HVM, DERECHO FISCAL

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Universidad Abierta

Licenciatura en Derecho

“Derecho Fiscal”

Tesis

que para obtener el título de

Licenciado en Derecho

p r e s e n t a:

Carlos Hans Valadez Martínez

San Luis Potosí, S.L.P., México

Noviembre

del 2008

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INTRODUCCIÓN……..………………………………………………………5

OBJETIVOS……………………………………………………………………....6

LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO……………………………9 FINANZAS PÚBLICAS …………………………………………………………………………..10

NOCIONES GENERALES DE DERECHO FISCAL……………………16 FISCO…………………….…………………………………………………………………………16

CONCEPTO DOGMÁTICO DE DERECHO FISCAL……………………………….17

DERECHO FINANCIERO…………………………………………………………………..……18

FUENTES DE DERECHO FISCAL…………………………………..…..22 ORDENAMIENTOS FISCALES……………………………………..……27 IGUALDAD TRIBUTARIA ……………………………………………………………………….27

LA IGUALDAD EN MATERIA TRIBUTARIA. …………………………………………28

IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD………………..……...29

EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS………………………………30

CIRCULARES….…………………………………………………………32

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EL IMPUESTO………………………………………………………..……35 IMPOSICIÓN ESTATAL……………………………………………………………………..……45

IMPOSICIÓN FEDERAL….………………………………………………………………………52

IMPUESTO SOBRE LA RENTA. ……………………………………………………………53

IMPUESTO A LOS RENDIMIENTOS PETROLEROS……………………..54

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO……………………………………….55 IMPUESTO ESPECIAL SOBRE PRODUCCIÓN Y SERVICIOS. ………….55

IMPUESTO SOBRE AUTOMÓVILES NUEVOS. ……………………………………56

IMPUESTO SOBRE SERVICIOS EXPRESAMENTE DECLARADOS DE INTERÉS PÚBLICO POR LEY, EN LOS QUE INTERVENGAN EMPRESAS CONCESIONARIAS DE BIENES DE DOMINIO DIRECTO DE LA NACIÓN. ……………………………………………………………………………………………57

IMPUESTOS AL COMERCIO EXTERIOR. ……………………………………………57

IMPUESTO AL ACTIVO. ……………………………………………………………………….58

IMPUESTO SOBRE TENENCIA O USO DE VEHÍCULOS. ………………….60

IMPUESTO SOBRE GANANCIAS DE CAPITAL. …………………………………61

IMPUESTO SOBRE DONACIONES. ……………………………………………………62

IMPUESTO SOBRE LA PERCEPCIÓN DE RIQUEZA POR CAUSAS FORTUITAS. ……………………………………………………………………………………………62

IMPOSICIÓN MUNICIPAL. ……………………………………………………………………63

IMPOSICIÓN SOBRE LAS SUCESIONES. ……………………………………………64

LOS DERECHOS ………………………………………………..……….67

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LA CONTRIBUCION ESPECIAL………………………………………....71 EXACCIONES FISCALES ………………………………………………..74 TEORIAS QUE FUNDAMENTAN LA PERCEPCION TRIBUTARIA….…75 LA OBLIGACION FISCAL ……………………………………………………76

IMPACTO FISCAL. ………………………………………………………………………………..77

DEDUCCIÓN FISCAL. …………………………………………………………………………….77

EL SUJETO ACTIVO DE LA OBLIGACION FISCAL ………………….…82 LA EXENCION………………………………………………………….…..88 EXTINCION DE LA OBLIGACION FISCAL………………………….…91 DERECHO PENAL FISCAL ……………………………………………..94 EL PROCEDIMIENTO FISCAL ………………………………………….96 FASE OFICIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL. ……………………105 FASE CONTENCIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL. …………..…108 CONCLUSIONES……………………………………………………………………………………123

CUESTIONARIO ………………………………………………………………………………..….125

BIBLIOGRAFÍA …………………………………………………………………………………..…156

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―Que se quite la infinidad de los tributos, pechos e imposiciones que nos agobian y se señale a cada individuo un cinco por ciento de semillas y demás efectos o otra carga igual, ligera que no oprima tanto, como la alcabala, el estanco, el tributo y otros; pues con esta ligera contribución y la buena administración de los bienes confiscados al enemigo, podrá llevarse el peso de la guerra y honorarios de los empleados‖

Chilpancingo, 14 de septiembre de 1813, José María Morelos.

INTRODUCCIÓN

Formalizar en normas jurídicas los mecanismos y herramientas públicas a partir de las cuales las sociedades democráticas alimentan con recursos a sus instituciones, encuentra profunda relación tanto con el desarrollo del Estado moderno, como con la historia política y económica de las naciones. Escribió Alexander Hamiltón, el 28 de diciembre de 1787 en el Correo de Nueva York:

―El dinero está considerado, con razón como el principio vital del cuerpo político, y como tal, sostiene su vida y movimientos y lo capacita para cumplir sus funciones más esenciales. Por consiguiente, una facultad perfecta de allegarse con normalidad y suficiencia los fondos necesarios, hasta donde los recursos de la comunidad lo permitan, debe ser considerada como un elemento componente indispensable en toda constitución. Cualquier deficiencia a este respecto ocasionará uno de estos dos males: o el pueblo se verá sujeto a un saqueo continuo, en sustitución de otro sistema más recomendable para satisfacer las necesidades públicas, o el gobierno se extinguirá en una atrofia fatal y perecerá en breve tiempo…‖ 1

El Derecho Fiscal, es el sistema de normas jurídicas que institucionaliza la cuestión de los recursos de una nación, en lo que respecta al debido funcionamiento de su gobierno.

Las líneas subsecuentes, presentan en un esquema resumido una descripción del cuerpo dogmático del ―Derecho Fiscal‖, para el caso mexicano en el momento presente.

Se han revisado tanto los conceptos fundamentales del tema, como aquellas voces que permiten articular el sistema jurídico que ocupa tanto la gramática de la administración tributaria, como la que se refiere a la posición de los ciudadanos ante la potestad tributaria del Estado.

1 Hamilton, A, Madison J, y Jay, J, ―El Federalista‖, FCE, 1943, páginas 119 y 120.

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OBJETIVOS

El trabajo que aquí se presenta tiene por objeto presentar en forma esquemática un resumen de los conceptos fundamentales de la Dogmática del Derecho Fiscal.

Por su naturaleza, estas páginas no someten a un examen crítico el estado que en el presente guardan los enunciados y postulados que integran la dogmática en cuestión.

Se trata de presentar y describir un sistema jurídico muy complejo de conceptos y definiciones, que: (a) integran los mecanismos mediante los cuales un Estado democrático establece las contribuciones virtud de las cuales sus ciudadanos, participan en el desarrollo económico de su nación y (b) los principios que limitan el ejercicio del poder público en la materia tributaria.

En ese sentido, este trabajo se inscribe dentro del modelo metodológico del positivismo jurídico del Dr. Kelsen.

Considérese:

―Lo que no logre encontrarse en el contenido de las normas jurídicas positivas, no puede formar parte de un concepto jurídico. La Teoría General, tal como es presentada en este libro, se dirige a un análisis estructural del derecho positivo, más que una explicación psicológica o económica de sus condiciones o una estimación moral o política de sus fines…‖ 2

No obstante, se considera preciso advertir, que:

(i) El esfuerzo de estas páginas implica la integración en un cuerpo resumido de una gramática3, que existe desde antiguo perfectamente desarrollada tanto por la literatura jurídica extranjera, así como la doctrina jurídica nacional.

(ii) El Derecho Fiscal, forma parte de un sistema explicativo de la acción pública gubernamental mucho muy amplia, misma que inicia en los límites del estudio de la

2 Kelsen, Hans, ―Teoría General del Derecho y del Estado‖, UNAM. 1995, página VI. 3 Por gramática y esfuerzo que presumen para las ciencias sociales, se sigue en este trabajo el concepto retomado por Michelangelo Bovero, en su trabajo ―Una gramática de la Democracia. Contra el Gobierno de los Peores‖, Editorial Trotta, Madrid, 2002. Considérese: ―…tanto en el significado más cercano al sentido específico y específico literal del término, que se refiere a las reglas codificadas (o codificables) del hablar correctamente, como en un significado más amplio y metafórico, según por el cual por gramática se entiende el conjunto de los elementos fundamentales y las nociones introductivas de cualquier materia…‖, Página 11.

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Economía Pública4 y el Derecho Financiero y se encuentra amplia y complejamente vinculada tanto con el Derecho Administrativo, como por el análisis de política pública.

(iii) En el presente, el problema filosófico del estudio jurídico de las imposiciones fiscales, se encuentre en el debate de lo que se ha designado como ―Moral Tributaria del Estado y de los Contribuyentes‖, problema con el que se nombra también al libro del profesor Klaus Tipke, publicado en español por Marcial Pons en 2002.

Aún, debidamente formulada la advertencia en cuestión, es preciso posicionar este trabajo en una visión crítica del positivismo jurídico, aún y cuando se refiere al Derecho Fiscal, pues como se verá más adelante, las definiciones y conceptos que nos ocupan, no son del todo completas, cuando se les somete a una revisión profunda, a partir de sus relaciones con otros conceptos dentro del propio sistema jurídico.

Presento a continuación, de manera resumida, las que considero son las principales falencias del positivismo jurídico:

(i) La metodología del positivismo jurídico que reduce el fenómeno jurídico y el objeto analítico de los juristas a las normas jurídicas, ha implicado el advenimiento de nuevas disciplinas y la delimitación de nuevos objetos del conocimiento, que configuran nuevas formulas de razones y nuevos contenidos para las normas jurídicas.

(ii) Con nuevas fórmulas y contenidos, los basamentos dogmáticos a partir de los cuales se sustentan los sistemas y los regímenes jurídicos, se descomponen. En este sentido, las categorías tradicionales: jurisdicción y competencias (entre otras), no son adecuadas – por incompletas –, para sostener en el presente a la dogmática del Derecho Fiscal.

Así, como queda advertido, la construcción de la dogmática del Derecho ha partido – entre otros – del supuesto de que el poder se puede contener a sí mismo en jurisdicciones y sistemas de competencias, como si la convivencia política y la interacción económica no se hubiesen desplegado en nuevas expresiones, como si no guardasen en el presente una muy intensa relación con la localización de los recursos

4 Considérese: ―¿Sector Público, gobierno, administración pública y Estado? Éstos son los conceptos que suelen utilizarse indiscriminadamente y de forma indistinta, lo cual suele conducir a confusiones. El Estado es el concepto más amplio e incorpora las nociones de soberanía, territorio, cultura y régimen político; el gobierno también tiene un grado de abstracción en su definición, es decir, se le concibe como la representación del poder público materializada en su poder de coerción y su capacidad de actuación sobre las fuerzas sociales, en cambio, la Administración Pública comprende el conjunto de organizaciones que operan la matriz institucional del gobierno en el ámbito del ejercicio directo del actuar del gobierno y la operación de sus políticas. El sector público es identificado como la conjunción de la institucionalidad pública, su organización y sus relaciones, rebasando el ámbito ejecutivo para contemplar la parte pública de las relaciones sociales, políticas y económicas.‖ Tomado de: Ayala Espino, José, ―Economía del Sector Público Mexicano‖, Facultad de Economía UNAM - Esfinge Grupo Editorial, México, 2005, Página 38.

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naturales, las mejores condiciones de inversión, las seguridades que proporcionan al dinero los buenos resultados en el manejo de la macroeconomía y la necesidad de diversificación de los grandes capitales5.

La naturaleza y las potencialidades de influencia de los poderes no políticos y sus decisiones6, trascienden, afectan y transforman a las instituciones de las naciones soberanas cuestionando la completitud y estabilidad teórica del concepto estado - nación y la interacción entre el pueblo y su gobierno, basada en garantías individuales y derechos sociales.

El ―individuo‖, como titular de derechos y garantías, ha sido desplazado en las ciencias sociales, por una construcción teórica sin alma, sin cultura y sin nacionalidad a la que se designa en Teoría Económica como ―consumidor‖ y que ha tenido una recepción muy amplia desde el derecho positivista, implicaciones graves - al menos en términos de su contenido humanístico - para el Derecho.

Sin dejar de reconocer su valiosa dimensión en la construcción de un cuerpo teórico general a la tradición iuspositivista, con la publicación de la Teoría Pura del Derecho y la Teoría General del Derecho y del Estado – entre otras obras – , el Derecho alcanzó una identidad científica, ciertamente más asequible para la formación de profesionales y la determinación de la provincia del Derecho7, pero colocó a los juristas y al Derecho, dentro de un sistema formal analítico (o varios: ciencia del derecho civil, ciencia del derecho mercantil, la ciencia del derecho internacional, entre varias mas) clausurado (s) – por no decir ajeno (s) – al complejo de relaciones políticas, económicas y de interacción societaria que pretende normalizar.

5 Cfr. Tompson, Grahame F. ―Gobierno del sistema económico internacional: del ―liberalismo arraigado‖ al ―multilateralismo trilateral mínimo‖, UNAM CIMCH, México, 1998. 6 Incluidos los grandes grupos corporativos con múltiples nacionalidades, las asociaciones delictivas – igualmente, sin nacionalidad o nacionalidad múltiple – y las facciones fundamentalistas que se encuentran más allá del Estado Nacional. 7 En el sentido de Jhon Austin en ―The Province of Jurisprudence Determined‖, Cambridge University Press, 1995.

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LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO El Estado, por conducto de su gobierno, realiza diversas y complejas funciones. Interesa destacar aquí la que corresponde con el conjunto de acciones que son necesarias instrumentar, a efecto de que se dispongan de los dineros públicos necesarios para que funcionen las instituciones.

Considérese:

―La actividad financiera del Estado ha sido definida por el fiscalista mexicano Joaquín B. Ortega como la actividad que desarrolla el Estado con el objeto de procurarse los medios necesarios para los gatos públicos destinados a la satisfacción de las necesidades públicas y en general a la realización de sus propios fines.

[…]

Énfasis añadido.

Sigue la cita.

La actividad financiera del Estado conoce, pues, tres momentos fundamentales. (a) el de la obtención de ingresos, los cuales pueden afluir al Estado tanto por institutos de derecho privado, como lo es la explotación de su propio patrimonio (empresas industriales, renta de inmuebles, venta de bienes), como por medios de institutos de derecho público, por ejemplo los diversos tipos de tributos, o por (b) la gestión o manejo de los recursos obtenidos y la administración y explotación de sus propios bienes patrimoniales de carácter permanente, y (c) la realización de un conjunto variadísimo de erogaciones para el sostenimiento de las funciones públicas, la prestación de servicios públicos y la realización de otras muy diversas actividades y gestiones que el Estado moderno se ha echado a cuestas‖8

En estas líneas se hace patente el vínculo entre actividad financiera del Estado y los derechos: financiero y fiscal, con el cumplimiento de los fines que este tiene.

Es propio que en este sistema de argumentos, se realice una pequeña consideración en materia de las funciones y naturaleza de la Administración Pública – como herramienta del Estado para el cumplimiento material de sus objetivos y razón de ser – a manera también de una suerte de deslinde, pues para los efectos de este trabajo, es indispensable reconocer que las actividades de gestión y administración de los ingresos del Estado, han logrado relevante autonomía respecto de la función propiamente política del gobierno.

Considérese:

8 De la Garza Francisco, Sergio Francisco, ―Derecho Financiero Mexicano‖, Editorial Porrúa, México, 2003, 25ª edición, Páginas 5 y 6.

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―La Administración Pública se ha definido tradicionalmente como el conjunto de actividades encargadas de llevar a cabo las políticas y programas de los gobiernos. Desde esta perspectiva, la Administración Pública se centraría principalmente en la planeación, organización, dirección, coordinación y control de las operaciones del gobierno… la administración pública es identificada … como el agente instrumental de la política pública, cuyos fines se encuentran definidos por la voluntad política… ‖ 9

Negritas agregadas.

Con los deslindes debidamente formulados, es el momento de proceder con el análisis concreto de los temas que comprende la dogmática del Derecho Fiscal, siguiendo con la propuesta de metodología que aquí se definió y que se designó como gramática, siguiendo a Bovero.

Así planteado, es preciso ubicar en el presente trabajo el concepto mediante el cual el Derecho, ha recibido el término ―finanzas públicas‖ y los principios jurídicos a que se encuentra sujeto. Si bien ya se dispone de un concepto general por lo que respecta a los alcances de la actividad financiera del Estado, se propone advertir que existe diferencias entre la actividad financiera del Estado y la disciplina de las finanzas públicas: Considérese:

“FINANZAS PÚBLICAS. I. Son los ingresos y los gastos del Estado normalmente previstos en el presupuesto. Estas operaciones están sujetas al principio de legalidad, y tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado.

Énfasis añadido.

Llama la atención la referencia al control de la legalidad de los ingresos y gastos del Estado. Es en esta razón, que existe todo un sistema jurídico y de implantación de política pública, que sirve para normalizar las actividades de recaudación, administración tributaria y gasto público. Quede advertido que se trata de conceptos relacionados, pero analizados claramente a partir de sus rasgos específicos.

Sigue la cita:

[…]

9 Gil Villegas, Francisco, ―Los Fundamentos Políticos de la Teoría de la Administración Pública‖, en Mendéz, José Luis, ―Lecturas Básicas de Administración y Políticas Públicas‖, el Colegio de México, México, 2000, página 49.

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El término ―finanzas públicas‖ es muy debatido en virtud de que, para varias corrientes del pensamiento económico y financiero, no comprende el alcance real de la disciplina sistematizada históricamente bajo este concepto.

Como se indica, la actividad financiera del Estado constituye un objeto del que se hace un esfuerzo científico de desarrollo y científico en términos de conceptualización histórica, de manera tal, que si bien existe en el presente un acuerdo más o menos claro respecto de los alcances de su contenido, es preciso hacer una revisión histórica que precise su evolución.

Sigue la cita:

[…]

II. Antecedentes históricos. Un antecedente inmediato de la sistematización de la actividad financiera del Estado fue planteada por los cameralistas, escuela surgida y desarrollada en los Estados germánicos, especialmente en el siglo XVIII, y que tuvo entre sus preocupaciones fundamentales la clasificación y sistematización de los ingresos y de los gastos públicos. Entre las aportaciones de esta escuela destaca la clasificación de los ingresos públicos en recursos provenientes de las contribuciones, los que se originan en las empresas del Estado y los derivados del crédito público.

Énfasis añadido.

Pero es con la obra de Adam Smith cuando se inicia una nueva etapa del planteamiento doctrinario en la economía y, consecuentemente, en las finanzas públicas.

En la obra de Smith se plantean las características que deben reunir los gastos y los ingresos del gobierno en el esquema del capitalismo clásico, en el que un principio fundamental es la no intervención del Estado en los procesos económicos.

Énfasis añadido.

Como se puede advertir, el desarrollo de las finanzas públicas como esfuerzo de la ciencia y como disciplina autónoma, se encuentra ligado a la expansión del liberalismo económico.

[…]

Por lo tanto, los gastos gubernamentales debían limitarse a: a) la protección de la sociedad (contra violencias e invasiones); b) la protección del individuo (contra la injusticia y la opresión); c) la realización y el mantenimiento de los gastos del soberano o el imperio.

El financiamiento de estos gastos públicos debía realizarse principalmente a través de los impuestos, los cuales debían regirse por los principios de igualdad, certidumbre, conveniencia y economía.

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El equilibrio presupuestal fue también un principio básico. A partir de Smith, el desarrollo del pensamiento financiero y fiscal fue sustancial como en David Ricardo y John Stuart Mill.

[…]

La noción, ―equilibrio‖, constituye una posibilidad entre muchas. De hecho, es posible que existan varios o varias formas de equilibrios. En este sentido, es importante insistir en que la disciplina de las finanzas públicas, no puede pretender establecer mecanismos únicos de interpretación, de manera tal, que se impongan ideologías.

Sigue la cita:

La mayor parte de las escuelas del pensamiento financiero público coincidieron en sostener el principio del equilibrio presupuestal como el elemento fundamental de la operación de las fianzas públicas.

Énfasis añadido.

[…]

No debe tratarse como asunto menor, que la disciplina de las finanzas pública ha intentado rebasar su naturaleza descriptiva y asumir una suerte de rol prescriptivo, pues cuando una disciplina de la ciencia se propone alcanzar niveles de dicha naturaleza, se sustituye la razón de las personas, por una suerte de verdad indubitable e incuestionable, que puede dar lugar ciertos atropellos y deshumanizaciones.

La ciencia, es una herramienta al servicio de las personas, no al revés. Las personas, usan y se valen de la ciencia para ser mejores a las instituciones y perfeccionar los conocimientos. No puede ser en sentido contrario, la ciencia, no puede ser considerada una razón superior al hombre, a las naciones, a las personas.

Sigue la cita:

En el siglo XX tuvo particular importancia la obra de John Maynard Keynes, cuya influencia es para algunos autores comparable con la que ejerció Marx.

A partir de la obra de Keynes, los temas y análisis sobre las finanzas públicas tuvieron un desarrollo muy amplio. Por otra parte, en los países en desarrollo, el estudio de las finanzas públicas y de la política fiscal se generalizó especialmente a partir de la segunda posguerra mundial.

A partir de la década de los ochenta, ante la crisis fiscal de numerosos Estados nacionales, se replantea el papel del Estado y se desregula la economía. En este proceso, se privatizan en muchos países numerosas empresas públicas con lo que se reactualizaron los principios de la economía de mercado.

III. El término ―finanzas públicas‖ es muy debatido. Para algunos autores, el estudio de las finanzas públicas no comprende el alcance real de la disciplina, porque, al ocuparse de cuestiones financieras, lo hace en un contexto en que

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tales actos son solamente medios para alcanzar fines que sobre pasan con mucho cualquier aspecto financiero en su acepción específica.

Al estudio de los ingresos y de los gastos del Estado se le denomina también “hacienda pública”; en particular, en España; pero también se critica ese concepto, ya que, para algunos autores, ese término no comprende el alcance de las instituciones financieras públicas. Pero al abandonar algunos Estados el liberalismo económico y al tomar nuevas funciones financieras, el gobierno asumió una intervención estatal más intensa en la economía para cumplir con nuevos objetivos. Así, las magnitudes cuantitativas y cualitativas del intervencionismo estatal hicieron que algunos hayan considerado obsoleto la acepción de ―hacienda pública‖. También el término “economía pública” ha sido objetado para designar esta disciplina, y que al estudiar limitadamente el sector público, omitiendo al privado y al social, se llega a una proyección artificial, en virtud de que el proceso económico de un Estado constituye un sistema único de interacción. En general, los conceptos elaborados para el estudio de las principales operaciones financieras del Estado y sus resultados son insuficientes para describirlos. Por otra par te, se objeta que el término ―economía pública‖ va mucho más allá de la actividad financiera gubernamental.

Existen varios criterios para realizar el estudio de las finanzas públicas; entre ellos destacan el enfoque histórico y el metodológico. En cuanto a este último, sobresale la división de las teorías de la actividad financiera estatal en normativas y positivas, la cual es la reproducción de la discusión que se da en las ciencias sociales en general y en la economía en particular. Por ciencia normativa se entiende un conjunto de conocimientos sistematizados que discute los criterios sobre lo que debe ser, en tanto que una ciencia positiva trata sobre lo que es. Así, la actividad financiera pública, concebida en términos normativos, supone determinados fines, para lo cual deben conocerse los efectos provocados por los instrumentos financieros (los ingresos y los gastos públicos), y el problema radica en elegir los medios más eficaces.

El enfoque normativo consta de tres etapas:

a) La constituida por el estudio de las finalidades a las que pretenden servir los distintos problemas de ingresos y gastos gubernamentales; b) la que consiste en el conocimiento de los efectos económicos de los programas de los referidos ingresos y gastos públicos, y c) la última, que consiste en implementar la política que va a perseguirse, esto es, elegir los medios más eficaces para lograr las distintas finalidades. Por otra parte, la actividad financiera estatal explicaría las causas que condicionan a las autoridades públicas en procesos de toma de decisiones.

El objeto sería explicar los motivos de las acciones financieras y aplicar dicha estructura para predecir qué acción fiscal se tomará en supuestos diferentes. Desde una perspectiva de carácter histórico, la mayor parte de las teorías han sido de carácter normativo. De acuerdo con el enfoque de las finanzas públicas

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seguido por Richard Musgrave, las funciones financieras del Estado en una economía contemporánea pueden resumirse en las siguientes:

a) la asignación óptima de los recursos disponibles para la satisfacción de las necesidades públicas; b) el pleno empleo con estabilidad en los precios, y c) la equidad en la distribución del ingreso. Otros autores agregan o rectifican esta clasificación y algunos, como Fuentes Quintana y Retchkiman, añaden el desarrollo económico. Sin embargo, como se refirió, el Estado ha sufrido profundas transformaciones, al redimensionarse y reconocer una mucha mayor importancia a la actividad económica de los particulares. El llamado neoliberalismo, la caída del socialismo real, el acelerado cambio tecnológico y la globalización han propiciado un replanteamiento de las funciones financieras del Estado en economías en las que se reconoce una mayor importancia a la actividad económica de los particulares y la interacción internacional.

Finalmente, es importante comentar que las finanzas públicas están enmarcadas en el Estado, y éste se encuentra estructurado por el derecho y sujeto al principio de legalidad. Esto se refiere no sólo a que en los sistemas jurídicos contemporáneos el Estado sólo puede actuar en aquello que está expresamente autorizado por el derecho, sino a concebir las finanzas públicas en función del Estado y de la sociedad, y no sólo como un objeto de estudio simplemente vinculado al sistema económico. Por lo mismo, los ingresos y los gastos públicos están contenidos en normas jurídicas. Así, desarrollando la definición original, entendemos por finanzas públicas los ingresos y los gastos públicos contenidos en el presupuesto del Estado, incluyendo el crédito público, y no deben confundirse con los aspectos financieros referidos a las situaciones privadas.10

Énfasis añadido.

Ahora bien, como ha quedado advertido, es claro que la noción ―finanzas públicas‖, como esfuerzo intelectual respecto del desarrollo de una rama específica del conocimiento, ha disfrutado de varios y diversos nombres, siendo relevante insistir en el hecho de que no existe en el presente un enfoque definitivo, pues en todos los puntos de vista, se dispone de argumentos que si bien dan cuenta de la autonomía que ha adquirido esta rama del conocimiento, es preciso aún desarrollar la autonomía e identidad de todos los enfoques. Para finalmente cerrar este capítulo y la revisión histórica a la que se hizo referencia, me parece adecuado presentar una idea del profesor Luis Jáuregui: […]

―…Como se puede apreciar, el estudio de las Finanzas Públicas ha

10 Gerardo GIL VALDIVIA, ―Finanzas Públicas‖ en Enciclopedia Jurídica Latinoamericana Tomo V Letra F, México, 2007 editorial Porrúa, Instituto de Investigaciones jurídicas, Páginas 484 y 485.

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progresado considerablemente en las últimas décadas del siglo XX. Este proceso en parte refleja la preocupación que surgió en esos años sobre los temas financieros. Como podemos notar, la mayoría de los trabajos históricos arriba expuestos se refieren a los ingresos del gobierno. La explicación de esta tendencia historiográfica en parte se puede hallar en la política fiscal de los gobiernos del siglo XX, toda vez que, buena o mala en términos de distribución del ingreso, sólo se orientó a la obtención de recursos y en muy pocas ocasiones, fuera de criterios meramente políticos, se ocupó de delinear una estrategia de gasto público. En tal sentido, creo que el futuro de la historia de las finanzas públicas mexicanas se desarrollará en la senda ya iniciada por el análisis del impacto de sus variables sobre los acontecimientos políticos y los distintos grupos de la sociedad.‖ 11

Para los efectos de este trabajo, es necesario insistir en el hecho de que los esfuerzo que desde el Derecho se han realizado para la debida comprensión del fenómeno tributario, precisa de una noción general de la idea de ―finanzas públicas‖, como: los ingresos y los gastos públicos contenidos en el presupuesto del Estado, incluyendo el crédito público.

11 Jáuregui, Luis, ―Avances de la Historia de la Finanzas Públicas 1750 – 1850‖, página 122, en Guedea, Virgina y Ludlow, Leonor, ―El Historiador frente a la Historia. Historia Económica de México‖, UNAM, México, 2003.

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NOCIONES GENERALES DE DERECHO FISCAL El presente capítulo resulta en la esencia de este trabajo, pues tiene por objetivo presentar y explicar la naturaleza y alcances de la dogmática específica que se construye a partir de las normas jurídicas a las que se designa como ―tributarias‖ o ―fiscales‖.

Es adecuado señalar, que para los efectos de presentar una descripción completa y formal del sistema general que integra el Derecho Fiscal, se debe iniciar con una consideración entorno a los orígenes de la actividad estatal recaudatoria.

Considérese en primer lugar, la noción general de ―Fisco‖, que como se verá implica retomar el concepto de finanzas públicas y la forma con la que ha sido recibido y asimilado por el derecho.

―FISCO. I. (Del latín fiscus.) En su acepción original, significó cesto de mimbre FISCO en el que se guardaba el dinero. Posteriormente, el vocablo se aplicó al tesoro del príncipe para distinguir lo del erario, que era el tesoro público. En la España medieval, de acuerdo con Escriche, se llamó fisco o cámara del rey al tesoro o patrimonio de la casa real, y erario, al tesoro público o del Estado; pero después ambos se confundieron bajo el término ―fisco‖. Agrega el autor citado que se entiende por fisco el erario del Estado, o sea, la hacienda pública.

Énfasis añadido.

Resulta indispensable subrayar que, un avance significativo en materia del desarrollo de la rama de los estudios sobre los aspectos tributarios, en particular los jurídicos, pasa por identificar que en un principio, el patrimonio del Estado, era identificado con el de los soberanos. Así, una vez establecido que ambos cuerpos integran universos diferentes, se puede insistir en el hecho de que lo ―fiscal‖, se encuentra en el presente referido a los ingresos del Estado y no del soberano, como lo fue en el origen de la expresión.

[…]

Sigue la cita:

Para Flores Zavala, recibe el nombre de fisco el Estado considerado como titular de la hacienda pública, y, por lo tanto, con derecho a exigir el cumplimiento de las obligaciones existentes a su favor y con obligación de cubrir las que resulten a su cargo.

II. El término ―fisco‖ se usa en dos sentidos: para designar al Estado como titular de las finanzas públicas, esto es, de los ingresos y de los gastos públicos sistematizados en el presupuesto, y que tienen por objeto la realización de determinadas funciones. También se utiliza el vocablo para referirse de forma particular al Estado, y a las autoridades hacendarias al recaudar los ingresos públicos; en particular, los fiscales y los gastos del Estado normalmente previstos en el presupuesto. Estas operaciones están

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sujetas al principio de legalidad, y tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado. 12

Énfasis agregado.

Llama la atención de lo que arriba se lee, el hecho de que la noción ―fisco‖, designa dos momentos: uno, el del Estado como titular de la hacienda pública y responsable de la administración y uso de los dineros público y dos, el que identifica lo ―fiscal‖, con las herramientas de recaudación y administración tributaria.

CONCEPTO DOGMÁTICO DE DERECHO FISCAL Una vez comprendido y definido el contenido de la actividad recaudatoria, se hace preciso definir como desde el Derecho, se ha desarrollado un sistema comprensivo y detallado de la dogmática a la que se designa como Derecho Fiscal. El Derecho – como sistema y orden jurídico – se integra por diversas disciplinas jurídicas, cada una con sus consecuentes autonomías y dogmáticas. Es preciso iniciar este trabajo, con una definición de lo que los juristas designan como Derecho Fiscal. Considérese:

―I. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos fiscales del Estado. Estas normas jurídicas comprenden la actividad fiscal del Estado, las relaciones entre éste y los particulares y su repercusión sobre estos últimos. Desde esta perspectiva, el derecho fiscal es una rama del derecho financiero que, como se señaló, es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto normar las funciones financieras del Estado. Pero el derecho fiscal tiene un alto grado de autonomía, ya que los ingresos fiscales del Estado están determinados por principios jurídicos, económicos y administrativos muy particulares e independientes de los que rigen el gasto público, el crédito público o las otras figuras que integran las finanzas públicas.

El subrayado es mío.

[…]

Tres temas fundamentales ocupan entonces a los fiscalistas y en esa virtud al Derecho Fiscal: los ingresos fiscales, la actividad fiscal – entendida aquí como administración tributaria –, y el impacto en los ciudadanos de las normas tributarias o fiscales. En una primera aproximación, este es el contenido del Derecho Fiscal.

12 Gerardo Gil Valdivia ―Fisco‖ en Enciclopedia Jurídica Latinoamericana Tomo V Letra F, México, 2007 editorial Porrúa, Instituto de Investigaciones jurídicas, Páginas 497 y 498.

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Sigue la cita:

[…]

Además, desde un enfoque histórico, las cuestiones fiscales, particularmente las impositivas, han sido ampliamente tratadas desde las perspectivas jurídica y económica.

II. Para varios autores, el término ―derecho fiscal‖ es sinónimo de derecho tributario; sin embargo, la doctrina divide con frecuencia los ingresos fiscales en tributarios y no tributarios, por lo que en todo caso puede referirse al derecho tributario como una parte del derecho fiscal.

En estas páginas, se han usado de manera indistinta las expresiones: ―tributario‖ y ―fiscal‖, sin embargo, es preciso identificar que si bien no todos los ingresos tributarios corresponden con ingresos fiscales.

Sigue la cita:

En el derecho positivo mexicano, el derecho fiscal regula los ingresos fiscales dentro de los que las contribuciones ocupan un lugar preponderante.

El a. 31 constitucional, que se refiere a las obligaciones de los mexicanos señala, en su fr. IV, la de contribuir para los gastos públicos de la Federación, estados y municipios de la residencia, en la forma proporcional y equitativa que determinen las leyes. De esta manera, se prescriben los requisitos mínimos que deben reunir las contribuciones.‖13

Subrayado propio.

Participar en los gastos del Estado, es una obligación constitucional, establecida para los mexicanos, en este tenor, como indica el párrafo anterior las contribuciones se encuentran reglamentadas en cuanto sus características específicas y así las cosas, los conceptos de ―proporcional y equitativo‖, precisan se desarrollados en este trabajo. Se hará así más adelante.

Como se ha sostenido – y como queda claro en la definición que aquí se cita –, es necesario deslindar desde los alcances del Derecho Financiero, los límites que definen al Derecho Fiscal, como una provincia autónoma del Derecho Financiero, pero al tiempo, integrante del mismo, a partir de los principios a los que se encuentran sujetas las contribuciones. Considérese:

―DERECHO FINANCIERO: I. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos

13 Gerardo Gil Valdivia, en Enciclopedia Jurídica Latinoamericana Tomo V Letra D, México, 2007 editorial Porrúa, Instituto de Investigaciones jurídicas, Páginas, 477 y 478.

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en el presupuesto, y que tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado; optimizar la asignación de recursos; el pleno empleo de los recursos productivos con estabilización; la distribución del ingreso y el desarrollo económico. En esta definición está incluido el crédito público y todas las operaciones financieras complementarias con signadas en el presupuesto del Estado.

Subrayado agregado.

La definición aquí señalada, hace énfasis en una idea, la idea de que es posible asignar eficientemente los recursos del Estado, la tarea o conjunto de tareas que implica realizar ese objetivo, es sumamente compleja y rebasa los alcances de los Derechos Fiscal, Administrativo y en suma, de todo el Derecho Público. Esta labor, es parte de otra disciplina en ciencias sociales, a saber, el Análisis de Políticas.

Considérese:

―En contraste, análisis más recientes propios de las políticas públicas admiten que la política no queda acotada sólo al momento de la formulación sino que impregna también su proceso de ejecución (Lindblom, 1993; Lipsky, 1999). La política y la administración son entendidas aquí como mutuamente dependientes y su separación es una herramienta más metodológica que otra cosa.

La administración permitirá el concreto desarrollo de la dirección, al garantizar la implementación de las decisiones políticas. Aunque la capacidad de la toma de decisiones es propia de los funcionarios del gobierno, ella incluye la garantía de implementación por parte de los cuadros de la burocracia.

A partir de esta relación es posible construir una nueva imagen según la cual la política será asociada con el gobierno electo y la administración al gobierno permanente…‖14

[…]

Debe aclararse que el orden jurídico es unitario y que se divide en disciplinas para su mejor sistematización teórica y didáctica, pero se elaboran diversas definiciones sobre ramas del derecho, dependiendo del criterio operativo que se utilice. En este caso, se entiende por derecho financiero el sistema de normas jurídicas que les son aplicables a las finanzas públicas, por lo que, para una mayor comprensión del alcance de la disciplina, es conveniente acudir al concepto de finanzas públicas.

La acepción derecho financiero también se ha utilizado para describir el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan la intermediación financiera.

14 Pegoraro, Mara y Zulcovsky Florencia, ―Gobierno‖, Capítulo 4 del volumen ―Política. Cuestiones y Problemas‖, compilado por Aznar, Luis y De Luca, Miguel, Ariel, Buenos Aires, 2006, página 128.

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II. Las finanzas públicas están sujetas al principio de legalidad, como todas las acciones del gobierno en un Estado de derecho.

[…]

En suma, el derecho financiero es, en términos sintéticos, el sistema de normas jurídicas aplicables a las finanzas públicas. En el caso de México, la norma suprema seña la algunos principios a los que están sujetas las operaciones financieras públicas; en particular, en el caso de la Federación.‖15

Énfasis añadido.

La cita de las líneas precedentes implica entonces la identificación del concepto de ―Actividad Financiera del Estado‖, como la provincia regulada por el Derecho Financiero, distinta a la que corresponde al Derecho Fiscal. Esta distinción, resulta fundamental para que se entienda cuales son los alcances de lo ―fiscal‖ y lo ―tributario‖. Como se indicó, se trata de dos conceptos y ramas jurídicas complementarias, pero al tiempo diversas.

Considérese:

Derecho Fiscal Derecho Financiero

Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos fiscales del Estado. Estas normas jurídicas comprenden la actividad fiscal del Estado, las relaciones entre éste y los particulares y su repercusión sobre estos últimos. Desde esta perspectiva, el derecho fiscal es una rama del derecho financiero que, como se señaló, es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto normar las funciones financieras del Estado.

Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado; optimizar la asignación de recursos; el pleno empleo de los recursos productivos con estabilización; la distribución del ingreso y el desarrollo económico. En esta definición está incluido el crédito público y todas las operaciones financieras complementarias con signadas en el presupuesto del Estado.

La distinción es fundamental, pues ya queda advertida la relación de pertenencia que existe entre el Derecho Fiscal y el Derecho Financiero, sin que se pretenda

15 Gerardo Gil Valdivia, en Enciclopedia Jurídica Latinoamericana Tomo V Letra D, México, 2007 editorial Porrúa, Instituto de Investigaciones jurídicas, Páginas, 478 y 479.

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aquí reducir la importancia conceptual del Derecho Fiscal, pues es claro que goza de autonomía tanto didáctica como formal en la doctrina.

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FUENTES DE DERECHO FISCAL Siendo como es, que el Derecho es un producto social, económico y desde luego histórico, es necesario advertir cuales son las fuentes particulares del Derecho Fiscal mexicano. Toda vez que el presente trabajo no tiene por objeto presentar una crónica de la evolución del sistema de fuentes del Derecho Fiscal, se presentan a continuación de manera esquemática.

Señala el profesor Lobato:

―En México la única fuente formal del Derecho Fiscal es la ley, como se desprende del contenido del artículo 31, fracción IV de la Constitución Política del país, que dispone la obligación de contribuir a los gastos públicos de la Federación, Estados y Municipios, de la manera proporcional y equitativa que establezcan las leyes.

Refuerza esta opinión la circunstancia de que el artículo 73, fracción VII de la propia Constitución señale como atribución del Congreso de la Unión discutir y aprobar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto o sea que si el primero de los dispositivos legales mencionados estatuye que las contribuciones deben estar establecidas en ley, correlativamente el segundo dispositivo jurídico otorga la facultad de establecer tales contribuciones al órgano en quien deposita la Constitución la tarea de realizar la actividad legislativa‖. 16

De la lectura de lo anterior, es necesario subrayar el hecho de que las contribuciones en México, solamente pueden establecerse para cubrir el presupuesto; en esa virtud, pareciera existir una suerte contradicción cuando se establecen las llamadas contribuciones especiales, que tienen por objeto beneficiar a un grupo determinado de la colectividad social, con alguna obra pública concreta.

Ahora bien, la cuestión de las fuentes del Derecho, precisa que se presente una lista que las explique en términos dogmáticos y en el contexto de la Teoría General del Derecho.

Considérese:

―La pregunta por el origen de las normas jurídicas admite, en modelo tradicional dos clases de respuestas: las que buscan explicar las conductas o sus procedimientos que desembocan en la creación de normas jurídicas, y las que se refieren a los motivos o razones que determinan, por medio de aquellos procedimientos, los contenidos que hayan de revestirse con la modalidad normativa. El primer tipo de respuesta se encuadra en la cuestión de las denominadas fuentes formales del Derecho. El segundo, se identifica por referencia a las fuentes materiales…

[…]

16 Rodríguez Lobato, obra cita página 23

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Siguiendo a Rodríguez Lobato, es preciso abundar un poco más en el concepto que la Teoría General del Derecho, tiene respecto de la expresión ―Ley‖ y su dimensión como fuente formal del Derecho.

