidas por la normativa tributaria

en relación con la utilización del NIF se considera en general infracción

tributaria leve, sancionada con multa pecuniaria fija de 150 euros. No

obstante, será infracción grave cuando el incumplimiento se refiera a los

deberes que, en este ámbito incumben específicamente a las entidades de

crédito.

Por último, la comunicación de datos falsos o falseados en las solicitudes de

NIF provisional o definitivo constituye infracción tributaria muy grave,

sancionada con multa pecuniaria fija de 30.000 euros.

10.- Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las a ctuaciones de la

Administración tributaria (artículo 203)

Se sancionan en este artículo las conductas que suponen un incumplimiento

de las obligaciones, establecidas en el artículo 29 LGT, de facilitar la práctica

de inspecciones y comprobaciones administrativas o de aportar datos,

informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria a

requerimiento de la Administración.

En particular se considera resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las

actuaciones de la Administración tributaria la conducta consistente en no


135

atender un requerimiento debidamente notificado o la incomparecencia,

salvo causa justificada, en el lugar y tiempo que se hubiera señalado. Los

órganos de gestión podrán exigir esta comparecencia del obligado tributario

en el seno de un procedimiento de comprobación limitada pero no en el de

verificación de datos.

La infracción se califica como grave . La sanción consistirá, con carácter

general, en multa pecuniaria fija de 150 euros , duplicándose su importe en

cada sucesivo requerimiento hasta el tercero. El artículo contempla

determinadas conductas de especial gravedad para las que se fijan

sanciones específicas.

1.5. Procedimiento sancionador

El procedimiento sancionador en materia tributaria se regula en el Capítulo

IV del Título IV de la LGT. En él se establecen una serie de normas

especiales, advirtiéndose que en todo lo no previsto serán aplicables las

normas reguladoras del procedimiento sancionador en materia

administrativa, contenidas fundamentalmente en la Ley 30/1992, del

Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento

Administrativo Común.

En muchos casos las infracciones tributarias se ponen de manifiesto en el

seno de un procedimiento de aplicación de los tributos. Un procedimiento de

verificación de datos o de comprobación limitada que termina con la

regularización de la situación del obligado tributario mediante una liquidación

provisional, dará lugar normalmente a la tramitación de un procedimiento

sancionador, siempre que en el incumplimiento comprobado se ponga de

manifiesto el elemento subjetivo en forma de dolo o culpa. Del mismo modo,

la falta de colaboración del obligado tributario en las actuaciones de

comprobación iniciadas por la Administración tributaria podrá ser constitutiva

de una infracción tributaria que determine la tramitación de un procedimiento

sancionador. En otras ocasiones, las infracciones tributarias se ponen de


136

manifiesto al margen de cualquier procedimiento de aplicación de los

tributos. Por ejemplo, cuando se presenta fuera del plazo establecido una

autoliquidación negativa o con solicitud de devolución, existiendo una

obligación legal de presentación.

1.5.1. Tramitación separada y renuncia

En cualquier caso, el procedimiento sancionador se tramitará de forma

separada a los de aplicación de los tributos, salvo en el caso de que el

obligado tributario renuncie a dicha tramitación separada, en cuyo caso se

tramitarán conjuntamente ambos procedimientos.

La renuncia a la tramitación separada deberá manifestarse por escrito,

según el artículo 28 del RD 3063/2004, durante los dos primeros meses del

procedimiento de aplicación de los tributos, salvo que antes de dicho plazo

se notifique la propuesta de resolución, en cuyo caso, la renuncia podrá

formularse hasta la finalización del trámite de audiencia posterior. Del mismo

modo, si el procedimiento de aplicación de los tributos se inicia mediante

notificación de la propuesta de resolución, la renuncia podrá formularse

durante el plazo de alegaciones posterior.

1.5.2. Inicio

El procedimiento sancionador se iniciará siempre de oficio mediante

notificación del acuerdo del órgano competente. Cuando el procedimiento

sancionador se incoe como consecuencia de un procedimiento de

verificación de datos o de comprobación, deberá iniciarse dentro del plazo

de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la

correspondiente liquidación o resolución.


137

1.5.3. Tramitación

La ley prevé una tramitación abreviada del expediente sancionador cuando,

al tiempo de iniciarse, se encontrasen en poder del órgano competente todos

los elementos que permitan formular la propuesta de imposición de sanción,

circunstancia común a todos los supuestos de actuaciones de los órganos

de gestión. En estos casos se incorporará al acuerdo de iniciación la

propuesta de resolución en la que recogerán de forma motivada los hechos,

su calificación jurídica y la infracción que aquellos puedan constituir, así

como la sanción propuesta con indicación de los criterios de graduación

aplicados. El acuerdo de inicio con la propuesta de resolución será notificado

al interesado por el Jefe de Servicio o de Sección correspondiente,

indicándole la puesta de manifiesto del expediente y concediéndole un plazo

de 15 días para que alegue cuanto considere conveniente y presente los

documentos, justificantes y pruebas que estime oportunos. Se le advertirá

que, de no formular alegaciones ni aportar nuevos documentos o elementos

de prueba, podrá dictarse la resolución de acuerdo con la propuesta

notificada.

1.5.4. Terminación

El procedimiento sancionador terminará mediante resolución expresa o por

caducidad. La resolución expresa contendrá la fijación de los hechos, la

valoración de las pruebas, la determinación de la infracción cometida, la

identificación del infractor y la cuantificación de la sanción, con indicación de

los criterios de graduación y de la reducción que proceda según el artículo

188 LGT. En su caso, contendrá la inexistencia de infracción o

responsabilidad. Dejando aparte las sanciones no pecuniarias será órgano

competente para la imposición de sanciones el órgano competente para

liquidar o el órgano superior inmediato de la unidad administrativa que ha

propuesto el inicio del procedimiento sancionador. En el ámbito de gestión

tributaria este órgano será el Jefe de la Dependencia o el Administrador.


138

1.5.5. Plazo de terminación. Caducidad

Cuando hubieran transcurrido seis meses desde la notificación de la

comunicación de inicio del procedimiento sancionador sin que se haya

notificado el acto administrativo de resolución (aunque a estos efectos

bastará acreditar que se ha realizado un intento de notificación), se producirá

la caducidad del procedimiento. Dicha caducidad impedirá la iniciación de un

nuevo procedimiento sancionador.

1.5.6. Recursos frente a las sanciones

La interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación

administrativa contra la sanción impuesta producirá los siguientes efectos,

según el artículo 212 LGT:

a) La ejecución de la sanción quedará automáticamente suspendida en

periodo voluntario sin necesidad de aportar garantías hasta que sea

firme en vía administrativa.

b) No se exigirán intereses de demora por el tiempo que transcurra

hasta la finalización del plazo de pago en periodo voluntario que se

abra con la notificación que ponga fin a la vía administrativa.

El recurso formulado contra la sanción derivada de una liquidación no

supondrá la pérdida de la reducción del 30 por 100 por conformidad, siempre

que no se impugne la regularización realizada.

1.6 Aplicaciones para la tramitación de expediente s sancionadores

Los órganos de gestión disponen de una aplicación informática (el Sistema

Consolidado de Gestión de Sanciones SCGS) que permite la tramitación de

los expedientes sancionadores derivados de sus actuaciones de control.


139

Los expedientes sancionadores se generan en la aplicación bien como

consecuencia de decisiones individualizadas en el seno de procedimientos

de control tributario (liquidaciones provisionales o no atención a

requerimientos) o como consecuencia de decisiones automatizadas

(presentación fuera de plazo)

Conviene resaltar que a pesar de que la tramitación de los expedientes

sancionadores en el área de gestión se caracterizan por su carácter masivo

resulta imprescindible la correcta motivación e individualización de los

mismos tal y como señala la Guía para la aplicación homogénea del régimen

sancionador en el ámbito de gestión tributaria.

2.- Recargos por declaraciones extemporáneas. Norma tiva y

procedimiento.

La conducta consistente en dejar de ingresar dentro del plazo establecido en

la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que

debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo no será considerada

infracción tributaria, de acuerdo con el artículo 191 LGT cuando el obligado

tributario regularice su situación sin que haya mediado requerimiento previo

de la Administración tributaria.

En estos casos se prevé la imposición de un recargo regulado en el artículo

27 LGT, cuyo importe varía en función del tiempo transcurrido desde el

vencimiento del plazo de presentación.

Si la autoliquidación o declaración extemporánea se presenta dentro de los

tres, seis o doce meses siguientes al término del plazo establecido para la

presentación e ingreso, el recargo será del cinco, diez o quince por ciento,

respectivamente, del importe a ingresar. Se excluirán las sanciones que

hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la

presentación de la autoliquidación o declaración.


140

Si la presentación tiene lugar una vez transcurridos los doce meses desde el

término del plazo de presentación, el recargo será del veinte por ciento y

excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse. Se exigirán los

intereses de demora por el periodo transcurrido desde el día siguiente al

término de los doce meses posteriores a la finalización del plazo establecido

para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o

declaración se haya presentado.

El importe de los recargos se reducirá en el 25 por ciento siempre que se

realice el ingreso total de las siguientes cantidades:

- Importe restante del recargo una vez practicada la reducción,

dentro del plazo voluntario de pago abierto con la notificación de la

liquidación del recargo.

- Deuda resultante de la autoliquidación extemporánea en el

momento de su presentación o en el plazo o plazos fijados en el

acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento concedido por la

Administración tributaria con garantía de aval o certificado de

seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado al

tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea.

Para que resulte aplicable el recargo del artículo 27 LGT deben cumplirse

dos requisitos:

a) Inexistencia de requerimiento de la Administración tributaria previo a

la presentación extemporánea. A estos efectos se considera

requerimiento cualquier actuación administrativa realizada con

conocimiento formal del obligado tributario conducente al

reconocimiento, regularización, comprobación, inspección,

aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria.

b) La autoliquidación presentada extemporáneamente deberá identificar

expresamente el periodo impositivo de liquidación al que se refiere y

deberá contener únicamente los datos relativos a dicho periodo.


141

Cuando los ingresos no realizados se incluyen en una autoliquidación

posterior que no cumpla estos dos requisitos, se entenderá cometida

una infracción leve, de acuerdo con el artículo 191.6 LGT.

El recargo del artículo 27 LGT no constituye una sanción tributaria. Por tanto

la exigencia del mismo no requiere la apertura de un expediente

sancionador. La ley no establece un procedimiento específico para la

liquidación de este recargo. En la práctica, una vez producidas las

circunstancias previstas en el artículo 27, el órgano de gestión tributaria

notifica al interesado una propuesta de liquidación del recargo procedente,

otorgándole un plazo de 15 días para que formule las alegaciones que

estime oportunas. Una vez vencido este plazo, se confirmará, en su caso, la

liquidación del recargo.


142

DIEZ. LOS CENSOS TRIBUTARIOS

1.- Los censos tributarios

Para gestionar y controlar adecuadamente el sistema tributario, es

imprescindible contar con un censo tributario completo y permanentemente

actualizado, en el que conste de forma ordenada la información sobre los

obligados y su situación tributaria. Cualquier censo tributario incluirá

necesariamente los siguientes datos:

a) Nombre y apellidos o razón social o denominación

completa, así como el anagrama, si lo tuviera.

b) Número de identificación fiscal

c) Domicilio fiscal.

d) En su caso, domicilio en el extranjero

En el ámbito del Estado se establecen dos grandes censos tributarios: el

Censo de Obligados Tributarios y el Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores.

El Censo de Obligados Tributarios está formado por todas las personas o

entidades que deban tener un número de identificación fiscal para sus

relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.

Los datos que se incluirán en el Censo de Obligados Tributarios son los que

se indican en el artículo 4 del RGAT, que distingue según se trate de

personas físicas o de personas jurídicas y demás entidades. Los datos

hacen referencia fundamentalmente a la identificación del obligado tributario

y, en su caso, su representante legal, así como a su domicilio fiscal


143

1.1. Censo de empresarios, profesionales y retenedo res

Desde el punto de vista de la gestión censal, los empresarios o profesionales

ostentan una especial relevancia, en particular por la periodicidad que

caracteriza el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. De ahí, la

necesidad que tiene la Administración Tributaria de disponer de un censo

correcto de empresarios y profesionales, al que también se incorporan

aquellas entidades que, sin tener esta condición, están obligadas a practicar

retención sobre las cantidades que satisfagan.

El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores estará formado por

las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio

español algunas de las actividades u operaciones siguientes:

d) Actividades empresariales o profesionales, entendiéndose por tales

aquellas cuya realización confiera la condición de empresario o profesional,

incluidas las agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras.

e) Abono de rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta.

f) Adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al IVA efectuadas

por quienes no actúen como empresarios o profesionales.

Se integrarán igualmente en este censo las personas o entidades no

residentes que operen en territorio español mediante establecimiento

permanente o satisfagan en dicho territorio rentas sujetas a retención o

ingreso a cuenta.

También formarán parte de este censo las personas o entidades que sean

socios, herederos, comuneros o partícipes de entidades en régimen de

atribución de rentas que desarrollen actividades empresariales o

profesionales y tengan obligaciones derivadas de su condición de miembros

de tales entidades.


144

El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del

Censo de Obligados Tributarios.

El RGAT regula las declaraciones censales que han de presentar a efectos

fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.

En el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, además de los

datos señalados en el punto anterior constará la siguiente información:

− Declaraciones o autoliquidaciones que deba presentar periódicamente

por razón de sus actividades o por satisfacer rentas sujetas a retención o

ingreso a cuenta.

− Situación tributaria en los impuestos que le resulten aplicables: Impuesto

sobre Sociedades (entidad total o parcialmente exenta, régimen especial

de entidades sin fines lucrativos); IRPF (régimen de determinación del

rendimiento neto; inclusión, renuncia o exclusión del régimen de

estimación objetiva); IVA (régimen general o regímenes especiales)

− Inclusión o baja en el registro de devolución mensual y el registro de

grandes empresas.

− Clasificación de las actividades económicas desarrolladas de acuerdo

con la codificación prevista a efectos del Impuesto sobre Actividades

Económicas (Disposición Transitoria cuarta RD 1065/2007)

− Locales o establecimientos en los que se desarrolla la actividad.

− Teléfono y, en su caso, dirección de correo electrónico

En el caso de personas físicas, constará en el censo el lugar donde tenga

efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de sus

negocios, cuando sea distinto del domicilio fiscal. Cuando se trate de

entidades constará el domicilio social cuando sea distinto del fiscal, así como

la identificación de cada uno de los socios, miembros o partícipes

fundadores o que promuevan su constitución.


145

Formará parte del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, el

Registro de Operadores Intracomunitarios, integrado por las personas o

entidades que tengan atribuido el NIF regulado a efectos del IVA en el

artículo 25 RGAT, que vayan a efectuar entregas o adquisiciones

intracomunitarias de bienes sujetas a dicho impuesto. Asimismo se

integrarán en este Registro los sujetos pasivos de IVA que vayan a ser

destinatarios de prestaciones de servicios cuyo lugar de realización a efectos

de aquel se determine efectivamente en función de cuál sea el Estado que

haya atribuido al adquirente el NIF con el que se haya realizado la operación.

También formará parte del Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores el registro de devolución mensual, que estará integrado por los

empresarios y profesionales que tengan derecho al procedimiento de

devolución que se regula en el artículo 30 del Reglamento del IVA. Este

procedimiento especial permite al sujeto pasivo solicitar la devolución del

saldo a su favor existente al término de cada periodo de liquidación y no

únicamente del saldo resultante al término del último periodo de liquidación

de cada año natural, como es la regla general. Podrán optar por este

procedimiento especial los sujetos pasivos que reúnan los requisitos

señalados en el apartado 3 del artículo 30 del Reglamento. En estos casos el

periodo de liquidación coincidirá en todo caso con el mes natural, con

independencia de cuál sea el volumen de operaciones.

Por último, existirá como parte del Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores, un Registro de grandes empresas, formado por los obligados

tributarios cuyo volumen de operaciones supere la cifra de 6.010.121,04

euros durante el año natural inmediato anterior.


146

2.- Actuaciones relativas al NIF

2.1. Asignación del NIF

El número de identificación fiscal, que deberá tener toda persona física o

jurídica, así como las entidades sin personalidad del artículo 35.4 LGT para

sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria, constituye un

elemento fundamental para el control de las obligaciones tributarias a través

de los censos.

Este número será facilitado por la Administración General del Estado, de

oficio o a instancia del interesado. En el ámbito de la Administración

tributaria, corresponde a los órganos de gestión, de acuerdo con el artículo

117 k, la expedición del NIF, en los términos establecidos en la normativa

específica.

Para las personas físicas el NIF será el número del documento nacional de

identidad o el número de identidad de extranjero, expedidos ambos por el

Ministerio del Interior.

Las personas físicas de nacionalidad española que no estén obligados a

obtener el documento nacional de identidad (menores de 14 años o

residentes en el extranjero) que vayan a realizar operaciones de naturaleza o

con trascendencia tributaria, están obligados a obtener un NIF propio. Para

ello podrán solicitar un DNI con carácter voluntario o solicitar la asignación

de un NIF especial por la Administración tributaria.

Las personas físicas que carezcan de nacionalidad española que no tengan

obligación de obtener un número de identidad de extranjero o carezcan de él

de forma transitoria, deberán solicitar a la Administración tributaria la

asignación de un NIF cuando vayan a realizar operaciones de naturaleza o

con trascendencia tributaria.


147

En ambos casos, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a

darles de alta en el Censo de Obligados Tributarios y a asignar el NIF que

corresponda a las personas físicas, nacionales o extranjeras que, estando

obligadas a obtener un NIF, no lo soliciten.

Los NIFs especiales asignados directamente por la Administración tributaria

tendrán validez en tanto su titular no obtenga el DNI o NIE. Una vez obtenido

cualquiera de estos, el obligado deberá comunicarlo en el plazo de dos

meses a la Administración tributaria y a las demás personas o entidades

ante las que deba constar su nuevo número de identificación fiscal.

Si la Administración tributaria detectara que una persona física dispone

simultáneamente de un NIF asignado por ella misma y de un DNI o NIE,

prevalecerá este último. Se notificará la revocación del NIF asignado,

indicándole la obligación de comunicar su número válido a las personas o

entidades ante las que deba constar el mismo.

En el caso de personas jurídicas o entidades sin personalidad, el NIF será

asignado en todo caso por la Administración tributaria, para lo cual deberá

efectuarse solicitud mediante la presentación de la oportuna declaración

censal de alta. En el caso de que no lo soliciten la Administración tributaria

podrá proceder de oficio a darles de alta en el Censo de Obligados

Tributarios y a asignarles el NIF que corresponda.

La composición del NIF de las personas jurídicas y entidades sin

personalidad incluirá información sobre la forma jurídica, si se trata de una

entidad española o sobre el carácter de entidad extranjera o de

establecimiento permanente de una entidad no residente en España. La

composición del NIF de las personas jurídicas y entidades se regula en la

Orden EHA/451/2008, de 20 de febrero, que establece una clave alfabética

inicial diferenciada según el tipo de entidad de que se trate. Así, la letra A

identifica a las sociedades anónimas españolas, la letra B a las sociedades


148

de responsabilidad limitada; la letra N corresponde a las entidades no

residentes, etc.

Cuando se trate de entidades que vayan a realizar actividades empresariales

o profesionales, la solicitud deberá presentarse antes de la realización de

sus operaciones y, en todo caso, dentro del mes siguiente a la fecha de su

constitución o de su establecimiento en territorio español.

El órgano competente asignará el NIF en el plazo de 10 días siempre que se

aporte, al menos, un documento debidamente firmado en el que los

otorgantes manifiesten su acuerdo de voluntades para la constitución de la

persona jurídica o entidad de que se trate.

El NIF tendrá carácter provisional en tanto no se aporte copia de la escritura

pública o documento fehaciente de su constitución y de los estatutos

sociales o documento equivalente, así como certificación de su inscripción,

cuando proceda, en un registro público. Esta documentación deberá

aportarse en el plazo de un mes desde la inscripción en el registro

correspondiente o desde el otorgamiento de las escrituras públicas o

documento fehaciente de constitución y de los estatutos sociales o

documentos equivalentes, cuando no fuera necesaria la inscripción. Para

solicitar el NIF definitivo, además de la documentación indicada, deberá

presentarse declaración censal de modificación, en la que se harán constar

todas las modificaciones que se hayan producido respecto de los datos

consignados en la declaración presentada para solicitar el NIF provisional

que todavía no hayan sido comunicadas a la Administración en anteriores

declaraciones censales de modificación.

Transcurrido el plazo indicado en el párrafo anterior, la Administración

tributaria podrá requerir la aportación de la documentación pendiente

otorgando un plazo máximo de 10 días para su presentación o para que se

justifiquen los motivos que la imposibiliten, indicando en este caso el plazo

necesario para su aportación definitiva.


149

La falta de atención en tiempo y forma del requerimiento podrá determinar,

previa audiencia del interesado, la revocación del NIF provisional asignado.

La Administración tributaria podrá comprobar la veracidad de los datos

comunicados por los interesados en sus solicitudes de NIF provisional o

definitivo. Cuando de la comprobación realizada resulte que los datos no son

veraces, el órgano competente podrá denegar, previa audiencia a los

interesados por un plazo de 10 días, la asignación de dicho NIF.

2.2. Especialidades del NIF de los empresarios y pr ofesionales a

efectos del IVA

El Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto armonizado en el ámbito

de la Unión Europea para el que el Derecho Comunitario establece

determinadas normas sobre tributación de las operaciones intracomunitarias,

es decir, las realizadas entre sujetos pasivos del impuesto establecidos en

diversos estados miembros, con el fin de evitar que la existencia de una

diversidad de normativas del impuesto pueda interferir en el derecho a la

libre circulación de mercancías o en el funcionamiento del mercado interior.

De acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, las

entregas de bienes sujetas al impuesto que se realizan entre empresarios y

profesionales, con transporte de los bienes desde un estado miembro de la

Unión Europea a otro, resultarán gravadas, con carácter general, en el lugar

de destino de los bienes. La entrega estará exenta en origen y el destinatario

de los bienes deberá autoliquidar la cuota de IVA correspondiente a la

adquisición intracomunitaria de bienes y podrá deducir dicha cuota de

acuerdo con el régimen que le corresponda. Asimismo, con carácter general

las prestaciones de servicios entre sujetos pasivos del Impuesto de

diferentes estados miembros se consideran realizadas a efectos del IVA en

el Estado miembro en el que radique la sede de la actividad económica del

destinatario de la operación. En estos casos el adquirente autoliquidará la


150

cuota del impuesto, por inversión del sujeto pasivo, y podrá practicar la

deducción correspondiente.

Con el fin de facilitar el control de la tributación en el IVA de las operaciones

intracomunitarias, los sujetos pasivos del impuesto que vayan a realizar

entregas o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al impuesto,

deberán solicitar a la Administración tributaria del estado miembro en el que

se localiza la operación la asignación de un código de identificación especial

a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Cualquier persona o entidad

interesada podrá obtener de la Administración tributaria correspondiente la

confirmación de que un determinado NIF ha sido efectivamente asignado y

se encuentra en vigor.

En la normativa española, el artículo 25 del RGAT dispone que el NIF a

efectos del IVA de las personas o entidades que realicen operaciones

intracomunitarias de bienes sujetas a dicho impuesto será el que

corresponda a la persona o entidad precedido del prefijo ES.

Dicho número se asignará cuando se solicite por el interesado la inclusión en

el Registro de operadores intracomunitarios, mediante la correspondiente

declaración censal de alta o modificación. La AEAT, en el ejercicio de sus

actuaciones de comprobación censal, podrá denegar la asignación en los

supuestos previstos en el RGAT. Si la solicitud no se resuelve en el plazo de

tres meses, podrá considerarse denegada la asignación del número

solicitado.

