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l. Clases de obligados tributarios.

l. 1 . Contribuyente.

1.2. Sustituto.

1.3. El obligado a realizar pagos fraccionados.

1.4. El retenedor.

1.5. El obligado a practicar ingresos a cuenta.

1.6. Los obligados a repercutir.

1.7. Los obligados a soportar la repercusin.

1.8. Los obligados a soportar la retencin.

1.9. Los obligados a soportar los ingresos a cuenta.

1.10. Los sucesores.

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' Indice Tema 2

1.11. Los beneficiarios de supuestos de exencin, devolucin o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condicin de sujetos pasivos.

1.12. Los responsables tributarios.

2. El domicilio fiscal.

2.1. Fijacin del domicilio fiscal. 2.1.1. Para las personas fsicas.

2.1.2. Para las personas jurdicas. 2.1.3. Para los residentes en el extranjero.

2.2. Cambio de domicilio fiscal.

3. La capacidad de obrar en el orden tributario.

4. Representacin de los obligados tributarios.

MARZO 2011 NDICE TEMA 2

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4.1. Representacin voluntaria en la Ley General Tributaria.

4.2. Representacin legal en la Ley General Tributaria.

4.3. Representacin de personas o entidades no residentes.

4.4. Representacin necesaria.

4.5. Disposiciones comunes a la representacin legal y voluntaria.

4.6. Personas con las que se deben entender las actuaciones administrativas.

4.6.1. Actuaciones relativas a obligados tributarios del artculo 35.4 de la LGT y enti-dades sometidas a un rgimen de imputacin de rentas.

4.6.2. Actuaciones en caso de solidaridad en el presupuesto de hecho de la obligacin.

4.6.3. Actuaciones con sucesores.

4.6.4. Actuaciones en supuestos de liquidacin o concurso.

4.7. Presentador de documentos por medios telemticos.

5. Exenciones subjetivas. 6. Derechos y garantas de los obligados tributarios.

NDICE TEMA 2 ~Oposiciones

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Los obligados tributarios. Derechos y garantias de los obligados tributarios.

l. CLASES DE OBLIGADOS TRIBUTARIOS.

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TEMA2

La Ley General Tributaria (LGT) determina en su artculo 35 el concepto de obligado tributario precisando que tales son las personas fsicas o jurdicas y las entidades a las que la normativa tributa-ria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias, precisndose asimismo que tambin sern obligados tributarios aquellos a quienes la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligacio-nes tributarias formales.

En el segundo prrafo del citado artculo 35 se seala que, entre otros, son obligados tributarios:

a) Los contribuyentes.

b) Los sustitutos del contribuyente.

e) Los obligados a realizar pagos fraccionados.

d) Los retenedores.

e) Los obligados a practicar ingresos a cuenta.

f) Los obligados a repercutir.

g) Los obligados a soportar la repercusin:

h) Los obligados a soportar la retencin.

i) Los obligados a soportar los ingresos a cuenta.

j) Los sucesores.

k) Los beneficiarios de supuestos de exencin, devolucin o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condicin de sujetos pasivos.

~Oposiciones ENERO 2012 2 - 1

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Por su parte, y como tres ltimos aspectos de obligada referencia, ha de sealarse finalmente que la LGT en el reiteradamente citado artculo 35 acompaa tres precisiones adicionales:

La consideracin de obligado tributario tambin podr recaer sobre herencias yacentes, comu-nidades de bienes y dems entidades que, carentes de personalidad jurdica, constituyan un pa-trimonio separado o una unidad econmica susceptible de imposicin.

Tendrn tambin la condicin de obligados tributarios los responsables so.lidarios y subsidiarios a los que se hace referencia en la LGT.

Tambin tendrn la consideracin de obligados tributarios aquellos a los que se pueda imponer obligaciones tributarias conforme a la normativa sobre asistencia mutua.

Por su parte, el artculo 36 de la LGT es el que establece de forma expresa el concepto de sujeto pasivo en los siguientes trminos:

Es sujeto pasivo el obligado tributario que, segn la ley, debe cumplir la obligacin tributaria principal, as como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perder la condicin de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.

2-2

Del anlisis de este precepto sacamos las siguientes consecuencias:

a) El sujeto pasivo siempre vendr determinado por la ley, en cumplimiento del citado principio de legalidad a que est sujeto.

b) Por otro lado, nos dice el artculo que sujeto pasivo es el obligado segn ley, con independencia de las consecuencias econmicas que la realizacin de un determinado hecho imponible pueda tener. Es decir, la interpretacin que hemos de dar al trmino sujeto pasivo ha de ser en todo caso jurdica y no econmica. Lo importante es que la persona en cuestin est situada en una posicin dentro de la obligacin tributaria que le constrie al cumplimiento, con independencia de que soporte la carga tributaria econmica final, o se libre de ella porque obtenga el resarcimiento de lo pagado en virtud de ulteriores procesos de la vida econmica que nada tengan que ver con la obligacin tributaria.

e) El cumplimiento al que queda obligado el sujeto pasivo es al de la obligacin tributaria princi-pal, juntamente con las dems obligaciones formales que resulten inherentes a aqulla.

Debe entonces recordarse que tal y como seala el artculo 19 de la LGT la obligacin tribu-taria principal tiene por objeto el pago de la deuda tributaria.

Por su parte, son obligaciones tributarias formales las que se concretan en el artculo 29 de la LGT, entre las que pueden sealarse:

La obligacin de presentar declaraciones censales.

La obligacin de solicitar y utilizar el NIF.

La obligacin de presentar declaraciones, auto liquidaciones y comunicaciones.

La obligacin de llevar y conservar los libros de contabilidad y registros.

d) Por ltimo, el artculo 36 establece dos modalidades de sujeto pasivo: el contribuyente y el sustituto.

!l3JIS Oposiciones

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1.1. CONTRIBUYENTE.

De forma particularmente sinttica, la LGT en el artculo 36.2 defme al contribuyente mediante la siguiente afirmacin:

Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible>> de donde resulta entonces po-sible derivar una serie de caractersticas que ayudan a delimitar mejor el concepto referido:

a) As, en primer lugar, debe tenerse en cuenta que el contribuyente es, ante todo, un obligado tri-butario que se cuenta entre los enumerados en el artculo 35 de la LGT.

b) Cuando el sujeto pasivo lo es a ttulo de contribuyente, entonces existir coincidencia entre la persona o entidad que ha realizado el hecho imponible y quien queda obligado a cumplir la obligacin tributaria principal y las obligaciones formales inherentes a la misma.

e) Haber realizado el hecho imponible es el principal elemento configurador del sujeto pasivo co-mo contribuyente, es decir, puede afirmarse que el contribuyente ha realizado o llevado a efec-to el presupuesto de hecho fijado por la ley cuya realizacin origina el nacimiento de la obliga-cin tributaria principal, conforme a lo dispuesto en la LGT en su artculo 20.

1.2. SUSTITUTO.

El concepto de sujeto pasivo, sin embargo, no solamente puede vincularse con el concepto de contribuyente, sino que la LGT reconoce tambin como sujeto pasivo a la persona a la que denomina sustituto del contribuyente, y que configura en su artculo 36.3 en los siguientes trminos:

Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposicin de la ley y en lugar del contribuyente, est obli-gado a cumplir la obligacin tributaria principal, as como las obligaciones formales inherentes a la mtsma.

El sustituto podr exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley seale otra cosa.

En consecuencia, es posible identificar en la figura del sustituto del contribuyente un conjunto de rasgos que delimitan sus caractersticas:

a) El sustituto del contribuyente es un tipo concreto de obligado tributario, pues este concepto se integra entre los que la LGT contiene en su artculo 35.

b) El sustituto del contribuyente no excluye este ltimo, es decir, la figura del contribuyente tiene ciertamente que haber existido pues alguien ha de haber realizado el hecho imponible provo-cando as el nacimiento de la obligacin tributaria.

e) Son razones de gestin prctica las que llevan a la ley a configurar la figura de un sustituto a fin de que no sea el propio contribuyente, sino su mencionado sustituto, el que proceda a cum-plir con las obligaciones -tanto la principal como las formales- que son exigibles.

d) El sustituto puede por ello dirigirse hacia el contribuyente para exigir del mismo el reembolso del importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley disponga otra cosa.

