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CLASES DE CONTABILIDAD TINGO MARIA

ARRENDAMIENTO

FINANCIERO Y LEASEBACK

CLASES DE CONTABILIDAD

TINGO MARIA

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DS

El Contrato de Arrendamiento Financiero,comnmente llamado Leasing, es una figuracomercial que se origin en los Estados Unidosde Norteamrica, como una forma de usar bienesde capital sin tener que desembolsar ingentescantidades de recursos para su adquisicin. Estetipo de contrato se ha vuelto muy importante ypopular entre los agentes econmicos, quienescon ella pueden lograr y/o ampliar el desarrollo

de sus actividades.En relacin a esto, podemos afirmar que laprincipal caracterstica de estos contratos es laentrega en uso (no en propiedad) de bienes deproduccin en arrendamiento, a cambio de unasuma de dinero, no obstante al finalizar el plazodel contrato, el arrendatario tiene la posibilidadde adquirir la propiedad del referido bien por unasuma mnima, siendo sta la diferencia sustancialcon un arrendamiento comn (arrendamientooperativo).

Como se observa, y tal como lo seala ladoctrina comercial, el principal beneficio parael arrendatario, no est en la propiedad de losbienes, sino en los beneficios que se puedenobtener de ellos. En efecto se podra afirmarque el leasing ha transformado la nocin de losvalores adjudicables a los medios instrumentalesde produccin, no por el beneficio que con ellosse procura siendo su propietario, sino por eluso que se obtiene de dichos medios.

Sobre el particular, la doctrina contable le haotorgado un tratamiento propio, el cual estestablecido en la Norma Internacional deContabilidad - NIC - 17 Arrendamientos, encuyo contenido se ha expresado el tratamientocontable que le debe otorgar tanto el Arrendadorcomo el Arrendatario, cuando suscriban estetipo de contratos. De igual forma, la legislacinpositiva le ha dado un trato particular, cuyosaspectos estn contenidos en el DecretoLegislativo N 299.

Por las razones expuestas, en los siguientes puntosse analizan los principales aspectos de estoscontratos. Para ello, se muestra adems variadoscasos prcticos que muestran su aplicacin.

Habiendo revisado los aspectos originarios delleasing, corresponde realizar una definicin deeste contrato que englobe todos sus aspectos.

As podramos indicar que un Contrato deArrendamiento Financiero, es aquel contratode financiacin por el cual un empresario tomaen arrendamiento (locacin) de una entidadfinanciera un bien de capital, previamenteadquirido por sta a tal fin, a pedido delarrendatario (locatario), teniendo este arriendouna duracin igual al plazo de vida til del bieny un precio que permite al arrendador (locador)amortizar el costo total de adquisicin del bien,durante el plazo de locacin, ms un inters porel capital adelantado y un beneficio, facultando

asimismo al arrendatario (locatario) a adquirir enpropiedad el bien al trmino del arrendamiento(locacin) mediante el pago de un preciodenominado valor residual.

No obstante lo anterior, la NIC 17Arrendamientos ha definido al ArrendamientoFinanciero como un tipo de arrendamiento enel que se transfieren sustancialmente todos losriesgos y ventajas inherentes a la propiedad delactivo, sin embargo, la propiedad del mismopuede o no ser transferida.

De otra parte, el artculo 1 del DecretoLegislativo N 299 Ley que regula en nuestropas el Arrendamiento Financiero, ha establecidoque un Contrato de Arrendamiento Financiero esaquel Contrato Mercantil que tiene por objeto lalocacin de bienes muebles o inmuebles por unaempresa locadora para el uso por la arrendataria,mediante el pago de cuotas peridicas y conopcin a favor de la arrendataria, de comprardichos bienes por un valor pactado.

CONTRATOS DEARRENDAMIENTO FINANCIERO

1.

ANTECEDENTES

2. DEFINICIN

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De acuerdo a lo anterior, podramos concluirque un Contrato de Arrendamiento Financieroes un Contrato de Financiacin de compraen locacin, mediante el cual una empresa,denominada Arrendataria disfruta el uso deun bien de capital, adquirido previamente poruna empresa de Leasing (Arrendadora) a untercero (proveedor). A cambio de esta cesin,el Arrendatario debe pagar cuotas peridicasal Arrendador, con la opcin que al finalizar elcontrato, el primero adquiera la propiedad delbien al segundo, a cambio de un valor residual.

La necesidad de equipamiento de las empresasdebe conciliarse con la necesidad cada vezmejor de un capital circulante, tratando de evitarun gran endeudamiento que pueda tener unaconsecuencia paralizante.

Los avances tecnolgicos de nuestra pocadeterminan la obsolescencia (en poco tiempo)de equipos y maquinarias, lo que impone lanecesidad del reequipamiento permanente de laempresa, para no perder clientela y mercados.

El leasing aparece as como el instrumentoadecuado para lograr ese reequipamiento quegeneralmente necesita de grandes capitales queno pueden sustraerse del proceso productivo,pues permite reemplazar equipos obsoletos o yaenvejecidos sin acudir a la compraventa, sino aesta original forma de arrendamiento (locacin)que es el leasing.

Pueden enunciarse una serie de ventajas delleasing. Entre ellas podemos mencionar:

a) Pone a disposicin de la empresa usuariaconsiderables medios para aquellasinversiones que la tecnologa modernaimpone cada vez con mayor frecuencia yvuelve, como consecuencia, tempestiva lainversin.

b) Permite la construccin o la renovacin de susinstalaciones a quien no est en condicionesde hacer frente a la adquisicin de bienesinstrumentales con sus propios medios o con

el recurso a los acostumbrados canales definanciacin.

c) Permite a los usuarios evitar ingentesinmovilizaciones, dndole oportunidad,eventualmente de convertirse en propietariode los bienes arrendados (locados) al findel perodo determinado del contrato, obien (sobre todo para el leasing mobiliario)despus del perodo de utilizacin econmicapresumible de los mismos bienes.

d) Eventualmente, el arrendatario tiene laoportunidad, de convertirse en propietariode los bienes locados al finalizar el periododel contrato, o bien despus del periodo deutilizacin econmica presumible de dichosbienes.

En este contrato participan tres (3) sujetos,independientes entre s.

Estos sujetos son:

a) El Arrendador

El Arrendador (o locatario), es la persona

jurdica autorizada por las leyes a efectuaroperaciones de arrendamiento financiero.

En nuestro pas, el artculo 2 del DecretoLegislativo N 299 (29.07.1984) sealaque el Arrendador tiene que ser autorizadopreviamente por la Superintendencia deBanca y Seguros (SBS)1.

b) El Arrendatario

El Arrendatario es la persona que suscribe unContrato de Arrendamiento Financiero con

la finalidad de gozar del uso del bien objetodel contrato. Puede ser cualquier persona,natural o jurdica.

c) El Proveedor

El Proveedor es la persona que provee o queconstruye el bien que necesita el Arrendatario.Es importante sealar que las caractersticasdel bien son sealadas por el arrendatario yno por el arrendador.

3. IMPORTANCIA DEL LEASING

4. SUJETOS QUE PARTICIPAN ENEL CONTRATO

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DS

Para efectos contables, los Contratos de Arrenda-miento deben ser tratados de acuerdo a lo siguiente:

a) En qu momento se reconoce un Contratode Arrendamiento Financiero?

Un Acuerdo (o Contrato) de ArrendamientoFinanciero se reconoce en libros al comienzodel plazo del mismo.

Para estos efectos, debe entenderse queesta fecha es aquella a partir de la cual el

arrendatario tiene el derecho de utilizarel activo arrendado. Es la fecha delreconocimiento inicial del arrendamiento(es decir, del reconocimiento de activos,pasivos, ingresos o gastos derivados delarrendamiento, segn proceda).

MOMENTO PARA RECONOCER UN ARRENDAMIENTO FINANCIERO

Fecha a partir de la cualel arrendatario tiene elderecho de utilizar el

activo arrendado

Comienzo del plazo delarrendamiento

En esta fecha se reconoce en libros, elacuerdo de arrendamiento financiero

CONTRATO DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO

ENTREGA EN USO EL BIEN EN AAFF

2

ARRENDADOR ARRENDATARIO

31 ADQUIERE EL BIEN

OBJETO DE LEASING PAGO CUOTAS PERI DICASPUEDE EJERCER OPCIN DE COMPRA

ARRENDADOR

5.1 Para el Arrendatario

5.

PARA EFECTOS CONTABLES,CUAL ES EL TRATAMIENTO DELOS CONTRATOS DE

ARRENDAMIENTO FINANCIERO

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b) Cmo se registra?

El tratamiento contable que le correspondeseguir al Arrendatario que haya suscrito

un Contrato de Arrendamiento Financiero,es reconocer, al comienzo del plazo delmismo, en sus Estados Financieros (Estado deSituacin Financiera), un activo y un pasivopor el mismo importe, igual a uno de lossiguientes valores, determinados al inicio delarrendamiento:

Al valor razonable del bien arrendado, obien,

Al valor actual de los pagos mnimos porel arrendamiento, si ste fuera menor.

