manual reforma modulo1 2015
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Subdireccin de Recursos Humanos Departamento de Formacin
Mdulo 1
INTRODUCCIN A LA REFORMA TRIBUTARIA
E-learning 2015
Editado por el Departamento de Formacin
Subdireccin de Recursos Humanos Servicio de Impuestos Internos
Almirante Lorenzo Gotuzzo 124, 3er piso, Santiago.
Telfono: 2395 1337
Propiedad Intelectual del Estado
Prohibida su reproduccin y copia digital
D.F.L. N7 de 1980, Art. 50
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ndice
MDULO I. CONTEXTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA .................................................................................. 1
1. HISTORIA DE LA LEY N 20.780 ...................................................................................................................... 1 1.1. Mensaje presidencial ...................................................................................................................... 1 1.2. Estructura de la Ley N20.780 ......................................................................................................... 2
MDULO II. MODIFICACIONES A LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA (LIR) .............................................. 4
1. HISTORIA DE LA LEY N 20.780 ...................................................................................................................... 4 1.1. Cambios al Impuesto a la Renta ..................................................................................................... 4
2. ANLISIS DE LAS MODIFICACIONES A LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA .............................................................. 9 2.1. Definiciones Contenidas en la Ley, Modificaciones al Artculo 2 de la LIR ...................................... 9 2.2. Artculo 11 ..................................................................................................................................... 10 2.3. Artculo 12 ..................................................................................................................................... 11 2.4. Artculo 14 ..................................................................................................................................... 13 2.5. Artculo 14 bis ............................................................................................................................... 29 2.6. Artculo 14 ter ............................................................................................................................... 29 2.7. Artculo 17 ..................................................................................................................................... 35 2.8. Artculo 18 ..................................................................................................................................... 55 2.9. Artculo 20 ..................................................................................................................................... 55 2.10. Artculo 21 ..................................................................................................................................... 60 2.11. Artculo 22 ..................................................................................................................................... 67 2.12. Artculo 23 ..................................................................................................................................... 68 2.13. Artculo 29 ..................................................................................................................................... 69 2.14. Artculo 30 ..................................................................................................................................... 69 2.15. Artculo 31 ..................................................................................................................................... 70 2.16. Artculo 33 ..................................................................................................................................... 87 2.17. Artculo 33 bis ............................................................................................................................... 90 2.18. Artculo 34 ..................................................................................................................................... 94 2.19. Artculo 34 bis. .............................................................................................................................. 97 2.20. Artculo 37 ..................................................................................................................................... 98 2.21. Artculo 38 bis ............................................................................................................................... 99 2.22. Artculo 39 ................................................................................................................................... 105 2.23. Artculo 40 ................................................................................................................................... 106 2.24. Artculo 41 ................................................................................................................................... 107 2.25. Modificaciones al artculo 41 A de la LIR .................................................................................... 110 2.26. Modificaciones al artculo 41 B de la LIR .................................................................................... 112 2.27. Modificaciones al artculo 41 C de la LIR .................................................................................... 113 2.28. Modificaciones al artculo 41 D de la LIR .................................................................................... 114 2.29. Modificaciones al artculo 41 E de la LIR ..................................................................................... 115 2.30. Introduccin de nuevo artculo 41 F de la LIR ............................................................................. 116 2.31. Introduccin de nuevo artculo 41 G de la LIR ............................................................................ 119 2.32. Introduccin de nuevo artculo 41 H de la LIR............................................................................. 121 2.33. Artculo 42 ................................................................................................................................... 122 2.34. Artculo 42 bis ............................................................................................................................. 122 2.35. Modificacin de la tabla afecta a Impuesto nico de Segunda Categora ................................. 123 2.36. Artculo 47 ................................................................................................................................... 123
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2.37. Planes de Compensacin (Stock Options) ................................................................................... 123 2.38. Impuesto Global Complementario .............................................................................................. 124 2.39. Modificacin tabla del Impuesto Global Complementario ......................................................... 125 2.40. Incorporacin del nuevo artculo 52 bis ...................................................................................... 125 2.41. Renta Bruta Global ..................................................................................................................... 128 2.42. Incorporacin del Nuevo Artculo 54 bis ..................................................................................... 131 2.43. Modificacin inciso Quinto del Artculo 55 bis ............................................................................ 135 2.44. Modificacin Artculo 56 N 3 de la LIR ...................................................................................... 135 2.45. Derogacin Artculo 57 Bis .......................................................................................................... 138 2.46. Artculo 58 N1 ............................................................................................................................ 141 2.47. Artculo 58 N2 ............................................................................................................................ 141 2.48. Artculo 58 N3 ............................................................................................................................ 143 2.49. Artculo 59 ................................................................................................................................... 143 2.50. Artculo 60 ................................................................................................................................... 145 2.51. Artculo 62 ................................................................................................................................... 146 2.52. Artculo 63 ................................................................................................................................... 148 2.53. Artculo 65 ................................................................................................................................... 149 2.54. Artculo 69 ................................................................................................................................... 150 2.55. Artculo 70 ................................................................................................................................... 151 2.56. Artculo 74 ................................................................................................................................... 151
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo I. Contexto de la Reforma Tributaria 1
MDULO I. CONTEXTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA
1. Historia de la Ley N 20.780
1.1. Mensaje presidencial
Para analizar las modificaciones efectuadas por la Ley N20.780 publicada en el Diario
Oficial el 29 de septiembre de 2014, uno de los elementos ms importantes a tener en
cuenta es el mensaje presidencial.
En efecto, de la lectura de dicho mensaje, en conjunto con las discusiones, intervenciones
e indicaciones de Parlamentarios efectuadas en el contexto de su construccin, se puede
extraer el espritu de la Ley, esto es cul fue la intencin del legislador para efectuar las
distintas modificaciones que trataremos en el presente curso.
En cuanto a los objetivos de la reforma, los puntos bsicos abordados por el mensaje son
los siguientes:
La necesidad de resolver las brechas de desigualdad que hoy existen.
Mayor inclusin social, beneficiando a los miles de nios y nias, jvenes y sus
familias que quieren mejorar su bienestar.
Que numerosos profesionales y tcnicos con grados crecientes de calificacin den
el impulso que necesita nuestra economa.
Que esta transformacin permita al pas avanzar hacia una educacin ms
equitativa y de calidad en todos sus niveles.
Que, siguiendo el camino de los pases desarrollados presentes en la Organizacin
para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE), quienes tienen ms,
aporten ms, de forma que la sola estructura tributaria contribuya a la disminucin
de la brecha entre ricos y pobres en nuestro pas.
Recaudar mayores impuestos para financiar las cargas pblicas.
Los objetivos planteados, exigen realizar cambios profundos y estructurales. La
envergadura de esta tarea, as como la implementacin de otras polticas y programas
que apuntan a la disminucin de las desigualdades, as como la necesidad de eliminar el
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo I. Contexto de la Reforma Tributaria 2
dficit estructural que muestran las cuentas fiscales, exigen reformar nuestro sistema
tributario.
Adems seala que a medida que se desarrollan los pases la ciudadana demanda ms
bienes y servicios pblicos. Como muestra la historia de los pases desarrollados, para
hacer frente a estas demandas de forma exitosa, sostenible y responsable en trminos
fiscales, los pases deben aumentar su carga tributaria.
La carga tributaria de Chile est en el promedio de los pases latinoamericanos a pesar de
tener el mayor ingreso per cpita de la regin.
En suma, el fundamento de la reforma es contar con los recursos permanentes necesarios
para hacer realidad estas transformaciones de manera fiscalmente sustentable. Esta
reforma tributaria no slo dar los recursos necesarios para realizar las reformas antes
mencionadas, sino que tambin ser un primer gran paso en la construccin de una
sociedad ms equitativa.
1.2. Estructura de la Ley N20.780
La Ley N20.780 contiene 18 disposiciones permanentes y 24 disposiciones transitorias. A
continuacin se sealan las disposiciones permanentes:
En el artculo 1 de la Ley se encuentran las modificaciones a la Ley sobre Impuesto
a la Renta, contenida en el artculo 1 del D.L. 824 de 1974.
En el artculo 2, se encuentran las modificaciones a la Ley sobre Impuesto a las
Ventas y Servicios, contenida en el D.L. N825 de 1974.
En el artculo 3 de la Ley se establece un impuesto adicional a los vehculos
motorizados nuevos.
En el artculo 4 se modifican las tasas de los impuestos al tabaco contenidas en el
D.L. 828 de 1974, y establece un sistema de trazabilidad para ciertos productos.
En el artculo 5 se modifica el crdito para las empresas constructoras, establecido
en el artculo 21 del D.L.910 de 1975.
En el artculo 6 se modifica las tasas del Impuesto de Timbres y Estampillas,
contenidas en el D.L. 3.475 de 1980.