~Oposiciones MARZ02011 2-3

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1.3. EL OBLIGADO A REALIZAR PAGOS FRACCIONADOS.

De conformidad con el artculo 37.1 de la LGT: Es obligado a realizar pagos fraccionados el contribuyente a quien la ley de cada tributo impone la obligacin de ingresar cantidades a cuenta de la obligacin tributaria principal con anterioridad a que ste resulte exigible.

La obligacin de realizar pagos fraccionados se encuentra, en particular, regulada en los siguien-tes preceptos:

A EFECTOS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS.

Los artculos 109 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (RD 439/2007), los cuales disponen lo siguiente:

2-4

Artculo 1 09. Obligados al pago fraccionado.

l. Los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas estarn obligados a autoliquidar e in-gresar en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, la cantidad que resulte de lo establecido en los artculos siguientes, sin perjuicio de las excepciones previstas en Jos apartados siguientes.

2. Los contribuyentes que desarrollen actividades profesionales no estarn obligados a efectuar pago fraccionado en relacin con las mismas si, en el ao natural anterior, al menos el 70 por lOO de los ingresos de la actividad fueron objeto de retencin o ingreso a cuenta.

3. Los contribuyentes que desarrollen actividades agrcolas o ganaderas no estarn obligados a efectuar pago fraccionado en relacin con las mismas si, en el ao natural anterior, al menos el 70 por 1 00 de los ingresos procedentes de la explotacin, con excepcin de las subvenciones corrientes y de capital y de las indemnizaciones, fueron objeto de retencin o ingreso a cuenta.

4. Los contribuyentes que desarrollen actividades forestales no estarn obligados a efectuar pago fraccionado en relacin con las mismas si, en el ao natural anterior, al menos el 70 por 100 de los ingresos procedentes de la actividad, con excepcin de las subvenciones corrientes y de ca-pital y, de las indemnizaciones, fueron objeto de retencin o ingreso a cuenta.

5. A efectos de lo dispuesto en los apartados 2, 3 y 4 anteriores, en caso de inicio de la actividad se tendr en cuenta el porcentaje de ingresos que hayan sido objeto de retencin o ingreso a cuenta durante el perodo a que se refiere el pago fraccionado.

Artculo 11 O. Importe del fraccionamiento.

l . Los contribuyentes a que se refiere el artculo anterior ingresarn, en cada plazo, las cantidades siguientes:

a) Por las actividades que estuvieran en rgimen de estimacin directa, en cualquiera de sus modalidades, el20 por 100 del rendimiento neto correspondiente al perodo de tiempo trans-currido desde el primer da del ao hasta el ltimo da del trimestre a que se refiere el pago fraccionado.

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De la cantidad resultante por aplicacin de lo dispuesto en esta letra se deducirn los pagos fraccionados que, en relacin con estas actividades, habra correspondido ingresar en los tri-mestres anteriores del mismo ao si no se hubiera aplicado lo dispuesto en la letra e) del apartado 3 de este artculo.

b) Por las actividades que estuvieran en rgimen de estimacin objetiva, el 4 por l 00 de los rendimientos netos resultantes de la aplicacin de dicho rgimen en funcin de los datos-ba-se del primer da del ao a que se refiere el pago fraccionado o, en caso de inicio de acti-vidades, del da en que stas hubiesen comenzado.

No obstante, en el supuesto de actividades que tengan slo una persona asalariada, el por-centaje anterior ser el 3 por 1 00, y en el supuesto de que no disponga de personal asalaria-do dicho porcentaje ser el 2 por 100.

Cuando alguno de los datos-base no pudiera determinarse el primer da del ao, se tomar, a efectos del pago fraccionado, el correspondiente al ao inmediato anterior. En el supuesto de que no pudiera determinarse ningn dato-base, el pago fraccionado consistir en el 2 por 100 del volumen de ventas o ingresos del trimestre.

e) Tratndose de actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el rgimen de determinacin del rendimiento neto, el 2 por 100 del volumen de ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones.

2. Todos los porcentajes anteriores se dividirn por dos para las actividades con derecho a la de-duccin en la cuota del artculo 68.4 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (actividades realizadas en Ceuta y Melilla).

3. De la cantidad resultante por aplicacin de lo dispuesto en los apartados anteriores, se deduci-rn, en su caso:

a) Las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados correspondientes al perodo de tiempo transcurrido desde el primer da del ao hasta el ltimo da del trimestre al que se refiere el pago fraccionado, cuando se trate de:

1.0 Actividades profesionales que determinen su rendimiento neto por el rgimen de estima-cin directa, en cualquiera de sus modalidades.

2.0 Arrendamiento de inmuebles urbanos que constituya actividad econmica.

3. Cesin del derecho a la explotacin de la imagen o del consentimiento o autorizacin para su utilizacin que constituya actividad econmica, y dems rentas previstas en el artculo 75.2 b) del presente Reglamento.

b) Las retenciones e ingresos a cuenta efectuados conforme a los artculos 95 (importe de las retenciones sobre rendimientos de actividades econmicas) y l 04 (ingresos a cuenta sobre retribuciones en especie de actividades econmicas) del Reglamento del IRPF, correspon-diente al trimestre, cuando se trate de:

1.0 Actividades econmicas que determinen su rendimiento neto por el mtodo de estima-cin objetiva. No obstante, cuando el importe de las retenciones e ingresos a cuenta so-portados en el trimestre sea superior a la cantidad que resultante por aplicacin de lo in-

~Oposiciones MARZ02011 2-5

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2 - 6

di cado en la letra b) y e), del punto 1 anterior, as como, en su caso, de lo dispuesto en el apartado 2 anterior, podr deducirse dicha diferencia en cualquiera de los pagos fraccio-nados correspondientes al mismo perodo impositivo cuyo importe positivo lo permita y hasta el lmite mximo de dicho importe.

2.0 Actividades agrcolas o ganaderas.

3.0 Actividades forestales.

e) El importe obtenido de dividir entre cuatro la cuanta de la deduccin por obtencin de ren-dimientos del trabajo o de actividades econmicas prevista en el apartado 1 del artculo 80 bis de la Ley del impuesto. La cuanta de esa deduccin segn el artculo 80 bis.l de la Ley del IRPF es la siguiente:

Cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000 euros anuales: 400 euros anuales.

Cuando la base imponible est comprendida enter 8.000,01 y 12.000 euros anuales: 400 euros menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base imponible y 8.000 euros anuales.

La deduccin por obtencin de rendimientos de actividades econmicas a efectos del pago fraccionado se determinar tomando, en lugar de la base imponible del impuesto, la suma de las siguientes magnitudes:

a) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de esti-macin directa, en cualquiera de sus modalidades, el resultado de elevar al ao los rendi-mientos netos del primer trimestre.

b) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de es-timacin objetiva, los rendimientos netos resultantes de la aplicacin de dicho mtodo en funcin de los datos-base del primer da del ao a que se refiere el pago fraccionado o, en caso de inicio de actividades, del da en que stas hubiesen comenzado. Cuando no pudiera determinarse ningn dato base se tomar la magnitud que resulte de lo dispuesto en la letra e) siguiente.

e) Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras, cualquiera que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto, el resultado de elevar al ao el 25 por 100 del volumen de ingresos del primer trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones.

No obstante, cuando dicho importe sea superior a la cantidad resultante por aplicacin de lo dispuesto en los apartados anteriores y en los nmeros l y 2 anteriores, la diferencia po-dr deducirse en cualquiera de los siguientes pagos fraccionados correspondientes al mis-mo perodo impositivo cuyo impo.rte positivo lo permita y hasta el lmite mximo de dicho importe.