Las personas o entidades que realicen entregas de bienes o prestaciones de

servicios con destino o que se localicen en otros Estados miembros podrán

solicitar a la Administración tributaria la confirmación del NIF atribuido por

cualquier Estado miembro de la Unión Europea a los destinatarios.


151

2.3. Actuaciones de comprobación del NIF. Revocació n del NIF

La normativa tributaria reconoce a la Administración determinadas facultades

de comprobación en el proceso de asignación del NIF. Ya hemos señalado

que la Administración tributaria podrá comprobar la veracidad de los datos

comunicados por los interesados en sus solicitudes de NIF provisional o

definitivo y cuando de la comprobación resulte que los datos no son veraces,

podrá denegar, previa audiencia a los interesados, la asignación del NIF.

La Ley General Tributaria considera infracción tributaria la comunicación de

datos falsos o falseados en las solicitudes de número de identificación fiscal

provisional o definitivo. La infracción se califica como muy grave,

sancionándose con multa pecuniaria fija de 30.000 euros.

Cuando el NIF haya sido ya asignado por la Administración tributaria podrá

ésta proceder en determinados casos a la revocación del mismo. Los

acuerdos de revocación del NIF serán el resultado de determinadas

actuaciones de control censal que podrán realizarse, por excepción, fuera de

las oficinas de la Administración, según el artículo 136.4 LGT.

La revocación del NIF supone dejar sin efecto el número que en su día se

asignó a una entidad para que pudiera llevar a cabo relaciones de naturaleza

o con trascendencia tributaria. Se trata de poner obstáculos a una práctica

consistente en la obtención de un número de identificación fiscal por parte de

sociedades instrumentales, carentes de actividad real y de recursos propios,

cuya única finalidad es la cesión posterior de las participaciones sociales a

terceros, los cuales podrán hacer uso de ese número de identificación fiscal,

eludiendo la identificación ante la Administración tributaria de los socios o

partícipes fundadores, exigida por el RGAT.

La Administración tributaria podrá revocar el NIF asignado, cuando en el

curso de las actuaciones de comprobación censal o en las demás


152

actuaciones y procedimientos de comprobación o investigación se constate

cualquiera de las siguientes circunstancias:

1.- Cuando las personas o entidades a las que se haya asignado un NIF

provisional no aporten en plazo la documentación necesaria para obtener el

NIF definitivo, salvo que se justifique debidamente la imposibilidad de su

aportación.

Como se ha indicado anteriormente, las personas jurídicas y entidades sin

personalidad podrán solicitar la asignación de un NIF provisional mediante la

aportación, junto con la correspondiente declaración censal de alta, un

documento debidamente firmado en el que los otorgantes manifiesten su

acuerdo de voluntades para la constitución de la persona jurídica o entidad

de que se trate. Este NIF provisional podrá ser utilizado por la entidad en sus

relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.

Sin embargo la entidad con NIF provisional está obligada a aportar, dentro

del plazo fijado para ello, la documentación necesaria para la obtención del

NIF definitivo. El incumplimiento de esta obligación será motivo para iniciar el

procedimiento para la revocación del NIF provisional asignado.

2.- Cuando concurran los supuestos de baja de oficio en el Índice de

Entidades previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Las personas jurídicas en general, con excepción de las sociedades civiles,

así como determinadas entidades sin personalidad jurídica (fondos de

inversión, fondos de pensiones, etc) tienen la consideración de sujetos

pasivos del Impuesto sobre Sociedades y como tales deberán figurar

inscritos en un índice de entidades que se llevará en cada Delegación de la

AEAT, de acuerdo con el artículo 130 de la LIS.

De acuerdo con el artículo 131 LIS, cuando la entidad tenga débitos

tributarios que hayan sido declarados fallidos o hubieran omitido la


153

presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades durante tres

periodos impositivos consecutivos, la Administración tributaria podrá tramitar

el procedimiento para la baja en el índice de entidades. Además de los

efectos que dicha baja provoca, de acuerdo con el propio artículo 131 LIS,

será motivo para iniciar el procedimiento de revocación del NIF.

3.- Cuando durante un periodo superior a un año y después de realizar al

menos tres intentos de notificación hubiera resultado imposible la práctica de

notificaciones al obligado tributario en el domicilio fiscal o cuando se

hubieran dado de baja deudas por insolvencia durante tres periodos

impositivos o de liquidación.

El domicilio fiscal constituye un elemento esencial de la información censal,

en cuanto lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con

la Administración tributaria. El obligado tributario deberá comunicar a la

Administración su domicilio fiscal, determinado de acuerdo con las reglas del

artículo 48 LGT, así como los cambios que se produzcan en el mismo,

comunicación que deberá realizarse, cuando se trate de obligados incluidos

en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores, mediante la

presentación de una declaración censal, modelo 036. En el supuesto en que

hayan resultado infructuosas de forma reiterada las notificaciones

practicadas por la Administración tributaria en el domicilio comunicado,

podrá iniciarse el procedimiento para la revocación del NIF asignado. Para

ello es necesario que la imposibilidad de practicar notificaciones se

prolongue durante un periodo superior a un año, habiéndose realizado, al

menos, tres intentos de notificación.

Igualmente podrá iniciarse el procedimiento de revocación del NIF cuanto las

deudas tributarias generadas durante al menos tres periodos impositivos o

de liquidación hayan causado baja por insolvencia en el procedimiento de

recaudación.


154

4.- Cuando mediante declaración censal se hubiera comunicado el

desarrollo de actividades económicas inexistentes

Esta circunstancia se entiende producida cuando en la declaración censal

presentada se haya declarado una actividad económica que no se

corresponde con la realmente realizada, pero no porque se haya podido

producir un error en la declaración, sino porque lo que se pretende es evitar

el conocimiento por parte de la Administración tributaria de operaciones de

las que pudiera derivarse el incumplimiento de obligaciones tributarias o la

obtención indebida de beneficios o devoluciones fiscales.

También se producirá esta circunstancia cuando se declara una actividad

ficticia, que nunca se ha tenido la intención de desarrollar.

5.- Cuando la sociedad haya sido constituida por uno o varios fundadores sin

que en el plazo de tres meses desde la solicitud del NIF se inicie la actividad

económica ni los actos preparatorios para el ejercicio efectivo de la misma,

salvo que se acredite suficientemente la imposibilidad de realizar dichos

actos.

Una sociedad constituida conforme a derecho puede permanecer inactiva

durante un determinado periodo de tiempo. Sin embargo, no tiene sentido

constituir una sociedad con el fin de mantenerla inactiva indefinidamente. El

contrato de sociedad es aquel contrato mediante el cual dos o más personas

se obligan a poner en común dinero, bienes o industria con ánimo de partir

entre sí las ganancias, es decir, la sociedad se constituye con un fin o

propósito determinado.

Cuando se haya asignado un NIF a una sociedad que permanece inactiva,

podrá comprobarse si existen indicios de que se va a realizar efectivamente

una actividad económica determinada, en particular examinando la

realización o no de los actos que de ordinario son preparatorios de la

actividad. Si la solicitud de NIF se presentó sin declarar actividad alguna, se


155

podría exigir a la entidad la aportación de pruebas de que existe la intención

de iniciar alguna actividad económica que justifique la necesidad de un

número de identificación fiscal. Según el artículo 147 RGAT, si la situación

de inactividad se prolonga por un periodo de tres meses podrá iniciarse el

procedimiento de revocación del NIF, salvo que se acredite suficientemente

la existencia de una causa que impida la realización de esos actos

preparatorios de la actividad.

6.- Cuando se constate que un mismo capital ha servido para constituir una

pluralidad de sociedades, de forma que, en la consideración global de todas

ellas, se deduzca que no se ha producido el desembolso mínimo exigido por

la normativa aplicable.

Se trata de aquellos supuestos en que formalmente se ha realizado el

desembolso del capital exigido por la normativa mercantil, pero con

posterioridad se reintegran los fondos nuevamente a los socios, los cuales

los utilizan para constituir otra sociedad en un proceso que puede repetirse

de forma indefinida. Con ello se burlan las obligaciones que, en garantía de

los derechos de terceros que se van a relacionar con la sociedad, establece

la normativa mercantil sobre desembolso del capital social.

7.- Cuando se comunique el desarrollo de actividades económicas, de la

gestión administrativa o de la dirección de los negocios, en un domicilio

aparente o falso, sin que se justifique la realización de dichas actividades o

actuaciones en otro domicilio diferente.

Como ya se ha indicado, constituye un elemento esencial de la información

censal del obligado tributario el lugar del domicilio fiscal, que en el caso de

personas jurídicas será el lugar en que esté efectivamente centralizada la

gestión administrativa y la dirección de los negocios. Si se constata que en el

domicilio declarado por la persona jurídica no se producen esas

circunstancias podrá iniciarse el procedimiento de revocación del NIF, salvo


156

que se justifique la realización efectiva de la actividad en un domicilio

diferente.

En conclusión, procederá la revocación del número de identificación fiscal si

queda constatado que no se dan las circunstancias fácticas que son

presupuesto de la asignación del NIF y condición de su mantenimiento

(existencia de la actividad o del objeto social declarado, en la solicitud o en

sus estatutos, y su desarrollo en el domicilio comunicado) En definitiva,

siendo la obtención de un NIF una exigencia para la realización de

cualesquiera operaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria,

carece de sentido su mantenimiento y vigencia para la entidad que no las

realiza.

Cuando cualquiera de las circunstancias indicadas anteriormente concurren

antes de la asignación del NIF procederá la denegación del mismo.

El procedimiento para la revocación del NIF se inicia de oficio, por iniciativa

de los órganos de gestión o como consecuencia de una petición razonada

de los órganos de inspección. El acuerdo de revocación requerirá la previa

audiencia del obligado tributario por un plazo de 10 días. La revocación

deberá publicarse en el BOE y notificarse al obligado tributario. La

publicación de la revocación del NIF asignado a las personas jurídicas o

entidades en el BOE producirá los siguientes efectos, en tanto no se

rehabilite dicho NIF o se asigne un nuevo NIF:

- Cierre registral: se extenderá nota marginal en la hoja abierta a la entidad

en el registro público correspondiente en la que se hará contar que, en lo

sucesivo, no podrá realizarse inscripción alguna que afecte a la entidad.

- Bloqueo de cuentas o depósitos en entidades de crédito: no podrán

realizarse cargos o abonos en las cuentas o depósitos de que dispongan las

personas jurídicas o entidades sin personalidad a quienes se revoque el NIF.


157

La revocación implicará además que no se emitan certificados de estar al

corriente de las obligaciones fiscales.

Todo ello sin perjuicio del cumplimiento por la entidad de las obligaciones

transitorias pendientes, para lo que se utilizará transitoriamente el NIF

revocado.

Podrá obtenerse de la Administración tributaria la rehabilitación del NIF

revocado. Para ello deberá presentarse una solicitud acompañada de la

documentación que acredite cambios en la titularizad del capital de la

sociedad, con identificación de las personas que han pasado a tener el

control de la sociedad, así como documentación que acredite cuál es la

actividad económica que la sociedad va a desarrollar. En el caso de que no

se aporte esta documentación la solicitud de rehabilitación del NIF se

archivará sin más trámite.

Si no se ha producido resolución expresa de la solicitud de rehabilitación en

el plazo de tres meses, se entenderá denegada.

El acuerdo de rehabilitación del NIF estará sujeto a los mismos requisitos de

publicidad establecidos para la revocación.


158

ONCE.- ACTUACIONES DE FORMACIÓN Y MANTENIMIENTO DEL

CENSO. ACTUACIONES DE COMPROBACIÓN CENSAL

En el capítulo anterior se ha descrito la composición de los censos tributarios

de la Administración tributaria y se han analizado las funciones de la

Administración tributaria en relación con el número de identificación fiscal, en

cuanto código individualizado en torno al cual se organiza toda la

información con trascendencia tributaria correspondiente a cada uno de los

obligados incluidos en los censos.

En el presente capítulo vamos a analizar las distintas actuaciones que dentro

de una planificación anual realizan los órganos de gestión tributaria con el fin

de procurar una permanente actualización de la información obrante en los

censos tributarios, mediante la depuración de los errores y deficiencias

detectados o la incorporación de información adicional con trascendencia

tributaria obtenida a través de diversas fuentes.

Según el artículo 117 LGT forma parte de la gestión tributaria la función

administrativa dirigida a la elaboración y mantenimiento del censo.

La adecuada formación del censo y el mantenimiento actualizado del mismo,

en particular por lo que se refiere al Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores, es esencial para la gestión del sistema tributario y la detección

y regularización de incumplimientos.

Con los datos incluidos en el Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores, de acuerdo con el RGAT, combinados con la información

disponible sobre el cumplimiento efectivo de las obligaciones tributarias, se

puede obtener el llamado vector fiscal del obligado tributario, en el que

podemos determinar:

- Modelos de declaración que debe presentar de forma periódica

- Periodicidad de los modelos de declaración a presentar.


159

- Fiabilidad de la información, teniendo en cuenta la presentación o

no de las autoliquidaciones en los periodos anteriores.

- Fecha de alta o baja de cada obligación y estado: activa o inactiva.

- Indicador de cumplimiento de cada obligación.

- Nivel de referencia (importe esperado) por cada modelo de

declaración a presentar. Ese nivel de referencia será normalmente

el histórico, es decir, el promedio de los ingresos declarados en las

autoliquidaciones presentadas en el ejercicio inmediatamente

anterior.

Las actuaciones desarrolladas por los órganos de gestión tributaria en su

función de formación y mantenimiento del censo son las siguientes.

3.1. Gestión de la declaración censal

La formación y mantenimiento del Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores depende en buena medida de la correcta y eficaz tramitación,

verificación y grabación de las altas, modificaciones y bajas comunicadas

por los propios contribuyentes a través de las declaraciones censales.

Según el artículo 144 del RGAT el control de las declaraciones censales de

alta, modificación y baja se realizará de acuerdo con los datos comunicados

o declarados por el propio obligado tributario, con los datos que obren en

poder de la Administración, así como mediante el examen físico y

documental de los hechos y circunstancias en las oficinas, despachos,

locales y establecimientos del obligado tributario.

La información que se obtiene de las declaraciones censales permite

detectar incoherencias y discrepancias entre la situación censal del

contribuyente y las declaraciones que presente en el futuro, por lo que la

incorporación correcta y rápida a las Bases de Datos constituye una

prioridad para los órganos de gestión tributaria.


160

Con el fin de conseguir esa rápida incorporación de información a las bases

de datos tributarios, en los últimos años se ha venido potenciando la

presentación de las declaraciones censales por medios telemáticos,

estableciendo nuevos supuestos en los que la documentación

complementaria se puede presentar en forma de documentos electrónicos

en el Registro Telemático General de la Agencia Tributaria.

3.2. Depuración censal integral

De acuerdo con el artículo 144 del RGAT la Administración tributaria podrá

requerir la presentación de las declaraciones censales y la aportación de la

documentación que deba acompañarlas y su ampliación y la subsanación de

los defectos advertidos y podrá incorporar de oficio los datos que deban

figurar en los censos.

Para la depuración del Censo se realiza cada año una Campaña de

Depuración Censal Integral, cuyo objetivo es verificar la coherencia de los

datos recogidos en el Censo para, una vez detectadas las posibles

incoherencias o incidencias, ir solucionándolas, bien en la propia oficina si se

cuenta con suficiente información, bien requiriendo al contribuyente para que

aclare su situación tributaria.

Algunos criterios que se utilizan para la Depuración Censal Integral son los

siguientes:

- Contribuyentes que tienen marcado en su información censal regímenes

de tributación incompatibles entre sí. Por ejemplo, es incompatible tener

marcado el régimen de estimación directa en IRPF y también el régimen de

estimación objetiva.

- Contribuyentes con obligaciones imputadas cuyo grado de fiabilidad es

escaso. En determinados casos concurren circunstancias que permiten dar

una obligación de baja sin necesidad de requerir al contribuyente. Así,

cuando el contribuyente no figura de alta en el IAE, la obligación está


161

imputada con una cierta antigüedad y, además, nunca se llegó a presentar

declaración por esa obligación, se considera que se puede eliminar la

obligación, permaneciendo el contribuyente en el Censo.

- Contribuyentes que presentan autoliquidaciones en un modelo de

declaración incorrecto según su información censal. El contribuyente

presenta autoliquidaciones y, sin embargo, tiene la obligación de baja, o

bien, tiene marca en un régimen determinado y presenta modelos

correspondientes a otro régimen.

- Obligados con actividades económicas de alta en el censo y sin embargo

no consta su obligación de presentar las declaraciones periódicas

correspondientes a los principales impuestos que gravan esas actividades.

- Contribuyentes con imputaciones de adquisiciones intracomunitarias de

bienes sujetas a IVA, que no constan de alta en el Registro de operadores

intracomunitarios.

- Obligados en el régimen de estimación objetiva del IRPF y en el régimen

especial simplificado del IVA, excluidos de estos regímenes de tributación

por superar determinados importes, pero que utilizan modelos de

declaración de IVA que no están en consonancia con el régimen de

estimación de rendimientos en el IRPF y en el IVA que efectivamente les

corresponde.

Con estas actuaciones se pretende que la información censal de los

contribuyentes incluidos en el Censo de Empresarios sea correcta, para un

más eficaz control de las declaraciones anuales y periódicas. Anualmente en

la campaña de depuración censal integral desarrollada por los órganos de

gestión se requiere en unidad de acto la aclaración o subsanación de todas

las incoherencias censales detectadas para un mismo obligado, evitándole

las molestias derivadas de la emisión de requerimientos sucesivos.

Las actuaciones se realizan sobre el colectivo seleccionado con la emisión

de una carta que induzca la presentación de la correspondiente declaración

censal de modificación o, en su caso, de la autoliquidación correspondiente.

También podrán realizarse actuaciones de depuración en oficina, sin


162

necesidad de enviar cartas, y visitas a los establecimientos del obligado

tributario diligenciadas por un Agente Tributario.

3.3. Rectificación de la situación censal.

Cuando se pongan de manifiesto omisiones o inexactitudes en la

información que figure en el censo, podrá procederse a la rectificación de la

situación censal del obligado tributario, de acuerdo con el procedimiento

regulado en el artículo 145 del RGAT.

El procedimiento de rectificación de la situación censal podrá iniciarse

mediante requerimiento para que el obligado aclare o justifique la

discrepancia observada o los datos relativos a su declaración censal; o bien

directamente mediante la notificación de la propuesta de resolución cuando

la Administración cuente con datos suficientes. Una vez notificada la

propuesta de resolución, se concederá al obligado tributario un plazo de 10

días para que alegue lo que convenga a su derecho.

El procedimiento terminará de alguna de las siguientes formas:

a) Resolución en la que se rectifiquen los datos censales, que deberá ser

motivada

b) Subsanación, aclaración o justificación de la discrepancia o el dato objeto

del requerimiento, sin necesidad de resolución expresa.

c) Caducidad

d) Inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que

incluya el objeto del procedimiento de rectificación de la situación censal.

También podrá rectificarse de oficio la situación censal del obligado tributario

sin necesidad de instruir el procedimiento indicado, cuando así se derive de

actuaciones o procedimientos de aplicación de los tributos en los que haya

sido parte el propio obligado tributario y en los que se hayan realizado

actuaciones de control censal, siempre que en dicha rectificación no sean


163

tenidos en cuenta otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que los

constatados en dichos procedimientos. La modificación efectuada deberá ser

comunicada al obligado tributario.

3.4. Depuración del Índice de entidades

El artículo 130 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

señala que en cada Delegación de la AEAT se llevará un Índice de

Entidades en el que se inscribirán las que tengan su domicilio fiscal en su

ámbito territorial.

El artículo 131.b) del Texto Refundido indica que la AEAT acordará, previa

audiencia del interesado, la baja provisional en el Índice cuando la entidad

no hubiere presentado declaración por el IS durante tres períodos

impositivos consecutivos.

El acuerdo de baja provisional será notificado al registro público

correspondiente, que extenderá una nota marginal en la hoja abierta a la

entidad en la que hará constar que, en lo sucesivo, no podrá realizarse

ninguna inscripción hasta que se presente certificación de alta en el Índice.

El artículo 146 del RGAT prevé éste como uno de los supuestos en que

procede la rectificación de oficio de la situación censal del obligado tributario

sin necesidad de instruir el procedimiento regulado en el artículo 145 del

RGAT.

Para depurar el Índice de Entidades se lleva a cabo una campaña anual.

Para ello se forman dos grupos, uno con los contribuyentes que llevan tres

ejercicios consecutivos sin presentar declaración y otro con los que no la han

presentado por uno o dos de los tres ejercicios a los que se refiere la

campaña.


164

Se envían requerimientos a las entidades que llevan tres períodos sin

presentar declaración, indicándoles que, si no presentan, causarán baja en

el Índice. A las entidades que no han presentado IS por uno o dos años, se

les reclama la declaración pero sin advertir de la baja en el Índice ya que en

este caso no procede.

Transcurrido un mes desde la notificación del requerimiento o desde la

publicación en el boletín oficial correspondiente sin que la entidad haya

presentado las autoliquidaciones, se procede a darle de baja y a comunicarlo

al registro correspondiente.

3.5. Control sobre el ROI

Se activará el NIF a efectos del IVA a los sujetos pasivos de este impuesto

que soliciten expresamente su inclusión en el Registro de Operadores

Intracomunitarios a través de la declaración censal. La correcta tributación

del IVA en el tráfico intracomunitario exige el establecimiento de ciertos

controles sobre el acceso al ROI. Corresponde a los órganos de gestión la

tramitación de las solicitudes de alta en el ROI, así como la comprobación

del cumplimiento de los requisitos establecidos para formar parte del mismo.

Estas solicitudes se someten a un proceso informático que activa

determinados atributos de riesgo y tienen por finalidad evitar el acceso al

ROI con fines especulativos o fraudulentos.

En el curso de estas comprobaciones, los órganos de gestión podrán

requerir la aportación de la documentación justificativa correspondiente y

realizar visitas de comprobación censal fuera de las oficinas de la

Administración.

Podrá denegarse la inclusión en el ROI cuando se compruebe la falta de

veracidad de los datos comunicados en la solicitud de NIF o cuando no se

aporte en plazo la documentación exigida para la obtención del NIF

definitivo. Asimismo podrá denegarse, mediante acuerdo motivado del


165

delegado competente de la AEAT la inclusión en el ROI cuando concurran

las circunstancias que, como veremos, determinan la baja cautelar en dicho

registro.

Igualmente se efectúan controles sobre los contribuyentes que ya figuran de

alta en el ROI. El delegado competente de la AEAT o el director del

departamento competente de la AEAT podrán acordar motivadamente la

baja cautelar en el ROI de las personas y entidades incluidas en los

supuestos enunciados en el artículo 144.4 del RGAT:

a) Cuando en una actuación o procedimiento tributario se constate la

inexistencia de la actividad económica o del objeto social declarado o de

su desarrollo en el domicilio comunicado, o que en el domicilio fiscal no

se desarrolla la gestión administrativa y la dirección efectiva de los

negocios.

b) Cuando el obligado tributario hubiera resultado desconocido en la

notificación de cualquier actuación de aplicación de los tributos.

c) Cuando se constate la posible intervención del obligado en operaciones

de comercio exterior o intracomunitario, de las que pueda derivarse el

incumplimiento de la obligación tributaria o la obtención indebida de

beneficios o devoluciones fiscales en relación con el IVA.

Una vez acordada la baja cautelar, deberá iniciarse en el plazo de un mes el

correspondiente procedimiento de rectificación de la situación censal, tras el

cual se convertirá en definitiva la baja acordada. Si en el plazo indicado no

se inicia el procedimiento procederá el levantamiento de la medida cautelar.