[…]

Sigue la cita:

―…Savigny llamó fuentes jurídicas a las causas determinantes del derecho (1949, 29-76), pero no proporcionó una clasificación transparente de los significados que cupiera asignar a la palabra «causa». De este modo incluyó la ley y la costumbre como reglas nacidas del espíritu o conciencia común del pueblo. En la óptica clasificatoria posterior es posible postular que el espíritu del pueblo constituye, en todo caso, un conglomerado de valores y expectativas en el que se originan los contenidos legales, mientras que la ley o la costumbre son medios o técnicas con cuyo concurso aquellos contenidos adquieren el estatuto de normas jurídicas. Así se llegó a la distinción entre fuentes formales y fuentes materiales, taxonomía que hoy ya se halla, a su vez, en desuso. En efecto, cuando se habla de fuentes del derecho es ahora común referirse exclusivamente a las formales. Las materiales son designadas normalmente con nombres algo más específicos, aunque no mucho más precisos: ética, justicia, equidad, seguridad, necesidad, interés. Fuentes formales (o fuentes a secas, en el contexto apuntado) son, pues, los hechos, procedimientos o circunstancias que otorgan a ciertas conductas la condición de ser obligatorias, prohibidas o facultativas en un sistema jurídico determinado. Tradicionalmente, cuatro clases de tales circunstancias han disputado el título de fuentes: la ley, la costumbre, la jurisprudencia y la doctrina. Las examinaremos por separado, aunque no sin indicar sus inevitables vínculos.

I. La ley

Sin salir del campo de lo jurídico, la palabra «ley» se emplea habitual-mente en dos sentidos diferentes, el primero de los cuales es restringido y se halla comprendido dentro del segundo, más amplio. En su acepción más estrecha, «ley» se aplica a las normas jurídicas dotadas de cierta importancia o creadas mediante un procedimiento específico. Ambas características, que no se presentan necesariamente en conjunto, se hallan determinadas por condiciones históricas. En Roma, en efecto, una lex era en su origen una disposición aprobada en comicios o mediante plebiscito. Naturalmente, sólo decisiones a las que se atribuyera colectivamente alguna trascendencia eran sometidas a aquel procedimiento. Más adelante, la concentración del poder en manos del emperador, del señor feudal o del monarca desdibujó aquel concepto, d menos en el derecho continental, hasta que el advenimiento del sistema democrático contemporáneo, fundado en diversas modalidades de la

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división de poderes, reservó en principio a los parlamentos, investidos del poder legislativo, la función de disponer las normas generales La competencia y el procedimiento para dictar las leyes fueron fijados por los textos constitucionales, pero, ya que el ejecutivo y el judicial habrían de ser poderes relativamente separados y no meros apéndices del legislativo, fue necesario reconocerles la atribución de establecer, dentro del ámbito de cada uno, las normas necesarias para llevar a cabo sus funciones. Tal situación se observó con mayor fuerza en los sistemas políticos presidencialistas, como el que a imitación de los Estados Unidos —aunque con menor fortuna— rige en los países iberoamericanos.

Por debajo de la constitución y junto a las leyes en sentido estría conviven, pues, decretos presidenciales, resoluciones ministeriales, acordadas judiciales, ordenanzas municipales, circulares (incluso telefónicas) del Banco Central y otras clases de normas, cuyos nombres pueden variar de país en país o de tiempo en tiempo y que integran, en su conjunto, el sentido amplio o genérico del vocablo «ley». Todas ellas —incluida la propia constitución— tienen en común una característica que permite agruparlas: a diferencia de las normas consuetudinarias, coexisten en signos lingüísticos emitidos por alguna persona o grupo de personas a las que se atribuye cierta competencia para hacerlo con autoridad, de tal suerte que, por este motivo, los signos o su significado pasan a integrar el sistema jurídico en cuyo seno se originan.

La acepción amplia de «ley» no ha generado grandes controversias, probablemente porque su relevancia política es escasa. Algo diferente ocurre con el concepto específico.

En efecto, los autores advierten dos vertientes de este concepto: el de ley en sentido formal y el de ley en sentido material. Del mismo me en la especie más alta de lo que genéricamente pueda entenderse como legislación, se ha distinguido la constitución en sentido formal (cuerpo de normas de jerarquía superior a la ley, sujeto a procedimientos dife-renciados y habitualmente más rígidos para su creación o modificad de la constitución en sentido material (conjunto de normas que regular» el proceso de creación de las leyes y la identificación o integración de los órganos encargados de disponerlas/. Tal vez convenga aclarar que, aun-que esta nomenclatura reproduce la empleada para nombrar las fuentes formales y las materiales, el punto que tratamos ahora no tiene relación alguna con aquella clasificación y se encuentra íntegramente incluido en el discurso relativo a las fuentes formales. Así, se ha llamado leyes en sentido formal a tas normas aprobadas por el poder legislativo mediante los procedimientos autorizados para ello por la constitución, y leyes en sentido material a las normas generales. Este último contenido suele ser, de acuerdo con los textos constitucionales, propio de las leyes en sentido formal; pero la coincidencia de ambos conjuntos está lejos de ser abso-luta. Existen leyes en sentido formal que no contienen normas generales

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sino disposiciones individuales, tales como la que concede una pensión a determinada persona, y aun otras que carecen por completo sustancia normativa, como las leyes de homenaje. A la vez, numerosas normas generales se introducen mediante formas distintas de la legislación en sentido formal, ya sea por corresponder al ámbito de facultades de un poder diferente del legislativo, como los decretos que regulan el funcio-namiento de la administración pública o las acordadas que establecen estructuras o procedimientos administrativos dentro del poder judicial, o bien por delegación, cuando el parlamento encomienda al ejecutivo o a otra autoridad adoptar decisiones complementarias dentro del marco legal. A esto debe agregarse el poder reglamentario, que suele atribuirse al ejecutivo y consiste en dictar normas generales complementarias, técnicas y aun interpretativas de la ley, como facultad propia y sin necesidad de delegación legislativa expresa.

Éste es el punto difícil en la caracterización de la ley, porque se halla íntimamente relacionado con la competencia legislativa y, por lo tanto, con los vericuetos del ejercicio del poder. Especialmente en los- países iberoamericanos, la historia de la democracia es, en efecto, la historia de las tensiones entre los poderes ejecutivo y legislativo. El parlamento tiene a su favor su mayor base de representación popular y la publicidad de sus deliberaciones; el ejecutivo, la rapidez con la que puede adoptar sus decisiones y, muy notoriamente, los abrumadores medios que tiene a su disposición para ponerlas en práctica. Por esta razón, los casos en los que la voluntad parlamentaria haya prevalecido sobre la del gobierno son históricamente raros y se señalan con cierta admiración, en tanto son incontables las situaciones en que el ejecutivo se hizo otorgar o asumió derechamente facultades extraordinarias o de emergencia, impuso el estado de sitio o la ley marcial, dictó decretos reglamentarios que excedían el marco legal de referencia o, so protexto de necesidad y urgencia, se sustituyó a la autoridad parlamentaria ordenando por decreto lo que aquélla trepidaba en disponer por ley.17

Se presenta a continuación una lista resumida.

Fuentes formales, identificadas como son los procedimientos ordinarios para la creación de normas jurídicas de naturaleza fiscal. Las fuentes formales del Derecho Fiscal mexicano son:

Constitución Política: El artículo 31 fracción IV, menciona las obligaciones de los mexicanos, siendo una de ellas:‖Contribuir para los gastos públicos, así de la

17 Guibourg, Ricardo A, ―Fuentes del Derecho‖, en Enciclopedia Iberoamericana de Filosofía, ―El Derecho y la Justicia‖, Madrid, Trotta, Segunda Edición año 2000, páginas 179 a 181.

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federación como del Distrito federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes‖.

Al tiempo, se indica la facultad del Congreso de la Unión, para determinar las contribuciones:

El artículo 73 indica las facultades del Congreso de la Unión y en la fracción VII se precisa:‖Para imponer las contribuciones necesarias a cubrir al presupuesto‖, asimismo, la fracción XIX del citado artículo indica: ―Para establecer contribuciones‖.

Otras:

Ley, conjunto de normas jurídicas emanadas de órganos del Estado para regular la conducta de los individuos.

Decreto-Ley, creado por el titular del Poder Ejecutivo Federal, conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos ante situaciones consideradas como graves para la tranquilidad pública, para asumir la responsabilidad de dictar disposiciones transitorias para hacer frente a tal situación. Como ejemplo puede citarse, las disposiciones del artículo 29 y el artículo 73 fracción XVI.

Decreto-Delegado, la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, autoriza al Poder Ejecutivo Federal para emitir normas con fuerza de ley por un tiempo limitado y para objetos definidos. Ejemplo de lo anterior es lo que dispone el artículo 131 párrafo segundo de la Constitución mencionada.

Jurisprudencia, es la interpretación que de la ley hacen los órganos jurisdiccionales en una serie de casos análogos. La jurisprudencia es muy importante en materia fiscal, porque la mayoría de las reformas e innovaciones que se hacen en nuestras leyes fiscales, para precisar conceptos, detectar errores, provienen de sentencias de los órganos jurisdiccionales.

Circulares, son documentos expedidos por los titulares de los órganos administrativos que contienen disposiciones administrativas en algunas ocasiones de interés solo para el órgano administrativo y en otras dirigidas a los particulares mencionando las interpretaciones que da a la ley quien las emite. De igual forma, a través de las circulares, se comunican acuerdos, decisiones o procedimientos que deben seguirse que aseguren el cumplimiento o buen funcionamiento de la organización administrativa. El artículo 35 del Código Fiscal de la Federación indica: ―Los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan obligaciones para los particulares y únicamente derivarán derechos de los mismos cuando se publiquen en el ―Diario Oficial de la federación‖.

Tratados internacionales, son convenios o acuerdos entre Estados, acerca de cuestiones diplomáticas, políticas económicas, culturales u otras de interés para las partes. La facultad de celebrar tratados corresponde al Presidente de la República y su aprobación a la Cámara de Senadores.

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ORDENAMIENTOS FISCALES Hemos precisado que el Derecho Fiscal constituye una rama autónoma del Derecho. En esa virtud, es preciso identificar cuáles son las normas jurídicas de naturaleza fiscal, que particularizan al sistema. En ese sentido, estas páginas se dedicarán a presentar, más que una descripción de normas y naturaleza de cada una, a resumir cuales son los contenidos axiomáticos que todos los ordenamientos fiscales, precisan contener.

Considérese, la siguiente selección de datos, tomados de la Enciclopedia Jurídica Iberoamericana:

“IGUALDAD TRIBUTARIA I. El principio de igualdad. Igualdad es un término ambiguo porque puede examinarse a través de diversos sentidos. Se pueden reconocer, al menos, los siguientes: a) como valor superior e informador del ordenamiento jurídico justo; b) como situación a alcanzar, o sea, igualdad material, y c) como regla de tratamiento entre semejantes.

El subrayado es agregado. Es necesario insistir, en el hecho de que para el caso que nos ocupa, la igualdad tributaria implica una regla de tratamiento, que obliga tanto al Poder Legislativo, como al Ejecutivo.

En efecto, la igualdad es un principio que ha de inspirar al sistema jurídico para que éste sea justo. La mayoría de los textos constitucionales así lo imponen. Nuestra norma fundamental, en sus los aa. 4o. y 13 (respectivamente: ―El varón y la mujer son iguales ante la ley‖; ―Nadie puede ser juzgado por leyes privativas ni por tribunales especiales. Ninguna persona o corporación puede tener fuero, ni gozar más emolumentos que los que sean compensación de servicios públicos y estén fijados por la ley‖), hace referencia por ello al principio o garantía de igualdad con carácter general, configurándose así como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y posteriormente de su interpretación y aplicación. Cabe distinguir, por tanto, entre un derecho a la igualdad “en” la ley, como derecho frente al legislador, o más generalmente, frente al poder del que emana la norma, y un derecho a la igualdad “ante” la ley o en la aplicación (administrativa o judicial) de ésta.

Énfasis agregado. Resulta indispensable así las cosas, el advertir que la igualdad tributaria, es para nuestro sistema jurídico, una igualdad ante la Ley.

El derecho de los ciudadanos a ser iguales ―en‖ la ley obliga al autor de la norma a no diferenciar en ella situaciones que son sustancialmente iguales y a

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establecer una adecuada razonabilidad entre las diferencias que la norma reconoce y a las consecuencias jurídicas que a ellas han de atribuirse. En cambio, por igualdad ―ante‖ la ley se debe entender igualdad en la aplicación de la ley, de manera que ante dos su puestos de hecho iguales, la respuesta de la administración o del juez, ha de ser la misma, sin que existan razones materiales que valgan para tratar de justificar una eventual desigualdad. II. La igualdad en materia tributaria. En materia tributaria, la jurisprudencia actual sobre el a. 31, fr. IV, constitucional ―Son obligaciones de los mexicanos: IV. Contribuir para los gastos públicos… de la manera equitativa que dispongan las leyes‖), reconoce la igualdad o equidad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los contribuyentes que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Lo que trata de evitar el principio de igualdad es que existan normas tributarias que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, vengan a producir como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad, introduciendo como consecuencia un trato fiscal discriminatorio entre dichas situaciones. Inversamente, sería contrario al principio de igualdad tributaria y, por tanto, inconstitucional, toda norma que, puesta en vigor para que se aplique sobre una situación de desigualdad entre distintos sujetos, venga en su aplicación a tratar a éstos de manera paritaria o equidistante. Por ello, no sólo habrá discriminación tributaria injustificada cuando se establezca un trato diferenciado por razones distintas a las de obtener igualdad de hecho, sino también cuando se estructura una norma de tal manera que produzca en sí misma efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones de desigualdad o disparidad. Es decir, la norma tributaria no puede introducir la igualdad entre la diversidad.

Subrayado añadido. La igualdad ante la ley, implica también en materia tributaria, la pretensión de obtener una igualdad de hecho.

En este sentido, la igualdad tributaria reclama que las normas en su emisión y aplicación respeten no sólo las preexistentes situaciones de igualdad entre los sujetos, sino también que las normas se apliquen de tal forma que puedan reconducirse las situaciones de discriminación a situaciones de desigualdad. En consecuencia, el principio de igualdad contenido en el a. 31, fr. IV, constitucional, confiere a todos los mexicanos el derecho a la igualdad jurídica, es decir, a no soportar un perjuicio —o una falta de beneficio— desigual e

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injustificado en razón de los criterios jurídicos por los que se guía la actuación de los poderes públicos. Naturalmente, se trata de los criterios contenidos en las normas jurídicas, así como los criterios jurídicos adoptados en la aplicación de las normas, puesto que la igualdad a que se refiere el a. 31 constitucional lo es ―en‖ la ley y ―ante‖ la aplicación de la ley. Entonces, lo que protege dicho precepto constitucional, como derecho fundamental, no es la legítima aspiración a la igualdad material o de hecho, sino respecto a las desigualdades de trato que derivan de criterios jurídicos discriminatorios, y no de circunstancias objetivas y razonables. En suma, la igualdad tributaria es un principio constitucional que prohíbe al legislador y a quienes aplican la ley no sólo dar un trato fiscal a lo que es igual, sino también la igualdad en la diversidad, es decir, que dos supuestos fiscales diversos reciban un mismo tratamiento jurídico.

Se agrego el énfasis. Resulta importante insistir en el hecho de que el principio aquí señalado, se debe recoger en los ordenamientos fiscales, con la suerte de prohibición, pues se reduce a una, la forma de reglamentar los supuestos fiscales

III. Doctrina jurisprudencial. Sobre el alcance del principio de igualdad tributaria, la tarea interpretativa de la SCJ asume un papel determinante. Entre sus múltiples criterios, cabe destacar los siguientes: […]

IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LOS.

El artículo 31, fracción IV, de la Constitución, establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos… El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula (SJF, séptima época, pleno, t. 199-204, primera parte, p. 144).

[…]

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EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica; es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten de limitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y, d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional (pleno, tesis jurisprudencial núm. 41/1997). EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES.

El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este

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principio consiste entonces en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas o bien propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica (pleno, tesis jurisprudencial núm. 42/1997). De acuerdo con los criterios anteriores, la norma tributaria no será constitucionalmente legítima cuando imponga de manera arbitraria discriminaciones entre situaciones fiscales objetivamente iguales, o no discrimine de la misma forma situaciones objetivamente diversas. Por ello, los distingos tributarios subjetivos, arbitrarios o caprichosos por parte del legislador o de las autoridades fiscales, tratando de modo dispar lo que es jurídicamente igual, o igual lo que es diverso, deben considerarse contrarios al principio constitucional de igualdad tributaria.

Se retoman los comentarios y consideraciones del Profesor Rodríguez Lobato, en materia de las circulares fiscales, toda vez, que constituyen un ordenamiento fiscal específico de esta rama del derecho y que sistematizan a su vez los criterios de la Suprema Corte de Justicia de la Nación:

―Comúnmente las circulares contienen disposiciones de carácter interno, dirigidas por los funcionarios superiores a los inferiores para especificar la interpretación que debe darse a las normas legales, o bien se trata de comunicar acuerdos, decisiones o procedimientos que deben seguir. Este carácter de las circulares ha sido reconocido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, la cual ha sostenido que son comunicaciones o avisos expedidos por los superiores jerárquicos en la esfera administrativa, dando instrucciones a los inferiores, sobre el régimen interior de las oficinas, o sobre su funcionamiento con relación al público, o para aclarar a los inferiores la inteligencia de disposiciones fiscales ya existentes; pero no para establecer derechos 0 imponer restricciones al ejercicio de ellos (Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, Torno XXXII, p. 471). También ha dicho el mencionado órgano jurisdiccional que constituyen meros actos administrativos, tendientes a cumplimentar la ley, pues contienen exclusivamente explicaciones enderezadas a orientar a los funcionarios de la administración, y por ello no tienen ni pueden tener el carácter de imposiciones legislativas, ya que se trata, por decirlo así, de un instructivo u opinión de los superiores jerárquicos administrativos (Semanario Judicial de la Federación, Sexta Época, Volumen CXXIII, Tercera Parte, pagina 11). Pero, como se ha reconocido desde hace tiempo, existe también otro tipo de circulares que trascienden la esfera administrativa y que consti-tuyen verdaderas normas abstractas e impersonales de observancia ge-neral, es decir, disposiciones que penetran en la esfera jurídica de los particulares, puesto que de ellas pueden nacer obligaciones y derechos

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para aquellos. Ambos tipos de circulares han sido definidos por el Tri-bunal Fiscal de la Federación, como se observa de la siguiente tesis:

Énfasis añadido.

Se encuentra resuelto, el hecho de la Teoría de la División de Poderes, no prescribe una intención definitiva de reducir a cada rama del poder público a una parcela infranqueable. Se trata más bien de establecer un sistema de pesos y contrapesos, que facilitaría el control del poder por el mismo.

En esa virtud, no es de sorprender que para el mejor desarrollo de mecanismos de implantación y ejecución de normas jurídicas, se disponga de normas jurídicas que se originan en el centro mismo de la Administración Pública.

[…] Sigue la cita:

CIRCULARES. Deben clasificarse en dos términos diversos, comprendiéndose en uno, regla general, las que consignan instrucciones de los superiores jerárquicos en la esfera administrativa, a los inferiores, acerca del régimen interior de las oficinas, de su funcionamiento con relación al publico, 0 de aclaraciones para la debida inteligencia de las disposiciones legales ya existentes, mediante las cuales no se pueden establecer derechos ni imponer restricciones al ejercicio de ellos; y en el otro termino quedan incluidas las que tienen el carácter de disposiciones de observancia general, siendo verdaderas normas reglamentarias de las leyes, que están supeditadas en cuanto a su validez a las circunstancias de que deben concretarse a proveer a la ejecución de un precepto de la ley, sin contradecir disposición alguna de jerarquía superior ni invadir una materia reservada a la ley en el sentido formal, y emanar de la autoridad que tenga competencia para ejecutar las normas que reglamenta, siendo necesario para su eficacia que sean disposiciones de carácter general que se hayan publicado en el "Diario Oficial" de la Federación. Resolución del Pleno de 8 de febrero de 1938. Resoluciones contradictorias en los juicios 4126/937 y 4547/937. Tesis del Pleno de 1937 a 1948.

También el Poder Judicial Federal ha admitido la existencia de circulares que son de observancia general y no sólo comunicaciones internas, cuando ha dicho:

CIRCULARES PUBLICADAS EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACION, SON DE OBSERVANCIA GENERAL. La circular publicada en el Diario Oficial de la Federación, no está dentro de los presupuestos a que se contrae el artículo 82 del Código Fiscal de la Federación, que se refiere a simples circulares expedidas por los funcionarios fiscales, para dar a conocer a las diversas dependencias el criterio de la autoridad superior que deberán seguir en cuanto a la aplicación de normas tributarias, circulares estas que, efectivamente, no

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generan obligaciones ni derechos para los particulares; ahora bien, si se trata de una circular publicada en el Diario Oficial de la Federación, tal situación le da fuerza y calidad de obligatoriedad y de observancia general, en los términos previstos en los artículos 3 y 4 del Código Civil para el Distrito Federal, por 10 que, debe concluirse que dicha circular si crea derechos y obligaciones para los particulares. Amparo directo 326/76. Antonio Vigorito Pérez. 26 de agosto de 1976. Unanimidad de votos. Ponente: Guillermo Velazco Félix. Secretario: José Alejandro Luna Ramos.

Como podemos observar, las circulares de observancia general vienen a constituir auténticos reglamentos, por 10 tanto, a ellas les son aplicables los mismos principios que a estos, como el de que no pueden modificar las disposiciones de una ley, siendo su objeto únicamente aclararlas o reglamentarlas, por 10 que no pueden considerarse como derogatorias o modificatorias de la ley y carecen de fuerza legal para derogar los derechos ya establecidos por la ley. Estas limitaciones a las circulares quedan de manifiesto en la siguiente tesis del Tribunal Fiscal de la Federación:

CIRCULARES. Como la Constitución consagra la facultad reglamentaria tanto en la fracción I del articulo 89 como en el artículo 92, sin determinar la forma que deban revestir los reglamentos, consideremos que válidamente han podido los códigos civiles de 1870,1884 y 1928, admitir que los reglamentos del ejecutivo asuman la forma de circulares.

Es claro que una vez que se equipare a las circulares con los reglamentos habrá limitaciones tanto para la validez como para la eficacia de aquellas. La validez de las circulares estará limitada por los mismos conceptos que restringen la validez de los reglamentos. La circular debe concretarse a proveer a la ejecución de una norma ya contenida en la ley, no debe contradecir disposición alguna de jerarquía superior ni invadir una materia reservada a la ley, en el sentido formal. Por estas razones como 10 ha fijado la Suprema Corte, la circular no puede constituir el único fundamento para que una autoridad administrativa dicte un mandamiento que afecte a un particular. Frente a los particulares la circular solo puede tener el valor de una disposición que fija la manera como ha decidido la Administración Pública realizar actos que por ley está ya facultad~ para efectuar; pero sin agravar las cargas que pesen sobre el obligado. La determinación de la forma de ejercicio de una facultad discrecional será, por ello, el contenido normal de las circulares como fuente de derecho objetivo frente a los particulares. El problema de la competencia, por lo general, no se suscita en los reglamentos propiamente dichos. En cambio en las circulares si es importante estudiarlo: es preciso que la autoridad que dicte la circular tenga competencia para ejecutar la norma superior en que la circular se apoye; en otras palabras, es preciso que tenga

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funciones representativas dentro del Poder Ejecutivo. Como la Ley de Secretaría de Estado en vigor, abandonando una vieja tradición, ha establecido en su artículo 21 la posibilidad de que por reglamento se delegue a cualquier funcionario de las Secretarias de Estado, la potestad decisoria que originalmente corresponde al Presidente de la República y al Secretario de Estado, serán las normas que se dicten de acuerdo con dicho artículo 211as que fijen la competencia de funcionario diverso del Presidente de la República y el Secretario de Estado para dictar circulares. Cuando esas normas falten sólo podrá reconocerse la validez de las circulares emanadas precisamente de alguno de los altos funcionarios antes citados. En cuanto a la eficacia de la circular, será indispensable, para que tenga la que corresponde a los reglamentos, en primer lugar, que no haya sido dietada para un grupo definido de destinatarios, sino como una disposición de carácter general y, en segundo lugar, que haya sido publicada en el "Diario Oficial" de la Federación, de acuerdo con 10 establecido en el artículo 3 del Código Civil. Esto último ha sido reconocido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la siguiente forma: "Aun en el caso de que una circular tuviera el carácter de disposición reglamentaria gubernativa, para que adquiriese fuerza debería ser puesta en vigor mediante su publicación en el 'Diario Oficial', puesto que las leyes y reglamentos sólo pueden obligar cuando son debidamente expedidos, publicados y promulgados." (Ejecutoria Imperio ya citada.) Resolución del Pleno de 8 de febrero de 1938. Resoluciones contradictorias en los juicios 4126/937 y 4547/937. Tesis del Pleno de 1937 a 1948.

En resumen, existen dos tipos de circulares; uno constituido por las instrucciones dadas por el superior jerárquico al inferior sobre la conducta que deben seguir o sobre el criterio que se debe aplicar, etc., todo ello encaminado al funcionamiento de la dependencia administra-tiva; el otro, constituido por disposiciones de carácter general emitidas por los funcionarios administrativos para que los contribuyentes co-nozcan la forma como, según la autoridad fiscal, deben conducirse o como deben aplicar los ordenamientos fiscales en el cumplimiento de las obligaciones que los mismos les imponen y es en este último caso donde nos encontramos frente a circulares que deben considerarse también como ordenamientos fiscales que regulan las relaciones entre el fisco y el contribuyente.‖18

Énfasis añadido. Aquí la parte fundamental que debe ocuparnos en este trabajo.

18 Rodríguez Lobato, obra citada páginas 55 y siguientes.

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EL IMPUESTO En términos dogmáticos, la noción ―Impuesto‖ pareciera fácilmente admitida por los estudiosos del Derecho, sin embargo, como se verá más adelante.

El concepto es objeto de críticas y debates.

Señala el profesor Adolfo Arrioja Viscaino:

―La gran mayoría de las legislaciones tributarias del mundo occidental basan sus sistemas recaudatorios en el establecimiento, determinación, liquidación y cobro de impuestos, al grado de convertirlos, invariablemente, en la contribución por excelencia. ¿A qué se debe esta situación? Creemos que la respuesta se encuentra en la naturaleza misma del impuesto. En efecto, un impuesto refleja con gran fidelidad el objetivo que el Estado persigue a través de la relación jurídico-tributaria, a saber: obligar a todos y cada uno de los ciudadanos a contribuir, en función de sus respectivas capacidades económicas, al soste-nimiento de los gastos públicos. El impuesto se ha definido tradicionalmente como un acto de soberanía por parte del propio Estado. Es decir, se trata de un acto que deriva directamente del ejercicio del poder público. Como su mismo nombre lo indica, estamos en presencia de una imposición de la autoridad, que debe acatarse aun en contra de la voluntad de los destinatarios o sujetos pasivos. A cambio del pago de sus impuestos, el ciudadano no recibe absolutamente nada. Es cierto que de manera general se beneficia de los ser-vicios públicos que el gobierno presta como resultado de la propia recaudación […] Sin embargo, lo que queremos decir es que el pago de los impuestos no conlleva para el causante la recepción automática e inmediata de una contraprestación, como sucede con otros tributos, particularmente con los derechos y las contribuciones especiales […]Todo lo anterior nos demuestra claramente la especial importancia que el tema de la naturaleza jurídica de los impuestos reviste dentro del Derecho Fiscal, toda vez que se ocupa del estudio del principal instrumento jurídico que el Estado posee para allegarse fondos de la ciudadanía. En las circunstancias actuales, caracterizadas por un continuo crecimiento de las funciones públicas y, por ende, por la necesidad apremiante de tener que incrementar año con año, y en forma considerable, los volúmenes del presupuesto nacional, los impuestos se están transformando en un problema de magnitudes insospechadas para las sociedades actuales; problema que ofrece una doble faceta: la del acto de soberanía que permite al Estado acrecentar su poderío económico para financiar el gigantesco crecimiento de sus atribuciones; y la de un medio de opresión económica al gobernado, que se ve forzado en múltiples ocasiones a sacrificar una parte importante del fruto de su trabajo en aras de un ambiguo concepto de "interés general" que en contadas ocasiones lo beneficia en forma específica. De ahí lo importante y delicado del tema que vamos a estudiar: analizar la naturaleza jurídica de los impuestos como un importante acto de soberanía del Estado, pero sujeto a los estrictos marcos de la legalidad tributaria que consagra nuestra Carta Magna…

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Sigue, Arrioja Vizcaino, con la definición de impuesto:

Al ser los impuestos el más importante de los ingresos tributarios del Estado, e inclusive, como apuntábamos con anterioridad, en algunos casos el más importante ingreso del Estado en general, los diversos tratadistas especializados en nuestra materia se han ocupado en elaborar múltiples definiciones al respecto. En tales condiciones puede afirmarse que prácticamente existen tantas definiciones de impuestos como tratadistas o especialistas en Derecho Fiscal. Así, resultaría una tarea bastante larga el hacer referencia a todos estos conceptos.

Por otra parte, tal y como lo hemos venido indicando en el curso de la presente obra, nuestro plan de trabajo tiende a evitar el exceso de definiciones y citas bibliográficas, que lo único que ocasionan, de acuerdo con nuestra modesta experiencia, es abrumar al lector con una serie de datos que, debido precisamente a su volumen, a la larga sólo le dejan en la mente una serie de conceptos difusos e imprecisos que de nada sirven, cuando lo que se busca es proporcionarle un adecuado nivel académico. Máxime tratándose de disciplinas que, como la nuestra, son una mera introducción a un campo del conocimiento que por definición es bastante complejo y especializado. En consecuencia, tal y como lo hemos hecho al analizar otros temas, preferimos emplear una sola definición, utilizando la que, a nuestro juicio, resulta la más completa y adecuada y proceder al análisis desglosado de los diversos elementos que la componen.

En este caso, después de haber evaluado las múltiples definiciones existentes al respecto, hemos llegado a la conclusión de que de las más completas y adecuadas es la que establecía el Artículo 2o. del Código Fiscal de 30 de di-ciembre de 1966 (vigente hasta el 31 de diciembre de 1982); definición que además ofrece una doble ventaja, a saber: en primer término, no constituye un concepto meramente doctrinario o teórico, sino que se trata de una disposición que formó parte de nuestro Derecho Positivo y que indebidamente a nuestro juicio, ha sido substituida por otra que, como lo veremos más adelante, resulta bastante deficiente; y en segundo lugar, en la misma se resumen diversas opiniones de destacados especialistas mexicanos como don Joaquín B. Ortega y don Guillermo López Velarde, este último Presidente durante muchos años del Tribunal Fiscal de la Federación. Tomando en cuenta estos antecedentes, procederemos pues al estudio de la invocada definición, la cual se expresa en los siguientes términos:

"Son impuestos las prestaciones en dinero o en especie que fija la Ley con carácter general y obligatorio, a cargo de personas físicas y morales, para cubrir los gastos públicos."

El análisis de esta definición puede desglosarse a través de los siguientes elementos:

1. En esencia, todo impuesto implica una prestación. De acuerdo con lo que nos indica el Derecho Civil, por prestación debemos entender toda obligación de dar

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o de hacer. En el caso específico de los impuestos, dicha obligación consiste fundamentalmente en el deber jurídico que todo contribuyente tiene de desprenderse de una parte proporcional de sus ingresos, utilidades o rendimientos para entregársela al Estado.

Al poseer los impuestos el carácter jurídico esencial de prestación, auto-máticamente se genera entre el Estado y el contribuyente una relación unilateral. Es decir, un vínculo jurídico que faculta al Fisco para exigir la entrega de la prestación correspondiente sin dar absolutamente nada a cambio. Es cierto que el ciudadano que paga sus impuestos se beneficia con todas las obras y servicios de interés general que la Administración Pública lleva a cabo; pero sin lugar a dudas, se trata de un beneficio indirecto y compartido, pues dichas obras y servicios benefician por igual tanto a los que pagan como a los que no pagan impuestos y tanto a los que pagan elevadas cantidades como a los que exclusivamente cubren gravámenes mínimos. Cuando la población utiliza las calles, avenidas, alumbrado público, parques, jardines, banquetas, etc., no se hace ninguna distinción entre los ciudadanos de acuerdo a su capacidad im-positiva, sino que cualquier persona, independientemente de esta circunstancia, está en condiciones de aprovechar indiscriminadamente tales obras y servicios. En consecuencia, resulta perfectamente válido afirmar que todo impuesto entraña una relación eminentemente unilateral, porque a cambio de su pago el sujeto pasivo no recibe absolutamente nada, al menos en forma directa e inmediata.

Ahora bien, las características de unilateralidad y la de constituir, jurídicamente hablando, una prestación, las posee el impuesto precisamente por derivar de un acto de soberanía del Estado. Como señalamos con anterioridad, el Estado, al establecer, determinar, recaudar y administrar los impuestos, está actuando en ejercicio de su poder soberano o poder supremo. En consecuencia, el impuesto, el última instancia, viene a ser exactamente eso, una "imposición" — característica típica de todo acto de autoridad — que el poder político constituido hace a los ciudadanos con determinada capacidad económica, para obligarlos a contribuir a los gastos públicos.

De tal manera que, resumiendo nuestras consideraciones sobre este particular, podemos afirmar que, al indicarnos la definición que estamos analizando que los impuestos constituyen "una prestación", está haciendo referencia al carácter jurídico esencial de este tributo, el que al encontrar su origen en un acto de soberanía del Estado, genera una relación unilateral que obliga a los contribuyentes a desprenderse de una parte proporcional de sus ingresos, utilidades o rendimientos, sin obtener a cambio ningún tipo de beneficio directo e inmediato.

2. La prestación que todo impuesto implica puede ser cubierta en dinero o en especie, según lo disponga la ley respectiva. Al respecto, cabe señalar que por pago en dinero debemos entender todo aquél que se efectúa en moneda del curso legal en la República Mexicana, o sea en Pesos, que es la unidad de

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nuestro sistema monetario, de acuerdo con lo que expresamente dispone el Artículo lo. de la Ley Monetaria en vigor.

En tanto que por pago en especie debemos entender aquél que se efectúa mediante la entrega de bienes distintos de la moneda de curso legal, pero que poseen un indudable valor económico, como es el caso de los metales preciosos.

Aun cuando al tratar lo relativo a! concepto y naturaleza jurídica de los tributos hicimos alusión a este problema, cabe recordar ahora que la gran mayoría de los impuestos, a diferencia de lo que sucedía en otras épocas, deben pagarse siempre en moneda del curso legal y que solamente en situaciones verdadera-mente excepcionales se admiten pagos en especie, como es el caso dentro de nuestro Derecho Fiscal, del Impuesto Federal sobre Servicios Expresamente Declarados de Interés Público por Ley, en los que intervengan Empresas Concesionarias de Bienes del Dominio Directo de la Nación, que en los términos del Decreto publicado en el Diario Oficial de 31 de diciembre de 1968, se cobra a las empresas concesionarias de canales de televisión, y que consiste simplemente en que las mismas deben cubrir dicho gravamen poniendo a disposición del Estado el 25% de su tiempo programado de transmisiones.

De modo que, en síntesis, de nuestra definición se desprende el hecho de que, por regla general, el pago de los impuestos debe hacerse en efectivo, salvo en aquellos casos en los que las disposiciones legales aplicables establezcan que se haga en especie.

3. El tercer elemento de la definición que nos encontramos analizando está constituido por el principio de la legalidad tributaria. Aun cuando en lo tocante a este principio ya hemos efectuado múltiples comentarios a lo largo de la presente obra, nos parece conveniente volver a insistir en que ningún impuesto puede tener validez si previa y expresamente no ha sido establecido en una ley expedida después de haberse agotado el correspondiente proceso legislativo que en materia fiscal contempla nuestra Constitución. Hemos venido señalando que el principio de legalidad es de capital importancia para nuestra disciplina, ya que si la relación tributaria no se rige por normas jurídicas que de antemano nos permitan conocer las respectivas esferas de derechos y obligaciones del Fisco y de los contribuyentes, se corre el riesgo de que la recaudación impositiva se convierta, como ha sucedido en múltiples ocasiones, en un medio de extorsión y abuso económico sobre los particulares por parte de quienes detentan el poder público.

De ahí que al definirse los impuestos, no puede perderse de vista que, para su existencia, imprescindiblemente se requiere que siempre estén previstos y regulados por normas jurídicas, ya que dicha regulación normativa es la única garantía eficaz con la que el contribuyente cuenta de que las disposiciones impositivas se encontrarán siempre ajustadas a los principios constitucionales básicos de generalidad, proporcionalidad y equidad.

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4. Otra característica más de la definición que estamos analizando es la relativa a que los impuestos deben estar contenidos en leyes de aplicación general. Al mencionar esta situación, de nueva cuenta nos encontramos con un principio que ya ha sido objeto de análisis en capítulos anteriores. Por lo tanto, nos concretaremos a reiterar que también para su validez, los impuestos deben estar previstos en normas jurídicas de carácter general, es decir, aplicables sin distinciones ni discriminaciones de ninguna especie a todas aquellas personas que por cualquier motivo se ubiquen o se coloquen dentro de las correspondientes hipótesis normativas. Dentro de este contexto, resulta es-pecialmente importante volver a aclarar que generalidad no equivale a unifor-midad, y que por consiguiente, cuando decimos que las leyes impositivas deben aplicarse en forma general, no estamos con ello indicando que todas las personas sin excepción deben pagar impuestos, sino que sólo deben pagarlos todos aquellos que realicen el supuesto que en la propia Ley se consigne como el correspondiente hecho generador del impuesto.

5. La siguiente característica de la definición que nos encontramos analizando está constituida por el llamado principio de obligatoriedad. Como lo señalamos en su debida oportunidad, este principio es una consecuencia directa e inmediata del de generalidad. Dicho en otras palabras, cuando una persona se coloca dentro de la correspondiente hipótesis normativa o hecho generador del tributo o contribución, automáticamente queda obligada al pago del impuesto respectivo, en la forma y términos que establezca la ley tributaria aplicable.

Al ser los impuestos el principal ingreso tributario del Estado, es evidente que su pago oportuno no puede quedar al arbitrio o a la buena voluntad de los contribuyentes.

Por el contrario, las normas impositivas, como cualquier norma jurídica de Derecho Público, se caracterizan por ser obligatorias y coercibles, lo que significa que sus destinatarios deben acatarlas en forma imperativa, apercibidos de que de no hacerlo el Estado ejercitará en su contra los mecanismos adecuados para obligarlos a cumplirlas aún en contra de su voluntad.

Inclusive podemos afirmar que las mencionadas potestades coercitivas del Estado son especialmente significativas en el caso concreto de los impuestos, ya que al derivar por una parte de un acto de soberanía del Estado y al constituir el más importante de los ingresos tributarios por la otra, es evidente que las autoridades hacendarías ponen especial énfasis en su entero obligatorio y oportuno, así como en el empleo de los procedimientos económico-coactivo o de ejecución, cuando dicho entero por cualquier razón no se efectúa o se demora injustificadamente.

De ahí que el principio de obligatoriedad tenga que ser considerado también como un elemento fundamental para la correcta definición del impuesto, sin olvidar, desde luego, su directa vinculación con el principio de generalidad, ya que en ningún momento debemos perder de vista que la obligatoriedad en el pago de los impuestos y todas las consecuencias que de la misma se derivan,

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exclusivamente pueden tener origen cuando el contribuyente se ubica de manera exacta dentro del supuesto o hipótesis prevista en la norma jurídico-tributaria aplicable al caso, conforme al método de interpretación estricta.

6. Por otra parte nuestra definición señala que los impuestos están a cargo tanto de personas físicas como de personas morales. En el capítulo Séptimo de la presente obra analizamos detalladamente la cuestión relativa a los sujetos pasivos de los tributos. En esa oportunidad establecimos que, de acuerdo con lo que dispongan las correspondientes leyes fiscales, pueden asumir el carácter de contribuyentes tanto las personas físicas como las personas morales. Es decir, tanto las personas físicas o individuos, como las sociedades o asociaciones civiles o mercantiles, ya sean nacionales o extranjeras. En tales condiciones, resultaría ocioso reiterar aquí lo que ya fue objeto de un detenido estudio en páginas precedentes. Por lo que para mayor información, remitimos al lector a dicho capitulo Séptimo.

Por lo tanto, lo único que nos queda es reiterar que todas las personas físicas o morales, nacionales o extranjeras, están obligadas a pagar impuestos cuando como consecuencia de las actividades que realicen, se coloquen dentro de cualquiera de las múltiples hipótesis normativas que aparecen previstas en nuestra legislación impositiva.

7. El último elemento de la definición que se estudia lo constituye la vinculación entre impuestos y gastos públicos. Sobre este particular puede afirmarse que el Código Fiscal vigente incurre, como lo veremos a continuación, en una grave omisión, puesto que al definir los impuestos no hace ninguna referencia a la finalidad o propósito que debe perseguirse con la recaudación impositiva. Al respecto cabe señalar que, en la medida en que el Estado destina el producto o rendimiento de los impuestos a la prestación eficiente y adecuada de los servicios públicos, así como a la realización también eficiente y adecuada de obras de interés general, en esa misma medida justifica la existencia de la relación juridico-tributaria y en esa misma medida posee también no sólo autoridad legal, sino fundamentalmente autoridad moral, para exigir de la ciudadanía el pago fiel y oportuno de los impuestos.

Por el contrario, cuando se observan en la actuación de un gobierno problemas de corrupción por parte de los funcionarios públicos y una deficiente e incompleta atención de las necesidades colectivas de interés general, no solamente no se explica ni se justifica la existencia de la relación juridico-tributaria, sino que se debilita enormemente la autoridad moral del gobernante frente al pueblo y su capacidad política para exigirle aportaciones y sacrificios económicos. No es posible, desde un punto de vista tanto político como social y económico, para no seguir mencionando el aspecto moral, exigir en forma insistente de la ciudadanía que cumpla con todos sus deberes impositivos, si al mismo tiempo se le ofrecen continuos ejemplos de corrupción y deshonestidad de parte de quienes manejan los fondos públicos y de insatisfacción permanente de las grandes carencias colectivas. Por eso es sumamente importante que nuestro Código Fiscal señale con perfecta claridad que el cobro de los impuestos existe en función de los

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gastos públicos, ya que al hacerlo asi, está estableciendo una estricta obligación jurídica a cargo de los funcionarios fiscales, cuya actuación pública solamente puede aceptarse si de manera rigurosa ajustan la administración de los impuestos al único fin posible y deseable que los mismos pueden tener sufragar el costo de los gastos públicos para satisfacer en forma eficiente y adecuada las necesidades colectivas de toda una comunidad nacional.