La minoracin prevista en esta letra no resultar de aplicacin a partir del primer trimestre en el que Jos contribuyentes perciban rendimientos del trabajo a los que resulte de aplica-cin el procedimiento general de retencin previsto en el artculo 82 de este Reglamento, siempre que la cuanta total de la retribucin a que se refiere el artculo 83.2 de este Regla-mento sea superior a 10.000 euros anuales. Asimismo, esta minoracin no resultar de apli-

!l3ill!l Oposiciones

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cacin a partir del primer trimestre en el que la suma de las magnitudes a que se refieren las letras a), b) y e) anteriores correspondientes al perodo de tiempo transcurrido desde el pri-mer da del ao hasta el ltimo da del trimestre a que se refiere el pago fraccionado, sin ele-vacin al ao, sea superior a 12.000 euros.

d) Cuando los contribuyentes destinen cantidades para la adquisicin o rehabilitacin de su vi-vienda habitual utilizando financiacin ajena, por las que vayan a tener derecho a la deduc-cin por inversin en vivienda habitual regulada en el artculo 68.1 de la Ley del J m puesto, las cuantas que se citan a continuacin:

1.0 Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de es-timacin directa, en cualquiera de sus modalidades, cuyos rendimientos ntegros previsi-bles del periodo impositivo sean inferiores a 33.007,20 euros, se podr deducir el 2 por 100 del rendimiento neto correspondiente al periodo de tiempo transcurrido desde el pri-mer da del ao hasta el ltimo da del trimestre al que se refiere el pago fraccionado.

A estos efectos se considerarn como rendimientos ntegros previsibles del perodo im-positivo los que resulten de elevar al ao los rendimientos ntegros correspondientes al primer trimestre.

En ningn caso podr practicarse una deduccin por importe superior a 660,14 euros en cada trimestre.

2.0 Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades que estuvieran en el mtodo de esti-macin objetiva cuyos rendimientos netos resultantes de la aplicacin de dicho mtodo en funcin de los datos-base del primer da del ao al que se refiere el pago fraccionado o, en caso de inicio de actividades, del da en que estas hubiesen comenzado, sean inferiores a 33.007,20 euros, se podr deducir el 0,5 por 100 de los citados rendimientos netos. No obstante, cuando no pudiera determinarse ningn dato-base se aplicar la deduccin pre-vista en el nmero 3.0 de esta letra sobre el volumen de ventas o ingresos del trimestre.

3.0 Tratndose de contribuyentes que ejerzan actividades agrcolas, ganaderas, forestales o pes-queras, cualquiera que fuese el mtodo de determinacin del rendimiento neto, cuyo volu-men previsible de ingresos del periodo impositivo, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones, sea inferior a 33.007,20 euros, se podr deducir el 2 por 100 del volu-men de ingresos del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones.

A estos efectos se considerar como volumen previsible de ingresos del perodo imposi-tivo el resultado de elevar al ao el volumen de ingresos del primer trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones.

En ningn caso podr practicarse una deduccin por un importe acumulado en el perio-do impositivo superior a 660,14 euros.

Las deducciones previstas en esta letra d) no resultarn de aplicacin cuando los contribu-yentes ejerzan dos o ms actividades comprendidas en ordinales distintos, ni cuando perci-ban rendimientos del trabajo y hubiesen efectuado a su pagador la comunicacin a que se refiere el prrafo segundo del artculo 88.1 de este Reglamento, ni cuando las cantidades se destinen a la construccin o ampliacin de la vivienda ni a cuentas vivienda.

4. Los contribuyentes podrn aplicar en cada uno de los pagos fraccionados porcentajes superio-res a los indicados.

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Artculo 111. Declaracin e ingreso.

l. Los empresarios y profesionales estarn obligados a declarar e ingresar trimestralmente en el Tesoro Pblico las cantidades determinadas conforme a lo dispuesto en el artculo anterior en los plazos siguientes:

a) Los tres primeros trimestres, entre el da 1 y el 20 de los meses de abril, julio y octubre.

b) El cuarto trimestre, entre el da 1 y el 30 del mes de enero.

Cuando de la aplicacin de lo dispuesto en el artculo anterior no resultasen cantidades a ingresar, los contribuyentes presentarn una declaracin negativa.

A efectos del Impuesto sobre Sociedades.

Artculo 45 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades:

2-8

l. En los primeros 20 das naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, los sujetos pa-sivos debern efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidacin correspondiente al perodo impositivo que est en curso el da 1 de cada uno de los meses indicados .

2. La base para calcular el pago fraccionado ser la cuota ntegra del ltimo perodo impositivo cuyo plazo reglamentario de declaracin estuviese vencido el primer da de los 20 naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones a que se refieren los captulos II, III y IV de este ttulo, as como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aqul.

Cuando el ltimo perodo impositivo concluido sea de duracin inferior al ao se tomar tam-bin en cuenta la parte proporcional de la cuota de perodos impositivos anteriores, hasta com-pletar un perodo de 12 meses.

3. Los pagos fraccionados tambin podrn realizarse, a opcin del sujeto pasivo, sobre la parte de la base imponible del perodo de los tres, nueve u 11 primeros meses de cada ao natural deter-minada segn las normas previstas en esta ley.

Los sujetos pasivos cuyo perodo impositivo no coincida con el ao natural realizarn el pago fraccionado sobre la parte de la base imponible correspondiente a los das transcurridos desde el inicio del perodo impositivo hasta el da anterior al inicio de cada uno de los perodos de in-greso del pago fraccionado a que se refiere el apartado l. En estos supuestos, el pago fraccio-nado ser a cuenta de la liquidaci.n correspondiente al perodo impositivo que est en curso el da anterior al inicio de cada uno de los citados perodos de pago.

Para que la opcin a que se refiere este apartado sea vlida y produzca efectos, deber ser ejercida en la correspondiente declaracin censal, durante el mes de febrero del ao natural a partir del cual deba surtir efectos, siempre y cuando el perodo impositivo a que se refiera la citada opcin coinci-da con el ao natural. En caso contrario, el ejercicio de la opcin deber realizarse en la correspon-diente declaracin censal, durante el plazo de dos meses a contar desde el inicio de dicho perodo impositivo o dentro del plazo comprendido entre el inicio de dicho perodo impositivo y la fi-nalizacin del plazo para efectuar el primer pago fraccionado correspondiente al referido pero-do impositivo cuando este ltimo plazo fuera inferior a dos meses.

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El sujeto pasivo quedar vinculado a esta modalidad del pago fraccionado respecto de los pa-gos correspondientes al mismo perodo impositivo y siguientes, en tanto no se renuncie a su aplicacin a travs de la correspondiente declaracin censal que deber ejercitarse en los mis-mos plazos establecidos en el prrafo anterior.

4. La cuanta del pago fraccionado ser el resultado de aplicar a las bases previstas en los dos aparta-dos anteriores el porcentaje que se establezca en la Ley de Presupuestos Generales del Estado.

En la modalidad prevista en el apartado anterior, de la cuota resultante se deducirn las bonifi-caciones del captulo TTT del presente ttulo, otras bonificaciones que le fueren de aplicacin al sujeto pasivo, las retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del sujeto pasi-vo, y los pagos fraccionados efectuados correspondientes al perodo impositivo.

5. El pago fraccionado tendr la consideracin de deuda tributaria.

1.4. EL RETENEDOR.

La retencin constituye un instrumento de tcnica tributaria, aplicable principalmente a los im-puestos directos, consistente en la obligacin que, de acuerdo a la ley, tiene una persona de detraer, con ocasin de los pagos que realice a otra, una cierta cantidad e ingresarla en el Tesoro.

En torno a esta figura ha existido una cierta confusin, especialmente debido a su parecido com-portamiento con el que corresponde al sustituto del contribuyente, dado que este ltimo en ocasiones tambin se ha configurado como un sujeto que detraa parte de la renta que era abonada a otro.

Doctrinalmente, sin embargo, podemos encontrar relevantes coincidencias y diferencias entre la figura del retenedor y la del sustituto:

A) Coincidencias con la sustitucin:

Que viene establecido por ley.

Que junto al hecho imponible existe el presupuesto de hecho que da lugar a la retencin.

Que el retenedor es un deudor principal, con obligaciones propias frente a la Hacienda P-blica, aunque al mismo tiempo esas cantidades retenidas sean ingreso a cuenta para el con-tribuyente.

Que la funcin que cumple es tambin de carcter tcnico: facilitar la recaudacin y distri-buirla a lo largo del perodo impositivo, conforme a la tcnica anglosajona conocida como PAYE (payas you earn). Otra fmalidad singularmente relevante es la de informacin, ya que se permite a la Administracin el control de las rentas que ganan los contribuyentes (por lo que normalmente va acompaada de deberes accesorios de informacin).

B) Diferencias con la sustitucin.

No desaparece totalmente el contribuyente, sino que ste sigue teniendo relaciones con la Hacienda Pblica.

