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Actualidad Empresarial

C o n t e n i d o

INFORMES ESPECIALES

APLICACIÓN PRÁCTICA

PREGUNTAS Y RESPUESTAS

Los costos basados en actividades como mecanismo de la Gerencia Estratégica de Costos

N° 167 Segunda Quincena - Setiembre 2008

Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo

Título : Los costos basados en actividades como mecanismo de la Gerencia Estratégica de Costos

Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 167 - Segunda Quincena de Setiembre 2008

Ficha Técnica

1. Visión generalLos costos basados en actividades es un sistema de costeo desarrollado ini-cialmente por los profesores Robert S. Kaplan y Robin Cooper de la Universidad de Harvard, consistente en el análisis y asignación de los costos indirectos de fabricación para distribuirlos entre los productos fabricados o los servicios prestados.

Comprende a todos los costos de la em-presa, incluyendo los costos comerciales y administrativos. Están orientados al costo de las actividades y su capacidad de agregar valor al producto o servicio y, por lo tanto, están basados en la actividad y no en los volúmenes de producción. Para el efecto, se debe tener en cuenta la con-cepción del costo y del gasto indicado en la Norma Internacional de Contabilidad Nº 2. Existencias.

El sistema de costos basados en activida-des soluciona de una manera bastante satisfactoria el problema de la asignación de los costos indirectos de fabricación a los productos. Este sistema analiza las actividades de los centros de costos de la empresa, previa identifi cación de las tareas a fi n de calcular el costo de producción y determinar el costo de los productos que elabora la empresa.

Este sistema analiza las actividades pro-ductivas de la empresa porque distingue dos verdades simples, pero incuestio-nables:

En primer lugar, no son los productos sino las actividades que causan los cos-tos de producción. En segundo lugar, son los productos lo que consumen las actividades. Así es cómo se enlazan los costos con los productos por medio de las actividades, las cuales son causa de los primeros y son consumidos por los segundos.

Debe precisarse que los costos basados en actividades no constituyen un sistema alternativo de costo al costeo por órdenes o por procesos. La característica peculiar de estos costos está dada por su orien-tación en las actividades como objetos fundamentales de costos.

Con el sistema de costeo basado en activi-dades se puede obtener costos unitarios de productos con mucha más certeza y, para ello, lo único que se necesita hacer es conseguir la medida de actividad o factor de costos que mejor explique el comportamiento. La mayoría de los fac-tores de costos son medidas del número de transacciones involucradas en una actividad particular.

2. Análisis de las actividadesEn este espacio, Brimson indica que se deben identificar las actividades más signifi cativas, tanto las de la producción como las de apoyo (al estilo de Michael Porter) en una empresa, pero debemos advertir que no se hace algún esfuerzo de recomendar una fórmula de clasifi cación base. El objetivo de este análisis es funda-mental a fi n de establecer una base para la exactitud determinante del costeo y de la performance de cada actividad.

La razón fundamental de las actividades radica en que los costos que consumen se constituyen en costos directos de esa actividad.

Por ejemplo, es fácil deducir que detrás de las actividades como:

- Mantenimiento.- Control de calidad.- Cumplimiento de un pedido.- Almacenamiento.- Transporte interno.- Ajuste de máquinas.- Recepción de un pedido, etc.Se halla una serie de actuaciones que exigen la disposición de unos factores que son los que constituyen en sí la existencia de los costos, y cuyas acciones se producen o generan en los distintos centros de responsabilidad en los que se divide o subdivide la empresa.

La minuciosidad o generalidad de ello, como se ha dicho, corresponde a la em-presa. Es esta quien debe decidir cómo se agregan y descomponen las actividades, así como el límite de esas divisiones.

3. Defi nición de actividadLa actividad se defi ne como la realización de una acción o conjunto de acciones y tareas coordinadas y dirigidas a añadir valor, es decir, a poder incrementar el valor de un producto o servicio.

Para facilitar la comprensión de lo que es una actividad, se ha popularizado una descripción muy elocuente: Actividad es todo aquello que se puede defi nir con un infi nito, como, por ejemplo:

- Preparar máquinas.- Efectuar compras.

Los costos basados en actividades como mecanismo de la Gerencia Estratégica de Costos ............................................................................................................................................................................................................................................................ VI-1

Aplicaciones prácticas sobre Contabilidad de Instrumentos Financieros (Parte I) ............ VI-5

Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) aplicables en la contabilidad de las empresas de servicios (Parte Final) .............................................................................................. VI-6

La Cuenta 12 Cuentas por Cobrar Comerciales – Terceros, en el Nuevo Plan Contable General Empresarial ................................................................................................................................................................... VI-8

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Instituto Pacífi co

Informe Especial

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El administrador del negocio desea conocer el costo total de cada línea de producto a fi n de determinar que pro-ductos son competitivos y lanzarlos al mercado internacional. A continuación, se muestra los departamentos y sus costos indirectos que fi guran en el organigrama de la empresa.

- Administrar al personal.- Enviar un pedido.- Realizar un control.- Planifi car.- Etc.Al respecto, el sistema ABC tiene como objetivo hallar aquellas unidades de medida (generadores de costos) y control aconsejables, que faciliten la relación entre las actividades y los productos; lo que equivale a asociar los costos a las actividades, a fi n de buscar las causas que han originado los mismos.

4. Actividades fundamentalesLas actividades son fundamentales por-que resultan indispensables, ejemplo:

- Administración- Control de calidad.- Gestión de compras.- Contabilidad.- Control de almacén.- Cadena de montaje.- Preparación de máquinas.- Etc.

5. Actividades discrecionalesEstas actividades sí deben ser objeto de un exhaustivo estudio basado, sobre todo, en analizar en qué medida esa actividad contribuye a la obtención del benefi cio, y en función a esa contribu-ción, buscar mayores oportunidades o, en caso contrario, eliminarla. Ejemplo:

- Planifi cación a medio y largo plazo.- Relaciones públicas.- Ciertos aspectos del control de ges-

tión.- Verifi cación.- Formación interna.

6. Inductores del costoLas empresas realizan gran cantidad de actividades que consumen recursos y, por lo tanto, ocasionan que se incurra en costos. Todas las actividades tienen inductores de costos, los cuales se defi -nen como aquellos factores que tienen relaciones directas de causa-efecto con un costo. En una unidad individual de un negocio es posible identificar un gran número de inductores de costos. Por ejemplo, los inductores de costos de los seguros sobre la fábrica son el número de empleados; el valor de la propiedad, de la planta y equipo; y el número de accidentes o reclamaciones que ocurran durante un período especí-fi co. Los inductores de costos que afectan a la totalidad de la planta incluyen el tamaño del inventario, la distribución

física de la planta y el número de pro-ductos distintos que se elaboren. Los inductores de costos se clasifi can como relacionados con el volumen (tal como las horas máquina) y no relacionados con el volumen, los cuales refl ejan, por lo general, la realización de transacciones específi cas (tales como tiempos de carga de las máquinas, órdenes de trabajo o distancias recorridas).

7. Concepto Inductor de CostosSe puede defi nir al Inductor de Costos como aquella unidad de medida y con-trol que establece la relación entre las actividades y el costo de los productos o servicios.

El costeo basado por actividad destaca por su capacidad de asociar los costos que se producen a las actividades, y, por lo consiguiente, buscar un causante de los mismos a través de los generadores de costos.

Un generador de costos equivale a un centro de actividades que a su vez está integrado como algo que forma una parte del proceso de producción.