De ser as, el registro contable de este contratosera:

c)Cul es el valor razonable del bien arrendado?

El valor razonable es el importe por el cualpuede ser intercambiado un activo, o cancelado

un pasivo, entre un comprador y un vendedorinteresado y debidamente informado, querealizan una transaccin libre.

Partiendo de esta definicin, podramosafirmar que el valor razonable de un activosujeto a arrendamiento financiero es el valorpor el cual se adquirira ste, en la fecha delcontrato.

d) Cmo se determina el Valor actual de lospagos mnimos?

Los Pagos mnimos por el arrendamientoson los pagos que se requieren o puedenrequerrsele al arrendatario durante el plazodel arrendamiento, excluyendo tanto lascuotas de carcter contingente como loscostos de los servicios y los impuestos queha de pagar el arrendador y le hayan de serreembolsados.

Para determinar el valor actual de los pagosmnimos por el arrendamiento, se tomarcomo factor de descuento, la tasa de inters

implcita en el arrendamiento2, siempre quesea practicable determinarla; de lo contrariose usar la tasa de inters incremental de losprstamos del arrendatario3.

Cundo? A qu valor?

Valor razonable del

bien arrendado

Reconocimiento del Al comienzo del plazoAAFF del AAFF El Mayor

Tasa de intersimplcita

Valor actual de lospagos mnimos

Tasa descuento

Tasa de intersincremental

CUENTAS DEBE HABER

xx

32 ACTIVOS ADQUIRID OS ENARRENDAMIENTO FINANCIERO322 Inmuebles, maquinaria y

equipo3224 Equipo de transporte

45 OBLIGACIONES FINANCIERAS

452 Contratos de Arrenda -miento Financiero

x/x Por la suscripcin del Contrato deArrendamiento Financiero.

xx

XXXX

XXXX

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e) Los activos sujetos a arrendamientofinanciero se deprecian?

Los activos sujetos a depreciacin son objeto

de depreciacin. Para tal efecto, la polticade depreciacin deber ser coherente con laseguida para el resto de activos depreciablesque se posean, debiendo la depreciacinser calculada y contabilizada sobre lasbases establecidas en la NIC 16, Inmuebles,maquinaria y equipo.

Sobre el particular, a continuacin mostramoslos aspectos ms relevantes de la depreciacin,establecidas en la citada NIC:

El cargo por depreciacin de cada periodo se

reconocer en el resultado del periodo, salvo

que se haya incluido en el importe en libros

de otro activo.

El cargo por depreciacin de un periodo se

reconocer habitualmente en el resultado

del mismo. Sin embargo, en ocasiones los

beneficios econmicos futuros incorporados

a un activo se incorporan a la produccin

de otros activos. En este caso, el cargo pordepreciacin formar parte del costo del

otro activo y se incluir en su importe en

libros. Por ejemplo, la depreciacin de una

instalacin y equipo de manufactura se

incluir en los costos de transformacin de

los inventarios (vase la NIC 2). De forma

similar, la depreciacin de las propiedades,

planta y equipo utilizadas para actividades

de desarrollo podr incluirse en el costo de

un activo intangible reconocido de acuerdo

con la NIC 38 Activos Intangibles.

El importe depreciable de un activo se

distribuir de forma sistemtica a lo largo de

su vida til.

El valor residual y la vida til de un activo

se revisarn, como mnimo, al trmino de

cada periodo anual y, si las expectativas

difirieren de las estimaciones previas, los

cambios se contabilizarn como un cambio

en una estimacin contable, de acuerdo conla NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las

Estimaciones

El importe depreciable de un activo se

determina despus de deducir su valor

residual. En la prctica, el valor residual deun activo a menudo es insignificante, y por

tanto irrelevante en el clculo del importe

depreciable.

La depreciacin de un activo comenzar

cuando est disponible para su uso, esto es,

cuando se encuentre en la ubicacin y en

las condiciones necesarias para ser capaz de

operar de la forma prevista por la gerencia. La

depreciacin de un activo cesar en la fecha

ms temprana entre aqulla en que el activose clasifique como mantenido para la venta

(o incluido en un grupo en desapropiacin

de elementos que se haya clasificado como

mantenido para la venta) de acuerdo con

la NIIF 5, y la fecha en que se produzca la

baja en cuentas del mismo. Por tanto, la

depreciacin no cesar cuando el activo

est sin utilizar o se haya retirado del uso

activo, a menos que se encuentre depreciado

por completo. Sin embargo, si se utilizan

mtodos de depreciacin en funcin del uso,

el cargo por depreciacin podra ser nulo

cuando no tenga lugar ninguna actividad de

produccin.

Los beneficios econmicos futuros

incorporados a un activo, se consumen,

por parte de la entidad, principalmente a

travs de su utilizacin. No obstante, otros

factores, tales como la obsolescencia tcnica

o comercial y el deterioro natural producido

por la falta de utilizacin del bien, producen

a menudo una disminucin en la cuanta de

los beneficios econmicos que cabra esperar

de la utilizacin del activo.

Consecuentemente, para determinar la vida

til del elemento de propiedades, plantay equipo, se tendrn en cuenta todos los

factores siguientes:

(a)La utilizacin prevista del activo. El

uso debe estimarse por referencia a la

capacidad o al desempeo fsico que se

espere del mismo.

PRRAFO 56

PRRAFO 55

PRRAFO 53

PRRAFO 51

PRRAFO 50

PRRAFO 49

PRRAFO 48

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(b)El desgaste fsico esperado, que

depender de factores operativos tales

como el nmero de turnos de trabajo en

los que se utilizar el activo, el programa

de reparaciones y mantenimiento, as

como el grado de cuidado y conservacin

mientras el activo no est siendoutilizado.

(c) La obsolescencia tcnica o comercial

derivada de los cambios o mejoras en la

produccin, o bien de los cambios en la

demanda del mercado de los productos o

servicios que se obtienen con el activo.

(d)Los lmites legales o restricciones similares

sobre el uso del activo, tales como lasfechas de caducidad de los contratos de

servicio relacionados con el activo.

Los terrenos y los edificios son activos

separados, y se contabilizarn por separado,

incluso si han sido adquiridos de forma

conjunta. Con algunas excepciones, tales

como minas, canteras y vertederos, los

terrenos tienen una vida ilimitada y por

tanto no se amortizan. Los edificios tienen

una vida limitada y, por tanto, son activosdepreciables. Un incremento en el valor de

los terrenos en los que se asienta un edificio

no afectar a la determinacin del importe

depreciable del edificio.

Si el costo de un terreno incluye los costos dedesmantelamiento, traslado y rehabilitacin,

la porcin que corresponda a la rehabilitacin

del terreno se depreciar a lo largo del

periodo en el que se obtengan los beneficios

por haber incurrido en esos costos. En algunoscasos, el terreno en s mismo puede tener unavida til limitada, en cuyo caso se depreciar

de forma que refleje los beneficios que se van

a derivar del mismo.

El mtodo de depreciacin utilizado reflejar

el patrn con arreglo al cual se espera que

sean consumidos, por parte de la entidad, los

beneficios econmicos futuros del activo.

El mtodo de depreciacin aplicado a un

activo se revisar, como mnimo, al trmino

de cada periodo anual y, si hubiera habido

un cambio significativo en el patrn esperado

de consumo de los beneficios econmicos

futuros incorporados al activo, se cambiar

para reflejar el nuevo patrn. Dicho cambio

se contabilizar como un cambio en una

estimacin contable, de acuerdo con la NIC

8.

Pueden utilizarse diversos mtodos de

depreciacin para distribuir el importe

depreciable de un activo de forma sistemtica

a lo largo de su vida til. Entre los mismos

se incluyen el mtodo lineal, el mtodo de

depreciacin decreciente y el mtodo de lasunidades de produccin. La depreciacin

lineal dar lugar a un cargo constante a lo

largo de la vida til del activo, siempre quesu valor residual no cambie. El mtodo de

depreciacin decreciente en funcin del

saldo del elemento dar lugar a un cargo que

ir disminuyendo a lo largo de su vida til. El

mtodo de las unidades de produccin darlugar a un cargo basado en la utilizacin o

produccin esperada. La entidad elegir el

mtodo que ms fielmente refleje el patrn

esperado de consumo de los beneficios

econmicos futuros incorporados al activo.

Dicho mtodo se aplicar uniformemente

en todos los periodos, a menos que se haya

producido un cambio en el patrn esperado

de consumo de dichos beneficios econmicos

futuros.

f) Reconocimiento de gastos financieros

Un contrato de arrendamiento financierotambin da lugar a un gasto financiero. Para

esto, cada una de las cuotas del arrendamientose dividir en dos partes que representan,respectivamente:

Las cargas financieras, y,

La reduccin de la deuda viva(amortizacin).

En ese caso, la carga financiera total sedistribuir entre los periodos que constituyenel plazo del arrendamiento, de manera que seobtenga una tasa de inters constante en cada

periodo, sobre el saldo de la deuda pendientede amortizar.