Subsisten por tanto dos relaciones jurdicas: la obligacin a cumplir es distinta. De hecho, cuando se produce el presupuesto de hecho de la retencin nace el derecho del contribuyen-

~Oposiciones MARZ02011 2-9

te de deducirse esa cantidad de su deuda defmitiva, pero, y esto es esencial, independiente-mente del cumplimiento o no del retenedor de su propia obligacin.

Consecuencia de lo anterior, la Administracin nunca podr dirigirse contra el contribuyente si falla la accin contra el retenedor.

La definicin legal se contiene en el artculo 37.2 de la citada LGT que configura al retenedor en los siguientes trminos en lnea con los caracteres que anteriormente se han indicado:

2. Es retenedor la persona o entidad a quien la ley de cada tributo impone la obligacin de detraer e ingresar en la Administracin tributaria, con ocasin de los pagos que deba realizar a otros obligados tributarios, una parte de su importe a cuenta del tributo que corresponda a stos.

1.5. EL OBLIGADO A PRACTICAR INGRESOS A CUENTA.

Est en el mismo nivel que los retenedores y cumpliendo iguales funciones, pero para los casos en que existe una retribucin en especie, en que lgicamente no cabe hablar de retencin.

Por su parte, su definicin se contiene en el artculo 37.3 de la LGT que vincula la figura al pagador de rentas en especie, del mismo modo que la retencin est vinculada al pagador de las rentas dinerarias:

3. Es obligado a practicar ingresos a cuenta la persona o entidad que satisface rentas en espe-cie o dinerarias y a quien la ley impone la obligacin de realizar ingresos a cuenta de cual-quier tributo.

1.6. LOS OBLIGADOS A REPERCUTIR.

Artculo 38.1:

Es obligado a repercutir la persona o entidad que, conforme a la ley, debe repercutir la cuota tri-butaria a otras personas o entidades y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidir con aquel que realiza las operaciones gravadas.

1.7. LOS OBLIGADOS A SOPORTAR LA REPERCUSIN.

Artculo 38.2:

Es obligado a soportar la repercusin la persona o entidad a quien, segn la ley, se deba repercu-tir la cuota tributaria, y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidir con el destinatario de las operaciones gravadas. El repercutido no est obligado al pago frente a la Administracin tributaria pe-ro debe satisfacer al sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida.

1.8. LOS OBLIGADOS A SOPORTAR LA RETENCIN.

Artculo 38.3:

Es obligado a soportar la retencin, la persona o entidad perceptora de las cantidades sobre las que, segn la ley, el retenedor deba practicar retenciones tributarias.

2 - 10 ~Oposiciones

1.9. LOS OBLIGADOS A SOPORTAR LOS INGRESOS A CUENTA.

Artculo 38.4:

La ley podr imponer a las personas o entidades la obligacin de soportar los ingresos a cuenta de cualquier tributo practicados con ocasin de las rentas en especie o dinerarias que perciban y, en su caso, la repercusin de su importe por el pagador de dichas rentas.

1.10. LOS SUCESORES.

Dentro de esta categora de obligados tributarios debemos efectuar la siguiente diferenciacin:

Los sucesores de personas fisicas, cuya regulacin viene contenida en el artculo 39 de la LGT, a tenor del cual:

l. A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirn a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislacin civil en cuanto a la adquisicin de la herencia.

Las referidas obligaciones tributarias se transmitirn a los legatarios en las mismas condiciones que las establecidas para los herederos cuando la herencia se distribuya a travs de legados y en los supuestos en que se instituyan legados de parte alcuota.

En ningn caso se transmitirn las sanciones. Tampoco se transmitir la obligacin del respon-sable salvo que se hubiera notificado el acuerdo de derivacin de responsabilidad antes del fa-llecimiento.

2. No impedir la transmisin a los sucesores de las obligaciones tributarias devengadas el hecho de que a la fecha de la muerte del causante la deuda tributaria no estuviera liquidada, en cuyo caso las actuaciones se entendern con cualquiera de ellos, debindose notificar la liquidacin que resulte de dichas actuaciones a todos los interesados que consten en el expediente.

3. Mientras la herencia se encuentre yacente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias del causante corresponder al representante de la herencia yacente.

Las actuaciones administrativas que tengan por objeto la cuantificacin, determinacin y liquida-cin de las obligaciones tributarias del causante debern realizarse o continuarse con el representante de la herencia yacente. Si al trmino del procedimiento no se conocieran los herederos, las liquidacio-nes podrn realizarse a nombre de la herencia yacente.

Las obligaciones tributarias a que se refiere el prrafo anterior y las que fueran transmisibles por causa de muerte podrn satisfacerse con cargo a los bienes de la herencia yacente.

Los sucesores de personas jurdicas y de entes sin personalidad, cuya regulacin se contiene en el artculo 40 de la LGT, que seala que:

l. Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con personalidad jurdica disueltas y liqui.dadas en las que la ley limita la responsabilidad patrimonial de los socios, par-tcipes o cotitularcs se transmitirn a estos, que quedarn obligados solidariamente hasta el l-mite del valor de la cuota de liquidacin que les corresponda y dems percepciones patrimo-

!131!1 Oposiciones ENER02013 2 - 11

niales recibidas por los mismos en los dos aos anteriores a la fecha de disolucin que minoren el patrimonio social que debiera responder de tales obligaciones, sin perjuicio de lo previsto en el artculo 42.2 a) de esta ley.

Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con personalidad jurdica disueltas y liquidadas en las que la Ley no limita la responsabilidad patrimonial de los socios, partcipes o cotitulares se transmitirn ntegramente a estos, que quedarn obligados solidaria-mente a su cumplimiento.

2. El hecho de que la deuda tributaria no estuviera liquidada en el momento de producirse la ex-tincin de la personalidad jurdica de la sociedad o entidad no impedir la transmisin de las obligaciones tributarias devengadas a los sucesores con cualquiera de los cuales se entendern las actuaciones.

3. En los supuestos de extincin o disolucin sin liquidacin de sociedades y entidades con per-sonalidad jurdica, las obligaciones tributarias pendientes de las mismas se transmitirn a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la correspondiente operacin. Esta norma tambin ser aplicable a cualquier supuesto de cesin global del activo y pasivo de una sociedad y entidad con personalidad jurdica.

4. En caso de disolucin de fundaciones o entidades a las que se refiere el apartado 4 del artculo 35 de esta ley, las obligaciones tributarias pendientes de las mismas se transmitirn a los destinatarios de los bienes y derechos de las fundaciones o a los partcipes o cotitulares de dichas entidades.

5. Las sanciones que pudieran proceder por las infracciones cometidas por las sociedades y enti-dades a las que se refiere este artculo sern exigibles a los sucesores de las mismas, en los trminos establecidos en los apartados anteriores y, en su caso, hasta el lmite del valor deter-minado conforme a lo dispuesto en el apartado 1 de este artculo.

1.11. LOS BENEFICIARIOS DE SUPUESTOS DE EXENCIN, DEVOLUCIN O BONIFICA-CIONES TRIBUTARlAS, CUANDO NO TENGAN LA CONDICIN DE SUJETOS PASIVOS.

1.12. LOS RESPONSABLES TRIBUTARIOS.

Son objeto de estudio especfico en el Tema 2 del bloque V del Temario Recaudacin tributaria.

2. EL DOMICILIO FISCAL.

2.1. FIJACIN DEL DOMICILIO FISCAL.

En este sentido, la LGT establece en su artculo 48 que:

El domicilio fiscal es el lugar de localizacin del obligado tributario en sus relaciones con la Ad-ministracin tributaria.

2.1.1. Para las personas fsicas.

El artculo 48.2 a) de la LGT precisa diferentes consideraciones en relacin con el domicilio de las personas fisicas:

2-12 !1m Oposiciones

Se seala primeramente que para estas ltimas el mencionado domicilio ser el lugar donde tengan la residencia habitual.

No obstante lo anterior, si la persona fisica realiza principalmente actividades econmicas, en los trminos que reglamentariamente se determinen, la Administracin tributaria podr consi-derar como domicilio fiscal el lugar donde est efectivamente centralizada la gestin adminis-trativa y la direccin de las actividades desarrolladas. En este sentido, el artculo 113 del Real Decreto 1065/2007 (Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de Gestin e inspeccin Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplica-cin de los tributos) considera que una persona fsica desarrolla principalmente actividades eco-nmicas cuando ms de la mitad de la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (IRPF) del ao anterior proceda de rendimientos netos de actividades eco-nmicas o cuando, no habindose alcanzado ese porcentaje en dicho ao, se haya alcanzado du-rante cada uno de los tres anteriores. A estos efectos se entienden por actividades econmicas las realizadas por empresarios o profesionales en los trminos de la Ley 37/1992, del IVA.