A efectos de entender cumplido el plazo del mes, será suficiente acreditar

que se ha realizado un intento de notificación del inicio del procedimiento.

La Administración tributaria podrá acordar la de baja de oficio en el ROI, sin

necesidad de instruir el procedimiento de rectificación censal, de las

personas o entidades con NIF provisional que no aporten en plazo la


166

documentación necesaria para obtener el NIF definitivo, salvo que, en dicho

plazo, justifiquen la imposibilidad de su aportación.

Igualmente se podrá acordar de oficio la baja de aquellos obligados

tributarios a los que hubiera resultado imposible practicar notificaciones en

su domicilio fiscal, durante un periodo superior a un año y después de

realizar, al menos, tres intentos; así como aquellos que tengan deudas de

baja por insolvencia durante tres periodos impositivos o de liquidación.

El procedimiento de baja cautelar, así como los motivos de baja de oficio son

aplicables en los mismos términos al Registro de devolución mensual, al que

nos referimos en el apartado siguiente.

3.5. Control sobre el Registro de Devolución Mensua l

Los órganos de gestión tienen encomendadas una serie de actuaciones de

control sobre las solicitudes de inclusión en el Registro de devolución

mensual, con el fin de evitar la inscripción o permanencia indebida de

contribuyentes en dicho registro y la obtención indebida de las consiguientes

ventajas fiscales que ello conlleva.

Para ejercer el derecho a la devolución mensual del Impuesto sobre el Valor

Añadido es necesario estar inscrito en el registro de devolución mensual.

Los requisitos para solicitar la inscripción son los siguientes:

- Solicitar la inscripción mediante la presentación de una declaración

censal modelo 036

- Que el solicitante se encuentre al corriente de sus obligaciones

tributarias

- Que el solicitante no se encuentre en alguno de los supuestos que

podrían dar lugar a la baja cautelar en el registro de devolución

mensual o a la revocación del número de identificación fiscal,

previstos en los artículos 144.4 y 146.1 b), c) y d) del RGAT


167

- Que el solicitante no realice actividades que tributen en el régimen

simplificado

La solicitud de inscripción deberá presentarse en el mes de noviembre del

año anterior a aquel en que deba surtir efectos, realizándose la inscripción

desde el día 1 de enero. No obstante, los sujetos pasivos que no hayan

solicitado la inscripción en el plazo indicado, podrán igualmente solicitar su

inscripción durante el plazo de presentación de las declaraciones-

liquidaciones periódicas, surtiendo efectos la inscripción desde el día

siguiente a fin del periodo de liquidación.

La presentación de solicitudes fuera de los plazos establecidos conllevará su

desestimación y archivo sin más trámite que la comunicación al sujeto

pasivo.

Si transcurridos tres meses no se ha recibido notificación expresa de la

resolución del expediente, el sujeto pasivo podrá entender desestimada la

solicitud.

El incumplimiento de los requisitos indicados anteriormente o la constatación

de la inexactitud o falsedad de la información censal facilitada a la

Administración será causa para la denegación de la inscripción o, si se trata

de sujetos ya inscritos, para la exclusión. La exclusión surtirá efectos desde

el primer día del periodo de liquidación en el que se haya notificado el

acuerdo.

Una vez excluido, el sujeto pasivo no podrá solicitar la inscripción durante los

tres años siguientes.

Los sujetos inscritos en el registro deberán permanecer en él al menos

durante el año para el que se solicitó la inscripción. Si se solicitó la

inscripción durante el plazo de presentación de las declaraciones-


168

liquidaciones periódicas, el periodo mínimo de permanencia será el año de la

solicitud y el inmediato siguiente.

La solicitud de baja voluntaria en el registro se presentará en el mes de

noviembre del año anterior a aquel en que deba surtir efectos, no pudiendo

solicitarse nuevamente la inscripción dentro del mismo año natural para el

que se solicitó la baja.

Las solicitudes de devolución presentadas por sujetos no inscritos en el

registro y correspondientes a periodos de liquidación distintos del último del

año natural no iniciarán el procedimiento de devolución.

Los sujetos pasivos inscritos en este registro deberán presentar sus

declaraciones-liquidaciones de IVA por vía telemática y con periodicidad

mensual. Junto con cada declaración liquidación deberán presentar una

declaración informativa (modelo 340) con el contenido de los libros registros

establecidos en el Reglamento del IVA.

3.6. Otras actuaciones

El Censo se forma, fundamentalmente, con los datos que proporcionan las

declaraciones censales. No obstante, también existen otras fuentes que

aportan información significativa.

Así, se obtiene información a través de las declaraciones presentadas por

terceros en cumplimiento de las obligaciones de información establecidas

con carácter general.

Corresponde a los órganos de gestión completar el Censo de Empresarios,

Profesionales y Retenedores a partir de la información obtenida de terceras

personas, en particular de otras Administraciones Públicas y mediante el

desarrollo de actuaciones de investigación censal. Consisten estas

actuaciones en el análisis de la información que hace presumir el ejercicio de


169

actividades económicas por personas no identificadas en el Censo:

declaraciones informativas de terceros; consumos de energía, agua o

telefonía; fuentes externas como guías telefónicas o medios de

comunicación, etc. Se realizarán visitas a los locales y sedes de las

actividades o bien se procederá a la emisión de cartas y requerimientos. Si

procede, se iniciarán actuaciones específicas para regularizar los

incumplimientos detectados. Podrá decidirse igualmente el alta de oficio en

el Censo para propiciar un seguimiento posterior a través de las campañas

anuales de control de obligaciones periódicas y anuales.

En todas las actuaciones señaladas en los apartados anteriores se prevé

una coordinación con los órganos de inspección, con el fin de que se inicien

actuaciones inspectoras en relación con aquellos supuestos que revistan

una mayor complejidad o riesgo de fraude. Los Departamentos de Gestión y

de Inspección establecerán los criterios de selección oportunos para el

traslado a inspección de los incumplimientos más graves que se detecten,

en atención a las mayor amplitud de las facultades que pueden desarrollarse

en el seno de un procedimiento inspector.

3.7. Colaboración social

Uno de los aspectos en los que se ha potenciado en los últimos años la

colaboración social en la aplicación de los tributos es el que se refiere a las

labores de formación y mantenimiento del censo.

Ya hemos comentado la importancia que en la gestión de los censos

tributarios tiene la explotación de los datos contenidos en las declaraciones

informativas. Asimismo, debemos destacar las actuaciones tendentes a

agilizar los procedimientos de alta en el censo de nuevas entidades a través

de la asignación del NIF provisional o definitivo.

La AEAT podrá suscribir convenios con los organismos e instituciones que

intervienen en el proceso de creación de entidades para la comunicación a


170

estas del NIF provisional o definitivo. Se han suscrito convenios con Notarios

y con el Colegio de Registradores de la Propiedad y Mercantiles que, entre

otras medidas, prevén el establecimiento de procedimientos de transmisión

telemática de información desde las Notarías y los Registros Mercantiles

hasta la Agencia Tributaria. Tanto los Notarios como los Registradores

Mercantiles podrán presentar por vía telemática, en representación de las

sociedades mercantiles o entidades sujetas a inscripción, la declaración

censal de alta, así como la documentación adicional que resulte exigible

para solicitar la asignación del NIF.

Por otro lado, las sociedades de responsabilidad limitada en constitución

podrán sustituir la declaración de alta en el Censo de empresarios,

profesionales y retenedores por un sistema de tramitación telemática,

consistente en la presentación del llamado Documento Único Electrónico

(DUE). Las sociedades que se acojan a este procedimiento quedarán

exoneradas de la obligación de presentar la declaración censal de alta, sin

perjuicio de la presentación posterior de las declaraciones de modificación y

baja que correspondan.


171

DOCE. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL DE OBLIGACIONES

PERIÓDICAS

1.- Concepto de obligaciones periódicas

Las obligaciones tributarias tienen en ocasiones carácter esporádico, en

cuanto derivan de la realización de un hecho imponible en un momento

determinado, como es el caso de las obligaciones derivadas del Impuesto

sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o el

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Una vez realizado uno de los

hechos imponibles gravados por estos impuestos, nace una obligación

tributaria que debe cumplirse dentro de un plazo determinado. En otros

casos, las obligaciones tributarias revisten un carácter periódico, cuyo

cumplimiento se sujeta a determinados plazos fijados por la normativa

tributaria con una periodicidad anual, trimestral o mensual. Anualmente debe

presentarse, por ejemplo la declaración del IRPF o del Impuesto sobre

Sociedades, incluyendo las rentas obtenidas durante un determinado

periodo de tiempo. Los sujetos pasivos del IVA deben presentar con una

periodicidad trimestral o mensual una autoliquidación en la que se incluyan

la totalidad de las operaciones sujetas realizadas durante el periodo

impositivo anterior.

A los efectos de las actuaciones de control que vamos a analizar en el

presente capítulo entenderemos por obligaciones periódicas exclusivamente

aquellas que tengan una periodicidad inferior al año, que son las que se

imponen a los obligados tributarios integrados en el Censo de Empresarios,

Profesionales y Retenedores y cuyo incumplimiento puede detectarse de

forma inmediata a través de la información contenida en dicho censo.

Podemos distinguir tres grandes apartados:

1.- Obligación de retener o realizar ingresos a cuenta : las personas

jurídicas o entidades, así como las personas físicas que ejercen actividades

económicas, al satisfacer determinadas rentas están obligados a retener o


172

ingresar determinadas cantidades a cuenta de la obligación tributaria anual

del perceptor.

Las cantidades retenidas deberán ser autoliquidadas con una periodicidad

trimestral (o mensual, cuando se trata de obligados incluidos en el registro

de grandes empresas o de Entidades Públicas cuyo presupuesto supere los

6 millones de euros) a través del modelo de declaración que corresponda al

tipo de renta satisfecho: modelo 110 (retenciones a cuenta del IRPF por

rendimientos del trabajo, de actividades profesionales y determinados

premios); modelo 115 (retenciones por arrendamientos de inmuebles); 124

(retenciones por dividendos y otros rendimientos de capital mobiliario), etc.

2.- Obligación de efectuar pagos a cuenta del I.R.P.F. o del IS:

Los contribuyentes del IRPF que ejerzan actividades económicas están

obligados a autoliquidar e ingresar, en concepto de pago a cuenta del IRPF,

determinadas cantidades en los meses de abril, julio, octubre y enero. La

autoliquidación se realiza a través del modelo 130 (empresarios y

profesionales en estimación directa) o del modelo 131 (empresarios en

módulos). No están obligados a realizar pagos fraccionados los

profesionales cuyos ingresos están sometidos a retención en, al menos un

70 por ciento.

Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades deberán efectuar un

pago fraccionado a cuenta del impuesto en los meses de abril, octubre y

diciembre. La autoliquidación e ingreso de estas cantidades se realiza a

través del modelo 202.

3.- Obligaciones relativas al IVA

Las autoliquidaciones de IVA se presentan trimestralmente (excepto los

sujetos pasivos incluidos en el registro de grandes empresas, que lo harán

mensualmente) utilizando el modelo 303 (sujetos pasivos en el régimen


173

general) o el 310 (sujetos en régimen simplificado). Los sujetos pasivos del

IVA están obligados a presentar la autoliquidación aun en el caso de que

durante el periodo correspondiente no hayan realizado ninguna actividad

Los sujetos pasivos inscritos en el registro de devoluciones mensuales

deberán presentar sus autoliquidaciones por vía telemática con una

periodicidad mensual.

2.- Actuaciones de control

Las campañas de control del cumplimiento de obligaciones periódicas tienen

como objetivo detectar de forma rápida omisiones de la obligación de

declarar, así como la presentación de declaraciones por importes simbólicos

o con diferimiento de ingresos al último periodo de liquidación del ejercicio.

A través de estas actuaciones se tratan dos tipos de presuntos

incumplimientos:

- Incumplimientos absolutos : omisión total de la autoliquidación por quien

consta como obligado a presentarla.

- Incumplimientos relativos : presentación de una autoliquidación con un

ingreso anormalmente bajo en relación con los ingresos que realiza

habitualmente el obligado por el concepto de que se trate.

En general, las actuaciones de control de las obligaciones periódicas se

enmarcan dentro de la función contemplada en el artículo 117 e) LGT:

control del cumplimiento de la obligación de presentar declaraciones

tributarias. Cuando se detecta el posible incumplimiento la Administración no

tiene información que permita practicar una liquidación provisional, por lo

que el objetivo que se persigue es el de advertir al contribuyente del

incumplimiento detectado para fomentar que regularice su situación y no

reitere su incumplimiento en periodos posteriores. Será tras la presentación

de la declaración anual correspondiente cuando la Administración tenga en


174

su poder la información que permita, en su caso, practicar una liquidación,

proveniente de la propia declaración presentada o de las declaraciones

informativas presentadas por terceros.

De acuerdo con el artículo 153 del RGAT corresponde a la Administración

tributaria el control del cumplimiento de la obligación de presentar

declaraciones o autoliquidaciones cuando dicha obligación resulte de su

situación censal. Se podrá requerir al obligado tributario para que presente la

declaración o autoliquidación omitida o, en su caso, comunique la

correspondiente modificación o baja censal.

En los casos en que no se atienda el requerimiento o en que, atendiéndose

este, se presente una declaración o autoliquidación en la que se aprecien

discrepancias respecto de los importes declarados o autoliquidados por el

obligado tributario o por terceros, podrá iniciarse el correspondiente

procedimiento de comprobación o investigación.

El procedimiento de control de presentación de declaraciones o

autoliquidaciones terminará de alguna de las siguientes formas:

a) Por la presentación de la declaración o autoliquidación omitidas

b) Por la justificación de la no sujeción o exención en el cumplimiento de la

obligación de presentación, circunstancia de la que se dejará constancia

expresa en diligencia.

c) Por el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación.

d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de tres meses sin haberse

notificado resolución expresa que ponga fin al procedimiento.

Solamente en determinados casos se prevé la iniciación de un

procedimiento de comprobación limitada de acuerdo con el artículo 117 h)

LGT en relación con las obligaciones periódicas:


175

- Supuestos en los que la Administración tiene datos suficientes

para liquidar sin necesidad de requerir al contribuyente

(determinados pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre

Sociedades, aquellos que se determinan en función de la cuota

íntegra del último periodo impositivo, de acuerdo con el artículo

45.2 del TR de la LIS)

- Requerimientos de Libros Registros a determinados

contribuyentes en supuestos de incumplimientos relativos.

En el caso de las declaraciones-liquidaciones de IVA presentadas por

sujetos pasivos inscritos en el registro de devolución mensual, el control

trasciende igualmente de la mera verificación de que la declaración ha sido

presentada, dando lugar a la revisión en vía de gestión de la corrección de

los datos declarados.

2.1. Planificación de actuaciones

La planificación anual del control tributario que realizan los Servicios

Centrales de la AEAT contempla para el ámbito de gestión tributaria un

control de obligaciones periódicas dirigido a detectar incumplimientos a partir

de la información que consta en el Censo de empresarios, profesionales,

retenedores y arrendadores de locales de negocios, con emisión de cartas-

aviso o requerimientos de forma inmediata para impedir que el

incumplimiento se reitere.

Dicho control se desarrolla a través de las siguientes actuaciones, iniciadas

a partir del vencimiento de cada uno de los periodos mensuales o

trimestrales de declaración:

1.- Control de cumplimiento de la obligación de present ar

autoliquidaciones tributarias periódicamente


176

� Control de contribuyentes no declarantes de pagos f raccionados

en el IRPF y autoliquidaciones trimestrales de rete nciones e IVA

� Control de contribuyentes de especial seguimiento

incumplidores de obligaciones periódicas

2- Comprobación de los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto

sobre Sociedades (contribuyentes que no optan por e l procedimiento

del artículo 45.3 del Texto Refundido de la LIS)

3.- Control de las declaraciones mensuales de IVA p resentadas por los

sujetos pasivos inscritos en el registro de devoluc ión mensual.

2.2. Sistema de control de presentación de autoliqu idaciones

2.2.1. Detección de incumplimientos

El SCPA (Sistema de Control de Presentación de Autoliquidaciones) controla

el cumplimiento de las obligaciones de presentar autoliquidaciones con

carácter periódico, excepto las anuales, que tienen sus propios controles.

De la información contenida en el Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores, además de los datos identificativos de los contribuyentes,

pueden extraerse los datos que se relacionan a continuación, que

constituyen el llamado del vector fiscal del contribuyente:

- Modelos de declaración que deben presentar de forma periódica

- Periodicidad de los modelos de declaración a presentar

- Fiabilidad de la información, teniendo en cuenta el comportamiento

anterior del contribuyente.

- Fecha de alta o baja de cada obligación y estado de la misma:

activa o inactiva

- Indicador de cumplimiento de cada obligación.


177

- Nivel de referencia o importe esperado por cada declaración a

presentar.

El cruce de la cuenta corriente de obligaciones (autoliquidaciones

presentadas) con la información disponible en el vector fiscal de cada

contribuyente, permite la detección inmediata de los incumplimientos de las

obligaciones periódicas.

2.2.2. Nivel de referencia cierto y estimado

El procedimiento para el control de las obligaciones periódicas se divide en

dos ramas diferentes, en función de si estamos ante obligaciones con nivel

de referencia cierto o estimado.

La principal diferencia entre ambas ramas estriba en que cuando se trata de

obligaciones con nivel de referencia estimado, la Administración, a priori, no

tiene datos suficientes para practicar una liquidación cuando detecta que el

contribuyente no ha presentado una autoliquidación, por tanto la actuación

se concreta en el envío al contribuyente de un requerimiento o una carta

comunicación reclamándole la autoliquidación omitida.

El nivel de referencia estimado se calcula en función de la media aritmética

de las autoliquidaciones presentadas por cada concepto en el ejercicio fiscal

anterior.

En el caso de obligaciones con nivel de referencia cierto, la Administración

dispone de datos suficientes para poder practicar liquidación provisional sin

necesidad de requerimiento previo (independientemente de que pueda

enviar una carta de aviso para facilitar el cumplimiento voluntario),

notificándosela al contribuyente y concediéndole trámite de alegaciones para

que pueda aducir lo que estime conveniente en defensa de sus derechos.


178

En esta rama se controla fundamentalmente el cumplimiento de la obligación

de realizar pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades.

2.2.3. Procedimiento

Con el SCPA se pueden realizar hasta cuatro campañas cada año, si se

trata de obligaciones trimestrales, o hasta doce, si se trata de obligaciones

mensuales. En cada una se pueden requerir todos los incumplimientos

correspondientes al ejercicio en curso.

Cada campaña se inicia con la determinación del colectivo de contribuyentes

que presuntamente ha incumplido alguna obligación. Para generar este

colectivo se comparan las obligaciones que cada contribuyente tiene de alta

con las autoliquidaciones que efectivamente ha presentado.

A continuación, y dada la imposibilidad de requerir a todos los presuntos

incumplidores, hay que establecer con qué contribuyentes se van a continuar

las actuaciones. Para ello, se tendrán en cuenta factores como la naturaleza

del contribuyente (persona física o jurídica), la actividad que realiza

(empresario, profesional, artista, etc.), la cantidad que presuntamente está

defraudando (se compara lo que ha ingresado con lo que la Administración

esperaba que ingresara en función de los datos disponibles), los modelos

incumplidos (de retenciones del trabajo, arrendamientos, capital mobiliario,

de IVA, etc.), cartas o requerimientos no atendidos en campañas

anteriores... Estos atributos de información, organizados de forma

sistemática en la aplicación informática de control permiten realizar la

selección de los incumplimientos que van a ser tratados mediante carta o

requerimiento, así como excluir a los restantes.

Para controlar las obligaciones con nivel de referencia estimado se pueden

remitir cartas comunicación o requerimientos. Las principales diferencias son

las siguientes:


179

1) normalmente, cuando se envía una carta sólo se refiere a

incumplimientos por el último trimestre de los que abarque la

campaña, mientras que el requerimiento incluye incumplimientos

por cualquier período del ejercicio en curso;

2) la carta comunicación no lleva acuse de recibo, el requerimiento,

sí;

3) el no atender la carta comunicación no lleva aparejado sanción, en

cambio el no atender un requerimiento puede constituir infracción

grave (artículo 203 de la LGT).

En el desarrollo de las actuaciones se tendrá en cuenta el vencimiento de la

declaración anual correspondiente puesto que se trata de campañas de

control de obligaciones a cuenta cuya razón de ser desaparece una vez

vencida o cumplida la obligación anual.

Los incumplimientos más graves o con mayor riesgo de fraude podrán

originar el traslado del expediente a los órganos de inspección para que

estos continúen las actuaciones.

2.3. Contribuyentes de especial seguimiento

En cada Delegación Especial existe un colectivo de contribuyentes,

denominado de especial seguimiento, dentro del conjunto de empresarios y

profesionales en estimación directa, normal y simplificada, en el IRPF, y de

los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, excepto grandes

empresas, que se define en función, entre otros extremos, de su importancia

económica y del número de empleados.

En este colectivo se seleccionarán los incumplidores absolutos (no

declarantes), para controlar el cumplimiento de la obligación de presentar

declaraciones utilizando el procedimiento previsto en el artículo 117.1 e) LGT

y a los contribuyentes con incumplimientos relativos (ingresos simbólicos o


180

notoriamente inferiores a los esperados como nivel de referencia) para

realizar, si procede, una actuación de comprobación limitada.

La selección se realizará teniendo en cuenta la importancia económica del

expediente, el nivel de fraude estimado, la información existente en la base

de datos sobre el contribuyente, los medios disponibles y las posibilidades

reales de ultimación del mismo por Inspección en el caso de que el

requerimiento sea desatendido, sobre todo cuando se trata de

incumplimientos relativos.

Una vez seleccionados los contribuyentes sobre los que se va a actuar,

podrá optarse por efectuar comunicaciones telefónicas o remitir cartas-

comunicación (sin acuse de recibo) o, alternativamente, emitir

requerimientos.

Cuando se decida iniciar un procedimiento de comprobación limitada sobre

contribuyentes con incumplimientos relativos, los órganos de gestión podrán

requerir la aportación de Libros-registros, sin perjuicio de que los

expedientes con mayor riesgo de fraude sean remitidos a los órganos de

inspección para su continuación.

2.4. Control del modelo 202. Nivel de referencia ci erto

El artículo 45 del Texto Refundido de la LIS establece la obligación de

realizar pagos fraccionados a cuenta de este impuesto en abril, octubre y

diciembre.

En principio, para calcular la base del pago fraccionado se tiene en cuenta la

cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración

estuviera vencido, minorada en las deducciones, bonificaciones y

retenciones correspondientes.


181

No obstante, el apartado 3 del artículo 45 permite optar por calcular el pago

fraccionado en función de la base imponible del período de los tres, nueve u

once primeros meses del año natural.

El procedimiento de comprobación de pagos fraccionados a cuenta del IS se

basa en la práctica de liquidaciones provisionales a aquellas entidades que,

no habiendo ejercitado la opción a que se refiere el artículo 45.3, no

presenten el modelo 202 (incumplimiento absoluto) o lo presenten

ingresando una cantidad inferior a lo esperado (incumplimiento relativo).

Previamente a la práctica de la liquidación provisional, se dará trámite de

audiencia al interesado. Todo ello en el marco previsto para la comprobación

limitada por los artículos 136 a 140 LGT.

También es posible enviar una carta de aviso, sin acuse de recibo, para

fomentar el cumplimiento voluntario.

Se pueden realizar tres campañas al año, una por cada pago fraccionado.

En la selección de expedientes correspondientes al segundo y tercer pago

fraccionado se valorará la proximidad de las actuaciones al vencimiento de

la obligación de presentar la correspondiente declaración anual.