Este centro de actividades debe recoger separadamente el costo de las actividades que se realizan en el mismo.

Costos Indirectos de Fabricación durante el presente mes

Departamento S/.ProducciónAlmacén y EmbarqueIngenieria

1,050.00650.00300.00

Total 2,000.00

A continuación, se presenta la informa-ción recopilada al entrevistar a los encar-gados de cada departamento integrante de la organización:

Entrevista 1Responsable: Jefe de Producción

Personal que depende el área:86 personas en producción (85.7%)l4 personas en preparación (14.3%)

Actividades que realiza:

- Es responsable de efectuar la prepa-ración de las máquinas.

- Es responsable de la producción del producto.

Factor determinante del trabajo:

En ambas actividades el jefe de produc-ción opina que el tiempo es el factor que dispara su trabajo.

Entrevista 2Responsable: Jefe de Almacenes

Personal que depende del área:30 personas en recepción (61.5%)20 personas en embarque (38.5%)

Actividades que realiza:

- Es responsable de la recepción de los materiales.

- Es responsable de los embarques de la producción.

Factor determinante del producto:

- En la recepción de los materiales lo que dispara el trabajo es el número de recibo de materiales.

- En los embarques lo que dispara el trabajo es el número de envíos.

Entrevista 3Responsable: Jefe de Ingeniería

Personal que depende del área: 10 personas.

Actividades que realiza:Es responsable del diseño de los tipos de calzado.

Factor determinante del trabajo:

El disparador del trabajo del departa-mento de ingeniería lo constituye el número de órdenes de diseño por cada línea de producto.

Se utilizaron 1,050 horas de mano de obra directa para la producción de 25 unidades de A, 50 unidades de B y 10 unidades de C.

Caso Práctico Nº 1

COSTEO EMPRESA INDUSTRIALLa Empresa Industrial San Remo S.A., se dedica a la fabricación de tres productos. Las ventas del presente mes ascendieron a S/. 8’000,000.00. Actualmente, ofrece tres líneas de productos: A, B y C.

Organigrama de la empresa Industrial San Remo S.A.

Dirección General

Producción Almacén y Embarque

Ingeniería


Área Contabilidad y Costos

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Costo de materia prima y mano de obra

Tipo de Costo Producto A Producto B Producto C

Materia PrimaMano de Obra

S/, 5.00 5.00

S/. 20.00 15.00

S/. 50.00 10.00

Las actividades relacionadas con el desarrollo del producto:

1. Recepción de la materia prima.2. Ingeniería de producción.3. Preparación de la maquinaria.4. Uso de la maquinaria.5. Embarque de la mercadería.

Adicionalmente, se tiene la siguiente información:

Cost Driver Producto A

ProductoB

Producto C

Horas mano de obra directaHoras máquinaNúmero recepción materialNúmero órdenes de ingenieríaNúmero de envíos

250 horas20 horas5 recibos2 órdenes5 envíos

750 horas30 horas

10 recibos2 órdenes15 envíos

50 horas10 horas5 recibos

05 envíos

Con base a la información anterior suponiendo que la empresa tradicionalmente asigna sus costos indirectos en función de las horas de mano de obra, se pide:

1. Determinar el costo unitario mediante el costeo tradicional.2. Obtener el costo de cada actividad.3. Determinar el costo unitario de cada producto basándose

en el costeo por actividad.

A. Método de Costeo Tradicional

Determinación del Costo Unitario:

Concepto Producto A Producto B Producto C

Materia PrimaMano de ObraCosto Indirecto

S/.5.005.00

19.05

S/.20.0015.0028.57

S/.50.0010.009.52

Total S/.29.05 S/.63.57 S/.69.52

Distribución de los Costos Indirectos de Fabricación: Costo a distribuir S/.2,000.00 Base de distribución Horas de mano de obra directa Total de la base 1050 horas Tasa de distribución S/. 1.904761904

Prod. Val.Base Tasa Distribución % Unid. Unitario

ABC

25075050

1.90476191.90476191.9047619

S/.476.19 1,428.57 95.24

23.8171.424.76

255010

S/.19.05 28.57 9.52

1050 S/.2,000.00 100.00

B. Método de Costeo Basado en Actividades En el ejemplo, los costos indirectos de fabricación ascien-

den a S/, 2,000.00, los cuales se han distribuido en el área de producción, S/. 1,050.00; en almacén y embarque, S/. 650.00; e Ingeniería S/. 300.00.

Como consecuencia de la obtención de la información de planta, dichos S/. 2,000.00 se han distribuido de la siguiente manera, cuyos montos son los que se distribuyen entre las diferentes actividades identifi cadas en el presente caso:

Producción, 85.0% de S/. 1,050.00 = S/. 900.00Preparación, 14.3% de S/. 1,050.00 = 150.00Recepción, 61.5% de S/. 650.00 = 400.00Embarque, 38.5% de S/. 650.00 = 250.00Ingeniería = 300.00 –––––––––––Total S/. 2,000.00

Actividad Recepcion de Materia Prima Costo a distribuir S/. 400.00Base de distribución Número de recepcionesTotal de la base 20Tasa de distribución S/. 20.00


ABC

5105

20.0020.0020..00

S/.100.00 200.00

100.00

255025

255010

4.00 4.00

10.00

Total 20 S/.400.00 100

Actividad Ingeniería de Producción Costo a distribuir S/. 300.00Base de distribución Número de órdenesTotal de la base 4Tasa de distribución S/. 75.00


ABC

220

757575

S/.150.00 150.00

000.00

25.0050.0025.00

255010

6.00 3.00 0.00

Total 4 S/. 300.00 100.00

Actividad Preparacion de la Maquinaría Costo a distribuir S/. 150.00Base de distribución Tiempo de preparaciónTotal de la base 15 horasTasa de distribución S/. 10.00


ABC

555

10.0010.0010.00

50.00 50.00

50.00

25.0050.0025.00

255010

2.00 1.00 5.00

Total 15 150.00 100.00

Actividad Uso de la maquinaría Costo a distribuir S/. 900.00Base de distribucion Horas máquinaTotal de la base 60 horas máquinaTasa de distribución S/. 15.00


ABC

203010

15.0015.0015.00

300.00 450.00

150.00

25.0050.0025.00

255010

12.00 9.00

15.00

Total 60 900.00 100.00

Actividad Embarque de la mercadería Costo a distribuir S/. 250.00Base de distribución Número de envíosTotal de la base 25Tasa de distribución S/. 10.00


ABC

051505

10.0010.0010.00

S/. 50.00 150.00

50.00

25.0050.0025.00

255010

2.00 3.00 5.00

Total 25 S/. 250.00 100.00


Informe Especial

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Integración del Costos Indirecto

Actividad Producto A Producto B Producto C

Recepción de Materia PrimaIngeniería de ProducciónPreparación de la maquinaríaUso de la maquinaríaEmbarque de la mercadería

S/.4.006.002.00

12.002.00

S/.4.003.001.009.003.00

S/.10.0000.005.00

15.005.00

Total S/.26.00 S/.20.00 S/. 35.00

Costo del Producto

Elementos Producto A Producto B Producto C

Costo del MaterialCosto de Mano ObraCosto Indirecto

S/.5.005.00

26.00

S/.20.0015.0020.00

S/.50.00 10.00 35.00

Total S/.36.00 S/.55.00 S/. 95.00

Costos Comparativos

Sistema de costos Producto A Producto B Producto C

Tradicional, S/. 29.05 63.57 69.52

Actividades, S/. 36.00 S/.55.00 S/. 95.00

Como podrá observarse, los costos unitarios de cada producto son diferentes. La gerencia general o el organismo que haga sus veces tendrá que tomar las decisiones del caso relacionado con el procedimiento del costeo del producto, teniendo en cuenta la relación costo-benefi cio que puede brindar el sistema de costos.