Si este ltimo lugar no pudiera ser establecido con claridad, prevalecer aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado en que se realicen las actividades.

No obstante, la LGT no define posteriormente qu se entiende por residencia habitual, por lo que estamos ante un concepto jurdico indeterminado que, en nuestro Derecho, viene concretado en las normas de cada tributo. As, el artculo 9.0 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Fsicas, entiende que el sujeto pasivo tiene su residencia habitual en territorio espaol cuando se d cualquiera de las siguientes circunstancias:

Que permanezca durante ms de 183 das, durante un ao natural, en territorio espaol.

Que radique en Espaa el ncleo principal o la base de sus actividades o de sus intereses econ-mtcos.

2.1.2. Para las personas jurdicas.

El artculo 48.2 b) de la LGT establece asimismo diferentes puntualizaciones en relacin con las personas jurdicas:

Se seala, en primer lugar, que su domicilio fiscal ser su domicilio social, siempre y cuando en es-te ltimo est efectivamente centralizada su gestin administrativa y la direccin de sus negocios.

Si esta gestin o direccin se desarrollara desde otro lugar, entonces ser este ltimo el que constituya el domicilio fiscal de la entidad.

Si no puede determinarse el domicilio fiscal de acuerdo con los criterios anteriores, entonces se tomar el lugar en el que est establecido el mayor valor del inmovilizado.

El Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades se manifiesta en trminos muy simi-lares en su artculo 8.0 4, estableciendo como ltimo lugar de ubicacin del domicilio fiscal el lugar donde radique el mayor valor del inmovilizado.

Para las entidades del artculo 35.4 de la LGT resultan aplicables las mismas reglas que las esta-blecidas para las personas jurdicas.

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2.1.3. Para los residentes en el extranjero.

El artculo 48.2 d) de la LGT dispone que para las personas o entidades no residentes en Espaa, el domicilio fiscal se determinar segn lo establecido en la normativa reguladora de cada tributo.

En defecto de regulacin, el domicilio ser el del representante al que se refiere el artculo 47 de esta ley.

No obstante, cuando la persona o entidad no residente en Espaa opere mediante establecimiento permanente, el domicilio ser el que resulte de aplicar a dicho establecimiento permanente las reglas establecidas en los prrafos a) y b) del artculo 48.2 de la LGT.

A estos efectos, resulta singularmente relevante lo previsto en el artculo 11 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que establece las reglas aplicables a los no re-sidentes en diferentes supuestos:

a) Cuando operen en Espaa a travs de establecimiento permanente, en el lugar en que radique la efectiva gestin administrativa y la direccin de sus negocios en Espaa.

b) Cuando obtengan rentas derivadas de bienes inmuebles, en el domicilio fiscal del representante y, en su defecto, en el lugar de situacin del inmueble correspondiente.

e) En los restantes casos, en el domicilio fiscal del representante o, en su defecto, en el del res-ponsable solidario.

Adems, aade en su apartado 2, que cuando no se hubiese designado representante, las notifica-ciones practicadas en el domicilio fiscal del responsable solidario tendrn el mismo valor y producirn iguales efectos que si se hubieran practicado directamente al contribuyente.

2.2. CAMBIO DE DOMICILIO FISCAL.

En relacin con el cambio de domicilio fiscal, las previsiones contenidas en el artculo 48.3 de la LGT se concretan en las siguientes:

Los obligados tributarios deben comunicar su domicilio fiscal y el cambio del mismo a la Ad-ministracin tributaria.

El cambio de domicilio fiscal no produce efectos frente a la Administracin tributaria hasta que se cumpla con dicho deber de comunicacin.

Cada Administracin podr comprobar y rectificar el domicilio fiscal declarado por los obliga-dos tributarios en relacin con los tributos cuya gestin le competa. El procedimiento de com-probacin del domicilio fiscal se regula en los artculos 148 a 151 del Real Decreto 1065/2007.

Producido y comunicado el cambio, los procedimientos que se hayan iniciado de oficio por la Administracin antes del citado cambio podrn seguir su tramitacin por el rgano correspon-diente al domicilio inicial, conforme a lo establecido reglamentariamente.

Reglamentariamente, la obligacin de comunicar el cambio de domicilio fiscal se contempla en los artculos 1 O y 17 del Real Decreto 1 065/2007, segn los cuales:

2-14 !EJ]I!I Oposiciones

l. Las personas jurdicas y dems entidades, as como las personas fisicas incluidas en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores deben de comunicar el cambio de domicilio en el plazo de un mes a partir del momento en que se produzca tal cambio, mediante la presentacin de la declaracin censal de modificacin (modelo 036 037).

2 . Las personas fisicas que no deban figurar en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retene-dores deben comunicar el cambio de domicilio fiscal en el plazo de tres meses desde que se produzca mediante la presentacin del modelo 030. No obstante, si con anterioridad al venci-miento del citado plazo finalizase el de presentacin de la autoliquidacin o comunicacin de datos correspondiente al impuesto personal (IRPF), la comunicacin del cambio de domicilio deber efectuarse en el correspondiente modelo de autoliquidacin o comunicacin de datos salvo que se hubiese presentado con anterioridad el modelo 030.

La comunicacin del nuevo domicilio fiscal surtir plenos efectos desde su presentacin respecto a la Administracin tributaria a la que se hubiese comunicado, sin perjuicio de lo dispuesto en el ar-tculo 59 del Real Decreto 1065/2007, que establece:

En el mbito de una misma Administracin tributaria la comunicacin de un cambio de domicilio fiscal produce los siguientes efectos:

a) Las funciones de aplicacin de los tributos, incluidas las relativas a obligaciones anteriores, se ejercern a partir de ese momento por el rgano correspondiente al nuevo domicilio fiscal.

b) Los procedimientos que se encuentren en curso de tramitacin en el momento en que se pro-duzca de manera efectiva el cambio de domicilio sern continuados y finalizados por el nuevo rgano competente, al cual se le remitirn los antecedentes que sean necesarios.

No obstante, cuando se hubiera iniciado de oficio un procedimiento de aplicacin de los tributos con anterioridad a la comunicacin del cambio de domicilio, esta comunicacin surte efectos en rela-cin con la competencia del rgano administrativo al mes siguiente de su presentacin, salvo que du-rante este plazo la Administracin inicie un procedimiento de comprobacin de la procedencia del cambio de domicilio, en cuyo caso todos los procedimientos iniciados de oficio antes de la referida co-municacin se continuarn y finalizarn por el rgano que los viniese tramitando en tanto no se resuel-va el expediente de comprobacin de cambio de domicilio.

Lo dispuesto en el apartado anterior no ser de aplicacin en las actuaciones y procedimientos de inspeccin y de declaracin de responsabilidad tributaria, en los que el domicilio fiscal determinante de la competencia del rgano actuante ser el que correspondiese al inicio de las actuaciones y proce-dimientos, incluso respecto de obligaciones anteriores, sin que el cambio de domicilio altere la compe-tencia del rgano actuante en cuanto a los procedimientos ya iniciados antes de la comunicacin del cambio de domicilio. Esta competencia se mant

b) Capacidad tributaria es igual a capacidad jurdica, es sinnimo de personalidad. A su vez se despliega en dos manifestaciones:

Capacidad jurdica propiamente dicha, que es la aptitud del sujeto para ser titular de dere-chos y deberes.

Capacidad de obrar, que es la aptitud para poder ejercitar y cumplir tales poderes y deberes.

En este sentido, la previsin contenida en el artculo 44 de la LGT se concreta en los siguientes trminos:

Tendrn capacidad de obrar en el orden tributario, adems de las personas que la tengan confor-me a derecho, los menores de edad y los incapacitados en las relaciones tributarias derivadas de las ac-tividades cuyo ejercicio les est permitido por el ordenamiento jurdico sin asistencia de la persona que ejerza la patria potestad, tutela, curatela o defensa judicial. Se excepta el supuesto de los menores incapacitados cuando la extensin de la incapacitacin afecte al ejercicio y defensa de los derechos e intereses de que se trate.