2.5. Declaraciones mensuales de IVA presentadas por sujetos pasivos

inscritos en el registro de devolución mensual

Con carácter general, los sujetos pasivos del IVA pueden solicitar la

devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en

la autoliquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho

año.

No obstante, los sujetos pasivos inscritos en el registro de devolución

mensual tendrán derecho a la devolución del saldo existente a su favor al

término de cada período de liquidación, que será en todo caso coincidente

con el mes natural. Por ello las declaraciones presentadas son sometidas a


182

un procedimiento especial de control, adicional a los controles previos a su

inclusión en el registro.

Los sujetos pasivos inscritos en este registro deben presentar sus

autoliquidaciones por vía telemática, acompañadas de una declaración

informativa (modelo 340) con el contenido de los libros registros de IVA.

Las declaraciones presentadas son sometidas a un proceso de evaluación

del riesgo de la propia declaración o del sujeto pasivo, que determinará el

estado en que queda la declaración previamente a su tratamiento. El

procedimiento de control se basa en el establecimiento de motivos de control

comunes para todas las oficinas territoriales, implementados como filtros

informáticos a los que son sometidas todas las declaraciones, y que

determinan el universo de declaraciones preseleccionadas para comprobar

en cada periodo.

La obligación de presentar una declaración informativa con el contenido de

los libros registro (modelo 340) permite controlar la coherencia de los datos

autoliquidados con los que figuran en los libros.

Se establecen cautelas adicionales cuando se trata de solicitudes de

devolución correspondientes a determinados sectores de actividad en los

que el riesgo de fraude es especialmente elevado. Se establecen en estos

casos criterios normalizados para el traslado de expedientes a inspección.


183

TRECE. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL. DECLARACIONES

INFORMATIVAS

1.- Principales obligaciones informativas

Las declaraciones informativas son aquellas declaraciones tributarias

mediante las que se manifiesta ante la Administración la realización de

determinados hechos relevantes para la aplicación de los tributos a título

meramente informativo, sin que de dicha manifestación se derive una

obligación tributaria material.

La obligación de presentar declaraciones informativas se impone a las

personas o entidades que desarrollan determinadas actividades que

suponen la inclusión en el Censo de Empresarios, Profesionales y

Retenedores y, en su inmensa mayoría contienen datos cuya relevancia

tributaria se manifiesta en relación con terceras personas con los que se han

mantenido las relaciones económicas, profesionales o financieras. Tienen

especial importancia para la gestión del I.R.P.F.

El artículo 30 del RGAT atribuye la obligación de suministrar información de

carácter general, en los términos que establezca la normativa, a los

obligados tributarios que realicen actividades económicas, así como a

aquellos que satisfagan rentas o rendimientos sujetos a retención o ingreso

a cuenta, intermedien o intervengan en operaciones económicas,

profesionales o financieras.

En función del tipo de información que se contiene en cada una de ellas

podemos distinguir los siguientes grupos de declaraciones informativas:

1.- Declaraciones informativas relacionadas con la obl igación de

retener.


184

Las personas y entidades obligadas a practicar retenciones o realizar

ingresos a cuenta con ocasión del abono de rentas a otros sujetos, además

de ingresar las cantidades correspondientes, están obligados a presentar

durante el mes de enero un resumen de las operaciones de esa naturaleza

realizadas durante el año anterior.

Estas declaraciones informativas están vinculadas con las autoliquidaciones

periódicas presentadas durante el ejercicio correspondiente para realizar los

ingresos en el Tesoro e incluyen los datos identificativos de los perceptores

de las rentas.

En este ámbito se establecen reglamentariamente modelos de declaraciones

informativas para cada tipo de renta sujeta a retención a cuenta del IRPF,

Impuesto sobre Sociedades o Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Se indican a continuación los principales modelos con referencia al modelo

de autoliquidación con el que se vinculan:

Tipo de renta Modelo

autoliquidación

Modelo D.

Informativa

Rend. trabajo, activ. profesionales, agrícolas y ganaderas y premios

110 190

Rend. procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos

115 180

Rend. capital mobiliario (distintas modalidades)

123/124/126/128 193/194/196/198

La de mayor importancia, por ser la que reúne un mayor número de registros

presentados, es el modelo 190 (IRPF. Retenciones e ingresos a cuenta.

Resumen anual. Rendimientos del trabajo, de determinadas actividades

económicas, premios y determinadas imputaciones de Renta), en el que se

incluyen los datos personales comunicados por el perceptor de las rentas del

trabajo para el cálculo del tipo de retención aplicable.


185

2.- Declaraciones informativas relativas a determinadas operaciones

que dan derecho a practicar deducciones o reduccion es

Contienen los datos identificativos de las personas o entidades que han

realizado determinadas operaciones que le pueden generar algún derecho

en relación con su obligación tributaria por IRPF o Impuesto sobre

Sociedades.

A título de ejemplo podemos citar en este apartado el modelo 181, sobre

préstamos hipotecarios concedidos para la adquisición de viviendas; el

modelo 345, sobre aportaciones a Planes de Pensiones y sistemas

alternativos; el modelo 182, sobre donativos percibidos por entidades sin

ánimo de lucro; o el modelo 183, sobre determinados premios exentos.

3.- Declaraciones relativas a operaciones o rentas no s ujetas a

retención

Son declaraciones que contienen información sobre determinadas

operaciones económicas con trascendencia tributaria para terceras

personas. En este apartado destaca el modelo 347, en el que aquellos que

desarrollen actividades económicas deberán incluir las entregas y

adquisiciones de bienes y servicios que anualmente superen el importe de

3.005,06 euros. Las entidades integradas en la Administración Pública

deberán incluir además las subvenciones satisfechas por importe superior al

indicado.

En el modelo 346 se recoge información sobre las subvenciones e

indemnizaciones satisfechas a agricultores o ganaderos por entidades

públicas o privadas. El modelo 349 es una declaración informativa prevista

en el Reglamento de IVA para recoger los datos sobre las operaciones

intracomunitarias realizadas en el periodo correspondiente. Por último


186

citaremos el modelo 198, que recoge información sobre operaciones con

activos financieros y otros valores mobiliarios.

4.- Declaraciones informativas establecidas para determ inadas

entidades

Nos referimos principalmente en este apartado al modelo 184, que deberán

presentar las entidades en régimen de atribución de rentas en el IRPF que

desarrollen actividades económicas u obtengan rentas superiores a 3.000

euros, incluyendo información sobre las rentas a atribuir a sus socios,

herederos, comuneros o partícipes.

2.- Fundamento: colaboración social en la gestión d e los tributos

La obligación de presentar declaraciones informativas tiene su fundamento

legal en el artículo 93 LGT, según el cual las personas físicas, o jurídicas,

públicas o privadas, así como las entidades del artículo 35.4 estarán

obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos,

informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria

relacionados con el cumplimiento de sus obligaciones tributarias o deducidos

de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras

personas.

Esta obligación general de información constituye uno de los aspectos de la

colaboración social en la aplicación de los tributos contemplados en la LGT.

Las personas o entidades deberán aportar a la Administración la información

que ésta necesita para gestionar los tributos, obligación que deberá

cumplirse con carácter general en la forma y plazos que reglamentariamente

se determinen, o bien mediante requerimiento individualizado de la

Administración.


187

3.- Trascendencia para la gestión de los tributos d e las obligaciones

informativas

El cumplimiento de las obligaciones de información establecidas con

carácter general en la normativa tributaria proporciona a la Administración

una amplia base de datos cuya explotación sistemática le permite la

prestación a los contribuyentes de determinados servicios de asistencia, así

como la realización de actuaciones de control sobre las declaraciones

anuales de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre

Sociedades y sobre el Valor Añadido.

Las declaraciones informativas constituyen la principal fuente de información

tributaria sobre terceras personas. Especialmente en el Impuesto sobre la

Renta de las Personas Físicas suponen una fuente de información

imprescindible por los siguientes motivos:

− Determinados contribuyentes tienen derecho a solicitar que la

Administración les remita, a efectos meramente informativos, un borrador

de declaración, de acuerdo con el artículo 98 del la LIRPF. La

Administración Tributaria puede confeccionar el borrador gracias a la

información aportada por terceros. Si la Administración no cuenta con los

datos necesarios para su elaboración remitirá al contribuyente al menos

todos los datos de que dispone y pueden ayudar a la confección de la

declaración.

− Para los contribuyentes en general, la información facilitada por terceros

en las declaraciones informativas permite efectuar los distintos cruces y

controles que se establecen, contrastando los datos declarados por el

contribuyente con los que obran en las bases de datos tributarias. De

esta manera es posible comprobar las discrepancias y detectar

incumplimientos de la obligación de declarar.

− Por último, cualquier contribuyente de IRPF, con independencia de que

tenga o no derecho a solicitar el borrador de declaración, podrá obtener


188

información sobre sus datos fiscales, con instrumento para facilitar la

confección de la declaración de IRPF.

Con el fin de agilizar la incorporación a las bases de datos de la información

contenida en estas declaraciones se han incrementado en los últimos años

los supuestos en que resulta obligatoria la presentación telemática. Esta

forma de presentación será obligatoria para las grandes empresas, las

entidades con NIF A y B, y para la generalidad de los obligados cuando la

declaración contenga más de 15 registros.

Por lo tanto, la gestión y control de las declaraciones informativas tiene una

importancia fundamental para un funcionamiento adecuado del resto de

actuaciones de los órganos de gestión.

4.- Sistema consolidado de gestión de informativas

Para la gestión y el control de la presentación de las declaraciones

informativas los órganos de gestión utilizan una aplicación informática en la

que se integran los distintos modelos de declaración. Como punto de partida,

para cada uno de estos modelos, se contiene información sobre los

obligados a presentar la declaración, según los datos de que dispone la

Administración tributaria. Para un desarrollo racional de las diversas

actuaciones, se muestran de forma ordenada los datos más significativos de

las declaraciones presentadas en el ejercicio inmediatamente anterior.

4.1. Actuaciones preventivas.

Como primera medida en relación con las declaraciones informativas se

realizan anualmente una serie de actuaciones preventivas para fomentar el

cumplimiento voluntario y la mejora de la calidad de la información

declarada.


189

Estas actuaciones se inician en el mes de noviembre mediante una

Instrucción del Director General de la AEAT en la que se planifican las

diferentes medidas, teniendo en cuenta los diferentes colectivos de riesgo

definidos en cada Delegación Especial. Estas actuaciones implican a toda la

AEAT, no sólo a los órganos de gestión, aunque fundamentalmente

interviene personal de informática, gestión e inspección.

Estas actuaciones se centran fundamentalmente en el modelo 190, que

contiene una mayor información, prestando especial atención a la referida a

personas exoneradas de la obligación de presentar declaración del IRPF y a

aquellas que pueden obtener un borrador de declaración.

Estas actuaciones se llevan a cabo, fundamentalmente, a través de:

- Envío centralizado de cartas informativas recordatorio de la

obligación de declarar.

- Sesiones divulgativas sobre normativa y formas de

presentación.

- Actuaciones directas consistentes en contactos telefónicos y

personales con aquellos obligados tributarios que presenten un

mayor volumen de información o con aquellos que ofrezcan

mayores riesgos de incumplimiento a la vista del

comportamiento observado en periodos anteriores. Se prestará

especial atención a los obligados cuyas declaraciones hayan

venido conteniendo un número significativo de registros

imputados a contribuyentes con NIF erróneo o inexistente.

Por lo que se refiere a los objetivos fundamentales de las mismas podemos

destacar:

- Recordar la obligación de presentar la declaración informativa y

la proximidad del plazo establecido


190

- Ofrecer cooperación y asistencia para la confección de las

declaraciones informativas, básicamente a través de los

distintos programas de ayuda, pero también mediante el apoyo

del personal de la AEAT.

- Fomentar la presentación de las declaraciones por vía

telemática (como ya hemos indicado, en los casos establecidos

por la normativa vigente, cuando se supera cierto número de

registros, dicha presentación telemática es obligatoria).

- Advertir de las distorsiones que provocaría la falta de

presentación (o la presentación con datos erróneos) de la

declaración informativa para el personal al servicio de la

entidad (provocando discrepancias y el consiguiente retraso en

la obtención de las devoluciones).

4.2. Control de calidad de las imputaciones

Como última fase de estas actuaciones preventivas se realiza un

seguimiento de la calidad de la información declarada, inmediatamente

posterior a la presentación de las declaraciones. Para ello se tomarán los

declarantes con mayor volumen de datos para verificar si la declaración

presentada contiene un número de registros coincidente con el que

presuntamente deberían presentar. Si se detecta un bajo número de

registros, se realizarán gestiones de carácter telefónico o mediante cartas

comunicación para que se subsanen de forma inmediata las posibles

deficiencias.

4.3. Requerimientos a no declarantes: CIDA

Ya hemos puesto de manifiesto anteriormente la importancia de que los

datos que figuren en las declaraciones informativas tengan un alto grado de

fiabilidad. Por ello, una vez que se han presentado las declaraciones, las

actuaciones se van a centrar en detectar aquellos obligados tributarios que

teniendo obligación de presentar declaración informativa no lo han hecho.


191

El incumplimiento de la obligación de presentar las declaraciones

informativas puede detectarse, bien a través de la información proporcionada

por terceros en sus declaraciones anuales de operaciones con terceras

personas, o bien a través de lo declarado por el propio obligado tributario en

su declaración resumen anual de IVA o en sus declaraciones trimestrales de

retenciones.

Cuando se trate de declaraciones informativas asociadas a los impuestos

directos que desglosen por perceptores los ingresos periódicos efectuados a

lo largo del ejercicio, se verificará que dichas declaraciones informativas se

refieren, al menos, a los mismos ingresos que los efectuados en las

correspondientes declaraciones periódicas.

Se obtendrá un colectivo de presuntos incumplidores sobre los que se

realizará en cada Delegación y Administración la correspondiente selección

aplicando criterios de eficacia y oportunidad para iniciar las actuaciones de

comprobación. Las actuaciones se efectuarán inmediatamente que se

detecte el presunto incumplimiento, puesto que se considera prioritario

disponer en tiempo y forma de la información contenida en las declaraciones

informativas, para gestionar y controlar el IRPF, sobre todo en relación con

las solicitudes de devolución que presentan los contribuyentes exonerados

de la obligación de declarar y los borradores de declaración.

Cuando se trate de un incumplimiento del modelo 190 por una entidad

pública, se emitirán cartas advirtiendo esta circunstancia y se programarán

visitas a las entidades que precisen una asistencia especial.

En cuanto al procedimiento aplicable, el artículo 153 del RGAT regula las

actuaciones de control del cumplimiento de la obligación de presentar

declaraciones y autoliquidaciones. Proceden estas actuaciones, entre otros

supuestos, cuando se ponga de manifiesto dicha obligación por la

presentación de otras declaraciones o autoliquidaciones del propio obligado


192

tributario. La Administración entenderá que existe omisión en la presentación

de la declaración o autoliquidación y podrá requerir su presentación cuando

se omita la presentación de declaraciones exigidas con carácter general en

cumplimiento de la obligación de suministro de información y se hayan

presentado declaraciones o autoliquidaciones periódicas asociadas a

aquella.

Las actuaciones de control se iniciarán mediante la notificación del

requerimiento correspondiente. En los casos en que no se atienda el

requerimiento o en que, atendiéndose este, se presente una declaración en

la que se aprecien discrepancia respecto de los importes declarados o

autoliquidados por el obligado tributario o por terceros, podrá iniciarse el

correspondiente procedimiento de comprobación o investigación.

El procedimiento de control de presentación de declaraciones terminará de

alguna de las siguientes formas:

a) Por la presentación de la declaración omitida

b) Por la justificación de la no sujeción o exención en el cumplimiento de

la obligación de presentación.

c) Por el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación

4.4. Control del ingreso de las retenciones practic adas y declaradas:

CAIN

Este procedimiento tiene por objeto verificar que el importe total de las

retenciones e ingresos a cuenta declarados en los resúmenes anuales de

retenciones coincide con la suma de ingresos periódicos efectuados en las

autoliquidaciones trimestrales correspondientes.

Cuando las cantidades declaradas en las autoliquidaciones trimestrales

presentadas coinciden con el importe consignado en la declaración resumen

anual pero no consta que se haya realizado efectivamente el ingreso de las


193

cantidades declaradas ni que se haya solicitado aplazamiento, se aplicará

directamente el procedimiento de apremio por los órganos de recaudación

por la deuda tributaria reconocida en las autoliquidaciones.

Si se detecta que las autoliquidaciones trimestrales no se han presentado o

se han presentado por un importe inferior al consignado en la declaración

resumen anual, se podrá iniciar el procedimiento para la práctica de una

liquidación provisional.

Una vez delimitado el colectivo de incumplidores (obligados tributarios que

han ingresado una cantidad inferior a lo declarado como importe retenido),

se acotará dentro del mismo el de obligados tributarios sobre los que se van

a realizar actuaciones (teniendo en cuenta, sobre todo, la importancia

cuantitativa de dicho incumplimiento).

En la mayoría de los casos se iniciará un procedimiento de verificación de

datos, al producirse la circunstancia prevista en el artículo 131 b) LGT de

que los datos declarados por el obligado en las autoliquidaciones

presentadas no coinciden con otras declaraciones (declaración resumen

anual) presentadas por el mismo obligado. No obstante, cuando el obligado

tributario no hubiera presentado las autoliquidaciones trimestrales o las

hubiera presentado sin ingreso, el procedimiento a seguir será el de

comprobación limitada.

En ambos casos se iniciará el procedimiento, en general, con la notificación

de una propuesta de liquidación con apertura del trámite de alegaciones

para que el obligado tributario aporte los justificantes que estime

convenientes.

Cuando el obligado tributario no presente alegaciones o sus alegaciones no

sean totalmente estimadas, se notificará la correspondiente liquidación

provisional.


194

4.5. Control de retenciones mal practicadas. Proced imiento e

implicaciones para el perceptor

El tratamiento informático de las declaraciones informativas presentadas

permite detectar errores significativos en el cálculo de la retención por

rendimientos de trabajo personal, de acuerdo con los datos personales y

familiares del perceptor que se incluyen en la declaración resumen anual de

retenciones (modelo 190). También podrán detectarse errores sobre el tipo

de retención aplicado a otro tipo de rendimientos.

Se inician procedimientos para regularizar el incumplimiento detectado. Este

procedimiento será el de verificación de datos, de acuerdo con el artículo

131 b) LGT puesto que la comprobación se basa en los datos consignados

por el propio obligado tributario en la declaración resumen anual, modelo

190. El procedimiento podrá iniciarse directamente con la notificación de la

propuesta de liquidación o mediante un requerimiento al obligado para que

justifique la discrepancia detectada. En la propuesta de liquidación se

incluirá una relación nominal de los perceptores sobre los que la retención

practicada se considera inferior a la que resulta de la normativa aplicable,

teniendo en cuenta los datos consignados en el modelo 190 presentado.

Las actuaciones se centran en los retenedores que hayan aplicado

incorrectamente las retenciones a los perceptores que por sus fuentes de

renta y el importe de éstas, no hayan presentado declaraciones de IRPF

(bien porque no están obligados a presentar declaración del IRPF o porque

estando obligados no han presentado).

En el caso de los no obligados a declarar la aplicación de un porcentaje de

retención inferior al procedente representa una auténtica exoneración de

impuestos. Además origina un perjuicio económico directo para el Tesoro

Público puesto que la regularización practicada al retenedor no puede

originar solicitudes de devolución de ingresos indebidos o impugnaciones de

autoliquidaciones presentadas por el perceptor de las rentas.


195

En el caso de los obligados a declarar que no han presentado declaración la

exigencia de la retención insuficientemente practicada tiene su origen en la

obligación tributaria de la práctica de la retención y en el carácter de

obligado tributario de los retenedores.

En cambio, la regularización de las retenciones practicadas a sujetos que

hayan presentado declaración IRPF, no es admisible según la jurisprudencia

del “enriquecimiento injusto de la Administración” del Tribunal Supremo.

4.6. Control de retenciones practicadas y no declar adas: Discrepancias

absolutas

En las actuaciones de control del IRPF (y en menor medida del IS) se

obtiene documentación de la existencia de retenciones practicadas por

rendimientos satisfechos del trabajo personal y de actividades económicas y

por rendimientos de capital inmobiliario.

En aquellos casos en los que el titular de los rendimientos declara en su

impuesto personal los rendimientos percibidos y las retenciones soportadas

y estas últimas no coinciden con las declaradas en los modelos 180 y 190

(porque los retenedores han incumplido su obligación de declarar e ingresar

las retenciones practicadas) , el órgano de gestión requiere los certificados

de retenciones. Con los certificados aportados por el perceptor se inicia un

procedimiento de comprobación limitada al retenedor para exigirle el ingreso

de las retenciones practicadas y no ingresadas

4.7. Especialidades en los modelos 347, 349 y 184

Si bien la mayor parte de las declaraciones informativas se presentan

durante el mes de enero por su especial vinculación con la gestión del IRPF,

existen otras declaraciones informativas con plazos específicos de

presentación.


196

El modelo 347, declaración de operaciones con terceras personas, se

presenta durante el mes de marzo. Podrán realizarse actuaciones

preventivas durante el mes de febrero para recordar la obligación de

presentar esta declaración. La generación del colectivo de “presuntos

declarantes” a requerir se efectúa, principalmente, partiendo de la

información deducida de los propios modelos 347 presentados en el

ejercicio, pues estos permiten detectar a empresarios/profesionales con

imputaciones de compras y/o ventas que, sin embargo, no han presentado

declaración 347 del ejercicio.

Por lo que respecta al modelo 349 (declaración recapitulativa de operaciones

intracomunitarias), debe presentarse, con carácter general, con una

periodicidad mensual. No obstante la presentación será trimestral cuando en

el trimestre de referencia o en cada uno de los cuatro anteriores el importe

total excluido el IVA, de las entregas intracomunitarias de bienes y

prestaciones intracomunitarias de servicios, no sea superior a 100.000 euros

(a partir de 2012, este importe será de 50.000 euros). La detección de

sujetos no declarantes a requerir se realiza a partir de las imputaciones de

adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas por los sujetos

identificados en otros Estados de la UE a los sujetos identificados a efectos

de IVA en nuestro país, imputaciones que se transmiten y sustentan en el

VIES (sistema de intercambio de información sobre el IVA).

Cuando se trata de declaraciones informativas no vinculadas a rendimientos

sujetos a retención: declaración anual de donativos percibidos, de préstamos

hipotecarios concedidos, de operaciones con terceros (modelo 347), de

declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias (modelo 349),

etc., a diferencia de lo que sucede con las declaraciones informativas sobre

retenciones, no existen procedimientos liquidatorios, aunque sí, lógicamente,

actuaciones preventivas y controles de la obligación de presentar la

declaración, como ya se expuso en los apartados anteriores.


197

El modelo 184 es una declaración informativa exigida a las entidades en

régimen de atribución de rentas en el IRPF que desarrollan actividades

económicas u obtienen rentas superiores a 3.000 euros. Tiene importancia

para el control de las rentas imputables a sus miembros o partícipes. Se

pueden detectar los no declarantes para efectuar requerimientos a través de

la información obtenida de otras declaraciones informativas presentadas en

el ejercicio. Esta declaración tiene también una trascendencia censal, puesto

que a través de ella se comunicarán las variaciones en la composición de la

entidad que se hayan producido durante el ejercicio.

5.- Negativa por el preceptor o imputado de las imp utaciones

contenidas en las declaraciones informativas. Proce dimiento de

ratificación de datos del artículo 108.4 LGT

Como ya hemos indicado, las declaraciones informativas proporcionan a la

Administración tributaria una base de información que le permite controlar

las obligaciones tributarias de otros sujetos.