Por eso debe destacarse la importancia de la omisión en que incurre el Código Fiscal vigente, al olvidar elevar al rango de obligación jurídica la vinculación directa que debe existir entre impuestos y gastos públicos; vinculación que, insistimos, constituye la única justificación aceptable para la existencia de la relación juridico-tributaria. Para mayor información sobre este tema, remitimos al lector al Capítulo Primero de la obra, en donde se analiza la llamada "Tesis o Teoría del Beneficio Equivalente", sustentada por el distinguido autor inglés Hugh Dalton, en donde con mayor detalle se explica por qué la relación tributaria únicamente se justifica en virtud del beneficio equivalente que el contribuyente obtiene en servicios públicos, a cambio del pago de sus impuestos.

Remite el profesor Arrioja, se sigue con la cita:

Según la fracción I del Artículo 2o. de! Código Fiscal vigente, "impuestos son las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las señaladas en las fracciones II y III de este Artículo (aportaciones de seguridad social y derechos)."

Pensamos que si este concepto se compara con la definición que analizamos en el subtema precedente, basada en lo que disponía el Código Fiscal de 30 de diciembre de 1966, resultará fácil advertir que el concepto que de impuestos nos da el Código en vigor se encuentra pletórico de deficiencias, pues olvida hacer referencia a varios de los elementos esenciales sin los que no es posible definir correctamente a los impuestos. En efecto, en este precepto legal se omite lo siguiente:

1. Indicar que los impuestos constituyen una prestación, y que por lo tanto derivan de una relación unilateral de Derecho Público que se da entre el Fisco y los contribuyentes. Es decir, que los impuestos configuran un típico acto de soberanía por parte del Estado.

2. Señalar que los impuestos pueden ser pagados indistintamente en dinero o en especie.

3. Hacer referencia específica a los principios de generalidad y obligato-riedad que por mandato constitucional deben regir a todo tipo de con-tribuciones.

4. Establecer el fundamental y tan necesario principio de que los impuestos deben estar destinados a sufragar los gastos públicos.

Por si lo anterior no fuera suficiente, la definición de referencia contiene una grave falla de técnica jurídica. En efecto, en dicha definición se dice que los

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impuestos deben ser pagados por las personas físicas y morales que se en-

cuentren en la situación jurídica o DE HECHO prevista en la Ley respectiva. Si

consideramos que desde el momento en el que una situación se encuentra

prevista en una norma jurídica por esa sola razón deja de ser DE HECHO para

convertirse en una hipótesis jurídica o supuesto normativo, advertiremos la escasa técnica jurídica que emplearon los autores de este precepto legal. Si a lo anterior agregamos que los impuestos como la más importante de las contribuciones, por mandato constitucional, deben encontrarse sujetos a un régimen de legalidad estricta, de tal manera que no pueda existir ningún im-puesto válido sin una Ley que previamente lo establezca, forzosamente ten-dremos que llegar a la conclusión de que establecer en nuestro ordenamiento tributario más importante, como sin duda alguna lo es el Código Fiscal de la Federación, que una situación DE HECHO puede ser generadora de la obli-gación de pago de impuestos, es una verdadera aberración jurídica.

Por todas estas razones pensamos que se trata de una definición particu-larmente defectuosa en la que el incipiente y a veces nebuloso lenguaje eco-nómico, parece haber privado sobre la lógica y rigurosa terminología de los verdaderos juristas. De ahí que concluyamos de manera terminante, que esta definición es totalmente inadecuada para explicar lo que dentro del contexto jurídico-constitucional del Derecho Fiscal, debe entenderse por impuestos.

IV. LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD EN MATERIA IMPOSITIVA

Aun cuando en el subtema II del presente capítulo, al analizar los elementos constitutivos de la definición que de impuestos consideramos como la más aceptada, hicimos referencia, aplicándolos en forma específica a la materia impositiva, a los llamados principios constitucionales de legalidad, generalidad, obligatoriedad y vinculación con el gasto público, por la creciente importancia que los impuestos han venido cobrando como el principal de los ingresos tributarios del Estado, nos parece de interés reiterar aquí algunos de los conceptos que fueron vertidos en el Capítulo Noveno, en torno a los dos principios constitucionales más importantes en materia fiscal: el de proporcionalidad y el de equidad. Recordatorio que efectuaremos, desde luego, refiriendo el contenido fundamental de dichos principios al caso concreto de los impuestos.

Por consiguiente es importante no olvidar que para cumplir, en primer término, con el principio constitucional de proporcionalidad, todas las leyes impositivas, sin excepción, deben:

a) Establecer cuotas, tasas o tarifas progresivas que graven a los contribuyentes en función de su verdadera capacidad económica;

b) Afectar impositivamente una parte justa y razonable de los ingresos, utilidades o rendimientos obtenidos por cada contribuyente individualmente considerado; y

c) Distribuir equilibradamente entre todas las fuentes de riqueza existentes y disponibles en el País, el impacto global de la carga impositiva, a fin de que la misma no sea soportada por una o varias fuentes en particular.

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Por su parte, para cumplir con el principio constitucional de equidad, las leyes impositivas deben otorgar un tratamiento igualitario a todos los contribuyentes de un mismo impuesto en todos los aspectos de la relación jurídico-tributaria (hipótesis de causación, objeto gravable, fechas de pago, gastos deducibles, sanciones, etc.), con excepción del relativo a las tasas, cuotas o tarifas, que deberá encontrarse inspirado en criterios de progresividad. Dicho en otras palabras, la equidad impositiva significa que todos los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula.

V. LA DOBLE IMPOSICIÓN INCONSTITUCIONAL

En el Capítulo Décimo de la presente obra se formularon diversas consi-deraciones acerca de la doble tributación y del carácter claramente inconsti-tucional que presenta. No obstante, también consideramos oportuno reiterar ahora los conceptos básicos expresados en dicho capítulo, pero refiriéndolos de manera concreta al caso de los impuestos, toda vez que por las ya apuntadas razones, la gran mayoría de las situaciones de doble tributación son, en el fondo, casos de doble imposición. Dicho en otras palabras, al ser los impuestos el principal de los ingresos tributarios del Estado, la incidencia de varios gravámenes sobre un mismo objeto va a encontrarse en nuestra legislación con mucha mayor frecuencia en las leyes impositivas que en aquéllas que regulan otro tipo de contribuciones.

Por consiguiente, es oportuno recordar ahora los siguientes conceptos:

1. Las hipótesis o casos de doble imposición se presentan en cualesquiera de las siguientes situaciones:

a) Cuando un mismo sujeto activo establece más de un impuesto sobre el mismo objeto;

b) Cuando dos o más sujetos activos establecen más de un impuesto sobre el mismo objeto;

c) Cuando dos o más sujetos activos establecen dos o más gravámenes cada uno de ellos sobre el mismo objeto; y

d) Cuando un sujeto activo acumula un impuesto sobre otro u otros impuestos.

2. La doble imposición pugna con el espíritu mismo de la fracción IV del Artículo 31 constitucional, al pretender exigir aportes tributarios que van más allá de las respectivas capacidades económicas de la ciudadanía, al no permitir una correcta distribución del producto o rendimiento de los impuestos entre los tres sujetos activos de los créditos fiscales (Federación, Entidades federativas y Municipios) y al propiciar situaciones de desigualdad entre causantes colocados en idénticas hipótesis normativas. Es decir, la doble imposición rompe con cualquier principio o noción de justicia y por ello debe juzgarse como francamente inconstitucional.

3. Independientemente de lo anterior, no debe perderse de vista que la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en algunas de sus recientes ejecutorias, ha

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sostenido que la doble tributación (en este caso, doble imposición) no es en sí un acto inconstitucional violatorio de los principios de proporcionalidad y equidad, debido a que la Carta Magna no la prohíbe de manera expresa, y a que, inclusive, algunas leyes la autorizan para lograr diversos fines, como pueden ser: requerimientos técnicos dentro de la organización fiscal imperante en el País, graduar la imposición, crear gravámenes complementarios, buscar un fin social extra-fiscal, lograr una mayor equidad en la imposición y tratar de captar un aumento en el ingreso con mayor comodidad para la Administración Pública.

Aun cuando no podemos estar de acuerdo con las razones expresadas sobre este particular por el máximo tribunal de la República y para mayor información al respecto remitimos al lector al Capítulo Décimo, debemos tomar muy en cuenta este criterio, ya que la tendencia que se advierte. en las más recientes reformas y adecuaciones fiscales, es la de continuar gravando el mismo objeto tributario con varios impuestos, particularmente de carácter federal, lo cual indiscutiblemente, en un futuro próximo provocará nuevos debates judiciales y posiblemente nuevos criterios en torno a la discutida in-constitucionalidad de la doble tributación o doble imposición.

VI. LAS APORTACIONES DE SEGURIDAD SOCIAL

De acuerdo con la fracción II del Artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación en vigor, "aportaciones de seguridad social son las contribuciones establecidas en ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado."

Entre estas aportaciones de seguridad social destacan de manera especial las llamadas cuotas obrero-patronales pagaderas al Instituto Mexicano del Seguro Social y las aportaciones empresariales al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores. Como puede advertirse, en realidad no se trata ele verdaderos tributos o contribuciones, sino de aportes económicos que deben hacerse al Estado para que éste cumpla en relación con la clase trabajadora con algunas de las obligaciones que en materia de bienestar social y vivienda establece el Artículo 123 de la Constitución a cargo de los patrones. De ahí que el Código haga referencia a "personas que son sustituidas por el Estado."

En tales condiciones, cabe preguntarse, ¿porqué estas aportaciones son objeto de regulación específica por parte del Código Fiscal? La respuesta debe encontrarse en el hecho de que con el objeto de facilitar su cobro, por disposición de la ley, las aportaciones de seguridad social tienen el carácter de contribuciones. Dicho en otras palabras, corno las contribuciones son objeto de un procedimiento privilegiado de cobro a través de la vía económico-coactiva o procedimiento administrativo de ejecución fiscal, se ha considerado conveniente otorgarles a estas aportaciones el tratamiento legal de contribuciones o tributos, a fin de dotar al Estado de los elementos necesarios para cobrarlas en forma oportuna y rápida.

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Pero independientemente de lo anterior, las aportaciones de seguridad social nada poseen en común con las demás contribuciones (impuestos, derechos, contribuciones especiales y tributos accesorios), toda vez que no derivan de la relación jurídico-tributaria sino de obligaciones constitucionales en materia laboral. De ahí que en un curso de Derecho Fiscal como el que constituye el objeto de la presente obra, sólo se tenga que hacer una breve referencia marginal a esta clase de aportaciones.19

Considérese ahora, la opinión del profesor Rodríguez Lobato:

Por nuestra parte consideramos que el impuesto es la prestación en dinero o en especie que establece el Estado conforme a la ley, con carácter obligatorio, a cargo de personas físicas y morales para cubrir el gasto público y sin que haya para ellas contraprestación o beneficio especial, directo o inmediato.20

Siendo como es, que el presenta trabajo se ha designado como Derecho Fiscal, consideramos necesario presentar aun cuando sea en un esquema resumido y francamente esquemático del sistema fiscal mexicano, en materia de impuestos. Es decir, se presenta a continuación un extracto construido con datos de la Enciclopedia Jurídica Iberoamericana, que permite identificar: (a) el sistema de los impuestos federales, locales y municipales y (b), una descripción general de cada impuesto. Una vez definido el concepto jurídico de ―Impuesto‖, se propone ahora una descripción general del sistema de los impuestos en los tres ordenes de gobierno. Considérese:

[…]

IMPOSICIÓN ESTATAL La imposición estatal está constituida por el conjunto de gravámenes que, en ejercicio de la facultad tributaria otorgada por el ordenamiento constitucional del país, los estados pueden establecer; sin embargo, a raíz de que en 1980 todas las entidades se adhirieron al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, derogando la mayor parte de sus tributos a cambio de recibir una participación en los ingresos por impuestos y derechos sobre minería e hidrocarburos percibidos por la Federación, el número de gravámenes establecidos por ellos se vio restringido, y el mayor volumen de sus recursos fiscales lo reciben de la mencionada participación.

19 Arrioja Vizcaino, Adolfo, ―Derecho Fiscal‖, Themis, 2005, México, páginas 349 - 361 20 Rodríguez Lobato, Raúl, ―Derecho Fiscal‖, Oxford, México, Segunda Edición, 1998, México, página 61

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Se agregó el subrayado. Como queda advertido, la potestad tributaria de los estados, se encuentra modificada a partir de 1980.

II. Tal como entró en vigor la carta magna determinó la posibilidad de que tanto la Federación como los estados establecieran impuestos sobre las mismas fuentes —con la única salvedad de los aranceles al comercio exterior, que se reservaron a la Federación—, dándose así lugar al problema de concurrencia de facultades impositivas. Sucesivamente el Congreso de la Unión le fue otorgando a la Federación diversos conceptos de tributación como fuentes privativas, mismas que las entidades federadas no pueden gravar, estableciendo que sobre la recaudación en esas materias la Federación les otorgue una participación reglamentada en las leyes tributarias respectivas. De separarse algún estado del Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, sólo sobre esos impuestos recibiría participación.

Es importante señalar, que las facultades concurrentes para gravar actividades económicas, son cada vez menos, pues su existencia, implica ineficiencias económicas que pueden afectar la competitividad internacional de México.

Sin que existiera un texto legal que obligara a hacer lo, la Federación abandonó a las entidades que la integran la tributación sobre la propiedad o posesión de bienes inmuebles —respecto a la cual hasta 1949 recibió una cuota adicional— y salvo algunas excepciones, los gravámenes sobre la ganadería y la agricultura. Todas las demás fuentes de ingresos tributarios pueden gravarse concurrentemente, lo que dio origen a un problema de múltiple imposición entre la Federación y los estados. Intentó neutralizarlo —y para garantizar la uniformidad y coherencia del sistema impositivo nacional— se celebraron convenios respecto a varios impuestos, otorgando a los estados que derogaran su leyes en la materia, una participación en la recaudación federal por esos conceptos. Por originarse en convenios y para distinguirla de la participación por disposición constitucional, se le dio el nombre de ―participación opcional‖. Hasta 1976 todos los estados —sólo lo habían hecho quince—se coordinaron en relación con el impuesto sobre ingresos mercantiles, facilitando la implantación del impuesto al valor agregado que exige una administración centralizada. En 1979 los estados recibían participación por disposición constitucional por los siguientes gravámenes: producción y consumo de aguamiel y productos de su fermentación; cerillos y fósforos; cerveza; tabacos labrados; producción, introducción y consumo de energía eléctrica; producción y explotación de sal; producción nacional, importación y consumo de petróleo y sus derivados; consumo de bensol, toluol, xilol, naftas de alquitrán de hulla y gasolina; producción de minerales, metales, compuestos

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metálicos y minerales no metálicos; explotación pesquera, forestal, de terrenos nacionales y caza, y de concesiones mineras, así como por la venta o arrendamiento de terrenos nacionales. Asimismo, recibían participación opcional sobre los siguientes tributos: ingresos mercantiles; consumo de bebidas alcohólicas envasadas, alcohol potable, alcohol desnaturalizado, cabezas y colas envasadas en recipientes menores; compra venta de primera mano de aguas envasadas y refrescos; alfombras, tapetes y tapices; artículos electrónicos, discos, cintas, aspiradoras y pulidoras; artículos de vidrio y cristal; venta de primera mano de automóviles y camiones ensamblados; producción y consumo de cemento, llantas y cámaras de hule; primera reventa de aceites, grasas y lubricantes; uso o tenencia de automóviles; erogaciones por remuneración al trabajo personal, e impuesto sobre la renta en sus aspectos de contribución sobre el ingreso global de las empresas causantes menores y de los causantes sujetos a bases especiales de tributación, así como sobre los recargos multas, y accesorios a la que recaía sobre los productos del trabajo. Además de la participación en los gravámenes enumerados existía una cuota adicional estatal en el impuesto por despepite de algodón, y un subsidio para compensar por el impuesto sobre herencias y legados que los estados se abstuvieran de aplicar. Las condiciones para la participación estaban fijadas en cada caso en las leyes respectivas, y los porcentajes concedidos fluctuaban entre el 1% y el 50%. Los impuestos aplicados hasta 1979 por los estados, excepto cuando estaban coordinados con la Federación, eran:

1. Imposición al ingreso: impuestos sobre arrendamiento y subarrendamiento de muebles e inmuebles, capitales invertidos con garantía de inmuebles; constitución de hipotecas; productos de capital en general; remuneraciones al trabajo personal asalariado; honorarios profesionales y actividades lucrativas.

2. Imposición a la riqueza: impuesto predial —urbano, rústico y

ejidal—; sobre plantas de beneficio y establecimientos metalúrgicos; traslación de dominio; rifas, sorteos y loterías; juegos y apuestas permitidas; donaciones; herencias y legados; contribuciones especiales y para obras públicas; incremento de valor y mejoría específica de la propiedad; vehículos de motor que no consumen gasolina.

3. Imposición al consumo: impuestos sobre actividades comerciales e

industriales no gravadas por el tributo sobre ingresos mercantiles

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—hasta 1976 en los estados no coordinados en esta materia existieron contribuciones generales al comercio y a la industria—; impuestos sobre conceptos diversos: enajenación de chatarra, desperdicios de metales y similares; desperdicios de papel, cartón o cartoncillo; pasteurización, producción o venta de leche; explotación y enajenación de mármoles, cantera, arena y otros; cría, sacrificio, compra venta y esquilmos de ganado; gasolina y demás derivados del petróleo; empresas porteadoras de personas y cosas e ingresos por erogaciones turísticas (hospedaje); diversiones y espectáculos públicos; compra venta entre particulares de vehículos de motor; fraccionamientos; nóminas; producción y compra venta de primera mano de productos agrícolas; producción y compra -venta de primera mano de aguardiente y bebidas alcohólicas; ventas de segunda y ulteriores manos de alcohol y bebidas alcohólicas, bebidas al copeo; expendios de pulque; aguas envasadas y refrescos; compra venta y despepite de algodón; actos y operaciones contractuales; funciones notariales e instrumentos públicos; anuncios; producción y compra venta de productos apícolas y avícolas; adquisición de azúcar; producción y compra venta de azúcar, panela y mieles incristalizables.

La numeración es agregada por nosotros.

Existían, asimismo, tasas adicionales sobre diversos impuestos. III. En 1980 entró en vigor la Ley de Coordinación Fiscal (LCF) que estableció el Sistema Nacional de Coordinación Fiscal. Para pertenecer a él, los estados debieron firmar convenios de adhesión en los que se obligaron a abstenerse de mantener en vigor gravámenes contrarios a dicho sistema, y de establecer nuevos tributos que lo sean. El Fondo General de Participaciones se integró originalmente con un porcentaje de la recaudación federal por concepto de impuestos ligeramente superior al que conforme al régimen de coordinación anterior representaban las participaciones. Dicho fondo se ha incrementado con adiciones previstas unas en el texto de la ley o en los convenios de adhesión, y establecidas otras con objeto de resarcir a las entidades por la disminución en el ingreso propio al incorporarse al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal o al apoyar medidas federales adoptadas con posterioridad a la instauración de éste.

[…] A continuación se presenta el tema relevante relativo al fondo general de participaciones. Sigue la cita:

Actualmente el Fondo General de Participaciones está constituido con el 20% de la recaudación federal participable obtenida por la Federación en

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un ejercicio fiscal. Dicha recaudación consiste en todos los impuestos y los derechos sobre extracción de petróleo y minería, disminuida por el total de las devoluciones por los mismos conceptos. No se incluyen los derechos adicionales o extraordinarios sobre la extracción de petróleo, los incentivos que se establezcan en los convenios de colaboración administrativa, los impuestos federales o la porción de ellos en que participen los estados en virtud de dichos acuerdos o conforme a lo establecido en las leyes que los regulan, ni el excedente de ingresos que obtenga la Federación por aplicar una tasa superior al 15% a los ingresos por la obtención de premios prevista por la Ley del Impuesto sobre la Renta. El Fondo General de Participaciones se adiciona con el 1% de la recaudación federal participable que corresponde a las entidades federativas y sus municipios cuando estén coordinados en materia de derechos y cumplan estrictamente con lo pactado. Tal porcentaje se distribuye de acuerdo con el coeficiente efectivo que corresponda a las entidades en dicho fondo en el ejercicio en el que se calcula. Asimismo, se incrementa con el porcentaje que en la recaudación federal participable representen los ingresos que las entidades convengan en derogar o dejar en suspenso. También se adiciona el fondo con el 80% del impuesto recaudado por los estados en 1989 por concepto de bases especiales de tributación actualizado en los términos del CFF. Esa cantidad se divide entre doce y se distribuye mensualmente a las entidades de acuerdo con la proporción que represente la recaudación de las bases ya mencionadas de cada entidad respecto del 80% de la recaudación por bases especiales de tributación en el año citado. El Fondo General de Participaciones se divide entre las entidades de la manera siguiente: 45.17% en proporción directa al número de habitantes con que cuente en el ejercicio de que se trate, un porcentaje similar conforme a la fórmula algebraica establecida en la Ley de Coordinación Fiscal, y el 9.66% restante en proporción inversa a la participación por habitante que obtenga cada entidad atendiendo a la suma de los dos conceptos anteriores. Las entidades federativas participan en la recaudación obtenida por la Federación del impuesto especial sobre producción y servicios por lo que toca a la realización de actos o actividades relacionados con la enajenación de cerveza, bebidas refrescantes, alcohol, bebidas alcohólicas fermentadas, y bebidas alcohólicas; así como con la enajenación de tabacos labrados. La participación es del 20% en el primer caso, y del 8% en el segundo.

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Adicionalmente, las entidades participan en los accesorios de las contribuciones que forman parte de la recaudación federal participable que se señalen en los convenios respectivos; así como en los productos de la Federación relacionados con bienes y bosques nacionales ubicados en el territorio de las entidades, las que reciben el 50% de su monto cuando provengan de la venta o arrendamiento de terrenos nacionales, o de la explotación de éstos y de bosques nacionales. Independientemente de la participación en la recaudación federal participable, la Federación transfiere recursos a las haciendas públicas de los estados, del DF, y en su caso, a las de los municipios, a través de aportaciones federales condicionadas a que su gasto se dirija a la consecución y cumplimiento de los objetivos que para cada tipo de aportación establece la Ley de Coordinación. Dichos fondos de aportaciones se establecen para la educación básica, normal, tecnológica y de adultos; para los servicios de salud; para la infraestructura social; para el fortalecimiento de los municipios; para la seguridad pública de los estados y del DF; y para aportaciones múltiples. Estos fondos se integran, distribuyen, administran, ejercen y supervisan de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Coordinación Fiscal. Los estados conservan un reducido número de fuentes de imposición propias constituido por los escasos actos o actividades no gravados por el impuesto al valor agregado, o por el impuesto especial sobre producción y servicios, salvo la prestación de servicios de hospedaje, campamentos, paraderos de casas rodantes, y condominios de tiempo compartido —sin incluir alimentos y demás servicios relacionados con los mismos—, que desde 1996 es materia de imposición local pese a serlo también del impuesto al valor agregado. Están facultados para mantener impuestos a las nóminas, sobre la parte correspondiente a las erogaciones efectuadas por los patrones con motivo del consumo de fuerza de trabajo: los negocios, actos, y operaciones civiles que no causen el impuesto al valor agregado, así como a los instrumentos jurídicos en los que consten. Gravan la comercialización de libros periódicos y revistas: la transmisión de bienes muebles usados —incluyendo vehículos automotores— siempre que no sean enajenados por empresas; la venta de boletos de entrada a espectáculos públicos, consistentes en obras de teatro y funciones de circo, así como la de billetes que permitan participar en loterías, sorteos, concursos y juegos con apuesta —sin exceder del 8% de los ingresos totales por este precepto—, excepto cuando éstos sean organizados por instituciones descentralizadas de la administración pública federal cuyo objeto social sea la obtención de recursos para destinarlos a la asistencia pública. Tienen establecidos impuestos a cargo de los organismos descentralizados y de los

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establecimientos particulares dedicados a la enseñanza: de las empresas que proveen servicios de transporte público terrestre de personas —excepto el proporcionado por ferrocarril y el que opera con concesión federal—, y de los médicos, dentistas y veterinarios, por lo que respecta al ejercicio independiente de su profesión. Puede ser objeto de imposición local la donación de bienes muebles —salvo la que realicen empresas para las que no sea deducible para efectos del impuesto sobre la renta—; la obtención de premios en loterías, rifas, sorteos, concursos y juegos con apuesta —en las entidades federativas cuyo impuesto sea del 6% sobre el valor del premio—, la tasa federal se reduce del 21% al 15%.

Énfasis añadido. Las entidades federativas pueden establecer impuestos locales o municipales sobre tenencia o uso de vehículos, sin perjuicio de continuar adheridas al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal. Las entidades que estén adheridas al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal y que hubieran celebrado con la Federación convenio de colaboración administrativa en materia del impuesto federal sobre tenencia o uso de vehículos donde se estipule la obligación de llevar un registro estatal vehicular, recibirán el 100% de la recaudación que se obtenga por concepto de este impuesto. Cuando conforme a dicho convenio las autoridades locales embarguen precautoriamente vehículos de tenencia ilegal, percibirán el 100% de dichos vehículos u otros con valor equivalente —excepto automóviles deportivos y de lujo— una vez que hayan sido adjudicados definitivamente al fisco federal y la resolución respectiva haya causado ejecutoria. También recibirán el 100% de las multas efectivamente pagadas y que hayan quedado firmes. Las entidades federativas percibirán además el 95% del producto neto de la enajenación de los vehículos a que hace referencia el pfo. anterior, siempre y cuando queden inutilizados permanentemente para la circulación. Las entidades adheridas al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal pueden celebrar con la Federación convenio de colaboración administrativa en materia del impuesto sobre automóviles nuevos, supuesto en el cual reciben el 100% de la recaudación que se obtenga por dicho concepto. Los estados que hayan celebrado con la Federación convenio de colaboración administrativa en materia del impuesto sobre automóviles nuevos podrán, además, recibir de la Federación el impuesto que ésta

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obtenga tratándose de autos importados definitivamente por personas distintas al fabricante, ensamblador o distribuidor autorizado, o a importadores de automóviles registrados ante la Secretaría de Comercio y Fomento Industrial para importar autos usados, siempre que la entidad federativa de que se trata acredite que en su jurisdicción se autorizó el registro del automóvil importado en definitiva y que en ella se expidieron por primera vez las placas de circulación. Comenzó en 1983, en los estados que adoptaban para sus ordenamientos en materia de tributación sobre traslación de dominio, los mismos lineamientos establecidos en el impuesto federal sobre adquisición de inmuebles, dejaba de aplicarse éste, y se les dio, además, una participación del 80% en el impuesto federal sobre tenencia y uso de vehículos recaudado en su jurisdicción, porcentaje que en 1991 se elevó al 100%. A partir de 1996 la adquisición de inmuebles es materia gravada única e irrestrictamente por las entidades. La recaudación obtenida de todos los gravámenes que los estados impongan a la propiedad raíz: predial, sobre traslación, fraccionamiento, división y consolidación de heredades, sobre mejoras a la propiedad, y los que tengan como base el cambio de valor de los inmuebles, desde 1984 corresponde por disposición constitucional a los municipios que los integran.

[…] Se procede a continuación con el análisis de las imposiciones federales. Se continúan presentando datos de la Enciclopedia Jurídica Iberoamericana.

IMPOSICIÓN FEDERAL.

I. La imposición federal es el conjunto de gravámenes aplicados por el gobierno federal con el fin de allegarse los fondos indispensables para cumplir con las funciones que le corresponden.

Se agrego el subrayado.

II. No existe precepto legal que ponga cortapisa a la facultad impositiva de la Federación, la cual, sin embargo, abandonó en manos de las entidades federativas prácticamente todos los gravámenes relacionados con la producción agropecuaria, desde 1949 el impuesto predial, y desde 1983 el impuesto sobre adquisición de inmuebles —que corresponde a los tributos locales sobre traslación de dominio—, que perdía vigencia en los estados a medida que adoptaban las pautas establecidas por la contribución federal que dejaba de aplicarse. Desde 1996 este tributo es irrestrictamente de competencia local.

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Los tributos que integran el sistema fiscal federal son: 1. Gravámenes al ingreso: A. impuesto sobre la renta, B. Impuesto a los rendimientos petroleros; 2. Gravámenes al consumo: A. Al comercio interno (impuesto al valor agregado; impuesto especial sobre producción y servicios; impuesto sobre servicios expresamente declarados de utilidad pública por ley, en los que intervengan empresas concesionarias de bienes del dominio directo a la nación; impuesto sobre automóviles nuevos); B. Al comercio exterior (impuestos sobre importaciones y exportaciones); 3. Gravámenes a la riqueza (impuesto sobre tenencia y uso de vehículos; tributos —incluidos en el impuesto sobre la renta en los capítulos relativos a la enajenación de bienes y a la adquisición de bienes— sobre ganancias de capital, donaciones, y premios en rifas y sorteos, e impuesto al activo). De los impuestos enumerados son relativamente progresivos los gravámenes sobre la renta, sobre automóviles nuevos, y sobre tenencia y uso de vehículos. Los tributos restantes son proporcionales —el impuesto al valor agregado y el impuesto especial sobre producción y servicios con tasas diferenciales—. Téngase en cuenta que los impuestos que conforme a la ley son proporcionales en cuanto a su base son regresivos en relación con los ingresos de quienes los pagan. Considerado individualmente es del impuesto sobre la renta que la Federación obtiene su mayor recaudación, pero del conjunto de los impuestos al consumo, es de donde deriva la mayor parte de sus recursos. Dado que mientras menor es el nivel económico mayor es la proporción de ingresos dedicados al consumo, esto hace que el sistema impositivo, considerado en su totalidad, sea más o menos regresivo según la proporción que exista entre la recaudación del impuesto sobre la renta y la de los impuestos al consumo. III. Imposición al ingreso. 1. Impuesto sobre la renta.

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Grava a las personas físicas y morales residentes en México sobre todos sus ingresos, independientemente de la ubicación de la fuente de su procedencia, y a los residentes en el extranjero sólo sobre los ingresos provenientes de sus establecimientos permanentes o bases fijas en el país, y sobre los ingresos procedentes de fuentes de riqueza en el territorio nacional si carecen de dichos establecimientos, o teniéndolos los ingresos no son atribuibles a ellos. La ley establece regímenes distintos para las personas morales y personas físicas. Aquéllas calculan su impuesto aplicando al resultado fiscal del ejercicio una tasa del 35%; en tanto que las personas físicas se someten a una tarifa ligeramente progresiva que consiste en varios renglones que establecen un límite inferior y un límite superior de ingresos —entre los cuales se sitúa el ingreso gravable del contribuyente—. Al límite inferior se le aplica la cuota fija prevista —mayor mientras más elevados son los ingresos objeto del impuesto—, y sobre el monto en que los ingresos del contribuyente exceden de dicho límite se aplica un porcentaje que crece conforme los ingresos lo hacen, y que en el renglón más elevado de la tarifa es de 40%. La combinación de la cuota fija y del porcentaje señalados en el renglón correspondiente es el impuesto a cargo del contribuyente. Respecto a las personas físicas, prescribe diferentes formas de determinar la base gravable según deriven los ingresos del trabajo, del capital, o de actividades empresariales; pero una vez determinada la base, según las circunstancias de cada caso, se acumulan todos los ingresos y se sujetan a la ya mencionada tarifa —excepto los intereses pagados a personas físicas que no ejerzan actividades empresariales; las ganancias de capital obtenidas de la enajenación de valores con intervención de instituciones de crédito o casas de bolsa; y los premios conseguidos en loterías, rifas, sorteos, juegos con apuestas y concursos de toda clase, porque el impuesto retenido se considera pago definitivo—. 2. Impuesto a los rendimientos petroleros. Estatuido anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación, que es la que determina el régimen fiscal respecto a los impuestos y derechos a cargo de Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios, que cubren todas las contribuciones, excepto el impuesto sobre la renta, pues en vez de éste se les aplica el impuesto a los rendimientos petroleros, que consiste en un porcentaje equivalente al que la Ley del Impuesto sobre la Renta (LIR) señala para las personas morales. Aunque este gravamen aparece enumerado en la Ley de Ingresos para el 2000, su rendimiento previsto es de 0.0. IV. Imposición al consumo.

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1. Impuesto al valor agregado. Grava tanto la enajenación e importación de bienes, como el otorgamiento de su uso o goce temporal; asimismo, tanto la prestación de servicios independientes —excepto los proporcionados por médicos, veterinarios y dentistas—, como su importación. Petróleos Mexicanos lo paga conforme a lo establecido en la Ley de Ingresos, que es la que determina su régimen fiscal. El contribuyente traslada el tributo en forma expresa y por separado a las personas adquirentes de los bienes o a las que usen o gocen temporalmente de ellos, o reciban los servicios. Las personas que conforme a otros ordenamientos no causan impuestos federales —entre ellas la Federación— deben aceptar la traslación, pagar el impuesto y, a su vez, transferirlo. La tasa general es de 15%; pero se aplica una tasa del 0% a la enajenación de productos animales y vegetales no industrializados, a casi todos los alimentos y a las medicinas de patente; también a la enajenación de bienes y a la prestación de servicios a agricultores y ganaderos cuando estén relacionados con sus actividades como tales, y al uso o goce temporal de maquinaria y equipo utilizado en dichas ocupaciones. También se aplica una tasa del 10% a la venta de bienes y a la prestación de servicios realizados en las zonas fronterizas por residentes en ellas. Del impuesto a cargo del contribuyente se acredita —se resta— un monto equivalente al del impuesto al valor agregado que le hubiera sido trasladado, y el que él mismo hubiera pagado con motivo de la importación de bienes o servicios. En su caso, se acredita el impuesto que le hubiera sido retenido. 2. Impuesto especial sobre producción y servicios. Grava la enajenación en territorio nacional y la importación de bebidas alcohólicas fermentadas; alcohol y alcohol desnaturalizado; cerveza, bebidas refrescantes según su graduación sea hasta de 6 G.L., exceda de ésta pero no de 13.5 G.L., o supere ésta y llegue al 20 G.L.; tabacos labrados; y gasolinas, diesel, gas natural para combustión automotriz. Asimismo, la prestación de los servicios de comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución respecto de los bienes mencionados —excepto gasolinas, diesel y gas natural para combustión automotriz—. Sujetos que conforme a otras leyes no pagan impuestos —la Federación, los estados, los municipios y sus organismos descentralizados— deben aceptar su traslación y, a su vez, transferirlo. Tratándose de importaciones se considera como base el valor que se utilice para fines del impuesto general de importación, adicionado con el

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monto de las contribuciones y aprovechamientos que tengan que pagarse con motivo de la misma, excepto el impuesto al valor agregado. Las tasas aplicables van del 20.9% al 100%, atendiendo a los distintos bienes enajenados y a los diferentes servicios prestados. En exportaciones definitivas excepto alcohol, alcohol desnaturalizado y tabacos labrados el impuesto es de 0%, siempre que dicha operación no se efectúe a jurisdicciones que la Ley del Impuesto sobre la Renta considera como de baja imposición fiscal. No se pagará el impuesto por la enajenación de bienes que la legislación aduanera considera como importación temporal realizada por personas residentes en el país a empresas de comercio exterior. Del impuesto a cargo del contribuyente se acredita —se disminuye— un monto equivalente al del impuesto sobre producción y servicios que le hubiera sido trasladado, o al que él mismo hubiera pagado con motivo de la importación de bienes y servicios. No se paga el impuesto por la enajenación de alcohol y alcohol desnaturalizado siempre que se cumpla con las obligaciones previstas en la propia ley; por la de aguamiel o productos de su fermentación; por la de bebidas alcohólicas fermentadas, cervezas y bebidas refrescantes que se efectúe al público en general —salvo que el vendedor sea el fabricante, productor, envasador, distribuidor, o importador de esos bienes, o que siendo comerciante no realice con el público en general el mayor volumen de sus negocios—. No se paga el impuesto tratándose de importaciones que en términos de la legislación aduanera no lleguen a consumarse, sean temporales, retorno de bienes exportados temporalmente, u objeto de tránsito o transbordo. Tampoco por las importaciones efectuadas por pasajeros en los términos de la legislación aduanera; las realizadas por las misiones diplomáticas acreditadas; las que se verifiquen respecto a alcohol, alcohol desnaturalizado, y aguamiel y productos derivados de su fermentación; ni sobre las importaciones a granel de bebidas alcohólicas, cuando las importe el productor o envasador, o cuando el importador las enajene a éstos cumpliendo con las obligaciones previstas en la propia ley. Por lo que toca a la prestación de servicios, el impuesto se paga en el momento en que se cobren las contraprestaciones a favor de quien los preste o se expida el comprobante que ampare el precio pactado, lo que suceda primero, y sobre el monto de cada una de ellas. Se considera que el valor gravable es el total de la contraprestación pactada, adicionada por las cantidades que se carguen por intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto distinto de impuestos. 3. Impuesto sobre automóviles nuevos.

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Grava la primera enajenación —del fabricante, ensamblador, o distribuidor autorizado al consumidor— de autos de producción nacional, así como la importación definitiva respecto de automóviles que correspondan al año modelo posterior al de aplicación de la ley, al año-modelo en que se efectúe la operación, o a los diez años-modelo inmediatos anteriores. La base gravable es el precio de venta al consumidor por el fabricante, ensamblador o sus distribuidores autorizados —incluyendo el equipo opcional común o de lujo— sin considerar descuentos, rebajas, ni bonificaciones por ningún concepto. En el caso de autos importados el precio incluye también el impuesto general de importación y las demás contribuciones que se paguen por la misma. Ni en uno ni otro caso forma parte del precio el impuesto al valor agregado pagado con motivo de la transacción. Al precio de enajenación se aplica una tarifa progresiva si se trata de automóviles hasta de quince pasajeros; en el caso de camiones de carga, remolques y semirremolques tipo vivienda, el gravamen consiste en una tasa fija. No se paga impuesto por la exportación de automóviles con carácter definitivo en los términos de la legislación aduanera, ni en la enajenación al público en general de automóviles compactos de consumo popular. 4. Impuesto sobre servicios expresamente declarados de interés público por ley, en los que intervengan empresas concesionarias de bienes de dominio directo de la nación. Son sujetos de este impuesto quienes efectúen pagos por los servicios prestados por empresas que funcionen al amparo de concesiones federales para el uso de bienes del dominio directo de la nación, siempre que la actividad del concesionario esté declarada expresamente de interés público por una ley. El importe total de las remuneraciones en efectivo o en especie entregadas al concesionario o a cualquier otra persona que intervenga entre el que cubre el costo total del servicio y la empresa concesionaria que lo presta es gravado con una tasa fija. Quienes reciben los pagos son responsables solidarios y deben hacer el entero del gravamen mediante la presentación de declaraciones mensuales. Para el de 2000 la recaudación prevista es 0.0%. 5. Impuestos al comercio exterior. La entrada al territorio nacional y la salida del mismo de las mercaderías y de los medios en que se transportan o conducen, así como el despacho aduanero y los hechos o actos que deriven de éste o de dicho tránsito, están regulados por la LAD, las de más leyes y ordenamientos aplicables, y supletoriamente por el CFF. Aquélla, la Ley General de Impuestos a la Exportación y la Ley General de Impuestos a la Importación, establecen los gravámenes respectivos.

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Las normas generales se encuentran establecidas por la LAD, ya que el contenido de cada una de las leyes restantes es únicamente una compleja tarifa extensa y de tallada, en la que en múltiples partidas se determina la clasificación arancelaria de cada una de las mercancías y se les asigna el impuesto correspondiente. La base gravable difiere según se trate de importación o de exportación. En el primer caso, es el valor en aduana de las mercancías —el valor de transacción—, salvo los casos en que la propia Ley establezca otra base gravable por ser imposible determinarlo; y en el segundo, el valor comercial en el lugar de venta sin incluir fletes ni seguros. Debe tenerse en cuenta que conforme México va celebrando tratados de libre comercio, en cumplimiento de ellos va desgravando de manera progresiva sus importaciones, por lo que el rendimiento del impuesto por este concepto es cada vez más exiguo. Por otra parte, para el 2000 se ha establecido en la Ley de Ingresos de la Federación que la recaudación por concepto del impuesto sobre exportación será de 0.0%. V. Imposición a la riqueza. 1. Impuesto al activo.

En 1989 se incorporó el impuesto al activo como complementario del impuesto sobre la renta. Se someten a este tributo por el activo que posean cualquiera que sea su ubicación las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales residentes en México. Los residentes en el extranjero lo hacen respecto al activo atribuible al establecimiento permanente que posean en el país, o por los inventarios que mantengan en éste para ser transformados —o ya transformados— por algún contribuyente de este impuesto, si carecen de dicho establecimiento. Las empresas que integran el sistema financiero sólo están obligadas al pago del impuesto por el activo no afecto a su intermediación financiera —los activos fijos, terrenos, gastos y cargos diferidos que no respalden obligaciones con terceros resultantes del desarrollo de dicha intermediación—. También se causa el gravamen por el activo fijo y terreno dado en uso o goce temporal —por arrendamiento u otro concepto— para ser utilizado en actividades empresariales, así como por los inmuebles destinados al servicio turístico de tiempo compartido, y los destinados al hospedaje que los condómines o fideicomisarios den en administración a un tercero para ser utilizados como alojamiento de otras personas. Si quienes realizan estas operaciones son extranjeros residentes fuera del país, se someten a impuesto sólo por los bienes ubicados en territorio nacional.