4. REPRESENTACIN DE LOS OBLIGADOS TRffiUTARIOS.

Existen dos tipos de representacin:

a) Representacin voluntaria: es la que tiene su origen en la voluntad del interesado, que quiere que otra persona le represente o sustituya en la actividad jurdica.

b) Representacin legal: es aquella que tiene su origen directamente en la ley, que es la que prev u ordena la sustitucin del sujeto pasivo por causas concretas.

Cada uno de estos tipos tiene aplicacin en el Derecho tributario:

4.1. REPRESENTACIN VOLUNTARIA EN LA LEY GENERAL TRIBUTARIA.

El artculo 46.1 recoge esta posibilidad en los siguientes trminos: Los obligados tributarios con capacidad de obrar podrn actuar por medio de representante, que podr ser un asesor fiscal, con el que se entendern las sucesivas actuaciones administrativas, salvo que se haga manifestacin expresa en contrario.

Sin embargo, tendremos que distinguir:

Actos de mero trmite, en los que se presume concedida la representacin.

Para interponer recursos o reclamaciones, desistir de ellos, renunciar a derechos, asumir o reco-nocer obligaciones en nombre del sujeto pasivo y solicitar devoluciones o reembolsos, deber acreditarse la representacin por cualquier medio vlido en Derecho que deje constancia fide-digna o mediante comparecencia ante el rgano administrativo competente.

Cuando sea necesaria la firma del sujeto pasivo, sern vlidos para acreditar la representacin los documentos normalizados aprobados por la Administracin tributaria.

El resto de actos, en los que habr que acreditar la representacin suficientemente, pero sin re-quisitos especiales.

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En todo caso, la falta del poder es un requisito subsanable. Si en el plazo de 10 das, que el rgano administrativo est obligado a conceder al efecto, se aporta el mismo, se tendr por realizado el acto de que se tTate.

La representacin voluntaria tambin se regula en el artculo 111 del Real Decreto 1065/2007. Es-ta representacin voluntaria se confiere:

Por las personas fsicas con capacidad de obrar: por ellas mismas.

Por las personas fsicas sin capacidad de obrar y personas jurdicas y entes del artculo 35.4 LGT: por quien tenga la representacin legal y sta lo permita.

Podr ser otorgada a favor de personas jurdicas o de personas fsicas con capacidad de obrar.

Se entiende otorgada la representacin en los siguientes casos:

a) Su existencia consta inscrita y vigente en un registro pblico.

b) Conste en documento pblico o documento privado con firma legitimada notarialmente.

e) Se otorgue mediante comparecencia personal ante el rgano administrativo competente: se do-cumenta en diligencia (poder apud acta).

d) Conste en el documento normalizado aprobado por la Administracin tributaria que se hubiera puesto a disposicin de quien deba otorgarla (el representante responde con su firma de la au-tenticidad de la de su representado).

e) Cuando conste en documento emitido por medio electrnico, informtico o telemtico con las garantas y requisitos que establezca la Administracin tributaria.

Las menciones que deben constar en el documento de representacin son las siguientes:

Nombre, NIF y domicilio fiscal del representado y representante, as como la firma de ambos (si la representacin consta en documento pblico no es necesario la firma representante).

Contenido de la representacin, as como su amplitud y suficiencia.

Lugar y fecha de su otorgamiento.

En caso de representacin voluntaria otorgada por el representante legal, debe acreditarse esa representacin legal.

Tambin se regula expresamente en el Real Decreto 1065/2007 la revocacin y la renuncia.

La revocacin es aquel acto por el que se deja sin efecto otro anterior por la voluntad del otorgan-te, es decir, quien revoca la representacin es el representado, y la misma no supone la nulidad de las actuaciones practicadas con el representante antes de que se comunique a la Administracin; a partir de ese momento se considera que el obligado tributario no comparece ni atiende los requerimientos hasta que nombre a un nuevo representante o los atienda personalmente.

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La renuncia es la dejacin voluntaria de algo que se tiene; en consecuencia, quien renuncia a la representacin siempre es el representante. La renuncia no tiene efectos ante el rgano actuante hasta que no se acredite que la misma se ha comunicado de forma fehaciente al representado.

4.2. REPRESENTACIN LEGAL EN LA LEY GENERAL TRIBUTARIA.

El artculo 45 de la LGT y el artculo 11 O del Real Decreto 1065/2007 aceptan esta posibilidad contemplando las siguientes previsiones:

Por las personas que carezcan de capacidad de obrar actuarn los representantes legales. No obstante, una vez adquirida o recuperada la capacidad de obrar por las personas que carecan de ella, stas actuaran por s mismas ante la Administracin incluso para la comprobacin de la si-tuacin tributaria en que carecan de ella. Quienes tuvieron su representacin legal debern comparecer, asimismo, a requerimiento de la Administracin tributaria en su propio nombre, sin vincular a quien representaron.

Por las personas jurdicas actuarn las personas que ostenten, en el que momento que se produz-can las actuaciones tributarias correspondientes, la titularidad de los rganos a quienes correspon-da su representacin, por disposicin de ley o por acuerdo vlidamente adoptado. Quienes tuvieron dicha representacin cuando se devengaron o debieron devengarse las correspondientes obligaciones o deberes, debern comparecer a requerimiento de la Administracin tributaria en su propio nombre, sin vincular a la persona jurdica o la entidad.

El representante legal debe acreditar su condicin ante la Administracin tributaria; no obstante, se podrn considerar representantes a aquellas personas que figuren inscritas como tales en los corres-pondientes registros pblicos.

Cuando en el curso de un procedimiento de aplicacin de los tributos se modifique o se extinga la representacin legal, las actuaciones realizadas se reputarn vlidas y eficaces, en tanto no se comuni-que tal circunstancia al rgano de la Administracin tributaria que lleve a cabo las actuaciones.

4.3. REPRESENTACIN DE PERSONAS O ENTIDADES NO RESIDENTES.

La regulacin de la LGT se contiene en el"artculo 47, y se concreta en los siguientes trminos:

Los obligados tributarios que no residan en Espaa debern designar un representante con do-micilio en territorio espaol, en los siguientes supuestos:

a) Cuando operen por medio de un establecimiento permanente.

b) Cuando lo establezca expresamente la normativa tributaria.

e) Cuando as lo requiera la Administracin, atendidas las caractersticas de la operacin o la actividad realizada.

La designacin deber comunicarse a la Administracin tributaria.

2-18 !:J3il!l Oposiciones

4.4. REPRESENTACIN NECESARIA.

Es la prevista para los entes carentes de personalidad jurdica, que sin embargo en determinados supuestos pueden tener el carcter de obligados tributarios. Albiana considera que no es un caso de representacin legal puesto que el representado carece de personalidad jurdica (no slo de capacidad de obrar). Ferrciro, por el contrario, la considera una subcspccie de la representacin legal.

La LGT contempla esta circunstancia en el artculo 45.3 sealando que:

Por los entes a los que se refiere el artculo 35.4 de esta ley actuar en su representacin el que la ostente, siempre que resulte acreditada en forma fehaciente y, de no haberse designado representante, se considerar como tal el que aparentemente ejerza la gestin o direccin y, en su defecto, cualquiera de sus miembros o partcipes.

4.5. DISPOSICIONES COMUNES A LA REPRESENTACIN LEGAL Y VOLUNTARIA (ART. 112 DEL REAL DECRETO 1 065/2007).

Ambas representaciones se deben acreditar en la primera actuacin que se realice con represen-tante. La falta o insuficiencia de poder:

No impide que se tenga por realizado el acto si se aporta o subsana el defecto dentro del plazo de 1 O das que se debe conceder.

Si el representante no lo acredita: el acto se tiene por no realizado o al obligado tributario por no personado.

Cuando se acte por medio de representante se har constar expresamente esta circunstancia en las diligencias y en las actas que se extiendan, y se unir al expediente el documento acreditativo de la representacin. Si se ha otorgado en documento pblico, basta la referencia a ese documento pblico y se une al expediente la copia simple o fotocopia con diligencia de cotejo.

El obligado tributario puede intervenir en las actuaciones asistido por un asesor fiscal o por la per-sona que considere oportuno, pero debe dejarse constancia en el expediente as como de la identidad del asistente. Cuando sea el representante quien acuda acompaado de cualquier persona, deber acre-ditarse la conformidad del obligado tributario a que conozca las actuaciones en las que intervenga.