En este sentido, podrá iniciarse un procedimiento de verificación de datos,

de acuerdo con el artículo 133 LGT, cuando los datos declarados no

coincidan con los que obren en poder de la Administración tributaria. Del

mismo modo, el artículo 136 LGT permite que, en el seno de un

procedimiento de comprobación limitada, se examinen los datos y

antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de

manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una

obligación tributaria, o la existencia de elementos de una obligación tributaria

no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario.


198

La Administración podrá por tanto fundamentar una liquidación tributaria a un

obligado, en la información que sobre el mismo proporciona un tercero. Los

datos incluidos en las declaraciones informativas que vayan a ser utilizados

en la regularización de la situación tributaria de otros obligados se presumen

ciertos, de acuerdo con el artículo 108.4 LGT, pero deberán ser

contrastados cuando el obligado tributario alegue la inexactitud o falsedad de

los mismos. Para ello se podrá exigir al declarante la ratificación y aportación

de pruebas sobre los datos relativos a terceros incluidos en las

declaraciones presentadas. Este trámite de ratificación de datos se prevé

expresamente tanto en el procedimiento de verificación de datos

(artículo 132.2 LGT) como en el de comprobación limitada (136.2.d LGT).

La competencia para efectuar dichos requerimientos corresponde a los Jefes

de Dependencia Regional de Gestión (cuando el presentador de la

declaración informativa es de su ámbito territorial), a los Jefes de UGGE

(para los obligados adscritos a las unidades de Grandes Empresas) o a la

DCGC (para los obligados adscritos a la Delegación Central)


199

CATORCE. PROCEDIMIENTOS DE CONTROL DECLARACIONES

ANUALES CONTROL DEL I.R.P.F.

1.- El control de las declaraciones anuales

1.1.- Aspectos generales

Dentro de un modelo de control tributario en el que se comparten y

coordinan funciones con los órganos de inspección, se encomienda a los

órganos de gestión la realización de una comprobación de carácter

extensivo sobre las declaraciones anuales del Impuesto sobre la Renta de

las Personas Físicas, el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Impuesto

sobre Sociedades con el objeto de subsanar errores y detectar y corregir

incumplimientos y las formas menos sofisticadas de fraude fiscal.

El control de las declaraciones anuales constituye el procedimiento de

control prioritario para los órganos de gestión, en cuanto que las

declaraciones anuales integran y subsumen lo declarado, en su caso, en las

autoliquidaciones periódicas presentadas a cuenta de aquellas.

No obstante, tratándose de la comprobación del IVA, hay que tener en

cuenta la doctrina establecida por el Tribunal Económico-Administrativo

Central (Resolución de 29/06/2010). Según esta doctrina, la comprobación

del Impuesto sobre el Valor Añadido realizada a partir de los datos

consignados en la declaración resumen anual, modelo 390 (prevista en el

apartado 6º del artículo 164 Uno de la Ley de impuesto) no podrá finalizar

con una liquidación por todo el año natural. A efectos del IVA, la

Administración tributaria sólo puede practicar liquidaciones que atiendan a

un periodo de liquidación trimestral o, en su caso, mensual, sin que resulte

admisible la práctica de liquidaciones en las que se considere, como periodo

de liquidación, el año natural.


200

Las comprobaciones que se efectúan sobre las declaraciones anuales

dentro de las campañas de control masivo realizadas por los órganos de

gestión ofrecen diversos grados de complejidad, siempre dentro del ámbito

limitado de competencias que se le atribuyen: depuración de errores

aritméticos; corrección de errores interpretativos; verificación de las

discrepancias derivadas de incoherencias entre los datos declarados y la

información que obra en poder de la Administración; control de la corrección

de las deducciones practicadas y beneficios fiscales aplicados.

Las actuaciones de control se desarrollan a través de procedimientos que se

apoyan en las aplicaciones informáticas desarrolladas en la Base de Datos

Centralizada o en la intranet. Se pueden distinguir en este proceso las

siguientes fases:

1.2.- Preselección de declaraciones

De acuerdo con los criterios de análisis de riesgos que se establecen de

forma centralizada por el Departamento de Gestión Tributaria, las

declaraciones presentadas se someten, una vez grabadas, a un proceso de

calificación que las clasifica en uno de los tres siguientes estados:

declaraciones conformes, de comprobación obligatoria o de comprobación

discrecional.

Las declaraciones calificadas como conformes son aquellas que no incurren

en ninguno de los motivos de comprobación fijados por el Departamento de

Gestión para la campaña de control que se va a desarrollar. Sobre estas

declaraciones no se van a realizar inicialmente actuaciones de

comprobación, sin perjuicio de que en un momento posterior pueda ser

revisada, dentro del plazo de prescripción, tanto por los órganos de gestión

como por los órganos inspectores.

Las que se califican como de comprobación obligatoria son aquellas en las

que se ponen de manifiesto determinadas incidencias cuya revisión se


201

considera necesaria en todo caso. Por ejemplo, cuando el contribuyente ha

presentado dos o más declaraciones por un mismo concepto y periodo;

cuando existen requerimientos o comunicaciones anteriores que no han

podido ser notificadas por resultar desconocido el contribuyente en el

domicilio fiscal; o cuando el contribuyente tiene abiertas otras

comprobaciones ante los órganos de gestión.

Por último las declaraciones en comprobación discrecional son aquellas que,

de acuerdo con la información disponible presentan omisiones, errores,

incoherencias o elementos de riesgo que hacen aconsejable su revisión. No

obstante, será el Jefe de Dependencia de Gestión Tributaria o el

Administrador correspondiente el que, aplicando criterios de eficacia y

oportunidad, teniendo en cuenta los medios disponibles y el número de

declaraciones en esta situación, decida finalmente las declaraciones que se

van a seleccionar para su revisión.

1.3.- Selección de declaraciones para comprobación

Los elementos de riesgo que son objeto de análisis dentro del proceso de

calificación son muy variados y, en consecuencia, el conjunto de

declaraciones que resulta calificado como de comprobación discrecional es

bastante amplio. Para el desarrollo de la campaña anual de control se

efectúa una selección de las declaraciones a revisar de acuerdo con los

criterios fijados por el Jefe de Dependencia o el Administrador

correspondiente, sin perjuicio de que se puedan establecer determinados

criterios centralizados de selección en el ámbito regional o provincial.

Para facilitar las tareas de selección, la aplicación informática ofrece

determinados atributos o características específicas de la declaración

presentada (importe declarado a ingresar o devolver; tipo de actividad

desarrollada, importe presunto de la regularización resultante de la

incidencia detectada) cuya combinación permite optimizar la selección. En

cualquier caso, el hecho de que un expediente no resulte seleccionado no


202

impide que pueda ser revisado en el futuro, dentro del periodo de

prescripción, por los órganos de gestión o de inspección.

Una vez seleccionado el colectivo de expedientes y antes de que se inicie

materialmente la comprobación oportuna es frecuente que se realice una

depuración previa para descartar aquellos expedientes cuyas incidencias

pueden resolverse mediante el análisis de la información existente en la

base de datos, sin necesidad de requerir al contribuyente.

1.4.- Procedimientos de control

En el ámbito de gestión tributaria podrán iniciarse dos tipos de

procedimiento: el procedimiento de verificación de datos y el de

comprobación limitada, en función de las actuaciones que deban realizarse

para resolver la incidencia detectada.

Además, debe tenerse en cuenta que cuando en la declaración se consigna

una cantidad a devolver, se inicia con su presentación un procedimiento de

devolución, que finalizará con el acuerdo de devolución o con el inicio de un

procedimiento de comprobación, debiendo adoptarse una de estas

decisiones dentro del plazo de seis meses establecido por la normativa

tributaria.

Por último, en determinados supuestos las declaraciones en comprobación

obligatoria o discrecional se trasladan a los órganos de inspección, de

acuerdo con los criterios fijados de común acuerdo por ambas áreas

funcionales, para que se inicie, eventualmente, un procedimiento inspector

1.5.- Desarrollo del procedimiento de comprobación

Con carácter previo al inicio del procedimiento podrá remitirse una carta, sin

acuse de recibo, que tiene por objeto incitar al contribuyente a que regularice

él mismo el incumplimiento detectado Tanto el procedimiento de verificación


203

de datos como el de comprobación limitada se iniciarán normalmente

mediante un requerimiento en el que se solicite al contribuyente alguna

aclaración o justificación sobre los datos declarados o se le exija la

aportación de documentación complementaria.

Sin embargo, cuando la Administración disponga de información suficiente

para cuantificar el presunto incumplimiento cometido por el contribuyente, se

podrá iniciar cualquiera de los dos procedimientos con la notificación de la

propuesta de liquidación. Tanto el requerimiento como la propuesta de

liquidación se elaboran por el funcionario actuario a través de la aplicación

informática y deberán ser confirmados por el Jefe de la Dependencia de

Gestión Tributaria o el Administrador, confirmación que supone la emisión

del documento con la firma digitalizada a través del Centro de Impresión y

Ensobrado.

El requerimiento podrá atenderlo el contribuyente por correo o personándose

en las oficinas de la Administración. En este caso, las manifestaciones

efectuadas por el contribuyente se han de recoger en diligencia. Los órganos

de gestión sólo pueden exigir la personación del obligado tributario en el

seno de un procedimiento de comprobación limitada (artículo 138.2 de la

LGT), sin perjuicio de que los obligados puedan atender los requerimientos

mediante personación también en el caso de la verificación de datos si así lo

consideran oportuno.

Si con la documentación aportada se justifica la discrepancia existente

finalizará el expediente con la emisión de una resolución en la que conste

que no procede dictar liquidación provisional (art.133.1.a) y 139.2.d) LGT).

Si, por el contrario, subsiste el motivo de regularización detectado en la

calificación se emitirá la correspondiente propuesta de liquidación.

Igualmente podrá emitirse la propuesta de liquidación en el caso de que, una

vez transcurrido el plazo concedido para aclarar o justificar la discrepancia

observada o para aportar la documentación requerida, el contribuyente no


204

compareciera o no atendiera el requerimiento. Siempre que, por supuesto, la

Administración tributaria tuviera en su poder información suficiente para

fundamentar esa propuesta de liquidación a pesar de la desatención del

requerimiento por el contribuyente. Por ejemplo, cuando la Administración

requiere al contribuyente la justificación de su derecho a practicar una

determinada deducción: si el contribuyente no aporta los justificantes,

teniendo en cuenta que “en los procedimientos de aplicación de los tributos

quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del

mismo” (artículo 105 LGT), la Administración podrá practicar una liquidación

provisional en la que se elimine la deducción practicada.

Por último, como ya hemos indicado, si la Administración cuenta con la

información suficiente podrá emitir directamente la propuesta de liquidación,

sin necesidad de requerimiento previo, tanto en un procedimiento de

verificación de datos como en el de comprobación limitada. Esta forma de

proceder es frecuente en el ámbito del IRPF, puesto que existe un

importante volumen de información procedente de las declaraciones

informativas que permite determinar con exactitud el importe liquidatorio

resultante de una determinada discrepancia entre los datos declarados y los

imputados.

La propuesta de liquidación, debidamente motivada, será notificada al

contribuyente para que alegue lo que convenga a su derecho. Cuando la

propuesta de liquidación tenga su fundamento en los datos aportados por un

tercero a través de una declaración informativa, estos datos deberán ser

contrastados de acuerdo con el artículo 108.4 LGT, si el contribuyente alega

inexactitud o falsedad de los mismos. Será necesario entonces, en general,

exigir al declarante que ratifique y aporte pruebas de los datos declarados.

Si el contribuyente no formula alegaciones o las formuladas se estima que

no desvirtúan los motivos que fundamentan la propuesta de liquidación, se

notificará la liquidación provisional que pone fin al procedimiento. Por el

contrario, si se estiman las alegaciones del contribuyente, se dictará un acto


205

administrativo que se notificará al contribuyente ultimando la actuación de

comprobación iniciada. La liquidación o la estimación de alegaciones son

decisiones que adopta el Jefe de la Dependencia o el Administrador, a

propuesta del funcionario actuario.

La motivación incorporada a las propuestas y liquidaciones se efectúa en

general mediante textos genéricos o específicos predeterminados, puesto

que se trata de actuaciones de control por motivos tasados, lo que determina

que el fundamento de la liquidación responda también en buena medida a

motivos tasados. Todo ello, sin perjuicio de que puedan fundamentarse las

liquidaciones en otros motivos diferentes o de que se pueda ampliar,

mediante la utilización de textos libres, la fundamentación prevista en los

motivos predeterminados.

Cuando se emite la liquidación provisional habrá de tomarse la decisión de si

procede o no la iniciación del procedimiento sancionador por infracción

tributaria, señalando, en su caso, los criterios de graduación que deben

tenerse en cuenta para el cálculo de la sanción. Si se considerase

procedente la iniciación, se notificará al obligado tributario, junto con la

resolución en la que se contenga la liquidación provisional, el acuerdo de

inicio y propuesta de imposición de sanción con la apertura del

correspondiente plazo de alegaciones.

El plazo para realizar las actuaciones es de seis meses. Deberán registrarse

informáticamente los periodos de dilación imputable al contribuyente

(retrasos en la atención de los requerimientos, por ejemplo) así como los

periodos de interrupción justificada, con el fin de que se descuenten esos

periodos a efectos del cómputo del plazo de duración de las actuaciones.

Por último, debemos señalar que el control por los órganos de gestión de las

declaraciones anuales se centra prioritariamente sobre las declaraciones a

devolver, con el fin de evitar la salida improcedente de fondos del Tesoro. No

obstante, los controles señalados para la preselección de expedientes se


206

extienden a todas las declaraciones, cualquiera que sea su signo (a

compensar, a ingresar, con renuncia a la devolución, sin actividad)

2.- Comprobación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

El control de la declaración anual del IRPF se ha visto mejorado en los

últimos años como consecuencia de una intensificación de las actuaciones

preventivas. En particular, se ofrece al contribuyente que solicita la cesión de

sus datos fiscales toda la información disponible, a efectos de la

presentación de la declaración del IRPF. De igual forma, determinados

contribuyentes pueden solicitar un borrador de declaración. En determinados

casos, cuando el contribuyentes solicita un borrador de declaración pero la

Administración no dispone de algún dato necesario para la confección

completa del mismo, se podrá remitir el llamado borrador no confirmable, al

objeto de que, una vez completada la información por el propio

contribuyente, pueda proceder a su confirmación.

2.1.- Tipos de actuaciones

En relación con el control del Impuesto sobre la Renga de las Personas

Físicas podemos distinguir varias actuaciones:

- Control de las declaraciones IRPF presentadas. El control de estas

declaraciones se basa en una explotación sistemática de la

información tributaria disponible en poder de la Administración y se

desarrolla a través de procedimientos de verificación de datos o

de comprobación limitada .

- El control de las declaraciones IRPF con solicitud de devolución

se desarrolla en dos fases, la primera antes de acordar la devolución

correspondiente; y la segunda, después de acordada la devolución

inicialmente solicitada, normalmente por la mayor complejidad de la

comprobación que se va a realizar.


207

- Actuaciones sobre contribuyentes obligados a declarar , según los

datos en poder de la Administración, que han incumplido esta

obligación . Podrán consistir estas actuaciones en la emisión de

requerimientos para reclamar el cumplimiento de la obligación y, si

existen datos suficientes en poder de la Administración podrá dar

lugar a la notificación de una propuesta de liquidación.

- Gestión y comprobación de las solicitudes de abono anticipado de

la deducciones por maternidad (artículo 81 de la LIRPF)

2.2.- Control de declarantes

Las comprobaciones encomendadas a los órganos de gestión se basan en

una explotación sistemática de la información en poder de la Administración

tributaria, procedente fundamentalmente de las declaraciones informativas

presentadas por los obligados. Entre estas destaca la importancia de las

declaraciones informativas sobre retenciones practicadas sobre

determinadas rentas, que permiten el control sobre las obligaciones del

perceptor.

No obstante, se trata de potenciar el control sobre las fuentes de renta no

sujetas a retención, al objeto de otorgar un trato homogéneo en las

actuaciones de control a las diferentes fuentes de renta declaradas por los

contribuyentes. En particular se desarrollarán actuaciones sobre

contribuyentes con rendimientos de actividades económicas en el régimen

de estimación directa, requiriendo la aportación de libros-registro obligatorios

en un procedimiento de comprobación limitada. En la comparecencia para la

aportación de libros se extenderá una diligencia en la que se hará constar el

alcance y naturaleza de la actuación de comprobación y los extremos a que

se extienda la misma. Igualmente se realizarán actuaciones de control de los

rendimientos de capital inmobiliario, sujetos o no a retención y de las

imputaciones de rentas inmobiliarias, utilizando la información procedente

del Catastro y la de domicilios declarados por arrendatarios. Existen

actuaciones de comprobación de la deducción por inversión en vivienda


208

habitual, tanto la realizada con financiación ajena, sobre la que se dispone

de la información de préstamos hipotecarios concedidos, como la realizada

con financiación propia, para la que se realizan controles cruzados de

referencias catastrales. Por último se desarrollan actuaciones de

comprobación sobre las ganancias patrimoniales no sujetas a retención,

especialmente las derivadas de la transmisión de inmuebles, mediante el

requerimiento de la documentación justificativa correspondiente.

2.3.- Especialidades del control de las declaracion es a devolver.

Segunda fase

Las actuaciones de comprobación sobre declaraciones anuales se dirigen

preferentemente al control de las declaraciones a devolver para evitar la

salida improcedente de fondos del Tesoro. Estas comprobaciones podrán

realizarse antes de acordar la devolución correspondiente o después de que

se haya emitido la devolución solicitada. En función del momento en que se

realicen las actuaciones se distingue entre la primera fase y la segunda fase

de comprobación.

Las declaraciones con solicitud de devolución abren, con su presentación, el

procedimiento de devolución, que terminará con el acuerdo de devolución o

con el inicio de un procedimiento de comprobación. La decisión deberá

adoptarse en un plazo de seis meses desde la finalización del plazo de

presentación de la declaración de IRPF.

El volumen de declaraciones IRPF con resultado a devolver hace

conveniente distribuir las actuaciones de comprobación en dos fases. En una

primera fase, el procedimiento de comprobación se inicia antes del

transcurso de los seis meses desde el vencimiento del plazo de declaración,

poniendo fin al correspondiente procedimiento de devolución. En esta fase,

se iniciarán los procedimientos de comprobación que se prevea poder

finalizar antes del transcurso del mencionado plazo de los seis meses.

Además deberá tenerse en cuenta el calendario establecido en el Programa


209

de Devoluciones en el que se planifica el número e importe de las

devoluciones que deben practicarse en cada periodo por cada ámbito

territorial.

Sobre las declaraciones a devolver calificadas con filtros de comprobación

discrecional que no sean seleccionadas para comprobar en esta primera

fase se adoptará la decisión de devolver sin resolver los filtros. En estos

casos el procedimiento de devolución finaliza con un acuerdo en el que se

reconoce la devolución solicitada. El acuerdo de devolución será adoptado,

en este caso, por el Jefe de la Dependencia o el Administrador. Una vez

acordada la devolución se gestiona de forma centralizada a través del

Sistema Consolidado de Gestión de Devoluciones (SCGD). La devolución

acordada se somete a una serie de controles informáticos, cuyo principal

objeto consiste en comprobar si existen deudas a cargo del solicitante que

pudieran motivar una retención o compensación de la devolución acordada.

Una vez realizados estos controles la ordenación del pago se acuerda de

forma centralizada por el Director del Departamento de Recursos Humanos y

Administración Económica

Cuando se haya acordado la devolución sin resolver los filtros de

comprobación que califican a la declaración, podrá retomarse ésta en la

segunda fase de comprobación del impuesto. Normalmente se reservan para

esta segunda fase aquellas declaraciones cuya comprobación exige

actuaciones de mayor complejidad (examen de libros-registros obligatorios

para empresarios y profesionales, análisis de la documentación justificativa

del importe de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de

inmuebles, o del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual,

etc).

La comprobación de declaraciones a devolver en una u otra fase tiene

consecuencias desde el punto de vista de la tramitación de los expedientes

sancionadores derivados de las liquidaciones provisionales que se

practiquen. En la primera fase la infracción cometida, en su caso, será la


210

solicitud indebida de devoluciones tipificada en el artículo 194 LGT,

infracción grave sancionada en un 15 por ciento de la cantidad

indebidamente solicitada. En cambio, en la segunda fase de comprobación,

la infracción será la del artículo 193, obtener indebidamente devoluciones,

que podrá ser leve, grave o muy grave, según las circunstancias, y se

sancionará con multa del 50 al 150 por ciento de la devolución

indebidamente obtenida.

En la tramitación de las declaraciones se dedicará una especial atención a

las correspondientes a cónyuges que se hayan acogido al procedimiento de

suspensión del ingreso por compensación de éste con la devolución que, en

su caso, se reconozca al otro cónyuge. Se resolverán prioritariamente las

incidencias específicas originadas por la aplicación de este procedimiento

especial, verificando el cumplimiento por ambos cónyuges de los requisitos

necesarios para acogerse al mismo.

2.4.- Especialidades de las actuaciones sobre contr ibuyentes no

obligados a declarar

De acuerdo con el artículo 96 de la LIRPF, determinados contribuyentes del

impuesto, perceptores de rentas procedentes de determinadas fuentes y que

no superen determinados importes, no tendrán la obligación de presentar la

declaración del IRPF.

Ahora bien, estos contribuyentes no obligados a declarar que tuvieran

derecho a una devolución derivada de la normativa del tributo únicamente

podrán solicitarla mediante la presentación de la correspondiente

declaración, ya consista esta en una autoliquidación o en el borrador suscrito

o confirmado por el contribuyente.

Las declaraciones presentadas por contribuyentes no obligados a declarar

para solicitar una devolución tienen ciertas especialidades desde el punto de

vista de la comprobación. Según el artículo 66 del Reglamento del IRPF,


211

sólo se practicará liquidación provisional a estos contribuyentes cuando los

datos facilitados al pagador de los rendimientos del trabajo sean falsos,

incorrectos o inexactos, y se hayan practicado, como consecuencia de ello,

unas retenciones inferiores a las que habrían sido procedentes. Para la

práctica de esta liquidación provisional sólo se computarán las retenciones

efectivamente practicadas que se deriven de los datos facilitados por el

contribuyente al pagador.

La liquidación provisional que pueda practicar la Administración tributaria no

podrá implicar a cargo del contribuyente ninguna obligación distinta de la

restitución de lo previamente devuelto más el interés de demora.

2.5.- Control de la obligación de declarar

La explotación sistemática de la información obtenida por la Administración a

través de las declaraciones informativas permite asimismo detectar aquellos

contribuyentes cuyas rentas determinan la obligación de presentar la

declaración IRPF, que han incumplido esta obligación.

Para ello se extrae un colectivo de presuntos incumplidores de la obligación

de declarar en cada ejercicio, con indicación del motivo de dicha obligación,

de acuerdo con la información en poder de la Administración (en función de

la naturaleza y el importe de las rentas obtenidas).

Las actuaciones se desarrollarán mediante la notificación de un

requerimiento para reclamar el cumplimiento de la obligación de declarar. Si

el contribuyente no cumple esta obligación tras el requerimiento y existen

datos suficientes para ello, se notificará la correspondiente propuesta de

liquidación y la apertura del trámite de alegaciones. Los incumplimientos de

especial gravedad podrán ser objeto de traslado a los órganos de inspección

para el inicio del procedimiento inspector.


212

2.6.- Deducción por maternidad.

El artículo 81 de la Ley del IRPF, recoge la deducción por maternidad para

las mujeres que trabajan y tienen hijos menores de 3 años, de 1.200 euros

por cada uno de ellos. La deducción es aplicable igualmente en los

supuestos de adopción o acogimiento, durante los tres primeros años.

La deducción se configura como un impuesto negativo ya que minora la

cuota diferencial del impuesto, juntamente con la deducción por doble

imposición internacional.