COSTEO DE SERVICIOS DE SALUDEl Puesto de Salud SOS está muy cuestionado por el cobro de sus servicios a los pacientes. Con excepción de los costos directos por cirugía, los medicamentos y otros tratamientos, el sistema de precios corrientes está arbitrariamente determinado por cada área geográfi ca de la ciudad. Como contralor del servicio, un asesor ha sugerido que los precios deben ser menos arbitrarios y existir una relación entre los costos y la tarifa cobrada a cada paciente.

Como un primer paso, el asesor determina que la mayoría de los costos pueden asignarse a uno de los siguientes tres pool de costos:

Pool de costos Monto S/. Inductor Cantidad

Salarios profesionalesCosto mantenimiento edifi cioAdministración de riesgo

900,000.00450,000.00320,000.00

HorasMetros usadosPacientes

30,00015,0001,000

Los servicios del puesto de salud son clasifi cados en tres amplias categorías. Los servicios y sus volúmenes son:

Servicio Horas Profesionales

Metros cuadrados

No. Pacientes

CirugíaCirugía Pacientes InternosCirugía Pacientes Externos

6,00020,0004,000

1,20012,0001,800

200500300

Se requiere:Calcular el costo de cada servicio según el método tradicional y ABC. Analice los resultados.

Solución

A. Método de Costeo Tradicional Costo S/. 1,670, 000.00 Base de distribución Hora de trabajo profesional Total base 30,000 horas Tasa S/. 55. 66666667

Distribución del Costo

Servicios Valor de Base Tasa Costo Total

CirugíaPacientes InternosPacientes externos

6,00020,0004,000

55.66666755.66666755.666667

S/.334,000.001,113,333.00

222,667.00

Total 30,000 S/.1,670,000.00

Como puede observarse, el cuadro anterior indica los costos del servicio de cirugía en S/. 334,000.00; costo de pacientes internos, S/. 1’113,333.00; y el costo de pacientes externos, S/. 222,667.00.

El costo unitario por paciente será la división entre el total del costo, entre el número de pacientes que tenga la institución de salud.

B. Método de Costeo Basado en Actividades Pool : Salario Profesional Costo : S/.900,000.00 Base : Horas Profesionales Total base : 30,000 Tasa : 30

Servicios Valor de Base Tasa Distribución

CirugíaPacientes InternosPacientes Externos

6,00020,0004,000

303030

S/.180,000.00600,000.00120,000.00

Total 30,000 S/.900,000.00

Pool : Costo de mantenimiento del edifi cio Costo : S/. 450,000.00 Base : Metros Cuadrados Total base : 15,000 m2 Tasa : S/. 30.00



1,20012,0001,800

303030

S/.36,000.00360,000.0054,000.00

Total 15,000 S/. 450,000.00

Pool : Administración de riesgo Costo : S/. 320,000.00 Base : Número de pacientes Total base : 1,000 Tasa : S/. 320.00



200500300

320320320

S/.64,000.00160,000.0096,000.00

Total 1000 S/.320,000.00

Servicios Salarios Edifi cio Administ. Costo TotalCirugíaPacientes InternosPacientes Externos

180,000.00600,000.00

120,000.00

36,000.00360,000.00

54,000.00

64,000.00160,000.00

96,000.00

280,000.001,120,000.00

270,000.00

Total 900,000.00 450,000.00 320,000.00 1,670,000.00

De este último cuadro podemos observar que al utilizar el método de costeo basado en actividades de cirugía asciende a S/. 280,000.00; el de paciente internos, S/. 1’120,000 y el costo de pacientes externos asciende a S/. 270,000.00.Los costos unitarios se obtendrán dividiendo los costos totales entre el número de pacientes que tenga la institución.




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Aplicaciones prácticas sobre Contabilidad de Instrumentos Financieros (Parte I)

Autor : C.P.C. Carlos Paredes Reátegui

Título : Aplicaciones prácticas sobre Contabilidad de Instrumentos Financieros (Parte I)


Ficha Técnica


Actualmente nos encontramos viviendo la “era del conocimiento” y con ella ha venido la “globalización de la economía” que ha propiciado una acelerada oferta y demanda y competencia en los mercados de capitales, originando un intensivo comercio de instrumentos fi nancieros y el desarrollo de innovaciones a partir de ellos, que son usados por las empresas como fuentes de fi nanciamiento o como coberturas contra los riesgos provenientes de los activos y pasivos fi nancieros.

En el mundo fi nanciero, las decisiones para invertir en instrumentos fi nancieros se han convertido en una labor diaria de los ejecutivos quienes diariamente analizan sus disponibilidades de efectivo, sus inversiones en el sistema fi nanciero, sus operaciones de crédito, inversiones en bolsa, etc.

Hoy en día es común hablar y escuchar temas sobre instrumentos fi nancieros, como son: “emisión de obligaciones con opciones”, “colocación de pasivos como capital”, “opciones de compra y venta de acciones”, “forwards de divisas”. “futu-ros”, “swaps”, etc.

El crecimiento de los mercados de capi-tales obligó a que la contabilidad tuviera que hacer cambios, lo cual ha originado una mayor demanda de principios de contabilidad generalmente aceptados que sean específicamente aplicables a los temas de reconocimiento, medi-ción, presentación y revelaciones de los instrumentos fi nancieros en los estados fi nancieros, que tenga como objetivo principal el interés del usuario de la infor-mación fi nanciera, para que se encuentre en óptimas condiciones de evaluar el impacto de los instrumentos fi nancieros en la situación fi nanciera y los resultados de la entidad.

El creciente mercado de instrumentos fi nancieros, obligó a los principales orga-nismos de alcance mundial, emisores de normas internacionales de contabilidad, ha resolver los problemas contables que se habían originado, considerando ade-más, que el mercado de capitales seguía

en aumento. Preocupada la profesión contable, entró en un proceso de desa-rrollo de nuevas técnicas y modelos de medición o valuación de los instrumentos fi nancieros, que signifi caron en un primer momento temas complejos y novedosos y hasta extensos. He escuchado en con-ferencias de colegas peruanos, manifestar que desde que se emitieron las normas sobre instrumentos fi nancieros, la conta-bilidad fi nanciera se ha complicado.

El problema contable de los ins-trumentos fi nancieros.El problema contable respecto al tema de los instrumentos fi nancieros, tiene muchas partes o componentes, siendo quizás el más importante, la determina-ción de los valores razonables para poder medirlos, reconocerlos y presentarlos en los estados fi nancieros, toda vez, que desde un primer momento, la contabi-lidad fi nanciera se estructuró sobre el modelo que tenía como base principios de contabilidad generalmente aceptados basado en el costo histórico, pero que hoy en día ha sido dejado de lado, para dar paso a un modelo contable que tiene como base la medición de activos y pa-sivos a valores razonables, que permita mayor importancia y confi abilidad de la información.

El problema se centra en determinar que eventos y circunstancias no transacciona-les se deben reconocer entre los periodos de ocurrencia de las transacciones con instrumentos fi nancieros.