Las actuaciones realizadas con representante se entienden efectuadas directamente con el obliga-do tributario; pero una manifestacin hecha por persona que haya comparecido sin poder suficiente tendr el valor probatorio que proceda con arreglo a derecho.

Acreditada o presumida la representacin, corresponde al representado probar su inexistencia sin que pueda alegar corno fundamento de nulidad de lo actuado los vicios o defectos causados por l.

4.6. PERSONAS CON LAS QUE SE DEBEN ENTENDER LAS ACTUACIONES ADMINISTRA-TIVAS.

En los artculos 1 05 a 109 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de Gestin e Inspeccin tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplica-cin de los tributos (Real Decreto 1 065/2007) se regula las personas con las que deben entenderse las actuaciones en supuestos determinados.

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4.6.1. Actuaciones relativas a obligados tributarios del artculo 35.4 de la LGT y entidades some-tidas a un rgimen de imputacin de rentas.

Segn lo indicado en el epgrafe 4.4, en el caso de entidades del artculo 35.4 de la LGT las actua-ciones se desarrollan con quien tenga su representacin de acuerdo con el artculo 45.3 del mismo tex-to legal. Las liquidaciones que procedan se practicarn a nombre de la entidad, sin perjuicio de la res-ponsabilidad solidaria de los partcipes, miembros o cotitulares de esas entidades.

El examen del cumplimiento de las obligaciones relativas al tributo que grave las rentas obtenidas por la entidad en rgimen de atribucin de rentas se realizar en el curso de los procedimientos de comprobacin o investigacin que se instruyan frente a cada socio, heredero, comunero o partcipe en su calidad de obligado tributario de ese tributo; pero en estos procedimientos se podrn utilizar los da-tos, informes o antecedentes obtenidos en el desarrollo de las actuaciones de comprobacin o investi-gacin de las obligaciones propias de la entidad.

En el caso de la comprobacin de la situacin tributaria de las Uniones Temporales de Empresas, Agrupaciones de Intereses Econmicos y dems entidades obligadas a imputar rentas, se desarrollarn con las mismas, sin perjuicio del derecho de sus socios o miembros a oponer todos los motivos de im-pugnacin que estimen convenientes durante la tramitacin del procedimiento de comprobacin o in-vestigacin que se instruya frente a cada uno de ellos en el que se tenga en cuenta los resultados de las actuaciones desarrolladas con la entidad.

4.6.2. Actuaciones en caso de solidaridad en el presupuesto de hecho de la obligacin.

El artculo 35.6 de la LGT contempla la posibilidad de que en un mismo presupuesto de una obli-gacin concurran varios obligados tributarios, en cuyo caso todos quedan solidariamente obligados frente a la Administracin tributaria. Las actuaciones y procedimientos podrn realizarse con cualquie-ra de los obligados tributarios que concurran en el presupuesto de hecho de la obligacin que es objeto de comprobacin.

Una vez se inicie el procedimiento se debe comunicar esta circunstancia a los dems obligados tri-butarios conocidos que podrn comparecer en las actuaciones. El procedimiento es nico y continuar con quienes hayan comparecido, y las liquidaciones que se practiquen se realizarn a nombre de todos los obligados tributarios que hayan comparecido y se notificar a los dems obligados tributarios conocidos.

4.6.3. Actuaciones con sucesores.

La Administracin tributaria podr desarrollar las actuaciones o los procedimientos con cualquie-ra de los sucesores, determinados por los artculos 39 y 40 de la LGT.

Una vez se inicie el procedimiento se debe comunicar esta circunstancia a los dems sucesores conocidos que podrn comparecer en las actuaciones. El procedimiento es nico y continuar con quienes hayan comparecido, y las liquidaciones que se practiquen se realizarn a nombre de todos los obligados tributarios que hayan comparecido y se notificar a los dems obligados tributarios conoci-dos. Si la herencia se encontrase yacente se aplicar lo dispuesto en el artculo 39.3, indicado en el an-terior epgrafe 1.1 O de este tema.

En el caso de que haya de practicarse una devolucin los sucesores debern acreditar la proporcin que a cada uno le corresponda de acuerdo con lo dispuesto en la legislacin especfica, ello a efectos de proceder al reconocimiento del derecho y pago o compensacin de la devolucin, salvo cuando la heren-cia se encuentre yacente, en cuyo caso se reconocer y abonar la devolucin a la herencia yacente.

2-20 !J3il!l!l Oposiciones

4.6.4. Actuaciones en supuestos de liquidacin o concurso.

Si la actuacin administrativa tiene lugar antes de la extincin de la personalidad jurdica de la entidad, es decir, se produce en la fase de liquidacin, las actuaciones se entienden con los liquidado-res. Si la sociedad ya se encuentra disuelta y liquidada, sin perjuicio de actuar con los sucesores de acuerdo con lo indicado en el epgrafe anterior, incumbe a los liquidadores comparecer ante la Admi-nistracin si son requeridos para ello en cuanto representantes anteriores de la entidad y custodios, en su caso, de los libros y documentacin de la misma.

En los supuestos de concurso, las actuaciones administrativas se entienden con el propio concur-sado cuando el juez no hubiera acordado la suspensin de sus facultades de administracin y disposi-cin y, en cualquier caso, con los administradores concursales.

4.7. PRESENTADOR DE DOCUMENTOS POR MEDIOS TELEMTICOS.

Finalmente, y de acuerdo con lo previsto en el artculo 46.4, cuando en el marco de la colabo-racin social en la gestin tributaria se presente por medios telemticos cualquier documento ante la Administracin tributaria, el presentador deber ostentar la representacin que sea necesaria en cada caso.

A tal efecto, la Administracin podr instar la acreditacin de dicha representacin en cualquier momento.

5. EXENCIONES SUBJETIVAS.

La exencin consiste, dice M. Corts, en que una norma impide la vigencia de otra reduciendo parcialmente su campo de aplicacin.

La exencin resulta as de la un in de dos normas:

a) La que podramos llamar norma general.

b) La norma de exencin.

Hay exencin tributaria cuando la norma de exencin establece que, a pesar de realizarse el hecho imponible previsto en la norma general, no nace la obligacin tributaria. No hay que confundir, por tanto, las exenciones con los supuestos de no sujecin, ya que stos se encuentran extramuros del tri-buto de que se trate; aqu, dice M. Corts, no se realiza el hecho imponible o, lo que es igual, la activi-dad del sujeto pasivo no est gravada.

As, en ciertos casos las leyes tributarias recogen supuestos de no sujecin para evitar dudas sobre hechos que pudieran plantearlas o para contribuir a aclarar los limites del hecho imponible.

Se hace necesario entonces diferenciar las previsiones que, en esta materia, se contienen en la LGT:

a) As, y en relacin con la no sujecin, se establece en el artculo 20.2 que:

La ley podr completar la delimitacin del hecho imponible mediante la mencin de supues-tos de no sujecin.

~Oposiciones MARZ02011 2-21

b) Por su parte, y en relacin con las exenciones, se establece en el artculo 22 que:

Son supuestos de exenciones aquellos en que, a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligacin tributaria principal.

Las exenciones tributarias pueden clasificarse, segn Albiana, en:

l. Subjetivas y objetivas.

2. Temporales y perpetuas, segn el perodo de vigencia.

3. Parciales y totales, segn alcance o no al importe total de la cuota.

Slo refirindonos a las exenciones subjetivas, como lo requiere el presente epgrafe, sealaremos:

a) Se establecen en consideracin al titular de la correspondiente capacidad contributiva, es decir, determinadas por una especial consideracin del sujeto y que slo se aplican a l.

b) As, existe exencin subjetiva cuando la norma de exencin, teniendo presente circunstancias especiales de algunos, establece que a pesar de realizarse el hecho imponible previsto en la norma general no nace la obligacin tributaria para dichos sujetos.

Dichas exenciones, dice Giannini, aunque atacan al principio de generalidad tributaria, no presen-tan ningn privilegio porque encuentran su justificacin en elementos de naturaleza poltica, econmi-ca y social.