En el artculo 7 se modifica la tasa rebajada de Impuesto de Timbres y Estampillas,
contenida en el artculo 12 del Decreto con Fuerza de Ley N2 de 1959, sobre Plan
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo I. Contexto de la Reforma Tributaria 3
Habitacional, el que a su vez se encuentra contenido en el Decreto Supremo
N1.101 de 1960, del Ministerio de Obras Pblicas.
En el artculo 8 se establece un impuesto que afecta a las personas que hagan
uso de fuentes de emisin de ciertos compuestos contaminantes al aire.
En el artculo 9 se deroga el Estatuto sobre inversin extranjera, contenido en el
D.L. N600 de 1974.
En el artculo 10 se introducen modificaciones en el Cdigo Tributario, contenido
en el artculo 1 del Decreto Ley N 830, de 1974.
En el artculo 11 se modifica la Ordenanza de Aduanas, contenida en el Decreto
con Fuerza de Ley N 213 de 1953, el que a su vez se encuentra contenido en el
Decreto con Fuerza de Ley N 30 de 2005, del Ministerio de Hacienda.
En el artculo 12 se modifica la seccin 0 del arancel aduanero, contenido en el
Decreto N 1.148 de 2011, del Ministerio de Hacienda.
En el artculo 13 se modifica el artculo 14 del Decreto con Fuerza de Ley N1 de
1987, del Ministerio de Minera, que fija el texto del Decreto Ley N 1.349 de 1976
que crea COCHILCO.
En el artculo 14 se modifica la Ley Orgnica de la Superintendencia de Valores y
Seguros, contenida en el Decreto Ley N 3.538 de 1980, incorporando un artculo 3
bis nuevo.
En el artculo 15 se modifican las plantas de funcionarios del Servicio de Impuestos
Internos, fijada mediante Decreto con Fuerza de Ley N 1 de 2004, del Ministerio de
Hacienda.
En el artculo 16 se modifica el artculo 3 de la Ley Orgnica del Servicio de
Impuestos Internos, contenida en el Decreto con Fuerza de Ley N 7 de 1980, del
Ministerio de Hacienda.
En el artculo 17 se modifica diversos cuerpos legales (13) para adecuar y
concordar dichas normas, con las modificaciones introducidas por la Ley.
En el artculo 18 se modifica el artculo 1 de la Ley N 20.322, que fortalece y
perfecciona la jurisdiccin tributaria y aduanera.
Las disposiciones transitorias tienen por objeto sealar las normas de vigencia especiales
de cada una de las normas, ya que esta ley establece una gradualidad en su entrada en
vigencia, razn por la cual cada una de estas normas ser analizada bajo el acpite
vigencia en cada uno de los artculos modificados de esta Ley tratados en el presente
manual.
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 4
MDULO II. MODIFICACIONES A LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA (LIR)
La Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el artculo 1 del Decreto Ley N824 de
1974, fue modificada por el artculo 1 de la Ley N20.780, publicada en el diario oficial de
29 de septiembre de 2014. A continuacin, se transcriben las partes ms relevantes de la
historia de la Ley en lo relativo a las modificaciones de renta:
1. Historia de la Ley N 20.780
1.1. Cambios al Impuesto a la Renta
En cuanto a los cambios al impuesto a la Renta, el mensaje manifiesta que Chile tiene un
sistema tributario integrado. Seala que en teora este sistema hace que todas las rentas,
tanto del capital como del trabajo paguen las mismas tasas impositivas. Pero franquicias
tributarias mal diseadas hacen que hoy las rentas del capital puedan pagar menos
impuestos. La dilacin del pago de los impuestos a las utilidades no retiradas, algunos
regmenes especiales o el tratamiento del ahorro, se han desviado sustancialmente de sus
objetivos iniciales y se han convertido en fuentes de elusin e incluso de evasin de estos
impuestos.
Para aumentar la carga tributaria de las rentas del capital y hacer nuestro sistema
impositivo ms progresivo se plantea un conjunto de modificaciones a la Ley sobre
Impuesto a la Renta, todas ellas contenidas en el artculo 1 del proyecto que se desglosa
en 57 numerales, ms las respectivas normas transitorias.
1) Aumento de la tasa del impuesto de primera categora.
En primer lugar, se eleva, en forma gradual, la tasa del impuesto a las empresas del actual
20%, a un 25% (21.0% el 2014; 22,5% el 2015; 24% el 2016, y 25% a partir del 2017). Este
impuesto seguir operando como un anticipo de los impuestos personales,
mantenindose as la integracin de impuestos entre empresas y personas.
La mantencin del sistema integrado tiene por objeto esencial alcanzar mayores grados
de equidad a travs del sistema tributario. En efecto, con un sistema integrado, la
equidad se da a travs del impuesto personal.
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 5
2) Tributacin sobre base devengada y trmino del Fondo de Utilidades Tributables (FUT).
El mensaje seala que cuando las modificaciones efectuadas por esta Ley, entren en
rgimen, a partir de la operacin renta 2018, los dueos de las empresas debern tributar
por la totalidad de las utilidades de sus empresas y no slo sobre las utilidades que retiran.
El sistema operar en base devengada.
De esta forma se termina con el actual mecanismo del Fondo de Utilidades Tributables
(FUT).
Seala que la situacin de Chile hoy es completamente distinta a aquella que exista al
momento en que se cre el sistema del FUT, razn por la cual no se justifica hoy mantener
dicho sistema.
Para transitar a este nuevo sistema de tributacin de la renta sobre base devengada, se
deben considerar las siguientes reglas en el tiempo:
Rgimen permanente: que se regula en detalle en las modificaciones a la Ley
sobre Impuesto a la Renta contenidas en el artculo 1 del proyecto, y que entra a
regir en el ao comercial 2017, para aplicarse en propiedad durante el ao
tributario 2018.
Transicin hasta el 31 de diciembre de 2016: cuyas reglas estn contenidas en los
artculos segundo y cuarto transitorios.
3) Ajustes a la tasa mxima marginal del impuesto de las personas.
Este ajuste busca tratar de manera ms equitativa a las rentas del trabajo, en relacin con
las rentas del capital. Para esto, se reduce la tasa mxima de los impuestos personales.
Cabe sealar que en el caso de las autoridades (Presidente de la Repblica, Ministros,
Parlamentarios senadores y diputados- y Subsecretarios) no vern reducida su carga
tributaria actual.
4) Se introducen modificaciones a las normas sobre las ganancias de capital.
En primer lugar, se establece que toda ganancia de capital debe quedar gravada con el
impuesto a la renta, salvo el ingreso no renta a las ganancias de capital de acciones,
cuotas de fondos con presencia burstil y bonos que especifica la ley.
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Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 6
Adems se elimina la exencin a las ganancias de capital obtenidas en bienes races. Se
establece que estas ganancias de capital tributen, permitiendo reconocer el costo de las
mejoras que se hayan incorporado al bien raz. Queda exenta la ganancia de capital de
la venta de la vivienda propia con los requisitos que en su caso se seala.
En el caso de las acciones y derechos sociales, se reconoce como parte del costo del
activo las utilidades retenidas en la empresa entre la fecha de adquisicin y la fecha de
venta de los ttulos, lo cual es consistente con el nuevo esquema de tributacin en base
devengada.
Por ltimo, se modifica la actual forma de tributacin de las ganancias de capital, pues se
establece un tratamiento diferenciado en funcin del plazo en que se mantiene la
propiedad del activo.
5) Ajustes a la tributacin de los fondos.
La reforma presenta una serie de modificaciones para ajustar la tributacin de los
vehculos de inversin (fondos mutuos y fondos de inversin pblicos) al sistema sobre base
devengada. Las modificaciones buscan establecer total transparencia en el traspaso de
los flujos de utilidad a los tenedores de cuotas de los vehculos de inversin.
6) Modificacin de normas sobre tributacin internacional.
Otro captulo relevante de la reforma al sistema de tributacin de la renta lo constituyen
las modificaciones legales para que Chile converja a los estndares contra la elusin y
evasin del proyecto BEPS (por sus siglas en ingls Base Erosion and Profit Shifting). Al
respecto:
i. Como hemos sealado, se establece una Norma General Antielusin. Esta se
encuentra en el Cdigo tributario.
ii. En segundo trmino, se establece una norma de control internacional sobre rentas
pasivas de empresas chilenas en el exterior, tpicamente conocida como CFC Rule
(por sus siglas en ingls Controlled Foreign Corporation Rule).
iii. Esta norma combate el diferimiento de impuestos sobre rentas pasivas de fuente
extranjera.
iv. Se modifica tambin la norma sobre residencia fiscal, igualando nuestra legislacin
interna con los estndares internacionales sobre la materia.
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 7
v. Se modifican las normas sobre deduccin en Chile de gastos incurridos con
empresas o entidades extranjeras. Slo se admite la deduccin cuando se pague
el impuesto adicional que la afecte.
vi. Y, por ltimo, se modifican las normas sobre precios de transferencia y exceso de
endeudamiento.
7) Incentivos a la Inversin y el Ahorro.
El mensaje presidencial seala que con esta modificacin se establece una norma de
incentivo a la inversin y al ahorro y contempla una serie de medidas principalmente
enfocadas en las empresas de menor tamao.
a) Mejoras en los mecanismos de depreciacin.