Diferencias entre el modelo de contabilidad basado en el costo histórico y el basado en valores razonablesEl modelo de contabilidad basado en el costo histórico se sustenta en el recono-cimiento de las transacciones en las que interviene una entidad y otros eventos no transaccionales que afectan a las entidades, que son de su interés, para lograr información fi nanciera importante o relevante y confi able.

Bajo este modelo, los eventos y circuns-tancias que la contabilidad no la toma en cuenta cuando ocurren, son recién reconocidos cuando ocurren transaccio-nes posteriores

El modelo de contabilidad basado en va-lores razonables se sustenta en las mismas transacciones en las que interviene una entidad y otros eventos no transacciona-

les que las afectan el valor razonable, bus-cando medir constantemente los activos y pasivos a valores razonables, para lograr información fi nanciera más importante o relevante y mas confi able.

Defi nición de instrumentos fi -nancieros y otros conceptos.La NIC 32 Instrumentos Financieros: Pre-sentación, en su párrafo 11 defi ne:

1) Instrumento Financiero: “es cualquier contrato que dé lugar, simultánea-mente, a un activo fi nanciero en una entidad y a un pasivo fi nanciero o a un instrumento de patrimonio en otra entidad”.

Esta defi nición tiene por objeto de-limitar en forma muy clara que con-tratos son instrumentos fi nancieros y que contratos no lo son.

Como se puede observar, la diferen-cia radica en que un instrumento da lugar simultáneamente a que una entidad reconozca un activo fi nan-ciero y la otra un pasivo fi nanciero o instrumento de patrimonio.

Ejemplo:- Si la entidad “A” le presta dinero

a la entidad “B”, la entidad “A” reconoce una cuenta por cobrar (activo fi nanciero) y la entidad “B” reconoce una cuenta por pagar (pasivo fi nanciero).

- Si la entidad “A” adquiere accio-nes de la entidad “B”, la entidad “A” reconoce una inversión (ac-tivo fi nanciero) y la entidad “B” reconoce una cuenta patrimonial (instrumento de capital o patri-monio).

2) Activo Financiero: “es cualquier activo que posea una de las siguientes for-mas:a) Es efectivo; (Caja y Bancos)b) Es un instrumento de patrimonio

neto de otra entidad; (inversiones en acciones)

c) Un derecho contractual:i) a recibir efectivo u otro activo

financiero de otra entidad; (cuentas y préstamos por cobrar), o

ii) a intercambiar activos fi nan-cieros o pasivos financieros con otra entidad, en condicio-nes que sean potencialmente favorables para la entidad; (derivados – forward), o

... continuará


Aplicación Práctica

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Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) aplicables en la contabilidad de las empresas

de servicios (Parte Final)

Autor : C.P.C. Alejandro Ferrer Quea

Título : Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) aplicables en la contabilidad de las empresas de Servicios (Parte Final)


Ficha Técnica

Continuando con la armonización con-table internacional –en un contexto de globalización económica aplicable a los estados fi nancieros de las empresas de servicios en está ocasión tendremos en consideración las cuentas de Resultados contenidas en el Plan Contable General Revisado – PCGR y su respectiva concor-dancia con las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF. Así tenemos:

3. Estado de Ganancias y Pérdidas Al formular el Estado de Resultados de una empresa del sector servicios, habrá de tener en consideración para cada rubro del citado estado fi nanciero los aspectos estipulados en las normas con-tables internacionales siguientes:

3.1. Ventas y costo de ventas de servicios

a) Cuentas PCGR70 Ventas.73 Dctos., Rebajas y Bonifi caciones

Obtenidas.74 Dctos., Rebajas y Bonifi caciones

Concedidos.69 Costos de Ventas.

b) Principales NIC RelacionadasNIC 1 Presentación de Estados

Financieros.NIC 2 Existencias.NIC 11 Contrato de Construcción.NIC 18 Ingresos.NIC 21 Efecto de las Variaciones

en los Tipos de Cambio en Moneda Extranjera.

c) Aspectos a considerar NIC 1 El ingreso se registra cuan-

do ocurre la transacción

conforme el postulado del devengado, es decir, inde-pendiente de ser al contado o al crédito.

NIC 2 El costo de los servicios desarrollados para su venta incluirán todos los desem-bolsos necesarios para su realización.

NIC 11 Los ingresos por el servicio brindado serán reconocidos en función al avance o cum-plimiento de la obra.

NIC 18 El ingreso será reconocido cuando se brinda el servicio o según sea el grado de avance para su culmina-ción.

NIC 21 Los ingresos y costos en moneda extranjera serán expuestos al tipo de cambio de origen a la fecha de la transacción por su natura-leza no monetaria.

3.2. Ingresos fi nancieros y cargas fi -nancieras

a) Cuentas PCGR 67 Cargas Financieras. 77 Ingresos Financieros.

b) Principales NIC Relacionadas

NIC 18 Ingresos.NIC 21 Efecto de las Variaciones


NIC 23 Costos de Financiamiento.

c) Aspectos a considerar

NIC 18 Los intereses serán reco-nocidos como ingresos o gastos, cuando deven-gan, según corresponda, en proporción al tiempo transcurrido.

NIC 21 La variación en el tipo de cambio por transacciones en moneda extranjera será aplicada a resultados como ganancia o pérdida, según sea el caso.

- El dividendo ganado será ingreso cuando se recono-

ce el pago del derecho al accionista o titular.

NIC 23 Los gastos financieros incurridos por activos ca-lificados podrán ser in-cluidos en el costo del bien durante la etapa de fabricación o construcción del activo.

3.3. Ingresos diversos y cargas diver-sas

a) Cuentas PCGR 65 Cargas Diversas de Gestión.75 Ingresos Diversos.


NIC 1 Presentación de Estados Financieros.

NIC 8 Políticas Contables Cam-bios de Estimaciones Con-tables y Errores.

NIC 18 Ingresos.NIC 21 Efecto de las Variaciones



NIC 1 Los gastos y los ingresos se registran cuando ocurren en concordancia con el postulado del devengado con independencia del ser al contado o al crédito.

NIC 8 Los gastos o ingresos que tienen su origen en ejer-cicios anteriores serán ajustados con Resultados Acumulados.

NIC 18 Los ingresos por servicios o similares serán recono-cidos según el grado de avance o cumplimiento al brindar el servicio.

NIC 21 Los ingresos y cargas en moneda extranjera se-rán expuestos al tipo de cambio de origen a la fecha de la transacción en atención a su naturaleza no monetaria.

3.4. Ingresos excepcionales y cargas excepcionales

a) Cuentas PCGR 66 Cargas Excepcionales.

Apl

icac

ión

Prác

tica



VI-7

VI76 Ingresos Excepcionales.




NIC 10 Sucesos Posteriores a la Fecha del Balance.

NIC 18 Ingresos.


NIC 1 - Los gastos y los ingresos se reconocen cuando ocu-rren según postulado del devengado con indepen-dencia de ser al contado o al crédito.

- Los ingresos extraordina-rios y gastos extraordina-rios serán expuestos como otros ingresos y otros egre-sos, en su caso.

- El efecto neto –ganan-cia o pérdida– por la enajenación de activos no monetarios será ex-puesto en el Estado de Resultados.

NIC 8 Los gastos e ingresos que tienen su origen en ejercicios anteriores serán ajustados con Resultados Acumulados.

NIC 10 Situaciones de excepción que ocurran entre la fecha del Balance y la fecha de su autorización de emisión pueden moti-var ajustes y/o revelacio-nes.

NIC 18 El ingreso por la enaje-nación de activos no mo-netarios será reconocido producida la transferencia del activo.