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En principio no están obligadas al pago de este tributo las personas que no sean contribuyentes del gravamen sobre la renta; pero si mantienen inventarios de residentes en el extranjero para ser transformados —o ya transformados— por un contribuyente del impuesto al activo, u otorgan el uso o goce temporal de bienes a un contribuyente de éste, deben cubrir el tributo correspondiente, excepto si esas personas están autorizadas para recibir donativos deducibles para efectos del impuesto sobre la renta. Tampoco están obligadas a cubrir el gravamen de que se trata las personas físicas que comercien al menudeo en puestos fijos o semifijos en la vía pública o como vendedores ambulantes —si optan por pagar el impuesto sobre la renta conforme a lo dispuesto en el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta— También están exentos del gravamen quienes utilicen bienes destinados sólo a actividades deportivas cuando dicho uso sea sin fines de lucro, o sea realizado exclusivamente por los socios o miembros de la institución; y quienes, contando con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios, se dediquen a la enseñanza, en ambos casos únicamente por lo que respecta a los bienes empleados en dichas actividades. Por lo que toca a bienes otorgados en uso o goce temporal, no cubren el impuesto quienes lo otorguen respecto a bienes cuyos contratos de arrendamiento hubieran sido prorrogados indefinidamente por ley congelando sus rentas; tampoco lo pagan las personas físicas residentes en México que no realicen actividades empresariales, y otorguen el uso o goce temporal de bienes a quienes no sean contribuyentes del impuesto sobre la renta. En ambos casos la exención abarca únicamente dichos bienes. No se paga el impuesto por el periodo preparativo, por el ejercicio de inicio de actividades, ni los dos siguientes, y tampoco por el de liquidación, salvo si éste se extiende por más de dos años. El impuesto se calcula aplicando a la base gravable —el valor del activo en el ejercicio respecto al cual se presenta la declaración— la tasa establecida por la ley. Los contribuyentes pueden acreditar, contra el impuesto al activo del ejercicio, una cantidad equivalente al impuesto sobre la renta efectivamente pagado correspondiente al mismo. Adicionalmente pueden acreditar contra el impuesto del ejercicio la diferencia que resulte en cada uno de los tres ejercicios inmediatos anteriores hasta por el monto que no hubiera sido acreditado con anterioridad. Las personas morales pueden acreditar contra el impuesto sobre la renta del ejercicio los pagos provisionales y los ajustes efectivamente enterados respecto al impuesto al activo en lugar de los previstos por la LIR; si exceden el monto de este

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gravamen, la diferencia se considera impuesto sobre la renta pagado en exceso. Tratándose de quienes están obligados a pagar el impuesto al activo por otorgar el uso o goce temporal de bienes utilizados en la realización de actividades empresariales, pueden acreditar contra dicho gravamen la diferencia que resulte de restar del impuesto sobre la renta calculado sobre sus ingresos totales, el correspondiente a sus ingresos sin incluir los que provienen del uso o goce de dichos bienes. Tal saldo es el importe máximo de impuesto sobre la renta que se puede acreditar. 2. Impuesto sobre tenencia o uso de vehículos. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. La base gravable se calcula atendiendo a distintas circunstancias:

a) tratándose de vehículos terrestres nuevos, es el precio de enajenación del fabricante, ensamblador, o distribuidor al consumidor —sin deducción alguna—, adicionado con los impuestos cubiertos por la enajenación o importación, cantidades que sumadas constituyen el valor total de la unidad. En el caso de motocicletas nuevas, la base es el resultado de multiplicar por sí mismo el cociente de dividir los centímetros cúbicos de cilindrada entre mil;

b) por lo que atañe a las aeronaves nuevas, la base impositiva es su peso adicionado con la carga máxima de despegue al nivel del mar,

c) respecto a medios de transporte acuático nuevo, dicha base se computa de acuerdo con los caballos de fuerza y la longitud de eslora, y si se trata de equipo motorizado para deportes acuáticos, está determinada por el tipo de aparato. La tarifa aplicable se publica anualmente en el DO, se listan las cantidades por pagar, que son variadas, ya que de acuerdo con las circunstancias mencionadas se establecen en cada caso numerosas categorías, atendiendo a que los vehículos terrestres sean nuevos o usados, a su cupo y peso bruto; los transportes aéreos sean de pistón o de reacción, y las embarcaciones tengan o no más de diez años de fabricación.

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Tratándose de vehículos usados, existe un tratamiento especial: atendiendo a la antigüedad del vehículo, se aplica en forma descendente un factor de ajuste de acuerdo con el fijado por el CFF atendiendo a la inflación sufrida del penúltimo al último mes de diciembre inmediato anterior. Los primeros días de enero la Secretaría de Hacienda publica dicho factor de ajuste. Por los vehículos de más de diez años el impuesto se paga sobre tasa de 0%. No se paga el impuesto por los vehículos eléctricos utilizados para el transporte público de personas; por los importados temporalmente, los que estén al servicio de misiones diplomáticas y consulares —excepto cónsules honorarios—siempre que sean de uso oficial y exista reciprocidad; los que tengan para su venta quienes operen en el ramo siempre que carezcan de placas de circulación; los que sean propiedad de inmigrantes o inmigrados rentistas; los vehículos que pertenezcan a la Federación, al DF, a los estados y municipios, siempre que sean utilizados para prestar servicios públicos; las ambulancias de instituciones de beneficiencia o de organismos gubernamentales, y las unidades empleadas por el cuerpo de bomberos. 3. Impuesto sobre ganancias de capital. En el capítulo de la Ley del Impuesto sobre la Renta dedicado a la enajenación de bienes se grava esta materia, acerca de la cual se discute doctrinalmente si se trata de un impuesto al ingreso propiamente dicho, o si en realidad recae cuando menos parcialmente sobre el capital y se trata entonces de un tributo a la riqueza. Atendiendo a que el incremento de valor acaecido en el transcurso del tiempo a un bien se hace manifiesto hasta el momento de su enajenación, se sujetan a un tratamiento especial: la ganancia percibida —inclusive en crédito— se divide entre el número de años transcurridos entre la fecha de adquisición y la de la enajenación —sin exceder de 20—, el resultado es la parte de la ganancia que se suma a los de más ingresos acumulables para calcular el impuesto del ejercicio. Para calcular el gravamen correspondiente a la porción no acumulable de la ganancia, se calcula el impuesto que corresponde al total de los ingresos acumulables del ejercicio en el que ocurre la enajenación, una vez sustraídas las deducciones —excepto gastos médicos, de hospitalización y de funerales, así como donativos—, y el gravamen que resulte se divide entre el monto de los ingresos sobre los que fue computado; el cociente que resulte es la tasa que se emplea para calcular el impuesto sobre la ganancia no acumulable, o a elección del contribuyente la tasa promedio de los últimos cinco ejercicios —incluido aquel en el que se realizó la enajenación gravada—. El impuesto así determinado se suma al correspondiente a los ingresos acumulables.

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No se consideran ingresos por enajenación de bienes los que derivan de la transmisión de propiedad por causa de muerte, donación, o fusión de sociedades, ni los que resultan de la transmisión de títulos de crédito cuando el monto de la operación se repute interés en los términos de la LIR. No se paga impuesto por la enajenación del inmueble que hubiera sido casa habitación del contribuyente al menos durante los dos últimos ejercicios; ni por la de los inmuebles, certificados de vivienda, y derechos de fideicomitentes o fideicomisarios que recaigan sobre inmuebles, cuando los contribuyentes se desprendan de ellos comodación en pago o adjudicación judicial o fiduciaria a contribuyentes que —como las instituciones de crédito— no pueden conservar la propiedad de dichos bienes. 4. Impuesto sobre donaciones. En el c. relativo a la adquisición de bienes —muebles e inmuebles— la LIR grava las donaciones, exceptuando, cualquiera que sea su monto, las ocurridas entre cónyuges, ascendientes y descendientes en línea recta, y en los demás casos las que sumadas en un año de calendario no excedan de tres veces el salario mínimo anual. En este mismo capítulo se gravan el hallazgo de tesoros, la obtención por prescripción, y la adquisición de las instalaciones que al término del contrato de arrendamiento que den a beneficio del propietario; así como de la diferencia entre el valor de avalúo y el de la contraprestación pactada en la enajenación cuando aquél exceda en más del 10% del valor manifestado. A cuenta del impuesto anual se paga mediante declaración el 20% del ingreso bruto. Las adquisiciones por herencia y legado están exentas de impuesto. 5. Impuesto sobre la percepción de riqueza por causas fortuitas. La adjudicación de premios en rifas, sorteos, loterías, concursos de toda clase, y juegos con apuesta autorizados legalmente es gravada por la LIR en el c. relativo a los ingresos por obtención de premios. En el caso de los premios conseguidos en juegos con apuesta, el impuesto se calcula sobre el valor total de la cantidad distribuida entre todos los boletos agraciados. En los demás casos el tributo consiste en una tasa del 21% aplicable sobre el valor del premio, sin deducción alguna; en las entidades federativas que graven la materia con una tasa del 6% el impuesto federal se reduce al 15%. El gravamen retenido por quienes otorgan los premios —salvo los percibidos por personas morales— se considera como pago definitivo.

[…]

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Se presenta a continuación, un resumen general sobre las imposiciones con la naturaleza jurídica de impuesto en el orden municipal de gobierno.

IMPOSICIÓN MUNICIPAL.

I. Es el conjunto de gravámenes que, como fuente de ingresos propios, les establecen las legislaturas locales a los municipios de su jurisdicción conforme a lo dispuesto, tanto en el ordenamiento constitucional federal como en el de cada una de las entidades federadas respecto a sus propias circunscripciones. II. El municipio tiene autonomía política y administrativa, pero carece de facultad para establecer contribuciones, por lo que no puede determinar las que formarán su hacienda. De acuerdo con los ordenamientos mencionados con anterioridad, los municipios la administran libremente; pero son las legislaturas de cada estado las que aprueban sus leyes de ingresos —los presupuestos de egresos los autorizan los respectivos ayuntamientos con base en sus ingresos disponibles— y revisan sus cuentas públicas. En algunos estados hay leyes de hacienda, de ingresos y de egresos para cada una de sus subdivisiones políticas, y en otros en un mismo cuerpo legal se conjuntan las de todas, aunque las tarifas aplicables pueden variar en todos o en varios de sus municipios. Los recursos municipales han sido siempre exiguos. Antes de la integración del Sistema Nacional de Coordinación Fiscal sus ingresos por lo general derivaban de los gravámenes a las actividades de los sectores agropecuario y de servicios y, en algunos casos, de los tributos a la propiedad raíz; pero principalmente de las porciones que les correspondían en las participaciones que los estados, por ellos integrados, percibían en los impuestos federales, y en el caso de los municipios sede de aduanas, de las participaciones que recibían directamente de la Federación sobre los impuestos adicionales al comercio exterior. III. Actualmente, repartido según las normas que cada legislatura local determine, los municipios reciben —conforme a lo establecido en disposiciones federales— un porcentaje no inferior al 20% del importe que al estado del cual forman parte le corresponda en el Fondo General de Participaciones; asimismo, les corresponde el monto total de la suma que del Fondo de Fomento Municipal obtenga la entidad que integran. Dicho fondo está constituido por el 1% de la recaudación federal participable, porcentaje del cual el 16.8% se destina a formar el citado fondo, y el 83.2% lo incrementa en beneficio de las entidades coordinadas en materia de derechos, siempre que no mantengan en vigor los derechos municipales o estatales que la propia ley enumera. La ley establece la fórmula conforme a la cual se distribuye dicho fondo entre las entidades. Reciben también los municipios, como mínimo, el 20% de la participación

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que corresponda al estado que integran en la recaudación que obtenga del impuesto especial sobre producción y servicios respecto a cerveza, bebidas refrescantes, alcohol, bebidas alcohólicas fermentadas, bebidas alcohólicas y tabacos labrados. La tarifa aplicable se publica anualmente en el DO, se listan las cantidades por pagar, que son variadas, ya que de acuerdo con las circunstancias mencionadas se establecen en cada caso numerosas categorías, atendiendo a que los vehículos terrestres sean nuevos o usados, a su cupo y peso bruto; los transportes aéreos sean de pistón o de reacción, y las embarcaciones tengan o no más de diez años de fabricación. Tratándose de vehículos usados, existe un tratamiento especial: atendiendo a la antigüedad del vehículo, se aplica en forma descendente un factor de ajuste de acuerdo con el fijado por el CFF atendiendo a la inflación sufrida del penúltimo al último mes de diciembre inmediato anterior. Los primeros días de enero la Secretaría de Hacienda Pública dicho factor de ajuste. Por los vehículos de más de diez años el impuesto se paga sobre tasa de 0%. No se paga el impuesto por los vehículos eléctricos utilizados para el transporte público de personas; por los importados temporalmente, los que estén al servicio de misiones diplomáticas y consulares —excepto cónsules honorarios—siempre que sean de uso oficial y exista reciprocidad; los que tengan para su venta quienes operen en el ramo siempre que carezcan de placas de circulación; los que sean propiedad de inmigrantes o inmigrados rentistas; los vehículos que pertenezcan a la Federación, al DF, a los estados y municipios, siempre que sean utilizados para prestar servicios públicos; las ambulancias de instituciones de beneficiencia o de organismos gubernamentales, y las unidades empleadas por el cuerpo de bomberos.

Se presenta a continuación, un resumen sobre el concepto de los impuestos que generan las sucesiones.

IMPOSICIÓN SOBRE LAS SUCESIONES.

I. El impuesto sobre sucesiones grava la transmisión gratuita de riqueza por herencia o legado. Recibir este tipo de ingresos significa una mejoría en la situación económica de quienes los perciben —excepto si lo único transmitido es la casa que el cónyuge o los huérfanos ya habitaban—, de aquí que pueda considerarse que aumenta su capacidad contributiva.

Se agregó el subrayado, con el objeto de identificar específicamente el gravamen del impuesto en comento.

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II. A menos que sean declaradas exentas estas percepciones pueden ser englobadas en el gravamen a la renta si caben dentro de la definición general de ingreso; pero suelen ser gravadas por separado en un ordenamiento especial. La razón para darles un tratamiento diferente es que son entradas esporádicas, y si la LIR no prevé la forma de prorratear el monto de dichos ingresos eventuales, se afecta la progresividad del tributo al gravarlos en el año en el que se obtienen. III. En México, la LIR siempre ha eximido de tributación las percepciones por herencia o legado, que han sido gravadas por leyes especiales. Originalmente la transmisión de bienes por herencia y legado fue objeto de imposición tanto a nivel local como federal. Con el propósito de terminar con la múltiple tributación al respecto, en 1960 se promulgó una ley federal sobre herencias y legados que concedía a los estados que se abstuvieran de decretar o mantener impuestos locales sobre la materia, una participación sobre los rendimientos de dicho gravamen del 50% para el estado, y del 10% para el municipio. Estos estatutos son un ejemplo de que una ley fiscal técnicamente correcta puede no ser aplicable en la práctica. De hecho estos impuestos incidían en las personas de clase media —por lo general alcanzaban sólo a la transmisión de inmuebles—, mientras que las grandes fortunas los evadían, sobre todo por que se transferían a través de acciones al portador, y el Estado nunca estaba en posibilidad de saber en qué momento o a quién se trasladaban.

Considerando la injusticia que lo anterior representaba, y también que intentar aplicar esos impuestos ocasionaba un alto costo que su baja recaudación no compensaba, dicho impuesto fue suprimido. Se derogó en 1961 y se facultó a la SHCP para que celebrara convenios con los estados que aceptaran derogar sus leyes sobre la materia a cambio de un subsidio equivalente al ingreso percibido en dicho año por ese concepto. Sólo un estado negó su aquiescencia. A pesar de no existir gravámenes sobre herencias y legados propiamente dichos, en principio la materia ha tributado parcialmente —sólo sobre inmuebles— tanto a nivel federal como local. A nivel federal se gravó desde 1976 dentro de la Ley Federal del Timbre, donde se asimiló la transmisión por sucesión a la compra venta. Dicha Ley se derogó al entrar en vigor, en 1980, la Ley del Impuesto sobre Adquisición de Inmuebles, que gravaba, entre otros actos, la transmisión por causa de muerte, así como la cesión de derechos del heredero o legatario cuando entre los bienes de la sucesión hubiera inmuebles en la parte relativa y en proporción a éstos. A petición de los estados, desde 1982, la Federación se coordinó con ellos respecto a este tributo suspendiendo la aplicación de la ley federal en el territorio de la entidad solicitante, que se obligaba a seguir en sus estatutos los

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lineamientos del ordenamiento cuya aplicación se interrumpía en cuanto a objeto, exenciones, base y tasa; procedimiento que se dio entre el año mencionado y 1989. A partir del 1o. de enero de 1996 se abrogó la Ley del Impuesto sobre Adquisición de Inmuebles, federal, para dejar sin restricción alguna esta materia a la competencia de las entidades federativas; la estructura del gravamen se ha mantenido idéntica; pero algunas entidades han reducido la tasa, y otras han aumentado las exenciones.‖

Baste con estas consideraciones y autorizadas opiniones para pasar al tema siguiente.

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LOS DERECHOS

Respecto de los derechos, señalan los profesores Dionisio J. Kaye y Christian Kaye Trueba:

―Respecto a los derechos, Lerdo de Tejada nos dice:

"Los derechos, en los términos del artículo 2o, del Código Fiscal de la Federación, son recursos del Estado consistentes en sumas de dinero que cobra éste a las personas que se benefician particularmente por la prestación de un servicio público y divisible. Constituyen los derechos el pago o remuneración legal, por las personas que resultan beneficiadas por un servicio prestado por el Estado."

El derecho presenta como característica, el ser una contraprestación compensatoria, a diferencia del impuesto, que como ya vimos, constituye una prestación.

Los derechos suponen una utilidad particular que beneficia al individuo por el funcionamiento de un servicio cuyo objetivo es prestar esa utilidad a los particulares.

El derecho viene a ser la contrapartida proporcional del servicio. Si la contribución no correspondiese al beneficio del servicio, se trataría de un impuesto.

La teoría del Derecho Tributario, ha elaborado los siguientes principios, respecto de los derechos:

lo. Es necesario que se preste el servicio; 2o. El servicio debe tener el carácter de administrativo; 3o. El servicio administrativo debe ser particular y divisible; 4o. El servicio debe ser prestado por el Estado; 5o. El derecho debe guardar una razonable proporción con el costo del servicio; y 6o. El cobro debe establecerse en una ley.

"El servicio generador de derechos debe ser un servicio que preste el Estado directamente, a través de administración activa y no a través de establecimientos públicos o de organismos descentralizados."

Bielsa distingue "función pública" y "servicio", diciendo que aquélla constituye lo abstracto y general, en tanto que éste es lo concreto y particular. Son funciones esenciales del Estado la defensa de la soberanía, la paz interior, el bienestar, etc. Se trata lo anterior de un concepto institucional. El servicio público, en cambio, actualiza y materializa la función que se realiza por los agentes del Estado.

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De Juano, por su parte, entiende por servicio del Poder Público, "Toda actividad pública o privada regulada por la ley, decreto u ordenanza

siempre que el órgano que la regula sea competente, con objeto de satisfa-cer necesidades colectivas".

Para Gabino Fraga "el servicio público es una actividad para satisfacer concretamente una necesidad colectiva de carácter económico o cultural mediante prestaciones que por virtud de regulación especial del Poder Público, deben ser reguladas, continuas y uniformes".

Para la mayoría de autores, existen principalmente dos clases de servicios públicos: 1) los servicios indivisibles generales y 2) los servicios divisibles particulares.

1) Los servicios indivisibles o generales son aquellos que benefician a toda la colectividad y el aprovechamiento individual no puede ser medido, como la defensa nacional.

2) Los servicios divisibles o particulares son aquellos que benefician intereses particulares y por ende, el aprovechamiento individual sí puede ser medido, como el caso de expedición de pasaportes, actas de registro civil, etcétera.

Cabe hacer notar que los derechos a que se refiere el artículo 2o. del Código Fiscal, constituyen contraprestación de servicios divisibles o par-ticulares exclusivamente, a que se hizo referencia en el punto 2) en el párrafo anterior.

Respecto a los derechos, también debe tenerse en cuenta el principio de legalidad tributaria que señala el artículo 31 de la Constitución Federal, sin embargo, en este aspecto frecuentemente tal principio se viola, en virtud de que en muchas normas no se establecen debidamente los elementos del hecho imponible, dejando facultades discrecionales a las autoridades. En todos estos casos, el principio resulta violado y el hecho imponible care-ce de validez.21

Señala el profesor Lobato:

―[…] consideramos que los derechos son las contraprestaciones en dinero que establece el Estado conforme a la ley, con carácter obligatorio, a cargo de las personas físicas y morales que de manera directa e individual reciben la prestación de servicios jurídicos administrativos inherentes al propio Estado

21 Kaye Dionisio J. y Kaye Trueba Christian, ―Nuevo Derecho Procesal Fiscal y Administrativo‖, Themis, México, 2007, páginas 56, 57 y 58.

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en sus funciones de Derecho Público y que están destinadas al sostenimiento de esos servicios.

Énfasis añadido.

[...]

Atendiendo a la naturaleza de este gravamen y analizando su definición en relación con los principios que en materia tributaria recoge la Constitución Federal, podemos señalar como sus características las siguientes:

a) El servicio que se preste al usuario debe ser aprovechado directa e individualmente por este, es decir, debe de haber un aprovechamiento individual y no colectivo de la actividad estatal, independientemente de que el servicio se preste a petición espontanea o porque la ley imponga la obligación de pedirlo.

b) El servicio debe prestarlo la administración activa o centralizada, ya que los derechos, como contraprestaciones que se pagan por la prestación de servicios jurídicos administrativos, son contribuciones destinadas a sufragar los gastos públicos del Estado, así sólo sea en la parte que corresponda al sostenimiento de tales servicios. Como comentamos al hablar del impuesto, sólo existe obligación de contribuir a los gastos públicos de la Federación, del Estado y del Municipio, es decir, del Estado entendido como la organización política soberana, que se integra, exclusivamente, con los órganos que guardan con el Poder Ejecutivo una relación de subordinación jerárquica directa y que carecen de personalidad jurídica propia, de tal manera que en el desempeño de sus funciones únicamente tienen atribuida parte de la competencia administrativa, para actuar como órgano del mismo ente estatal.

c) El cobro debe fundarse en una ley. Esta característica deriva del principio de legalidad, al cual ya nos hemos referido, o sea, que el Congreso de la Unión al decretar los tributos que satisfagan el Presupuesto de Egresos, debe hacerlo a través de una ley.

d) El pago es obligatorio. Al igual que en el impuesto y por ser característica común a todos los tributos, existe la obligación general en materia contributiva establecida en el artículo 31, fracción IV de la Constitución Federal, pero la obligación concreta de pagar los derechos deriva de la realización del presupuesto previsto por la ley impositiva como hecho generador de la obligación fiscal, es decir, que el deber de pagar proviene del hecho de haber coincidido con la situación señalada para que nazca la obligación fiscal, que en este caso es la recepción y aprovechamiento directo e individual del servicio jurídico administrativo del Estado.

e) Debe ser proporcional y equitativo. Ya hemos visto que el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política del país establece como garantía individual que los tributos que pague el contribuyente sean proporcionales y equitativos. Tratándose de los derechos, como ya ha reconocido la Suprema Corte de Justicia de la Nación, este principio de justicia tributaria no consiste, según sostuvo durante algún tiempo la doctrina, en la equivalencia 0 igualdad entre el servicio prestado y la contrapres-tación que debe pagarse, sino en que 10 que el particular debe pagar corresponda aproximadamente al costo del servicio prestado, es decir, debe haber una adecuada proporción entre el servicio público y la cuantía de los derechos, 0 dicho en otras palabras, "debe haber una razonable o prudente o discreta proporcionalidad entre ambos términos".

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En este orden de ideas, el principio constitucional de la proporcionalidad y equidad, en materia de los derechos, consiste en que estos se fijen en proporción al costo del servicio que presta el Estado.

El profesor Rodríguez Lobato, remite a las características que el Poder Judicial atribuye a los Derechos:

Sobre las características de los derechos, la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha dicho lo siguiente:

FISCAL, TRIBUTOS CONOCIDOS COMO DERECHO. REQUISITOS CONSTITUCIONALES QUE DEBEN CONTENER. Es verdad que el tipo de contribuciones que tanto en la doctrina jurídica, como en la legislación se conocen como derechos, se causan en razón de un servicio público que presta el Estado; sin embargo, el monto de su cobro 10 establece el propio estado, con las únicas limitaciones comunes a todo tributo y que se reducen a tres: que se establezca en una ley; que 10 recaudado se destine a sufragar los gastos públicos; y que se respete el principio de proporcionalidad y equidad a que se refiere el artículo 31, fracción IV de la Constitución General de la República. Es evidente que el estado, como ente soberano, puede legítimamente modificar el monto del tributo, siempre y cuando se ajuste a lo mandado por el precepto constitucional que se acaba de citar, sin que ello signifique que la disposición sea retroactiva, pues para que ello ocurriera, sería necesario que una nueva ley, que modificase el monto del tributo, dispusiera que la tarifa, nueva también, se aplicara en el cobro de servicios prestados con anterioridad a su vigencia, es decir, que estableciera cuotas que gravitasen sobre el servicio que se prestó en el pasado, por lo que debe estimarse que un decreto de esta naturaleza, que modifica cuotas relativas al cobro de derechos fiscales, no es retroactivo ni vulnera garantías individuales. Amparo en revisión 2019/78. Máximo Jiménez García. 8 de mayo de 1979. Unanimidad de 15 votos de los Ministros López Aparicio, Franco Rodríguez, Cuevas, Castellanos Tena, Rivera Silva, Lozano Ramírez, Pavón Vasconcelos, Rebolledo, Iñárritu, Palacios Vargas, González Martínez, Salmorán de Tamayo, Del Rio, Calleja García y Presidente Téllez Cruces. Ponente: Mario G. Rebolledo. Secretario: Juan Manuel Arredondo Elías. Informe, Suprema Corte de Justicia de la Nación, 1979, Primera Parte Pág.452.22

22 Rodríguez Lobato, páginas 77 y siguientes.

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LA CONTRIBUCION ESPECIAL Se trata de un concepto tributario de creación reciente, que reclama un análisis pormenorizado. Considérese:

―La característica distintiva de este tributo es que constituye el pago por un especial beneficio que produce a un sector de la población la realización de una actividad estatal de interés general o por haber provocado la realización de la actividad de interés general, cuyo importe debe destinarse a sufragar los gastos de esa actividad‖. 23

Como queda advertido, con esta figura, la autoridad tributaria se propone establecer una participación concreta respecto de un beneficio determinado, siendo importante destacar, que atiendo al principio de equidad fiscal, cuando se procura beneficiar directamente al causante del impuesto. Sigue Rodríguez Lobato:

La Suprema Corte de Justicia de la. Nación al examinar a las características de 10. Contribución especial ha dicho lo siguiente:

CONTRIBUCIONES ESPECIALES. PRINCIPIO DE BENEFICIO QUE LAS INFORMA. Una de 1as notas distintivas de la contribución especial como la que es materia de examen, consiste en que los sujetos pasivos de la re1ación tributaria son los individuos que, por ser propietarios o poseedores de predios ubicados frente a las insta1aciones que constituyen la obra pública, obtienen un beneficio económico traducido en el incremento del valor de sus bienes; y así obtienen una ventaja que el resto de la comunidad no alcanza. Esto es lo que la doctrina jurídica ha calificado como "principio de beneficio", consistente en hacer pagar a aquellas personas que, aunque no reciben un provecho individualizado hacia ellos en cambio se favorecen directamente por un servicio de carácter general. Amparo en revisión 107/72. Armando Antonio Sánchez Chávez. 24 de julio de 1973. Unanimidad de 18 votos de 10s señores ministros: Guerrero López, Jiménez Castro, Rivera Silva, Burguete Huitrón, Saracho Álvarez, Martínez Ulloa, Iñárritu, Palacios Vargas, Solís López, Canedo, Sa1moran de Tamayo, Yánez, Ramírez Vázquez, Guerrero Martínez, Mondragón Guerra, Aguilar Álvarez y Presidente Guzmán Neyra. Ponente: Ernesto Aguilar Álvarez. Secretario: Aurelio Sánchez Cárdenas. Precedente: Amparo en revisión 916/72. Buenaventura Leal Martínez. 27 de febrero de 1973. Unanimidad de 20 votos de los señores ministros: Guerrero López, Del Rio, Rebolledo, Jiménez Castro, Rivera Silva, Burguete, Rojina Villegas, Saracho

23 Misma cita página 83.

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Álvarez, Martínez Ulloa, Iñárritu, Palacios Vargas, Solís Guerrero, Canedo, Salmoran de Tamayo, Yánez, Ramírez Vázquez, Guerrero Martínez, Mondragón Guerra, Aguilar Álvarez y Presidente Guzmán Neyra. Ponente: Ernesto Aguilar Álvarez. Secretario: Aurelio Sánchez Cárdenas. Informe, Suprema Corte de Justicia de la Nadon, 1973, Primera Parte, Pag.302. 24

Ya definida la contribución especial, el profesor Rodríguez Lobato, señala lo que en su consideración son las características que debe reunir este tipo de figura fiscal.

―De acuerdo con la naturaleza y características de la contribución especial en relación con los principios que en materia tributaria establece la Constitución General de la República, este tributo debe reunir las siguientes características: a) Cubrirse sólo cuando existe un beneficio especial por la realización de una actividad estatal de interés general o cuando se ha provocado esa actividad. En el primer caso, si la actividad del Estado consiste en la ejecución de obras publicas de interés general que, a la vez, producen un especial beneficio para un determinado sector de la población, es justo que ese grupo de personas contribuyan a sufragar los gastos de la obra, como por ejemplo en el caso de apertura o arreglo de calles y avenidas, en la construcción de parques públicos, etc. En el segundo caso, cuando por la actividad que lleva a cabo una persona el interés general reclama la intervención del Estado para vigilar, controlar o asegurar el desarrollo debido a la actividad, también es justo que quien por su actividad provoca el gasto o el incremento en el gasto publico que supone la prestación del servicio de vigilancia o control contribuya a su-fragar ese gasto, como por ejemplo en el caso de las instituciones de seguros o fianzas que deben recibir el servicio de inspección y vigilancia de la Comisión Nacional Bancaria y de Seguros, cuya finalidad es proteger los intereses públicos que contrata con esas instituciones.

b) El cobro debe fundarse en la ley. Nuevamente nos encontramos frente al principio de legalidad, al cual ya hemos hecho alusión en las figuras tributarias precedentes, es decir, que la contribución especial deberá ser decretada por el Congreso de la Unión a través de una ley para satisfacer el Presupuesto de Egresos.

c) La prestación del servicio o la realización de la obra debe efectuarla la administración activa o centralizada, por las mismas razones que expusimos al comentar la característica correlativa de los derechos. Es decir, porque la contribución especial, como tributo que es, constituye una contribución para sufragar los gastos públicos del Estado y sólo existe obligación de contribuir a los gastos públicos del Estado, ya sea la Federación, los Estados o los

24 Idéntica cita, páginas 84 y 85.

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Municipios, como quedó explicado en aquella oportunidad.

d) La prestación debe ser proporcional y equitativa. Esto significa respetar el principio de justicia tributaria que consagra la Constitución Federal en su artículo 31, fracción IV, por lo tanto, la aportación económica debe ser inferior al valor de la obra ejecutada o del servicio prestado, o sea, que el Estado no debe pretender recuperar a través de la contribución especial el costo total de la obra o del servicio sino que únicamente debe cobrar a los contribuyentes la parte que corresponda al especial beneficio que supone para ellos la ejecución de una obra pública de interés general, o bien una parte del gasto que corresponde a la prestación del servicio que por el interés general debe recibir el prestatario del mismo, pues el Estado debe absorber la otra parte del valor de la obra o del gasto por el servicio prestado, que es la que corresponde al interés general. e) El pago es obligatorio. También en este caso, como en el de los impuestos y el de los derechos, por ser característica común a todos los tributos, existe la obligación general en materia contributaria establecida en el artículo 31, fracción IV de la Constitución General de la República, pero la obligación concreta de pagar la contribución especial deriva de la adecuación del particular a la hipótesis normativa y esto sucede en el momento en que el Estado concluye y pone en servicio la obra ejecutada 0 presta el servicio, según sea el caso, pues hasta entonces estará en condiciones de conocer el costo total de una u otro y, en consecuencia, de hacer la derrama respectiva. Consideramos que hay dos clases de contribuciones especiales: la contribución de mejoras y la contribución por gasto.

La contribución de mejoras es la más conocida y utilizada y es la que se paga por el especial beneficio que produce para un sector de la población la ejecución de una obra pública de interés general, que ya antes hemos ejemplificado, único tipo de contribución especial que reconoce y define nuestra legislación fiscal federal, según lo previsto por el artículo 20, fracción III del Código Fiscal de la Federación.

La contribución por gasto, menos conocida y utilizada que la otra, es la que se paga por provocar un gasto o un incremento en el gasto público en virtud de que por la actividad que se lleva a cabo el interés general reclama la intervención del Estado para vigilar, controlar o asegurar el desarrollo debido de la actividad, que también ya hemos ejemplificado antes.‖25

25 Misma cita, páginas 85 a 87.

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EXACCIONES FISCALES El presente capítulo, tiene por objeto el estudio de las llamadas contribuciones para fiscales. Al efecto, se debe indicar que si bien se integran a la naturaleza y alcances del Derecho Fiscal, se han propuesto diferencias, que pueden resultar interesante señalar. Considérese:

―Entendemos, pues, por parafiscalidad a la actividad financiera que desarrollan ciertos organismos distintos del Estado, paralelamente a la actividad financiera de este, conforme a normas de Derecho Público.

En opinión de Vicente Torres López, las tres características fundamentales, aunque quizá no únicas de lo parafiscal, son: primero, que la recaudación de los ingresos no figure en los presupuestos generales del Estado; segundo, que tales ingresos estén afectados de modo concreto a un destino relacionado con el servicio público que origina el tributo parafiscal; y, tercero, que sean recaudados por organismos distintos de los propiamente fiscales.

Énfasis añadido. Sigue Rodríguez Lobato:

En cuanto a la naturaleza jurídica de esta exacción, Morselli, creador del concepto, sostiene que la parafiscalidad no puede vincularse con el viejo tronco del impuesto político, sino que se trata de una imposición de carácter social y económico con finalidades especiales, cuya originalidad reposa en la necesidad de dar participación en ciertas funciones y en los organismos a los cuales estas son confiadas, a los miembros que tienen intereses comunes, económicos, morales y espirituales, excluyendo a los demás integrantes de la sociedad política general para quienes el peso de la imposición tradicional seria un obstáculo insuperable.‖ 26

26 Rodríguez, la misma cita páginas 91 y siguientes.

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TEORIAS QUE FUNDAMENTAN LA PERCEPCION TRIBUTARIA

Existen diversas explicaciones que rebasan el contenido jurídico de la percepción tributaria, que pretenden explicar mediante fundamentos metajurídicos, el hecho de que el Estado imponga tributos e impuestos. Siendo como es, este trabajo un estudio de presentación de la dogmática del Derecho Fiscal, se presenta a continuación un cuadro resumen de las principales teorías vertidas al respecto, con información de Rodríguez Lobato.

Teoría Contenido resumido

Del Seguro Los tributos se consideran como el pago de una prima de segura por la protección que el Estado otorga a la vida y al patrimonio de los particulares.

Del profesor Eheberg Considera el deber de tributar como un axioma que en sí mismo no reconoce limites, pero que los tiene en cada caso particular en las razones de oportunidad que aconseja la tendencia de servir el interés general.

Caso Méxicano La Constitución Política ha señalado como fundamento jurídico para tributar la necesidad de sufragar los gastos públicos; así se desprende del contenido del artículo 31, fracción IV, que señala la obligación de contribuir a los gastos públicos de la Federación, Estado y Municipio en que se resida.

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LA OBLIGACION FISCAL En este capítulo, interesa considerar y desarrollar el tema de las obligaciones fiscales, al efecto, es preciso considerar al asunto como un complejo. Se considerarán cada una de sus partes por separado.

Considérese:

CONTRIBUYENTE. I.

Es el sujeto pasivo de la relación fiscal. El sujeto pasivo de esta relación puede definirse como todo aquel sujeto con la obligación de contribuir por haber incurrido en el supuesto al que la ley imputa esa obligación tributaria. Esta amplia definición implica que el sujeto pasivo de la contribución puede ser nacional o extranjero; persona física o moral, o bien ser un ente público o privado.

Así, el contribuyente es todo aquel sujeto que debe participar en el financia-miento de los gastos públicos, por haber incurrido en el supuesto previsto por las leyes fiscales. Cabe recordar, para mejor comprensión de la definición de contri-buyente como sujeto pasivo, que los más importantes elementos de las contribu-ciones, en particular de los impuestos, son: 1) el sujeto activo del impuesto; 2) el sujeto pasivo del impuesto; 3) el objeto material del impuesto; 4) la causa y fines del impuesto; 5) la forma de realizar la transmisión de valores que supone el im-puesto, y 6) la determinación de las particularidades que concurren en dicha transmisión.

II. En México, la fr. IV del a. 31 constitucional determina que son obligaciones de los mexicanos: "Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes". Sin embargo, otras disposiciones amplían esta obligación a los extranjeros, y cada ley fiscal especifica cuáles son los supuestos que implican la generación de la obligación tributaria, así como sus elementos.

El a. lo. del CFF establece que "Las personas físicas y las morales, están obli-gadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respecti-vas". El mismo artículo añade que "Las disposiciones del CFF se aplicarán en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de que México sea parte". Dicha disposición añade que la Federación queda obligada a pagar contribuciones únicamente cuando las leyes lo señalen expresamente y que los Estados extranjeros, en caso de reciprocidad, no están obligados a pagar impuestos. No quedan comprendidas en esta exención las entidades o agencias pertenecientes a dichos Estados.

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Por último, la misma disposición añade que las personas que de conformidad con las leyes fiscales no estén obligadas a pagar contribuciones, únicamente ten-drán las otras obligaciones que establezcan en forma expresa las propias leyes.27

Procedamos ahora con el concepto de ―Impacto fiscal‖. Considérese:

―IMPACTO FISCAL. I. El impacto fiscal es el efecto producido por la ley al señalar al sujeto sobre el cual el legislador se propone imponer el tributo; por lo tanto, el impacto fiscal recae sobre la persona que conforme a la ley debe pagar la contribución.

II. No debe confundirse al sujeto que conforme a la ley sufre el impacto del tributo con quien materialmente lo paga. En el caso de ingresos sujetos a impuestos con retención en la fuente, quien los paga actúa como un recaudador del fisco, y es él el que después de obtener el monto del gravamen de quien es sujeto conforme a la ley hace el entero respectivo.

En el caso de los impuestos al consumo, el tributo lo entera el comerciante o productor —que es el sujeto legal—; pero quien recibe el impacto por disposición de la misma ley es el consumidor, del que se obtiene el monto del gravamen. Esto es particularmente claro en los tributos en los que por disposición expresa de la ley el impuesto se cobra separado del precio.

Independientemente de que la ley disponga expresamente la transferencia del impuesto, no necesariamente quien sufre el impacto del gravamen es el que lo cubre, pues por efecto de la traslación del tributo a través del aumento del precio el vendedor o el prestador de servicios hace que —cuando menos parcial-mente— su carga recaiga en quienes adquieren los productos o hacen uso de los servicios.‖28

A continuación, se presentan los conceptos doctrinarios, legales y jurisprudenciales del concepto de deducción fiscal. Al efecto, se han consultado diversos diccionarios especializados de distinguidos profesores, así como la voz: ―Deducción‖ (y otras aplicables) en la Enciclopedia Jurídica Iberoamericana.

Señala la tercera edición del Diccionario de Derecho Fiscal del profesor Hugo Carrasco Iriarte:

27 Gerardo GIL VALDIVIA, ENCICLOPEDIA JURÍDICA IBEROAMERICANA, YA CITADA, PÁGINA 330. 28 Chapoy Bonifaz, Dolores Beatriz, ―Enciclopedia Jurídica Ibero Americana‖, Página, 123.

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―Deducciones.- Partidas que la ley fiscal permite que se resten del ingreso acumulable para que se integre la base gravable sobre la cual se va a enterar el impuesto‖ 29

―Deducible.- Cantidad que el contribuyente puede restar de la base de la contribución y obtener la base gravable, sobre la cual se va a aplicar la tasa o tarifa, que de la cantidad por pagar‖30

Por su parte, señala el Diccionario Contable, administrativo y fiscal, del profesor José Isauro López López:

―Deducciones.- De conformidad con las disposiciones fiscales, se da el nombre de deducciones, a los conceptos que pueden descontarse del importe de los ingresos que obtienen los contribuyentes‖31

Por su parte, señala el profesor Arnulfo Sánchez Miranda en su trabajo: ―Estrategias financieras de los impuestos32‖:

―Definición de deducciones y su importancia

De acuerdo con la definición que nos proporciona el Diccionario Jurídico Mexicano, al hablar de deducciones nos estamos refiriendo a los conceptos que el legislador considera intervienen en detrimento de la riqueza, objeto del ingreso obtenido por el contribuyente. Las deducciones son fundamentales para calcular el impuesto respectivo o, en su caso, una pérdida fiscal. Sin embargo, debe considerarse que las deducciones a restar de los ingresos deben ser de la actividad que el contribuyente realice, que sean reales, ciertas, tener la documentación que las respalde sustancialmente, además de los requisitos generales y específicas que cita la LISR, situación que corresponde con la siguiente jurisprudencia:

Deducciones. Procedencia de las mismas.- No basta que los comprobantes de las deducciones satisfagan formalmente los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, para tener por verdaderos y procedentes los gastos erogados, a efecto de estar en aptitud de deducirlos del ingreso bruto, puesto que los preceptos legales presuponen que los datos asentados en dichos documentos son ciertos y comprobables.