La principal medida pro-inversin que se impulsa en esta reforma est referida a mejorar
los mecanismos de depreciacin de que disponen las empresas, con un especial nfasis
en las empresas de menor tamao. As, se introduce para micro y pequeas empresas un
mecanismo de depreciacin instantnea que les permitir rebajar su inversin de las
utilidades de una sola vez en un ao y que, en su caso, alcanza a los bienes usados.
b) Reglas especiales para las Empresas Pequeas.
Por otra parte, poniendo acento en la situacin de las pequeas empresas,
especialmente en cuanto a su liquidez, la reforma propone:
i. Ampliacin de los beneficiarios del artculo 14 ter.
Se aumenta el universo de empresas que pueden acceder al rgimen tributario del
artculo 14 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Paralelamente, se derogan otros regmenes simplificados, que han sido utilizados
como mecanismos de evasin y elusin del impuesto a la renta en empresas de mayor
tamao y adems no se han traducido en beneficios significativos para las PYMES
(artculos 14 bis y 14 quter de la Ley de Impuesto a la Renta).
ii. Reglas especiales sobre Pagos Provisionales Mensuales (PPM).
Se establecen reglas especiales para las empresas acogidas al artculo 14 ter en el
pago de sus PPM, facilitando el acceso a tasas ms bajas que favorezcan una mayor
disponibilidad de capital de trabajo.
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 8
Adicionalmente, se establecer una rebaja transitoria de 15% en el pago de los PPM
de las empresas pequeas y medianas por 12 meses contados desde la entrada en
vigencia de la ley.
iii. Crdito por compra de activo fijo.
La Ley sobre Impuesto a la Renta establece un crdito para la inversin en activo fijo
de un 4% de lo invertido, con tope de 500 UTM. La reforma mejora este mecanismo
para las PYMES, ampliando el crdito a un 6% para MIPES y medianas empresas;
respecto de estas ltimas dicho beneficio decrecer linealmente, a medida que se
van acercando al tamao de una grande. Las empresas grandes mantienen su actual
beneficio.
Durante la transicin la tasa del crdito ser de un 8% por doce meses contados
desde la entrada en vigencia de la ley para todas las PYMES.
c) Incentivo al Ahorro de las Personas.
Un tema central de la reforma se refiere, adems de potenciar las inversiones y la liquidez
de las empresas, a incentivar el ahorro de las personas.
Por esa razn, se incorpora un nuevo incentivo tributario para aquellas personas naturales
que mantengan sus ahorros en instrumentos financieros.
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Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 9
2. Anlisis de las Modificaciones a la Ley sobre Impuesto a la Renta
Las modificaciones dispuestas por el artculo 1 de la Ley 20.780 al D.L. 824 de 1974 son las
siguientes:
2.1. Definiciones Contenidas en la Ley, Modificaciones al Artculo 2 de la LIR
2.1.1. Artculo 2 N1 de la LIR: Se sustituye la expresin perciban o devenguen por perciban, devenguen o atribuyan.
En el artculo modificado se indica la definicin de renta. La modificacin incorpor
dentro de la definicin de renta, adems de aquellas que se perciben o devengan,
tambin la que se atribuya. Este es un nuevo concepto introducido por la Ley N 20.780
y se encuentra incorporado en varios artculos de la ley.
Vigencia:
Rige a contar del 01 de enero de 2017.
Adems, se derog a contar del 01.01.2015 el prrafo segundo que hace referencia al
artculo 14 bis, y que establece que para todos los efectos tributarios constituye parte del
patrimonio de las empresas acogidas a esta norma, las rentas percibidas o devengadas
por stas, mientras no se retiren o distribuyan. Esta derogacin es concordante con la
derogacin del artculo 14 bis.
La derogacin se produce a contar del 01.01.2015, segn el artculo 1 transitorio letra b)
de la Ley.
mbito de aplicacin:
Aplica a todos los contribuyentes que perciban, devengen o se les atribuyan rentas en
conformidad al artculo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Concordancia:
Con el artculo 14 y 14 bis, segn corresponda.
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Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 10
2.1.2. Artculo 2 N2: Se agrega un prrafo segundo, que seala la definicin de renta atribuida.
El prrafo segundo agregado, indica que se entiende por renta atribuida aquella que
para efectos tributarios, corresponda total o parcialmente a los contribuyentes de los
impuestos global complementario o adicional, al trmino del ao comercial respectivo,
atendido su carcter de propietario, comunero, socio o accionista de una empresa sujeta
al impuesto de primera categora conforme a las disposiciones del artculo 14, letra A) y
dems normas legales, en cuanto se trate de rentas percibidas o devengadas por dicha
empresa, o aquellas que le hubiesen sido atribuidas de empresas en que sta participe y
as sucesivamente.
Vigencia:
Rige a contar del 01.01.2017.
mbito de aplicacin:
Aplica a todos los contribuyentes que al trmino del ao comercial obtengan rentas
afectas total o parcialmente al Impuesto Global Complementario o Adicional atendido su
carcter de propietario, comunero, socio o accionista de una empresa sujeta al impuesto
de primera categora conforme a las disposiciones del artculo 14, letra A).
Concordancia:
Con el artculo 14 letra A).
2.2. Artculo 11
Se agrega al final del inciso primero la siguiente oracin: tambin se considerarn situados en Chile los bonos o dems ttulos de deuda de
oferta pblica o privada emitidos en el pas por contribuyentes
domiciliados, residentes o establecidos en el pas.
El inciso primero del artculo 11 seala que se entiende que estn situadas en Chile las
acciones de una sociedad annima constituida en el pas. Igual norma aplica en relacin
a los derechos en sociedades de personas.
En esta parte se agreg la oracin indicada en el encabezado, ampliando los ttulos que
se consideran situados en Chile, incluyendo tambin los bonos o dems ttulos de deuda
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 11
de oferta pblica o privada emitidos en el pas por contribuyentes domiciliados, residentes
o establecidos en el pas.
Es importante destacar que la norma incluye a aquellos contribuyentes establecidos en
el pas. Este trmino no se encontraba en la Ley sobre Impuesto a la Renta con
anterioridad a la reforma, y la distincin implica que se trata de una situacin distinta al
domicilio o residencia.
Vigencia:
Esta norma entra en vigencia a contar del primer da del mes siguiente al de la
publicacin de la Ley N 20.780, es decir, a partir del 01.10.2014, segn el artculo N1
transitorio letra a) de la Ley.
mbito de aplicacin:
Aplica a los contribuyentes que posean acciones de sociedad annima o derechos en
sociedades de personas, cuyas rentas se considerarn de fuente chilena. Tambin aplica
a contribuyentes que posean ttulos de deuda de oferta pblica o privada emitidos en el
pas.
Concordancia:
Con los artculos 17 N 8, 58 N2 y 60 que regulan el tratamiento tributario para la
enajenacin de acciones, derechos sociales, bonos y dems ttulos de deuda; con el
artculo 104 que establece que no constituye renta el mayor valor obtenido en los
instrumentos de deuda de oferta pblica a que se refiere este artculo siempre que se
cumplan los requisitos que indica.
2.3. Artculo 12
Se intercala la frase sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 41 G:
La frase indicada se intercal en la primera parte del artculo 12, sealando que
cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, sin perjuicio de lo dispuesto en
el artculo 41 G, se considerarn las rentas lquidas percibidas, excluyndose aquellas
de que no se pueda disponer en razn de caso fortuito o fuerza mayor o de
disposiciones legales o reglamentarias del pas de origen.
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Introduccin a la Reforma Tributaria.
Mdulo II. Modificaciones a la Ley Sobre Impuesto a la Renta (LIR) 12
El artculo 41 G seala que no obstante lo dispuesto en el artculo 12 y en los artculos
precedentes de este prrafo, los contribuyentes o patrimonios de afectacin con
domicilio, residencia o constituidos en Chile, que directa o indirectamente controlen
entidades sin domicilio ni residencia en el pas, debern considerar como devengadas
o percibidas las rentas pasivas percibidas o devengadas por dichas entidades
controladas, conforme a las reglas del presente artculo.
Esto implica que cuando en las revisiones nos encontremos frente a rentas pasivas en
conformidad al artculo 41 G, no se seguir la regla general de reconocimiento en Chile
de las rentas cuando stas sean lquidas percibidas como lo seala el artculo 12, sino
que como excepcin a dicha forma de reconocimiento, deber considerar las rentas
percibidas o devengadas por entidades controladas en el extranjero, segn lo
dispuesto en el artculo 41 G, aun cuando tales rentas no hayan sido percibidas por el
residente.
mbito de aplicacin:
La modificacin se aplica a todos aquellos contribuyentes o patrimonios de afectacin
con domicilio, residencia o constituidos en Chile, que directa o indirectamente controlen
entidades sin domicilio ni residencia en el pas.