Además la normativa prevé la posibilidad de solicitar a la AEAT el abono de

la deducción de forma anticipada. Son los órganos de gestión los

encargados de tramitar las solicitudes presentadas por los beneficiarios.

2.6.1.- Pago anticipado de la deducción por materni dad.

Los contribuyentes con derecho a la aplicación de la deducción por

maternidad podrán solicitar a la AEAT su abono de forma anticipada por

cada uno de los meses en que estén dados de alta en la Seguridad Social o

Mutualidad y coticen los plazos mínimos indicados reglamentariamente. Es

decir, que aunque se pueda tener derecho a la deducción (basta la

cotización un solo día del mes) puede no tenerse derecho a su abono

anticipado.

Deberá presentarse una solicitud ajustada al modelo 140 aprobado por

Orden del Ministerio de Hacienda de 10 de enero de 2003 (HAC/16/2003) a

partir del momento en que, cumpliéndose los requisitos, el contribuyente

opte por la modalidad de abono anticipado mensual de la misma. La norma

prevé que se abone la deducción, si procede, desde el mes correspondiente

a la fecha de la solicitud y, en su caso, desde el mes anterior. En

consecuencia, se comprobará si el contribuyente cumple los requisitos, tanto


213

el mes de la solicitud como el mes anterior, y en el caso de que

efectivamente sí se cumplan, se abonarán ambos meses.

En el supuesto de que no proceda el pago anticipado de la deducción, se

notificará tal circunstancia al contribuyente con expresión de las causas que

motivan la denegación.

El importe del abono anticipado de la deducción será, en todo caso, de 100

euros mensuales, sin prorrateos, por cada hijo que origine el derecho. Una

vez efectuado el primer pago mensual, siempre y cuando se sigan

cumpliendo los requisitos, la AEAT seguirá abonando los 100 euros

mensuales por cada hijo menor de tres años, sin necesidad de que el

contribuyente reitere su solicitud.

Los contribuyentes que hayan solicitado el pago anticipado de la deducción

por maternidad están obligados a comunicar a la Agencia Tributaria las

variaciones que afecten a su abono anticipado, así como, en su caso, el

incumplimiento de alguno de los requisitos establecidos para su percepción.

Dichas variaciones se comunicarán también mediante la utilización del

modelo 140 en el plazo de los 15 días naturales siguientes al de producción

de la variación o incumplimiento de los requisitos.

En el ámbito de gestión tributaria se habilitan mecanismos de control sobre

la correcta aplicación del procedimiento de deducción anticipada a madres y

adoptantes.


214

QUINCE. CONTROL DE IMPUESTOS RELACIONADOS CON

ACTIVIDADES ECONÓMICAS (I) IVA E IMPUESTO SOBRE

SOCIEDADES

1.- Control del Impuesto sobre el Valor Añadido

Entre las actuaciones de control extensivo desarrolladas por los órganos de

gestión tributaria destaca la importancia numérica de las comprobaciones

relativas al IRPF. Sin embargo tienen una especial relevancia también por el

importe de las liquidaciones las comprobaciones del Impuesto sobre el Valor

Añadido.

1.1. Control de las autoliquidaciones de IVA

Las autoliquidaciones del IVA, modelo 303, deben presentarse como regla

general con una periodicidad trimestral. Únicamente los sujetos calificados

como Grandes Empresas y los inscritos en el registro de devoluciones

mensuales presentarán mensualmente sus autoliquidaciones. Además,

todos los sujetos pasivos deben presentar anualmente, junto con la

autoliquidación del último período de cada año, una declaración resumen

anual, modelo 390.

La comprobación de las declaraciones de IVA debe partir de los datos

consignados tanto en las autoliquidaciones trimestrales como en la

declaración resumen anual. Sin embargo, cuando el procedimiento de

comprobación deba terminar con una liquidación provisional, debe tenerse

en cuenta que la Administración tributaria sólo puede practicar liquidaciones

que atiendan a un periodo de liquidación trimestral o, en su caso, mensual,

sin que resulte admisible la práctica de liquidaciones en las que se

considere, como periodo de liquidación, el año natural (Resolución del

Tribunal Económico-Administrativo Central de 29/06/2010)


215

1.1.1 Proceso de calificación de las declaraciones

La recepción, clasificación, registro, preparación, grabación y validación de

declaraciones son tareas que se han atribuido en los diferentes impuestos y

procedimientos a los órganos de informática de las Delegaciones y

Administraciones de la AEAT. Los errores o incidencias que se detecten en

esas fases deberán ser gestionados por tales órganos, para lo cual podrán

ponerse en contacto con el declarante mediante la remisión de escritos sin

acuse de recibo (comunicaciones), llamadas telefónicas u otros medios no

formales. En el caso de que esas gestiones resultasen infructuosas,

entonces deberían ser los órganos de gestión tributaria quienes habrían de

intervenir mediante la remisión de un requerimiento formal al contribuyente

para verificar sus datos.

Una vez subsanadas las incidencias y grabadas correctamente las

declaraciones, éstas son objeto del proceso de calificación. Este proceso de

calificación afecta tanto a las autoliquidaciones trimestrales, modelo 303,

como a las declaraciones anuales, modelo 390, y se desarrolla a partir del

momento de la presentación de cada uno de estos modelos.

En el proceso de calificación se activan determinados atributos para cada

declaración, lo cual permitirá al órgano gestor, mediante la utilización de

herramientas informáticas específicas la selección de conjuntos de

declaraciones con determinadas características. La generalidad de los

atributos son, sencillamente, indicadores de una determinada cualidad de la

declaración o del declarante. No obstante, existen atributos, denominados

filtros, que detectan presuntas incidencias o señales de alarma en la

declaración. Tanto los atributos como los filtros se definen

centralizadamente. Dentro de los filtros diferenciamos entre los filtros de

carácter obligatorio, cuando la incidencia que detecten se considere de

necesaria comprobación por el órgano gestor, y filtros discrecionales,

cuando la comprobación de la incidencia se deje al criterio del órgano gestor.


216

Mediante estos filtros se pretenden detectar errores aritméticos o de

interpretación de la normativa aplicable, así como discrepancias entre los

datos declarados y los que obren en poder de la Administración por las

declaraciones informativas de terceros sobre compras y ventas. Se

controlarán igualmente determinadas operaciones que suponen un cierto

riesgo de fraude:

- Deducciones de IVA soportado practicadas con anterioridad al inicio

de la actividad, para verificar la existencia de elementos objetivos que

confirmen la intención de utilizar los bienes y servicios adquiridos en

el desarrollo de dicha actividad.

- Entregas intracomunitarias exentas efectuadas para empresarios o

profesionales de otros Estados miembros no identificados a efectos

del IVA.

- Correcta aplicación de la regla de prorrata para la deducción de las

cuotas soportadas y satisfechas.

1.1.2. Procedimiento de comprobación

Mediante la combinación de esos filtros de comprobación y otros atributos de

información como el importe declarado o el tipo de contribuyente podrá

realizarse una selección de las declaraciones a comprobar con criterios de

eficacia. La no selección de una declaración no implica que se renuncie a su

comprobación posterior por los órganos de gestión o inspección, que podrá

efectuarse en tanto no transcurra el periodo de prescripción.

Para realizar la selección de las declaraciones que van a ser sometidas a

comprobación se tienen en cuenta tanto los filtros de los modelos

trimestrales de autoliquidación (303) como los que afectan a la declaración

resumen anual (390)


217

Las actuaciones de comprobación del IVA se desarrollan fundamentalmente

a través de procedimientos de comprobación limitada, si bien en

determinados casos podrá seguirse el de verificación de datos.

Las aplicaciones informáticas habilitadas para el control de las declaraciones

de IVA por parte de los órganos de gestión, permiten realizar dos tipos de

comprobaciones:

- Comprobaciones Monoperiodo: Procedimientos de comprobación

limitada o de verificación de datos que afectan de manera aislada a

un periodo trimestral concreto. A partir de la calificación del modelo

trimestral 303, se podrán iniciar actuaciones para verificar o aclarar

las incidencias detectadas en la autoliquidación correspondiente.

- Comprobaciones Multiperiodo o CMP: Procedimientos de

comprobación limitada que afectan a dos o más periodos trimestrales

dentro del año natural. El artículo 164.5 RGAT regula la posibilidad de

que en un único procedimiento de comprobación limitada se analicen

varios periodos de liquidación referidos a la misma obligación

tributaria. En estos casos, se podrá dicta una única resolución

respecto de todo el ámbito temporal objeto de comprobación, de

manera que la deuda resultante se determine mediante la suma

algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos periodos de

liquidación comprobados.

El órgano de gestión iniciará un procedimiento de comprobación

limitada en el que se tratarán conjuntamente las incidencias o

discrepancias detectadas en dos o más de las autoliquidaciones

trimestrales presentadas por el mismo sujeto pasivo, así como en su

caso las que resulten de la calificación del resumen anual modelo

390. El procedimiento de comprobación limitada finalizará con una

única resolución en la que se incluirá el cálculo individualizado de la

liquidación correspondiente a cada uno de los periodos en los que se

incluya alguna regularización. En la resolución se indicará además de


218

manera expresa la inexistencia de motivos de regularización en los

restantes periodos comprobados. La deuda tributaria resultante de la

comprobación se determinará mediante la suma algebraica de las

liquidaciones individualizadas correspondientes a cada periodo objeto

de regularización, de manera que se compensarán entre sí los

créditos y los débitos que se determinen en cada periodo.

En ambos casos, el procedimiento se iniciará en general mediante

requerimiento en el que se podrá exigir la comparecencia del obligado

tributario, de acuerdo con el artículo 138.2 LGT y en el que se deberá

expresar la naturaleza y alcance de las actuaciones. En las comprobaciones

de IVA es más infrecuente que en las de IRPF el inicio del procedimiento

mediante la notificación de una propuesta de liquidación (art. 137.2 segundo

párrafo LGT) puesto que con carácter general no existirán datos suficientes

en poder de la Administración.

En la comprobación del IVA tiene especial importancia el examen de los

registros y documentos exigidos por la normativa tributaria (artículo 136.2.c

LGT). La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido establece unos

libros registros obligatorios específicos, cuya aportación podrá ser requerida

por los órganos de gestión tributaria. De igual modo podrán examinarse las

facturas y los documentos que sirvan de justificante a las operaciones

incluidas en dichos libros registros obligatorios.

En el caso de que la comprobación realizada ponga de manifiesto una deuda

tributaria no ingresada o una cantidad a devolver o a compensar inferior a la

declarada, se notificará al obligado tributario la propuesta de liquidación y el

trámite de alegaciones. Una vez transcurrido el periodo de alegaciones se

adoptará la resolución expresa que proceda. Si en la resolución se confirma

la liquidación provisional, la motivación de la misma se efectúa en general

mediante textos predeterminados elaborados en función de la incidencia que

originó la comprobación, sin perjuicio de que se puedan introducir motivos


219

diferentes o ampliar los motivos predeterminados para la fundamentación de

la liquidación.

Cuando se emite la liquidación provisional habrá de tomarse la decisión de si

procede o no la iniciación del procedimiento sancionador por infracción

tributaria, señalando, en su caso, los criterios de graduación que deben

tenerse en cuenta para el cálculo de la sanción. Si se considerase

procedente la iniciación se notificará al obligado tributario, junto con la

resolución en la que se contenga la liquidación provisional, el acuerdo de

inicio y propuesta de imposición de sanción con la apertura del

correspondiente plazo de alegaciones.

1.1.3. Prioridad del control de las declaraciones a devolver

En las actuaciones de comprobación se prestará especial atención a las

declaraciones con solicitud de devolución con el fin de impedir la salida

indebida de fondos del Tesoro. En particular se establecerán especiales

cautelas en relación con las devoluciones de IVA solicitadas por empresas

de las que se investigue su posible vinculación con tramas organizadas para

la defraudación del impuesto.

La comprobación de las devoluciones de IVA podrá realizarse antes o

después de acordada la devolución solicitada. La comprobación previa tiene

la ventaja de impedir de forma efectiva que salgan indebidamente fondos del

Tesoro. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que la presentación de una

autoliquidación de IVA con solicitud de devolución supone la iniciación de un

procedimiento de gestión tributaria (procedimiento de devolución) para el

que se establece una duración de seis meses. En ese plazo, la

Administración deberá tomar la decisión de acordar la devolución solicitada o

bien, iniciar un procedimiento de comprobación que pondrá fin a ese

procedimiento de devolución.


220

Existe una imposibilidad material de comprobar en ese plazo todas y cada

una de las declaraciones de IVA en las que se ponga de manifiesto alguna

incidencia que pudiera hacer conveniente una comprobación. Sobre todo si

tenemos en cuenta que una parte importante de la información que se utiliza

para calificar las declaraciones de IVA, la incluida en las declaraciones de

operaciones con terceros modelo 347, no se presentan hasta el mes de

marzo, mientras que los procedimientos de devolución derivado de la

presentación de autoliquidaciones de IVA se inician el 30 de enero.

Por esta razón, una parte de las comprobaciones sobre las declaraciones de

IVA con solicitud de devolución se realiza después de que se haya acordado

la devolución solicitada. Las aplicaciones informáticas permiten actuar

respecto de las declaraciones a devolver ya finalizadas con el

correspondiente acuerdo de devolución, tanto si se ha practicado liquidación

provisional regularizando algún incumplimiento como si no, de forma que

pueda ser comprobada nuevamente la declaración, aunque, en tal caso, las

actuaciones se referirán exclusivamente a motivos distintos de los que

pudieran haber originado las actuaciones ya realizadas respecto de la misma

declaración.

La comprobación de declaraciones a devolver en uno u otro momento tiene

consecuencias desde el punto de vista de la tramitación de los expedientes

sancionadores derivados de las liquidaciones provisionales que se

practiquen. Si la comprobación es anterior a la devolución, la infracción

cometida, en su caso, será la solicitud indebida de devoluciones, tipificada

en el artículo 194 LGT, infracción grave sancionada en un 15 por ciento de la

cantidad indebidamente solicitada. En cambio, si ya se obtuvo la devolución

solicitada, la infracción será la del artículo 193, obtener indebidamente

devoluciones, que podrá ser leve, grave o muy grave, según las

circunstancias, y se sancionará con multa del 50 al 150 por ciento de la

devolución indebidamente obtenida.


221

1.1.4. Traslado de expedientes a los órganos de ins pección

Las facultades que pueden utilizarse en un procedimiento de comprobación

limitada hacen inadecuado este procedimiento para la regularización de los

incumplimientos de mayor complejidad. Por esta razón, especialmente en el

control del IVA se han establecido medidas que refuerzan la coordinación

entre las áreas de gestión e inspección, de manera que en los supuestos

con mayor riesgo de fraude, los órganos de gestión vienen a realizar una

preselección de los expedientes en los que pudiera ser conveniente una

comprobación más intensa a través del procedimiento de inspección.

Se establece un procedimiento automatizado de traslado de expedientes

desde gestión al área de inspección. Este procedimiento pretende coordinar

las actuaciones gestoras e inspectoras en la comprobación de las

incidencias más significativas que se deduzcan de los filtros establecidos

para el control de las declaraciones de IVA, de manera que la activación de

determinados filtros, previamente acordados de manera centralizada entre

los Departamentos de Gestión y de Inspección, podrá determinar que el

órgano gestor haya de poner la declaración afectada a disposición del

órgano inspector correspondiente, por si éste considera conveniente asumir

la comprobación de la incidencia. Una vez efectuado el traslado de los

expedientes, los órganos de inspección, dentro de un plazo establecido en

las normas comunes de los dos Departamentos podrá acordar el inicio de un

procedimiento inspector o bien la devolución del expediente a gestión. Se

aplica este procedimiento de traslado automático fundamentalmente a las

declaraciones con solicitud de devolución. Este procedimiento se aplica

también en otros impuestos, pero son las declaraciones de IVA a devolver su

ámbito de actuación más común.

Con esta coordinación se pretende evitar que se produzcan actuaciones

concurrentes de órganos gestores e inspectores respecto de la

comprobación de una misma incidencia y, asimismo, evitar que se puedan


222

producir dobles devoluciones (por Gestión e Inspección) respecto de la

misma declaración.

Al margen de este traslado automatizado siempre es posible un traslado

manual de los expedientes para su análisis por inspección, con

independencia del signo que tenga la declaración.

1.1.5. Declaraciones a ingresar o compensar

La comprobación de las declaraciones de IVA a ingresar o compensar se

desarrolla en un momento posterior a la de las declaraciones a devolver. Ello

es así porque la presentación de una autoliquidación de IVA a ingresar o

compensar no supone la iniciación de un procedimiento de gestión tributaria,

como veíamos que ocurría en el caso de autoliquidaciones a devolver.

Por tanto, una vez finalizada la campaña de comprobación de declaraciones

a devolver se inicia la comprobación de las declaraciones a ingresar o

compensar

En relación con las compensaciones de cuotas de IVA la reciente doctrina

del Tribunal Supremo en materia de caducidades de cuota en IVA (STS

04/07/07, STS 24/11/10, STS 23/12/10) ha determinado el nacimiento de un

novedoso derecho a la devolución de las cuotas caducadas a partir del

momento de la caducidad de la compensación establecida en la LIVA

1.2. Control de no declarantes

La explotación sistemática de la información disponible en las bases de

datos de la Administración tributaria permite detectar la existencia de

personas o entidades que presentan indicios de estar ejerciendo una

actividad empresarial o profesional sujeta al IVA y han incumplido la

obligación de presentar las declaraciones correspondientes.


223

Los presuntos incumplidores de la obligación de declarar pueden ser

seleccionados para el inicio de actuaciones por los órganos de gestión

mediante una herramienta informática similar a la habilitada para el control

de los declarantes. La información se organiza de forma sistemática

mediante la indicación de las cuotas supuestamente repercutidas y no

ingresadas y otros atributos indicativos de las características del presunto

incumplidor. De esta manera se posibilita la selección de acuerdo con

criterios de eficacia.

Sobre los contribuyentes seleccionados se iniciará un procedimiento de

comprobación limitada mediante la notificación de un requerimiento. En los

casos en que el incumplimiento pueda ser especialmente significativo se

prevé la posibilidad de trasladar el expediente a los órganos de inspección.

Igualmente se prevé la realización de actuaciones sobre aquellos sujetos

pasivos del IVA que, habiendo cumplido la obligación de presentar las

autoliquidaciones periódicas, han omitido la presentación de la declaración

resumen anual modelo 390. Como ya hemos indicado, el control masivo del

IVA parte de la información contenida tanto en las autoliquidaciones

trimestrales como en la declaración resumen, por lo que el incumplimiento

de la obligación de presentarla limita ese control. Por tanto, a los

presentadores de autoliquidaciones de IVA que no han presentado la

declaración resumen se les podrá emitir un requerimiento para reclamarle la

presentación. Si el requerimiento no se atiende se iniciará el procedimiento

sancionador correspondiente. Si se presenta la declaración tras el

requerimiento, se procederá a su grabación y calificación de acuerdo con el

procedimiento general antes descrito.


224

2.- Gestión y control del Impuesto sobre Sociedades

Las actuaciones gestoras para el control de las declaraciones del Impuesto

sobre Sociedades se llevarán a cabo mediante la utilización de una

aplicación centralizada similar a la que se viene utilizando para la gestión y

el control del IRPF y del IVA. A través de esta aplicación se calificarán las

declaraciones como conformes, de comprobación obligatoria y de

comprobación discrecional. Mientras que las declaraciones en comprobación

obligatoria serán revisadas necesariamente, en relación con las

declaraciones en comprobación discrecional corresponde al Jefe de

Dependencia o Administrador determinar el colectivo a comprobar,

efectuando la correspondiente selección mediante la aplicación de criterios

de eficacia y oportunidad. Entre las notas diferenciales de esta aplicación

resaltamos la necesidad de contemplar el control de los datos informativos

relativos al Balance y la Cuenta de Pérdidas y Ganancias contenidos en la

declaración del IS del sujeto pasivo.

Desde el punto de vista normativo, debemos señalar que los órganos de

gestión sólo pueden requerir documentos y justificantes de datos relativos a

actividades económicas en el seno de un procedimiento de comprobación

limitada. Para ello pueden examinar, además de las declaraciones, los datos

que obren en su poder y los que obtengan de requerimientos a terceros, así

como los libros y registros oficiales excepto los que integren la contabilidad

mercantil. Sin embargo, a diferencia de lo que ocurre en el IVA, en el IS no

existen registros o documentos de carácter contable establecidos por

normativa tributaria cuya exhibición por el sujeto pasivo pueda ser requerida

por los órganos gestores a la hora de realizar la comprobación de las

declaraciones.

A pesar de estas limitaciones, se pueden llevar a cabo determinadas

comprobaciones por parte de los órganos de gestión a través de

procedimientos de comprobación limitada y, en su caso, de verificación de

datos.


225

En particular podrán depurarse determinados errores aritméticos o

interpretativos detectados en la calificación de las declaraciones. Asimismo

pueden revisarse a través de procedimientos de gestión determinadas

incoherencias: descuadres entre los ingresos financieros declarados y los

que constan en la base de datos; diferencias importantes entre los gastos de

personal deducidos y los rendimientos del trabajo que se hacen constar en la

declaración resumen anual de retenciones (modelo 190); deducción de

pagos fraccionados superiores a los efectivamente realizados durante el

ejercicio; tipo impositivo aplicado por las entidades sin fines lucrativos;

compensación de bases imponibles negativas superiores a las efectivamente

generadas en los ejercicios anteriores, etc.

Preferentemente se comprobarán las declaraciones a devolver, si bien

podrán extenderse las actuaciones de control a las declaraciones de otro

signo, en particular aquellas que tengan bases imponibles negativas

originadas en ejercicios anteriores.

Al igual que en las demás comprobaciones serán remitidas a inspección las

declaraciones en las que se pongan de manifiesto incumplimientos de mayor

gravedad o cuya comprobación exija el examen de la contabilidad.


226

DIECISEIS. CONTROL DE IMPUESTOS RELACIONADOS CON

ACTIVIDADES ECONÓMICAS (II) CONTRIBUYENTES EN MÓDUL OS

Contribuyentes en módulos

Una de las áreas de control encomendadas a gestión tributaria, de acuerdo

con las normas de organización interna de la Administración tributaria, es la

que se refiere a las obligaciones tributarias de los contribuyentes que aplican

el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las

Personas Físicas y los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor

Añadido coordinados con aquél. El control de estos contribuyentes tiene un

carácter integral, pues contempla la aplicación por parte de las Unidades de

Gestión de Módulos de los procedimientos tanto de gestión como de

inspección. En la medida en que las Unidades de Gestión de Módulos

desarrollen un procedimiento de inspección serán aplicables las normas

contenidas en el Capítulo IV del Título III de la LGT, desarrolladas en el

Título V del RGAT

La Resolución de 19 de febrero de 2004 de la Presidencia de la AEAT, sobre

organización y atribución de funciones en el ámbito de competencias del

Departamento de Gestión Tributaria, atribuye competencia a las Unidades

de Módulos para controlar el cumplimiento de las obligaciones fiscales

derivadas del ejercicio de actividades económicas sujetas a regímenes de

estimación objetiva, de aquellos contribuyentes incluidos en su ámbito de

aplicación y que renunciaron a la misma.

Es causa de exclusión del método de estimación objetiva, entre otros

motivos, la superación de determinados volúmenes de compras o de ventas.

A estos efectos, según el artículo 31 de la Ley del IRPF, habrá que tener en

cuenta no sólo las operaciones correspondientes a las actividades

económicas desarrolladas por el contribuyente, sino también las

desarrolladas por el cónyuge, descendientes y ascendientes, así como las


227

entidades en régimen de atribución de rentas en las que participen

cualquiera de los anteriores, siempre que se trate de actividades idénticas o

similares sometidas todas ellas a una dirección común.

3.1.- Régimen de estimación objetiva en el IRPF. Re gímenes especiales

en IVA. Normas de coordinación

Tanto la Ley de IRPF como la de IVA establecen sistemas objetivos para la

determinación del rendimiento neto en el IRPF y de las cuotas a ingresar de

IVA. Estos regímenes de tributación tienen carácter voluntario y serán

aplicables a las personas físicas o entidades en régimen de atribución de

rentas que reúnan las condiciones establecidas, salvo que de manera

expresa renuncien a su aplicación.

La normativa tributaria establece un régimen de incompatibilidades entre los

distintos regímenes de tributación, tanto en el IRPF como en el IVA. Así, se

dispone la incompatibilidad, por un lado, entre la estimación directa y la

objetiva en el IRPF y, por otro, entre los regímenes simplificado y el de

agricultura, ganadería y pesca con el régimen general del IVA. También se

coordinan los regímenes objetivos de ambos impuestos. Es decir, el régimen

simplificado o el de la agricultura del IVA con el de estimación objetiva en el

IRPF.

Hay una excepción, que es el caso de inicio de nuevas actividades por

contribuyentes que ya vinieran realizando otras actividades, en que el

régimen de incompatibilidades se empieza a aplicar a partir del año siguiente

al inicio de la nueva actividad.

3.2.- Unidades de Gestión de Módulos. Carácter mixt o: gestión e

inspección

Actualmente la regulación de las Unidades de Módulos está contenida en la

Resolución de 19 de febrero de 2004 de la Presidencia de la AEAT, sobre


228

organización y atribución de funciones en el ámbito de competencias del

Departamento de Gestión Tributaria.

A las Unidades de Módulos, adscritas orgánica y funcionalmente al área de

gestión tributaria, les corresponde la gestión y control integral de los

contribuyentes en el régimen de estimación objetiva del IRPF y en los

regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca y del

recargo de equivalencia del IVA.

Estas Unidades tienen atribuidas competencias de comprobación e

investigación en relación con la determinación de los rendimientos sujetos a

regímenes de estimación objetiva en el IRPF; el cumplimiento de la

obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta con motivo del

ejercicio de las actividades económicas sujetas a regímenes de estimación

objetiva; y el cumplimiento de las obligaciones fiscales derivadas de

regímenes de estimación objetiva del IVA.

Respecto a los contribuyentes acogidos a los regímenes citados, las

Unidades de Módulos desarrollarán en particular las siguientes funciones:

- Formación y mantenimiento del Censo.

- Información y asistencia.

- Desarrollo del programa de visitas.

- Control de incumplimientos con aplicación del procedimiento de gestión o

inspección, según corresponda, incluida la tramitación de los expedientes

de recargos, intereses, sanciones y recursos relacionados con la

aplicación de los citados regímenes.

- Tramitación de expedientes de reducción de módulos.

En definitiva tales Unidades especiales se establecen para la prestación de

un servicio de gestión y control integral del colectivo de contribuyentes en

módulos.


229

Para desarrollar dichas funciones, la Resolución dota a las Unidades de

Módulos de un doble carácter:

- De órgano de inspección en relación con los rendimientos de actividades

económicas en el régimen de estimación objetiva en el IRPF, las

retenciones a cuenta, IAE y régimen simplificado en el IVA.

- De órgano de gestión, pudiendo desarrollar todas las funciones asignadas

con carácter general a estos órganos en relación con los contribuyentes

en módulos.

Aunque este tipo de contribuyentes se controla en la práctica por dichas

Unidades, sus competencias gestoras e inspectoras no son exclusivas, por

lo que podrían ejercerlas otros órganos de Gestión o Inspección.

3.3- Actuaciones de control

3.3.1. Plan de visitas integrales

El control de los contribuyentes en módulos que realizan actividades

distintas de las agrícolas, ganaderas o forestales se basa en un programa de

visitas anual. El objetivo de estas visitas es esencialmente preventivo, sin

perjuicio de la regularización de los incumplimientos detectados y del efecto

disuasorio de futuros incumplimientos que produce el hecho de que el

contribuyente perciba la proximidad de la Administración tributaria al

desarrollo de su actividad económica.

Las visitas sirven para proporcionar a los contribuyentes información y

asistencia, especialmente cuando se producen modificaciones normativas,

permiten depurar su situación censal, posibilitan la toma de datos sobre los

parámetros objetivos y variables físicas en los que se basa la tributación en

módulos y, en última instancia, sirven para detectar incumplimientos

cometidos con anterioridad, que pueden ser regularizados a través de un

procedimiento inspector.


230

En las visitas se obtiene igualmente información sobre determinadas

variables de carácter económico (amortizaciones en el IRPF y deducciones

en el IVA) mediante el examen de Libros registros obligatorios y facturas u

otros documentos justificativos.

Los resultados de la visita realizada se recogen en una diligencia ajustada a

un modelo preestablecido, para su tratamiento informático posterior.

La selección de los contribuyentes que van a ser visitados se realiza

teniendo en cuenta la información disponible sobre incumplimientos o la

existencia de sectores de actividad en los que, presumiblemente, existe

mayor riesgo de fraude, especialmente en materia de amortizaciones en el

IRPF y deducciones en el IVA.

En el caso de contribuyentes que operen sin establecimiento (por ejemplo,

transportistas) la visita se sustituye por una citación para comparecencia en

las oficinas de la Administración aportando la documentación que fuere

precisa para realizar la comprobación.

Los contribuyentes que desarrollan actividades agrícolas, ganaderas o

forestales están excluidos de estas actuaciones de visita integral.

3.3.2. Regularización de incumplimientos mediante a ctas de inspección

Los incumplimientos que se detecten en las visitas se regularizarán

mediante acta de inspección, siempre que se refieran a pagos fraccionados

del IRPF, retenciones a cuenta con motivo del ejercicio de actividades

sujetas a módulos, o cuotas trimestrales de IVA y, excepcionalmente cuotas

del IAE.

Los incumplimientos en la declaración anual de IRPF, referidos

exclusivamente a los rendimientos empresariales en módulos, así como los


231

incumplimientos en la declaración anual de IVA, únicamente respecto del

régimen simplificado, que se detecten en el curso de las visitas, podrán ser

igualmente regularizados a través de actas de inspección.

Por último, a aquellos contribuyentes incorporados durante el ejercicio al

Censo de Módulos que incumplen su obligación de efectuar el primer pago

trimestral vencido después del alta en el Censo, se les podrá remitir una

carta de aviso para que regularice su situación. En el caso de que no atienda

esta carta, podrán iniciarse actuaciones inspectoras.

Las liquidaciones tributarias contenidas en las actas incoadas por las

Unidades de Módulos tendrán en todo caso carácter provisional, de acuerdo

con el artículo 101.4 de la LGT, puesto que existen elementos de la

obligación tributaria cuya comprobación definitiva no es posible realizarla

durante el procedimiento aplicado por la Unidad de Módulos.

Las liquidaciones derivadas de las actas incoadas se adoptarán por el Jefe

de la Dependencia de Gestión Tributaria o el Administrador del que dependa

la Unidad actuante, que tendrán la consideración de Inspector-Jefe al efecto

del ejercicio por parte de estas Unidades de las funciones de órgano de

Inspección.

En el caso de actas de disconformidad, el Jefe de la Dependencia de

Gestión Tributaria o el Administrador podrá solicitar informe de la Oficina

Técnica de la Delegación Especial de la AEAT o bien elaborarlo

directamente.

3.3.3. Regularización de incumplimientos mediante l iquidación

provisional

Cuando los ingresos trimestrales en concepto de pagos fraccionados del

IRPF no se realicen o sean inferiores a los exigibles de acuerdo con la

información que obra en poder de la Administración, obtenida mediante las


232

diligencias de toma de datos extendidas en el curso de las visitas integrales

desarrolladas por las Unidades de Módulos, se practicará liquidación

provisional, previa audiencia del interesado, si los datos consignados en la

diligencia permiten establecer un nivel de referencia cierto para el

contribuyente.

Por el contrario, los incumplimientos que se refieran a declaraciones

periódicas de IVA y retenciones e ingresos a cuenta se regularizarán a

través de acta de inspección, al desconocerse las cuotas a ingresar por

estos conceptos, por influir en su determinación variables que no se pueden

cuantificar a priori, como es el caso del IVA soportado en la adquisición de

activos fijos, retribuciones salariales del trimestre, etc.

El procedimiento para la práctica de las correspondientes liquidaciones

provisionales se soporta en una aplicación de la Base de Datos

Centralizada, en la que destaca la importancia de la selección de los

expedientes a comprobar, teniendo en cuenta en las actuaciones criterios de

eficacia y oportunidad.

Deberá valorarse la oportunidad y conveniencia de iniciar actuaciones de

control cuando se trate de incumplimientos relativos a autoliquidaciones

trimestrales cuyo vencimiento esté próximo al vencimiento de la obligación

de presentar la correspondiente declaración anual.

Cuando los incumplimientos se refieran a las declaraciones anuales del

IRPF y del IVA, la regularización se efectuará mediante liquidación

provisional. Si bien se podrán regularizar estos incumplimientos mediante

actas de inspección cuando se refieran exclusivamente a rendimientos

obtenidos en el régimen de estimación objetiva del IRPF y no a otras

partidas de la declaración anual, o a cuotas derivadas de la aplicación del

régimen simplificado en el IVA.


233

3.3.4. Actuaciones sobre renunciantes al sistema de módulos

Ya hemos señalado que los regímenes objetivos de tributación en el IRPF y

el IVA, coordinados entre sí, son en todo caso de aplicación voluntaria. Este

carácter voluntario se concreta en la posibilidad de renuncia por parte del

contribuyente al que resulte aplicable el régimen. Es decir, esos regímenes

especiales serán aplicados a todos aquellos contribuyentes que reúnan los

requisitos fijados por la norma tributaria salvo que, de forma expresa y en los

términos establecidos reglamentariamente, renuncien a su aplicación.

El importante número de renuncias a estos regímenes especiales,

particularmente en ciertos sectores económicos, ha planteado la necesidad

de habilitar los mecanismos oportunos para controlar el cumplimiento de las

obligaciones tributarias por parte de los renunciantes a módulos.

Como señalamos anteriormente, la Resolución de 19 de febrero de 2004

sobre organización y atribución de funciones en el ámbito de competencias

del Departamento de Gestión Tributaria atribuye a las Unidades de Módulos

las funciones inspectoras y de gestión tributaria necesarias para controlar a

los contribuyentes que desarrollan actividades incluidas en el ámbito de

aplicación de los regímenes objetivos de tributación y que hayan renunciado

a los mismos.

Estas actuaciones se desarrollarán teniendo en cuenta la evolución del

censo de módulos de la zona y las características de los sujetos

seleccionados, tales como actividades que desarrollan, nivel de

cumplimiento de sus obligaciones, tributación por el régimen simplificado de

IVA y tipificación de su clientela mayoritaria (consumidores finales y otros

empresarios).


234

3.3.5. Coordinación con el Departamento de Inspecci ón

Las Unidades de Módulos prestarán atención a la detección de incidencias

indicadoras de comportamientos irregulares, tales como anomalías en la

facturación, ausencia de documentos justificativos y cualesquiera otras

circunstancias anómalas observadas en el curso de sus actuaciones de

control, y, valorada su importancia, lo pondrán en conocimiento de los

órganos de inspección por medio de comunicaciones que expresen las

anomalías detectadas, adjuntando, en su caso, los documentos en los que

se materialicen.

Especial importancia tiene la detección de prácticas irregulares consistentes

en la emisión de facturas falsas o de favor para otros empresarios o

profesionales. La emisión de facturas no tiene incidencia en la determinación

de la obligación tributaria del contribuyente en módulos puesto que su

obligación se determina de acuerdo con los signos, índices o módulos de

carácter objetivo que la normativa tributaria determina para cada sector de

actividad. Sin embargo a los empresarios o profesionales destinatarios de

dichas facturas falsas les sirven para justificar formalmente derechos de

deducción que no se corresponden con operaciones efectivamente

realizadas.

Particular incidencia tiene este fenómeno en los sectores de la construcción

y del transporte de mercancías por carretera, en los que concurren dos

factores que lo favorecen: están muy atomizados, sin que los empresarios

incluidos en los mismos tengan capacidad para trasladar adecuadamente los

incrementos de costes a los precios y, fundamentalmente, el hecho de que

los clientes de estos empresarios no suelen ser consumidores finales sino

otros empresarios no incluidos en el sistema de módulos.

La emisión de facturas falsas perturba seriamente la sana competencia en el

sector. Para combatir esta práctica es necesaria una coordinación entre los

órganos de inspección y las Unidades de Módulos, dirigida a regularizar la


235

situación tributaria, principalmente, de los empresarios destinatarios de esas

facturas irregulares, mediante procedimientos de gestión o de inspección, a

partir de la información obtenida en el curso de sus actuaciones por parte de

las Unidades de Módulos.

Como instrumento de control de la facturación de los empresarios en

régimen de estimación objetiva, la Ley 35/2006 de Prevención del Fraude

Fiscal introdujo una retención a cuenta para los casos en que aquellos

operen con otros empresarios o profesionales. La disposición adicional

segunda de la Ley citada establece que estarán sujetos a un porcentaje de

retención del 1 por 100 los rendimientos de actividades económicas que se

determinen por el método de estimación objetiva, en los supuestos y

condiciones que se establezcan reglamentariamente.

Este supuesto de retención a cuenta ha sido recogido en el artículo 101.5 d)

de la Ley del IRPF. El artículo 95.6.2º del Reglamento del IRPF recoge la

relación de actividades económicas en las que procederá de esta retención

del 1 por 100, lógicamente cuando el pagador de los rendimientos sea una

persona o entidad obligada a practicar retenciones

No procederá la práctica de la retención cuando el contribuyente que ejerza

la actividad económica comunique al pagador que determina el rendimiento

neto de la misma con arreglo al método de estimación directa. El pagador

quedará obligado a conservar las comunicaciones debidamente firmadas.

3.4.- Otras actuaciones

3.4.1. Formación y mantenimiento del Censo

La gestión censal del colectivo de contribuyentes en módulos se efectuará

mediante la información obtenida a través de la declaración censal. Las

tareas de depuración y, en su caso, de investigación censal serán llevadas a


236

cabo por las Unidades de Módulos siempre que se trate de contribuyentes

acogidos al sistema de estimación objetiva del IRPF.

3.4.2. Expedientes de reducción de módulos

Los contribuyentes del IRPF que determinen el rendimiento neto de su

actividad empresarial en el régimen de módulos, así como los sujetos

pasivos del IVA acogidos al régimen simplificado, podrán solicitar una

reducción de los índices o módulos aplicables cuando se produzca

cualquiera de las siguientes circunstancias:

- Incendios, inundaciones, hundimientos o grandes averías en el equipo

industrial que supongan alteraciones graves en el desarrollo de la

actividad.

- Incapacidad temporal del titular de la actividad que no tenga otro

personal empleado.

Además, cuando el desarrollo de la actividad se viese afectado por

incendios, inundaciones, hundimientos y otras circunstancias excepcionales

que determinen gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del ejercicio

de aquella, los contribuyentes del IRPF podrán minorar el rendimiento neto

de módulos en el importe de dichos gastos.

En todos estos supuestos, el interesado deberá presentar una solicitud en la

Delegación o Administración de la AEAT correspondiente a su domicilio

fiscal, dentro del plazo de 30 días a contar desde la fecha en que se

produjeron las circunstancias extraordinarias. Junto con la solicitud deberán

aportar las pruebas y justificantes acreditativos de dichas circunstancias,

indicando, en su caso, las indemnizaciones a percibir por razón de tales

alteraciones.

Las Unidades de Gestión de Módulos son las competentes para tramitar las

solicitudes de reducción de módulos o de reconocimiento del derecho a


237

deducir los gastos extraordinarios. Para ello efectuarán las comprobaciones

oportunas sobre las circunstancias alegadas por el solicitante. Una vez

acreditada la efectividad de las alteraciones excepcionales en la actividad,

elevarán la propuesta correspondiente al Delegado o Administrador de la

AEAT.

DIECISIETE. RECONOCIMIENTO DE BENEFICIOS FISCALES. OTRAS

ACTUACIONES DE GESTIÓN

I. RECONOCIMIENTO DE BENEFICIOS FISCALES

1.- Los beneficios fiscales en general

Los beneficios fiscales, en sentido amplio, pueden definirse como el conjunto

de medidas específicas fijadas por la normativa propia de cada uno de los

tributos que reducen la carga tributaria del contribuyente, atendiendo a las

características especiales del sujeto o de la actividad desarrollada o como un

medio para incentivar la realización de ciertas actividades.

La regulación de los beneficios fiscales es una de las materias que se

incluyen en el principio de reserva de ley del artículo 8 de la LGT. Deberá

regularse en todo caso por ley “el establecimiento, modificación, supresión y

prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y

demás beneficios o incentivos fiscales”.

Las leyes propias de los diferentes tributos regulan los beneficios fiscales

aplicables en su ámbito respectivo, estableciendo las condiciones y

requisitos para su aplicación. Gran parte de los beneficios o incentivos

fiscales establecidos por las leyes tributarias son aplicables directamente por

el contribuyente que reúna los requisitos, sin necesidad de un

reconocimiento previo por parte de la Administración. Es el caso de las

exenciones, reducciones o deducciones generales establecidas en el la Ley

de IRPF, las exenciones, deducciones o bonificaciones del TR de la Ley del

IS o la mayor parte de las exenciones reguladas en la Ley del IVA. Los


238

sujetos pasivos aplicarán los beneficios fiscales a los que tengan derecho en

la correspondiente autoliquidación del impuesto, sin perjuicio de la posterior

comprobación administrativa sobre su procedencia, a través de

procedimientos de gestión o de inspección. Cuando se inicie un

procedimiento de comprobación, corresponderá al contribuyente acreditar

ante la Administración el cumplimiento de los requisitos necesarios para

aplicar el beneficio fiscal, de acuerdo con las reglas de distribución de la

carga de la prueba que recoge el artículo 105 LGT: “en los procedimientos

de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los

hechos constitutivos del mismo”.

En ocasiones los beneficios fiscales se establecen con la finalidad de

incentivar determinadas actividades que el contribuyente se compromete a

realizar en el futuro. Por ejemplo, en el ámbito del IRPF, la exención de la

ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual,

siempre que el importe obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva

vivienda habitual dentro de un plazo determinado; o la deducción por las

cantidades depositadas en cuenta vivienda, siempre que tales cantidades se

destinen efectivamente a la adquisición o rehabilitación de la vivienda

habitual en un plazo determinado.

En estos casos, salvo que específicamente se establezca otra cosa, cuando

con posterioridad a la aplicación de una exención, deducción o incentivo

fiscal se produzca la pérdida del derecho a su aplicación por incumplimiento

de los requisitos a que estuviese condicionado, el obligado tributario deberá

incluir en la autoliquidación correspondiente al periodo impositivo en que se

hubiera producido el incumplimiento, la cuota o cantidad derivada de la

exención, deducción o incentivo fiscal aplicado de forma indebida en los

periodos impositivos anteriores junto con los intereses de demora (artículo

122.2 segundo párrafo LGT)


239

2.- Reconocimiento de la procedencia de los benefic ios fiscales

En determinados casos, la aplicación de los beneficios fiscales regulados por

la Ley está sujeta a un acto previo de reconocimiento por parte de la

Administración tributaria. Una de las funciones administrativas incluidas

dentro del concepto de gestión tributaria es, según el artículo 117 letra c) “el

reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales

de acuerdo con la normativa reguladora del correspondiente procedimiento”

Se encomienda por lo tanto con carácter general a los órganos de gestión la

realización de las actuaciones tendentes al reconocimiento de los beneficios

fiscales establecidos en la normativa propia de los diferentes tributos, de

acuerdo con el procedimiento que en cada caso se establezca.

Según el artículo 115.3 LGT “los actos de concesión o reconocimiento de

beneficios fiscales que estén condicionados al cumplimiento de ciertas

condiciones futuras o a la efectiva concurrencia de determinados requisitos

no comprobados en el procedimiento en que se dictaron tendrán carácter

provisional. La Administración tributaria podrá comprobar en un posterior

procedimiento de aplicación de los tributos la concurrencia de tales

condiciones o requisitos y, en su caso, regularizar la situación tributaria del

obligado sin necesidad de proceder a la previa revisión de dichos actos

provisionales”

2.1. Procedimiento para el reconocimiento por la Ad ministración

tributaria de beneficios fiscales de carácter rogad o.

Los artículos 136 y 137 del RGAT regulan el procedimiento general para el

reconocimiento de los beneficios fiscales de carácter rogado


240

2.1.1. Tramitación del procedimiento

El procedimiento se iniciará a instancia del obligado tributario mediante

solicitud dirigida al órgano competente para su concesión acompañada de

los documentos y justificantes exigibles y de los que el obligado tributario

considere convenientes.

La comprobación de los requisitos se realizará de acuerdo con los datos y

documentos que se exijan en la normativa reguladora del beneficio fiscal y

los datos que declaren o suministren terceras personas, así como aquellos

que pueda obtener la Administración tributaria mediante requerimiento al

propio obligado y a terceros.

Cuando la resolución vaya a ser denegatoria se deberá notificar al obligado

tributario la propuesta de resolución para que, en un plazo de 10 días,

alegue lo que convenga a su derecho.

El procedimiento para el reconocimiento de beneficios fiscales terminará por

resolución en la que se reconozca o se deniegue la aplicación del beneficio

fiscal. El plazo máximo para notificar la resolución del procedimiento será el

que establezca la normativa reguladora del beneficio fiscal y, en su defecto,

será de seis meses. Transcurrido el plazo para resolver sin que se haya

notificado la resolución expresa, la solicitud podrá entenderse desestimada,

salvo que la normativa aplicable establezca otra cosa.

2.1.2. Efectos del reconocimiento de los beneficios fiscales

El reconocimiento surtirá efectos desde el momento que establezca la

normativa aplicable o, en su defecto, desde el momento de su concesión.

Será provisional cuando esté condicionado al cumplimiento de condiciones

futuras o a la efectiva concurrencia de determinados requisitos no

comprobados en el expediente. Su aplicación estará condicionada a la


241

concurrencia en todo momento de las condiciones y requisitos previstos en

la normativa aplicable.

Una vez concedido el beneficio fiscal no será preciso, salvo disposición

expresa en contrario, reiterar la solicitud en periodos futuros, salvo que se

modifiquen las circunstancias que justificaron su concesión o la normativa

aplicable.

El obligado tributario deberá comunicar cualquier modificación relevante de

las condiciones o requisitos exigibles para la aplicación del beneficio fiscal.

Efectuada la comunicación o cuando la Administración tributaria conozca por

cualquier medio la modificación producida, podrá ésta, previa audiencia del

obligado por un plazo de 10 días, declarar si procede o no la continuación de

la aplicación del beneficio fiscal.

El incumplimiento de los requisitos exigidos determinará la pérdida del

derecho a la aplicación del beneficio fiscal desde el momento que se

establezca en la normativa específica o, en su defecto, desde que dicho

incumplimiento se produzca sin necesidad de declaración administrativa

previa.

Si la aplicación del beneficio depende de condiciones futuras, el

incumplimiento de estas obligará a la regularización del beneficio fiscal, de

acuerdo con lo establecido en el artículo 122.2, párrafo segundo LGT.

Cuando se trate de tributos sin periodo impositivo o de liquidación, el

obligado deberá presentar en el plazo de un mes una autoliquidación para

ingresar la cuota correspondiente con los intereses de demora.