Tercera época, Instancia: Pleno. RTFF: Año II, No. 17, mayo, 1989, Tesis: III – TASS – 920, Página: 22.

29 Página 182, Carrasco Iriarte, Hugo, ―Diccionario fiscal‖, Tercera Edición, Oxford, México, 2008. 30 Idém, página 188 31 Página 101 López López, José Isauro, ―Diccionario contable, administrativo, fiscal‖, Ecafsa – Thompson Learning, México, 2001. 32 4ª. Edición, Gasca – Sicco, México, 2006, Páginas 80 y 81.

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De ahí la importancia que las deducciones que se restarán a los ingresos acumulables serán aquellas que sean procedentes, cumpliendo las formalidades fiscales y legales, cuya situación se fundamenta con la siguiente sentencia:

Impuesto sobre la renta, deducciones en el.- No es suficiente asentar una cantidad en los libros respectivos para que por ese solo hecho pueda permitirse legalmente deducirla para los efectos del pago del impuesto correspondiente, sino que es necesario indicar el concepto de la misma y justificarla con la documentación correspondiente.

Sexta época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación. Tomo: Tercera Parte, XCIX, Página 26.

Resumiendo todas las erogaciones que se resten a los ingresos acumulables deben demostrarse, además de cumplir con las formalidades de la LISR, como veremos posteriormente, que sean ciertas y que se justifiquen con la documentación correspondiente, ya que de incurrir en incumplimiento una erogación que inicialmente se considero como un deducible, puede ocasionar la omisión del ISR con sus consecuencias fiscales y financieras.‖33

Para los efectos de este documento, nos parece adecuado considerar los conceptos explicativos de la Enciclopedia Jurídica Iberoamericana, que propone el profesor Eduardo Johnson Okhuysen:

―DEDUCCIONES. I. (Del latín deductioonis, que es la acción y efecto de deducir. En una segunda acepción significa derivación, acción de sacar una cosa de otra)

II. Doctrina. Existe divergencia entre los teóricos acerca de la ubicación que ha de concederse a las deducciones de carácter fiscal. Los principios tributarios enseñados por algunos doctrinarios han visto con simpatía la posibilidad de que determinados gastos o inversiones que realizan los contribuyentes sean tomados en cuenta por el fisco, ya sea para que no los grave o se difiera la recaudación, facilitando la generación de nuevos y más recursos. Esto depende de la política económica de un Esta do, y suele variar de tiempo en tiempo. Lo que hoy puede estar gravado, mañana podría no ser lo, y lo mismo pasa con las deducciones fiscales. Autores como Luigi Einaudi, en su obra Mitos y paradojas de la justicia tributaria, analizan lo relativo a las imposiciones y los excedentes, así como las consecuencias económicas que para la sociedad tienen los impuestos.

III. Legislación. La LIR no define expresamente qué es una deducción, sino que la enumera determinando la ganancia para la enajenación de

33 Sánchez Miranda, Arnulfo: ―Estrategias financieras de los impuestos‖ Gasca – Sicco, México, 2006, Páginas 80 y 81.

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bienes cuya inversión es parcialmente deducible en los términos de las frs. I y III del a. 46 de esta Ley. Se considerará la diferencia entre el monto de los bienes. Las deducciones de carácter contable son muy diferentes a las deducciones de carácter fiscal, ya que contablemente pueden hacerse todas las deducciones que se obtuvieron por gastos de la compañía, de la persona moral o física, en tanto que, para efectos fiscales, deberán cumplir con los requisitos que plantea el a. 24 de la LIR.

La norma misma destruye el enuncia do a. 1o. de la LIR, y en realidad no grava al ingreso, sino que es gravado el ingreso menos deducciones. El CFF es radical al sancionar ciertas infracciones con la misma penalidad que el delito de defraudación fiscal: el a. 109, fr. I, indica que quienes ―consignen en las declaraciones que presenten para efectos fiscales, deducciones falsas...‖.

Así, el legislador pretende evitar que los contribuyentes no manifiesten la realidad de sus contribuciones, amenazando con fuertes sanciones si lo hacen.

IV. Jurisprudencia. Nuestro máximo tribunal ha producido jurisprudencia interesante en lo que respecta a cuán do es deducible determinado tipo de actividad o gasto para fines fiscales. P.e., existe la establecida por la antigua segunda sala (publicada en el SJF, séptima época, vols. 115-120, p. 82) con el rubro: ―renta, no es deducible para efectos del impuesto sobre la renta, el pago de intereses penales por faltantes en los depósitos lega les que las instituciones de crédito constituyen en el Banco de México, S. A.‖

También está la siguiente jurisprudencia pronunciada por la misma sala (SJF, séptima época, vols. 139-144, p. 79), cuyo rubro es: ―ingreso global de las empresas deducibles‖. Y de la misma segunda sala (SJF, séptima época, vol. 27, p. 57), la siguiente:

―RENTA, LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. Distinción entre sistemas de calificación revisión‖. El tema de las deducciones ha sido muy controvertido, pues la autoridad hacendaria ha tenido que cambiar la legislación para efectos de evitar deducciones por par te de los contribuyentes, y lo ha realiza do con una frecuencia notable, con lo que se ha provocado gran incertidumbre entre los inversionistas, contribuyentes y los expertos de la materia. Quizá una de las jurisprudencias más interesantes (SJF, segunda sala, séptima época, vols. 199-204, p. 67) es sobre el tema de los ingresos de los trabajadores y que se publica bajo el siguiente rubro:

―REPARTO DE UTILIDADES, BASE GRAVABLE

DEL. El importe de los certificados de promoción fiscal no lo integra‖. El pleno del máximo tribunal ha resuelto recientemente algunas cuestiones relativas a las deducciones, y sobre el particular hay una que en especial

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resulta interesan te (SJF, octava época, t. VIII, diciembre, tesis P/J 52/91, p. 27), en la que se analiza lo relativo a las deducciones y a la necesidad de igual dad de todos ante la ley. En síntesis, se señala la posibilidad de las deducciones permitidas a los que producen o envasan aguas, re frescos, cervezas y otras bebidas, quienes pueden reducir los porcentajes por mermas, en tanto que quienes expenden gasolina no lo podían hacer, y, por lo tanto, se declaró que los aa. 25-26 de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicio violaba el principio de equidad establecido en el a. 31, fr. IV, de la C.34

34 en Enciclopedia Jurídica Latinoamericana Tomo V Letra D, México, 2007 editorial Porrúa, Instituto de Investigaciones jurídicas, Páginas, 115, 116 y 117.

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EL SUJETO ACTIVO DE LA OBLIGACION FISCAL Es claro que el sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado, no existe ningún argumento razonable que sostenga lo contrario. Considérese:

―De los tres sujetos activos previstos en la legislación mexicana, únicamente la Federación y los Estados tienen plena potestad jurídica tributaria, es decir, no solamente pueden disponer libremente de las contribuciones que recaudan, sino que pueden dárselas a sí mismos a través de sus legislaturas respectivas. En cambio los Municipios únicamente pueden administrar libremente su hacienda, pero no establecer sus contribuciones, tarea está encomendada a las legislaturas de los Estados, según el artículo 115, fracción IV de la propia Constitución Federal. En términos generales, la Constitución Federal no hace una distribución de las fuentes tributarias entre los diversos sujetos activos, por ello, se dice que la facultad impositiva es una facultad concurrente entre la Federación, Estados y Municipios. La opinión general, incluso sostenida por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, es que el fundamento constitucional del principio antes mencionado se encuentra en el artículo 124 de la Ley Fundamental Mexicana, el cual dispone que todas las facultades que no está expresamente concedidas por la Constitución a los funcionarios federales, se entienden reservadas a los Estados. De la Garza sostiene que es una doctrina no discutida que la Constitución establece un sistema de concurrencia entre la Federación y los Estados en materia de tributación, con excepción de algunas materias reservadas exclusivamente a la Federación y algunas otras prohibidas a los Estados, sin embargo, nos dice que en materia de tributación no existe un poder tributario reservado a los Estados, aun cuando la Constitución confiere algunos poderes tributarios exclusivos a la Federación. En opinión de este tratadista, el fundamento constitucional de las facultades concurrentes no radica en el artículo 124 del Código Político Mexicano, sino que considera que el fundamento radica particularmente en el artículo 40 de este ordenamiento, que dispone que es voluntad del pueblo mexicano constituirse en una república representativa, democrática, federal, compuesta de Estados libres y soberanos en todo lo concerniente a su régimen interior; pero unidos en una Federación establecida según los principios de la Ley Fundamental; por ello, indica, es en la autonomía y soberanía de los Estados donde radica el fundamento del poder tributario de estos, puesto que es reconocido universalmente que la soberanía implica poder de tributación y que la falta de dicho poder significa ausencia de soberanía. Además, nos dice, las fracciones de la III a la VIII del artículo 117

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de la Constitución Federal significan un reconocimiento de que los Estados tienen un poder inherente y original de tributación, el cual ha tenido la propia Constitución que restringir en algunas materias. Coincidimos con las ideas anteriores, pues consideramos que constituyen una adecuada interpretación del texto constitucional y son la base para comprender al sistema tributario mexicano, el que ha sido definido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación en los siguientes términos:

IMPUESTOS, SISTEMA CONSTITUCIONAL EN MATERIA DE.

La Constitución General no opta por una delimitación de la competencia federal y la estatal para establecer impuestos, sino que sigue un sistema complejo, cuyas premisas fundamentales son las siguientes:

a) Concurrencia contributiva de la Federación, y los Estados en la mayoría de las fuentes de ingreso (artículos 73, fracción VII y 124); b) limitaciones a la facultad impositiva de los Estados, mediante la reserva expresa y concreta de determinadas materias a la Federación (artículo 73, fracciones X y XXIX); y c) restricciones expresas a la potestad tributaria de los Estados (artículos 117, fracciones IV, V, VI y VII y 118). 310/953/20. Construcciones Alpha, S.A., y coags. Junio 3 de 1954. 346/954/20. Sindicato de Trabajadores de la Concepción Excavación, etc., de la República mexicana y coags. Julio 10. de 1954. 4828/953/20. Fernando Rangel y coags. Julio 5 de 1954. 5883/950/20. Guzin Rene y coags. Agosto 16 de 1954 2736/953/20. Reynaldo Schega y coags. (acumulados). Agosto 27 de 1954. JURISPRUDENCIA. Quinta Época. Apéndice al tomo CXVIII, pág. 1026. 35

Señala en adición el profesor Rodríguez Lobato:

La obligación tributaria ha sido definida por Emilio Margain como el vínculo jurídico en virtud del cual el Estado, denominado sujeto activo, exige a un deudor, denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una prestación pecuniaria excepcionalmente en especie.

Énfasis añadido.

Por su parte, De la Garza sostiene que de la realización del presupuesto legal conocido como hecho imponible, surge una relación jurídica que tiene la naturaleza de una obligación, en cuyos extremos se encuentran los elementos personales: un acreedor y un deudor y en el centro un contenido, que es la prestación del tributo. A la relación, por su naturaleza, la denomina relación tributaria principal o sustantiva y a la obligación que implica,

35 Rodríguez Lobato, obra cita, páginas 133 a 135.

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obligación tributaria, indicando que, además de esa relación tributaria sustantiva, existen otras relaciones tributarias accesorias o independientes, cuyos contenidos obligacionales son diferentes. Define a la relación tributaria sustantiva como "aquella por virtud de la cual el acreedor tributario (la administración fiscal) tiene derecho a exigir al deudor tributario principal o a los responsables el pago del tributo, es decir, el cumplimiento de la prestación de dar cuyo contenido es el pago de una suma de dinero o la entrega de ciertos bienes en especie". Como podemos observar, ambas definiciones coinciden en lo esencial y nos presentan un concepto de obligación fiscal 0 relación tributaria sustantiva, como la llama De la Garza, muy semejante al concepto de obligación que existe en el Derecho Privado, así pues, es conveniente establecer cuáles son sus semejanzas y diferencias para poder estar en aptitud de distinguir cuando estamos frente a una obligación fiscal.

Como semejanzas encontramos que en ambas obligaciones existen acreedor, deudor y objeto. Como diferencias, siguiendo a Margain, señalamos como principales las siguientes:

a) La obligación fiscal es de Derecho Público, o sea, que siempre se satisface y regula conforme a normas de esta rama del Derecho; en cambio, la obligación del Derecho Privado aunque se regula conforme a normas de esta rama del Derecho, en ciertos casos se ve supeditada, para su cumplimiento, a normas del Derecho Público, por ejemplo, cuando el Estado es demandado para el pago de una deuda contraída en los términos del Derecho Civil, el cumplimiento de la sentencia condenatoria está supeditado a que exista partida disponible en el presupuesto; en caso contrario, el acreedor tendrá que esperar hasta el siguiente ejercicio fiscal.

b) La obligación tributaria tiene su fuente sólo en la ley; en cambio la obligación del Derecho Privado puede derivar de un contrato, de la ley, del delito, de la gestión de negocios, del enriquecimiento ilegitimo, del acto jurídico unilateral y del riesgo profesional.

c) En la obligación fiscal, el acreedor o sujeto activo siempre es el Estado; en la obligación del Derecho Privado el acreedor puede ser el Estado o un particular.

d) En la obligación fiscalía calidad de deudor o sujeto pasivo puede adquirirla una entidad desconocida para la obligación del Derecho Privado, tal es el caso de las agrupaciones que constituyen unidades económicas diversas de las de sus miembros y que carecen de personalidad jurídica. En México, hasta 1980 la legislación fiscal reconocía a estas unidades económicas sin personalidad jurídica la posibilidad, de ser sujetos pasivos de la obligación fiscal, pero a partir de 1981 se suprimió en la legislación esa hipótesis, de manera que actualmente en el Derecho Fiscalía calidad del sujeto pasivo o deudor de la obligación

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tributaria sólo la tienen las personas físicas o morales, al igual que en el Derecho Privado. Sin embargo, ordenamientos como la Ley del 1mpuesto sobre la Renta, establecen todavía a cargo de las mencionadas unidades económicas ciertas obligaciones fiscales formales.

g) La obligación fiscal tiene como finalidad recaudar las cantidades necesarias para sufragar los gastos públicos; la obligación del Derecho Privado no.

h) La obligación fiscal sólo surge con la realización de hechos o actos jurídicos imputables al sujeto pasivo directo; la obligación del Derecho Privado puede surgir por la realización de hechos o actos jurídicos imputables a las dos partes, acreedor y deudor, como en el contrato; o bien, sólo al deudor, como en el acto jurídico unilateral; o bien, de la ley, como la patria potestad o la tutela legitima.

a)La obligación fiscal responsabiliza al tercero que interviene en la realización del hecho imponible, sea como representante o mandatario del sujeto pasivo directo; en la obligación del Derecho Privado, dicho tercero no adquiere para sí responsabilidad alguna, en el caso de que su representado no cumpla con la obligación.

e) En la obligación fiscal sustantiva, el objeto es Único y consiste siempre en dar. En la obligación de Derecho Privado el objeto puede ser de dar, de hacer y de no hacer.

f) La obligación fiscal sustantiva, siendo de dar, sólo se satisface en efectivo y excepcionalmente en especie. La obligación de dar del Derecho Privado puede satisfacerse en dinero, en especie o en servicios.36

36 Rodríguez ―Derecho Fiscal‖… páginas 110 y 111.

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El SUJETO PASIVO DE LA OBLIGACION FISCAL Rodrigúez Lobato, siguiendo a Pugliese ha elaborado la siguiente clasificación:

a) Sujetos pasivos por deuda propia con responsabilidad directa. Es el caso del deudor directo del tributo 0 su causahabiente "mortis causa" o "intervivos", es decir, herederos, legatarios 0 donatarios a titulo universal y si se trata de personas morales, la que subsiste 0 se crea por fusión. b) Sujetos pasivos por deuda de carácter mixto (propia y ajena) con responsabilidad directa. Es el caso de las personas que, conforme a la ley, pueden disponer libremente no solo de sus bienes, sino también de los de terceros, por lo tanto, la ley designa como responsable directo a quien tiene esa facultad, aunque el hecho generador lo haya realizado el tercero, pues por la disponibilidad de los bienes podrá cubrir el adeudo total (en algunas legislaciones el ejemplo ha sido el jefe de la familia respecto a los bienes de los integrantes de la misma). c) Sujetos pasivos, en parte por deuda propia y en parte por deuda ajena, con responsabilidad parcialmente directa y parcialmente solidaria. Es el caso de copropietarios y coherederos, ya que de cada uno se puede exigir el total del adeudo y no solo la parte que le corresponde. Desde luego, se respeta su derecho a repetir contra los demás responsables. d) Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad sustituta. Es el caso de los sustitutos legales del deudor directo, ya sea voluntarios o por ministerio de ley, a quienes se respeta su derecho a repetir contra el deudor directo. e) Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad solidaria. Es el caso de determinados funcionarios públicos a quienes la ley impone ciertas obligaciones de carácter formal y que no fueron cumplidas, lo cual trae como consecuencia un perjuicio al fisco, como por ejemplo el notario que no verifica que por el acto que ante él se otorga se satisfaga el tributo causado. f) Sujetos pasivos por deuda ajena con responsabilidad objetiva. Es el caso de las personas que adquieren bienes afectos al pago de un tributo que no fue satisfecho en su oportunidad y respecto del cual el bien constituye la garantía objetiva; por ejemplo, la adquisici6n de un inmueble

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con adeudos pendientes por concepto de impuesto predial o territorial.37

Por otro lado, para el caso mexicano, precisa el mismo autor:

―En México solo las personas, físicas o morales, pueden ser sujeto pasivo de la obligaci6n fiscal, pues solamente ellas están previstas como contribuyentes, tanto por el Código Fiscal de la Federación, cuyo artículo lo dispone que las personas físicas y las morales están obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas, como por las leyes especificas que establecen cada uno de los tributos. El actual Código Fiscal de la Federación no da una definición de sujeto pasivo de la obligaci6n fiscal, como si la daba el Código anterior en su artículo 13, que señalaba que "sujeto pasivo de un crédito fiscal es la persona física o moral, mexicana o extranjera que, de acuerdo con las leyes, está obligada al pago de una prestación determinada al fisco federal". En el pasado también eran considerados sujetos pasivos las agru-paciones que constituían una unidad econ6mica diversa de la de sus miembros, asimilándolas para su regulación a las personas morales. En la actualidad esta hip6tesis ha desaparecido.

La ley tributaria mexicana acoge la separación entre titularidad de la deuda y responsabilidad del pago, por lo tanto distingue entre deudor o responsable directo y deudor o responsable indirecto, sin embargo, no define a ninguno de los dos en forma específica. En relaci6n con el deudor directo, ya hemos dicho que el actual C6digo Fiscal de la Federaci6n no lo define y respecto del responsable indirecto, el ordenamiento mencionado tampoco da una definici6n y solo hace, en el artículo 26, una enumeraci6n de quienes tienen la responsabilidad indirecta, agrupándolos a todos bajo el rubro de responsables solidarios. Por lo tanto, de la interpretaci6n arm6nica y sistemática de los artículos 10 Y 26 del c6digo mencionado resulta que en México el sujeto pasivo se clasifica en deudor directo y responsable solidario.‖ 38

37 Rodríguez Lobato, páginas 149 a 150 38 Misma cita, página 156.

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LA EXENCION Rodríguez Lobato con datos de Margain, señala que la exención de pago de la obligación tributaria es un privilegio creado por razones de equidad, conveniencia o política económica. A mayor abundamiento, se presenta el cuadro siguiente con las definiciones explicativas de las justificaciones de las exenciones que nos ocupan. Considérese:

De equidad, por cuanto que aquellos que ya

cubren un gravamen, es justo que no paguen otro,

por lo que se les exime del nuevo a fin de

dejarlos en situación de igualdad, aquí diríamos económica, frente a los contribuyentes que no

causan los dos.

De conveniencia, porque en los llamados gravámenes sobre los

consumos el pagador es, salvo raras excepciones,

el consumidor, el comprador de la

mercancía o el usuario del servicio, por lo que es necesario eximir de im-puestos él con sumo de artículos o de servicios

considerados de primera necesidad, a fin de no

encarecer el costo de la vida.

De política económica, cuando se desea incrementar

el desarrollo de ciertas industrias, consideradas

como nuevas o necesarias

Sigue el autor, siguiendo a Margain:

―Las características fundamentales de la exención según Margain, son las siguientes:

a) Por ser un privilegio que se otorga al sujeto pasivo de un tributo. Debe estar expresamente establecida en la ley y su interpretación debe ser categóricamente estricta, es decir, debe estarse exactamente a los términos en que fue creada la exención, sin ampliarla o restringirla, ni aplicarla por analogía o mayoría de razón. b) La aplicación de la exención es para el futuro. Seria indebido y causa de inseguridad jurídica que el particular pretendiera darle efectos retroactivos para favorecer situaciones anteriores al establecimiento de ella.

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c) La exención es temporal y personal. Es temporal porque solo sub-siste mientras no se modifique o suprima la disposici6n que la decrete y personal porque únicamente favorece al sujeto pasivo previsto en esa hip6tesis legal.

Sigue Rodríguez Lobato, siguiendo a Margain:

Emilio Margain, siguiendo a Andreozzi, señala que las exenciones se clasifican en:

a) Objetivas y subjetivas. Las primeras se otorgan en atenci6n: a ciertas cualidades y características del objeto que genera el gravamen, como es el caso de artículos de primera necesidad para la subsistencia del hombre; las segundas son las que se establecen en funci6n de la persona, como en el caso de los autores por las regalías que perciben los diplomáticos extranjeros.

b) Permanentes y transitorias. Las primeras subsisten hasta en tanto no sea reformada la ley que las concede; las segundas son las que se establecen para gozarse por un lapso determinado.

En el primer caso la exención está establecida en el ordenamiento legal y opera directamente, sin la intervención de ninguna autoridad, para todo aquel cuya situaci6n coincide con la hipótesis normativa.

En el segundo caso la exención se encuentra establecida en el orde-namiento legal como una posibilidad y requiere de la intervenci6n de la autoridad para que, ejercitando una facultad discrecional reglada, verifique la adecuaci6n de la situaci6n del contribuyente a la hip6tesis normativa y determine el periodo por el cual operara la exención. c) Absolutas y relativas. Las primeras liberan al contribuyente "de la

obligaci6n fiscal sustantiva y de las obligaciones fiscales formales; las segundas únicamente liberan al contribuyente de la obligaci6n fiscal sustantiva, por lo tanto, deberán cumplirse las obligaciones fiscales formales.

d) Constitucionales. Son las que se encuentran establecidas directamente

en la Constituci6n Política del Estado. En México, un ejemplo es el salario mínima, al que por disposici6n constitucional se Le exime de todo gravamen.

e) Económicas. Son aquellas que se establecen con el fin de auxiliar el

desarrollo econ6mico del país.

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f) Distributivas. Son las que se crean con la finalidad de distribuir más equitativamente la carga tributaria, en observancia del principio de justicia.

g) g) Con fines sociales. Son las que se otorgan para fomentar el de-sarrollo cultural de la población, ya sea en el aspecto tecno16gico, artístico, deportivo, etcétera.‖39

39 Rodríguez Lobato… páginas 161 y 162

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EXTINCION DE LA OBLIGACION FISCAL El presente capítulo tiene por objeto presentar de manera resumida, las definiciones y los conceptos que la doctrina del Derecho Fiscal, ha identificado para dar cuenta de las formas de extinción de las obligaciones fiscales. El capítulo no constituye un tema menor, pues sin obligación fiscal, se termina el alcance del estudio que nos ocupa. Considérese:

El pago es el modo por excelencia para extinguir la obligación fiscal y, en palabras de De la Garza, es "el que satisface plenamente los fines y propósitos de la relación tributaria, porque satisface la pretensión creditoria del sujeto activo". El pago es el cumplimiento del sujeto pasivo de su obligación, satisfaciendo en favor del sujeto activo la prestaci6n tributaria.

[…]

Las formas de pago que admite nuestra legislación son efectivo y especie. Conforme a la ley, efectuar e] pago mediante giros postales, telegráficos o bancarios, cheque, bonos de la Tesorería de la Federación, bonos o cupones de la deuda pública; certificados de la Tesorería, certificados de devoluci6n de impuestos (CEDIS) y certificados de promoci6n fiscal (CEPROFI), se considera pago en efectivo, pues todos estos documentos representan un valor monetario. Actualmente, el único impuesto que se paga en especie es el impuesto a la producci6n de oro, que se paga entregando oro a las oficinas recaudadoras.

[…]

La declaración es la autodeterminación que el causante formula con elementos propios para el pago del crédito fiscal a su cargo.

La liquidación es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en la información o elementos que le proporcionan o que ella misma se allega.

La estimación es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en presunciones legalmente establecidas.

La retención es la determinación y descuento del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer quien paga una deuda, sobre el monto de la misma.

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La recaudación es la determinación y cobro del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer una persona que es ajena a la relación tributaria.

La diferencia entre retención y recaudación consiste en que en la primera entre el retenedor y el causante hay una relaci6n de acreedor y deudor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retención hay un descuento en el pago y en la recaudaci6n hay un cobro.

[…]

La prescripción es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. EI Derecho Fiscal ad mite a la prescripei6n como una de las formas de extinei6n tanto de la obligaci6n fiscal como de la obligación de reembolso, por lo tanto, la prescripei6n puede operar tanto a favor de los contribuyentes y en contra del Estado, como a favor de este y en contra de aquellos.

En síntesis, podemos decir que la caducidad consiste en la extinción de las facultades de la autoridad hacendaria para determinar la existencia de obligaciones fiscales, liquidarlas, exigir su pago, o bien para verificar el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales y sancionar las infracciones cometidas. […] Rafael de Pina define a la compensación como el modo de extinción de obligaciones reciprocas que produce su efecto en la medida en que el importe de una se encuentra comprendido en el de la otra. De acuerdo con la anterior definici6n, podemos decir que la compensaci6n, como forma extintiva de la obligaci6n fiscal, tiene lugar cuando fisco y contribuyente son acreedores y deudores recíprocos, situaci6n que puede provenir de la aplicaci6n de una misma ley fiscal o de dos diferentes. […] En materia de contribuciones, la hipótesis de condonación está prevista en el artículo 39, fracción I del Código Fiscal de la Federaci6n, que en su parte conducente establece que el Ejecutivo Federal, mediante resoluciones de carácter general, podrá condonar, total o parcialmente, el pago de contribuciones y sus accesorios, cuando se haya afectado o trate de impedir que se afecte la situación de algún lugar o región del país, una rama de actividad, así como en casos de catástrofes sufridas por fen6menos meteorológicos, plagas o epidemias. […]

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La cancelación de una obligación fiscal consiste en el castigo de un crédito por insolvencia del deudor o incosteabilidad en el cobro, es decir, consiste en dar de baja una cuenta por ser incobrable o incosteable su cobro. Realmente la cancelación no extingue la obligación, pues cuando se cancela un crédito, la autoridad únicamente se abstiene de cobrarlo, por lo tanto, una vez cancelado el crédito solo hay dos formas de que se extinga la obligación: a) el pago; o b) la prescripción. 40

40 Rodríguez Lobato, Idem, páginas 167 a 179.

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DERECHO PENAL FISCAL El concepto que nos ocupa, precisa que quede claro y distinguido en primer lugar, el concepto de ilícito dentro del derecho fiscal.

Considérese:

―ILÍCITO TRIBUTARIO. I. El Estado necesita para su existencia y funcionamiento de los bienes que obtiene de los particulares en uso de su poder de imperio, con-cretado en leyes tributarias. Nadie duda que el Estado debe atender necesidades colectivas de la población, que benefician a todos los habitantes, cualquiera sea el grado objetivo o subjetivo de ese beneficio.

El servicio público es una exigencia de la población y contribuye a explicar la existencia del Estado. Es justo entonces que todos y cada uno contribuyan a cos-tear el gasto que acarrean las actividades que satisfacen las necesidades colectivas.

II. Por tanto, adquieren una singular relevancia en materia impositiva la violación a las normas regulatorias de las relaciones tributarias entre el fisco y los contribuyentes.

Las referidas violaciones integran el sector denominado "ilícito tributario", el cual puede conceptuarse como toda trasgresión culpable a deberes formales o materiales instituidos por la ley tributaria u otra norma de contenido obligatorio dictada en su consecuencia.

III. Corresponde al ámbito legislativo estipular los bienes o valores que por su trascendencia y consideración social resultan merecedores de tutela, convirtiéndose en un bien jurídico protegido. Por consiguiente, las conductas que lo afecten se hallarán sujetas a la pena prevista por la ley para reprimir las referidas acciones.

En particular, la administración tributaria resulta protegida por el expediente de castigar infracciones a los deberes formales, toda vez que se persigue asegurar el correcto funcionamiento del organismo recaudador en su legítima función de percepción, verificación y control.

Por su parte, la renta fiscal, uno de los aspectos de la hacienda pública, resulta tutelada penalmente, previéndose por lo general sanciones pecuniarias para aquel sujeto obligado que omite, sea en forma deliberada o no, la principal obligación a su cargo, esto es, las de ingresar oportunamente y en su justa medida el tributo que correspondiere, liquidado de conformidad con las leyes vigentes.

IV. Partiendo desde tales premisas, nos es dable afirmar que el ilícito tributario admite ser clasificado en dos grandes grupos, a saber: a) infracciones a los deberes formales tributarios (en las que se incumple una obligación de hacer, no

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hacer o tolerar, resultando protegido el bien jurídico "administración tributaria") e infracciones materiales (existe un incumplimiento a una obligación de dar; se protege el bien jurídico "renta fiscal").41

Ahora bien, considérese:

PRINCIPIOS GENERALES DEL DERECHO PENAL SON APLICABLES AL CAMPO DE LAS INFRACCIONES ADMINISTRATIVAS. Si bien es cierto que de la interpretaci6n armónica de los preceptos contenidos en el Capítulo Cuarto, Titulo Segundo del C6digo Fiscal de la Federación, se puede concluir que el artículo 45 de este ordenamiento establece la supletoriedad del Código Federal Penal en todo lo no previsto en ese Titulo en relaci6n con los delitos fiscales, no es menos cierto que los principios generales del Derecho Penal si tienen aplicación en el campo de las infracciones administrativas dado que no existe una diferencia substancial sino de grado entre los llamados delitos tributarios, que se sancionan por la autoridad judicial mediante el proceso correspondiente, y las controversiones o infracciones ad-ministrativas, sancionadas por las autoridades administrativas, según procedimiento de la misma índole, ya que tanto unos como otras consisten en un acto u omisión que transgrede las normas fiscales, existiendo en ambas, elementos subjetivos de la culpabilidad, independientemente del elemento objetivo constituido por la transgresi6n de la norma o el daño causado a los intereses fiscales, de tal suerte que si hay una diferenciación entre el delito y la infracción administrativa, únicamente es en cuanto a la gravedad del ilícito que trae aparejada la aplicaci6n de diversas sanciones y en cuanto a la autoridad que las aplica. Consecuentemente, si la Regla XIV, inciso 6) de las Complementarias de la Tarifa General de Importaci6n dejó de tener vigencia al ser derogada dicha regla y la autoridad impone una sanción con fundamento en la misma, esta no procede en aplicaci6n del Artículo 57 del Código Penal Federal, del cual se desprende el principio de que la autoridad debe abstenerse de sancionar cuando la infracci6n haya dejado de ser considerada como tal.

Revisión 666/78.15 de Enero de 1981, por unanimidad de 7 votos. Ponente: Margarita Lomelí Cerezo. Secretaria: Lic. Luz Cueto Martínez. Hoja Informativa del Tribunal Fiscal de la Federaci6n, Sala Superior, Enero de 1981. pág. 20.

41 Carlos María Folco, Enciclopedia Jurídica Iberoamericana, página 122.

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EL PROCEDIMIENTO FISCAL El capítulo que nos ocupa, de cuenta del segmento procedimental de la rama del Derecho que estudiamos en este trabajo. Siendo, como es, que los limites de estas páginas, implican presentar una explicación de los conceptos dogmáticos fundamentales de nuestra materia, se hace necesario y preciso insistir en que los objetivos de esta presentación no presuponen completitud alguna. Es importante destacar, que no todo en el procedimiento fiscal, tiene la naturaleza contenciosa. Tómese en cuenta:

―… En la materia fiscal, como parte de la materia administrativa, encontramos procedimientos no contenciosos y procesos contenciosos. Como ya se han explicado los procedimientos no contenciosos se refieren al trámite que la ley señala para cumplir o establecer alguna situación jurídica y para ello efectuar trámite correspondiente ante autoridades administrativas por parte del interesado o representante legal. Resulta así, que cualquier trámite o procedimiento admi-nistrativo, se tiene que dar como una relación jurídica entre autoridad e interesado. El procedimiento no contencioso, al que nos referimos, debe ser atendido y resuelto por la autoridad que la ley señale, esto es de quien resulte competente.42

Considérese:

―EI procedimiento fiscal tiene dos fases: la oficiosa y la contenciosa. La fase oficiosa del procedimiento se caracteriza por estar regida por el principio de oficiosidad, que consiste en que corresponde a la autoridad la carga del impulso del procedimiento a través de todos sus pasos, sin que tenga que esperar a que el particular tome la iniciativa, salvo el caso en que se plantea a la autoridad una consulta sobre la aplicación de la ley a un caso concreto, en que por excepción el procedimiento se inicia a petici6n del particular, pero sin que se desvirtúe la oficiosidad del procedimiento porque una vez planteada la consulta corresponde a la autoridad practicar todas las diligencias necesarias para llegar al acto decisorio en el cual aplica o marca cuál debe ser la aplicaci6n de la ley al caso concreto. Esta fase del procedimiento tributario es esencialmente oficiosa porque el interés que procura es fundamentalmente el interés público, por la necesidad de obtener los ingresos necesarios para satisfacer los gastos públicos o sea, porque es responsabilidad de la administración el lograr el objetivo que

42 Orellana Wiarko Octavio, ―Derecho Procesal Fiscal. Guía de Estudio‖, Porrúa, México, 2007, páginas 39 y 40.

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se propone que no es sino ingresar recursos al erario para la satisfacci6n del presupuesto. A esta fase del procedimiento asimilamos todos los actos que realiza el contribuyente para dar cumplimiento voluntario y espontaneo a sus obligaciones fiscales, tanto las sustantivas como las formales, no porque la autoridad fiscal tome iniciativa alguna para impulsar el procedimiento, pues ocurre precisamente lo contrario, o sea, que es el particular el que obra por iniciativa propia, sino solamente para distinguir estos actos procedimentales de los que integran la fase contenciosa y porque en última instancia la finalidad de estos actos es la de dotar al Estado de los recursos económicos necesarios para satisfacer el gasto público, que, como hemos dicho es el interés que se persigue en esta fase del procedimiento. Por lo tanto, hay aquí una excepci6n como la señalada en el caso de la presentaci6n de una consulta, pues una vez cumplida la obligaci6n y para el control del contribuyente, corresponde a la autoridad realizar por propia iniciativa los actos que considere convenientes. Para tener una noción de lo que es la fase oficiosa del procedimiento fiscal, podemos adoptar los conceptos elaborados en el Derecho Administrativo para definir al procedimiento administrativo, pues como dice De la Garza, "aquí nos encontramos frente a una materia que es administrativa por naturaleza y tributaria por calificación". 43

Interesa destacar aquí, la facultad para realizar visitas domiciliarias para comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales. El articulo 16 constitucional orden en forma expresa:

La autoridad administrativa podrá practicar visitas domiciliarias únicamente para cerciorarse de que se han cumplido los reglamentos sanitarios y de policía; y exigir la exhibición de los libros y papeles indispensables para comprobar que se han acatado las disposiciones fiscales, sujetándose en estos casos, a las leyes respectivas y a las formalidades prescritas para los cateos

Si se relaciona esta parte del precepto legal con la relativa a las formalidades que se exigen para los cateos, se obtendrán los requisitos jurídicos mínimos que deben cumplir las autoridades fiscales al efectuar visitas domiciliarias a los contribuyentes, a saber:

a) La orden de visita será por escrito. b) Debe expresarse el lugar que ha de inspeccionarse. c) La persona o personas con las que se entenderá d) El objeto preciso de la visita e) Al finalizar la inspección se levantará un acta circunstanciada en presencia de

dos testigos propuestos por el ocupante del lugar o en su ausencia o negativa, por la autoridad que practique la diligencia.

43 Rodríguez Lobato, páginas 196, 197 y 198.

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f) Tienen que cumplirse los demás requisitos que al efecto señalan las leyes respectivas.

Sobre esta parte del art. 16 de la Constitución Política ya se ha dicho bastante tanto por los estudiosos de la materia fiscal como por el tribunal Fiscal de la federación y el Poder Judicial federal en la esfera de su respectiva competencia.

La orden de visita será por escrito.

Respecto a que al orden de visita será por escrito, Ignacio Burgoa expresa:

Esta garantía de seguridad jurídica, que es la tercera que se contiene en el art. 16 constitucional, equivale a la forma del acto autoritario de molestia, el cual debe derivarse siempre de un mandamiento u orden escrito. Consiguientemente, cualquier mandamiento u orden verbales que originen el acto perturbador o que en sí mismos contengan la molestia en los viene jurídicos a que se refiere dicho precepto de la Constitución son violatorios del mismo. Conforme a la garantía formal que aludimos, todo funcionario subalterno o agente de autoridad debe obrar siempre en base a una orden expedida por el superior jerárquico, so pena de violar la disposición relativa de nuestra Ley Fundamental de en numerosas tesis que sería prolijo mencionar. (Informe rendido a la Suprema Corte de l justicia de la Nación por su presidente Mario Rebolledo F. al terminar 1982, tercera parte, tribunales colegiados de circuito, México, 1982, pp. 44 y 45)

VISITAS DOMICILIARAS ADMINISTRATIVAS, FORMALIDADES. Las visitas domiciliarias administrativas deben satisfacer, según el art. 16 constitucional, las formalidades de los cateos. No solo dice que solo algunas formalidades, sino que se refiere en términos genéricos a la formalidades. Luego, no habría razón legal para que los jueces de amparo mutilaran la garantía constitucional y recortaran la protección que el constituyente quiso dar a la privacidad de los individuos, ya que es ésta el valor que fue considerado tan alto, que se incluyo la garantía de su tutela en el precepto constitucional en comento. Por lo demás, no hay una sola razón válida, que no fuese la practica inconstitucional y viciosa, para restar protección a la privacidad de los individuos cuando la visita no deriva de un procedimiento penal, sino de un procedimiento administrativo, pues no es más diga de protección la privacidad del domicilio de quien es sospechoso de un delito q que la privacidad de quien lo es. Y si bien las consecuencias de un cateo pueden ser mas graves para el afectado que las de una visita administrativa, esto se tomará en cuanta para ordenar la intrusión al domicilio, es decir, para sopesar las causas que la justifican y hacer más rigurosa la exigencia del motivo en materia penal que en materia administrativas. Pero en ambos casos habrá que respetar las formalidades constitucionales. Ahora bien, entre las formalidades exigidas para los cateos se encuentra la de una orden judicial escrita, en la que se expresara el lugar que ha de inspeccionarse y los objetos que se buscan, o, en materia administrativa, cuales son las disposiciones sanitarias yd e policía cuyo cumplimiento se trata de comprobar. Y si no es materia de la litis el determinar si la orden debe emanar de autoridad judicial a un cuando se trate de visitas administrativas (como lo ha exigido, por ejemplo, la jurisprudencia de

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Estados Unidos, cuya cuarta enmienda constitucional es antecedente de nuestro articulo 16 en este aspecto), de todos nodos es de admitirse el argumento del quejoso de que es necesaria la exhibición de la orden escrita de autoridad competente para proceder enseguida a la visita misma, si esta ha de implicar una intrusión a la privacidad del visitado. De ello se sigue que si se en el acta de visita no aparece ni se demostró con otras pruebas que se haya entregado a la visitado copia escrita motivada y fundada artículo 16 constitucional) de la orden de visita, la visita misma está constitucionalmente viciada, así como todos los frutos de esa visita, los que por lo mismo carece de valor legal para causar daños o molestias al visitado. Y así, la clausura ordena con base en una visita viciada esta también viciada y resulta violatoria también del art 16 constitucional.

AR 1 041/81, jardín cerveza los Portales, S. A. , 16 de abril de 1982, mayoría de votos; ponente: Guillermo Guzmán Orozco; Secretario: Víctor Manuel Alcázar B.

VISITA DOMICILIARIA, ORDEN DE. REQUISITOS QUE DEBE SATISFACER. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 16 constitucional la orden de visita domiciliaria expedida por autoridad administrativa debe satisfacer los siguientes requisitos: 1.- Constar en mandamiento escrito; 2.- Ser emitida por autoridad competente; 3.- Expresar el nombre de la persona respecto de la cual se ordena la visita y el lugar que debe inspeccionarse; 4.- El objeto que persiga la visita; y 5.- Llenar los demás requisitos que fijan las leyes de la materia. No es óbice a lo anterior lo manifestado en el sentido de que las formalidades que el precepto constitucional de mérito establece se refieren únicamente a las órdenes de visita expedidas para verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales pero no para las emitidas por autoridad administrativa, ya que en la parte final del párrafo segundo de dicho artículo se establece, en plural, "...sujetándose en estos casos a las leyes respectivas y a las formalidades prescritas para los cateos" y evidentemente se está refiriendo tanto a las órdenes de visitas administrativas en lo general como a las específicamente fiscales, pues, de no ser así, la expresión se habría producido en singular.