La norma incluye los patrimonios de afectacin, esto es entendido como patrimonio
separado del patrimonio general de la persona con algn propsito especfico. Carecen
de personalidad jurdica. Este trmino no se encontraba en la Ley sobre Impuesto a la
Renta con anterioridad a la reforma.
Vigencia:
Esta norma entra en vigencia a contar del 01.01.2016, segn el artculo N1 transitorio letra
c) de la Ley.
Concordancia:
Con el artculo 41G.
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2.4. Artculo 14
Se sustituye por completo, introduciendo algunas modificaciones, como
por ejemplo; se elimina el concepto de retiros en exceso y la obligacin de
considerar formando parte de las utilidades tributables las utilidades
devengadas en empresas en la que se tiene participacin cuando los
retiros exceden las primeras; se modifica la forma de asignar las rentas
acumuladas en caso de divisin de sociedades; se establece una nueva
forma de registrar las inversiones efectuadas en sociedades de personas
mediante el retiro de utilidades, entre otras.
2.4.1. Antes de la reforma
El sistema tributario actualmente vigente en Chile, nos rige desde la publicacin en el
Diario Oficial de la Ley N18.293 el da 31 de enero de 1984, el cual se puede esquematizar
de la siguiente manera:
Todas las empresas obligadas a determinar su renta a travs de contabilidad completa y
balance, tributan anualmente sobre sus utilidades percibidas y/o devengas, con un
impuesto denominado de primera categora cuya tasa vigente es de un 20%.
Por otra parte, los propietarios, socios o accionistas de estas empresas tributan con
impuesto Global Complementario o Adicional, basado el primero en una escala
progresiva de tasa y el segundo en tasa proporcional, que se aplica slo cuando dichas
rentas sean retiradas o distribuidas, vale decir, percibidas.
El impuesto de primera categora pagado por la empresa, se transforma en un crdito
contra el impuesto Global Complementario, si dicho crdito resulta superior a este ltimo,
el exceso se devuelve al contribuyente. En definitiva, el verdadero tributo que grava las
utilidades empresariales es el Global Complementario, lo cual el impuesto de primera
categora se transforma en un mero anticipo. No obstante, si los propietarios de las
empresas no tienen domicilio ni son residentes en Chile, sus utilidades remesadas se
afectan con el impuesto Adicional con tasa proporcional de un 35% en reemplazo del
impuesto Global Complementario, utilizando como crdito el impuesto de primera
categora.
Dado lo anterior, nuestro sistema tributario se vio en la necesidad de instaurar un registro
obligatorio denominado Fondo de Utilidades Tributables con el objetivo de:
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Controlar el monto de las utilidades tributarias acumuladas desde el 01.01.1984, su
retiro o distribucin.
Controlar el monto del crdito de primera categora existente dentro del monto de
las citadas utilidades tributables, dependiendo con la tasa que fueron afectadas.
Determinar el orden de imputacin de los retiros o distribuciones, siempre a las ms
antiguas.
Determinar el monto mximo de tributacin en Global Complementario o
Adicional en ciertos casos.
Imputar retiros o dividendos al Fondo de Utilidades No Tributables, cuando no haya
FUT.
Controlar los retiros en excesos.
Esquema del artculo 14 antes de la publicacin de la Ley 20.780:
Artculo 14
Letra A con
Contabilidad
Completa
Letra B Otros
N1 Empresario
Individual, Socios, Otros.
N2 Accionistas de SA
N3 Normas de Fondo de
Utilidades Tribtales.
N1 Renta Efectiva sin
Contabilidad Completa
N2 Rentas Presuntas
a) Tope de FUT
b) Retiros en Exceso c) Reinversiones
a) FUT
b) FUNT
c) FUT Accionistas
d) Orden de Imputacin.
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2.4.2. Reforma Tributaria Ley N20.780 de 2014
Norma permanente:
De acuerdo al N4 del artculo 1 de la Ley N20.780, de 2014, se sustituye totalmente el
artculo 14 de la Ley sobre Impuesto a la renta de 1974, dicho cambio incorpora dos
regmenes opcionales de tributacin para los propietarios, socios o accionistas de
empresas o sociedades.
El nuevo artculo 14 el encabezado seala: Las rentas que se determinen a un
contribuyente sujeto al impuesto de la primera categora, se gravarn respecto de ste
de acuerdo con los normas del Ttulo II, sin perjuicio de las partidas que deban agregarse
a la renta lquida imponible de esa categora conforme a este artculo.
Los contribuyentes obligados a declarar sobre la base de sus rentas efectivas segn
contabilidad completa, podrn optar por aplicar las disposiciones de las letras A) o B) de
este artculo.
1) Rgimen de Tributacin del artculo 14 Letra A: Rgimen de atribucin con integracin
total del crdito de primera categora:
Rgimen de Impuesto de Primera Categora con imputacin total del crdito a los
impuestos Global Complementario o Adicional en base a renta atribuida.
El sistema de integracin total va atribucin consiste en que:
Para todas las empresas que determinan su renta efectiva a travs de
contabilidad completa y balance, que se acojan en los trminos descritos por
dicha norma (las empresas sealadas precedentemente), debern atribuir en el
mismo ejercicio a sus propietarios, socios, accionistas o comuneros, independiente
a su retiro o distribucin, todas las rentas que hayan percibido, devengado o
atribuido a stas por otras empresas, con derecho a crdito por el impuesto de
primera categora soportado en contra de los impuestos Global Complementario o
Adicional segn corresponda.
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Esquema Artculo 14 Letra A:
Empresa
Rentas percibidas
por participaciones
ajenas
Rentas percibidas o
devengadas propias
Rentas atribuidas de
otras sociedades en
su calidad de socio
o accionistas
Rentas
atribuidas
propias IGC-IA.
Propietarios
Socios
Accionistas
Comuneros
RLI
CREDITOS 100 % INTEGRACIN TOTAL
Rentas
atribuidas
ajenas
RETIROS
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Esquema Nuevo Artculo 14 Letra A:
2) Rgimen de Tributacin del Artculo 14 Letra B: Rgimen de Integracin parcial del
crdito de primera categora:
Rgimen de impuesto de primera categora con imputacin parcial del crdito a los
impuestos Global Complementario o Adicional en base a renta retirada o distribuida.
El sistema de integracin parcial, consiste en que:
Los propietarios, socios, accionistas o comuneros de empresas o sociedades
acogidas al referido rgimen de integracin parcial, se afectarn con los
impuestos Global Complementario o Adicional nicamente por las rentas o
cantidades que a cualquier ttulo, retiren de las mencionadas empresas o que
stas les distribuyan, con derecho a crdito en contra de los impuestos Global
EMPRESARIO INDIVIDUAL CONTRIBUYENTES DEL 58 N1 COMUNEROS SOCIOS ACCIONISTAS
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Complementario o Adicional solamente un 65% del impuesto de primera categora
que afect a las citadas rentas o cantidades, para lo cual se otorgar el 100% del
crdito, pero estar sujeto a restitucin del 35% como un mayor dbito fiscal.
Esquema Artculo 14 Letra B:
Empresa
Rentas atribuidas de
otras sociedades en
su calidad de socio
o accionistas
Rentas o cantidades
que a cualquier
ttulo retiren IGC-IA.
Propietarios
Socios
Accionistas
Comuneros
CREDITOS PARCIALMENTE INTEGRADOS
RLI
Rentas atribuidas
ajenas
Rentas percibidas
por participaciones
ajenas del Art. 14 A)
Rentas percibidas o
devengadas propias
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Esquema Nuevo Artculo 14 Letra B:
Artculo 14 Letra C N1 Otros Contribuyentes:
El texto indica que para todos aquellos contribuyentes afectos al impuesto de primera
categora que declaren renta efectiva y NO sea determinada a travs de contabilidad
completa y un balance general, las rentas establecidas en conformidad con el Ttulo II,
ms todos los ingresos o beneficios percibidos o devengados por la empresa, incluyendo
las rentas que se le atribuyan o perciban en conformidad a este artculo por
participaciones en sociedades que determinen en igual forma en su renta imponible, o la
determinen sobre la base de contabilidad completa, o se encuentren acogidos a los
dispuesto en el artculo 14 TER letra A), se gravarn respecto del empresario individual,
socio, comunero o accionista, con el impuesto global complementario o adicional, en el
EMPRESARIO INDIVIDUAL CONTRIBUYENTES DEL 58 N1 COMUNEROS SOCIOS ACCIONISTAS
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mismo ejercicio al que corresponda, atribuyndose en la forma establecida en los
nmeros 2 y 3 de la letra A).
Artculo 14 Letra C N2 Rentas Presuntas:
Dicho texto legal considera la tributacin de los propietarios, socios o comuneros con el
Impuesto Global Complementario o Adicional por las rentas que deben atribuirse en el
mismo ejercicio al que correspondan.
Artculo 14 Letra D Normas de Armonizacin:
Contiene las normas de armonizacin de los regmenes tributarios que contiene el artculo
14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Artculo 14 Letra E:
Reglas que deben aplicar los contribuyentes que se hayan acogido a los regmenes
tributarios contenidos en las letras A) y B) del artculo 14 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, respecto de las inversiones que hayan efectuado en Chile o en el extranjero.
