licari tributario

8/10/2019 LICARI tributario

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Lcari Lisandro-Derecho Tributario- UNC

Derecho Tributario

Bolilla n1: El Derecho Tributario:

1) Concepto y contenido del Derecho Tributario:

El Dr. Ramn Valds Costa defne al Derecho Tributario como elconjunto de normas que reulan los derechos ! las obliaciones entreel Estado" #ste en su calidad de acreedor de los tributos ! las $ersonaa quien la le! res$onsabili%a de su $ao&

El despliegue estatal al pretender ejercitar su acultad deimposicin, crea relaciones jurdicas entre el Estado ! los particulares.Desde el momento "ue entran en juego relaciones jurdicas, se haceindispensable la e#istencia de normas legales "ue las regulen. $ es

precisamente este el objeti%o "ue tiene el Derecho Tributario& regularesas relaciones jurdicas entre el Estado ! los particulares.En lo "ue respecta a los sujetosde esa relacin, el Estado es el

'nico sujeto acti'o. (uedan, pues, uera del )mbito de nuestra ramaa"uellas prestaciones "ue tienen las mismas caractersticas jurdicas"ue los tributos, pero cu!o acreedor es una persona de derechop'blico no estatal. Estos casos se registran sobre todo en materia decontribuciones de seguridad social, conocidas como prestacionesparafscales o paratributarias. El trmino *Estado+ debe entenderseen un sentido amplio, comprensi%o tanto de los gobiernosdepartamentales, pro%inciales, regionales, Estados ederales, etc.,

seg'n los distintos derechos positi%os.En cambio, el sujeto $asi'opuede ser cual"uier persona, sica

o jurdica, p'blica o pri%ada.Dijimos en la defnicin "ue el Derecho Tributario es el "ue se

encarga de regular los derechos! obliacionesentre el Estado ! laspersonas. Estos derechos ! obligaciones presentan dierencias encuanto a su naturalea ! caractersticas jurdicas. -s podemosdistinguir&

. Vnculo undamental& En primer lugar, tenemos como%nculo undamental la obligacin de crdito ! dbito, consistente en

pagar una suma de dinero, por concepto de tributo ! sus accesorios.Es una obligacin "ue tiene su uente e#clusi%amente en la le!, la "uedebe establecer todos los elementos necesarios para determinar lae(istencia ! cuantade a"ulla. -l conjunto de estas normas se lellama derecho tributario material o sustanti'o.

/. Vnculos ormales&En segundo trmino, est)n los derechos! obligaciones de naturalea administrati%a, "ue orman un conjuntoindistintamente conocidos como derecho tributario )ormal.

0. 1tros %nculos&2or 'ltimo, pueden e#istir otros %nculos denaturalea$rocesal" $enal e internacional. 3on situaciones e%entuales"ue nacer)n en materia procesal, en caso de discrepancia entre los

sujetos de la obligacin principal o de incumplimiento del deudor4 enmateria penal, en casos de la comisin de hechos ilcitos, ! en el

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)mbito internacional, cuando se estima necesario delimitar lapotestad tributaria de dos o m)s Estados especifcando, a su %e, lalocaliacin de las respecti%as obligaciones de los contribu!entes.

En cuanto al contenidodel Derecho Tributario, ste se integracon dos grandes partes& la primera, o $arte eneral, donde est)n

comprendidas las normas aplicables a todos ! cada uno de lostributos, ! la segunda o$arte es$ecial, "ue contiene las disposicionesespecfcas de los distintos gra%)menes "ue integran un rgimentributario.

En la parte general est)n contenidos a"uellos principios de loscuales no se puede prescindir en los Estados de derecho para lograr"ue la coaccin "ue signifca el tributo est regulada en orma tal "ueimposibilite la arbitrariedad. 2ara ello se consagran los principiosaplicables en las relaciones entre Estado ! particulares, armoniandola necesidad de efcacia uncional de los rganos fscales con lasgarantas indi%iduales de los contribu!entes. Esa armoniacinconstitu!e la parte b)sica de la materia.