3.5. Provisiones del ejercicio

a) Cuentas PCGR

68 Provisiones del Ejercicio.


NIC 2 Existencias.


NIC 10 Sucesos Posteriores a la Fecha del Balance.

NIC 12 Impuesto a la Renta.

NIC 37 Provisiones, Pasivos Con-tingentes y Activos Con-tingentes.


NIC 2 La provisión resulta de comparar el valor neto de realización con el costo, el menor.

NIC 8 Las provisiones por exceso o defecto correspon-dientes a ejercicios an-teriores serán ajustadas con Resultados Acumula-dos.

NIC 10 Las provisiones efectuadas por situaciones ocurridas entre la fecha del Balance y la fecha de su apro-bación, pueden motivar ajustes o revelaciones al Balance de Cierre.

NIC 12 Las provisiones creadas pueden generar dife-rencia temporal al de-te rminar l a u t i l idad imponible del ejercicio económico.

NIC 37 Se reconocerá la provisión cuando existe una obliga-ción presente, originado por hecho pasado. Es pro-bable la salida de recursos y se puede estimar confi a-blemente.

3.6. Gastos operativos

a) Cuentas PCGR

(Clase 9)

Gastos de Ventas.

Gastos de Administración.

b) Principales NIC relacionadas



NIC 21 Efecto de las Variaciones en los Tipos de Cambio en Moneda Extranjera.


NIC 1 Los gastos se registran cuando ocurre la tran-sacción, según el postu-lado del devengado con independencia de ser al contado o al crédito.

NIC 8 Los gastos que tienen su origen en ejercicios ante-riores serán ajustados con Resultados Acumulados.

NIC 21 Los gastos en moneda extranjera serán expues-tos al tipo de cambio de origen a la fecha de la transacción en atención a su naturaleza no mone-taria.

3.7 Deducciones de la utilidad

a) Cuentas PCGR

86 Distribución Legal de la Renta Neta.

88 Impuesto a la Renta.



NIC 8 Políticas Contables, Cam-bios de Estimaciones Con-tables y Errores.

NIC 12 Impuesto a la Renta.


NIC 1 - El resultado del ejercicio, utilidad o pérdida, será expuesto en el Estado de Resultados por Gestión o por Naturaleza.

- El resultado del ejercicio es aquel obtenido por aplicación de las normas contables.

NIC 8 De detectarse errores materiales al determinar las deducciones de Ley aplicables al resultado del ejercicio, será necesario reformular los Estados Financieros del período; y, en su caso, de períodos anteriores efectuando el ajuste con Resultados Acu-mulados.

NIC 12 Al determinar la utilidad neta supone la aplicación de las normas contables; por lo que las deducciones de la utilidad para los trabajadores e impuesto a la renta será teniendo como base el criterio fi nanciero de la participa-ción diferida y del impues-to a la renta diferido por la presencia en el Balance General de rubros que generan diferencias tem-porales.


La Cuenta 12 Cuentas por Cobrar Comerciales – Terceros, en el Nuevo Plan

Contable General Empresarial

Autor : C.P.C. Pascual Ayala Zavala

Título : La Cuenta 12 Cuentas por Cobrar Comer-ciales – Terceros, en el Nuevo Plan Contable General Empresarial


Ficha Técnica

Con motivo de la aprobación de un nue-vo plan de cuentas para ser usado en el registro contable de las operaciones de las empresas de nuestro país, la misma que estará vigente a partir del ejercicio 2009, se han modifi cado algunas cuentas como es el caso de la cuenta 12.Cuentas

por Cobrar Comerciales-Terceros. Esta cuenta reemplaza a la cuenta 12.Clientes del actual plan de cuentas. Consideramos que uno de los motivos de este cambio es lograr una mejor adecuación de esta cuenta para su presentación en el Ba-lance General, teniendo presente que las empresas tienen operaciones comer-ciales con terceros y con sus empresas vinculadas es de sumo interés mostrar la información fi nanciera considerando estos conceptos separados.

A fi n de lograr una mejor comprensión sobre estos cambios que se han incluido en el nuevo plan de cuentas, presenta-mos, a continuación, el siguiente análisis comparativo.

Contenido de la CuentaEsta cuenta está compuesta por subcuen-tas que representan los derechos de cobro a los clientes provenientes de las ventas de bienes y/o servicios que realizan las empre-sas, en razón de su objeto de negocio con otros denominados terceros, diferentes a las empresas que tienen vinculación econó-mica como subsidiaria o matriz.121 Facturas, boletas y otros com-probantes por cobrar. Representan los créditos otorgados a clientes por venta de bienes o prestación de servicios que se utilizan cuando aún no se haya emitido el documento, pero que producen el deven-gado que afecta al ingreso correspondiente con cargo a la cuenta por cobrar respectiva. En este caso, se debe registrar el derecho exigible en esta subcuenta.

Divisionarias1211 No emitidas1212 Emitidas1213 En cobranza1214 En descuento

122 Anticipos recibidos de clientes. Esta subcuenta es de saldo acreedor y re-presenta el dinero recibido de lo clientes a cuenta de ventas posteriores. Se cargará cuando se concreta la venta.123 Letras por cobrar. Esta subcuenta representa los créditos con clientes que se formalizan con efectos de giro aceptados por esos clientes en canje de facturas y boletas por cobrar.

Divisionarias1231 Cartera1232 En cartera1233 En descuento

129 Cobranza dudosa. Esta subcuenta representa las cuentas por cobrar a los clientes cuya recuperación es considerada como incierta. Esta subcuenta acumula facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar, letras por cobrar y otros derechos de cobro, que califi can como de dudosa recuperación, se registrará paralelamente con las provisiones para cobranza dudosa contabilizada en la cuenta 19.Estimación de Cuentas de Cobranza Dudosa.

Divisionarias1291 Facturas, boletas y otros compro-

bantes por cobrar

1293 Letras por cobrar

N° 167 Segunda Quincena - Setiembre 2008Instituto Pacífi co


VI-8

VI

PLAN CONTABLE GENERAL REVISADO PLAN CONTABLE GENERAL PARA EMPRESAS

12 CLIENTES 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS

ContenidoAgrupa las cuentas vinculadas que represen-tan acreencias que se originan por venta de bienes y/o servicios que realiza la empresa en razón de su actividad.

ContenidoAgrupa las subcuentas que representan los derechos de cobro a terceros que se derivan de las ventas de bienes y/o servicios que realiza la empresa en razón de su objeto de negocio.

DIVISIONARIAS SUBCUENTAS Y DIVISIONARIAS

121 Facturas por Cobrar122 Anticipos Recibidos123 Letras (o efectos) por cobrar129 Cobranza dudosa

121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

1211 No emitidas 1212 Emitidas 1213 En cobranza 1214 En descuento122 Anticipos recibidos de clientes123 Letras por cobrar 1231 Cartera 1232 En cobranza 1233 En descuento129 Cobranza dudosa 1291 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1293 Letras por cobrar

Como se puede observan en la compara-ción de esta cuenta, es que ha cambiado de nombre denominándose ahora 12.Cuentas por Cobrar Comerciales-Terceros y, como se puede observar, también que esta nueva cuenta contiene subcuentas y divisionarias más desagregados, cuya fi nalidad es tener un mayor análisis de su saldo.

Ese cambio posibilita una mejor adecua-ción para su presentación en el rubro correspondiente en el Balance General, considerando que en esta cuenta sólo se registran operaciones que no tengan vinculación económica con la empresa, es decir, no sean fi lial ni principal de

otras empresa, de acuerdo a como señala la NIC 24.Información a revelar sobre partes relacionadas.

Uno de los cambios que presenta esta cuenta y que es importante señalar es que se han aperturado divisionarias para registrar las facturas, boletas y comprobantes por cobrar, como emitidas y no emitidas. Esto responde a que, de acuerdo al marco conceptual para la preparación y presentación de los Estados Financieros de las NIIF, el registro conta-ble de una operación no está supeditado a las existencias para su registro expuestas en este marco conceptual.

N° 167 Segunda Quincena - Setiembre 2008 Actualidad Empresarial


VI-9

VIReconocimiento y mediciónLas cuentas por cobrar se reconocerán inicialmente a su valor razonable, que es generalmente igual al costo. Después de su reconocimiento inicial se medirán al costo amortizado.

Cuando exista evidencia de deterioro de la cuenta por cobrar comercial, el importe

en libros de valor del activo se reducirá mediante una cuenta de valuación.Las cuentas por cobrar en moneda ex-tranjera pendientes de cobro a la fecha de los estados fi nancieros se expresarán al tipo de cambio aplicable a las transac-ciones a dicha fecha.

Asientos comparativos

Desarrollo

Comentario:Esta cuenta tiene como divisionaria al código 123. Anticipos recibidos de clien-tes, que es de naturaleza acreedora. Se abona cuando se reciben los anticipos de los clientes y se carga cuando se concreta la venta, tal como se mostró en el ejemplo.

A diferencia de las demás divisionarias de la cuenta 12.CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES–TERCEROS, el saldo

PLAN CONTABLE GENERAL REVISADO PLAN CONTABLE GENERAL PARA EMPRESAS

------------------------- x ---------------------------12 CLIENTES 1,190 121 Facturas por Cobrar70 VENTAS 1,190 701 Mercaderías 702 Productos Terminados40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno CentralPor la venta de mercaderías y productos terminados según factura, que incluye el Impuesto General a las Ventas.

------------------------- x ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 5,000 101 Caja 104 Cuentas Corrientes 12 CLIENTES 5,000 121 Facturas por cobrarPor la cobranza a los clientes de facturas en efectivo o depósito en cuenta corriente.

------------------------- x ---------------------------19 PROVISIÓN PARA CTAS. DE COBRANZA DUDOSA 1,200 192 Clientes 12 CLIENTES 1,200 129 Cobranza dudosaPor el castigo de las cuentas que han probado su incobrabilidad.

------------------------- x ---------------------------12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 1,190 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas 70 VENTAS 1,000 701 Mercaderías 702 Productos Terminados 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD 190 401 Gobierno Central 4011 IGVPor la venta de mercaderías y productos terminados según factura, que incluye el impuesto general a las ventas.

------------------------- x ---------------------------10 CAJA Y BANCOS 5,000 101 Caja 104 Ctas. Ctes. En inst fi nanc. 1041 Ctas. Ctes. Operativ. 12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 5,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 EmitidasPor la cobranza a los clientes de facturas en efectivo o depósito en cuenta corriente.

------------------------- x ---------------------------19 ESTIMACIÓN DE CTAS. DE COBRANZA DUDOSA 1,200 191 Ctas. por cobrar comerc. –Terceros 1911 Factur., bolet. y otr. comprob. por cobrar 12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 1,200 129 Cobranza dudosa 1291 Fact. y otr. por cobr.Por el castigo de las cuentas que han probado su incobrabilidad.

• El 15 de diciembre, la empresa Mi-ramar recibe un anticipo depositado en el Banco de Crédito del cliente Juan Zavala Martínez por S/. 3,560,


a cuenta de la venta de mercaderías que se concretarán el mes de enero del siguiente año.

• El 18 de enero se realiza la venta por 5,600 más IGV, se entrega la merca-dería en dicha fecha y se emite la factura correspondiente, entregando el cliente Juan Zavala un cheque con la que cancela la diferencia.

——————— x ——————— DEBE HABER

10 CAJA Y BANCOS 3,560 104 Ctas. Ctes. En inst fi nanc. 1041 Ctas. Ctes. Operativas12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 3,560 122 Anticip. recibid. de clientesPor el anticipo recibido del cliente Juan Zavala a cuenta de una futura a venta.

12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 6,664 121 Facturas, boletas y otros Comprob. por cobrar 1212 Emitidas 70 VENTAS 5,600 702 Productos Terminados 40 TRIBUT. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD 1,064 401 Gobierno Central 4011 IGVPor la venta de las mercaderías más IGV según factura.

——————— x ———————

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 3,560 122 Anticip. recibid. de client.12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 3,560 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 EmitidasPor la aplicación del anticipo recibido al haberse concretado al venta de la mercadería.

——————— x ———————

10 CAJA Y BANCOS 2,040 104 Ctas. Ctes. En inst fi nanc. 1041 Ctas. Ctes. Operativ.12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 2,040 121 Facturas, boletas y otros Comprob. por cobrar 1212 EmitidasPor la cobranza al cliente Juan Zavala de la diferencia después de haber aplicado el anticipo.

——————— x ———————



VI-10

VI

• El 1º de setiembre la empresa Martín S.A. vende mercaderías por S/. 50,000 más IGV al crédito, con factura a su cliente María Rojas para que sea cancelado a 60 días.

1. La empresa El Águila S.A. ha efectuado una venta mediante la entrega de mer-caderías por un valor de S/. 40,000 a nuestro cliente Francisco Salazar, sin haber emitido las facturas correspon-dientes.

2. Posteriormente, la empresa ha emi-tido la factura correspondiente que ha sido remitida al cliente Salazar, la misma que ha sido cancelada.


acreedor de la subcuenta 123.Anticipos recibidos de clientes es reclasifi cado para ser mostrado en el Pasivo del Balance General bajo el rubro Cuentas por Pagar Diversas.

Apreciaciones a las cuentas por cobrarLas cuentas por cobrar deben incluir sólo los derechos sobre los clientes por mercancías vendidas a crédito. Esta par-tida, algunas veces llamada de deudores comerciales, cuentas de clientes o cuentas por cobrar comerciales, no debe com-prender partidas tales como documentos por cobrar, préstamos a funcionarios o empleados, anticipos a vendedores, an-ticipos a agentes o a compañías afi liadas, transferencias de mercancías a sucursales, importes por cobrar por ventas de activo no circulante u otro activo que no sea mercancías, anticipos sobre contratos para la compra de mercancías o ventas de servicios. Estas cuentas por cobrar di-versas, en general, no surgen en el curso ordinario de los negocios; y no serán cobradas de acuerdo con las condiciones regulares de crédito.

Las cuentas por cobrar que son cobrables dentro de un año o dentro del ciclo de las operaciones deben mostrarse en el ba-lance general como un activo circulante al valor en libros de las distintas cuentas de clientes; la cuenta de valuación. Es-timación de cuentas incobrables debe deducirse de esta cantidad bruta.

Los saldos acreedores en las cuentas de clientes pueden ser causados por sobrepagos, devoluciones o bonifica-ciones hechas después del pago total de la factura, o pagos adelantados por mercancías no facturadas todavía. Estos saldos acreedores deben mostrarse como pasivo circulante. Las cuentas por cobrar que no vencen dentro de un año o den-tro del ciclo de las operaciones deben mostrarse como un activo no circulante inmediatamente debajo de la sección del activo corriente.