Artculo 14 Letra F Otras Normas:
Se seala que el Servicio de Impuestos Internos mediante Resolucin, determinar las
formalidades que debe cumplir la declaracin que se refiere los incisos segundo al sexto1
del presente artculo y la forma que deben llevarse los registros de ambos regmenes.
mbito de aplicacin:
Todos los contribuyentes que se acojan a los regmenes descritos, obligados a declarar sus
rentas efectivas segn contabilidad completa, sujetos al rgimen de impuesto de primera
categora con imputacin total de crdito en los impuestos finales y adems los sujetos al
rgimen de impuesto de primera categora con deduccin parcial de crdito en los
impuestos finales, estos es, empresarios individuales, contribuyentes del artculo 58 N1,
socios, comuneros y accionistas.
Norma transitoria:
A raz de la sustitucin del artculo 14, se establecen situaciones especiales para los aos
2015 y 2016 ambos comerciales.
1 Declaracin Jurada que deben presentar todos los contribuyentes para optar por uno de los regmenes de Contabilidad Completa.
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El artculo 14 que regula la aplicacin de los impuestos Global Complementario o
Adicional sobre las rentas o cantidades obtenidas por dichos contribuyentes, la norma
transitoria que regir hasta el 31 de diciembre de 2016 contendr la siguiente estructura.
A) Contribuyentes obligados a declarar segn contabilidad completa
Se mantiene el rgimen de tributacin a base de retiros y distribuciones a nivel de los
impuestos Global Complementario (IGC) o Impuesto Adicional (IA) que afecten a los
propietarios o dueos de las empresas con las siguientes salvedades:
Los propietarios, socios, socios gestores y comuneros, tributarn con los impuestos Global
Complementario o impuesto Adicional sobre las cantidades que a cualquier ttulo, retiren
de las empresas, sin lmite de las rentas o utilidades retenidas en el registro del Fondo de
Utilidades Tributables, tal como lo hacen los accionistas de las Sociedades annimas o
Comanditas por acciones.
Se limita el concepto de retiro en exceso, segn da cuenta lo siguiente:
N1 Los empresarios individuales, contribuyentes del artculo 58 N1, socios de sociedades
de personas, comuneros y socios gestores en el caso de sociedades en comandita por
acciones, quedarn gravados con Impuesto Global Complementario o Adicional, segn
proceda sobre las cantidades que a cualquier ttulo retiren desde la empresa o sociedad
respectiva, de conformidad a las reglas del presente artculos 54 N1, 58 N1; 60 y 62 de la
Ley sobre Impuesto a la Renta.
Los accionistas de las Sociedades Annimas y Comandita por acciones pagarn los
impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda, sobre las cantidades
que a cualquier ttulo les distribuyan la sociedad respectiva.
N2 Reinversiones, suspende la tributacin de Global Complementario o Adicional
mientras no sean retiradas de la empresa que recibe.
Se mantiene el sistema de reinversiones de utilidades en otras empresas, en atencin a las
formalidades y plazos establecidos, salvo en el caso de divisin de sociedades, las
utilidades y reinversiones anotadas en forma separada en el registro del Fondo de
Utilidades tributables de la sociedad escindida se asigna a la sociedad que resulta de la
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divisin de acuerdo a la proporcin del capital propio tributario (CPT) determinado a la
fecha de la divisin.
Adems se incluyen en este concepto producto de conversin, divisin (en funcin del
CPT) o fusin de sociedades (se incluye la fusin por disolucin por adquirir el 100% de los
derechos sociales o acciones en manos de una misma persona).
Requisitos de las reinversiones:
Por aumentos efectivos de capital en empresas individuales
Aportes a una sociedad de personas
Adquisicin de acciones de pago.
Dentro de 20 das siguientes a aquel que se efectu el retiro.
Tambin aplicar la reinversin respecto de los retiros o dividendos que se perciban,
desde las empresas constituidas en el exterior.
Cuando se tengan inversiones en derechos sociales en sociedades de personas y
posteriormente enajenen, se considerar que el enajenante ha efectuado un retiro
tributable, tal como ocurre con la enajenacin de las acciones de pago en las cuales se
haya invertido.
Las reinversiones efectuadas en acciones de pago o aportes a sociedades se deben
registrar en forma separada en el registro del Fondo de Utilidades Tributables (FUT),
debiendo deducir de ellas las devoluciones de capital o las sumas que deban
considerarse retiradas por haberse enajenado las citadas acciones o derechos.
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N3 En el Fondo de Utilidades Tributables se anotarn:
Letra a)
(+/-) La renta lquida imponible de primera categora o prdida tributaria del ejercicio.
(+) Las rentas exentas del impuesto de primera categora percibidas o devengadas,
(+) Las participaciones sociales y dividendos ambos percibidos
(+) Todos los ingresos, beneficios o utilidades percibidos o devengados afectos a IGC
o IA cuando se retiren.
(-) Las partidas a que se refiere el inciso segundo del artculo 21 de la LIR2
(+/-) Remanente de utilidades tributables o el saldo negativo del ejercicio anterior
debidamente reajustado de acuerdo al artculo 41 inciso primero N1 LIR.
(-) Al trmino del ejercicio los retiros o distribuciones efectuados en el mismo perodo,
reajustados en la forma indicada en el nmero 1, inciso final, del artculo 41.
Letra b)
Se registrar en el Fondo de Utilidades No Tributables:
Cantidades no constitutivas de renta.
Rentas exentas de Global Complementario o Adicional (percibidas).
Remanente de ejercicios anteriores debidamente reajustado al trmino del
ejercicio.
Fondo de Utilidades Reinvertidas (FUR), identificando: Inversionista; crditos que
corresponda sobre las utilidades reinvertidas, deduciendo de este registro las
devoluciones de capital en favor del inversionista respectivo con cargo a dichas
cantidades o las suma que deban considerarse retiradas por haberse enajenado
dichas acciones o derechos sociales.3
2 Partidas que no se afectarn con artculo 21, los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores; el impuesto de Primera Categora; el impuesto nico de este artculo; y el impuesto territorial; los intereses, reajustes y multas pagados al Fisco, Municipalidades y a organismos o instituciones pblicas creadas por ley; los pagos a que se refiere el nmero 12, del artculo 31 y el pago de las patentes mineras, en ambos casos en la parte que no puedan ser deducidos como gasto, y los pagos o desembolsos que se efecten con motivo de la aprobacin o ejecucin de un proyecto o de actividades empresariales que cuenten o deban contar, de acuerdo a la legislacin sobre medio ambiente, con una resolucin dictada por la autoridad competente que apruebe dicho proyecto o actividades y que consten en un contrato o convenio suscrito con una autoridad pblica, una organizacin dotada de personalidad jurdica de acuerdo al Ttulo XXXIII del Libro I del Cdigo Civil, una organizacin comunitaria constituida en conformidad a la ley N19.418, sobre juntas de vecinos y dems organizaciones comunitarias, o en conformidad a la ley N 19.253, sobre comunidades indgenas, que guarden relacin con grupos, sectores o intereses de la localidad respectiva, siempre que no se efecten directa o indirectamente en beneficio de empresas del mismo grupo empresarial o de personas o entidades relacionadas en los trminos del artculo 100 de la ley N 18.045, sobre mercado de valores. 3 Registro y control nuevo, dado que en el antiguo 14 no consideraba este registro en el FUNT. Artculo 14 letra A N3 b).
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Letra c)
El objetivo del Fondo de Utilidades Tributables ser nicamente para determinar los
crditos que correspondan segn lo dispuesto en los artculo 56, N3 y 63, ambos de la LIR.
Letra d)
El orden de imputacin de los retiros, remesas o distribuciones, ser comenzando por las
ms antiguas y con derecho a crdito que corresponda, de existir un exceso, deber
imputarse dicho exceso a las rentas exentas o cantidades no gravadas.
Letra e)
Las deducciones de las devoluciones de capital que establece el prrafo segundo de la
letra b), se imputarn en el orden que all se fija, de preferencia a la letra d) (ms
antiguas).
B) Otros Contribuyentes
N1 Contribuyentes con contabilidad simplificada:
(+) Renta efectiva que determinen.
(+) Todos los ingresos o beneficios percibidos o devengados4.
(=) Total de rentas afectas a IGC o IA, en el mismo ejercicio que las devengue,
perciban o distribuyan.
N2 Rentas Presuntas:
Se gravarn con Impuesto Global Complementario o Impuesto Adicional, en el mismo
ejercicio a que corresponda.
En el caso de Sociedades de personas, la renta se entender retirada por los socios en
proporcin a su participacin en las utilidades.
4 Incluyendo las participaciones percibidas o devengadas que provengan de sociedades que determinen en igual forma su renta imponible
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Esquema del artculo 14 despus de la publicacin de la Ley 20.780 (norma transitoria
2015, 2016):
Instrucciones de transicin:
Los contribuyentes sujetos al impuesto de primera categora sobre la base de un balance
general, segn contabilidad completa, sus propietarios, comuneros, socios y accionistas.