5a parte especial, en cambio, contiene las normas especfcas !peculiares de cada uno de los distintos gra%)menes "ue integran lossistemas tributarios. Es decir, sobre el conjunto de tributos endeterminado pas ! en un momento dado, tomado ese conjunto comoun todo.

2) Caracteres del Derecho Tributario:

El Derecho Tributario est) integrado por un conjunto de normas

cu!as caractersticas particulares implican su distincin de otrossectores jurdicos dentro de la unidad del derecho. Estascaractersticas particulares surgen de la conjuncin de %arioselementos heterogneos, reeridos al tributo, "ue se eslabonan entres ! producen di%ersas consecuencias "ue %an perflando elparticularismo en cuestin. 6n elemento es poltico 7la gnesiscoacti%a8, otro es jurdico 7la normati%idad8, el tercero es econmico7el objeti%o de lograr ondos pecuniarios o transormables en dinero8 !el 'ltimo es de justicia distributi%a 7la capacidad contributi%a8.

- los elementos aparentemente heterogneos "ue, unidos,condujeron al es"uema precedente, los denominamos caracteres

especfcos ! comunes del Derecho Tributario. Ellos son&a8 Coaccin en la gnesis de los tributos& El Estado

concentra el $oder soberano o tambin llamado $oder de im$erio.Dicho poder es el m)s alto posible e implica, consecuentemente, lanegacin de cual"uier otro superior. 6na de sus e#terioriaciones m)srele%antes es la$otestad tributaria, %ale decir, la acultad del Estadode crear unilateralmente obligaciones tributarias "ue recaigan sobrelos indi%iduos. En otras palabras, el Estado est) autoriado parageneral tributos en orma unilateral! coacti'a, o sea, prescindiendode la %oluntad de los obligados.

b8 9ormati%idad legal&5a potestad tributaria, a la "ue nosreeramos en el apartado precedente, no puede ser ejercida

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ineludible por cuanto el gasto tiende a la satisaccin de lasnecesidades p'blicas, "ue dan nacimiento al Estado ! justifcan sue#istencia.

d8 ?usticia en la distribucin de la carga tributaria&3i eltributo nace por raones econmicas, es lgico "ue el aporte se

produca seg'n pautas tambin econmicas4 ! se considera desdeantiguo "ue el m)s justo criterio de graduacin del aporte de losindi%iduos al gasto p'blico es su capacidad contributi%a. En %irtud deese principio, todas las situaciones ! hechos a los cuales se %incula elnacimiento de la obligacin tributaria deben representar un estado omo%imiento de ri"uea.

3) Autonoma del Derecho Tributario:

5a posibilidad de independencias absolutas o de ronterascerradas en el sector jurdico tributario es in%iable, por cuanto lasdistintas ramas en "ue se di%ide el derecho no dejan de conormar elcar)cter de partes de una 'nica unidad real& el orden jurdico de unpas, "ue es emanacin del orden social %igente. 9o obstante, elestudio del derecho se presenta di%idido en ramas "ue determinanespecialiacin did)ctica, proesional ! cientfca.

E#isten distintas posturas respecto a la autonoma del DerechoTributario. 5as principales posiciones sostenidas son&

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El Dr. Villegas sostiene "ue mediante el tributo los integrantesdel Estado contribu!en a su sostenimiento en proporcin a su

respecti%a capacidad econmica. 2ero resulta dicil detectar los%erdaderos signos de esa potencialidad !, por ende, la autentica

POST!A SOST"#$#

3ubordinacin al Derecho>inanciero

Esta tesis niega todo tipo de autonoma al DerechoTributario por"ue lo subordina al Derecho >inanciero.3in embargo esta postura cada da tiene menos

adeptos pues se entiende "ue el Derecho Tributariotiene un %olumen de temas propios "ue justifca suestudio separado del Derecho >inanciero.