Séptima Época

Revisión fiscal 37/84, Regalos Encanto, S. A., 27 de marzo de 1985, unanimidad de cuatro votos.

Revisión Fiscal 65/83, Leopoldo González Orejas, 18 de abril de 1985, unanimidad de cuatro votos.

Revisión Fiscal 29/84, Pedro Espina Cruz, 25 de abril de 1985, cinco votos.

Le asiste la razón a Burgoa en relación con que, para que se satisfaga esa garantía de mandamiento por escrito:

…. No basta que éste se emita para realizar algún acto de molestia en alguno de los bienes jurídicos que menciona el artículo 16 constitucional sino que es menester que la particular afectado se le comunique o se le de a conocer. Esta Comunicación o conocimiento pueden ser anteriores o simultaneas a la ejecución del acto de molestia…..(Ignacio Burgoa, op.cit., Porrúa, México, 1983, p. 601)

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Con la entrega material de la orden de visita por escrito al ocupante del lugar, se da un cumplimiento correcto y en sus términos a esta garantía constitucional, acto que resulta de primordial importancia y trascendencia, pues de esta manera un contribuyente sabrá si en efecto se dirige a él la referida orden, cual o cuáles son los impuestos, los ejercicios fiscales por revisar, etcétera.

En cuanto a la necesidad de entregar la orden de visita, la Sala Superior ha sustentado las tesis siguientes que precisan:

Orden de visita domiciliaria. Debe entregarse a la persona con quien se entienda la diligencia y no a los testigos. De conformidad con lo preceptuado por el art. 84, frac. II, del Código Fiscal de la Federación de1 967, los visitadores se encontraban obligados a entregar al inicio de la visita la orden respectiva al visitado o a su representante legal y, si no estuvieran presentes, a quien se encontrara en el lugar en que debiera practicarse la diligencia. Por tanto, si la diligencia se entendió al inicio de la visita con el representante del visitado, los visitadores debían entregar a esta persona la orden respectiva y no a uno de los testigos designados por el propio representante en el levantamiento del acta, ya que si bien la orden de visita también podrá entregarse a cualquier persona que se encuentre ene lugar en que deba practicarse la diligencia, esta hipótesis solo se surtiría en el caso de ausencia del visitado o representante.

Revisión 30/83, resulta en sesión del 6 de septiembre de 1984, mayoría de seis votos; magistrado Ponente: Francisco Xavier Cárdenas Durán; secretario: Guillermo Cruz García. (Revista del Tribunal Fiscal de la Federación, segunda época, año VI, núm.57, septiembre de 1984).

Orden de visita domiciliaria. Debe entregarse al visitado o a su representante n únicamente mostrarse. El art el art. 84, frac. II, del Código Fiscal de la Federación de1 967, disponía que al iniciarse la visita se entregara la orden al visitado o a su representantes, y, si no estuvieran presentes, a la persona que se encontrara en el lugar que debía practicarse la diligencia. Este precepto es categórico al exigir que la orden se entregue materialmente e tal suerte que si orden respectiva sólo se le muestra ala visitado o a su representante, no se cumple con el dispositivo legal aludido.

Revisión 30/83, resulta en sesión del 6 de septiembre de 984, mayoría de seis votos y dos en contra; magistrado Ponente: Francisco Xavier Cárdenas Durán; secretario: Guillermo Cruz García. (Revista del Tribunal Fiscal de la Federación, segunda época, año VI, núm.57, septiembre de 1984).

Debe expresarse el lugar que ha de inspeccionarse.

Por estimarse que este punto no representa gran dificultad, solamente se hará referencia a la tesis sustentada por la Sala Superior al resolver el recursos de revisión 433781, en la que se determina, incluso haciendo referencia la inciso a), frac. I, del art. 84 del Código Fiscal de la Federación anterior, que debe señalarse el lugar donde se llevará a cabo la visita. Se incumple con esa disposición si se practica en domicilio diverso; en consecuencia, resulta ilegal el acta que se levante en estas condiciones, pues no reuniría las formalidades establecidas por el art. 16 constitucional y el citado art. 84.

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Domicilio en que se lleva a cabo la visita domiciliaria. Debe practicarse precisamente en el señalado en la orden respectiva. De conformidad con el inciso a), Fracc. I del art. 84 del Código Fiscal de la Federación, debe señalarse el lugar donde se llevara a cavo la visita, y se incumple con esta disposición si se practica en un domicilio diverso aunque este sea el de las oficinas dl causante, resultando ilegal el acta que se levante en estas condiciones, pues la misma no reúne las formalidades establecidas por el art. 16 constitucional y el citados art. 84. (Tribunal Fiscal de la federación, Cuarenta y cinco años al servicio de México, t. III, jurisprudencia y tesis relevantes, México, 1982, pp.79 y 80)

Revisión 995/78, resolución del 29 de enero de 1980, mayoría de cinco votos y tres en contra; magistrada ponente: Margarita Lomelí Cerezo; secretaria: Celia López Reynoso.

Visitas domiciliarias. Lugar donde deben practicarse en el lugar indicado en la orden correspondiente, de conformidad con lo dispuesto por los arts. 16 constitucional, 84, fracc. II, inciso a), y 11 del Código Fiscal de la Federación. (RTFF, segunda época, año VII, núm. 67, México, Julio de 1985, pp 52 y 53)

Al respecto, el tercer tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer circuito estableció el criterio siguiente:

Auditoria. La visita domiciliaria se debe practicar precisamente en el domicilio señalado en la orden y no en otro diverso. Improcedencia de utilizar los datos obtenidos en la práctica de la visita domiciliaria realizada en el domicilio diverso para elaborar el acta final levantada en el domicilio correcto. Conforme la garantía de legalidad consagrada en el art. 16 de la Constitución Federal y de Acuerdo con lo dispuesto por el art. 84, fracc I, inciso a) del Código Fiscal del federación vigente hasta el año 1982, las visitas domiciliarias ordenadas por las autoridades administrativas se deben de llevar a cabo, precisamente en el domicilio señalado en la misma, sin que sea permitido a los visitadores efectuarlas en otro diverso; en caso de que el personal actuante, incumpliendo lo establecido en la orden de visita, se constituya en domicilio distinto del señalado en la misma, y con los datos abstenidos en la práctica de la visita efectuada en ese domicilio elabore el acta final de auditoría que levante en el domicilio de la empresa establecida en la orden, viola en prejuicio de la quejosa, el derecho fundamental mencionado. (RTFF, segunda época, año VII, núm. 67, México, Julio de 1985, pp 52 y 53).

Persona o Personas con las que se entenderá la diligencia.

El derecho tiene como objeto primordial reglar la conducta humana; por tanto, es incuestionable que la orden de visita deba dirigirse a una persona física o moral, pus no se permite ser vaga o genérica, sino que el acto de autoridad ha de ser concreto, indicando el nombre del interesado o el del representante legal. Así, conforme al sistema constitucional mexicano, el particular está obligado a soportar actos de molestia, en virtud de la fiscalización por parte de las autoridades hacendarias.

Por desgracia, la carta magna no establece ninguna limitación, por lo cual es prudente que, en su momento, se adicionara para precisar que un particular puede ser objeto de actos de comprobación sólo una vez cuando se trate de un ejercicio e impuesto

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determinados. Así, de encontrarse que se trata de un contribuyente que ha cumplido de modo fiel con sus obligación fiscales, se le extenderá la constancia respectiva.

El 20 de marzo de 1985, la Sala Superior del Tribunal Fiscal de la federación resolvió el recurso de revisión 50/83, en que pronunció el criterio siguiente:

Orden de visita domiciliaria emitida por autoridad administrativa. Debe señalar el domicilio y la persona o personas a quien va dirigida. En término de los dispuesto por el art. 16 constitucional, al emitir la autoridad administrativa una orden de visita domiciliaria para comprobar que se han cumplido con los reglamentos sanitarios y de policía, debe señalarse el nombre o nombres de las personas a quien va dirigida, pues dicho precepto establece que en estos casos de la autoridad deben sujetarse a las formalidades prescitas para los cateos, en los que el propio precepto señala que la orden será escrita, expresando el lugar que ha de inspeccionarse, la persona o personas que haya de aprenderse y los objetos que se buscan, es decir, en el caso de las órdenes de visita domiciliaria expedidas por autoridad administrativa debe iniciarse el domicilio y el nombre de la persona o personas a quien van dirigidas.

Revisión 50784, RESULTA EN SESIÓN DEL 20 DE MARZO DE 1985, UNANIMIDAD DE SEIS VOTOS; MAGISTRADA PONENTE: Margarita Lomelí Cerezo; secretario: José María Corropio Moreno. (RTFF, año VI, núm. 63, México, Marzo de 1985, pp.138 y 739.)

Se ha pronunciado también lo que sigue:

Ordenes de visita. Deben precisar el nombre de la persona o del establecimiento y el lugar que sean materia de la misma. De conformidad con lo establecido por el art. 16 de la Constitución, las visitas domiciliarias de carácter administrativo deben sujetarse en su realización los requisitos establecidos para los cateos, así como a los que se señalen en las leyes respectivas. Uno de los requisitos consiste en que la orden debe precisar el nombre de la persona o establecimiento que habrá de visitarse, así como el lugar objeto de la inspección. Por tanto, no se cumple este requisito constitucional cuando se dicta una orden genérica que faculte a un inspector para practicar visitas en determinada área geográfica, pues en este supuesto queda a elección del inspector y no de la autoridad que emite la orden la determinación de los lugares específicos para efectuarlas. (Ibídem, tercera época, año II, 24, diciembre de 1989, p.21)

Visita domiciliaria practicada a un menor de edad. Debe entenderse con ambos padres. La celebración de ésta debe entenderse con el interesado o su representante legal, atento a lo dispuesto por el art. 44, fracc. II, del Código Fiscal de la Federación y, a falta de ambos, en la primera búsqueda deberá dejarse citatorio para espera, a fin de efectuar dicha diligencia con cualquiera de ellos, de tal modo que si se trata de una visita de auditoría que ha de llevarse a cabo con un menos de edad, para que sea legal debe hacerse directamente con quien o quienes ejerzan la patria potestad del mismos como sus legítimos representantes, tanto respecto de su persona como de sus bienes, lo que, conforme a las disposiciones del Código Civil para el Distrito federal aplicable en forma supletoria al Código Fiscal de la federación, atento a los dispuesto por el art. 5º. De dicho ordenamiento tributario, en la especie son ambos padres de dicho menor, los cuales ejercen por mismo todos los actos relativos de común acuerdo. (Tomás Ruiz

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Perez, ―Aspectos Legales de las visitas domiciliarias fiscales‖, en revista del Tribunal Fiscal del Estado de México, primer número extraordinario, México, 1978, p.438) Juicio 155/89, sentencia del 12 de septiembre de 1989, unanimidad de votos; magistrado instructor: Juan Pedro Escamilla Rivera; secretario: Ramón Ángel Aguilar Mora.

Objeto de la visita.

Por lo que respecta a este requisito, es válido lo manifestado al efecto por Tomás Ruiz Pérez, quien indica:

En cumplimiento de la Carta Magna, es requisito forzoso que las visitas domiciliarias en materia fiscal se limiten a lo señalado en el mandamiento escrito de la autoridad competente. De ahí que los auditores hacendarios únicamente puedan realizar la visita en relación con los impuestos, derechos, contribuciones y en general las obligaciones fiscales marcadas en el escrito pertinente y en el plazo igualmente especificado.

Consecuentemente, si los visitadores ejercen un auditoría ampliándose a impuestos, derechos o renglones no asentados en el orden, es nula la diligencia en todo lo que exceda de lo mandado y el acto de visita, tocante a lo excedente, carece de validez y eficacia probatoria. (Ibídem, pp.439 y 440)

Este autor cita una sentencia de la Segunda Sala del Tribunal Fiscal en el Estado de México, que señala:

Visitas domiciliarias. Deben limitarse a los impuestos, contribuciones o derechos señalados en la orden correspondiente. Si se toma en cuenta que el segundo párrafo del art. 16 de la carta Magna cataloga como requisito ineludible que ha de cumplirse en la práctica de las visitas domiciliarias en materia fiscal la existencia de una mandamiento escrito de autoridad competente en el que se mencionen, entre otros datos, la finalidad que se persigue con la visita, es a lo que únicamente debe limitarse. En observancia a dicha norma y al inciso C) de la fracc. I del numeral 242 del Código Fiscal del Estado, para que los auditores de la Dirección General de Hacienda puedan llevar a cabo una visita domiciliaria fiscal, se requiere que exista una orden escrita de las autoridades hacendarias en la que se precisen los impuestos, contribuciones o derechos de cuya verificación se trate y, de ser posible, los ejercicios a los que deba limitarse la diligencia. Por lo que si una visita se extiende a gravámenes no comprendidos en la orden, aquella es nula en todo lo exceda lo ordenado, ya que los visitadores no pueden hacer sino los que se les faculta en el mandamiento escrito correspondiente. En otras palabras, si una visita de domiciliaria se realiza en relación con algún tipo de tributo que no se lista en la orden respectiva, el acta de visita tocante a la contribución carece de validez y eficacia probatoria y, por lo tanto, es nula la resolución que se formule basándose en tal documento.

Resolución dictada en el juicio 31/077, 8 de diciembre de 1977 (Rogelio Martínez Vera, La fiscalización de impuestos federales. Monterrey, 1981, s.d., p. 88)

Por otra Parte, se ha emitido la jurisprudencia 282: procedimiento administrativo (actos de investigación), que a la letra dice:

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Orden de Visita. Para su validez bastaba señalar que se revisarían todas las obligaciones fiscales a cargo del contribuyente. Código Fiscal 1967. Según lo previsto por el art. 84, fracc. I, inciso c) del Código Fiscal de 1967, en la orden de visita debían especificarse las obligaciones fiscales cuyo cumplimiento se verificaría durante la visita; tal requisito quedaba satisfecha cuando la orden indicaba, en forma genérica, que la visita tendría por objeto revisar las obligaciones fiscales a cargo del contribuyente, sin que el precepto legal mencionado obligara a enumerar cada uno de los impuestos sujetos a revisión.

Revisión 2 209/82, resuelta en sesión del 28 de junio de a984, unanimidad de seis votos.

Revisión 922/83, resulta en sesión del 26 de febrero de 1985, unanimidad de votos.

Revisión 544/83, resulta en sesión del 1º de octubre de 1986, unanimidad de seis votos.

Texto aprobado en sesión del 30 d enero de 1987, RTFT, segunda época, año num., 85, enero de 1987, p. 522.

Dicho texto fue dejado sin efectos por contraponerse a la jurisprudencia dictada por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del quinto circuito, publicada en la gaceta del Seminario Judicial de la Federación, núm. 36, diciembre de 1990, p.53, y adoptada al Poder Judicial que a continuación se transcribe:

Ordenes de visita. Deben Precisar claramente su objeto. Lo establecido por la fracc. II del citado art. 38 del Código Fiscal de la Federación en el sentido de expresar en la orden de visita el objeto o propósito de la misma, constituye un requisito esencial que no puede ser soslayado por la autoridad que lo emita, pues el mismo tiene como objeto, en primer término, que la persona visitada conozca en forma precisa las obligaciones a su cargo que se van a revisar, y en segundo lugar que los visitadores se ajusten estrictamente a la verificación de los renglones establecido en la visita, pues sólo de esta manera se cumple debidamente con el requisito establecido en el art. 16 constitucional de que las visitas practicas por las autoridades administrativas deben sujetar las formalidades previstas para los cateos, ya que entre las formalidades que dicho precepto fundamental establece para los cateos se encuentra precisamente, que en la orden deben señalarse los objetos que se buscan.

Por lo cual en las ordenes de visita a que se refiere el art. 38 del Código Fiscal de la Federación se deben precisar de manera clara y por su nombre los impuestos cuyo cumplimiento las autoridades fiscales pretenden cerciorarse, y la utilización de formas imprecisas e indeterminadas como de que el objeto de visita los es que se ―verifique el cumplimiento de las obligaciones fiscales, principales, formales y accesorias, por impuestos y derechos federales de los cuales deba (n) usted (es) responder en forma directa, solidaria u objetiva‖ no es sino una generalización de las facultades revisoras de las autoridades fiscales, que no satisface a plenitud la garantía de legalidad que consagra el art. 16 constitucional.

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FASE OFICIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL. PRIMERA PARTE

Señala, Rodríguez Lobato:

―Entendemos por fase oficiosa del procedimiento fiscalía serie de actos jurídicos que realiza el fisco por propia iniciativa y que determinan su voluntad al decidir sobre la aplicaci6n de la ley tributaria a un caso concreto, así como los actos jurídicos que realiza el contribuyente por propia iniciativa para cumplir con sus obligaciones fiscales. El procedimiento fiscal oficioso por su contenido o finalidad puede ser de simple tramitación, cuando desemboca en la decisi6n administrativa sobre la existencia o inexistencia de una obligaci6n fiscal sustantiva o formal o cuando se trata del cumplimiento del contribuyente con sus obligaciones fiscales; de ejecuci6n, cuando desemboca en el cumplimiento forzoso del sujeto pasivo con su obligación; y de sanción, cuando desemboca en el castigo de los ilícitos fiscales.‖44

FASE OFICIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL. SEGUNDA PARTE

Considérese:

“PROCEDIMIENTO Y PROCESO TRIBUTARIO

El procedimiento y el proceso tienen en común que se trata de una serie de actos jurídicos eme guardan un orden y coherencia que buscan definir o resolver situaciones jurídicas. Sin embargo, no todo procedimiento es un proceso, pero si todo proceso es un procedimiento. El procedimiento es el género y el proceso la especie, el primero se tramita ante autoridades administrativas (fiscales), y el segundo, ante autoridades jurisdiccionales.

Procedimiento administrativo. Es el medio o vía legal de realización de actos que en forma directa o indirecta concurren en la producción definitiva de los actos administrativos en la esfera de la administración. El trámite o procedimiento del recurso de revocación es de carácter administrativo, mientras que el juicio contencioso administrativo o juicio de nulidad es de índole jurisdiccional, pero estos temas se van a tratar mas adelante, por ahora solo nos vamos a referir a la clasificación de procedimientos tributarios elaborados por el tratadista en esta materia, Sergio Francisco de la Garza.

44 Rodríguez, misma cita página 198.

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CLASIFICACIÓN DE LOS PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS-FISCALES

Tomando en cuenta el sistema mexicano los procedimientos administrativos se pueden clasificar en:

Procedimientos preparatorios o de control. Son los que se refieren a todos los actos realizados por la administración para establecer los métodos y medidas para llegar a conocer los hechos generadores de créditos fiscales y la existencia y actividad de los sujetos pasivos potenciales o actuales de créditos tributarios y para controlarlos adecuadamente. (Ejemplo. El trámite de registro o inscripción en el padrón de contribuyentes de persona física, requiere presentar la solicitud de inscripción en la forma oficial denominada R-l y acompañar original o copia certificada del acta de nacimiento, comprobante de domicilio y credencial de elector, y presentar la documentación anterior ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público quien expide la cédula del R.F.C.). Procedimientos de determinación. Se refiere a los mecanismos por los cuales se determina el monto de las contribuciones que se hayan causado de acuerdo a las leyes fiscales.

La regla general prevista en el artículo 6o. del C.F.F., es que corresponde a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo. Así por ejemplo, quien se desempeña en actividades profesionales y percibe ingresos por honorarios deberá presentar sus declaraciones mensuales y anual en las llamadas Hojas de Ayuda de Actividades Empresariales y/o Profesionales, con los datos y requisitos previstos por el reglamento. También pueden las autoridades fiscales efectuar la determinación cuando así lo señala la ley y para ello el contribuyente le deberá proporcionar la información necesaria dentro del plazo de 15 días siguientes a la fecha en que se cause la obligación tributaria, para que el fisco pueda llevar a cabo la liquidación del impuesto a pagar. Procedimiento de reembolso y de extinción de créditos fiscales. Se refiere a las cantidades que tiene la obligación de reembolsar la autoridad por concepto de saldo a favor, o pago de lo indebido por parte del contribuyente, y en su caso la cancelación de la garantía fiscal, una vez que se presenta la extinción del crédito fiscal. (Ejemplo: El trámite de devolución de pago de lo indebido). Procedimientos coactivos administrativos. Se refiere a las facultades que tienen las autoridades administrativas para aplicar medidas coactivas para lograr el cumplimiento de sus acuerdos o determinaciones. (Ejemplo: Acuerdo de la autoridad para apercibir, o para aplicar multas; o para embargar bienes). Procedimiento de ejecución forzosa. Se refiere a los procedimientos que la ley faculta a la autoridad para obtener el cumplimiento de obligaciones. (Ejemplo: El remate fiscal de bienes embargados para cubrir adeudos fiscales).

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Procedimiento de impugnación. La ley administrativa, y la ley fiscal en particular, previenen la existencia de procedimientos a favor del contribuyente para que este pueda inconformarse; es decir, impugnar procedimientos efectuados por la autoridad, que consideren que no se ajustan a la ley. (Ejemplo: Promover el recurso de revocación). CARACTERÍSTICAS CENSUALES DE LOS PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS FISCALES

Se integran por varios actos. Por ejemplo, en la autodeterminación de contribuciones, el pago lo debe hacer mediante una forma o formato autorizado; presentarlo en los bancos autorizados; y que el fisco revise dicha declaración de pago. Cada paso es un acto concatenado. Cada acto conserva su individualidad. Por ejemplo, un acto es autodeterminarse, otro es presentar el formato, otro es realizar el pago, etc.

Su conexión integra una unidad jurídica. Por ejemplo, la formulación de la declaración, su presentación, su revisión, forman una unidad.

Todos los actos que integran un procedimiento están vinculados en un orden. Por ejemplo, primero es formular la declaración; segundo, presentarla; tercero pagar; y cuarto que el fisco la revise. En conclusión los procedimientos administrativos son la forma normal en que se llevan a cabo actos que deben cumplirse con el fin para el que fueron diseñados, Y que tienen por objeto cumplir con el principio de legalidad, pues todo acto administrativo debe ajustarse a ley.‖45

Sigue ahora Rodríguez Lobato:

[…]

el procedimiento económico-coactivo, también llamado procedimiento administrativo de ejecución. el procedimiento económico-coactivo es aquel a través del cual el Estado ejerce su facultad económico-coactiva, es decir, su facultad de exigir al contribuyente el cumplimiento forzado de sus obligaciones fiscales y, en su caso, para hacer efectivos los créditos fiscales exigibles sin necesidad de que intervenga el Poder Judicial u otra autoridad jurisdiccional para hacer valedero el derecho.46

45 Orellana, la misma cita, páginas 35, 36 y 37. 46 Rodríguez, misma cita página, 237.

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FASE CONTENCIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL. PRIMERA PARTE

Señala el profesor Jaime Araiza:

―Nuestra intervención tiene como propósito destacar ciertos elementos conceptuales de lo contencioso administrativo que revisten gran importancia para el gobernado. Debemos señalar que en la actualidad, en toda comunidad social con un nivel razonable de organización, se considera ya imprescindible el principio de que el Estado, el derecho, la justicia y la libertad, deben mantenerse vivos y articulados en una misma línea de valores, que a la sociedad en su conjunto interesa, atañe y consiguientemente procura.

En ese orden de ideas y en ese contexto, no será admisible nunca que el Estado a través del poder público, haga declinar a la justicia y al derecho, y por supuesto tampoco, que este último se desintegre, desapareciendo sus aspiraciones, afanes y alcances éticos, para desarrollar de esta manera, una conversión, y transformarse en una expresión de fuerza que avasalle precisamente a la justicia, quedando así el derecho como una palabra sin sentido. Es por ello que en nuestro país, aun cuando el control jurisdiccional de los actos de la administración pública se ha mantenido en ascenso permanente desde su creación, en un nivel de importancia por sus resultados y efectos, con sus características de independencia del Poder Judicial de estructura, así como del Poder Ejecutivo, resulta ya para este tiempo de una relevancia extrema, por la naturaleza, multiplicidad y contenido de los actos y resoluciones que pudiera emitir el Estado a través de sus funciones de administrador, alterando en su caso, los límites de la ley y el derecho. Ante tales realidades, cobra la mayor importancia el hecho de que exista en México, un control autónomo e independiente tanto en el orden federal como en veinticuatro entidades federativas, con alta calificación técnica, para la salvaguarda de los derechos públicos, mediante la jurisdicción contencioso administrativa.

Estas entidades son: Aguascalientes, Baja California, Campeche, Colima, Durango, Guanajuato, Guerrero, Hidalgo, Jalisco, Estado de México, Morelos, Nayarit, Nuevo León, Querétaro, Quintana Roo, San Luis Potosí, Sinaloa, Sonora, Tabasco, Tamaulipas, Veracruz, Yucatán, Zacatecas y el Distrito Federal. En el entendido de que en el estado de Oaxaca se encuentra en proceso de instrumentación final la puesta en marcha de su tribunal de lo contencioso administrativo. Tribunales éstos, plenamente autónomos y especializados y por lo general independientes de estructura, tanto de la administración pública, como del Poder Judicial, lo que no solamente ha permitido sino que ha impulsado avances

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incuestionables, que no únicamente constituyen una respuesta sólida en correspondencia a la amplitud en expansión del universo de acciones de la administración pública y sus complejidades, con el consiguiente incremento de las controversias que se originan, sino que además, esos tribunales se mantienen impulsando procesos evidentes que se traducen en última instancia, en el perfeccionamiento de los actos y resoluciones del poder administrador. Con todo lo anterior, se confirma la existencia de una doctrina y práctica jurídica mexicanas, resultado del estudio, la investigación y el análisis técnico, científico y doctrinal de lo contencioso administrativo. De ahí el significativo avance en la calidad de las resoluciones y jurisprudencias, de los tribunales de lo contencioso administrativo, por lo que se advierte cada vez con mayor objetividad, el hecho de que esas instituciones jurisdiccionales mantienen un desarrollo vertical en ascenso, asignando mayor vigor al control de la legalidad y a la seguridad jurídica sobre los actos que emite el poder administrativo. El desarrollo económico, social, político y cultural de nuestro país, nos señala que la evolución permanente del mundo de necesidades, surge con motivo de las cambiantes condiciones históricas y del acontecer diario de la vida nacional y en los diversos ámbitos que la conforman. Dinámica singular, que se traduce en el desbordamiento de cada vez mayores requerimientos, tanto del poder administrador como de los administrados, en todas direcciones, y consiguientemente en el acentuado número de los actos y resoluciones de la administración pública activa.

Deben considerarse asimismo, los cientos de miles de actos y resoluciones, con los cuales se suscita y se predispone a un volumen también considerable de controversias entre los gobernados y la administración pública.

Todo ello confirma la importancia del universo de acción de los tribunales que imparten la justicia administrativa. La subordinación del poder público al derecho, es un propósito sustancial de la justicia administrativa, para lograr entre otros extinguir el carácter subjetivo de las resoluciones de los actos administrativos que dimanan de la administración pública. Con ello, se asegura la alta calidad jurídica, la imparcialidad y la transparencia de los tribunales administrativos en sus decisiones jurisdiccionales.

Lo anterior da lugar a que se constituyan los tribunales de lo contencioso administrativo en baluartes del control de la legalidad y la seguridad jurídica en

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su ámbito de competencia y por supuesto, en responsables del mantenimiento estricto del Estado de derecho. El Estado mexicano en sus esfuerzos constantes de lograr plenamente una sociedad cada vez más justa que le otorgue y garantice ¡a legalidad, la legitimidad, la seguridad jurídica y un Estado de derecho indeclinable, precisamente en el ámbito de las resoluciones y actos administrativos, ha establecido constitucionalmente firmes limitaciones a quienes detentan y ejercen la función pública. La Constitución otorga cobertura plena en todos sus ángulos y vertientes a los tribunales de lo contencioso administrativo tanto en el orden federal, como en el orden estatal, y en el Distrito Federal. Esto último, confirma la importancia de la impartición de justicia administrativa en México, la cual corresponde a una verdadera política de Estado. La justicia administrativa así impartida por tribunales autónomos e in-dependientes, se ha convertido hoy en una verdadera institución clásica del Estado de derecho, constituyendo inclusive uno de sus más importantes sustentos. Basta considerar que en su mayoría, se tratan y se ventilan a través de ella, asuntos relacionados con conflictos entre el poder público y los particulares. Actualmente, podemos afirmar que Estados auténticamente democráticos, no han aceptado que los asuntos derivados de controversias administrativas, sean de la competencia de los tribunales que corresponden al Poder Judicial.

Además, no debemos perder de vista, que dentro de las características del Estado contemporáneo, con su constitucionalismo evolucionado, la administración pública cuenta de manera significativa con diversas competencias en su esfera de acción, así como con múltiples prerrogativas y responsabilidades. La materia de la justicia administrativa, su existencia misma al paso del tiempo, ha cobrado así una gran relevancia con la progresiva evolución del Estado. Con el desarrollo conceptual y material del Estado, ya inmerso en la globalización mundial con su pluralidad de interpretaciones, ha conducido a una rápida multiplicación de actividades y de autoridades administrativas que intervienen en el mundo jurídico de los gobernados. Por todo lo anterior y a estas alturas, no es posible admitir que el poder público pueda disfrutar del enorme pero anacrónico privilegio o prerrogativa de evitar o liberarse del control de sus actos o resoluciones. Sujetarse en cambio a un régimen jurídico especializado, autónomo e independiente del Ejecutivo, como lo

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constituye el conjunto de normas jurídicas inherentes a la justicia administrativa, garantiza el buen gobierno. Además uno de los planteamientos que debieran instrumentarse en congruencia con los fines de la justicia administrativa lo es una posible reforma constitucional sobre la materia, en el sentido de suprimir el recurso de revisión administrativa, en mérito a que resulta ocioso que después de haberse dictado previamente dos sentencias diferentes en sendas instancias jerárquicas, se tenga que llegar a una tercera instancia como lo es la revisión administrativa; por otra parte se pierde el espíritu del amparo al otorgársele a la autoridad ese recurso de revisión a que se alude. También debiera considerarse la creación de un mecanismo a través del cual se dote de facultades al órgano jurisdiccional administrativo para la ejecución de sus sentencias, en aquel supuesto en que la autoridad administrativa incurra en el incumplimiento de ellas, se pueda llegar hasta la destitución del servidor público responsable. La justicia administrativa en México, en su trayectoria por el tiempo y a esta fecha, ha llegado a representar uno de los pilares fundamentales en que se sustenta el Estado de derecho; integrada es ajusticia a lo que debe ser un extenso mundo de garantías jurídicas para los gobernados, frente a las desviaciones que pudieran darse en el ejercicio del poder de la administración pública.

Lejos estamos ahora del tiempo en que fue expedida aquella ley francesa del año 1800, con la que se suele considerar, como el surgimiento del derecho administrativo. Independientemente del nivel de certeza y precisión que tenga está afirmación, podemos advertir con toda claridad que desde ese tiempo, la evolución del derecho administrativo ha obedecido al desarrollo y diversidad en incremento, de las relaciones creadas entre el poder público administrativo y los gobernados.

De ahí que no debemos perder de vista, que precisamente la evolución y dinámica del derecho administrativo con su ubicación en el campo del derecho público, y con todo su espacio hasta ahora conocido, nos permite vislumbrar sin embargo, un horizonte en expansión que hoy por hoy podemos considerarlo sin límites concluyentes, dada la naturaleza del «arden en que opera y regula.

Ello se advierte, particularmente si se considera el desarrollo material y conceptual de la actividad del Estado, con su penetración expansiva y permanente en el universo de la vida social. En tales condiciones, la jurisdicción administrativa deberá incorporarse a ese cauce y ritmo de dinamismo y cambio, con el propósito de brindar como

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corresponde, las mejores respuestas para los gobernados en «atería de justicia, derecho, seguridad jurídica y libertad.

Sin embargo esa incorporación que significa a su vez la actualización M la administración pública, debe ser alcanzada en forma consistente de acuerdo con los cambios y enfoques en el Estado, entendido éste como corporación territorial dotada de un poder de mando originario y sujeta ésta a las exigencias del proceso histórico, donde sin duda el principal propósito se circunscribe al bienestar del ser humano.47

Señala, Rodríguez Lobato:

―En cuanto a la fase contenciosa del procedimiento, esta se caracteriza por estar regida por el principio dispositivo que consiste, básicamente, en que corresponde al afectado iniciar e impulsar el procedimiento, estando impedida la autoridad para actuar de oficio, salvo casos excepcionales señalados en la ley.‖ 48

Así definida, es preciso identificar siguiendo a Rodríguez Lobato, en un esquema general a las fases del procedimiento económico coactivo. Considérese:

A continuación expondremos brevemente y de manera esquemática la forma en que se lleva a cabo el procedimiento económico-coactivo, cuyo desarrollo está regulado por los artículos 145 al 196 del Código Fiscal de la Federación.

a) Dispone el artículo 145 del Código Tributario mencionado que las autoridades fiscales exigirla el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecuei6n. Para ello, a partir de la fecha de exigibilidad del crédito fiscal el ejecutor designado por el jefe de la oficina exactora podrá constituirse en el domicilio del deudor para practicar la diligencia de requerimiento de pago y en caso de no hacerlo en el acto se procederá al embargo de bienes suficientes para, en su caso, rematarlos, enajenarlos fuera de subasta o adjudicarlos en favor del fisco; o bien al embargo de negociaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener, mediante la intervenei6n de ellas, los ingresos necesarios que permitan satisfa-cer el crédito fiscal y los accesorios legales. El embargo podrá ampliarse en cualquier momento del procedimiento administrativo de ejecuei6n, cuando la oficina ejecutora estime que los bienes embargados son insuficientes para cubrir los créditos fiscales.

47 Araiza Velázquez, Jaime, ―Importancia de lo contencioso administrativo para el gobernado. La seguridad jurídica‖, en Fernández Ruiz, Jorge y Santiago Sánchez, Javier, ―Contencioso Administrativo‖, UNAM – México, 2007, páginas 1,2,3,4 y 5. 48 Rodríguez, misma cita página 198

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Los bienes o negociaciones embargados se dejarán bajo la guarda del 0 de los depositarios que sean necesarios, los que serán nombrados y removidos libremente, pero bajo su responsabilidad, por los jefes de las oficinas ejecutoras. En los embargos de bienes raíces o de negociaciones, los depositarios tendrán el carácter de administradores o de interventores con cargo a la caja.

Además de lo anterior, se establecen las formalidades a que debe sujetarse la diligencia de embargo, indicando cuales son las facultades del ejecutor, los derechos del ejecutado, los bienes exceptuados de embargo, etc., así como que al finalizar la diligencia se levante acta pormenorizada y se entregue una copia a la persona con la que se entendi6 la diligencia.

Se prevé también cómo ha de procederse si surge la oposición de un tercero que se funde en el dominio de los bienes embargados o si se presenta una reclamación de preferencia. igualmente se establecen las obligaciones y las facultades de los depositarios interventores o depositarios administradores de las negociaciones embargadas, tales como recaudar y entregar en la caja de la oficina ejecutora diariamente ello de los ingresos, después de separar las cantidades que correspondan por concepto de salarios y demás créditos preferentes, para dar solo un ejemplo. b) Una vez trabado el embargo se procederá a la enajenaci6n de los bienes, para lo cual se debe fijar la base para la enajenaci6n que en el caso de bienes inmuebles y de negociaciones será el valor de avaluó y en los demás casos el valor que fijen de común acuerdo la autoridad y el embargado en un plazo de 6 días y a falta de acuerdo el valor del avalúo. Se establece lo conducente para la convocatoria para el remate, la postura legal, las formalidades que deben observarse para realizar el remate, la procedencia de segunda almoneda, la venta fuera de subasta, la adjudicaci6n al fisco, etcétera. c) Fincado el remate y pagado el precio, se lleva a cabo la adjudicación y entrega de los bienes rematados al adquirente y la aplicaci6n del producto de los bienes rematados para cubrir el crédito fiscal y sus accesorios legales. En primer lugar se cubrirán los créditos más antiguos, siempre que se trate de la misma contribuci6n, y antes de al adeudo principal a los accesorios en el siguiente orden: los gastos de ejecuci6n; los recargos; las multas; y las indemnizaciones por cheque no pagado a su presentación al banco. Si queda algún excedente después de la aplicación, se le entrega al deudor, salvo que medie orden de autoridad competente o que el propio deudor acepte por escrito que se haga entrega total 0 parcial del saldo a un tercero.

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EI autor español Miguel Fenech define la suspensión del procedimiento administrativo de ejecuci6n como la detenci6n que presenta su avance merced a causas exteriores a él, y que transcurrido el tiempo, o bien desaparecen volviendo a reanudarse dicho avance o son substituidas por otras que producen la extinci6n definitiva del procedimiento. En México, la suspensión del procedimiento econ6mico-coactivo se rige por lo dispuesto en los artículos 65 y 144 del C6digo Fiscal de la Federación los que prevén tanto una suspensi6n provisional como la suspensión definitiva. Señala el artículo 65 del Código Tributario Federal que las contribuciones omitidas que las autoridades fiscales determinen como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, así como los demás créditos fiscales, deberá pagarse o garantizarse, junto con sus accesorios, dentro del mes siguiente a la fecha en que surta efectos su notificación. Haremos caso omiso de la hip6tesis de pago, pues con él se extinguirá el crédito fiscal y ya no habría lugar a suspender el procedimiento administrativo de ejecución, puesto que al estar satisfecha la obligaci6n no sería posible poner en práctica ese procedimiento, y sólo atenderemos a la hipótesis de garantía, pues ella es la que permite la suspensi6n del procedimiento económico-coactivo.

A su vez, señala el artículo 144 del Código Fiscal de la Federación que no se ejecutaran los actos administrativos cuando se solicite la suspensión ante la autoridad ejecutora y se acompañen los documentos que acrediten que se ha garantizado el interés fiscal; que dentro de los 45 días siguientes a la fecha en que surta sus efectos la notificación del acto cuya ejecución se suspende, se deberá presentar copia sellada del escrito con el que se hubiera intentado recurso administrativo o juicio y que en caso contrario, la autoridad estará facultada para hacer efectiva la garantía, aun cuando se trate de fianza otorgada por compañía autorizada.

Tenemos entonces que dentro del mes siguiente a la fecha en que surta sus efectos la notificación de un crédito fiscal, esto es, en un plazo de 30 días naturales a partir de la fecha indicada, el interesado debe solicitar ante la autoridad ejecutora la suspensi6n del procedimiento administrativo de ejecución y otorgar una garantía respecto del crédito fiscal que pretende hacerse efectivo y por ese solo hecho la autoridad fiscal suspenderá provisionalmente la puesta en práctica del procedimiento econ6mico-coactivo, en espera de que dentro del plazo de 45 días, en este caso hábiles, siguientes a la fecha en que haya surtido sus efectos la notificaciónn del crédito fiscal se le exhiba la copia sellada del escrito a través del cual se ejercit6 el medio de defensa, hecho lo cual suspenderá definitivamente el procedimiento mencionado, es decir, el procedimiento quedara suspendido hasta que se haga saber la resolución definitiva que haya recaído en el medio de defensa, o bien, si no se le presenta dicha copia sellada, continuar su actuaci6n y practicar las diligencias de ejecución respectivas.

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El artículo 141 del Código Tributario Federal estala como formas para garantizar los créditos fiscales las siguientes:

a) Depósito de dinero en las instituciones de crédito autorizadas para tal efecto.

b) Prenda o hipoteca.

c) Fianza otorgada por institución autorizada, la que no gozara de los beneficios de orden y exclusión.

d) Obligación solidaria asumida por tercero que compruebe su idoneidad y solvencia.

e) Embargo en la vía administrativa.

Este mismo precepto legal establece que la garantía deberá comprender, además de las contribuciones adeudadas, los accesorios causados, así como los que se causen en los 12 meses siguientes a su otorgamiento y al terminar este periodo y en tanto no se cubra el crédito, deberá ampliarse la garantía por el importe de los recargos correspondientes a los 12 meses siguientes, desde luego hasta llegar al máximo de 500% previsto por el artículo 21 del propio Código Fiscal de la Federaci6n. Corresponde a la Secretaria de Hacienda y Crédito Público vigilar la suficiencia de la garantía, tanto en el momento de su otorgamiento como con posterioridad, y si no 10 fuere exigir su ampliación o proceder al secuestro de otros bienes. De acuerdo con el último párrafo del artículo 142 del mismo C6digo antes mencionado no se podrá otorgar garantía respecto de gastos de ejecuci6n, salvo que el interés fiscal este constituido únicamente por estos; o sea, que salvo la excepción prevista, siempre tendrán que pagarse los gastos de ejecución.

Prevé el último párrafo del artículo 141 del Código Fiscal de la Federación que se podrá dispensar el otorgamiento de la garantía en los casos y con los requisitos que señale el Reglamento del C6digo, pero la solicitud de dispensa no exime al contribuyente de la obligaci6n de garantizar el interés fiscal en tanto se dicte resoluci6n definitiva expresa respecto a la dispensa. Los artículos 67 y 68 del Reglamento mencionado prevén los casos, requisitos y demás formalidades para solicitar, tramitar y resolver la dispensa de la garantía. 49

49 Rodríguez, páginas 241 y 242.

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FASE CONTENCIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL SEGUNDA PARTE

Rodríguez Lobato, siguiendo a Margain señala:

Se entiendo por ―recurso administrativo como "todo medio de defensa al alcance de los particulares, para impugnar ante la Administraci6n Publica los actos y resoluciones por ella dictados en perjuicio de los propios particulares, por violación al ordenamiento aplicado o falta de aplicación de la disposición debida".50

[…]

Considérese, para los efectos de procedencia y condiciones de interposición:

RECURSOS ADMINISTRATIVOS. PROCEDENCIA DE LOS. No siendo manifiesta la improcedencia de los recursos administrativos, aún siendo opinable la cuestión, las autoridades deben entrar al fondo de los asuntos que se les plantean pues los recursos, juicios y medio de defensa en general, han sido creados para otorgar a los ciudadanos medios legales de facilitar la de-fensa de sus derechos, por lo que al examinar su procedencia no deben ser tratados con un rigorismo que los convierta en trampas procesales que, en vez de facilitar, obstaculizan la defensa de tales derechos. La intención del legislador no debe estimarse como la de crear un laberinto en el que se extravíen los afectados por resoluciones administrativas, sino como medios de lograr en un estado de derecho, la solución legal de los conflictos y controversias.