Refirindonos a la legislacin espaola podemos citar como ms importantes:

a) Con base en razones polticas: exenciones conferidas al Estado y Entes territoriales (Comuni-dades Autnomas; Corporaciones Locales) e instituciones pblicas, as como las concedidas a los Estados y representantes diplomticos extranjeros.

b) Con base en razones econmicas: las que se concedieron histricamente al INI, CAMPSA, Ta-bacalera, Cooperativas fiscalmente protegidas y concentraciones de empresas.

e) Y con base en razones de tipo social: las concedidas a los sindicatos, partidos polticos, asocia-ciones empresariales, Cajas de Ahorro, etc.

Por ltimo, slo recordar que la exencin, al ser un elemento estructural bsico del tributo, est suje-to al principio de reserva de ley tributaria reserva de ley)>. As, el artculo 8.0 de la LGT precepta que se regular por ley el establecimiento, modificacin, supresin y prrroga de las exenciones.

6. DERECHOS Y GARANTAS DE LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS.

El conjunto de derechos y garantas de los obligados tributarios aparece recogido expresamente en la LGT en el artculo 34.

En particular, los derechos y garantas as reconocidos se concretan en los siguientes:

a) Derecho a ser informado y asistido por la Administracin tributaria sobre el ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

2-22 !I3il!!l!l Oposiciones

b) Derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo y las devolucio-nes de ingresos indebidos que procedan, con abono del correspondiente inters de demora que la LGT establece en el artculo 26.

El abono de los intereses indicados es un derecho que se reconoce al obligado tributario esta-blecindose que no resulta necesario que este ltimo los reclame.

e) Derecho a ser reembolsado del coste de los avales y otras garantas que hubieran sido aporta-dos para suspender la ejecucin de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda.

La devolucin indicada viene entonces configurada juntamente con las siguientes particula-ridades:

El acto o la deuda deben haber sido declarados total o parcialmente improcedentes por sen-tencia o resolucin administrativa.

La sentencia o la resolucin citadas deben ser firmes.

La devolucin vendr acompaada del abono del inters legal sin necesidad de que sea recla-mado por el obligado tributario.

Este ltimo tendr asimismo derecho a que se proceda a la reduccin proporcional de la ga-ranta aportada en los supuestos de estimacin parcial del recurso o de la reclamacin inter-puesta.

d) Derecho a utilizar las lenguas oficiales en el territorio de la Comunidad Autnoma del obligado tributario.

e) Derecho a conocer el estado de tramitacin del procedimiento en el que sea parte.

f) Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personal al servicio de la Administracin tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan las actuaciones y procedimientos tributarios en los que tenga la condicin de interesado.

g) Derecho a solicitar certificacin y copia de las declaraciones por l presentadas.

Este derecho se ve asimismo completado con dos facultades adicionales:

Por una parte, el derecho a obtener una copia sellada de los documentos presentados ante la Administracin, cuando se aporte junto con los originales para su cotejo.

Por otro lado, el derecho a la devolucin de estos originales, para el caso de que no deban obrar en el expediente.

h) Derecho a no aportar aquellos documentos ya presentados por ellos mismos y que se encuen-tran en poder de la Administracin actuante.

El ejercicio de este derecho viene condicionado por la ley a que el obligado tributario indique el da y procedimiento en que present los documentos referidos.

!J3il!l Oposiciones MARZO 2011 2-23

, ~-

i) Derecho al carcter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Adminis-tracin tributaria.

Respecto estos ltimos, la LGT establece expresamente dos cautelas que concreta en los si-guientes trminos:

Los datos, informes o antecedentes mencionados solamente podrn ser utilizados para la aplicacin de los tributos cuya gestin tenga encomendada la Administracin actuante y para la imposicin de sanciones.

La cesin de la informacin indicada solamente podr ser cedida a terceros en los supuestos expresamente previstos en las leyes.

j) Derecho a ser tratado con el debido respeto y consideracin por el personal al servicio de la Administracin tributaria.

k) Derecho a que las actuaciones de la Administracin que requieran la intervencin del obligado tributario se lleven a cabo de la manera que le resulte menos gravosa.

1) Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que sern tenidos en cuenta por los r-ganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolucin.

m) Derecho a ser odo en el trmite de audiencia.

n) Derecho a ser informado de los valores de los bienes inmuebles que vayan a ser objeto de transmisin o adquisicin.

) Derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobacin o inspeccin, sobre la naturaleza y alcance de las mismas.

Al reconocimiento del derecho anterior, la LGT aade que la informacin al obligado tributario deber extenderse tambin:

A sus derechos y obligaciones durante el procedimiento inspector.

A que las actuaciones se desarrollen dentro de los plazos marcados en la ley.

o) Derecho al reconocimiento de los beneficios o regmenes fiscales que resulten aplicables.

p) Derecho a formular quejas y sugerencias en relacin con el funcionamiento de la Administra-cin tributaria.

q) Derecho a que las manifestaciones con relevancia tributaria de los obligados se recojan en las diligencias extendidas en los procedimientos tributarios.

r) Derecho a presentar ante la Administracin tributaria la documentacin que estimen conve-niente y que pueda ser relevante para la resolucin del procedimiento tributario que se est de-sarrollando.

s) Derecho a obtener copia, a costa del obligado tributario, de los documentos que integren el ex-pediente administrativo en el trmite de puesta de manifiesto del mismo.

2 - 24 ~Oposiciones

Finalmente, la LGT establece que en el seno del Ministerio de Economa y Hacienda, el Consejo para la Defensa del Contribuyente desarrollar tres principales funciones concretadas en los siguientes trminos:

Velar por la efectividad de los derechos de los obligados tributarios.

Atender las quejas que se produzcan por la aplicacin del sistema tributario que realicen los rganos del Estado.

Efectuar las sugerencias y propuestas que se estimen pertinentes.

~Oposiciones MARZO 2011 2-25

l. CLASES DE OBLIGADOS TRIBUTARIOS.obligado tributariolas personas fsicas o jurdicas y las entidade quela normativa tributariaimponeel cumplimiento de las obligaciones tributarias

1.1 y 1.2 sujetopasivodebe cumplir la obligacin tributariaprincipal,1.1. CONTRIBUYENTEel que realiza el hecho imponible...

1.2. SUSTITUTO.es el sujeto pasivoque, por imposicin de la leyen lugar del contribuyenteest obligadoa cumplir la obligacin tributaria principal,as como las obligaciones formales inherentes a lamtsma.

podr exigir del contribuyente el importede las obligaciones tributarias satisfechas,salvo que la ley seale otra cosa

es un tipo concreto de obligado tributario

1.3. EL OBLIGADO A REALIZAR PAGOS FRACCIONADOS A EFECTOS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS.Artculo 1 09. Obligados al pago fraccionadoArtculo 11 O. Importe del fraccionamientol . Los contribuyentes a que se refiere el artculo anterior ingresarn...Por actividades en rgimen de estimacin directa...rendimiento neto 20%

Por actividades en rgimen de estimacin objetiva....rendimientos netos 4% 3% 2%

Poractividades agrcolas, ganaderas, forestales o pesqueras...volumen de ingresos deltrimestre 2%

2 (actividades realizadas en Ceuta y Melilla) DIVIDIR x 23. Deducciones...a) "lo ingresado hasta la fecha"....para:1- Actividades restimacion directa2- Arrendamiento de inmuebles urbanos3- Derecho esplotacion imagen...

b) lo ingresado por "rendimientos y retribucion en especies de Actividad Economica"artculos 95 IRPFarticulo 104 IRPF1-Estimacion Objetiva2- Agricolas o Ganaderas3- Forestales

c) rentas y salarios con base imponible entre 8000 y 12000artculo 80 bis.1 de la Leydel IRPFa) en estimacion directa....b) en estimacion objetivac) agricolas ganaderas forestales pesqueras

d) vivienda habitual X financiacion ajenaredimientos inferiores a 33.007,20deduccion nosuperior a 660,141- estimacion directa2% redimientos netos del periodo

2- estimacioon objetiva0,5% rendimientos

3- agricolas ganaderas forestales pesqueras2% de ingresos

4- se pueden aplicar % superiores a indicados

Artculo 111. Declaracin e ingreso1- plazos para declarar e ingresara) Los tres primeros trimestres del 1 al 20b) El cuarto trimestre del 1 al 30declaracin negativa. si nada que ingresar

A efectos del Impuesto sobre Sociedades.Artculo 45 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo,Ley del Impuesto sobre Sociedades: