La responsabilidad fiscal o penal del Contador Público y su defensa

ante los actos de autoridad

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ARTÍCULOS n esta ocasión hacemos un análisis de los diversos casos en los cuales el Contador Público

puede resultar responsable por las presuntas omisiones en su dictamen fiscal, las sanciones a que está expuesto y los medios de defensa que tiene a su alcance. Asimismo se comenta la responsabilidad fiscal administrativa o penal en que puede incurrir el Contador Público respecto de las contribuciones que omita el contribuyente. Se hará una descripción de los delitos fiscales y se verá que, mediante los diferentes tipos penales que se plantean el contador puede prevenirse para evitar cometer un delito, ya que no solamente está expuesto el dictaminador, sino también el contador de empresa o el asesor.

El contador debe tener cuidado, pues el Servicio de Administración Tributaria (SAT ) está decido a ejercer tantas denuncias penales como sean necesarias para intimidar a los contribuyentes a lo largo y ancho del país. A través de diversas medidas, el fisco federal pretende mejorar la recaudación y sobre todo lograr mayor presencia en el país; en este sentido podemos adelantar que se incrementará sustancialmente el trabajo de las Administraciones Jurídicas en virtud de que ahora se presentaran un sinnúmero de querellas en contra de los contribuyentes que evadan las acciones del fisco.

Veamos a continuación cuáles son los delitos fiscales en los cuales puede verse envolucrado el contador, pues en el desarrollo de sus facultades de comprobación, el fisco ejercerá las siguientes acciones y tipificará los posibles delitos tribu - tarios:

I. Delito por evadir las obligaciones . En el desarrollo de las visitas domiciliarias y

comprobaciones, el personal actuante debe verificar con toda seguridad el perfil del visitado solicitándole su plena identificación y de las personas que intervienen en las diligencias. En todo momento solicitarán los documentos notariales correspondientes para integrar la responsabilidad solidaria de los accionistas. Además, el visitador deberá indicar si el contribuyente es de alto, mediano o bajo riesgo, actuando con prudencia si éste se opone a la diligencia, pretende desaparecer o realiza algún acto tendiente a evadir sus obligaciones, en cuyo caso se procederá al embargo precautorio, al arraigo y otras acciones para asegurar el interés del fisco.

II. Delito por declarar con falsedad. Durante la visita se identificarán las propiedades con que cuenta el contribuyente, sus cuentas por cobrar, las cuentas bancarias y todo lo que por derecho le corresponda que pueda ser sujeto de aseguramiento. En caso de que el contribuyente no manifieste la realidad de sus bienes estaría incurriendo en el delito de falsedad de declaraciones.

III. Delito de depositario infiel. Al momento en que el fisco ejerza los embargos precautorios, deberá responsabilizar a la persona que quede como depositario de los bienes y, en su caso, se le explicará sobre los alcances jurídicos de esa responsabilidad para que, de ser necesario, se ejerza acción penal por el delito de depositario infiel por disponer de esos bienes. Esto es muy común, pues al realizar el embargo, se deja en depósito de los autos, camiones u otros bienes a terceras personas que por desconocimiento permiten que el contribuyente disponga de ellos cuando la responsabilidad de la custodia es de aquéllas, con lo cual el fisco ha venido presentando querellas en todo el país.

IV. Delito por devolución de impuestos. Para el caso de devoluciones o compensaciones de impuestos

improcedentes, se tendrá cuidado de sancionar a quienes intervinieron en di- chos trámites, así como a quien asesore en estos casos cuando los datos y documentos sean falsos. De igual modo, serán

sujetos a proceso penal los contadores que emitan declaratorias solicitando la devolución del impuesto al valor agregado irreal. Por tanto, se prevé una mayor fiscalización a las declaratorias de IVA con el fin de penalizar a los contadores dictaminadores que ayuden al contribuyente. Sin duda, esta medida lesiona los intereses de los contribuyentes, pues seguramente muchos se desistirán de realizar las solicitudes de devoluciones aun cuando los saldos a favor sean plenamente correctos, además de que se inhibirá el trabajo de los contadores.

V. Delito por omisión en el pago. Se prevé que, una vez concluidas las revisiones, las resoluciones de liquidación sean emitidas con mayor celeridad para evitar conductas evasivas. Esto es, una vez que se levante el acta final o el oficio de observaciones, la au- tori dad deberá notificar a la brevedad la resolución determinante del crédito fiscal cuando el contribuyente no se autocorrija, es decir, al fisco le interesa tener el documento liquidatorio para estar en posibilidades de cobrar lo antes posible los créditos y evitar así la desaparición del auditado. Esto no quiere decir que se esté coartando el derecho de defensa del contribuyente, pues igual que en todos los casos aquí señalados, al ver lesionados sus derechos, puede instaurar un juicio en contra de los actos de autoridad. Además si el contribuyente debe créditos fiscales definitivos, se podrá notificar al Buró de Crédito.

VI. Delito por cambio de domicilio. En este caso se prevén serias acciones para evitar que los

contribuyentes cambien de domicilio de un día para otro, además de que se podrá ubicar a los contribuyentes que desa- parezcan intempestivamente. De esa manera, si los datos presentados en el aviso de cambio de domicilio son falsos, se presentará denuncia penal por falsedad en informes.

No sólo basta con conocer nuestros dere- chos y la materia fiscal, sino que también es

necesario auxiliarse de un abogado desde el inicio del procedimiento, toda vez que en el ánimo recaudatorio de las revisiones se ejerce presión psicológica sobre los contribuyentes para que paguen las diferencias antes de cerrar la auditoría sin haber analizado previamente si es conveniente ventilar el asunto ante los tribunales.

De esta forma, si el contribuyente es asesorado oportunamente por un abogado e instaura un juicio antes de que el crédito fiscal sea definitivo, no tiene porqué sufrir ninguna vejación. Aun cuando en apariencia le asista la razón al fisco en la determinación de un crédito fiscal, siempre es recomendable revisar todos los documentos que se derivaron del procedimiento para saber si existe un vicio de legalidad a favor del contribuyente con el cual anular el crédito.

A continuación se responden algunas interrogantes sobre a la responsabilidad fiscal y penal del contador:

¿Cuál es la diferencia entre la responsabilidad penal y la tributaria?

Hay grandes diferencias. El Artículo 26 del Código Fiscal de la Federación (CFF ) establece quiénes son los responsables solidarios con el contribuyente en materia penal: todos aquellos que participan en la comisión del delito, desde quienes planean el acto, hasta sus autores materiales.

El artículo mencionado no indica que el contador externo sea responsable solidario del contribuyente, pero mediante el Artículo 91-A del CFF se pretende fincar una responsabilidad al

dictaminador.

¿Cuáles son los delitos fiscales? Defraudacion fiscal El Artículo 108 del C F F hace referencia a la

defraudación fiscal,en la que incurre quien con, uso engaños o aprovechamiento de errores, omite total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal.

En esta omisión están comprendidos los pagos provisionales, los definitivos y el impuesto del ejercicio.

La privación de la libertad está en función del monto de lo defraudado y tiene la atenuante de que, si se restituye en una sola exhibición el monto de lo defraudado, la sanción se reduce en 50%.

Defraudación equiparada

Se equipara a la defraudación fiscal, y de acuerdo con el Artículo 109 del CFF, la comete quien:

– Consigne en sus declaraciones deducciones falsas o ingresos acumulables menores.

– Las Personas Físicas que, al obtener ingresos por dividendos, honorarios o actividades empresariales, tengan más erogaciones que ingresos y no comprueben la discrepancia fiscal.

– Omita enterar las contribuciones retenidas o recaudadas.

– Se beneficie sin derecho de un subsidio o estímulo fiscal.

– Simule uno o más actos o contratos obteniendo un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal.

– Sea responsable por omitir presentar, por más de 12 meses, la declaración de un ejercicio dejando así de pagar la contribución.

– Declare en el pedimento como valor de la mercancía un monto inferior en 70%.

– Declare inexactamente la clasificación arancelaria.

Agravantes

Ahora bien, tanto la defraudación fiscal como su equiparable se considerarán delitos calificados cuando se originen por: – Usar documentos falsos.

– Omitir reiteradamente la expedición de comprobantes fiscales.

– Manifestar datos falsos para obtener de la autoridad fiscal la devolución de contri- buciones.

– No llevar la contabilidad o asentar en ella datos falsos.

– Omitir contribuciones retenidas o recaudadas. Es muy grave que la defraudación o su equiparable tengan esta calificación, porque la penalidad se incrementa en una 50% más. Es importante que el contribuyente no deje de pagar las retenciones, porque en tal caso la penalidad se incrementa en 50%, además de que los gastos no son deducibles. Lo mismo sucede con el uso de facturas falsas.

Delito grave sin derecho a caución

De acuerdo con el código penal, los delitos antes mencionados se consideran delitos graves y, por tanto, no se tiene derecho a libertad bajo caución.

En caso de que las contribuciones omitidas y los recargos sean enterados de manera espontánea antes de que la autoridad descubra la omisión medie requerimiento, orden de visita o cualquier gestión notificada, no se formulará querella.

Otros delitos

De acuerdo con el Artículo 111 del C F F, se sancionará a quien:

– Registre sus operaciones en dos o más libros contables. – Oculte, altere o destruya total o parcialmente los sistemas y registros contables. – Determine pérdidas fiscales con falsedad.

– Sea responsable de no presentar la declaración de inversiones en regímenes fiscales preferentes.

– Divulgue la información confidencial obtenida en una visita domiciliaria u revisión de gabinete.

– No cuente con los controles volumétricos de gasolina, diesel o gas.

Delito de depositario infiel

Este delito, que se contempla en el Artículo 112 del CFF, sanciona al depositario o interventor designado por las autoridades fiscales que dispongan para ellos o para otro del bien depositado, de sus productos o de las garantías constituidas.

Delito contra el Registro Federal de Contribuyentes

Hay otros delitos por falsedad de informes a la autoridad que se sancionan penalmente, como los siguientes:

– Por no inscribirse en el Registro Federal de

Contribuyentes (RFC).

– Por rendir datos, informes o avisos con falsedad al citado registro.

– Por usar intencionalmente más de una clave de RFC.

– Desocupe el local donde tenga su domicilio fiscal sin presentar el aviso de cambio de domicilio después de haberle sido notificado una orden de visita o un crédito fiscal

¿De qué forma el contador puede verse involucrado en un delito fiscal?

Quizás involuntariamente y sin medir las consecuencias, el contribuyente podrá verse

involucrado en un delito fiscal. Pensemos en un contribuyente que decide usar facturas falsas para soportar su contabilidad y emite un cheque a nombre del contador, el cual lo cambia; en ese momento la ley considera que el empresario y el contador tuvieron la intención de defraudar al fisco. Tal vez no se midieron las consecuencias o se pensó que esto no tendría mayor trascendencia, pero durante la averiguación previa, el mismo empresario puede denunciar al contador como copartícipe del delito.

Está demostrado que cuando alguien se ve acorralado en una causa penal, suelta la sopa, como se dice vulgarmente , y es entonces cuando el inculpado puede involucrar al contador sin que éste tenga nada que ver. Claro está que todo esto deberá ser demostrado durante el proceso penal, sin embargo, es difícil que el contador eluda su responsabilidad si cobró esas facturas.

Ejemplo

En una ocasión la titular de un despacho descubrió que un asistente suyo estaba usando una factura de uno de sus clientes, por lo se investigó y muy oportunamente se pudo solventar ese asunto. Pero, ¿qué habría sucedido si no se hubiera dado cuenta la contadora de esta situación? ¿Hasta dónde hubieran llegado las cosas?

¿Por qué se puede presentar una denuncia en contra del contribuyente?

Esencialmente, por los delitos antes descritos, las causas penales más frecuentes se persiguen por no enterar las contribuciones, por cambiarse de domicilio fiscal o desocupar el local sin presentar aviso y por ser depositario infiel.

En este caso también el contador tiene responsabilidad como asesor en calidad de cómplice o

encubridor, como se verá en seguida. ¿Qué grados de participación hay en los delitos fiscales?

El Artículo 13 del CFF establece lo siguiente: Son autores o participes del delito.

I. Los que acuerden o preparen su realización

(conocido como autor intelectual).

II. Los que realicen por sí (conocido como autor material).

III. Los que lo realicen conjuntamente (conocido como coautoría).

IV. Los que lo lleven a cabo sirviéndose de otro

(conocido como autor mediato).

V. Los que determinen dolosamente a otro a cometerlo (conocido como instigador).

VI. Los que dolosamente presten ayuda o auxilien a otro para su comisión (conocido como cómplice).

VII. Los que con posterioridad a su ejecución auxilien al delincuente en cumplimiento de una promesa anterior al delito (conocido como encubridor).

VIII. Los que sin acuerdo previo, intervengan con otros en su comisión, cuando no se pueda precisar el resultado que cada quien produjo.

Los autores o partícipes a que se refiere el presente Artículo responderán cada uno en la medida de su propia culpabilidad.

Lo anterior quiere decir que muchas veces las personas pierden de vista la forma de participación en el delito, y que no necesariamente se va a inculpar sólo al autor material, sino que existe la eventualidad de que también se denuncie a los otros participantes. Es cierto que, según el grado de participación, se incide en la responsabilidad o la penalidad aplicable a cada caso, sin embargo, cualquiera que sea la participación de las señaladas aquí podrá ser sancionada por el juez de la causa. Así, hay autores materiales, autores intelectuales, coautores, cómplices o encubridores.

Puede ser que incluso se use el nombre de una persona o empresa sin siquiera saberlo, con lo cual ellos quedaría libres de toda causa, pero habría que probarlo en su momento.

De cualquier modo, lo más importante es que se tome en cuenta que el contador se puede ver involucrado en un delito sin siquiera esperarlo o motivado por un tercero sin siquiera saberlo, por lo que deberá apartarse de prácticas fraudulentas o de empresas fantasma. ustedes contador no debe participar como prestanombres, miembro del consejo, administrador único o comisario.

¿Se puede denunciar a un funcionario tributario?

Desde luego que todo funcionario puede ser denunciado, incluso de manera anónima. Es importante que, antes de proceder a la denuncia, se tengan detalles de todos los hechos para que ésta prospere y verdaderamente se pueda sancionar al funcionario.

Hay números telefónicos y correos electrónicos en donde se puede denunciar a los funcionarios que cometan las siguientes conductas:

– Intimiden al particular. – Extorsionen al empresario. – Reciban cantidades a cambio de no actuar en contra de la empresa. – Usen documentos falsos para presionar al contribuyente. – Amenacen al contribuyente con embargarlo, auditarle, proceder en su contra penalmente, etcétera.

Tampoco se debe olvidar el contenido del Artículo 114 del CFF, que establece una sanción penal al servidor público que ordene o practique una visita domiciliaria sin mandamiento escrito.

Por otro lado, el Artículo 114-A del CFF establece que se sanciona penalmente al servidor público que amenazare de cualquier modo a un contribuyente o a sus representantes o dependientes (contador, secretaria, empleados) con formular él, o mediante su oficina, una denuncia penal en su contra.

¿Conviene abandonar el domicilio fiscal?

En muchas ocasiones se recomendaba a los contribuyentes abandonar el domicilio fiscal cuando

les llegaba una visita domiciliaria, por lo que algunos se cambiaban en la misma localidad otros se cambiaban a otra Entidad Federativa y otros simplemente desaparecían.

No conviene abandonar el domicilio fiscal, pues se puede incurrir en el delito tipificado en el Artículo 110, fracción V, delCFF previamente comentado, pero además este hecho puede traer como consecuencia que el crédito fiscal sea cuantificado por la vía de la presun- tiva a que se refiere el Artículo 55 del mismo Código.

Son muchas las consecuencias negativas que se pueden tener por no atender adecuadamente una revisión. El Artículo 40 del CFF también establece que, cuando los contribuyentes se opongan al ejercicio de las facultades de las autoridades, se podrá pedir el auxilio de la fuerza pública, imponer una multa o proceder penalmente por el delito de desobediencia a autoridad.

¿Quiénes son responsables solidarios?

Penalmente son responsables por la comisión de un delito de defraudación fiscal:

– Los integrantes o miembros del consejo de administración y/o – Aquellos que tengan poder para actos de administración.

Pueden ser inculpados el presidente del consejo de administración, el director general o el gerente con poder como autores intelectuales del delito. Cabe destacar que la responsabilidad que se les imputa es por actos de omisión, es decir, por no haber impedido que se cometiera el delito.

¿Es posible ampararse ante una acusación fiscal?

Si se trata de un delito que no es considerado grave, es procedente el amparo para que el proceso penal se enfrente en libertad.

¿Qué es un delito grave?

El Artículo 194 del CFF establece que son delitos graves aquellos que afectan de manera importante los valores fundamentales de la sociedad, y en materia fiscal son:

– El contrabando y su equiparable, previstos en los Artículos 102 y 105, fracciones I a la IV, cuando les correspondan las sanciones previstas en las fracciones II o III, segundo párrafo del Artículo 104 del CFF.

– La defraudación fiscal y su equiparable, previstos en los Artículos 108 y 109, cuando el monto de lo defraudado se ubique en los rangos a que se refiere las fracciones II o III del Artículo 108, exclusivamente cuando sean calificados.

Lo anterior quiere decir que la defraudación debe ser calificada o para ser considerado grave y que el monto de la omisión sea mayor a 989 mil 940 pesos.

Al ser graves, estos delitos no conceden la oportunidad de que el proceso se siga en libertad. Para que tener una idea más amplia, hay otro tipo de delitos graves, como el homicidio por culpa grave, la piratería, el robo calificado y los delitos contra la salud, entre muchos otros.

¿Es grave usar facturas apócrifas?

Ya se mencionó que, con base en el Artículo 108 del CFF, comete el delito de defraudación fiscal quien omita el pago de las contribuciones, pero que tiene la calificativa si esta omisión se origina por el uso de documentos falsos.

Es importante que el contribuyente que adeude contribuciones busque alternativas de solución basadas en la ley, para lo cual debe intervenir el contador, pues se está frente a un hecho riesgoso. Pero además debe platicarse con el abogado tributario para planear la forma de solución y evaluar los riesgos, ya que siempre se recurre a este profesional ya que el niño está ahogado. La función del abogado no sólo es correctiva, sino también preventiva, y muchas veces por desestimar su consejo el empresario se ve envuelto en problemas graves.

Hay que recordar que se modificó la Ley del Impuesto Sobre la Renta para incorporar nuevamente la obligación de presentar declaraciones informativas de operaciones con clientes y proveedores, y precisamente esta información tiene como propósito detectar omisiones o fraudes.

¿La omisión en el pago de contribuciones retenidas es grave?

El delito de defraudación es calificado cuando la omisión se origina por no enterar las contribu- ciones retenidas o recaudadas precisamente por no ser impuestos propios, sino que el empresario únicamente es un intermediario. Al ser un delito calificado, se convierte en grave y no se tiene derecho a salir libre bajo caución, por tanto, lo peor que se puede hacer es dejar de pagar las contribuciones retenidas de salarios, honorarios, arrendamiento, etcétera.

Incluso la multa por no cubrir una contribución retenida se incrementa en 50%, por lo que la agravante de enterar estas retenciones no sólo es en materia sino también administrativamente, además de que la erogación por sueldos, honorarios y arrendamientos no es deducible para efectos del Impuesto Sobre la Renta ni acreditable para efectos del Impuesto al Valor Agregado.

¿La solicitud de devolución de un impuesto puede generar una responsabilidad penal?

En caso de que solicitar la devolución de impuestos que no le correspondan porque el saldo a favor reportado es falso o por usados documentos indebidos, es procedente la sanción penal. Incluso hay instrucciones por parte del SAT para que se sigan causas penales en contra de los contadores externos que firmen declaratorias de devoluciones del Impuesto al Valor Agregado sobre saldos no reales o indebidamente sustentados.

Al abrir una empresa, ¿es conveniente ser administrador único?

Ya decíamos que, desde el punto de vista penal, no es conveniente ser administrador único de una empresa, porque en este caso es a él a quien se le responsabiliza de las conductas.

¿Cómo contador se tiene alguna responsabilidad penal por la evasión?

Ya se mencionó quiénes son los participantes en un delito de acuerdo con el CFF, de tal suerte que un contador de una empresa que debe impuestos no necesariamente es responsable, ya que no está en sus m3anos la toma de decisiones, como es el caso de los miembros del consejo de administración o el administrador único.

Es conveniente que como contador no se firme ningún documento en el cual pueda presumirse que se tienen facultades para la toma de decisiones, ni tampoco aceptar ser el comisario de una sociedad fraudulenta. El contador puede tener poderes, pero bien delimitados para ciertos actos, pues su función es la de un apoderado, mas no la de un administrador. Pero si el contador es quien firma las declaraciones con una firma electrónica, es posible que se le pueda imputar una responsabilidad penal por presentar declaraciones falsas o con adeudos de contribuciones.

¿El dictaminador tiene alguna responsabilidad penal?

En principio no, a menos que participe de algún modo en la comisión del delito, como podría ser recibiendo dinero, aportando documentos falsos, planeando el delito, es decir, de muy diversas formas. Pero el hecho de ser auditor no significa que necesariamente sea partícipe de las omisiones o conductas del contribuyente.

A manera de conclusión, es importante hacer las siguientes recomendaciones al contador:

x No firme declaratorias de devolución del Impuesto al Valor Agregado sobre deducciones falsas o no reales.

x Es bueno valorar la empresa que se va a dictaminar antes de firmar el contrato.

x Hay diversas formas de defensa en caso de que se impute responsabilidad al contador.

FUENTE: L.D. y L.C. Víctor Hugo González Martínez* extraido internet: www.defensatributaria.com