1.- Que al 31 de diciembre de 2016 se mantengan en dicho rgimen, o inicien actividades
a contar del primero de enero de 2017, aplicarn las siguientes reglas:
a) Debern informar.
i. Saldo FUT y sus crditos disponibles.
ii. Saldo de inversiones, crditos e incrementos (FUR).
iii. Saldo del FUNT (No renta, Exentas IGC/IA, IPCU).
iv. Saldo de retiros en exceso.
N02 RENTAS PRESUNTAS
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v. Saldo de la diferencia entre la depreciacin acelerada y la normal5.
vi. El monto que se determine por la diferencia que resulte de restar a la cantidad
mayor entre el valor positivo del patrimonio neto financiero y el capital propio
tributario; el monto de las sumas que se determinen conforme a los numerales i) al
iii) anteriores y el valor del capital aportado efectivamente a la empresa ms sus
aumentos y menos sus disminuciones posteriores, reajustados de acuerdo a la VIPC
entre el mes anterior a aquel en que se efecta el aporte, aumento o
disminuciones y el mes anterior al de trmino del ejercicio. Para estos efectos se
considerar el valor del CPT determinado de acuerdo al nmero 1, del artculo 41
de la ley sobre impuesto a la renta.
b) Los contribuyentes que a contar del 01 de enero de 2017 queden sujetos al nuevo
artculo 14 ya sea letra A) o B), debern aplicar las siguientes reglas.
i. Mantendrn los registros FUT, FUNT y saldo de inversiones sealadas en la letra a)
anterior, aplicando las disposiciones de la Ley sobre Impuesto a la Renta vigentes
al 31 de diciembre de 2016.
ii. Para determinar las rentas del nuevo artculo 14 A N4 letra d)6; las del inciso
octavo del N3 de la letra B) del mismo artculo7; y las de los nmeros 1 y 2 del
artculo 38 bis, todos ellos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deber descontarse
del saldo de rentas o cantidades que se determinen para cada uno de los casos
que contemplan dichas normas, el monto de aquellas rentas o cantidades que se
mantengan registradas FUT, FUR y FUNT y sumarse las cantidades que
correspondan a excesos de retiros.
5 Segn lo dispuesto en el nmero 5 y 5bis, del inciso 4, del artculo 31 de la ley sobre Impuesto a la Renta. 6 Rentas o cantidades afectas a los IGC o IA cuando sean retiradas, remesadas o distribuidas, debern registrar el monto que se determine anualmente, al trmino del ao comercial respectivo, producto de la diferencia que
resulte de restar a la cantidad mayor entre el valor positivo del patrimonio neto financiero y el capital propio
tributario; el monto positivo de las sumas anotadas en los registros establecidos en las letras a) y c) del mismo
artculo y el valor del capital aportado efectivamente a la empresa ms los aumentos y menos sus disminuciones,
reajustados todos ellos de acuerdo a la VIPC entre el mes anterior a aquel en que se efecta el aporte, aumento
o disminucin y el mes anterior al trmino del ejercicio. Para estos efectos se considerar el valor del capital
propio tributario de acuerdo al nmero 1, del artculo 41. 7 La suma de las rentas o cantidades afectas a los IGC o IA que mantenga la empresa, corresponder al monto que se determine anualmente, al trmino del ao comercial de que se trate, como la diferencia que resulte de
restar a la cantidad mayor entre el valor positivo del patrimonio neto financiero y el CPT; monto positivo de las
sumas anotadas en el registro establecido en la letra a) del nmero 2 (FUNT) y el valor del capital aportado
efectivamente a la empresa ms sus aumentos y menos sus disminuciones posteriores, reajustados de acuerdo a
la VIPC entre el mes anterior a que se efecta el aporte, aumento o disminuciones y el mes anterior al trmino
del ejercicio.
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c) Los retiros, remesas o distribuciones que se efecten a contar del 01 de enero de 2017.
Se imputarn en la forma establecida en las letras A) o B) del artculo 14 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta.
El orden de prelacin de los retiros, remesas o distribuciones se imputar en el orden
establecido en las letras A) y B) del artculo 14.
En el caso de existir excesos de retiros, dicho exceso se imputar en el mismo orden que
un retiro efectuado a contar del 01 de enero de 2017, es decir:
2.- Registro de las Reinversiones de utilidades efectuadas a travs de aportes de capital o
una sociedad de personas, realizadas a partir del primero de enero de 2015, y las
efectuadas mediante adquisicin de acciones de pago. Se mantiene el tratamiento
tributario de estas partidas mientras existan en la empresa. Tributan al momento de
enajenar la participacin o en la devolucin de capital.
3.- Tratamiento tributario de la conversin de una empresa individual en sociedad de
cualquier tipo o en la divisin o fisin de sociedades propias o impropias efectuadas a
contar del 01.01.2017.
Contribuyentes del rgimen de
la letra A) del Art. 14
Contribuyentes del rgimen de
la letra B) del Art. 14
1 Registro de la letra a)
2 Registro de la letra c)
3 FUT histrico
4 FUNT histrico
5 Registro de la letra d)
1 Cantidades afectas a
IGC o IA.
2 Registro de la letra a)
3 FUT histrico
4 FUNT histrico
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4.- Tratamiento tributario de los excesos de retiros al 31 de diciembre de 2014.
5.- Tratamiento de las prdidas tributarias existentes al 31 de diciembre de 2016 y no
absorbidas a dicha fecha.8
6.- Tratamiento tributario de la enajenacin de derechos sociales o de acciones emitidas
con ocasin de la transformacin de una sociedad de personas en sociedad annima o
de la adquisicin de derechos sociales con motivo de la transformacin de una sociedad
annima en sociedad de personas ocurridas con anterioridad al 01.01.2015.
7.- Tratamiento tributario de los contribuyentes acogidos a las normas de las letras A) y B)
del artculo 14 de la LIR que terminen su giro a contar del 01.01.2017.
8.- Plazos en que deben ejercer la opcin para acogerse a los regmenes tributarios de las
letras A) B) del artculo 14 de la LIR, los contribuyentes que han iniciado sus actividades
antes o despus del 01.06.2016.
9.- Rgimen tributario opcional con tasa del 32% o tasa promedio ponderado a la cual se
puede acoger la empresa durante el ao comercial 2015 por el saldo FUT histrico
existente al 31.12.2014.
10.- Tratamiento tributario de los retiros destinados a reinversiones durante el ao
comercial 2015. Solo para contribuyentes que se acojan a la tributacin con el impuesto
sustitutivo de 32%.
11.- Tratamiento tributario opcional con tasa del 32% al cual se puede acoger los
contribuyentes durante el ao comercial 2015 por los retiros en exceso existentes al
31.12.2014.
8 Debern imputarse en los ejercicios siguientes, de acuerdo al nmero 3, del artculo 31 de la LIR.
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2.5. Artculo 14 bis
Derogacin artculo 14 bis:
Dicho rgimen estableca un rgimen de tributacin en base a renta retiradas o
distribuidas, tanto a nivel de Impuesto de Primera Categora como los Impuestos Global
Complementario o Adicional.
No obstante lo anterior, segn lo dispuesto por el prrafo II del artculo 3 transitorio de la
Ley N20.780, de 2014, los contribuyentes que al 31 de diciembre de 2014 se encuentren
acogidos al rgimen de tributacin del artculo 14 BIS de la LIR, se podrn mantener
sujetos a dicho sistema hasta el 31 de diciembre de 2016.
Vigencia:
A contar del 01 de enero de 2017, sin perjuicio de normas transitorias para los aos
comerciales 2015 y 2016 segn al artculo segundo N1 transitorio de la ley 20.780.
Concordancia:
Se incorpora un nuevo inciso segundo Artculo 2 N2 definiendo el concepto de renta
para efectos tributarios como renta atribuida, artculo 17 N7 que trata el tema de las
devoluciones de capital, y la base imponible de global complementario artculo 54, 56 N3
adems del Impuesto Adicional 63, artculo 38 bis, todos de la ley sobre impuesto a la
renta.
2.6. Artculo 14 ter
Norma Permanente:
Se sustituye el artculo 14 ter por el siguiente:
Letra A: Se crea un rgimen especial para micro, pequeas y medianas empresas con las
siguientes particularidades.
Requisitos:
Que posean un promedio anual de ingresos percibidos o devengados9 por ventas y
servicios de su giro no superior a 50.000 UF en los ltimos 3 aos comerciales anteriores al
9 Para efectuar el clculo del promedio de ingresos, estos se expresarn en UF segn el valor de sta al ltimo da del mes respectivo, y el contribuyente deber sumar a sus ingresos los obtenidos por su entidades relacionadas
en el ejercicio respectivo, de acuerdo a lo dispuesto en los artculo 96 al 100 de la ley N18.045, salvo el cnyuge
o parientes hasta el segundo grado de consanguinidad de personas sealadas en la letra c), del referido artculo
100.
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de ingreso al referido sistema o en los aos de existencia efectiva de la empresa si sta
fuese inferior a 3 aos; sin que los referidos ingresos en un ao excedan de 60.000 UF.
Para aquellos contribuyentes que inicien actividades, para poder ingresar al rgimen
deben tener un capital efectivo que no puede exceder de 60.000 UF10.
No podrn acogerse a este rgimen los contribuyentes que obtengan ingresos
provenientes de las actividades que se sealan a continuacin, y estos excedan en su
conjunto el 35% de los ingresos brutos totales del ao comercial respectivo:
Adems, no podrn acogerse las sociedades cuyo capital pagado pertenezca en ms
del 30% a socios o accionistas que sean sociedades que emitan acciones con cotizacin
burstil, o que sean empresas filiales de estas ltimas.
10 Segn el valor de esa Unidad al primer da del mes del inicio de las actividades.
i.- Artculo 20 N(s) 1 y 2, con todo, podrn acogerse a las disposiciones de este
artculo las rentas que provengan de la posesin o explotacin de bienes races
agrcolas.
ii.- Participaciones en contratos de asociacin o cuentas en participacin.
iii.- De la posesin o tenencia a cualquier ttulo de derechos sociales y acciones o
cuotas de fondos de inversin. En todo caso, los ingresos provenientes de este tipo de
inversiones no podrn exceder del 20% de los ingresos brutos totales del ao
comercial respectivo.
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2.6.1. Base Imponible de Primera Categora
Debern tributar anualmente con el impuesto de primera categora con la tasa vigente
en el ao tributario respectivo, considerando:
Base Imponible Global Complementario (IGC) o Adicional (IA):
Por su parte, los propietarios, socios, accionistas o comuneros de las citadas empresas
deben tributar con los IGC o IA, sobre las rentas que les atribuyan las mencionadas
empresas.
Opcin:
Las empresas acogidas al rgimen del 14 TER, en la medida que sus propietarios, socios o
accionistas sean exclusivamente por personas naturales afectas al IGC, podrn eximirse
del impuesto de primera categora del ao respectivo, tributando los propietarios o
dueos antes sealados solo con el IGC sobre la renta atribuida, sin derecho a crdito. No
obstante, los pagos provisionales mensuales obligatorios o voluntarios efectuados por la
empresa sern imputados por los propietarios, socios o accionistas en contra del IGC que
deban pagar, pudiendo solicitar la devolucin en caso de resultar un excedente.11
11 Los contribuyentes acogidos a los regmenes de tributacin de los artculo 14 TER y 14 quter de la LIR, los PPM correspondientes a los ingresos brutos percibidos o devengados a partir del mes siguiente al de publicacin de la
Ley N 20.780, de 2014, esto es, a contar del mes de octubre del ao 2014 y hasta los doce meses siguientes,
incluido este ltimo mes (hasta septiembre de 2015), los debern efectuar aplicando una tasa del 0,20% en lugar
de un 0,25%.
Ingresos percibidos +
- Egresos efectivamente pagados
= Base Imponible de primera
categora
Rentas
atribuidas
IGC-IA.
Propietarios
Socios
Accionistas
Comuneros
100% crdito
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Liberacin de las siguientes obligaciones contables y tributarias:
Letra B Exencin de impuesto adicional por servicios prestados en el exterior:
Las cantidades establecidas en el nmero 2, del artculo 59 de la LIR, obtenidas por
contribuyentes sin domicilio ni residencia en el pas en la prestacin de servicios de
publicidad en el exterior y el uso y suscripcin de plataformas de servicios tecnolgicos de
internet a empresa obligadas a declarar se renta efectiva segn contabilidad completa
por rentas del artculo 20 de la LIR con o sin convenio para evitar la doble tributacin,
cuyo promedio anual de ingresos de su giro no supere las 100.000 UF en los tres ltimos
aos comerciales, se encontrarn exentas del impuesto adicional.
No obstante, se aplicar la tasa del 20% si los acreedores o beneficiarios de las
remuneraciones se encuentran relacionados de acuerdo al artculo 59 inciso primero
(parte final).
Letra C Incentivo al ahorro para medianas empresas:
Los contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva segn contabilidad completa
por rentas del artculo 20 de la LIR, sujetos a las disposiciones de la letra A) o B) del artculo
i.- De llevar contabilidad, en su remplazo un registro de ingresos y egresos, cuando no
estn obligados a llevar el libro de compras y ventas del IVA, adems de llevar un libro
de caja que refleje de manera cronolgica los flujos de caja.
ii.- De confeccionar Balances.
iii.- De practicar inventarios.
iv.- De practicar depreciacin de los activos.
v.- De aplicar Correccin Monetaria segn el artculo 41 de la LIR.
vi.- De llevar los registros que se exigen a los contribuyentes que llevan contabilidad.
completa.
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14, cuyo promedio anual de ingresos del giro no supere a las 100.000 UF12 en los tres ltimos
aos comerciales, incluyendo el ao en el cual se pretende invocar el incentivo, podrn
optar anualmente efectuar una deduccin a la Renta Lquida Imponible gravada con el
impuesto de primera categora:
Contribuyentes del artculo 14:
12 Los ingresos de cada mes se expresarn en UF segn el valor de sta en el ltimo da del mes respectivo y el contribuyente deber sumar a sus ingresos los obtenidos por sus empresas relacionadas en los trminos
establecidos en la letra a), del nmero 1 de la A) de este artculo.
RLI de acuerdo a los
artculos 29 al 33 LIR
20%
RLI descontada la
reinversin
RLI de acuerdo a los
artculos 29 al 33 LIR
50%
RLI descontada la
Reinversin
Letra B) (Parcialmente
Integrado)
Letra A (Renta Atribuida)
TOPE 4.000 UF
RLI descontado retiros
efectuados en el
ejercicio.
RLI descontado retiros
efectuados en el
ejercicio.
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2.6.2. Norma transitoria:
No obstante la vigencia del sistema de tributacin descrito, los contribuyentes del artculo
14 TER de la LIR durante los aos 2015 y 2016 podrn acogerse de inmediato al rgimen
del nuevo texto del artculo 14 TER con vigencia a contar del 01.01.2017, bajo el
cumplimiento de las mismas condiciones y requisitos antes sealados.
Adems de lo anterior, y segn lo establecido por el prrafo III del artculo 3 transitorio de
la Ley N 20.780, de 2014, los contribuyentes del artculo 14 TER de la LIR, segn su texto
vigente al 31 de diciembre de 2014, se entendern acogidos de pleno derecho al
rgimen del artculo 14 TER de la LIR vigente durante los aos 2015 y 2016, aplicando las
reglas especiales que indica la norma transitoria antes sealada.
mbito de aplicacin:
Los contribuyentes que tributen conforme a las reglas de la Primera Categora, sujetos a
las disposiciones de la letra A) o B) del artculo 14, podrn acogerse al rgimen
simplificado que establece esta letra, siempre que den cumplimiento a la norma.
Vigencia:
A contar del 01 de enero de 2017, sin perjuicio de normas transitorias para el ao
comerciales 2015 y 2016 segn al artculo segundo transitorio nmeros 2 y 3 transitorio
Prrafo III de la Ley 20.780.
Concordancia:
Se incorpora un nuevo inciso segundo Artculo 2 N2 definiendo el concepto de renta
para efectos tributarios como renta atribuida, artculo 14 Letra A) y B), y la base
imponible de Global Complementario artculo 54, 56 N3 adems del Impuesto Adicional
63, artculo 84, todos de la Ley Sobre Impuesto a la Renta.
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2.7. Artculo 17
2.7.1. Modificacin N 3 del Artculo 17 de la LIR
Est modificacin tiene como objetivo, armonizar la norma por la derogacin del artculo
57 bis, por tal motivo, no afecta la tributacin sealada en el mencionado N3 del artculo
17 de la LIR, cuyas instrucciones se encuentras impartidas por el SII a travs de la Circular
N28 de 03/04/2002.
Vigencia: 01/01/2017.
Concordancia: Artculo 57 bis derogado.
2.7.2. Sustitucin del Nmero 5 del Artculo 17
Hasta antes de la Ley N20.780, de 2014, el sobreprecio, reajuste o mayor valor obtenido
por sociedades annimas en la colocacin de acciones de su propia emisin, mientras no
fueran distribuidos se consideraban ingreso no renta. Sin embargo, a contar de la vigencia
de esta sustitucin, dichas sociedades debern gravar estas rentas con el Impuesto de
Primera Categora, segn la tasa que corresponda de acuerdo al rgimen al cual estn
sujeto (14 A o 14 B) y por consiguiente a los impuestos que afecten a sus accionistas
(Impuesto Global Complementario o Adicional), y en caso de sociedades de acuerdo al
rgimen a que este sujeto.
Vigencia: 01/01/2017.