3ubordinacin al Derecho-dministrati%

o

Esta corriente doctrinal comprende a "uienes piensan"ue el Derecho Tributario es una rama del Derecho-dministrati%o, ante lo cual sucede lo siguiente& seacepta "ue el Derecho Tributario sea estudiadoindependientemente del Derecho -dministrati%o7atento a su %olumen8, pero la subordinacin e#ige"ue supletoriamente, ! ante la alta de normas

e#presas tributarias sobre alg'n punto, se recurraobligatoriamente a los conceptos, ideas einstituciones del Derecho -dministrati%o. 3uundamento es "ue la acti%idad del Estado tendiente aobtener los medios econmicos para lograr sus fnes7medios de los cuales los m)s importantes son lostributarios8 es una uncin administrati%a tpica "ueno difere de las dem)s acti%idades p'blicas delEstado regidas por el Derecho -dministrati%o.

-utonomacientfca del

DerechoTributario

Dentro de esta corriente doctrinal incluimos a "uienesconsideran al Derecho Tributario material o

sustanti%o, tanto did)ctica como cientfcamenteautnomo. En una de sus obras mas recientes @arcaAelsunce ha sintetiado las raones para sostener laautonoma& 8 El Derecho Tributario tiene fnes propios! especfcos4 /8 El Derecho Tributario tiene autonomaestructural u org)nica pues sus instituciones tienennaturalea jurdica propia4 08 El Derecho Tributariotiene autonoma dogm)tica ! conceptual, pues tieneconceptos ! mtodos propios para su e#presin,aplicacin o interpretacin.

3ubordinacin al Derecho

2ri%ado

2or 'ltimo nos encontramos ante "uienes afrman "ueel Derecho Tributario no ha logrado desprenderse delDerecho 2ri%ado, lo cual sucede principalmentepor"ue el concepto m)s importante del DerechoTributario, "ue es la obligacin tributaria, se asemejaa la obligacin de derecho pri%ado, dierenci)ndosepor el objeto de una ! otra.

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aptitud de contribuir. 3urge entonces la necesidad de in%estigar losactos ! negocios de los particulares para captar sus realidadeseconmicas ! sobre la base de ello seleccionar los hechos imponiblesde los tributos. Vuel%e, por lo tanto, el legislador a las mismasinstituciones "ue cre al actuar como legislador de derecho com'n.

- %eces puede no encontrar ran alguna para producirmodifcaciones en estas instituciones4 en este caso ellas pasan aintegrar el derecho tributario tal cual est)n reguladas en su rama deorigen ! conser%ando su signifcado primiti%o, tal como ueinterpretado en la disciplina troncal. 2ero tambin es posible "ue creanecesario introducir %ariantes legales o interpretati%as cuando adoptaconceptos e instituciones del derecho pri%ado.

E#iste general coincidencia en admitir la legitimidad de estosapartamientos. 2ero tambin ha! coincidencia en "ue e#isten lmitesa los apartamientos respecto de la le! com'n. El primero de ellos es"ue las normas alterantes no sean de menor jerar"ua constitucional"ue las alteradas. En segundo lugar se re"uiere "ue las normasalterantes no %iolen normas jer)r"uicamente superiores.Cumplindose estas condiciones es legtimo "ue las normastributarias creen conceptos e instituciones propias, seBalando suscaracteres legales.

2or la misma ran es tambin legtimo "ue el derechotributario adopte conceptos e instituciones del derecho pri%ado ! lesde una acepcin dierente de la "ue tiene en su rama de origen. 2erolo discutible es "ue de estas realidades intente e#traerse la nocin deautonoma cientfca del Derecho Tributario. 2ara "ue esto 'ltimo se

de es necesario "ue la materia tributaria posea un singularismo "uele permita tener sus propios conceptos e instituciones o utiliar las deotras ramas del derecho, asign)ndole un signifcado dierente. $ esto%erdaderamente ocurre en el derecho Tributario.