PRRAFO 62

PRRAFO 61

PRRAFO 60

PRRAFO 59

PRRAFO 58

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DS

g) En que cuenta se registra los contratos de

arrendamiento financiero?

Los Contratos de Arrendamiento Financiero

se registran en la cuenta 32 ACTIVOS

322 Inmuebles, maquinaria y equipo3221 Terrenos3222 Edificaciones3223 Maquinarias y equipos de explotacin

3224 Equipo de transporteADQUIRIDOS EN ARRENDAMIENTO 3225 Muebles y enseres3226 Equipos diversosFINANCIERO cuenta en la que se incluirnaquellos activos arrendados que califiquen

3227 Herramientas y unidades de reemplazo

como Inversin Inmobiliaria o como h) Presentacin en los Estados Financieros

Inmuebles, maquinaria y equipo. El detallede esta cuenta es el siguiente:

321 Inversiones inmobiliarias3211 Terrenos3212 Edificaciones

Los bienes arrendados a travs de contratos dearrendamiento financiero se presentan en elEstado de Situacin Financiero como parte delrubro Inversin Inmobiliaria o como partedel rubro Inmuebles, maquinariay equipo,segn corresponda al tipo de activo.

Presentacin en los Estados Financieros

De acuerdo a la NIC 17, los arrendadores enun Contrato de Arrendamiento Financieroreconocern en sus Estados Financieros losactivos que mantengan en arrendamientofinanciero y los presentarn como una cuenta

por cobrar, por un importe igual al de lainversin neta en el arrendamiento.

Reconocimiento de Ingresos

En este caso, el reconocimiento de losingresos financieros, se basar en una pautaque refleje, en cada uno de los ejercicios,un tipo de rendimiento constante, sobre lainversin financiera neta que el arrendadorha realizado en el arrendamiento financiero.

Amortizacin de la cuenta por cobrar

Los pagos del arrendamiento relativos a cadaperiodo, una vez excluidos los costos por

5.2 Para el Arrendador

NOMBRE DE LA ENTIDAD

ESTADO DE SITUACIN FINANCIERA

AL 31 DE DICIEMBRE DE AO X Y AO X-1(EN MILES DE UNIDADES MONETARIAS)

Notas Ao X Ao X-1 Notas Ao X Ao X-1ActivosActivos Corrientes

Pasivos y PatrimonioPasivo Corriente

Total Pasivo Corriente

Pasivo No CorrienteTotal Activos Corrientes

Activos No CorrientesTotal Pasivo No CorrientesTotal Pasivos

Inversin Inmobiliaria xxxx xxxxInmuebles, maquinaria y equipo (neto) xxxx xxxx

Patrimonio Neto

Total Activos No CorrientesTOTAL ACTIVOS

Patrimonio NetoTOTALPASIVOSYPATRIMONIONETO

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servicios, se destinarn a cubrir la inversinbruta en el arrendamiento, reduciendo tantoel principal como los ingresos financieros nodevengados.

Como sabemos, el Impuesto General a las Ventas(IGV) grava entre otras operaciones, la prestacin outilizacin de servicios en el pas, para lo cual seentiende como servicio, a toda prestacin que una

persona realiza para otra y por la cual percibe unaretribucin o ingreso que se considera renta de terceracategora para los efectos del Impuesto a la Renta,an cuando no est afecto a este ltimo impuesto;incluidos el arrendamiento de bienes muebles einmuebles y el arrendamientofinanciero.

En tal sentido, un Contrato de ArrendamientoFinanciero ser tratado para efectos del IGV comoun servicio, estando las cuotas gravadas con esteimpuesto. Esta calificacin es muy importante,

sobre todo para los Arrendadores, pues deberntener en cuenta las normas aplicables a losservicios sealadas en la ley de este impuesto,como por ejemplo, nacimiento de la obligacintributaria, momento en que se debe emitir elcomprobante de pago, entre otros aspectos.

De otra parte, y en cabeza del arrendatario,habra que agregar que dicho impuesto podr serutilizado por l como crdito fiscal, ello en tantose cumplan los requisitos sustanciales y formalessealados en los artculos 18 y 19 de la Ley

del IGV (requisitos sustanciales y formales paraejercer el derecho al crdito fiscal del IGV).

El Decreto Legislativo N 299 (29.07.1984) regula

el tratamiento tributario en relacin al Impuestoa la Renta, que le corresponde a los Contratosde Arrendamiento Financiero. As segn elartculo 18 del citado decreto, un Contrato deArrendamiento Financiero debe contabilizarsede acuerdo a la NIC 17, Arrendamientos (esdecir segn lo sealado en el punto 5 anterior),considerndose adems lo siguiente:

i) Los bienes objeto de arrendamientofinanciero se consideran como activo fijo delarrendatario.

ii) Para efectos de la depreciacin, el arrendatariodebe de considerar alguna de las dos opcionessiguientes:

Rgimen de Depreciacin General

Opcin sealada en el primer prrafodel artculo 18 del Decreto LegislativoN 299, segn la cual, las empresasque suscriban un contrato de estetipo, depreciarn los bienes objeto dearrendamiento financiero conforme a

lo establecido en la Ley del Impuesto ala Renta y su Reglamento. Es decir, losinmuebles se depreciarn a razn del 5%anual, y los dems bienes se depreciarnaplicando el porcentaje mximo queresulta de la siguiente tabla:

ARRENDADOR ARRENDATARIO

El arrendamientofinanciero ser tratado

como servicio

El Arrendador podrtomar como crditofiscal el IGV pagado

IGV EN EL ARRENDAMIENTOFINANCIERO

b) Impuesto a la Renta (IR)

a) Impuesto General a las Ventas (IGV)

Bienes

Porcentaje Anual deDepreciacin hasta

un mximo de:

1. Ganado de trabajo y repro-duccin; redes de pesca

25%

2. Vehculos de transporteterrestre (excepto ferro-carriles); hornos en general.

20%

3. Maquinaria y equipo utilizadospor las actividades minera,petrolera y de construccin;excepto muebles, enseresy equipos de oficina.

20%

4. Equipos de procesamientode datos

25%

5. Maquinaria y equipo adquiridoa partir del 01.01.91

10%

6. Otros bienes del activo fijo 10%

6.

, CUAL ES EL TRATAMIENTOTRIBUTARIO DE LOSCONTRATOS DE

ARRENDAMIENTO FINANCIERO?

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Cabe sealar que en este caso, ladepreciacin aceptada tributariamenteser aqulla que se encuentrecontabilizada dentro del ejercicio gravableen los libros y registros contables, la cualno debe exceder del porcentaje mximoestablecido en la tabla anterior, para cadaunidad del activo fijo, sin tener en cuentael mtodo de depreciacin aplicado porel contribuyente.

Rgimen de Depreciacin Especial

Esta opcin est regulada por el segundoprrafo del artculo 18 del DecretoLegislativo N 299, la cual establece demanera excepcional, que se puede optarpor aplicar como tasa de depreciacinmxima anual, aquella que se determinede manera lineal en funcin a la cantidadde aos que comprende el contrato,siempre que ste rena las siguientescaractersticas:

i) Su objeto exclusivo debe consistir enla cesin en uso de bienes muebleso inmuebles, que cumplan con elrequisito de ser considerado costo ogasto para efectos del Impuesto a laRenta.

ii) El arrendatario debe utilizar losbienes arrendados exclusivamenteen el desarrollo de su actividadempresarial.

iii) Su duracin mnima ha de ser dedos (2) o de cinco (5) aos, segntenga por objeto bienes muebles oinmuebles, respectivamente.

iv) La opcin de compra slo puede serejercida al trmino del contrato.

Como se observa, segn esta opcin,la depreciacin tributaria del bienobjeto de arrendamiento financiero, sepuede realizar en el plazo del contrato,realizndose sta de forma acelerada. Noobstante, cabe indicar que en este caso,a diferencia del anterior, no es necesariala contabilizacin de la depreciacin

acelerada para que proceda su deduccin,

sino que la misma puede realizarse atravs de la casilla de deducciones dela Declaracin Jurada Anual del Impuestoa la Renta. Dicha consideracin ha sidoexpuesta por el Tribunal Fiscal en laRTF N 00986-4-2006 en la que sealaque No se exige como requisito para ladeduccin tributaria de la depreciacin de

bienes que son objeto de arrendamiento

financiero, la contabilizacin de dicha

depreciacin.

Es importante precisar que tratndosede esta opcin, el inicio del plazo dedepreciacin debe computarse desde que

el bien es utilizado por la empresa en susactividades, aun cuando este momentosea posterior al inicio de la vigenciadel contrato. As lo ha sealado laAdministracin Tributaria en su InformeN 219-2007-SUNAT/2B000 en el cualha indicado que:

1. Corresponde depreciar un bieninmueble dado en arrendamientofinanciero desde que el mismo esutilizado por la empresa arrendataria,

independientemente de que elcontrato haya iniciado su vigencia enfecha anterior a dicha situacin.

2. En caso de ejercerse la opcincontemplada en el segundo prrafo delartculo 18 del Decreto LegislativoN 299, el bien inmueble materia delcontrato de arrendamiento financierodeber depreciarse ntegramenteconsiderando como tasa dedepreciacin mxima anual a la que

se establezca linealmente en relacincon el nmero de aos de duracindel contrato, aun cuando la vigenciade ste cese antes de que terminede computarse la depreciacin delinmueble.

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CRONOGRAMA DE PAGOS

Con fecha 31 de diciembre de 2011, la empresaINFORMACIN AL DA S.R.L. ha suscrito uncontrato de arrendamiento financiero por cinco(5) aos con PER LEASING S.A.C. para el

arrendamiento de una camioneta 4*4, cuyo valorrazonable en el mercado es de S/. 84,000 y quetiene el siguiente cronograma de pagos:

AosCapital

FinanciadoAmor-

tizacinInters

Cuota IGV Total

2012 84,000 14,814 5,186 20,000 3,600 23,600

2013 69,186 15,729 4,271 20,000 3,600 23,600

2014 53,456 16,700 3,300 20,000 3,600 23,600

2015 36,756 17,731 2,269 20,000 3,600 23,600

2016 19,026 19,026 1,174 20,200 3,636 23,836

Total 84,000 16,200 100,200 18,036 118,236

En relacin a esto, nos consultan, cul es el valorcon el que el arrendatario debera reconocer elcontrato de arrendamiento financiero? Considerar

que la tasa de inters implcita es el 6.173%anual y que el ltimo pago incluye S/. 200 por laopcin de compra.

SOLUCIN:

Como hemos sealado el Arrendatario quehaya suscrito un Contrato de Arrendamiento

Financiero, debe reconocer, al comienzo delplazo del mismo, en sus Estados Financieros(Estado de Situacin Financiera), un activo y un

pasivo por el mismo importe, igual a uno de lossiguientes valores, determinados al inicio delarrendamiento:

Al valor razonable del bien arrendado, obien,

Al valor actual de los pagos mnimos por elarrendamiento, si ste fuera menor.

En relacin a estos valores, habra que recordarque:

El Valor Razonable es el importe por elcual puede ser intercambiado un activo, ocancelado un pasivo, entre un compradory un vendedor interesado y debidamenteinformado, que realizan una transaccinlibre. Es decir, es el valor que el arrendatariohubiera pagado para adquirir un activo.

El Valor Actual de los Pagos Mnimos, es la

totalidad de pagos que se requieren o puedenrequerrsele al arrendatario durante el plazode arrendamiento, excluyendo tanto las cuotasde carcter contingente como los costos delos servicios y los impuestos que ha de pagarel arrendador y le hayan de ser reembolsados,descontados con la tasa de inters implcita enel arrendamiento, siempre que sea practicabledeterminarla; de lo contrario se usar la tasade inters incremental de los prstamos delarrendatario.

El siguiente grfi

co podra ayudar a entenderla valoracin del contrato de arrendamientofinanciero:

MOMENTO PARA RECONOCER UN ARRENDAMIENTO FINANCIERO

En esta fecha el arrendatario debereconocer el contrato de AAFF, puesa partir de aqu tiene el derecho de

utilizar el activo arrendado

18.10.2011 20.10.2011 21.10.2011 22.10.2011

CASO N2VALOR RAZONABLE VS. VALOR ACTUAL DE

PAGOS MNIMOS

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Considerando lo expuesto por la empresaINFORMACIN AL DA S.R.L. para determinarel valor al que se reconocera el contrato dearrendamiento financiero debemos determinar elmayor monto entre el Valor Razonable y el valoractual de los pagos mnimos de arrendamiento.De ser as, habra que realizar los siguientesclculos:

a) Valor Razonable

El Valor Razonable de la camioneta que sepretende arrendar es S/. 84,000. Esto es as, pueses el monto que se tendra que pagar para adquirirel mismo bien en condiciones de mercado.

Habiendo determinado tanto el Valor Razonablecomo el Valor Actual de los Pagos Mnimos deArrendamiento, podramos llegar a la conclusinque el valor al cual la empresa INFORMACINAL DA S.R.L. debera registrar el contrato dearrendamiento financiero al inicio del plazo delmismo sera de S/. 84,000. De ser as, el registrocontable del contrato debera ser:

b) Valor Actual de los pagos mnimos dearrendamiento (VAPMA)

Para determinar este valor, debemos descontarcada uno de los pagos que se efectuarn durante

el plazo del arrendamiento con la tasa de intersimplcita de este contrato. Para efectuar esto,aplicaremos los siguientes clculos:

Reemplazando:

Con fecha 30 de Diciembre del 2011 PERLEASING S.A.A e INDUSTRIAS DELDURAZNO S.A.C. han celebrado un Contratode Arrendamiento Financiero por un plazo de36 meses, teniendo como objeto, una MquinaProcesadora. En relacin a este contrato, sesabe que el Valor Razonable del activo comoel Valor Actual de los Pagos Mnimos equivalen

a S/. 100,000 y que el inicio del plazo dearrendamiento es el 30 de diciembre de 2011.

VR = 84,000

Cundo? A qu valor?

Valor razonable delbien arrendado

Reconocimiento del Al comienzo del plazoAAFF del AAFF El Mayor

Tasa de intersimplcita

Valor actual de lospagos mnimos

Tasa descuento

Tasa de intersincremental

Cuota 1 Cuota 2 Cuota 3 Cuota 4 Cuota 5VAPMA = ------------ + ------------ + ------------ + ------------ + ------------

(1+i) (1+i) (1+i) (1+i) (1+i)

CASO N 3CONTABILIZACIN DEL

20,000 20,000 20,000 20,000 20,000VAPMA= ------------------+ ------------------ + ------------------ + ------------------+ ------------------

(1+0.06173) (1+0.06173) (1+0.06173) (1+0.06173) (1+0.06173)

VAPMA = 84,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

32 ACTIVOS ADQUIRIDOS EN ARRENDA-MIENTO FINANCIERO

322 Inmuebles, maquinaria yequipo

3224 Equipo de transporte45 OBLIGACIONES FINANCIERAS


x/x Por la suscripcin del Contrato de Arren-damiento Financiero.

xx

84,000

84,000

CASO N3CONTABILIZACION DEL ARRENDAMIENTOFINANCIERO

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DS

Asimismo, de las evaluaciones tcnicasefectuadas, la empresa ha determinado que elbien tendr una vida til de 5 aos, sin embargoha decidido depreciarlo tributariamente deacuerdo a lo dispuesto por el segundo prrafodel artculo 18 del Decreto Legislativo N 299(Depreciacin acelerada).

Sobre el particular, nos piden el tratamientocontable y tributario que le corresponde a estecontrato, considerando que el cronograma depagos es el siguiente:

Asimismo, reconocemos el monto de los interesesque se devengarn a lo largo del plazo delcontrato. En tal sentido, tendramos el siguienteregistro contable:

SOLUCIN:

De la informacin proporcionada por la empresaINDUSTRIAS DEL DURAZNO S.A.C., acontinuacin presentamos el tratamientocontable y tributario que le corresponde alcontrato suscrito por sta. Para efectos prcticos,

se considera que las cuotas que venzan en unao, sern tratadas como un solo perodo.

a) Por la contabilizacin del contrato

A fin de reconocer el bien objeto del contrato, laempresa debe considerar el mayor de:

El Valor Razonable del activo

El Valor Actual de los Pagos Mnimos

En ese sentido, asumiendo que ambos montosequivalen a S/. 100,000, el reconocimiento del

contrato sera de la siguiente forma:

Seguidamente,mostraremoslosregistroscontables

que debern realizarse con posterioridad al iniciodel contrato:

b) Por la cancelacin de las cuotas del leasingcorrespondientes al ao 2012

CUENTAS DEBE HABER

xx


322 Inmuebles, maquin. y equipo3222 Maquinarias y equipos de explo-

tacin45 OBLIGACIONES FINANCIERAS


x/x Por el reconocimiento del contrato dearrendamiento financiero.

xx

100,000

100,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

37 ACTIVO DIFERIDO373 Intereses diferidos3731 Intereses no devengados en

transacciones con terceros45 OBLIGACIONES FINANCIERAS


455 Costos de financiacin por pagarx/x Por el reconocimiento de los intereses

que se devengarn en el contrato dearrendamiento financiero.

xx

20,000

20,000

AosCapital

FinanciadoAmor-

tizacinInters Cuota IGV Total

2012 100,000 29,426 9,574 39,000 7,020 46,020

2013 70,574 32,243 6,757 39,000 7,020 46,020

2014 38,330 38,330 3,670 42,000 7,560 49,560

Total 100,000 20,000 120,000 21,600 141,600

CUENTAS DEBE HABER

xx


452 Contratos de arrendamien tofinanciero 29,426

455 Costos de financiacin por pagar

4552 Contratos de arrendamientofinanciero 9,574

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES YAPORTES AL SISTEMA DE PENSIONESY DE SALUD POR PAGAR401 Gobierno Central4011 Impuesto general a las ventas40111 IGV Cuenta propia

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALESTERCEROS421 Facturas, boletas y otros com-

probantes por pagar4212 Emitidasx/x Por las cuotas de arrendamiento financiero

devengadas en el ejercicio 2012 ms IGV.

xx


probantes por pagar4212 Emitidas

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFEC-TIVO104 Cuentas corrientes en institucio-

nes financieras1041 Cuentas corrientes operativas

x/x Por la cancelac in de las cuotas delleasing correspondientes al ao 2012

xx

39,000

7,200

46,020

46,020

46,020

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CUENTAS DEBE HABER

xx

67 CARGAS FINANCIERAS

673 Intereses por prstamos y otrasobligaciones6732 Contratos de arrendamiento

financiero37 ACTIVO DIFERIDO

373 Intereses diferidos3731 Intereses no devengados en

transacciones con tercerosx/x Por el reconocimiento de los intereses de

las cuotas devengadas en el 2012.

xx

9,574

9,574

c) Por la contabilizacin de la depreciacin delejercicio

Determinacin de Impuesto a la Renta 2012

Utilidad Contable : S/. 200,000(-) Deducciones

Menor Depreciacin : (S/. 13,333)Renta Neta : S/. 186,667Impuesto a la Renta (30%) : S/. 56,000

Es importante mencionar que el tratamientocontable y tributario en los aos siguientes, sersimilar al dispensado en el ao 2012, por lo quese efectuarn los siguientes registros:

d) Por la cancelacin de las cuotas del leasingcorrespondientes al ao 2013

CUENTAS DEBE HABER

xx

68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOSY PROVISIONES681 Depreciacin6814 Depreciacin de Inmu ebles,

maquinaria y Equipocosto68142 Maquinaria y equipo de explota-

cin39 DEPRECIACIN, AMORTIZACIN Y

AGOTAMIENTO ACUMULADOS391 Depreciacin acumulada3913 Inmuebles, maquinaria y equipo

Costo

39132 Maquinaria y equipo de explota-cin

x/x Por la depreciacin de la maquinariacorrespondiente al ejercicio 2012.

xx

20,000

20,000

Habiendo efectuado las operaciones anteriores,y a efecto de determinar el Impuesto a la Rentadel ejercicio, procedemos a calcular el valor dela depreciacin tributaria aceptada, la cual ennuestro caso excede a la contable, a efectos dededucirla de la utilidad contable. Es importante

mencionar que dicho exceso, constituir unadiferencia temporal, la que ser tratada deacuerdo a la NIC 12 Impuesto a la Renta, y quese revertir en los ejercicios siguientes.

Depreciacin ContableS/. 100,000 / 5 aos * 1 : S/. 20,000Depreciacin TributariaS/. 100,000 x 33.33% : (S/. 33,333)Deducir va DDJJ Anual : (S/. 13,333)

Una vez determinada dicha deduccin, y

asumiendo una utilidad en el ejercicio deS/. 200,000 se calcula el siguiente Impuesto a laRenta:

CUENTAS DEBE HABER

xx


452 Contratos de arrendamiento financiero 32,243


4552 Contratos de arrendamientofinanciero 6,757

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES YAPORTES AL SISTEMA DE PENSIONESY DE SALUD POR PAGAR401 Gobierno Central4011 Impuesto general a las ventas40111 IGV Cuenta propia



x/x Por las cuotas de arrendamiento financierodevengadas en el ejercicio 2013 ms IGV.

xx



10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFEC-TIVO104 Cuentas corrientes en institucio-


x/x Por la cancelac in de las cuotas delleasing correspondientes al ao 2013

xx

67 CARGAS FINANCIERAS673 Intereses por prstamos y otras

obligaciones6732 Contratos de arrendamiento



transacciones con tercerosx/x Por el reconocimiento de los intereses delas cuotas devengadas en el 2013

xx

39,000

7,020

46,020

46,020

46,020

6,757

6,757

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DS

e) Por la contabilizacin de la depreciacin delejercicio

Clculo de Depreciacin 2013

Depreciacin ContableS/. 100,000 / 5 aos * 1 : S/. 20,000Depreciacin TributariaS/. 100,000 x 33.33% :(S/. 33,333)Deducir va DDJJ Anual :(S/. 13,333)


Utilidad Contable : S/. 200,000

(-) DeduccionesMenor Depreciacin :(S/. 13,333)Renta Neta : S/. 186,667Impuesto a la Renta (30%) : S/. 56,000

f) Por la cancelacin de las cuotas del leasingcorrespondientes al ao 2014 ms la opcinde compra

g) Por la contabilizacin de la depreciacin delejercicio

CUENTAS DEBE HABER

xx

68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOSY PROVISIONES

681 Depreciacin6814 Depreciacin de Inmuebles,maquinaria y Equipocosto

68142 Maquinaria y equipo de explota-cin

39 DEPRECIACIN, AMORTIZACIN YAGOTAMIENTO ACUMULADOS

391 Depreciacin acumulada3913 Inmuebles, maquinaria y equipo

Costo39132 Maquinaria y equipo de explota-

cinx/x Por la depreciacin de la maquinaria

correspondiente al ejercicio 2014.

xx

20,000

20,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOSY PROVISIONES681 Depreciacin6814 Depreciacin de Inmu ebles,

maquinaria y Equipocosto68142 Maquinaria y equipo de explotacin



Costo39132 Maquinaria y equipo de explotacin

x/x Por la depreciacin de la maquinaria correspondiente al ejercicio 2013.

xx

20,000

20,000

CUENTAS DEBE HABER



10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO104 Cuentas corrientes en institucio-


x/x Por la cancel acin de las cuotas del leasing correspondientes al ao2014.

xx

67 CARGAS FINANCIERAS673 Intereses por prstamos y otras


financiero37 ACTIVO DIFERIDO373 Intereses diferidos3731 Intereses no devengados en

transacciones con tercerosx/x Por el reconocimiento de los intere-

ses de las cuotas devengadas en el2014.

xx



10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFEC-

TIVO

104 Cuentas corrientes en institucio-nes financieras

1041 Cuentas corrientes operativasx/x Por la cancelac in de las cuotas del

leasing correspondientes al 2014.

xx

49,560

49,560

3,670

3,670

49,560

49,560

CUENTAS DEBE HABER

xx

45 OBLIGACIONES FINANCIERAS452 Contratos de arrendamiento

financiero 38,330455 Costos de financ. por pagar4552 Contratos de arrendamiento

financiero 3,67040 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y

APORTES AL SISTEMA DE PENSIONESY DE SALUD POR PAGAR401 Gobierno Central4011 Impuesto general a las ventas40111 IGV Cuenta propia



x/x Por las cuotas de arrendamiento financiero

devengadas en el ejercicio 2014 ms IGV.xx

42,000

7,560

49,560

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Depreciacin ContableS/. 100,000 / 5 aos * 1 : S/. 20,000

Depreciacin TributariaS/. 100,000 x 33.33% :(S/. 33,333)Deducir va DDJJ Anual :(S/. 13,333)


Utilidad Contable : S/. 200,000(-) DeduccionesMenor Depreciacin :(S/. 13,333)

Renta Neta : S/. 186,667Impuesto a la Renta (30%) : S/. 56,000

h)

Por la contabilizacin de la depreciacin del 2015

Para el ao 2015, el bien se habr depreciadotributariamente de forma total, no obstante paraefectos contables, todava existe una proporcindel bien por depreciar, sin embargo, ese montono ser deducible, por lo que se adicionar a lautilidad contable a afectos de determinar la rentaneta. La misma situacin ocurrir en el ao 2016.