2.7.3. Eliminacin del N6 del artculo 17
La norma estableca que la distribucin de utilidades o de fondos acumulados que las
sociedades annimas hacan a sus accionistas en forma de acciones total o parcialmente
liberadas o mediante el aumento del valor nominal de las acciones, todo ello
representativo de una capitalizacin equivalente como as tambin, la parte de los
dividendos que provenan de los ingresos del artculo 17, sin perjuicio de lo dispuesto en el
artculo 29 respecto de los nmeros 25 y 28 del artculo 17 de la LIR.
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Al derogarse este numeral, la distribucin de utilidades o de fondos acumulados tributarn
como un dividendo y para efectos del costo de las acciones, este monto debiera ser
considerado como valor de adquisicin.
Vigencia: 01/01/2017
2.7.4. Modificacin del N7 del Artculo 17
El N7 del artculo 17 se modific, cabe recordar que la norma estableca un orden de
prelacin cuando haba una disminucin de capital, se estableca que en primer lugar
deban imputarse a las utilidades tributables, capitalizadas o no y posteriormente a las
utilidades de balance retenidas en exceso a las tributables.
La modificacin a este numeral establece que sern ingresos no renta las devoluciones de
capitales sociales y reajustes de stos, efectuados en conformidad a la LIR o con leyes
anteriores, siempre que no correspondan a utilidades capitalizadas que deban pagar los
impuestos a la renta. Las sumas retiradas, remesadas o distribuidas por estos conceptos se
imputarn y afectarn con los impuestos de primera categora, global complementario o
adicional, segn corresponda, en la forma dispuesta en el artculo 14, imputndose en
ltimo trmino el capital social y sus reajustes.
Vigencia: 01/01/2017
Concordancia: Artculos 14, 54 N1 y 62 de la LIR.
2.7.5. Modificaciones al artculo 17 N 8 de la LIR (vigencia: 01/01/2017, artculo Primero
transitorio)
Se sustituye el prrafo primero sealando que las enajenaciones a que se refiere el
presente nmero se regirn por las siguientes reglas:
La letra a): Tributacin en la enajenacin o cesin de acciones de sociedades annimas,
en comanditas por acciones o de derechos sociales en sociedades de personas.
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1. Determinacin del Resultado Tributario obtenido en la Enajenacin o Cesin de
Acciones de Sociedades Annimas (SA).
La forma de determinar el resultado tributario en la enajenacin o cesin de acciones de
una SA, resulta de la diferencia entre su valor o precio de enajenacin y el costo tributario
de dichos ttulos o instrumentos, para ello la ley establece que el costo tributario se
determina de la siguiente manera:
(+) Costo de Adquisicin Reajustado.
(+) Aumento de Capital realizado posteriormente por el enajenante, reajustado.
(-) Disminucin de Capital realizado posteriormente por el enajenante, reajustado.
(=) Costo Tributario de Acciones.
El reajuste deber realizarse de acuerdo al porcentaje de variacin experimentado por la
variacin del IPC entre el mes anterior a la adquisicin, aporte, aumento o disminucin de
capital y el mes anterior al de la enajenacin.
Ahora bien, el inciso tercero del artculo 17 N8, seala que los contribuyentes que
determinen el impuesto de primera categora sobre rentas efectivas, los valores de
adquisicin se reajustarn aplicando las normas del artculo 41, cuando el contribuyente
respectivo se encuentre obligado a aplicar dichas normas.
Aumento de Capital
En relacin a los aumentos de capital, es necesario remitirse a la Circular N13 de 2014 del
SII, en la cual seala que los aumentos de capital en una SA solamente pueden
producirse por dos vas:
1. A travs de la emisin y suscripcin de acciones de pago; y;
2. A travs de la capitalizacin de utilidades acumuladas ya sea:
i) Emisin de acciones liberadas de pago; o
ii) Aumento del valor nominal de las acciones emitidas.
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Efecto del aumento de capital mediante acciones de pago y la adquisicin de stas con
reinversin.
En el caso de la emisin de acciones de pago, se est frente a nuevas acciones emitidas,
cuyo valor de adquisicin es el valor suscrito y pagado por las mismas, por lo que en la
enajenacin de stas, dicho valor es el que debe considerarse como costo tributario. Por
lo tanto, este aumento de capital en la SA, no incrementa el costo tributario de las
acciones adquiridas con anterioridad a dicho aumento de capital.
Adicionalmente, cabe precisar que las acciones de pago adquiridas con reinversiones, su
costo tributario, no se ve alterado. Se hace presente adems, que a contar del
01/01/2017, el mayor valor no podr reinvertirse.
Ahora bien, aquellas acciones de pago financiadas con reinversiones realizadas antes del
01/01/2017, y que se enajenen a contar de la fecha antes sealada, el artculo tercero
transitorio numeral I Nmero 2, establece que se considerar que el enajenante ha
efectuado un retiro tributable equivalente a la cantidad invertida en la adquisicin de las
acciones, y por lo tanto, el contribuyente tributar por esta renta, con el Impuesto Global
Complementario y/o Adicional, segn corresponda y podr dar de crdito el Impuesto de
primera categora pagado en la sociedad desde la cual se hizo la inversin, en
conformidad a lo dispuesto en el artculo 56 Nmero 3) y 63 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta. Esta disposicin transitoria, deja expresamente establecido la tributacin certeza
legal, ya que a contar del 01/01/2017 el texto definitivo de la ley, no contempla la
reinversin de utilidades, tal como lo sealamos anteriormente.
Para la determinacin de dicho retiro y del crdito respectivo, estos montos se reajustarn
de acuerdo a la variacin del IPC entre el ltimo da del mes anterior al del pago de las
acciones o de los aportes y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin. La ganancia
de capital que se genere por sobre el exceso del monto reinvertido, tributar de la
manera que se explicarn en los prrafos siguientes.
Concordancia: Artculo 2 transitorio, que incorpora a la LIR durante el 01/01/2015 al
31/12/2016, el Artculo 14 (Prrafo 5 del N 2); y Artculo tercero transitorio numeral I
nmero 2 de la Ley N20.780
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Aumento de Capital efectuado mediante la capitalizacin de utilidades acumuladas
Respecto al aumento de capital efectuado mediante la capitalizacin de utilidades
acumuladas, al derogarse el N6 del artculo 17, la distribucin de utilidades o de fondos
acumulados que las sociedades annimas hagan a sus accionistas en forma de acciones
total o parcialmente liberadas o mediante el aumento del valor nominal de las acciones,
todo ello representativo de una capitalizacin equivalente como as tambin, la parte de
los dividendos que provengan de ingresos no renta, se sujetarn a las normas establecidas
en el artculo 14 para determinar su situacin tributaria, como una distribucin normal de
dividendos efectuada por la sociedad. En relacin al costo de las acciones liberadas de
pago, el monto del dividendo equivalente a dichas acciones, debera ser considerado
como valor de adquisicin de las mismas, sin embargo, es una situacin que deber ser
interpretada por el SII.
En concordancia, con la derogacin del artculo 18, a contar del 01/01/2017, que
sealaba que para los efectos de la ley sobre impuesto a la renta, las cras o acciones
liberadas nicamente incrementarn el nmero de acciones de propiedad del
contribuyente, mantenindose como valor de adquisicin del conjunto de acciones slo
el valor de adquisicin de las acciones madres. En consecuencia, en caso de
enajenacin o cesin parcial de esas acciones, se consideraba como valor de
adquisicin de cada accin la cantidad que resultara de dividir el valor de adquisicin de
las acciones madres por el nmero total de acciones de que sea dueo el contribuyente
a la fecha de la enajenacin o cesin.
Disminucin de Capital
El valor de adquisicin de las acciones, debidamente reajustado, deber ajustarse
deduciendo las posteriores disminuciones de capital que se efecten en la SA y que
perciba el enajenante, cantidades que tambin deben reajustarse.
En este caso, la LIR considera nicamente las disminuciones formales y definitivas de
capital. Por lo tanto, slo proceder rebajar el valor de adquisicin unitario de las
acciones, y en consecuencia, el costo tributario de las mismas, con aquellas
disminuciones de capital que se realicen formalmente en la sociedad, ya sea que se
efecten durante la vigencia de la misma, o bien al trmino de sus actividades, y siempre
que no correspondan a utilidades tributables o financieras en exceso de las tributables,
capitalizadas o no, que deban pagar los impuestos de la LIR.
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Por lo tanto, no deben considerarse como disminuciones de capital con los efectos
sealados, aquellas que tengan por objeto absorber las prdidas financieras generadas
en la empresa, as como tampoco, aquellas que se efecten mediante la adquisicin de
acciones de su propia emisin, conforme a lo establecido en los artculos 27 al 27 D de la
Ley N 18.046 sobre SA.
2. Forma de Determinacin del Resultado Obtenido en la Enajenacin o Cesin de
Acciones de una Sociedad en Comandita por Acciones (SCPA).
Cabe precisar que hasta antes de la vigencia de la Ley N20.630, a las acciones de una
SCPA no se les aplicaba