De all "ue el Dr. Villegas conclu!e sosteniendo "ue se puedehablar de una autonoma did)ctica ! uncional del Derecho Tributario,pues constitu!e un conjunto de normas jurdicas dotadas dehomogeneidad "ue unciona concatenado a un grupo org)nico !singulariado "ue a su %e est) unido a todo un sistema jurdico. 3usingularismo normati%o le permite tener sus propios conceptos einstituciones o utiliar los de otras ramas del derecho, asign)ndoles

un signifcado dierente. 2ero si la le! tributaria emplea institutos !conceptos del derecho positi%o argentino sin darles contenidoparticulariado, estos institutos ! conceptos tienen el signifcado "ueles asigna su rama de origen.

%) Di&isi'n del Derecho Tributario:

Tomando el tributo como n'cleo del an)lisis encontramosm'ltiples normas jurdicas pertenecientes a distintos sectores 7alderecho constitucional, administrati%o, penal, procesal, internacional8"ue presentan en com'n helecho de reerirse al tributo. Esto da lugara las di%isiones del Derecho Tributario. Tales di%isiones han sido, noobstante, objeto de crticas. 2ara algunos signifcan negar la

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e#istencia del Derecho Tributario como sector singulariado delderecho, puesto "ue incluimos en su seno normas "ue en realidadsiguen perteneciendo a otros sectores jurdicos. 9egamos estascrticas. El estudio com'n, pero a su %e ragmentado, "ueemprendemos surge por moti%os did)cticos ! se unda en

necesidades pr)cticas.Veamos las di%isiones de la parte general del DerechoTributario&

. El Derecho Constitucional Tributario"ue estudia las normasundamentales "ue disciplinan el ejercicio del poder tributario.Tambin se ocupa de la delimitacin ! coordinacin de poderestributarios entre las distintas eseras estatales en los pases conrgimen ederal de gobierno.

*& El Derecho Tributario +aterial "ue contiene las normassustanciales relati%as en general a la obligacin tributaria. Estudiacmo nace la obligacin de pagar tributos 7mediante la confguracindel hecho imponible8 ! cmo se e#tingue esa obligacin4 e#aminatambin cu)les son sus dierentes elementos.

,& El Derecho Tributario ormal"ue estudia todo lo concernientea la aplicacin de la norma material al caso concreto en sus dierentesaspectos. -nalia especialmente la determinacin del tributo, ascomo la fscaliacin de los contribu!entes ! las tareas in%estigatoriasde tipo policial, necesarias en muchos casos para detectar a lose%asores ocultos.

.& El Derecho /rocesal Tributario"ue contiene las normas "ueregulan las contro%ersias de todo tipo "ue se plantean entre el fsco !

los sujetos pasi%os, !a sea en relacin a la e#istencia misma de laobligacin tributaria, a su monto, a los pasos "ue debe seguir el fscopara ejecutar orosamente su crdito, para aplicar o hacer aplicarsanciones ! a los procedimientos "ue el sujeto pasi%o debe emplearpara reclamar la de%olucin de las cantidades indebidamentepagadas al Estado.

0& El Derecho /enal Tributario"ue regula jurdicamente a lasinracciones fscales ! sus sanciones.

& El Derecho 2nternacional Tributario estudia las normas "uecorresponde aplicar en los casos en "ue di%ersas soberanas entranen contacto, para e%itar problemas de doble imposicin ! coordinar

mtodos "ue e%iten la e%asin internacional ho! en boga mediantelos precios de transerencia, el uso abusi%o de los tratados, lautiliacin de los parasos fscales ! otras modalidades cada %e m)ssofsticadas de e%asin en el orden internacional.

() Codicaci'n del Derecho Tributario:

5a codifcacin es una tcnica legislati%a, "ue surge en el siglo


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tributario perdiese su dinamismo ! heterogeneidad, doscaractersticas undamentales en esta rema del derecho precisamentepor las materias reguladas. En el otro e#tremo encontramos a "uienesest)n a a%or de la codifcacin por la estabilidad ! seguridad jurdica"ue tal tcnica legislati%a proporciona. - su %e, dentro de este grupo

de autores las opiniones se di%iden respecto del alcance "ue deberatener la codifcacin. A)sicamente e#istiran tres tipos posibles&

. Codifcacin limitada& El cuerpo normati%o "ueresulte de la codifcacin debera reunir solamente losprincipios undamentales del Derecho Tributario,dejando de lado los distintos gra%)menes./. Codifcacin amplia& -dem)s de los principiostributarios undamentales, la codifcacin deberaalcanar a los distintos tributos dejando de ladosolamente a las alcuotas. Este sistema es el

adoptado por la ma!ora de las pro%incias argentinas.0. Codifcacin total&3e debera condensar tanto losprincipios generales como los tributos propiamentedichos ! las alcuotas.