Amparo directo 585/70. Productos Etna, S.A. 19 de julio de 1972. Unanimidad de votos. Amparo en revisi6n 277/73. Alberto J. Tarji, S.A. 10 de julio de 1973. Unanimidad de votos. Amparo en revisi6n 491/73. Guillermo Barroso Chavez y Valezzi, S.A. 4 de septiembre de 1973. Unanimidad de votos. Amparo en revisión 344/73. Sindicato de Empleados de la Empresa del Front6n, Conexos y Similares. CROC. 10 de septiembre de 1973. Unanimidad de votos. Amparo directo 411/73. Afianzadora Insurgentes, S.A. 24 de septiembre de 1973. Unanimidad de votos. Suprema Corte de Justicia de la Naci6n. Informe 1973. Primer Tribunal Colegiado del Primer Circuito en Materia Administrativa.

Finalmente, la naturaleza jurídica del recurso administrativo queda de manifiesto por el mandato contenido en el artículo 132 del C6digo Fiscal de la Federación, que dispone que la resolución del recurso se fundara en Derecho y examinara todos y cada uno de los agravios hechos valer por el recurrente, teniendo la autoridad la facultad de invocar hechos notorios; que cuando uno de los agravios

50 Idem, página 249.

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sea suficiente para desvirtuar la validez del acto impugnado, bastara con el examen de dicho punto; que la autoridad podrá corregir los errores que advierta en la cita de los preceptos que se consideren violados y examinar en su conjunto los agravios, así como los demás razonamientos del recurrente, a fin de resolver la cuestión efectivamente planteada, pero sin cambiar los hechos expuestos en el recurso; y que la autoridad podrá revocar los actos administrativos cuando advierta una ilegalidad manifiesta y los agravios sean insuficientes, pero deberá fundar cuidadosamente los motivos por los que consideró ilegal el acto y precisar el alcance de su resolución.

[…]

Considérese respecto de los elementos esenciales para que se considere agotado un recurso administrativo: […]

Los elementos o principios necesarios para agotar un recurso administrativo son los siguientes: a) El recurso debe estar legalmente establecido. AI comentar el principio de firmeza de la resoluci6n administrativa ya hemos dicho que solo a través de los medios de defensa que establezcan las leyes, entre ellos el recurso administrativo, puede privarse de eficacia jurídica a un acto de la Administración. Además, solo si el recurso esta previsto por la ley, puede considerarse formalmente impugnado el acto administrativo y no se dará lugar a que se configure el consentimiento tácito del acto. b) Existencia de la autoridad competente para conocer y resolver el recurso. De nada serviría que la ley establecería el recurso si no existe una autoridad competente para su conocimiento y resolución. Por lo tanto, en los ordenamientos que regulan la organización y funcionamiento de la Administración Pública debe preverse la existencia de este tipo de autoridades, o bien, la propia ley que establece el recurso debe prever cual será la autoridad que lo conocerá y resolverá y debe dotarla de competencia y señalar sus atribuciones. c) Existencia de una resolución administrativa. El recurso administrativo solo es procedente para impugnar las decisiones de la autoridad administrativa, o sea, que es absolutamente ineficaz para impugnar las decisiones de autoridades de otro tipo. Sin embargo, señala Margain que no todas las resoluciones administrativas son recurribles, solo aquellas que reúnan las siguientes características:

1. Que sea definitiva, es decir, que no sea una resolución de tramite o sea susceptible de ser revisada de oficio; debe ser la decisión que resuelva y ponga fin al expediente en la fase oficiosa del procedimiento.

2. Que sea personal y concreta, es decir, que este dirigida a una persona determinada afectando su esfera juridica y verse sobre una situaci6n especifica. La doctrina señala que si una resolución es general y abstracta no puede deparar prejuicio a una persona sino hasta que se produce un

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acto de aplicaci6n, que es personal y concreto. En todo caso, la via adecuada para impugnar resoluciones generales y abstractas que con su sola expedici6n causan perjuicio es el juicio de amparo.

3. Que cause agravio, es decir, que lesione un interés legítimo directo o indirecto. Es interés directo cuando afecta a quien va dirigida la resolución y es interés indirecto cuando el afectado es persona distinta del titular de la resoluci6n, pero que por su relaci6n con este la ley Ie imputa responsabilidad en el cumplimiento de una obligación.

4. Que conste por escrito, salvo la resolución de negativa ficta. Ya hemos dicho con anterioridad que en observancia del principio de seguridad jurídica todas las resoluciones de la autoridad administrativa deben constar por escrito y que este requisito es consagrado por el artículo 16 de la Constitución General de la República. En cuanto a la resolución negativa ficta, obviamente esta no puede constar por escrito pues es una presunción legal ante el silencio de la autoridad, presunción que se justifica también por el principio de seguridad jurídica, ya que si la autoridad no cumple con el mandato constitucional, primero, y legal ordinario, después, de resolver las instancias de los particulares en un plazo determinado, la ley substituye la voluntad de la autoridad y, dando un significado a su silencio, presume que la resolución es negativa, con lo cual los particulares quedan en aptitud de obrar como a su derecho convenga.

5. Que sea nueva, es decir, que su contenido no haya sido del conocimiento del particular con anterioridad, a través de otra resolución definitiva de la autoridad administrativa, y haya sido consentido expresa o tácitamente, o bien sea materia de algún medio de defensa.51

51 Idem, páginas 250 a 260

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FASE CONTENCIOSA DEL PROCEDIMIENTO FISCAL. TERCERA PARTE

Este trabajo monográfico, no tiene por objeto abundar en la fase contenciosa o jurisdiccional en materia fiscal. Es claro que no se trata de presentar aquí una revisión completa. Sin embargo, para los efectos de presentar un trabajo de revisión que si da cuenta de la problemática que nos ocupa, se presenta aquí la cuestión, como la trata Rodríguez Lobato. Considérese:

Solo hemos de mencionar cuando procede el amparo indirecto y cuando el directo en la materia fiscal. En términos generales, el juicio de amparo indirecto en materia fiscal procede:

a) Contra leyes que por su sola expedición causen perjuicio al particular.

b) Contra actos de la autoridad fiscal que impliquen violaci6n directa de garantías. En este caso el particular puede elegir entre acudir a los medios de defensa ordinarios o ir directamente al amparo, habida cuenta de que este juicio es el medio idóneo para la protección de las garantías individuales.

c) Contra actos del Tribunal Fiscal de la Federación distintos de la sentencia definitiva. Es el caso de cualquier resolución interlocutoria dictada durante la tramitaci6n del juicio de nulidad, es decir, resoluciones distintas de la sentencia que pone fin y resuelve el asunto, por ejemplo la resolución que desecha una demanda o la que sobresee el juicio. El amparo directo en materia fiscal procede contra las sentencias definitivas del Tribunal Fiscal de la Federación, pero no siempre fue así ya que por mucho tiempo, desde la creación del Tribunal, sus sentencias eran consideradas como simples actos administrativos solo impugnables en amparo indirecto. Esta situación cambió a partir de las reformas que sufrió la Ley de Amparo en 1968, conforme a las cuales las sentencias del Tribunal Fiscal de la Federaci6n quedaron equiparadas alas del poder judicial y, por lo tanto, impugnables en amparo directo cuando se considere que hay violación de garantías. En efecto, antes de esta reforma de 1968, la sentencia del Tribunal Fiscal de la Federación era considerada mero acto administrativo y, por lo mismo, sólo impugnable mediante amparo indirecto, pero ahora ya se Ie reconoce la misma categoría que a las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia, así la vía del amparo directo ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación o ante los Tribunales Colegiados. Según la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación será competente la

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Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en juicios de cuantía determinada cuando el interés del negocio exceda de 40 veces el salario mínimo elevado al año, o en juicios que en opinión de la Sala sean de importancia trascendente para los intereses de la Nación cualquiera que sea la cuantía de ellos; y serán competentes los Tribunales Colegiados si el interés del negocio no excede de 40 veces el salario mínimo elevado al año o si es de cuantía indeterminada, salvo si es considerado el asunto de importancia trascendente para los intereses de la Naci6n por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia, puesto que, como hemos dicho, la competente será la Sala mencionada. Tanto en el amparo directo como en el indirecto en materia fiscal, rige el principio de estricto derecho en el procedimiento, como ha sido reconocido por el propio Poder Judicial y se observa de la siguiente tesis:

PRINCIPIO DE ESTRICTO DERECHO. El principio de estricto derecho que rige el juicio de garantías en materia administrativa y los recursos relaciona-dos con el mismo, imponen la obligación de examinar la resolución impug-nada únicamente a la luz de las defensas que esgrima el agraviado, sin es-tar permitido ir mas de las mismas, o sea suplir la deficiencia de la queja. En tal virtud, si en la resolución recurrida se expresan diversos fundamentos, los agravios deben estar encaminados a desvirtuar cada uno de elIos, so pena de resultar inoperante, pues la subsistencia de uno solo de los fundamentos de aquelIa, correspondería al tribunal de alzada a su confirmación. Queja 6/72. Autobuses Mexico-Tenango del Valle, S.A. de C.V. 22 de Septiembre de 1972. Unanimidad de votos. Ponente: Felipe Lopez Contreras. Suprema Corte de Justicia de la Nacion. Informe 1972. Tercer Tribunal Colegiado del Primer Circuito en Materia Administrativa. Pag. 109.

Al tratar al procedimiento administrativo de ejecución señalamos que la suspensión de dicho procedimiento, o sea, la suspensi6n de la ejecuci6n de las resoluciones de la autoridad fiscal determinantes de obligaciones fiscales a cargo de los contribuyentes, durante la tramitaci6n de una impugnación, conforme a las reglas establecidas por el Código Fiscal de la Federación solo es operante si la impugnación se hace a través de los medios de defensa que el propio Código prevé y regula, es decir, a través de los recursos administrativos o del juicio ante el Tribunal Fiscal de la Federación, pero no si la impugnaci6n Be hace a través del juicio de amparo y esto es así por la sencilla raz6n de que el juicio de amparo está establecido y regulado por una ley distinta y especifica.

En virtud de lo anterior, la suspensión del acto reclamado en juicio de amparo se rige por las disposiciones de la Ley de Amparo y su procedimiento varía según se trate de un amparo indirecto o de un amparo directo, pero en ambos casos tiene la misma característica de ser, siguiendo las ideas de Burgoa, una medida cautelar que conserva la materia del amparo porque impide que el acto de autoridad impugnado en la vía constitucional se ejecute o produzca sus efectos o

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consecuencias en detrimento del quejoso mientras se resuelve ejecutoriamente el juicio de garantías. Este autor nos dice que la suspensi6n es un acto "creador de Una situaci6n de paralizaci6n 0 cesaci6n, temporalmente limitada, de un acto reclamado de carácter positivo, consistente en impedir para lo futuro el comienzo o iniciación, desarrollo o consecuencias de dicho acto, a partir de la mencionada paralización o cesación, sin que se invaliden los estados o hechos anteriores a estas y que el propio acto hubiese provocado".

a) Amparo indirecto. En este caso, la procedencia y requisitos del otorgamiento

de la suspensi6n se rige por lo dispuesto en los artículos 124 y 135 de la Ley de Amparo y no obstante que se satisfagan los requisitos legales, es facultad discrecional del juez de distrito conceder o negar la suspensión.

b) Amparo directo. En este caso, la suspensi6n se rige por las disposiciones del Capítulo III del Título Tercero de la Ley de Amparo, pero la regulaci6n resulta insuficiente e imprecisa, pues aunque el artículo 170 de dicha ley dispone que en los juicios de amparo de la competencia de la Suprema Corte de Justicia 0 de los Tribunales Colegiados de Circuito en asuntos penales, civiles, administrativos 0 laborales, la autoridad responsable mandara suspender la ejecuci6n de la sentencia reclamada con arreglo al artículo 107, fracciones X y XI, de la Constitu-ci6n Federal, sujetándose alas disposiciones del propio Capítulo III del Título Tercero de la Ley de Amparo, resulta que dicho Capitulo en sus demás artículos, del 171 al176, es omiso en establecer el procedimiento a que debe sujetarse la autoridad responsable para ordenar la suspensi6n cuando se trata de un asunto administrativo. Por lo tanto, la única regIa sobre la suspensi6n que nos da la Ley de Amparo es la que señala cual es la autoridad competente para conocer de la suspensi6n: la autoridad responsable, en este caso, el Tribunal Fiscal de la Federación, ya sea una Sala Regional o la Sala Superior.

En estas condiciones y puesto que el artículo 170 de la Ley de Amparo exige la observancia de 10 dispuesto por las fracciones X y XI del artículo 107 de la Constituci6n General de la República, consideramos jurídicamente razonable concluir que la autoridad responsable, para ordenar la suspensi6n en relaci6n con su sentencia reclamada, debe atender a 10 previsto por estas disposiciones constitucionales y cuidar que se reúnan las condiciones y garantías que determina la ley y que el agraviado Ie pida la suspensión. Burgoa opina que la suspensión debe regirse por lo dispuesto en el artículo 135 de la Ley de Amparo, aplicado por analogía.

Satisfechos los requisitos legales, la autoridad responsable debe mandar suspender la ejecuci6n de la sentencia reclamada, pero aquí surge el problema de que por la naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federaci6n sus sentencias son declarativas, ya sea de la validez del acto impugnado 0 de su nulidad, por lo que carecen de ejecución. Aún en aquellos casos en que la declaratoria de nulidad contiene elementos propios del contencioso de plena jurisdicci6n, como cuando en una nulidad para efectos señala los términos en los que debe dictarse el

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nuevo acto; o cuando se anula una resolución que niega el otorgamiento de un estimulo fiscal o la devoluci6n de una cantidad pagada indebidamente, casos en los cuales la sentencia es constitutiva de derechos para el demandante, la sentencia no tiene ejecuci6n y en ningún caso el Tribunal Fiscal de la Federación tiene potestad o imperio para ejecutar o hacer cumplir sus sentencias, lo que solo se puede lograr, como es de explorado derecho y sobre lo cual hay abundantes precedentes del Poder Judicial Federal, a través del juicio de amparo.

Sobre la ejecución de las sentencias del Tribunal Fiscal de la Federaci6n resultan interesantes las siguientes tesis de la Suprema Corte de Justicia de la Nación:

TRIBUNAL FISCAL, SUSPENSION DE LOS FALLOS DEL. La naturaleza de los fallos del Tribunal Fiscal de la Federaci6n, de acuerdo con el artículo 203 del C6digo Fiscal de la Federaci6n (actualmente artículos 238 y 239), consiste en que se limitan a declarar la validez o nulidad del acto administrativo, y, por ella, esos fallos no llevan implícito principio de ejecuci6n, por 10 cual carece de materia solicitar la suspensión de los mismos. Amparo en revisi6n 1593/1964. Cia. de Fianzas Mexico, S.A. Noviembre 24 de 1965. Unanimidad 5 votos. Ponente: Mtro. Jorge liarritu. 2a. Sala. Sexta Época, Volumen CI, Tercera Parte, pag. 38.

"TRIBUNAL FISCAL DE LA FEDERACION. EJECUCION DE SUS SENTENCIAS. Como las sentencias del Tribunal Fiscal de la Federación, en tratándose de juicios de nulidad, no son constitutivas de derecho, sino únicamente declarativas, no pueden tener ejecuci6n alguna, ya que se limitan a reconocer la validez de la resolución administrativa o declarar su nulidad. En tal virtud, al emitir una Sala del Tribunal Fiscal sentencia reconociendo la validez de la resoluci6n ante ella impugnada, no se ejecuta dicha sentencia sino que se deja expedito el derecho de las autoridades fiscales para llevar a cabo su propia determinación. Amparo directo 3761/69. Garabet Masmanian Arutun. Fallado el 12 de junio de 1970. Unanimidad de 5 votos. Ponente: Mtro. Carlos del Rio Rodriguez. Secretaria: Lic. Fausta Moreno Flores. Informe de la Suprema Corte de Justicia de la Naci6n. 1970. Segunda Sala. pag.125.

En virtud de lo anterior, consideramos que cuando se trata de sentencias del Tribunal Fiscal de la Federación la suspensión se refiere no a su ejecuci6n, sino a sus efectos, es decir, que de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 170 de la Ley de Amparo, una vez satisfechos los requisitos legales respectivos, el Tribunal Fiscal de la Federaci6n, como autoridad responsable, mandara suspender los efectos de su sentencia rec1amada hasta que se resuelva el juicio de amparo y consideramos, igualmente, que esta circunstancia debiera estar expresamente prevista y regulada por la Ley de Amparo.52

52 Idem, páginas 291 a 295

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CONCLUSIONES

El Derecho Fiscal es dinámico, dinámico en cuanto la producción de normas, pero peligrosamente lento en cuanto a su maduración como un esfuerzo multidisciplinario, que resuelva problemas a favor de las personas.

Como se puede advertir, la literatura dogmática existente, no es la más desarrollada. Los textos, son prácticamente idénticos y los autores, se remiten los unos a los otros, para producir sus textos. En esa tesitura, luego de revisar los trabajos doctrinarios en los que se basó este documento. Las conclusiones, se presentan en torno al conocimiento jurídico.

1. Sobre el conocimiento jurídico:

Sostiene el profesor Alejandro Nieto, cuando reflexiona sobre los límites del conocimiento jurídico y la metodología jurídica:

―Las Leyes, la jurisprudencia y la doctrina se retroalimentan en un proceso circular indefinidamente repetido: las leyes cristalizan los conceptos doctrinales y los autores se apoyan en las leyes, pero siempre con un telón judicial de fondo que actúa como piedra de toque de cuanto los textos establecen.

Gracias a los conceptos el jurista nunca está abandonado y puede operar de una manera rápida y eficaz, pues que cuando analiza un fenómeno jurídico real que carece de regulación, lo único que necesita y es subsumirlo dentro de un tipo y, una vez realizada esta operación personal, las consecuencias jurídicas vienen por si solas, ya que están predeterminadas en el concepto abstracto. El método conceptual, - canónicamente emparejado al positivismo legalista - rompió todas las limitaciones conocidas e incluso imaginadas, del conocimiento jurídico…

Y prosigue:

[…] El mayor riesgo del método conceptual estriba en que al descender a los fenómenos individuales reales se desnaturaliza el mínimo jurídico de los abstracto y se aplica a fenómenos que por su singularidad son incompatibles con el régimen general atribuido al concepto.‖53

Finalmente, precisa:

―El conocimiento jurídico práctico es consecuentemente la búsqueda y hallazgo de la solución que ya está en la Ley. Esta es al menos la moneda que corre, aunque en mi opinión sea falsa.

La aplicación mecánica del conocimiento teórico al conocimiento práctico es un grave error operativo, dado que el conocimiento teórico no se ha creado para

53 Nieto Alejandro y Gordillo Agustín, ―Las limitaciones del conocimiento jurídico‖, Trotta, Madrid, 2003, páginas 24 y 25.

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resolver por sí mismo las cuestiones prácticas sino, todo lo más, para facilitar su solución.‖54

Pensamos, como propone el profesor Nieto, que el conocimiento jurídico se limita severa y peligrosamente en el modelo conceptual, pues implica asimilar al derecho con sistema axiomático, consistente solamente consigo mismo y distante de la realidad que pretende normalizar, reglamentar y regular.

2. Hago referencia al Dr. Francoist Ost, director de la Academia Europea de Teoría del Derecho y presidente de la Fundación para las generaciones futuras y hago referencia a su trabajo ―El Tiempo del Derecho‖.

Me apasiona la postura que propone en su segunda tesis y que aquí cito:

―...la principal función de lo jurídico consiste en contribuir a la institución de lo social: mas que prohibiciones y sanciones, como se pensaba ayer, o que cálculo o gestión, como hoy en día se cree muy frecuentemente, el derecho es un discurso preformativo, un tejido de ficciones operatorias que declaran el sentido y el valor de la vida en sociedad. Instituir, significa anudar el vínculo social y ofrecerles a los individuos, los puntos de referencia que su identidad y autonomía requieren... el derecho temporaliza, en tanto que el tiempo instituye‖55

54 Idem, página 33. 55 OIST, F. ―EL TIEMPO DEL DERECHO‖, SIGLO XXI, MÉXICO, 2005.

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CUESTIONARIO

1. Defina el término actividad financiera del Estado.

La actividad financiera del Estado ha sido definida por el fiscalista mexicano Joaquín B.

Ortega como la actividad que desarrolla el Estado con el objeto de procurarse los

medios necesarios para los gatos públicos destinados a la satisfacción de las

necesidades públicas y en general a la realización de sus propios fines.

2. Defina conceptualmente, a la rama del Derecho Público a la que se designa

como Derecho Fiscal.

Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos fiscales del Estado. Estas normas jurídicas comprenden la actividad fiscal del Estado, las relaciones entre éste y los particulares y su repercusión sobre estos últimos. Desde esta perspectiva, el derecho fiscal es una rama del derecho financiero que, como se señaló, es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto normar las funciones financieras del Estado. Pero el derecho fiscal tiene un alto grado de autonomía, ya que los ingresos fiscales del Estado están determinados por principios jurídicos, económicos y administrativos muy particulares e independientes de los que rigen el gasto público, el crédito público o las otras figuras que integran las finanzas públicas.

3. ¿Cuál es la definición de Derecho Financiero?

Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado; optimizar la asignación de recursos; el pleno empleo de los recursos productivos con estabilización; la distribución del ingreso y el desarrollo económico. En esta definición está incluido el crédito público y todas las operaciones financieras complementarias con signadas en el presupuesto del Estado.

4. ¿Qué es la declaración? Es la autodeterminación que el causante formula con elementos propios para el pago del crédito fiscal a su cargo.

5. ¿Qué es la liquidación?

Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en la información o elementos que le proporcionan o que ella misma se allega.

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6. ¿Qué es la estimación?

Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en presunciones legalmente establecidas.

7. ¿Qué es la retención?

Es la determinación y descuento del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer quien paga una deuda, sobre el monto de la misma.

8. ¿Qué es la recaudación?

Es la determinación y cobro del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer una persona que es ajena a la relaci6n tributaria.

9. ¿Cuál es a diferencia entre retención y recaudación?

La primera entre el retenedor y el causante hay una relaciónn de acreedor y deudor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retenci6n hay un descuento en el pago y en la recaudación hay un cobro.

10. ¿Qué es la prescripción?

Es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. EI Derecho Fiscal ad mite a la prescripei6n como una de las formas de extinei6n tanto de la obligaci6n fiscal como de la obligación de reembolso, por lo tanto, la prescripei6n puede operar tanto a favor de los contribuyentes y en contra del Estado, como a favor de este y en contra de aquellos.

11. ¿Qué es la caducidad?

La extinción de las facultades de la autoridad hacendaria para determinar la existencia de obligaciones fiscales, liquidarlas, exigir su pago, o bien para verificar el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales y sancionar las infracciones cometidas.

12. ¿Cuáles son lo principios que le son aplicables a las contribuciones?

a) Estar destinadas a cubrir los gastos públicos de los tres niveles de gobierno: Federación, estados y municipios de residencia;

b) También se requiere que las contribuciones sean proporcionales y equitativas. En este punto cabe plantearla posible contradicción entre la norma constitucional y la tendencia de los sistemas tributarios modernos, que durante el siglo XX han introducido progresividad en los gravámenes,

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especialmente a través del impuesto sobre la renta. En México, el conflicto entre los conceptos de ―proporcionalidad y equidad‖ establecidos en la fr. IV del a. 31 constitucional y el impuesto sobre la renta instituido como ingreso ordinario desde 1924 ha tenido diversas soluciones, pero la tendencia del máximo tribunal ha sido legitimar la progresividad de la imposición al ingreso;

c) El último requisito es que las contribuciones estén contenidas en leyes.

13. ¿Cuáles son las excepciones al principio de legalidad establecido para las contribuciones?

En primer término, el supuesto establecido por el a. 29 constitucional, que permite la suspensión temporal de garantías. En este caso es posible, como efectivamente ha sucedido, que sean impuestos gravámenes en reglamentos emitidos por el órgano ejecutivo federal; pero, una vez terminado el estado de emergencia, deben cesar. La otra excepción se encuentra contenida en el segundo pfo. del a. 131 constitucional, el cual determina que el ―Ejecutivo podrá ser facultado por el Congreso de la Unión para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas de exportación e importación expedidas por el propio Congreso y para crear otras.

14. ¿Cuáles son los principios a los que se encuentran sujetos los gastos de la Federación?

a) En primer lugar, al principio de legalidad, ya que deben estar contenidos en el Presupuesto de Egresos, que es la norma jurídica que contiene la mayor parte de las erogaciones federales y que tiene vigencia anual, o en ley posterior, y

b) Al principio de exactitud y justificación, en virtud de que la cuenta pública tiene por objeto ―conocer los resultados de la gestión financiera, comprobar si se ha ajustado a los criterios señalados por el presupuesto y el cumplimiento de los objetivos contenidos en los programas.

15. ¿Cuáles son los tres momentos de la actividad financiera del Estado?

(a) el de la obtención de ingresos, los cuales pueden afluir al Estado tanto por institutos de derecho privado, como lo es la explotación de su propio patrimonio (empresas industriales, renta de inmuebles, venta de bienes), como por medios de institutos de derecho público, por ejemplo los diversos tipos de tributos, o por (b) la gestión o manejo de los recursos obtenidos y la administración y explotación de sus propios bienes patrimoniales de carácter permanente, y (c) la realización de un conjunto variadísimo de erogaciones para el sostenimiento de las funciones públicas, la prestación de servicios públicos y la realización de otras muy diversas actividades y gestiones que el Estado moderno se ha echado a cuestas.

16. ¿Cómo se define tradicionalmente a la administración pública?

La Administración Pública se ha definido tradicionalmente como el conjunto de

actividades encargadas de llevar a cabo las políticas y programas de los gobiernos.

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Desde esta perspectiva, la Administración Pública se centraría principalmente en la

planeación, organización, dirección, coordinación y control de las operaciones del

gobierno la administración pública es identificada como el agente instrumental de la

política pública, cuyos fines se encuentran definidos por la voluntad política.

17. De acuerdo con el Liberalismo Económico, ¿A que deben reducirse los gastos

del gobierno?

Los gastos gubernamentales debían limitarse a: a) la protección de la sociedad (contra

violencias e invasiones); b) la protección del individuo (contra la injusticia y la opresión);

c) la realización y el mantenimiento de los gastos del soberano o el imperio.

18. De acuerdo con el Liberalismo Económico, ¿Cómo debía ser realizado el financiamiento del gasto público?

El financiamiento de estos gastos públicos debía realizarse principalmente a través de los impuestos, los cuales debían regirse por los principios de igualdad, certidumbre, conveniencia y economía.

19. ¿Con que otros nombres, se designa a los estudios en materia de finanzas

públicas?

Al estudio de los ingresos y de los gastos del Estado se le denomina también ―hacienda pública‖; en particular, en España; pero también se critica ese concepto, ya que, para algunos autores, ese término no comprende el alcance de las instituciones financieras públicas. Pero al abandonar algunos Estados el liberalismo económico y al tomar nuevas funciones financieras, el gobierno asumió una intervención estatal más intensa en la economía para cumplir con nuevos objetivos. Así, las magnitudes cuantitativas y cualitativas del intervencionismo estatal hicieron que algunos hayan considerado obsoleto la acepción de ―hacienda pública‖. También el término ―economía pública‖ ha sido objetado para designar esta disciplina, y que al estudiar limitadamente el sector público, omitiendo al privado y al social, se llega a una proyección artificial, en virtud de que el proceso económico de un Estado constituye un sistema único de interacción. En general, los conceptos elaborados para el estudio de las principales operaciones financieras del Estado y sus resultados son insuficientes para describirlos. Por otra parte, se objeta que el término ―economía pública‖ va mucho más allá de la actividad financiera gubernamental.

20 ¿Cuál es el fundamento constitucional de las contribuciones?

El a. 31 constitucional, que se refiere a las obligaciones de los mexicanos señala, en su

fr. IV, la de contribuir para los gastos públicos de la Federación, estados y municipios

de la residencia, en la forma proporcional y equitativa que determinen las leyes.

21. ¿Cuál es la única fuente que reconoce el sistema jurídico mexicano para el

Derecho Fiscal?

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―En México la única fuente formal del Derecho Fiscal es la ley, como se desprende del contenido del artículo 31, fracción IV de la Constitución Política del país, que dispone la obligación de contribuir a los gastos públicos de la Federación, Estados y Municipios, de la manera proporcional y equitativa que establezcan las leyes.

Refuerza esta opinión la circunstancia de que el artículo 73, fracción VII de la propia Constitución señale como atribución del Congreso de la Unión discutir y aprobar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto o sea que si el primero de los dispositivos legales mencionados estatuye que las contribuciones deben estar establecidas en ley, correlativamente el segundo dispositivo jurídico otorga la facultad de establecer tales contribuciones al órgano en quien deposita la Constitución la tarea de realizar la actividad legislativa.

22. ¿Qué es el Decreto-Ley?

Creado por el titular del Poder Ejecutivo Federal, conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos ante situaciones consideradas como graves para la tranquilidad pública, para asumir la responsabilidad de dictar disposiciones transitorias para hacer frente a tal situación. Como ejemplo puede citarse, las disposiciones del artículo 29 y el artículo 73 fracción XVI.

23. ¿Qué es el Decreto-Delegado?

La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, autoriza al Poder Ejecutivo Federal para emitir normas con fuerza de ley por un tiempo limitado y para objetos definidos. Ejemplo de lo anterior es lo que dispone el artículo 131 párrafo segundo de la Constitución mencionada.

24. Como fuente material del Derecho Fiscal, ¿Qué es la Jurisprudencia?

Es la interpretación que de la ley hacen los órganos jurisdiccionales en una serie de casos análogos. La jurisprudencia es muy importante en materia fiscal, porque la mayoría de las reformas e innovaciones que se hacen en nuestras leyes fiscales, para precisar conceptos, detectar errores, provienen de sentencias de los órganos jurisdiccionales.

25. ¿Qué son las Circulares?

Son documentos expedidos por los titulares de los órganos administrativos que contienen disposiciones administrativas en algunas ocasiones de interés solo para el órgano administrativo y en otras dirigidas a los particulares mencionando las interpretaciones que da a la ley quien las emite. De igual forma, a través de las circulares, se comunican acuerdos, decisiones o procedimientos que deben seguirse que aseguren el cumplimiento o buen funcionamiento de la organización administrativa. El artículo 35 del Código Fiscal de la Federación indica: ―Los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales, sin que por

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ello nazcan obligaciones para los particulares y únicamente derivarán derechos de los mismos cuando se publiquen en el ―Diario Oficial de la federación‖.

26. ¿Cuáles son tipos de circulares que existen en sistema del Derecho Fiscal Mexicano?

Existen dos tipos de circulares; uno constituido por las instrucciones dadas por el superior jerárquico al inferior sobre la conducta que deben seguir o sobre el criterio que se debe aplicar, etc., todo ello encaminado al funcionamiento de la dependencia administrativa; el otro, constituido por disposiciones de carácter general emitidas por los funcionarios administrativos para que los contribuyentes conozcan la forma como, según la autoridad fiscal, deben conducirse o como deben aplicar los ordenamientos fiscales en el cumplimiento de las obligaciones que los mismos les imponen y es en este último caso donde nos encontramos frente a circulares que deben considerarse también como ordenamientos fiscales que regulan las relaciones entre el fisco y el contribuyente.

27. Defina el principio de igualdad tributaria. La igualdad tributaria es un principio constitucional que prohíbe al legislador y a quienes aplican la ley no sólo dar un trato fiscal a lo que es igual, sino también la igualdad en la diversidad, es decir, que dos supuestos fiscales diversos reciban un mismo tratamiento jurídico. 28. Defina los elementos del principio de equidad tributaria.

Los siguientes elementos objetivos, permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y, d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional (pleno, tesis jurisprudencial núm. 41/1997). 29. Defina el concepto de imposición estatal.

La imposición estatal está constituida por el conjunto de gravámenes que, en ejercicio de la facultad tributaria otorgada por el ordenamiento constitucional del país, los estados pueden establecer; sin embargo, a raíz de que en 1980 todas las entidades se adhirieron al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, derogando la mayor parte de

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sus tributos a cambio de recibir una participación en los ingresos por impuestos y derechos sobre minería e hidrocarburos percibidos por la Federación, el número de gravámenes establecidos por ellos se vio restringido, y el mayor volumen de sus recursos fiscales lo reciben de la mencionada participación.

30. Defina el concepto de imposición federal.

La imposición federal es el conjunto de gravámenes aplicados por el gobierno federal con el fin de allegarse los fondos indispensables para cumplir con las funciones que le corresponden. 31. ¿Cuáles son los tributos que integran el sistema fiscal federal en materia de ingreso? Gravámenes al ingreso: A. impuesto sobre la renta, B. Impuesto a los rendimientos petroleros. 32. ¿Cuáles son los tributos que integran el sistema fiscal federal en materia de ingreso Gravámenes al consumo?

A. Al comercio interno (impuesto al valor agregado; impuesto especial sobre producción y servicios; impuesto sobre servicios expresamente declarados de utilidad pública por ley, en los que intervengan empresas concesionarias de bienes del dominio directo a la nación; impuesto sobre automóviles nuevos);

B. Al comercio exterior (impuestos sobre importaciones y exportaciones);

33. ¿Cuáles son los tributos que integran el sistema fiscal federal en materia de Gravámenes a la riqueza? Impuesto sobre tenencia y uso de vehículos; tributos —incluidos en el impuesto sobre la renta en los capítulos relativos a la enajenación de bienes y a la adquisición de bienes— sobre ganancias de capital, donaciones, y premios en rifas y sorteos, e impuesto al activo).

De los impuestos enumerados son relativamente progresivos los gravámenes sobre la renta, sobre automóviles nuevos, y sobre tenencia y uso de vehículos. Los tributos restantes son proporcionales —el impuesto al valor agregado y el impuesto especial sobre producción y servicios con tasas diferenciales—. Téngase en cuenta que los impuestos que conforme a la ley son proporcionales en cuanto a su base son regresivos en relación con los ingresos de quienes los pagan.

Considerado individualmente es del impuesto sobre la renta que la Federación obtiene su mayor recaudación, pero del conjunto de los impuestos al consumo, es de donde deriva la mayor parte de sus recursos. Dado que mientras menor es el nivel económico mayor es la proporción de ingresos dedicados al consumo, esto hace que el sistema

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impositivo, considerado en su totalidad, sea más o menos regresivo según la proporción que exista entre la recaudación del impuesto sobre la renta y la de los impuestos al consumo. 34. ¿Qué grava el impuesto sobre la renta?

Grava a las personas físicas y morales residentes en México sobre todos sus ingresos, independientemente de la ubicación de la fuente de su procedencia, y a los residentes en el extranjero sólo sobre los ingresos provenientes de sus establecimientos permanentes o bases fijas en el país, y sobre los ingresos procedentes de fuentes de riqueza en el territorio nacional si carecen de dichos establecimientos, o teniéndolos los ingresos no son atribuibles a ellos.

35. ¿Qué grava el Impuesto a los rendimientos petroleros?

Estatuido anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación, que es la que determina el régimen fiscal respecto a los impuestos y derechos a cargo de Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios, que cubren todas las contribuciones, excepto el impuesto sobre la renta, pues en vez de éste se les aplica el impuesto a los rendimientos petroleros, que consiste en un porcentaje equivalente al que la Ley del Impuesto sobre la Renta (LIR) señala para las personas morales.

36. ¿Qué grava el Impuesto al valor agregado.

Grava tanto la enajenación e importación de bienes, como el otorgamiento de su uso o goce temporal; asimismo, tanto la prestación de servicios independientes —excepto los proporcionados por médicos, veterinarios y dentistas—, como su importación. Petróleos Mexicanos lo paga conforme a lo establecido en la Ley de Ingresos, que es la que determina su régimen fiscal.

37. ¿Qué grava el Impuesto especial sobre producción y servicios?

Grava la enajenación en territorio nacional y la importación de bebidas alcohólicas fermentadas; alcohol y alcohol desnaturalizado; cerveza, bebidas refrescantes según su graduación sea hasta de 6 G.L., exceda de ésta pero no de 13.5 G.L., o supere ésta y llegue al 20 G.L.; tabacos labrados; y gasolinas, diesel, gas natural para combustión automotriz. Asimismo, la prestación de los servicios de comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución respecto de los bienes mencionados —excepto gasolinas, diesel y gas natural para combustión automotriz—. Sujetos que conforme a otras leyes no pagan impuestos —la Federación, los estados, los municipios y sus organismos descentralizados— deben aceptar su traslación y, a su vez, transferirlo. Tratándose de importaciones se considera como base el valor que se utilice para fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de las

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contribuciones y aprovechamientos que tengan que pagarse con motivo de la misma, excepto el impuesto al valor agregado.

38. ¿Qué grava el Impuesto sobre automóviles nuevos?

Grava la primera enajenación —del fabricante, ensamblador, o distribuidor autorizado al consumidor— de autos de producción nacional, así como la importación definitiva respecto de automóviles que correspondan al año modelo posterior al de aplicación de la ley, al año-modelo en que se efectúe la operación, o a los diez años-modelo inmediatos anteriores. La base gravable es el precio de venta al consumidor por el fabricante, ensamblador o sus distribuidores autorizados —incluyendo el equipo opcional común o de lujo— sin considerar descuentos, rebajas, ni bonificaciones por ningún concepto. En el caso de autos importados el precio incluye también el impuesto general de importación y las demás contribuciones que se paguen por la misma. Ni en uno ni otro caso forma parte del precio el impuesto al valor agregado pagado con motivo de la transacción. Al precio de enajenación se aplica una tarifa progresiva si se trata de automóviles hasta de quince pasajeros; en el caso de camiones de carga, remolques y semirremolques tipo vivienda, el gravamen consiste en una tasa fija.

39. ¿Qué gravan los Impuestos al comercio exterior?

La entrada al territorio nacional y la salida del mismo de las mercaderías y de los medios en que se transportan o conducen, así como el despacho aduanero y los hechos o actos que deriven de éste o de dicho tránsito, están regulados por la LAD, las de más leyes y ordenamientos aplicables, y supletoriamente por el CFF.

40. ¿Qué grava el Impuesto al activo?

En 1989 se incorporó el impuesto al activo como complementario del impuesto sobre la renta. Se someten a este tributo por el activo que posean cualquiera que sea su ubicación las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales residentes en México. Los residentes en el extranjero lo hacen respecto al activo atribuible al establecimiento permanente que posean en el país, o por los inventarios que mantengan en éste para ser transformados —o ya transformados— por algún contribuyente de este impuesto, si carecen de dicho establecimiento. Las empresas que integran el sistema financiero sólo están obligadas al pago del impuesto por el activo no afecto a su intermediación financiera —los activos fijos, terrenos, gastos y cargos diferidos que no respalden obligaciones con terceros resultantes del desarrollo de dicha intermediación—.

También se causa el gravamen por el activo fijo y terreno dado en uso o goce temporal —por arrendamiento u otro concepto— para ser utilizado en actividades empresariales, así como por los inmuebles destinados al servicio turístico de tiempo compartido, y los destinados al hospedaje que los condómines o fideicomisarios den en administración a un tercero para ser utilizados como alojamiento de otras personas. Si quienes realizan estas operaciones son extranjeros residentes fuera del país, se someten a impuesto sólo por los bienes ubicados en territorio nacional.

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41. ¿Quiénes están obligados al pago de este tributo?

En principio no están obligadas al pago de este tributo las personas que no sean contribuyentes del gravamen sobre la renta; pero si mantienen inventarios de residentes en el extranjero para ser transformados —o ya transformados— por un contribuyente del impuesto al activo, u otorgan el uso o goce temporal de bienes a un contribuyente de éste, deben cubrir el tributo correspondiente, excepto si esas personas están autorizadas para recibir donativos deducibles para efectos del impuesto sobre la renta.

Tampoco están obligadas a cubrir el gravamen de que se trata las personas físicas que comercien al menudeo en puestos fijos o semifijos en la vía pública o como vendedores ambulantes —si optan por pagar el impuesto sobre la renta conforme a lo dispuesto en el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta—

También están exentos del gravamen quienes utilicen bienes destinados sólo a actividades deportivas cuando dicho uso sea sin fines de lucro, o sea realizado exclusivamente por los socios o miembros de la institución; y quienes, contando con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios, se dediquen a la enseñanza, en ambos casos únicamente por lo que respecta a los bienes empleados en dichas actividades.

42. ¿Qué grava el Impuesto sobre tenencia o uso de vehículos?

Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático.Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal.

43. ¿Qué grava Impuesto sobre ganancias de capital?

En el capítulo de la Ley del Impuesto sobre la Renta dedicado a la enajenación de bienes se grava esta materia, acerca de la cual se discute doctrinalmente si se trata de un impuesto al ingreso propiamente dicho, o si en realidad recae cuando menos parcialmente sobre el capital y se trata entonces de un tributo a la riqueza.