CUENTAS DEBE HABER

xx

68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS

Y PROVISIONES

681 Depreciacin6814 Depreciacin de Inmu ebles,






xx

20,000

20,000


Depreciacin ContableS/. 100,000 / 5 aos * 1 : S/. 20,000Depreciacin TributariaS/. 100,000 x 0% :(S/. 00)Agregar va DDJJ Anual : S/. 20,000


Utilidad Contable : S/. 200,000(+) Agregados

Depreciacin no ded. : S/. 20,000Renta Neta : S/. 220,000Impuesto a la Renta (30%) : S/. 66,000

i) Por la contabilizacin de la depreciacin del2016

CUENTAS DEBE HABER

xx 68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS

Y PROVISIONES681 Depreciacin6814 Depreciacin de Inmuebles,






xx

20,000

20,000


Depreciacin ContableS/. 100,000 / 5 aos * 1 : S/. 20,000Depreciacin TributariaS/. 100,000 x 0% :(S/. 00)Agregar va DDJJ Anual : S/. 20,000


Utilidad Contable : S/. 200,000(+) Agregados

Depreciacin no ded. : S/. 20,000Renta Neta : S/. 220,000Impuesto a la Renta (30%) : S/. 66,000

Finalmente y como se puede apreciar, duranteel periodo 2012-2016 la empresa deprecicontablemente a razn de S/. 20,000 anuales,mientras que tributariamente ejerci la opcinde depreciar de forma acelerada (33.33%anual), lo que gener diferencias temporales,

las que durante los ejercicios 2015 y 2016fueron revertidas, adicionndose al resultadocontable. El siguiente cuadro nos muestra, dichocomportamiento:

COMPORTAMIENTO DE LA DEPRECIACIN

DETALLE 2012 2013 2014 2015 2016 TOTAL

Depreciacin contable 20,000 20,000 20,000 20,000 20,000 100,000

Depreciacin tributaria (33,333) (33,333) (33,334) 0 0 100,000

DiferenciasTemporales

Deducciones (13,333) (13,333) (13,334) 0 0 (40,000)

Agregados 0 0 0 20,000 20,000 40,000

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20 www.asesorempresarial.com

C.P.C. Fernando Effio Pereda

El tratamiento contable que deber seguir elEnajenante Arrendatario que haya suscrito uncontrato de retroarrendamiento financiero oleaseback est regulado bsicamente por laNIC 17 Arrendamientos. De acuerdo a estanorma, este tipo de contratos debe regirse por losiguiente:

a) Reconocimiento de dos operaciones

Un Contrato de LeaseBack, deriva que elenajenante-arrendatario deba reconocercontablemente dos operaciones: la primeraconsistir en la venta del bien; y, la segundaen la readquisicin de dicho bien, pero estavez a travs de un contrato de arrendamientofinanciero.

As tambin lo establece el prrafo 58 de laNIC 17: Arrendamientos, segn el cual, unaventa con arrendamiento posterior es unatransaccin que implica la enajenacin deun activo y su posterior arrendamiento alvendedor.

De acuerdo a lo anterior, el enajenantearrendatario deber considerar losiguiente:

Deber reconocer contablemente la ventadel activo involucrado, lo que derivar asu vez, en la baja del activo, como de sudepreciacin acumulada.

Deber reconocer la adquisicin delmismo activo, pero en esta oportunidad,al valor que seala el contrato dearrendamiento financiero.

Deber reconocer la depreciacin delbien readquirido en leasing, tomando enconsideracin la vida til el mismo.

b) Tratamiento de los Resultados de latransferencia

El prrafo 59 de la NIC 17, re fiere que enuna venta con arrendamiento posterior queresultase ser un arrendamiento financiero(contrato de lease back), se debe evitar

reconocer inmediatamente como resultado,en los Estados Financieros del enajenante

arrendatario, cualquier exceso del importe dela venta sobre el importe en libros del activoenajenado. Y precisa que este importe, sedebe diferir y amortizarse a lo largo del plazodel arrendamiento.

Esto es as, pues para la norma contable,en una operacin de este tipo, en donde elarrendamiento posterior es un Arrendamiento

Financiero, la operacin ser consideradacomo un medio por el cual el arrendadorsuministra financiacin al arrendatario con elactivo como garanta. Por esta razn, no esapropiado considerar el exceso del importe dela venta sobre el importe en libros del activocomo un resultado realizado, debindose

diferir y amortizar a lo largo del plazo delarrendamiento.

No obstante lo anterior, consideramos quesi el resultado de la operacin resultaseen prdida, sta no se diferir a lo largodel contrato, sino que deber reconocerseinmediatamente.

c) Depreciacin del bien

Como hemos manifestado, en una operacinde Lease Back existen dos operaciones

interdependientes entre s: la enajenacin delactivo, y la entrega del mismo al enajenantea travs de un Contrato de ArrendamientoFinanciero.

Es decir, y como se ha sealado anteriormente,el enajenante arrendatario debe reconocer laventa del activo, y por consiguiente su bajaen libros y la readquisicin del mismo, peroesta vez en arrendamiento financiero. Estareadquisicin implica para el enajenantearrendatario reconocer adems, una

depreciacin por el uso del activo.As tambin lo seala el prrafo 27 de laNIC 17 Arrendamientos segn el cual elarrendamiento financiero da lugar a uncargo por depreciacin, cuya poltica debeser coherente con la seguida para el restode activos depreciables que se posean,debindose calcular la depreciacin sobre lasbases establecidas en la NIC 16, Inmuebles,maquinaria y equipo1. Y agrega que sno existiese certeza razonable de que el

3. CUAL ES EL TRATAMIENTOCONTABLE PARA EL ENAJENANTEARRENDATARIO?

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Contratos de Leaseback 21

Cmo contabilizar un Arrendamiento Financiero y un Retroarrendamiento Financiero?

arrendatario obtendr la propiedad al trminodel plazo del arrendamiento, el activo sedepreciar totalmente a lo largo de su vidatil o en el plazo del arrendamiento, segncul sea menor.

En resumen, podemos concluir que tratndosede operaciones de Lease Back, el EnajenanteArrendatario debe reconocer una depreciacin

por el bien readquirido, la cual debe calcularseen base a la vida til estimada.

El tratamiento del Lease Back para efectos delImpuesto a la Renta, est enmarcado bsicamentea dos (2) aspectos: la depreciacin del activotransferido y readquirido en arrendamientofinanciero y el efecto de los resultados de las dosoperaciones.

Respecto de la depreciacin en operacionesde Lease back, es preciso indicar que el ltimo

prrafo del artculo 18 del Decreto LegislativoN 299 establece que en los casos en que el biencuyo uso se cede haya sido objeto de una previatransmisin, directa o indirecta (Lease back), porparte del cesionario al cedente, el cesionario debecontinuar depreciando ese bien en las mismascondiciones y sobre el mismo valor anterior a latransmisin.

De otra parte, en relacin al efecto de losresultados provenientes de una operacin de leaseback, los mismos no se encontrarn gravados conel Impuesto a la Renta salvo que2:

El arrendatario por cualquier motivo no ejerzala opcin de compra, en cuyo caso, la rentase devengar en el ejercicio en que vence elplazo para ejercer dicha opcin.

Por cualquier motivo se deje sin efecto elcontrato, en cuyo caso la renta se devengar enel ejercicio en que tal situacin reproduzca.

De acuerdo a lo anterior, podemos afirmar quelos contratos de lease back no tendrn efectostributarios para el enajenante arrendatario.

Como se ha sealado en prrafos anteriores, unContrato de Lease Back implica dos operacionesindependientes pero a la vez relacionadas entres: la venta de un bien y su entrega al enajenanteen Arrendamiento Financiero.

En relacin a este tema, debemos considerarque la Ley del IGV establece que la venta en elpas de bienes muebles as como la prestacinde servicios en el pas estn gravadas con esteimpuesto. Para tal efecto, debe considerarse quese entiende por:

OPERACIN DETALLE

Venta en elpas de bienes

muebles

Todo acto por el que se transfieren bienesa ttulo oneroso, independientementede la designacin que se d a loscontratos o negociaciones que originenesa transferencia y de las condicionespactadas por las partes.

Prestacin deservicios en el

pas

Toda prestacin que una persona realizapara otra y por la cual percibe unaretribucin o ingreso que se considererenta de tercera categora para losefectos del Impuesto a la Renta, ancuando no est afecto a este ltimoimpuesto; incluidos el arrendamientode bienes muebles e inmuebles y elarrendamiento financiero.

En tal sentido, considerando lo anterior, podemosconcluir que:

Tratndose de la operacin de venta del bien,el Enajenante Arrendatario deber gravar latransferencia del bien con el IGV, ello entanto se trate de bienes muebles3,

Tratndose de la readquisicin del bien enarrendamiento financiero, esta operacinestar gravada con el IGV, debiendo elenajenante arrendatario asumir el IGV quegenere dicha operacin, y en todo caso,tomarlo como crdito fiscal.

3 Basamos nuestra afirmacin en que tratndose de inmuebles, el IGV slograva la primera venta de bienes inmuebles.

4. CU L ES EL TRATAMIENTOTRIBUTARIO PARA EL ENAJENANTEARRENDATARIO?

4.1 Impuesto a la Renta

4.2 Impuesto General a las Ventas(IGV)

2 Cabe indicar que en estos supuestos la renta bruta estar dada por la dife-rencia existente entre el valor de mercado de los bienes y el costo computa-ble de los mismos, al momento de producirse el devengo.Para tal efecto, el valor de mercado se determinar en funcin a lo dispues-to en el Artculo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, y en ningn caso

ser inferior al monto del capital financiado pendiente de pago. No obstantelo anterior, es preciso indicar que lo dispuesto en los supuestos entes sea-lados, no ser de aplicacin cuando se produzca la prdida del bien objetodel contrato y el mi smo no sea repuesto.

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TRATAMIENTO DEL LEASE BACK PARA EL ENAJENANTE ARRENDATARIO

DETALLE TRATAMIENTO CONTABLE TRATAMIENTO TRIBUTARIO

Se debe reconocer contablemente dos La venta del bien estar gravado con

Operaciones a reconoceroperaciones: La venta del bien; y,

el IGV en tanto se trate de bienesmuebles

La readquisicin de dicho bien, en Las cuotas que se paguen porelarrendamiento financiero. arrendamiento financiero gravadas

con el IGV.