En el caso de que la Administración regularice la aplicación de un beneficio

fiscal de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 115.3 LGT, deberá

comunicar esta circunstancia al órgano que reconoció dicho beneficio fiscal.


242

2.2. Beneficios fiscales en la Ley del Impuesto sob re la Renta de las

Personas Físicas.

El artículo 7, letra l) del TR de la Ley del IRPF estipula que gozarán de

exención “los premios literarios, artísticos o científicos relevantes, con las

condiciones que reglamentariamente se determinen, así como los premios

“Príncipe de Asturias” en sus distintas modalidades, otorgados por la

Fundación Príncipe de Asturias”. Estas condiciones se recogen en el artículo

3 del Reglamento del Impuesto. La Orden EHA/3525/2008, de 20 de

noviembre establece el procedimiento para el reconocimiento del citado

beneficio fiscal.

Iniciación: La declaración de exención deberá ser solicitada, con carácter

general, por la persona o entidad convocante del premio. Cuando se trate de

premios convocados en el extranjero o por Organizaciones Internacionales,

se formulará la solicitud por la persona premiada. El escrito de solicitud

deberá contener los datos del solicitante y las características del premio

convocado, adjuntando la documentación señalada en la citada Orden

Ministerial.

Instrucción: La solicitud deberá efectuarse con carácter previo a la

concesión del premio, cuando se trate de convocatorias nacionales. Si el

premio se convoca en el extranjero o por Organizaciones Internacionales,

antes del inicio del período reglamentario de declaración del ejercicio en que

se hubiese obtenido el premio. La convocatoria deberá reunir los requisitos

fijados reglamentariamente.

Resolución: Será competente para la declaración de exención el titular del

Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT. La declaración tendrá

validez para sucesivas convocatorias siempre que no se modifiquen los

términos de aquélla que motivó el expediente.


243

Cuando el solicitante sea el convocante del premio, la concesión de

exención, además de notificarse a aquél, se publicará en el BOE.

Una vez declarada la exención del premio y cuando el solicitante sea la

persona o entidad convocante del mismo, estará obligado, dentro del mes

siguiente a la fecha de la concesión, a comunicar a la Administración

tributaria correspondiente al domicilio fiscal del premiado, los apellidos y el

nombre o la razón o denominación social, el número de identificación fiscal y

el domicilio fiscal de las personas premiadas, el premio concedido a cada

una de ellas y la fecha de su concesión.

2.3. Beneficios fiscales de la Ley 49/2002, de 23 d e diciembre, de

régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativo s y de los incentivos

fiscales al mecenazgo.

La Ley 49/2002 regula el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos

definidas en la misma, así como los incentivos fiscales al mecenazgo,

actividad definida como la participación privada en la realización de

actividades de interés general.

La Ley 49/2002 se desarrolla por el RD 1270/2003, de 10 de octubre, por el

que se aprueba el reglamento de aplicación del régimen especial.

2.3.1. Régimen fiscal especial de las entidades sin fines lucrativos

El régimen fiscal especial se apoya en tres pilares: El concepto de entidad

sin fines lucrativos a efectos de la Ley, la tributación de estas entidades en el

Impuesto sobre Sociedades y la fiscalidad en materia de tributos locales.

La aplicación del régimen especial requiere el cumplimiento de dos tipos de

requisitos:


244

- uno estrictamente subjetivo, que viene referido al tipo de entidad:

deberán integrarse en alguna de las categorías enumeradas en el

artículo 2 (fundaciones, asociaciones declaradas de utilidad pública...)

- otro, de carácter objetivo, que atiende a la actividad desarrollada, y se

concreta en los requisitos enumerados en el artículo 3 (debe

perseguir fines de interés general, destinándose a dichos fines el 70

por 100, al menos, de las rentas e ingresos obtenidos)

El régimen especial tiene carácter voluntario y podrán aplicarlo las entidades

que, cumpliendo los requisitos establecidos opten por él y comuniquen la

opción a la Administración tributaria. Esta comunicación se realizará a través

de la correspondiente declaración censal sin necesidad de aportar ningún

tipo de documentación, si bien la Administración tributaria podrá en todo

caso comprobar el cumplimiento de los requisitos de acuerdo con el artículo

115.3 LGT.

Ejercida la opción podrá solicitarse a la Administración tributaria la

expedición de un certificado acreditativo de su condición, en el que se

indique que la entidad ha comunicado a la Administración la opción por la

aplicación del régimen fiscal especial a través de la correspondiente

declaración censal y que no ha renunciado al mismo. Este certificado servirá

para que los pagadores de rentas exentas de acuerdo con la ley no

practiquen retenciones o ingresos a cuenta sobre dichas rentas.

Uno de los requisitos exigidos por el artículo 3 de la Ley para mantener la

aplicación del régimen especial consiste en la elaboración anual de una

memoria económica en la que se especifiquen los ingresos y gastos del

ejercicio, así como el porcentaje de participación que mantengan en

entidades mercantiles. El contenido de esta memoria se especifica en el

Reglamento de aplicación. Deberá presentarse ante la Dependencia de

Gestión Tributaria de la Delegación de la AEAT correspondiente al domicilio

fiscal (o, en su caso, ante la Delegación Central o la Unidad de Gestión de

Grandes Empresas que corresponda) en el plazo de siete meses desde la


245

fecha de cierre del ejercicio. La memoria será objeto de grabación para su

posterior tratamiento informático.

2.3.2. Incentivos Fiscales al Mecenazgo.

A) Incentivos fiscales generales

Los incentivos fiscales al mecenazgo son aplicables a los donativos,

donaciones y aportaciones que se hagan a favor de determinadas entidades

relacionadas por la Ley en una enumeración cerrada.

Los donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples,

realizados a favor de las entidades indicadas darán derecho a una

deducción en la cuota íntegra de la imposición personal del donante o

aportante (IRPF, Impuesto sobre Sociedades o Impuesto sobre la Renta de

No Residentes). Si las actividades de mecenazgo desarrolladas por las

entidades beneficiarias se encuentran en la relación de actividades

prioritarias que establezca la Ley de Presupuestos Generales del Estado, las

deducciones aplicables por los donantes se incrementarán en cinco puntos

porcentuales. Además, se declaran exentas las ganancias patrimoniales o

rentas positivas que se pongan de manifiesto con ocasión de la realización

de las donaciones y aportaciones.

Los donativos, donaciones y aportaciones deducibles deberán acreditarse

mediante certificación expedida por la entidad beneficiaria, la cual deberá

remitir a la Administración tributaria una declaración informativa sobre las

certificaciones expedidas (modelo 182)

B) Programas de apoyo a acontecimientos de excepcio nal interés

público

Los programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público

son el conjunto de incentivos fiscales específicos aplicables a las


246

actuaciones que se realicen para asegurar el adecuado desarrollo de dichos

acontecimientos, establecidos en la ley reguladora del acontecimiento de

que se trate.

En estos casos el beneficio fiscal consistirá en una deducción específica por

inversiones y gastos que podrán aplicar los sujetos pasivos del Impuesto

sobre Sociedades, las entidades en régimen de atribución de rentas o las

personas físicas que ejerzan actividades económicas en estimación directa,

así como los contribuyentes del IRNR que operen en territorio español

mediante establecimiento permanente.

Solicitud

El procedimiento para el reconocimiento de los beneficios fiscales se iniciará

a solicitud o instancia del interesado, que deberá aportar certificación

expedida por el consorcio o por el órgano administrativo que corresponda,

en el que se justifique que los gastos o inversiones con derecho a deducción

se han realizado en cumplimiento de sus planes y programas de actividades.

El consorcio o el órgano administrativo correspondiente remitirá al

Departamento de Gestión Tributaria con periodicidad trimestral copia de las

certificaciones emitidas para su posterior remisión a los correspondientes

órganos de gestión.

La solicitud se dirigirá a la Dependencia Regional de Gestión Tributaria

correspondiente al domicilio fiscal del solicitante (o bien a la Delegación

Central o la Dependencia Regional de Inspección, cuando se trate de

grandes empresas).

Instrucción

El Reglamento de la Ley 49/2002 no alude al órgano competente para

tramitar y resolver estos expedientes de solicitud de beneficios fiscales.


247

Deberá acudirse a las normas de competencia contenidas en la Resolución

de 19 de febrero de 2004.

La instrucción del expediente, salvo que se trate de entidades adscritas a la

Delegación Central o a las UGGE, corresponderá a la Dependencia Regional

de Gestión Tributaria, a través de cualquiera de sus sedes.

Resolución

Corresponderá, en general, al Jefe de la Dependencia Regional de Gestión

Tributaria. Si en el plazo de treinta días el interesado no ha recibido

notificación administrativa acerca de su solicitud, se entenderá otorgado el

reconocimiento previo.

Acontecimientos de excepcional interés público apro bados en los

últimos años

Entre los acontecimientos cuyos programas y actividades han podido

acogerse a este régimen prioritario del mecenazgo podemos citar el IV

Centenario del Quijote, la Copa América 2007 o el Programa de preparación

de los deportistas españoles de los juegos de “Pekín 2008”.

2.4. Reconocimiento de beneficios fiscales en la Le y 37/1992, de 28 de

diciembre, de Impuesto sobre el Valor Añadido.

La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido establece múltiples

beneficios fiscales cuya aplicación está sujeta a un reconocimiento previo

por parte de la Administración, que dan lugar a otros tantos procedimientos

tramitados por los órganos de gestión tributaria:

a) Tipo reducido del 4 por ciento para los vehículos que deban

transportar habitualmente a personas con minusvalía en silla de

ruedas o con movilidad reducida (Artículo 91.Dos.1.4º de la LIVA)


248

b) Aplicación de un régimen de deducción común para sectores

diferenciados de la actividad empresarial o profesional del sujeto

pasivo. Artículo 101.dos de la LIVA y artículo 28 del RIVA

c) Exención del IVA aplicable a los servicios prestados directamente a

sus miembros por determinadas entidades, regulada en el artículo

20.Uno.6º de la LIVA y en el artículo 5 del RIVA.

d) Exención aplicable a las prestaciones de servicios realizadas por

entidades sin finalidad lucrativa para sus miembros, regulada en el

artículo 20. Uno. 12º de la LIVA y el artículo 5 del RIVA.

e) Reconocimiento de la condición de entidades o establecimientos de

carácter social a efectos de la aplicación de la exención del IVA

recogida en el artículo 20.uno.8º, 13º y 14º, 20.Tres de la LIVA y el

artículo 6 del RIVA.

No obstante, debe advertirse que, de acuerdo con la doctrina del Tribunal de

Justicia de las Comunidades Europeas, las exenciones recogidas en los

apartados 8º, 12º, 13º y 14º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido

no estarán condicionadas al previo reconocimiento por parte de la

Administración del carácter social de las entidades que van a prestar los

servicios exentos. Este criterio ha sido recogido en consultas vinculantes de

la Dirección General de Tributos.

En todos estos supuestos el procedimiento para el reconocimiento del

beneficio fiscal se articula en las siguientes fases.

2.4.1. Iniciación

El procedimiento se inicia siempre por solicitud o instancia del interesado,

que deberá presentarse antes de la realización de las correspondientes


249

operaciones ante la Administración o Delegación de la AEAT en cuya

circunscripción se encuentre el domicilio fiscal, acompañada de la

documentación justificativa de su derecho.

2.4.2. Instrucción

Corresponderá a la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación o la

Sección de Gestión Tributaria de la Administración, que podrán requerir la

aportación de la documentación necesaria para comprobar la procedencia

del beneficio solicitado.

2.4.3. Resolución

Una vez efectuadas las comprobaciones oportunas sobre la documentación

aportada, la resolución será adoptada por la Delegación o Administración de

la AEAT correspondiente al domicilio fiscal.

Como regla general, transcurrido un plazo de seis meses sin que se haya

notificado la resolución expresa, se entenderá desestimada la solicitud. Por

excepción, en el caso de solicitudes de aplicación de un régimen de

deducción común a sectores diferenciados, la falta de resolución expresa

tendrá efectos estimatorios de la solicitud.

Los beneficios fiscales que hayan sido objeto de reconocimiento serán

objeto de grabación en la información del contribuyente para que se tenga

en cuenta en futuras actuaciones de control.

2.5. Impuesto Especial sobre determinados medios de transporte.

Supuestos de reconocimiento previo de no sujeción o exención

El IEDMT se regula en los artículos 65 y siguientes de la Ley 38/1992, de 28

de diciembre, de Impuestos Especiales, y en el Real Decreto 1165/1995, de

7 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de Impuestos Especiales.


250

El IEDMT somete a gravamen la primera matriculación definitiva en España

de:

- Vehículos automóviles nuevos o usados, provistos de motor a

propulsión.

- Embarcaciones o buques de recreo o de deportes náuticos ,

nuevos o usados que tengan mas de 8 m. de eslora máxima.

- Aeronaves y avionetas y demás aeronaves provistas de motor

mecánico, nuevas o usadas.

Igualmente se gravará por el IEDMT la circulación o utilización en España de

medios de transporte, cuando no se haya solicitado su matriculación dentro

del plazo de los 30 días siguientes al inicio de su utilización en España. Con

ello se pretende evitar que vehículos con matrícula extranjera circulen

libremente y sean utilizados por residentes en España. Por último, se

devengará el IEDMT por el incumplimiento sobrevenido de los requisitos a

que se subordinan los supuestos de no sujeción o exención.

La Ley 38/1992 establece determinados supuestos de no sujeción o de

exención, algunos de los cuales están condicionados a su previo

reconocimiento por parte de la Administración tributaria.

La declaración del IEDMT correspondiente a las operaciones exentas o no

sujetas sin reconocimiento previo deberá efectuarse mediante la

presentación del modelo 06, acompañada de la documentación justificativa

de las características del medio de transporte. Algunos de los supuestos de

no sujeción o exención son los siguientes:

- Vehículos que por su configuración están destinados a la

realización de determinadas actividades (transporte de mercancías

o al transporte colectivo de viajeros...)

- Ciclomotores de dos o tres ruedas.


251

- Vehículos de tres ruedas de cilindrada igual o inferior a 250

centímetros cúbicos

- Vehículos para personas con movilidad reducida

- Embarcaciones de deportes náuticos (no sujeción) o impulsadas a

remo (exención)

- Aeronaves de entidades públicas o empresas de navegación

aérea (exención) o destinadas a trabajos agrícolas o forestales (no

sujeción)

Cuando se trate de supuestos de exención o no sujeción condicionadas a su

reconocimiento previo se presentará la solicitud en el modelo 05,

acompañada de la documentación justificativa que se establezca en cada

caso. A título de ejemplo, los supuestos contemplados son, entre otros, los

siguientes:

No sujeción

- Vehículos de las Fuerzas Armadas y Cuerpos y Fuerzas de la

Seguridad del Estado, Comunidades Autónomas y Corporaciones

locales.

- Ambulancias acondicionadas para el traslado de enfermos o

heridos

Exención

- Vehículos considerados como taxis, autotaxis o autoturismos

- Vehículos para enseñanza de conductores o actividades de

alquiler

- Vehículos para personas con movilidad reducida

- Embarcaciones para actividades de alquiler o aeronaves para la

formación de pilotos.


252

Este modelo se utilizará también para solicitar la reducción establecida para

vehículos destinados al uso exclusivo de familias numerosas.

La tramitación de estas solicitudes modelo 05 corresponde a las

Dependencias o Servicios de gestión tributaria de las Delegaciones o

Administraciones de la AEAT.

Una vez efectuadas las comprobaciones oportunas sobre la documentación

aportada, se formulará propuesta de acuerdo de concesión o denegación del

beneficio fiscal solicitado, que será elevada a la firma del Delegado

correspondiente. El acuerdo de concesión se notificará al interesado, que

deberá aportarlo al órgano competente para matricular el medio de

transporte. Si el acuerdo fuera denegatorio, el solicitante deberá autoliquidar

e ingresar el impuesto.

II. OTROS PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN TRIBUTARIA

1.- Control del Impuesto Especial sobre determinado s medios de

transporte

En relación con este Impuesto Especial, dejando aparte las actuaciones

relativas al reconocimiento de beneficios fiscales que ya hemos visto, las

actuaciones encomendadas a los órganos de gestión tributaria son las

siguientes:

1.1. Devolución del impuesto.

Los empresarios dedicados a la reventa de vehículos tienen derecho a

solicitar la devolución de parte del impuesto satisfecho siempre que

acrediten el envío definitivo del vehículo fuera del territorio de aplicación del

impuesto antes de que hayan transcurrido cuatro años desde su primera

matriculación definitiva.


253

1.2. Gestión del Impuesto .

Los principales modelos utilizados en la gestión del Impuesto Especial son

los siguientes:

Modelo 576: Se utiliza para la liquidación del Impuesto, debiendo declararse

todas las operaciones sujetas y no exentas que se realicen en todo el

territorio nacional, excepto en el País Vasco y Navarra. Debe presentarse

obligatoriamente por vía telemática. Para los obligados tributarios que

tengan la condición de personas físicas y no estén incluidos en el Censo de

Empresarios, Profesionales y Retenedores, la AEAT habilitará puntos de

atención personalizada, a través de los cuales y, previa cita, puedan

proceder a la presentación del modelo 576.

Modelo 568: Se utiliza para solicitar la devolución del impuesto por los

empresarios dedicados profesionalmente a la reventa de vehículos.

Modelo 05: Se utiliza para solicitar de la administración el reconocimiento

previo de la procedencia de ciertos supuestos de no sujeción o exención.

Modelo 06: Declaración del IEDMT respecto de operaciones exentas y no

sujetas que no necesitan reconocimiento previo de la Administración

tributaria.

1.3. Control del modelo 576

1.3.1. Control previo a la matriculación

La autoliquidación del impuesto deberá ser visada por la Administración

tributaria, con carácter previo a la matriculación definitiva. Cuando la cuota

resultante de la autoliquidación sea inferior a la que resultaría de aplicar los

precios medios de venta aprobados por el Ministro de Economía y Hacienda,

la Administración tributaria, con carácter previo al otorgamiento del visado,

podrá proceder a la comprobación del importe o valor consignado como

base imponible de acuerdo con el artículo 57 LGT.


254

El plazo máximo para efectuar la comprobación será de sesenta días desde

la puesta a disposición de la documentación del medio de transporte ante la

Administración tributaria. El transcurso del citado plazo sin que se haya

realizado la comprobación determinará el otorgamiento provisional del

visado sobre la base del importe o valor declarado. El visado podrá

otorgarse con carácter provisional, sin previa comprobación del importe o

valor, en el momento de la presentación de la autoliquidación, lo que podrá

efectuarse mediante la emisión de un código electrónico.

El otorgamiento del visado con carácter provisional no impedirá la posterior

comprobación administrativa de la autoliquidación en todos sus elementos.

Para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte, deberá

acreditarse el pago del impuesto o, en su caso, el reconocimiento de la no

sujeción o de la exención.

Una vez presentado el modelo 576 se realiza una calificación inmediata

parcial que sirve para la activación de determinados filtros sobre incidencias

que exigen una comprobación previa a la matriculación por parte de la

AEAT: base imponible declarada anormalmente baja en relación con el valor

en tablas de vehículos de alta gama; vinculación del solicitante con posibles

tramas organizadas de fraude. Cuando se activen estos filtros la

autoliquidación quedará en situación pendiente de visado, para la realización

de las comprobaciones previas sobre el importe o valor declarado del medio

de transporte, mediante el examen de la documentación del vehículo, cuya

aportación se requerirá al contribuyente.

Si se confirman las incidencias a la vista de la documentación del vehículo,

se remitirá seguidamente el expediente a Aduanas o a Inspección, a afectos

de la comprobación, respectivamente del Impuesto Especial o el Impuesto

sobre el Valor Añadido. Si el órgano de la inspección de Aduanas decide

iniciar actuaciones, será éste el que emita el pertinente visado. En otro caso,

el expediente volverá a gestión para la emisión de un visado provisional.


255

Cuando en esta primera calificación no se activara ninguno de los filtros

indicados se otorgará automáticamente el visado provisional, mediante la

emisión de un código electrónico.

1.3.2. Control posterior

Una vez realizada la matriculación del vehículo, embarcación o aeronave, las

autoliquidaciones modelo 576 son sometidas al procedimiento ordinario de

calificación a través del cual se realizan determinados controles para la

activación de filtros de comprobación obligatoria o discrecional. Sobre la

base de la información disponible se seleccionarán las actuaciones de

comprobación a realizar por la oficina gestora de acuerdo con criterios de

eficacia.

Las comprobaciones de los órganos de gestión se realizan a través del

procedimiento de comprobación limitada, único procedimiento de gestión en

el que es posible realizar actuaciones de comprobación de valores. En

determinados casos está prevista la remisión del expediente a Aduanas para

el inicio, en su caso, de un procedimiento inspector.

2.- Control de la obligación de presentar declaraci ones no periódicas

de IVA

Determinadas personas que no tienen la condición de sujetos pasivo de IVA

y no están obligados por tanto a presentar declaraciones periódicas pueden

resultar no obstante obligados a ingresar el IVA correspondiente a alguna

operación intracomunitaria ocasionalmente realizada.

El modelo 309 está establecido para la declaración a efectos de IVA de

determinadas operaciones intracomunitarias: adquisición ocasional de

medios de transporte nuevos en otros Estados miembros y adquisiciones


256

intracomunitarias realizadas en otros Estados miembros por empresarios o

profesionales sin obligaciones periódicas de IVA.

A partir de la información disponible en las bases de datos tributarias sobre

la realización de tales operaciones, los órganos de gestión realizan un

control de la obligación de presentar esas declaraciones. Para ello se utiliza

una aplicación informática centralizada que permite la selección racional de

las actuaciones a realizar: emisión de requerimientos para reclamar la

presentación de la declaración omitida; o propuestas de liquidación que dan

lugar al inicio de un procedimiento de comprobación limitada, en el caso de

que la Administración cuente con información suficiente para ello.

Igualmente corresponde a los órganos de gestión la tramitación de las

solicitudes de devolución presentadas en el modelo 308, previstas en dos

supuestos:

- Personas que realicen a título ocasional entregas intracomunitarias

de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto.

- Sujetos pasivos que realicen exclusivamente actividades a las que

sea de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia,

cuando soliciten de la Hacienda Pública el reintegro de las cuotas

que hubiesen reembolsado a viajeros, correspondientes a las

entregas de bienes exentas del impuesto de acuerdo con lo

dispuesto en el artículo 21, número 2. de la Ley del Impuesto

sobre el Valor Añadido que hayan realizado.

3.- Control de la modificación de la base imponible de IVA ante la

existencia de un proceso concursal

El apartado 3 del artículo 80 de la Ley del IVA establece la facultad de

recuperación del IVA devengado e impagado por el destinatario de las

operaciones cuando se haya dictado auto de declaración de concurso

mediante una modificación de las bases imponibles del impuesto.


257

Para ello deberá emitir unas facturas rectificativas y someterse a requisitos

temporales y registrales así como a la comunicación a la Administración

tributaria.

El control efectuado por la Administración se efectúa sobre la documentación

aportada por el obligado verificando su sometimiento a los requisitos y

restricciones legales y reglamentarias.

4.- Control de no residentes sin establecimiento pe rmanente

Se encomiendan a los órganos de gestión determinadas actuaciones

relacionadas con el control del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Las declaraciones presentadas por estos contribuyentes se someten a

controles aritméticos y de coherencia. Se requerirá a los responsables

solidarios para que aporten certificados de residencia de los perceptores no

residentes que se hayan acogido a tipos reducidos o exenciones previstas

en la formativa interna o en los convenios.

Sobre las entidades no residentes que presentan declaraciones con

exención del Gravamen Especial sobre bienes inmuebles de Entidades no

Residentes, la comprobación consistirá en el requerimiento del certificado de

residencia.

manual gestiÃ³n tributaria curso tecnicos oep2010

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