Atendiendo a que el incremento de valor acaecido en el transcurso del tiempo a un bien se hace manifiesto hasta el momento de su enajenación, se sujetan a un tratamiento especial: la ganancia percibida —inclusive en crédito— se divide entre el número de años transcurridos entre la fecha de adquisición y la de la enajenación —sin exceder de 20—, el resultado es la parte de la ganancia que se suma a los de más ingresos acumulables para calcular el impuesto del ejercicio. Para calcular el gravamen correspondiente a la porción no acumulable de la ganancia, se calcula el impuesto que corresponde al total de los ingresos acumulables del ejercicio en el que ocurre la enajenación, una vez sustraídas las deducciones —excepto gastos médicos, de hospitalización y de funerales, así como donativos—, y el gravamen que resulte se divide entre el monto de los ingresos sobre los que fue computado; el cociente que

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resulte es la tasa que se emplea para calcular el impuesto sobre la ganancia no acumulable, o a elección del contribuyente la tasa promedio de los últimos cinco ejercicios —incluido aquel en el que se realizó la enajenación gravada—. El impuesto así determinado se suma al correspondiente a los ingresos acumulables.

44. ¿Que grava el Impuesto sobre donaciones?

En el c. relativo a la adquisición de bienes —muebles e inmuebles— la LIR grava las donaciones, exceptuando, cualquiera que sea su monto, las ocurridas entre cónyuges, ascendientes y descendientes en línea recta, y en los demás casos las que sumadas en un año de calendario no excedan de tres veces el salario mínimo anual. En este mismo capítulo se gravan el hallazgo de tesoros, la obtención por prescripción, y la adquisición de las instalaciones que al término del contrato de arrendamiento que den a beneficio del propietario; así como de la diferencia entre el valor de avalúo y el de la contraprestación pactada en la enajenación cuando aquél exceda en más del 10% del valor manifestado. A cuenta del impuesto anual se paga mediante declaración el 20% del ingreso bruto. Las adquisiciones por herencia y legado están exentas de impuesto.

45. ¿Qué grava el Impuesto sobre la percepción de riqueza por causas fortuitas?

La adjudicación de premios en rifas, sorteos, loterías, concursos de toda clase, y juegos con apuesta autorizados legalmente es gravada por la LIR en el c. relativo a los ingresos por obtención de premios. En el caso de los premios conseguidos en juegos con apuesta, el impuesto se calcula sobre el valor total de la cantidad distribuida entre todos los boletos agraciados.

46. Defina Imposición Municipal.

Es el conjunto de gravámenes que, como fuente de ingresos propios, les establecen las legislaturas locales a los municipios de su jurisdicción conforme a lo dispuesto, tanto en el ordenamiento constitucional federal como en el de cada una de las entidades federadas respecto a sus propias circunscripciones.

47. Defina imposición sobre las sucesiones.

El impuesto sobre sucesiones grava la transmisión gratuita de riqueza por herencia o legado. Recibir este tipo de ingresos significa una mejoría en la situación económica de quienes los perciben —excepto si lo único transmitido es la casa que el cónyuge o los huérfanos ya habitaban—, de aquí que pueda considerarse que aumenta su capacidad contributiva. 48. ¿Cuál es la diferencia entre retención y recaudación?

La diferencia entre retención y recaudación consiste en que en la primera entre el retenedor y el causante hay una relaci6n de acreedor y deudor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retención hay un descuento en el pago y en la recaudación hay un cobro.

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49. ¿Cómo se clasifica el ilícito tributario? El ilícito tributario admite ser clasificado en dos grandes grupos, a saber: a) infracciones a los deberes formales tributarios (en las que se incumple una obligación de hacer, no hacer o tolerar, resultando protegido el bien jurídico "administración tributaria") e infrac-ciones materiales (existe un incumplimiento a una obligación de dar; se protege el bien jurídico "renta fiscal").

50. En términos de procedimiento fiscal, desarrolle el concepto de competencia de la autoridad administrativa en materia tributaria.

En materia tributaria la distribución de competencia la encontramos en la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal; en la Ley del Servicio de Administración Tributaria; en el Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria; en el Código Fiscal de la Federación; etc. La competencia más común es la territorial, de ésta suerte es competente la autoridad de la circunscripción territorial en que se lleva a cabo el acto generador de obligaciones tributarias.

51. Trámite por escrito. En materia tributaria, todo tramite es obligatorio que sea por escrito, y así lo señala el artículo 18 del CFF, que además exige debe estar firmada por el promovente o por su representarse legal, y si no sabe firmar imprimirá su huella digital, y debe presentarse en las formas o esqueletos autorizadas o mediante el trámite electrónico por Internet, que desplaza a las formas impresas autorizadas, salvo que no esté prevista forma alguna.

52. Desarrolle la idea: “Requisitos formales del trámite”. En cualquier procedimiento en materia tributaria se deben cumplir requisitos de forma y fondo. Los requisitos de forma son aquellos que se refieren a los datos o requisitos identificatorios del asunto y no a la esencia o cuestión del asunto, así son formalidades: el hecho de que conste por escrito, el nombre, denominación o razón social del contribuyente, domicilio fiscal, domicilio convencional, autoridad a que dirige la promoción, firma autógrafa, etc. Son de fondo los relativos al asunto a que se refiere él trámite, o sea los hechos y fundamentos legales aplicables al caso concreto.

53. Explique cuáles son los Principios aplicables a los procedimientos en materia tributaria. En los procedimientos fiscales y en general en los administrativos, entre otros principios, se aplican los siguientes:

Principio de economía. El procedimiento debe efectuarse buscando la mayor economía de tiempo, de esfuerzo y de costo; y por ello el promovente debe presentar todos los hechos, o situaciones de derecho de que tenga conocimiento para evitar una sucesión de procedimientos, pues si no lo hace de esta forma puede perder ""el dere-

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cho de hacer valer aquéllos hechos o situaciones que no invoque, al acudir en su inicial promoción.

Principio de definitividad. Este procedimiento tiene relación con el de economía procesal, y consiste en que los hechos o situaciones que se resuelvan quedan firmes y ya no es posible invocar otros, o los mismos, en otro procedimiento, salvo que se trate de cuestión de la cual no se tenía conocimiento, como son los hechos supervenientes.

54. Es la definición de actividad financiera del Estado.

a. La actividad que desarrolla el Estado con el objeto de procurarse los medios

necesarios para los gatos públicos destinados a la satisfacción de las

necesidades públicas y en general a la realización de sus propios fines.

b. La actividad que no desarrolla el Estado con el objeto de procurarse los medios

necesarios para los gatos públicos destinados a la satisfacción de las necesidades

públicas y en general a la realización de sus propios fines.

c. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos fiscales del Estado. Estas normas jurídicas comprenden la actividad fiscal del Estado, las relaciones entre éste y los particulares y su repercusión sobre estos últimos. Desde esta perspectiva, el derecho fiscal es una rama del derecho financiero que, como se señaló, es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto normar las funciones financieras del Estado. Pero el derecho fiscal tiene un alto grado de autonomía, ya que los ingresos fiscales del Estado están determinados por principios jurídicos, económicos y administrativos muy particulares e independientes de los que rigen el gasto público, el crédito público o las otras figuras que integran las finanzas públicas.

55. Es la rama del Derecho Público a la que se designa como Derecho Fiscal.

a. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos fiscales del Estado. Estas normas jurídicas comprenden la actividad fiscal del Estado, las relaciones entre éste y los particulares y su repercusión sobre estos últimos. Desde esta perspectiva, el derecho fiscal es una rama del derecho financiero que, como se señaló, es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto normar las funciones financieras del Estado. Pero el derecho fiscal tiene un alto grado de autonomía, ya que los ingresos fiscales del Estado están determinados por principios jurídicos, económicos y administrativos muy particulares e independientes de los que rigen el gasto público, el crédito público o las otras figuras que integran las finanzas públicas.

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b. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos, normalmente previstos en el presupuesto, y que tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado; optimizar la asignación de recursos; el pleno empleo de los recursos productivos con estabilización; la distribución del ingreso y el desarrollo económico. En esta definición está incluido el crédito público y todas las operaciones financieras complementarias consignadas en el presupuesto del Estado.

c. Es el conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos y los gastos públicos y que tienen por objeto realizar las funciones financieras del Estado; optimizar la asignación de recursos; el pleno empleo de los recursos productivos con estabilización; la distribución del ingreso y el desarrollo económico. En esta definición está incluido el crédito público y todas las operaciones financieras complementarias con signadas en el presupuesto del Estado.

56. ¿Qué es la declaración? a. Es la autodeterminación que el causante formula con elementos propios para el pago del crédito fiscal a su cargo.

b. Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en la información o elementos que le proporcionan o que ella misma se allega.

c. Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en presunciones legalmente establecidas.

57. ¿Qué es la liquidación?

a. Es la autodeterminación que el causante formula con elementos propios para el pago del crédito fiscal a su cargo.

b. Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en la información o elementos que le proporcionan o que ella misma se allega.

c. Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en presunciones legalmente establecidas.

58. ¿Qué es la estimación?

a. Es la autodeterminación que el causante formula con elementos propios para el pago del crédito fiscal a su cargo.

b. Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en la información o elementos que le proporcionan o que ella misma se allega.

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c. Es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en presunciones legalmente establecidas.

59. ¿Qué es la retención?

a. Es la determinación y descuento del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer quien paga una deuda, sobre el monto de la misma.

b. Es la determinación y cobro del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer una persona que es ajena a la relaci6n tributaria.

60. ¿Qué es la recaudación?

a. Es la determinación y descuento del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer quien paga una deuda, sobre el monto de la misma.

b. Es la determinación y cobro del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco, que por imperativo legal debe hacer una persona que es ajena a la relaci6n tributaria.

61. ¿Cuál es a diferencia entre retención y recaudación?

a. La primera entre el retenedor y el causante hay una relación de acreedor y deudor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retenci6n hay un descuento en el pago y en la recaudación hay un cobro.

b. La primera entre el retenedor y el causante hay una relación de acreedor y deu-dor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retenci6n hay un descuento en el pago y en la recaudación no hay un cobro.

62. ¿Qué es la prescripción?

a. Es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. EI Derecho Fiscal ad mite a la prescripción como una de las formas de extinei6n tanto de la obligaci6n fiscal como de la obligación de reembolso, por lo tanto, la prescripei6n puede operar tanto a favor de los contribuyentes y en contra del Estado, como a favor de este y en contra de aquellos.

b. La primera entre el retenedor y el causante hay una relación de acreedor y deu-dor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retenci6n hay un

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descuento en el pago y en la recaudación no hay un cobro.

63. ¿Qué es la caducidad?

a. Es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. EI Derecho Fiscal ad mite a la prescripción como una de las formas de extinei6n tanto de la obligaci6n fiscal como de la obligación de reembolso, por lo tanto, la prescripei6n puede operar tanto a favor de los contribuyentes y en contra del Estado, como a favor de este y en contra de aquellos.

b. La primera entre el retenedor y el causante hay una relación de acreedor y deu-dor y en la segunda no existe esa relación. Por ello es que en la retención hay un descuento en el pago y en la recaudación no hay un cobro.

c. La extinción de las facultades de la autoridad hacendaria para determinar la existencia de obligaciones fiscales, liquidarlas, exigir su pago, o bien para veri-ficar el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales y sancionar las infracciones cometidas.

64. Es un principio aplicable a las contribuciones?

a) No estar destinadas a cubrir los gastos públicos de los tres niveles de gobierno: Federación, estados y municipios de residencia;

b) También no se requiere que las contribuciones sean proporcionales y equitativas. En este punto cabe plantearla posible contradicción entre la norma constitucional y la tendencia de los sistemas tributarios modernos, que durante el siglo XX han introducido progresividad en los gravámenes, especialmente a través del impuesto sobre la renta. En México, el conflicto entre los conceptos de ―proporcionalidad y equidad‖ establecidos en la fr. IV del a. 31 constitucional y el impuesto sobre la renta instituido como ingreso ordinario desde 1924 ha tenido diversas soluciones, pero la tendencia del máximo tribunal ha sido legitimar la progresividad de la imposición al ingreso;

c) El último requisito es que las contribuciones estén contenidas en leyes.

65. ¿Hay las excepciones al principio de legalidad establecido para las contribuciones?

a. No

b. Si.

En primer término, el supuesto establecido por el a. 29 constitucional, que permite la suspensión temporal de garantías. En este caso es posible, como efectivamente ha sucedido, que sean impuestos gravámenes en reglamentos emitidos por el órgano

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ejecutivo federal; pero, una vez terminado el estado de emergencia, deben cesar. La otra excepción se encuentra contenida en el segundo pfo. del a. 131 constitucional, el cual determina que el ―Ejecutivo podrá ser facultado por el Congreso de la Unión para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas de exportación e importación expedidas por el propio Congreso y para crear otras.

66. Es un principio al que se encuentran sujetos los gastos de la Federación.

a) En primer lugar, al principio de legalidad, ya que deben estar contenidos en el Presupuesto de Egresos, que es la norma jurídica que contiene la mayor parte de las erogaciones federales y que tiene vigencia anual, o en ley posterior, y

b) Al principio de exactitud y justificación, en virtud de que la cuenta pública tiene por objeto ―conocer los resultados de la gestión financiera, comprobar si se ha ajustado a los criterios señalados por el presupuesto y el cumplimiento de los objetivos contenidos en los programas.

c). Ambos.

67. Es un momento de la actividad financiera del Estado

(a) el de la cancelación de ingresos, los cuales pueden afluir al Estado tanto por institutos de derecho privado, como lo es la explotación de su propio patrimonio (empresas industriales, renta de inmuebles, venta de bienes), como por medios de institutos de derecho público, por ejemplo los diversos tipos de tributos, o por (b) la gestión o manejo de los recursos no obtenidos y la administración y explotación de sus propios bienes patrimoniales de carácter permanente, y (c) la realización de un conjunto variadísimo de erogaciones para el sostenimiento de las funciones públicas, la prestación de servicios públicos y la realización de otras muy diversas actividades y gestiones que el Estado moderno se ha echado a cuestas.

68. ¿Cómo se define tradicionalmente a la administración pública?

a. La Administración Pública se ha definido tradicionalmente como el conjunto de

actividades encargadas de llevar a cabo las políticas y programas de los

gobiernos. Desde esta perspectiva, la Administración Pública se centraría

principalmente en la planeación, organización, dirección, coordinación y control

de las operaciones del gobierno la administración pública es identificada como el

agente instrumental de la política pública, cuyos fines se encuentran definidos

por la voluntad política.

b. La Administración Pública se ha definido como el conjunto de actividades encargadas

de llevar a cabo las políticas de los gobiernos. Desde esta perspectiva, la

Administración Pública se centraría principalmente en la planeación, organización,

dirección, coordinación y control de las operaciones del gobierno la administración

pública es identificada como el agente instrumental de la política pública, cuyos fines se

encuentran definidos por la voluntad política.

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69. De acuerdo con el Liberalismo Económico, ¿A que deben reducirse los gastos

del gobierno?

a. Los gastos gubernamentales debían limitarse a: a) la protección de la sociedad

(contra violencias e invasiones); b) la protección del individuo (contra la injusticia

y la opresión); c) la realización y el mantenimiento de los gastos del soberano o el

imperio.

b. El financiamiento de estos gastos públicos debía realizarse principalmente a través de los impuestos, los cuales debían regirse por los principios de igualdad, certidumbre, conveniencia y economía.

70. De acuerdo con el Liberalismo Económico, ¿Cómo debía ser realizado el financiamiento del gasto público?

a. Los gastos gubernamentales debían limitarse a: a) la protección de la sociedad

(contra violencias e invasiones); b) la protección del individuo (contra la injusticia y la

opresión); c) la realización y el mantenimiento de los gastos del soberano o el imperio.

b. El financiamiento de estos gastos públicos debía realizarse principalmente a través de los impuestos, los cuales debían regirse por los principios de igualdad, certidumbre, conveniencia y economía.

71. ¿Con que otros nombres, se designa a los estudios en materia de finanzas

públicas?

a. Finanzas del Estado.

b. Finanzas del Gobierno.

c. Al estudio de los ingresos y de los gastos del Estado se le denomina también “hacienda pública”; en particular, en España; pero también se critica ese concepto, ya que, para algunos autores, ese término no comprende el alcance de las instituciones financieras públicas. Pero al abandonar algunos Estados el liberalismo económico y al tomar nuevas funciones financieras, el gobierno asumió una intervención estatal más intensa en la economía para cumplir con nuevos objetivos. Así, las magnitudes cuantitativas y cualitativas del intervencionismo estatal hicieron que algunos hayan considerado obsoleto la acepción de “hacienda pública”. También el término “economía pública” ha sido objetado para designar esta disciplina, y que al estudiar limitadamente el sector público, omitiendo al privado y al social, se llega a una proyección artificial, en virtud de que el proceso económico de un Estado constituye un sistema único de interacción. En general, los conceptos elaborados para el estudio de las principales operaciones financieras del Estado y sus resultados son insuficientes para describirlos. Por otra parte, se objeta que el término “economía pública” va mucho más allá de la actividad financiera gubernamental.

72 ¿Cuál es el fundamento constitucional de las contribuciones?

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a. El a. 31 constitucional, que se refiere a las obligaciones de los mexicanos

señala, en su fr. IV, la de contribuir para los gastos públicos de la Federación,

estados y municipios de la residencia, en la forma proporcional y equitativa que

determinen las leyes.

b. El a. 71 constitucional, que se refiere a las obligaciones de los mexicanos señala, en

su fr. IV, la de contribuir para los gastos públicos de la Federación, estados y municipios

de la residencia, en la forma proporcional y equitativa que determinen las leyes.

c. El a. 21 constitucional, que se refiere a las obligaciones de los mexicanos señala, en

su fr. IV, la de contribuir para los gastos públicos de la Federación, estados y municipios

de la residencia, en la forma proporcional y equitativa que determinen las leyes.

73. ¿Cuál es la única fuente que reconoce el sistema jurídico mexicano para el

Derecho Fiscal?

a. El Decreto.

b. Las circulares.

c. “En México la única fuente formal del Derecho Fiscal es la ley, como se desprende del contenido del artículo 31, fracción IV de la Constitución Política del país, que dispone la obligación de contribuir a los gastos públicos de la Federación, Estados y Municipios, de la manera proporcional y equitativa que establezcan las leyes.

Refuerza esta opinión la circunstancia de que el artículo 73, fracción VII de la propia Constitución señale como atribución del Congreso de la Unión discutir y aprobar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto o sea que si el primero de los dispositivos legales mencionados estatuye que las contribuciones deben estar establecidas en ley, correlativamente el segundo dispositivo jurídico otorga la facultad de establecer tales contribuciones al órgano en quien deposita la Constitución la tarea de realizar la actividad legislativa.

74. ¿Qué es el Decreto-Ley?

a. Creado por el titular del Poder Ejecutivo Federal, conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos ante situaciones consideradas como graves para la tranquilidad pública, para asumir la responsabilidad de dictar disposiciones transitorias para hacer frente a tal situación. Como ejemplo puede citarse, las disposiciones del artículo 29 y el artículo 73 fracción XVI.

b. Es la interpretación que de la ley hacen los órganos jurisdiccionales en una serie de casos análogos. La jurisprudencia es muy importante en materia fiscal, porque la

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mayoría de las reformas e innovaciones que se hacen en nuestras leyes fiscales, para precisar conceptos, detectar errores, provienen de sentencias de los órganos jurisdiccionales.

75. ¿Qué es el Decreto-Delegado?

a. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, autoriza al Poder Ejecutivo Federal para emitir normas con fuerza de ley por un tiempo limitado y para objetos definidos. Ejemplo de lo anterior es lo que dispone el artículo 131 párrafo segundo de la Constitución mencionada.

b. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, autoriza al Poder judicial para emitir normas con fuerza de ley por un tiempo limitado y para objetos definidos. Ejemplo de lo anterior es lo que dispone el artículo 131 párrafo segundo de la Constitución mencionada.

76. Como fuente material del Derecho Fiscal, ¿Qué es la Jurisprudencia?

a. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, autoriza al Poder Ejecutivo Federal para emitir normas con fuerza de ley por un tiempo limitado y para objetos definidos. Ejemplo de lo anterior es lo que dispone el artículo 131 párrafo segundo de la Constitución mencionada.

b. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, autoriza al Poder judicial para emitir normas con fuerza de ley por un tiempo limitado y para objetos definidos. Ejemplo de lo anterior es lo que dispone el artículo 131 párrafo segundo de la Constitución mencionada.

c. Es la interpretación que de la ley hacen los órganos jurisdiccionales en una serie de casos análogos. La jurisprudencia es muy importante en materia fiscal, porque la mayoría de las reformas e innovaciones que se hacen en nuestras leyes fiscales, para precisar conceptos, detectar errores, provienen de sentencias de los órganos jurisdiccionales.

77. ¿Qué son las Circulares?

a. Son documentos expedidos por los titulares de los órganos administrativos que contienen disposiciones administrativas en algunas ocasiones de interés solo para el órgano administrativo y en otras dirigidas a los particulares mencionando las interpretaciones que da a la ley quien las emite. De igual forma, a través de las circulares, se comunican acuerdos, decisiones o procedimientos que deben seguirse que aseguren el cumplimiento o buen funcionamiento de la organización administrativa. El artículo 35 del Código Fiscal de la Federación indica: ―Los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan obligaciones para los particulares y únicamente derivarán derechos de los mismos cuando se publiquen en el ―Diario Oficial de la federación‖.

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b. Son documentos expedidos por los titulares de los órganos desconcentrados que contienen disposiciones administrativas en algunas ocasiones de interés solo para el órgano administrativo y en otras dirigidas a los particulares mencionando las interpretaciones que da a la ley quien las emite. De igual forma, a través de las circulares, se comunican acuerdos, decisiones o procedimientos que deben seguirse que aseguren el cumplimiento o buen funcionamiento de la organización administrativa. El artículo 35 del Código Fiscal de la Federación indica: ―Los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan obligaciones para los particulares y únicamente derivarán derechos de los mismos cuando se publiquen en el ―Diario Oficial de la federación‖.

78. ¿Cuáles son tipos de circulares que existen en sistema del Derecho Fiscal Mexicano?

a. Públicas.

b. Reservadas.

c. Existen dos tipos de circulares; uno constituido por las instrucciones dadas por el superior jerárquico al inferior sobre la conducta que deben seguir o sobre el criterio que se debe aplicar, etc., todo ello encaminado al funcionamiento de la dependencia administrativa; el otro, constituido por disposiciones de carácter general emitidas por los funcionarios administrativos para que los contribuyentes conozcan la forma como, según la autoridad fiscal, deben conducirse o como deben aplicar los ordenamientos fiscales en el cumplimiento de las obligaciones que los mismos les imponen y es en este último caso donde nos encontramos frente a circulares que deben considerarse también como ordenamientos fiscales que regulan las relaciones entre el fisco y el contribuyente.

79. Es el principio de igualdad tributaria. a. La igualdad tributaria no es un principio constitucional que prohíbe al legislador y a quienes aplican la ley no sólo dar un trato fiscal a lo que es igual, sino también la igualdad en la diversidad, es decir, que dos supuestos fiscales diversos reciban un mismo tratamiento jurídico. b. La igualdad tributaria es un principio constitucional que prohíbe al legislador y a quienes aplican la ley no sólo dar un trato fiscal a lo que es igual, sino también la igualdad en la diversidad, es decir, que dos supuestos fiscales diversos reciban un mismo tratamiento jurídico. 80. Es un elemento del principio de equidad tributaria.

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Los siguientes elementos objetivos, permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 21, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de derecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y, d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional (pleno, tesis jurisprudencial núm. 41/1997). 81. Define el concepto de imposición estatal.

a. La imposición estatal está constituida por el conjunto de gravámenes que, en ejercicio de la facultad tributaria otorgada por el ordenamiento constitucional del país, los estados pueden establecer; sin embargo, a raíz de que en 1980 todas las entidades se adhirieron al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, derogando la mayor parte de sus tributos a cambio de recibir una participación en los ingresos por impuestos y derechos sobre minería e hidrocarburos percibidos por la Federación, el número de gravámenes establecidos por ellos se vio restringido, y el mayor volumen de sus recursos fiscales lo reciben de la mencionada participación. a. La imposición estatal no está constituida por el conjunto de gravámenes que, en ejercicio de la facultad tributaria otorgada por el ordenamiento constitucional del país, los estados pueden establecer; sin embargo, a raíz de que en 1980 todas las entidades se adhirieron al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, derogando la mayor parte de sus tributos a cambio de recibir una participación en los ingresos por impuestos y derechos sobre minería e hidrocarburos percibidos por la Federación, el número de gravámenes establecidos por ellos se vio restringido, y el mayor volumen de sus recursos fiscales lo reciben de la mencionada participación. 82. Define el concepto de imposición federal.

a. La imposición federal es el conjunto de gravámenes aplicados por el gobierno federal con el fin de allegarse los fondos indispensables para cumplir con las funciones que le corresponden. b. La imposición federal no es el conjunto de gravámenes aplicados por el gobierno federal con el fin de allegarse los fondos indispensables para cumplir con las funciones que le corresponden.

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83. ¿Cuáles son los tributos que integran el sistema fiscal federal en materia de ingreso? a. Gravámenes al ingreso: A. impuesto sobre la renta, B. Impuesto a los rendimientos petroleros. b. Gravámenes al ingreso: A. impuesto sobre la renta, B. Impuesto a los rendimientos petroleros y gaseoso. 84. ¿Cuáles son los tributos que integran el sistema fiscal federal en materia de ingreso Gravámenes al consumo?

A. Al comercio interno (impuesto al valor agregado; impuesto especial sobre producción y servicios; impuesto sobre servicios expresamente declarados de utilidad pública por ley, en los que intervengan empresas concesionarias de bienes del dominio directo a la nación; impuesto sobre automóviles nuevos);

B. Al comercio exterior (impuestos sobre importaciones y exportaciones); c. Ambos.

85. ¿Cuáles son los tributos que integran el sistema fiscal federal en materia de Gravámenes a la riqueza? A. Al comercio interno (impuesto al valor agregado; impuesto especial sobre producción y servicios; impuesto sobre servicios expresamente declarados de utilidad pública por ley, en los que intervengan empresas concesionarias de bienes del dominio directo a la nación; impuesto sobre automóviles nuevos);

B. Al comercio exterior (impuestos sobre importaciones y exportaciones); C. Impuesto sobre tenencia y uso de vehículos; tributos —incluidos en el impuesto sobre la renta en los capítulos relativos a la enajenación de bienes y a la adquisición de bienes— sobre ganancias de capital, donaciones, y premios en rifas y sorteos, e impuesto al activo).

De los impuestos enumerados son relativamente progresivos los gravámenes sobre la renta, sobre automóviles nuevos, y sobre tenencia y uso de vehículos. Los tributos restantes son proporcionales —el impuesto al valor agregado y el impuesto especial sobre producción y servicios con tasas diferenciales—. Téngase en cuenta que los impuestos que conforme a la ley son proporcionales en cuanto a su base son regresivos en relación con los ingresos de quienes los pagan.

Considerado individualmente es del impuesto sobre la renta que la Federación obtiene su mayor recaudación, pero del conjunto de los impuestos al consumo,

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es de donde deriva la mayor parte de sus recursos. Dado que mientras menor es el nivel económico mayor es la proporción de ingresos dedicados al consumo, esto hace que el sistema impositivo, considerado en su totalidad, sea más o menos regresivo según la proporción que exista entre la recaudación del impuesto sobre la renta y la de los impuestos al consumo. 86. ¿Qué grava el impuesto sobre la renta?

a. Grava a las personas físicas y morales residentes en México sobre todos sus ingresos, independientemente de la ubicación de la fuente de su procedencia, y a los residentes en el extranjero sólo sobre los ingresos provenientes de sus establecimientos permanentes o bases fijas en el país, y sobre los ingresos procedentes de fuentes de riqueza en el territorio nacional si carecen de dichos establecimientos, o teniéndolos los ingresos no son atribuibles a ellos. b. Estatuido anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación, que es la que determina el régimen fiscal respecto a los impuestos y derechos a cargo de Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios, que cubren todas las contribuciones, excepto el impuesto sobre la renta, pues en vez de éste se les aplica el impuesto a los rendimientos petroleros, que consiste en un porcentaje equivalente al que la Ley del Impuesto sobre la Renta (LIR) señala para las personas morales.

87. ¿Qué grava el Impuesto a los rendimientos petroleros?

a. Estatuido anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación, que es la que determina el régimen fiscal respecto a los impuestos y derechos a cargo de Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios, que cubren todas las contribuciones, excepto el impuesto sobre la renta, pues en vez de éste se les aplica el impuesto a los rendimientos petroleros, que consiste en un porcentaje equivalente al que la Ley del Impuesto sobre la Renta (LIR) señala para las personas morales. b. Estatuido bianualmente en la Ley de Ingresos de la Federación, que es la que determina el régimen fiscal respecto a los impuestos y derechos a cargo de Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios, que cubren todas las contribuciones, excepto el impuesto sobre la renta, pues en vez de éste se les aplica el impuesto a los rendimientos petroleros, que consiste en un porcentaje equivalente al que la Ley del Impuesto sobre la Renta (LIR) señala para las personas morales. 88. ¿Qué grava el Impuesto al valor agregado.

a. Grava tanto la enajenación e importación de bienes, como el otorgamiento de su uso o goce temporal; asimismo, tanto la prestación de servicios independientes —excepto los proporcionados por médicos, veterinarios y dentistas—, como su importación. Petróleos Mexicanos lo paga conforme a lo establecido en la Ley de Ingresos, que es la que determina su régimen fiscal.

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b. Grava tanto la enajenación e importación de bienes, como el otorgamiento de su uso o goce temporal; asimismo, tanto la prestación de servicios independientes —incluídos los proporcionados por médicos, veterinarios y dentistas—, como su importación. Petróleos Mexicanos lo paga conforme a lo establecido en la Ley de Ingresos, que es la que determina su régimen fiscal. 89. ¿Qué grava el Impuesto especial sobre producción y servicios?

a. Grava la enajenación en territorio nacional y la importación de bebidas alcohólicas fermentadas; alcohol y alcohol desnaturalizado; cerveza, bebidas refrescantes según su graduación sea hasta de 6 G.L., exceda de ésta pero no de 13.5 G.L., o supere ésta y llegue al 20 G.L.; tabacos labrados; y gasolinas, diesel, gas natural para combustión automotriz. Asimismo, la prestación de los servicios de comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución respecto de los bienes mencionados —excepto gasolinas, diesel y gas natural para combustión automotriz—. Sujetos que conforme a otras leyes no pagan impuestos —la Federación, los estados, los municipios y sus organismos descentralizados— deben aceptar su traslación y, a su vez, transferirlo. Tratándose de importaciones se considera como base el valor que se utilice para fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de las contribuciones y aprovechamientos que tengan que pagarse con motivo de la misma, excepto el impuesto al valor agregado. b. Grava la venta en territorio nacional y la importación de bebidas alcohólicas fermentadas; alcohol y alcohol desnaturalizado; cerveza, bebidas refrescantes según su graduación sea hasta de 6 G.L., exceda de ésta pero no de 13.5 G.L., o supere ésta y llegue al 20 G.L.; tabacos labrados; y gasolinas, diesel, gas natural para combustión automotriz. Asimismo, la prestación de los servicios de comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución respecto de los bienes mencionados —excepto gasolinas, diesel y gas natural para combustión automotriz—. Sujetos que conforme a otras leyes no pagan impuestos —la Federación, los estados, los municipios y sus organismos descentralizados— deben aceptar su traslación y, a su vez, transferirlo. Tratándose de importaciones se considera como base el valor que se utilice para fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de las contribuciones y aprovechamientos que tengan que pagarse con motivo de la misma, excepto el impuesto al valor agregado.

90. ¿Qué grava el Impuesto sobre automóviles nuevos?

a. Grava la primera enajenación —del fabricante, ensamblador, o distribuidor autorizado al consumidor— de autos de producción nacional, así como la importación definitiva respecto de automóviles que correspondan al año modelo posterior al de aplicación de la ley, al año-modelo en que se efectúe la operación, o a los diez años-modelo inmediatos anteriores. La base gravable es el precio de venta al consumidor por el fabricante, ensamblador o sus distribuidores

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autorizados —incluyendo el equipo opcional común o de lujo— sin considerar descuentos, rebajas, ni bonificaciones por ningún concepto. En el caso de autos importados el precio incluye también el impuesto general de importación y las demás contribuciones que se paguen por la misma. Ni en uno ni otro caso forma parte del precio el impuesto al valor agregado pagado con motivo de la transacción. Al precio de enajenación se aplica una tarifa progresiva si se trata de automóviles hasta de quince pasajeros; en el caso de camiones de carga, remolques y semirremolques tipo vivienda, el gravamen consiste en una tasa fija. b. Grava todas las enajenaciones —del fabricante, ensamblador, o distribuidor autorizado al consumidor— de autos de producción nacional, así como la importación definitiva respecto de automóviles que correspondan al año modelo posterior al de aplicación de la ley, al año-modelo en que se efectúe la operación, o a los diez años-modelo inmediatos anteriores. La base gravable es el precio de venta al consumidor por el fabricante, ensamblador o sus distribuidores autorizados —incluyendo el equipo opcional común o de lujo— sin considerar descuentos, rebajas, ni bonificaciones por ningún concepto. En el caso de autos importados el precio incluye también el impuesto general de importación y las demás contribuciones que se paguen por la misma. Ni en uno ni otro caso forma parte del precio el impuesto al valor agregado pagado con motivo de la transacción. Al precio de enajenación se aplica una tarifa progresiva si se trata de automóviles hasta de quince pasajeros; en el caso de camiones de carga, remolques y semirremolques tipo vivienda, el gravamen consiste en una tasa fija.

91. ¿Qué gravan los Impuestos al comercio exterior?

a. La entrada al territorio nacional y la salida del mismo de las mercaderías y de los medios en que se transportan o conducen, así como el despacho aduanero y los hechos o actos que deriven de éste o de dicho tránsito, están regulados por la LAD, las de más leyes y ordenamientos aplicables, y supletoriamente por el CFF. b. La entrada al territorio nacional del mismo de las mercaderías y de los medios en que se transportan o conducen, así como el despacho aduanero y los hechos o actos que deriven de éste o de dicho tránsito, están regulados por la LAD, las de más leyes y ordenamientos aplicables, y supletoriamente por el CFF. 92. ¿Qué grava el Impuesto al activo?

a. La entrada al territorio nacional del mismo de las mercaderías y de los medios en que se transportan o conducen, así como el despacho aduanero y los hechos o actos que deriven de éste o de dicho tránsito, están regulados por la LAD, las de más leyes y ordenamientos aplicables, y supletoriamente por el CFF. b. En 1989 se incorporó el impuesto al activo como complementario del impuesto sobre la renta. Se someten a este tributo por el activo que posean cualquiera que sea su ubicación las personas físicas que realicen actividades empresariales y las personas morales residentes en México. Los residentes en el extranjero lo hacen respecto al activo atribuible al establecimiento permanente que posean en

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el país, o por los inventarios que mantengan en éste para ser transformados —o ya transformados— por algún contribuyente de este impuesto, si carecen de dicho establecimiento. Las empresas que integran el sistema financiero sólo están obligadas al pago del impuesto por el activo no afecto a su intermediación financiera —los activos fijos, terrenos, gastos y cargos diferidos que no respalden obligaciones con terceros resultantes del desarrollo de dicha intermediación—.

También se causa el gravamen por el activo fijo y terreno dado en uso o goce temporal —por arrendamiento u otro concepto— para ser utilizado en actividades empresariales, así como por los inmuebles destinados al servicio turístico de tiempo compartido, y los destinados al hospedaje que los condómines o fideicomisarios den en administración a un tercero para ser utilizados como alojamiento de otras personas. Si quienes realizan estas operaciones son extranjeros residentes fuera del país, se someten a impuesto sólo por los bienes ubicados en territorio nacional. 93. ¿Quiénes están obligados al pago de este tributo?

a. Los mexicanos. b. Todos. c. En principio no están obligadas al pago de este tributo las personas que no sean contribuyentes del gravamen sobre la renta; pero si mantienen inventarios de residentes en el extranjero para ser transformados —o ya transformados— por un contribuyente del impuesto al activo, u otorgan el uso o goce temporal de bienes a un contribuyente de éste, deben cubrir el tributo correspondiente, excepto si esas personas están autorizadas para recibir donativos deducibles para efectos del impuesto sobre la renta.

Tampoco están obligadas a cubrir el gravamen de que se trata las personas físicas que comercien al menudeo en puestos fijos o semifijos en la vía pública o como vendedores ambulantes —si optan por pagar el impuesto sobre la renta conforme a lo dispuesto en el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta—

También están exentos del gravamen quienes utilicen bienes destinados sólo a actividades deportivas cuando dicho uso sea sin fines de lucro, o sea realizado exclusivamente por los socios o miembros de la institución; y quienes, contando con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios, se dediquen a la enseñanza, en ambos casos únicamente por lo que respecta a los bienes empleados en dichas actividades.

94. ¿Qué grava el Impuesto sobre tenencia o uso de vehículos?

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a. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. b. Grava a las personas morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal.

95. ¿Qué grava Impuesto sobre ganancias de capital?

a. En el capítulo de la Ley del Impuesto sobre la Renta dedicado a la enajenación de bienes se grava esta materia, acerca de la cual se discute doctrinalmente si se trata de un impuesto al ingreso propiamente dicho, o si en realidad recae cuando menos parcialmente sobre el capital y se trata entonces de un tributo a la riqueza.

Atendiendo a que el incremento de valor acaecido en el transcurso del tiempo a un bien se hace manifiesto hasta el momento de su enajenación, se sujetan a un tratamiento especial: la ganancia percibida —inclusive en crédito— se divide entre el número de años transcurridos entre la fecha de adquisición y la de la enajenación —sin exceder de 20—, el resultado es la parte de la ganancia que se suma a los de más ingresos acumulables para calcular el impuesto del ejercicio. Para calcular el gravamen correspondiente a la porción no acumulable de la ganancia, se calcula el impuesto que corresponde al total de los ingresos acumulables del ejercicio en el que ocurre la enajenación, una vez sustraídas las deducciones —excepto gastos médicos, de hospitalización y de funerales, así como donativos—, y el gravamen que resulte se divide entre el monto de los ingresos sobre los que fue computado; el cociente que resulte es la tasa que se emplea para calcular el impuesto sobre la ganancia no acumulable, o a elección del contribuyente la tasa promedio de los últimos cinco ejercicios —incluido aquel en el que se realizó la enajenación gravada—. El impuesto así determinado se suma al correspondiente a los ingresos acumulables. b. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. c. Grava a las personas morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal.

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96. ¿Que grava el Impuesto sobre donaciones?

a. En el c. relativo a la adquisición de bienes —muebles e inmuebles— la LIR grava las donaciones, exceptuando, cualquiera que sea su monto, las ocurridas entre cónyuges, ascendientes y descendientes en línea recta, y en los demás casos las que sumadas en un año de calendario no excedan de tres veces el salario mínimo anual. En este mismo capítulo se gravan el hallazgo de tesoros, la obtención por prescripción, y la adquisición de las instalaciones que al término del contrato de arrendamiento que den a beneficio del propietario; así como de la diferencia entre el valor de avalúo y el de la contraprestación pactada en la enajenación cuando aquél exceda en más del 10% del valor manifestado. A cuenta del impuesto anual se paga mediante declaración el 20% del ingreso bruto. Las adquisiciones por herencia y legado están exentas de impuesto. b. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. c. Grava a las personas morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal.

97. ¿Qué grava el Impuesto sobre la percepción de riqueza por causas fortuitas?

a. La adjudicación de premios en rifas, sorteos, loterías, concursos de toda clase, y juegos con apuesta autorizados legalmente es gravada por la LIR en el c. relativo a los ingresos por obtención de premios. En el caso de los premios conseguidos en juegos con apuesta, el impuesto se calcula sobre el valor total de la cantidad distribuida entre todos los boletos agraciados. b. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. c. Grava a las personas morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal.

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98. Defina Imposición Municipal.

a. Es el conjunto de gravámenes que, como fuente de ingresos propios, les establecen las legislaturas locales a los municipios de su jurisdicción conforme a lo dispuesto, tanto en el ordenamiento constitucional federal como en el de cada una de las entidades federadas respecto a sus propias circunscripciones. b. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. c. Grava a las personas morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. 99. Defina imposición sobre las sucesiones.

a. El impuesto sobre sucesiones grava la transmisión gratuita de riqueza por herencia o legado. Recibir este tipo de ingresos significa una mejoría en la situación económica de quienes los perciben —excepto si lo único transmitido es la casa que el cónyuge o los huérfanos ya habitaban—, de aquí que pueda considerarse que aumenta su capacidad contributiva. b. Grava a las personas físicas o morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. c. Grava a las personas morales tenedoras o usuarias de vehículos de transporte terrestre, aéreo o acuático. Aun cuando de conformidad con otros ordenamientos, la Federación, el DF, los estados, los municipios, y cualquier otra persona no estén obligados a pagar impuestos federales, deben cubrir esta obligación fiscal. 100. ¿Cómo se clasifica el ilícito tributario? a. El ilícito tributario admite ser clasificado en dos grandes grupos, a saber: a) infracciones a los deberes formales tributarios (en las que se incumple una obligación de hacer, no hacer o tolerar, resultando protegido el bien jurídico "administración tributaria") e infracciones materiales (existe un incumplimiento a una obligación de dar; se protege el bien jurídico "renta fiscal"). b. El ilícito tributario no admite ser clasificado en dos grandes grupos, a saber: a) infracciones a los deberes formales tributarios (en las que se incumple una obligación

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de hacer, no hacer o tolerar, resultando protegido el bien jurídico "administración tributaria") e infracciones materiales (existe un incumplimiento a una obligación de dar; se protege el bien jurídico "renta fiscal").

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