Se debe evitar reconocer en los EEFF del El resultado que el enajenanteenajenante arrendatario, cualquier exceso arrendatario obtenga no estar alcanzado

Tratamiento de los resultados del importe de la venta sobre el importe en con el IR.libros del activo enajenado. Este importe, sediferir y se amortizar a lo largo del plazo delarrendamiento.

La depreciacin del bien readquirido deber El enajenante arrendatario debeDepreciacin el bien

readquirido

calcularse en base a la vida til del activo continuar depreciando el bien en las

mismas condiciones y sobre el mismovalor anterior a la transmisin

APLICACIN PRCTICA

INVERSIONES SANTA CLARA S.A.C. es unaempresa que requiere financiamiento paraampliar su planta de produccin de esprragos.

Para tal efecto, con fecha 31 de diciembre de2011 ha celebrado un contrato de Lease Backcon la empresa PER LEASING S.A.C, paralo cual le ha efectuado la venta de una mquinacortadora que utiliza actualmente en su procesoproductivo, cuyo valor en libros es de S/. 40,000(Valor total del activo S/. 100,000 y DepreciacinAcumulada S/. 60,000). Dicho contrato contemplalas siguientes condiciones:

DETALLE IMPORTE

Venta a PER LEASING S/. 200,000Readquisicin a PER LEASING S/. 200,000

Intereses del contrato de leasing S/. 50,000

Plazo del contrato 2 aosVida til de la mquina 4 aosDepreciacin Anual S/. 50,000

Al respecto el contador de la empresa nos pideayuda a efecto de determinar el tratamientocontable y tributario que le correspondera aeste Contrato. Considerar que el valor razonablede la maquinaria y el valor actual de los pagosmnimos es S/. 200,000.

SOLUCIN:

Como se ha sealado previamente, para efectoscontables, en un Contrato de Lease Back seconfiguran dos operaciones:

La primera, la enajenacin de un bien, y,

La segunda, la entrega en leasing alenajenante, del mismo bien.

Noobstante,encuantoalosresultadosquegeneran

esas operaciones para el enajenante arrendatario,se debe considerar que tiene un tratamientoparticular, pues de generarse un exceso, ste sedebe diferir y amortizarse a lo largo del contrato.As lo seala el prrafo 59 de la NIC 17 segnel cual si una venta con arrendamiento posteriorresultase ser un arrendamiento financiero, sedebe evitar reconocer inmediatamente comoresultado, en los Estados Financieros delenajenante arrendatario, cualquier exceso delimporte de la venta sobre el importe en libros delactivo enajenado. En todo caso, agrega que esteimporte, se diferir y se amortizar a lo largo delplazo del arrendamiento.

En ese sentido, considerando lo anteriormentesealado, podemos afirmar que por el contrato delease back suscrito por la empresa INVERSIONESSANTA CLARA S.A.C los registros a realizarseran los siguientes:

CASO N 1:

LEASEBACK CON GANANCIA

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a) Proceso contable por la venta del activo a laempresa de leasing

b) Proceso contable por la suscripcin delContrato de Leasing

c) Proceso contable por la depreciacin de lamquina

La NIC 17 Arrendamientos seala que elarrendamiento financiero da lugar a un cargo pordepreciacin, cuya poltica ser coherente con laseguida para el resto de activos depreciables quese posean, la cual se calcular sobre las bases

establecidas en la NIC 16, Inmuebles, maquinariay equipo. En ese sentido, considerado que la

ENFOQUE CONTABLE CUENTAS DEBE HABER


452 Contratos de arrendamien tofinanciero

x/x Por la suscripcin del Contrato de Lea-sing con la empresa PER LEASINGS.A.C.

xx

37 ACTIVO DIFERIDO

373 Intereses diferidos3731 Intereses devengados en transac-

ciones con terceros45 OBLIGACIONES FINANCIERAS


4552 Contratos de arrendamientofinanciero

x/x Por el reconocimiento de los interesesdiferidos

xx

45 OBLIGACIONES FINANCIERAS452 Contratos de arrendamien to

financiero 200,000455 Costos de financiacin por

pagar4552 Contratos de arrendamiento

financiero 50,00040 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA DE

PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR401 Gobierno Central4011 IGV40111 IGV Cuenta propia

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES

TERCEROS421 Facturas, boletas y otros com-

probantes por Pagarx/x Por las cuotas del leasing ms el IGV

correspondiente al perodo de contrato.

xx

67 GASTOS FINANCIEROS673 Intereses por prstamos y otras



373 Intereses diferidos3731 Intereses devengados en transac-ciones con terceros

x/x Por el devengo de los intereses de lascuotas de leasing.

xx

200,000

50,000

50,000

250,000

45,000

295,000

50,000

50,000

CUENTAS

DEBE

HABER

xx

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS -TERCEROS165 Venta de activo inmovilizado1653 Inmuebles, maquinaria y equipo

40 TRIBUTOS, CONTR. Y APORTES ALSISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUDPOR PAGAR401 Gobierno Central4011 IGV40111 IGV Cuenta propia

75 OTROS INGRESOS DE GESTIN

756 Enajenacin de activos inmovilizados7563 Inmuebles, maquinaria y equipo

x/x Por la venta de la mquina a PERLEASINGS.A.C.

xx

65 OTROS GASTOS DE GESTIN655 Costo neto de enajenacin de

activos inmovilizados y opera-ciones discontinuadas

6551 Costo neto de enajenacin deactivos inmovilizados

65513 Inmuebles, maquinaria y equipo39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAMIENTO

ACUMULADOS391 Depreciacin acumulada

3913 Inmuebles, maquinaria y equipo- Costo

33 INM, MAQUINARIA Y EQUIPO333 Maquinaria y equipos de explo-

tacin3331 Maquinarias y equipos de explo-

tacin33311 Costo de adquisicin o produccin

x/x Por el retiro de libros contables de lamquina transferida a PERLEASINGS.A.C.

xx

75 OTROS INGRESOS DE GESTIN756 Enajenacin de activos inmovilizados7563 Inmuebles, maquinaria y equipo

49 GANANCIAS DIFERIDAS

491 Ingresos diferidosx/x Por el diferimento del exceso (ganancia)

obtenido por la transferencia de la mqui-na cortadora.

xx

236,000

36,000

200,000

40,000

60,000

100,000

160,000

160,000

CUENTAS DEBE HABER

xx


322 Inmuebles, maquinaria y equipo3223 Maquinarias y equipos de explo-

tacin

200,000

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26/30



mquina transferida tiene una vida til de 4 aos,tenemos el siguiente clculo:

a) Determinacin de la Depreciacin TributariaDeducible

Como se ha sealado respecto del tratamientotributario de la depreciacin en operacionesde Lease back, el ltimo prrafo del artculo18 del Decreto Legislativo N 299 estableceque en estos casos el cesionario (enajenantearrendatario) debe continuar depreciando el bienen las mismas condiciones y sobre el mismovalor anterior a la transmisin.

En ese sentido, y considerando que el valordel activo antes de la transferencia era de

S/. 100,000, tenemos que la depreciacintributaria del bien deber ser:

DETALLE 2012 2013 2014 2015

Valor del Activo antes deLease Back

100,000 100,000 100,000 100,000

% de Depreciacin AnualMximo (Maquinarias)

10% 10% 10% 10%

Depreciacin Anual 10,000 10,000 10,000 10,000

d) Proceso contable por la aplicacin de losingresos diferidos

b) Determinacin de las DiferenciasTemporales

Segn lo determinado, para el ao 2012 laempresa determin una depreciacin contablede S/. 50,000 sin embargo, tributariamenteslo podr deducir una depreciacin de S/.10,000. Ello significa que el exceso entre estosdos montos no ser deducible. Por ello, tendrque adicionar a su utilidad contable la suma deS/. 40,000. Cabe indicar que el mismo tratamientose deber seguir en los prximos cuatro aos.

c) Determinacin del Impuesto a la Renta

Para determinar el impuesto a la renta del ejercicio2012, la empresa deber considerar que:

Deber adicionar a su utilidad contable ladepreciacin no deducible, y,

Deber disminuir los ingresos devengados

producto de la transferencia de la mquinacortadora, pues ese devengo slo tieneefectos contables.