Frecuentemente, las cuentas por cobrar y los documentos por cobrar están compro-metidos como colaterales de préstamos o créditos. Dicho activo en garantía, que está sujeto al derecho preferente de los acreedores o del acreedor, debe mostrar-se, preferiblemente, como una partida independiente en el balance general.


• Al cierre del ejercicio, la empresa Martín S.A. tiene pendiente la co-branza del cliente María Rojas que con fecha de 1º de noviembre se ha vencido su factura. A pesar que la empresa ha realizado las gestiones correspondientes, esta no se ha hecho efectiva, por lo que de acuerdo a las políticas adoptadas realizó el registro de provisión para cobranza dudosa.

• El 20 de febrero, la empresa logró cobrar 18,500 % de lo adeudado, co-brando además un monto adicional de S/ 1,200 por intereses y moras.

• El 5 de noviembre, la empresa no ha logrado hacer efectiva el saldo del monto adeudado del cliente María Rojas y considera que debe efectuarse el castigo respectivo.

Desarrollo1. Por la venta de mercaderías más IGV

——————— x ——————— DEBE HABER

12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 59,500 121 Facturas, boletas y otros comprob. por cobrar 1212 Emitidas70 VENTAS 50,000 702 Productos Terminados40 TRIBUT. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD 9,500 401 Gobierno Central 4011 IGVPor la venta de las mercaderías más IGV al crédito según factura.

2. Por la estimación de cobranzas dudosas

——————— x ——————— DEBE HABER

68 VALUAC. DE ACTIV. Y PROVIS. 59,500 681 Valuación de activos 6811 Ctas. de cobr. dud.19 ESTIMAC. DE CTAS. DE COBRANZA DUDOSA 59,500 191 Ctas. por cobrar comerc. – Terceros 1911 Fact, boletas y otros comprob. por cobrarPor la estimación de las cuentas de cobranza dudosa del cliente María Rojas.

——————— x ———————

94 GASTOS ADMINISTRAT. 59,50079 GAST. IMPUT. A LA CTA. DE COST. 59,500Asiento por destino de las provi-siones para cobranza dudosa.

3. Por parte de la cobranza e intereses

——————— x ——————— DEBE HABER

10 CAJA Y BANCOS 19,700 104 Ctas. Ctes. en Inst. fi nanc. 1041 Ctas. Ctes. Operat. van...

vienen...———— x ——————— DEBE HABER

12 CTAS. POR COBR. COMERC. – TERCEROS 18,500 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas77 INGRESOS FINANCIEROS 1,200 772 Rendimientos Ganados 7722 Ctas. por cobr. comerc.Por la cobranza al clientes Rojas parte de su deuda que incluye ingresos fi nancieros.

——————— x ———————

19 ESTIMAC. DE CTAS. DE COBRANZA DUDOSA 18,500 191 Ctas. por cobr. comerc. – Terceros 1911 Fact., bolet. y otr. comp. por cobr.59 RESULTADOS ACUMUL. 18,500 592 Pérdidas acumuladas 5723 Ajust. de años anter. Por la anulación de la estimación de cobranza dudosa por la cobranza efectuada.

4. Por el Castigo de la cobranza dudosa

——————— x ——————— DEBE HABER

19 ESTIMAC. DE CTAS. DE COBRANZA DUDOSA 41,000 191 Ctas. por cobr. comerc. – Terceros 1911 Fact., bolet. y otr. comprob. por cobr.12 CTAS. POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 41,000 121 Facturas, boletas y otros comprob. por cobrar 1212 EmitidasPor el castigo de la deuda del Cliente Rojas por considerarlo incobrable.




VI-11

VI


Desarrollo

Si se toma en cuenta el numeral 2.2 de la letra B DISPOSICIONES GENERALES de la propuesta del Plan Contable General para Empresas, describe que el registro contable no está supeditado a la exis-tencia de un documento formal. En los casos en que la esencia de la operación se haya efectuado, según lo señalado en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financie-ros de las NIIF, corresponde efectuar el registro contable correspondiente, así como exista comprobante de sustento. En todos los casos, el registro contable debe sustentarse en documentación sufi ciente, muchas veces provistas por terceros, y en todas ocasiones generadas internamente.

Valuación de las cuentas por co-brar comercialesLas cuentas por cobrar, comúnmente conocidas como valores por cobrar co-merciales, deben mostrarse en el balance general a su valor nominal menos una cuenta de valuación titulada Estimación de cuentas incobrables. Otros títulos usa-dos son Reserva para cuentas dudosas, Reserva para cuentas malas. Para los fi nes del análisis de estados fi nancieros, los documentos y las cuentas deben presentarse separadamente y manifestar el importe estimado de las cuentas por cobrar incobrables.

30 días”, “vencidas de 31 a 60 días”, y así sucesivamente. De esta informaron, la partida estimada de cuentas por cobrar incobrables puede calcular su exactitud. Obviamente, el analista externo no ten-dría los registros detallados con el fi n de clasifi car las cuentas por antigüedad.

Tal como se sugirió en el estudio anterior, puede establecerse una provisión para pérdidas estimadas en los documentos por cobrar incobrables, al mismo tiempo que se hace la estimación de las pérdidas en las cuentas por cobrar. La partida de las cuentas por cobrar incobrables estimadas puede usarse como cuenta de valuación tanto para las cuentas como para los documentos por cobrar, o puede abrirse una cuenta especial de valuación para los documentos por cobrar.

Aspecto tributarioEl texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta D. AEG. 774 – D.S. Nº 179-2004-EF y su reglamento determina el tratamiento tributario de las cuentas por cobrar, las provisiones para cuentas incobrables y sus castigos correspondientes.

Cabe destacar, sin embargo, que, en to-dos los casos, los asientos contables en los libros se realizan tomando en cuentas las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), mientras que las opera-ciones que tienen como base las normas tributarias y que discrepen con estas nor-mas internacionales, su registro y control se realizarán en forma extracontables; y, para efectos de pagos del impuesto a la renta y participaciones, se determinará efectuando adiciones y deducciones del resultado contable obtenido con aplica-ción de las NIIF, debiendo contabilizarse dichas diferencias de acuerdo a la NIC 12. Impuesto a la Renta.

Para efectos de conocer los aspectos que se deben tomar en cuenta para determi-nar los resultados tributarios en el caso de la valuación de las cuentas por cobrar, se describe a continuación la normatividad relacionada con este tema contenido en el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento correspondiente.

El inciso i) del artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta D. AEG. 774 – D.S. Nº 179-2004-EF establece que los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corres-ponden.

No se reconoce el carácter de deuda incobrable a:

(i) Las deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.

(ii) Las deudas afi anzadas por empresas

——————— x ——————— DEBE HABER

12 CUENTAS POR COBRAR COMERC.– TERCEROS 47,600 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1211 No emitidas 70 VENTAS 40,000 702 Productos Terminados 40 TRIBUT. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD 7,600 401 Gobierno Central 4011 IGVPor la venta de las mercaderías más IGV al crédito según factura.

——————— x ———————

12 CUENTAS POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 47,600 121 Facturas, boletas y otros comprob. por cobrar 1212 Emitidas12 CUENTAS POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 47,600 121 Facturas, boletas y otros comprob. por cobrar 1211 No emitidasPor la emisión de las facturas relacionada con la venta de las mercaderías.

Los saldos deudores en las cuentas de acreedores deben incluirse en el balance como otras cuentas por cobrar o cuentas por cobrar diversas.