DETALLE 2012 2013 2014 2015

Depreciacin contable 50,000 50,000 50,000 50,000

Depreciacin aceptadatributariamente

10,000 10,000 10,000 10,000

Exceso no deducible 40,000 40,000 40,000 40,000

TRATAMIENTO TRIBUTARIO

DETALLE

DEPRECIACIN

2012 2013 2014 2015 TOTAL

Valor del activo 200,000 200,000 200,000 200,000 200,000

Depreciacinanual

50,000 50,000 50,000 50,000 200,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOSY PROVISIONES

681 Depreciacin6813 Depreciacin de activos adquiri-

dos en arrendamiento financiero

68132 Maquinaria y equipos de explo-tacin

39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAMIENTOACUMULADOS391 Depreciacin acumulada3912 Activos adquiridos en arrenda-

miento financiero39123 Inmuebles, maquinaria y equi-

po Maquinarias y equiposde explotacin

x/x Por la depreciacin del ejercicio.

xx

91 COSTOS DE PRODUCCIN79 CARGAS IMP. CUENTA COSTOS

Y GASTOS

791 Cargas imp. a cuenta de costosx/x Por el destino de la depreciacin

xx

50,000

50,000

50,000

50,000

DETALLEPLAZO DE ARRENDAMIENTO

2012 2013 TOTAL

Resultados Diferidos 160,000 160,000

Amortizac in Res. Diferidos 80,000 80,000 160,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

49 GANANCIAS DIFERIDAS491 Ingresos diferidos

75 OTROS INGRESOS DE GESTIN756 Enajenacin de activos inmovili-

zados7563 Inmuebles, maquinaria y equi-

pox/x Por el reconocimiento del exceso obtenido

por la transferencia de la mquina corta-dora como ganancia del perodo.

xx

80,000

80,000

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27/30



En ese sentido, tomando en consideracin loantes sealado, los registros contables quedeber efectuarse en esta operacin seran lossiguientes:

a) Proceso contable por la venta del activo a laempresa de leasing (2011)

Con fecha 31 de diciembre de 2011,INVERSIONES JAVIER PRADO S.A.C. hacelebrado un Contrato de LeaseBack con laempresa LIMA LEASING S.A., a travs del cual,

la primera le transfi

ere un horno elctrico, paraluego readquirirla en arrendamiento financieroa la adquirente. Al respecto nos solicitan ayudapara determinar el tratamiento contable ytributario que le corresponde a este Contrato,considerando la siguiente informacin:

Considerar que el valor razonable del hornoelctrico y el valor actual de los pagos mnimosde arrendamiento es de S/. 75,000.

SOLUCIN:

En este supuesto, se produce una situacindistinta a la mostrada en el caso anterior, puesel monto por el cual se est transfiriendo elactivo (S/. 75,000), es menor a su valor en libros(S/. 400,000 S/. 320,000 = S/. 80,000), por loque consideramos que dicha diferencia deberser enviada inmediatamente a resultados delejercicio, pues el diferimiento y amortizacinque seala el prrafo 59 de la NIC 17 slo esaplicable en los casos que exista un exceso delimporte de la venta sobre el importe en libros del

activo enajenado.

b) Proceso contable por la suscripcin delContrato de Leasing

DETALLE IMPORTE

Valor del horno elctrico S/. 400,000

Depreciacin acumulada S/. 320,000

Valor en libros S/. 80,000

Venta a Lima Leasing S/. 75,000Compra a Lima Leasing S/. 75,000

Intereses por devengar S/. 25,000

Plazo del contrato 2 aosVida til 2 aos

Depreciacin anual S/. 37,500

ENFOQUE CONTABLE

CASO N 2:LEASE BACK CON PRDIDA

DETALLE 2012 2013 2014 2015

Utilidad contable 500,000 500,000 500,000 500,000

(+) Depreciacin nodeducible

40,000 40,000 40,000 40,000

(-) Resultados del Leaseback

(80,000) (80,000)

Renta Neta 460,000 460,000 540,000 540,000

Impuesto a la Renta 30% 138,000 138,000 162,000 162,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSASTERCEROS165 Venta de activo inmovilizado1653 Inmuebles, maquinaria y equipo

40 TRIBUTOS, CONTRAPR. Y APORTES AL

SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUDPOR PAGAR401 Gobierno central4011 IGV40111 IGV Cuenta propia

75 OTROS INGRESOS DE GESTIN756 Enajenacin de activos inmovili-

zados7563 Inmuebles, maquinaria y equipo

x/x Por la venta del horno elctrico aLIMALEASINGS.A.C.

xx

65 OTROS CARGAS DE GESTIN655 Costo neto de enajenacin de

activos inmovilizados y opera-ciones discontinuadas6551 Costo neto de enajenacin de

activos inmovilizados65513 Inmuebles, maquinaria y equipo

39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAMIENTOACUMULADOS391 Depreciacin acumulada3913 Inmuebles, maquinaria y equipo

Costo39132 Maquinarias y equipos de explo-

tacin33 INM., MAQUINARIA Y EQUIPO

333 Maquinaria y equipos de explo-tacin

3331 Maquinarias y equipos de explo-

tacin33311 Costo de adquisicin o produccin

x/x Por el retiro de libros contables del hornoelctrico transferida a LIMALEASINGS.A.C.

xx

88,500

13,500

75,000

80,000

320,000

400,000

CUENTAS DEBE HABER

xx


322 Inmuebles, maquinaria y equipo3223 Maquinarias y equipos de explo-

tacin

75,000

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se calcular sobre las bases establecidas en laNIC 16, Inmuebles, maquinaria y equipo. En esesentido, tenemos el siguiente clculo:

DETALLEDEPRECIACIN

2012 2013 TOTAL

Valor del activo segn A. Financiero 75,000 75,000 75,000

Depreciacin calculada 37,500 37,500 75,000

CUENTAS DEBE HABER

xx

68 VALUACION Y DETERIORO DE ACTIVOSY PROVISIONES

681 Depreciacin6813 Depreciacin de activos adquiri-

dos en arrendamiento financiero

68132 Maquinaria y equipos de explo-tacin39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAMIENTO

ACUMULADOS391 Depreciacin acumulada3913 Inmuebles, maquinaria y equipo

Costo39132 Maquinarias y equipos de explo-

tacinx/x Por la depreciacin del ejercicio.

xx

91 COSTOS DE PRODUCCIN79 CARGAS IMP. CUENTA COSTOS

Y GASTOS

791 Cargas imp. a cuenta de costos

x/x Por el destino de la depreciacin.xx

37,500

37,500

37,500

37,500

a) Determinacin de la Depreciacin TributariaDeducible

Como se ha sealado respecto del tratamientotributario de la depreciacin en operaciones deLeaseback, en estos casos el cesionario debecontinuar depreciando el bien en las mismas

condiciones y sobre el mismo valor anterior a latransmisin. En ese sentido tenemos el siguienteclculo:

DETALLE

2012

2013 TOTAL

Valor del Activo antes de LeaseBack 400,000 400,000 400,000

% de Depreciacin Anual 10% 10%

Depreciacin Anual 40,000 40,000 80,000

c) Proceso contable por la depreciacin de lamquina

La NIC 17 Arrendamientos seala que elarrendamiento financiero da lugar a un cargo por

depreciacin, cuya poltica ser coherente conla seguida para el resto de activos depreciablesque se posean, y la depreciacin contabilizada

b) Determinacin de la Depreciacin NoDeducible

Segn lo determinado en el punto anterior,

para el ao 2012 la empresa slo podr deducirtributariamente S/. 40,000 por depreciacin, entanto que la depreciacin contable calculada

TRATAMIENTO TRIBUTARIO

CUENTAS DEBE HABER

45 OBLIGACIONES FINANCIERAS452 Contratos de arrendamiento

financiero

x/x Por la suscripcin del Contrato de Leasingcon la empresaLimaLeasingSAC

xx

37 ACTIVO DIFERIDO


transacciones con terceros45 OBLIGACIONES FINANCIERAS


455 Costos de financiaci n por pagar


x/x Por el reconocimiento de los interesesdiferidos del contrato de arrendamientofinanciero

xx



455 Costos de financiaci n por pagar


40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMAEDE PENSIONES Y DE SALUD PORPAGAR401 Gobierno Central

4011 IGV40111 IGV Cuenta propia42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES

TERCEROS421 Facturas, boletas y otros com-

probantes por Pagar4212 Emitidos

x/x Por las cuota del leasing ms el IGVcorrespondiente.

xx

67 GASTOS FINANCIERAS673 Intereses por prstamos y otras




transacciones con tercerosx/x Por el devengo de los intereses de la cuota

de leasing.

xx

75,000

25,000

25,000

100,000

18,000

118,000

25,000

25,000

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para efectos contables, no ser deducible. Porello, tendr que adicionar a su utilidad contablela suma de S/. 2,500.

Deber adicionar a su utilidad contable ladepreciacin no deducible, y,

Deber disminuir los ingresos devengados

producto de la transferencia del horno, puesese devengo slo tiene efectos contables.

c) Determinacin del Impuesto a la Renta

Para determinar el impuesto a la renta del ejercicio2012, la empresa deber considerar que:

DETALLE 2012 2013Depreciacin contable 37,500 37,500

Depreciacin aceptada tributariamente 40,000 40,000

Exceso no deducible (2,500) (2,500) DETALLE 2012 2013 2014

Utilidad contable 500,000 500,000 500,000

(-) Mayor Depreciacin deducible (2,500) (2,500)

(+) Resultados Netos del Lease back 5,000

Renta Neta 505,000 497,500 497,500

Impuesto a la Renta (30%) 151,500 149,250 149,250

7/25/2019 CLAAAA

30/30

claaaa

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