El valor nominal total de las cuentas por cobrar ordinariamente no se cobrará a causa de que hay cuentas sin ningún valor y ciertas partidas que serán deducidas cuando los clientes paguen sus cuentas.

Estas partidas incluyen descuentos sobre ventas, devoluciones y bonifi caciones sobre ventas y descuentos en fl etes. En la práctica, una cuenta de valuación tiene por objeto manejar las cuentas incobra-bles previstas; muy rara vez se usa en la estimación de las otras partidas. Desde el punto de vista del balance general, las cuentas por cobrar están infl adas, por lo que el capital neto de trabajo estará incorrectamente manifestado si no se incluyen en la cuenta de valuación estas cuatro partidas. Sin embargo, desde el punto de vista del estado de pérdidas y ganancias, no es tan importante incluir la estimación del descuento sobre ventas, las bonificaciones y las devoluciones sobre ventas y los descuentos en fl etes, si estas partidas de gastos son aproxima-damente iguales de un año a otro, ya que las omisiones se compensan.

Al fi nal del período contable los gastos por cuentas incobrables y, por lo tanto, el aumento en las cuentas por cobrar incobrables estimadas podrá computarse usando un porcentaje del total de ventas netas, las ventas a crédito o el saldo de cuentas por cobrar.

El servicio de Rentas Públicas Internas exige que, para los fi nes fi scales, la canti-dad que parezca en las cuentas por cobrar incobrables estimada tenga una proporción razonable respecto al saldo de cuentas a cobrar. Pueden mencionarse otras bases: puede fi jarse una cantidad arbitrariamen-te, o las cuentas por cobrar pueden clasifi -carse de acuerdo con la antigüedad de las partidas que componen sus saldos.

El uso del total de las ventas netas para calcular las cuentas cobrables es la prác-tica más aceptable para equilibrar el costo con los ingresos. La experiencia en la cobranza proporcionará el verdadero criterio para determinar la cantidad esti-mativa de cuentas incobrables. Suponien-do que se sigue una norma consistente para cancelar cuentas por cobrar sin valor contra Cuentas por cobrar incobrables estimadas, un aumento en esta última cuenta de un año a otro indicaría:

1) Que el porcentaje de cuentas inco-brables es excesivo, y

2) Que existe una reserva secreta. Las cuentas de los clientes se clasifi can por antigüedad anotando todas cuentas por cobrar y clasifi cando las cantidades como “no vencidas”, “vencidas de 1 a



VI-12

VI

1. ¿Qué son actividades de operación según NIC 7?2. ¿Qué son actividades de inversión según NIC 7?3. ¿Qué son actividades de fi nanciación según NIC 7?

Respuesta a las preguntas planteadas en la primera quincena de setiembre de 2008

Área Contabilidad y CostosPreguntas y Respuestas

1. ¿Qué son estimaciones contables según NIC -08? Según la Nic 8, una estimación contable es el resultado de la obtención

de la información adicional o del conocimiento de nuevos hechos, y en consecuencia, no son correcciones de errores. Dichos cambios se reconocerán de manera prospectiva en las cuentas de resultados del ejercicio y ejercicios futuros a las que afecte el cambio.

2. ¿Cómo se defi ne el ciclo contable de una empresa?

Es el proceso ordenado y sistemático de registros contables, desde la elaboración de comprobantes de contabilidad y el registro en libros hasta la preparación de estados fi nancieros

El ciclo contables es el periodo en el que se registran los hechos contables de un ejercicio, normalmente es el año natural, del 01 de enero al 31 de diciembre.

3. ¿Cómo son tratados los hechos posteriores a la fecha del balance?

Son aquellos ocurridos entre la fecha del cierre y la de su formulación para su divulgación, en el caso peruano, la ley general de sociedades señala que la fecha de formulación es aquella en que los estados fi -nancieros son fi rmados por el Directorio, para el cuando disponen de 90 días después de cerrado el ejercicio.

Las preguntas planteadas a continuación serán absueltas en la primera quincena de octubre de 2008


del sistema fi nanciero y bancario, garantizadas mediante derechos rea-les de garantía, depósitos dinerarios o compra de venta con reserva de propiedad.

(iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

El inciso f) del artículo 21 del Decreto Supremo Nº 122-94.EF Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece lo siguiente:

f) Para efectuar la provisión de deudas incobrables a que se refi ere el inciso i) del artículo 37 de la Ley, se deberá tener presente tener en cuenta las siguientes reglas:

1) El carácter de deuda incobrable o no deberá verifi carse en el momento en que se efectúa la provisión contable.

2) Para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere:a) Que la deuda se encuentre ven-

cida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, me-diante la morosidad del deudor, mediante la documentación que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deu-da, o el protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sin que esta haya sido satisfecha; y

b) Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada.

La provisión, en cuanto se refiere al monto, se considera equitativa si guarda relación la parte o el total si fuere el caso, que con arreglo al literal a) de este nume-ral se estime de cobranza dudosa.3) Para efectos del acápite (i) del inciso

i) del artículo 37 de la Ley, adicional-mente, se entenderá que existe una nueva deuda contraída entre partes vinculadas cuando con posterioridad a la celebración del acto jurídico que da origen a la obligación a cargo del deudor, ocurre lo siguiente:a) Cambio de titularidad en el deu-

dor o el acreedor, sea por cesión de la posición contractual, por reorganización de sociedades o empresas o por la celebración de cualquier otro acto jurídico, de lo cual resultará que las partes de encuentran vinculadas.

b) Alguno de los supuestos previstos en el artículo 24 del Reglamento que ocasione la vinculación de las partes.

4) Para efectos del acápite (ii) del inciso i) del artículo 37 de la Ley:a) Se entiende por deudas garanti-

zadas mediante derechos reales de garantía a toda operación ga-rantizada o respaldada por bienes muebles e inmuebles del deudor o de terceros sobre los que recae un derecho real.

b) Podrán califi car como incobra-bles: i) La parte de la deuda que no

sea cubierta por la fi anza o garantía.

ii) La parte de la deuda que no ha sido cancelada al ejecutarse la fi anza o las garantías.

5) Para efectos del acápite (iii) del inciso i) del artículo 37 de la Ley:a) Se considera deudas objeto de

renovación:i) Sobre las que se produce una

reprogramación, refinancia-ción o reestructuración de la deuda o se otorgue cualquier otra facilidad de pago.

ii) Aquellas deudas vencidas de un deudor a quien el mismo acreedor concede nuevos cré-ditos.

b) Cumplido el plazo de venci-miento de las deudas renovadas o prorrogadas, la provisión de estas se podrá deducir en tanto califi quen como incobrables.

Las empresas del Sistema Financiero po-drán efectuar la deducción de provisiones establecidas en el inciso i) del artículo 37 de la Ley, siempre que se encuentren vinculadas a cubrir riesgos por cuentas por cobrar diversas como reclamos a terceros, adelantos al personal, indem-nizaciones reclamadas por siniestros, contratos de arrendamiento fi nanciero resueltos pendientes de recuperación de los bienes, entre otros. No se encuentran comprendidas en el inciso i) del artículo 37 de la Ley las provisiones por créditos indirectos ni las provisiones para cubrir riesgos de mercado, entendiéndose como tal al riesgo de tener pérdidas en posiciones dentro y fuera de la hoja del balance, derivadas de movimientos en los precios de mercado, incluidos los riesgos pertenecientes a los instrumentos relacionado con tasas de interés, riesgo cambiario, cotización de las acciones, commodities, y otros.

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