5a primera e#terioriacin codifcadora del Derecho Tributariotu%o lugar en -lemania, mediante el 1rdenamiento Tributario delReich, obra de Enno Aecer, sancionado en FF. Esta codifcacinconcentraba todas las normas de orden sustancial ! ormal, tanto lasde car)cter general como las de ndole penal, pero sin detallar losdistintos gra%)menes.

En nuestro pas, en dos oportunidades se encomend al Dr.@iuliani >onrouge la elaboracin de un antepro!ecto de cdigo >iscal.El tratadista coneccion pro!ectos de alto %alor cientfco "ue jam)sueron analiados en orma ofcial.

5a situacin en la -rgentina contin'a con la le! .=G0permanentemente modifcada ! "ue hace las %eces de cdigotributario para los tributos nacionales. Dicha le! ue sancionada enF00. 3u objeti%o principal era tratar aspectos reeridos al impuesto alos rditos ! al impuesto a las transacciones "ue haban sidoinstituidos por sendos decretosle!es. El te#to de la le! .=G0 ue

objeto de permanentes ! anacrnicas modifcaciones, seg'n lo "ue encada momento resultara m)s con%eniente para el fsco. 5a total

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impericia ! desconocimiento de tcnica legislati%a por parte de lossucesi%os redactores lle% al absurdo de "ue muchos de sus artculoscarecieran de n'mero.

5a le! de "ue se trata ha sido designada ofcialmente como de*$rocedimiento $ara la a$licaci3n" $erce$ci3n ! 4scali%aci3n de

im$uestos+. 9o obstante, el ttulo no proporciona una idea real de sualcance. 3i bien contiene en orma predominante normas deprocedimiento, no puede se califcada como una le! ritual, dado "uecontiene normas de derecho sustanti%o4 basta seBalar sus preceptossobre sujetos pasi%os, domicilio fscal, pago, prescripcin, etc. $ noslo su contenido es m'ltiple, sino "ue con el correr del tiempoampli su )mbito de aplicacin a los principales tributos nacionales,ante lo cual cabe afrmar "ue, si bien no tiene el car)cter de cdigo,lo sustitu!e.

Esta situacin no e#iste, si embargo, en ciertas pro%incias !municipios, "ue han elaborado cdigos fscales "ue signifcan un%erdadero progreso en cuanto a sistematiacin ! ordenamiento de lamateria.

*) !elaci'n del Derecho Tributario con otras ramas delderecho:

Dicil ser) encontrar un sector del derecho "ue de algunamanera, directa o indirecta, no se relaciones con el DerechoTributario. Cierto es "ue habr) ramas jurdicas "ue estn m)s cerca"ue otras. -s, por ejemplo, resalta en primer lugar su cone#in con el

Derecho -dministrati%o. El Estado cobra tributos para cubrir ser%iciosp'blicos, ! despliega su acti%idad mediante actos administrati%os.6na de las di%isiones dentro del contenido del Derecho Tributario sedenomina, precisamente, Derecho Tributario -dministrati%o.

Respecto del Derecho Constitucional ! del Derecho 2oltico,e#iste un estrecho contacto entre ambos ! el Derecho Tributario,por"ue el desen%ol%imiento ! alcance de la uncin tributariadepende de la estructuracin "ue el poder poltico ha!a decididodarle al Estado ! de los derechos, garantas ! uentes de recursos "ueha!a contemplado la Constitucin.

2or otra parte, la conormacin de los ingresos tributarios ! la

delimitacin de los rganos autoriados al cobro 7por ejemplo, la9acin o las 2ro%incias8, est)n delineadas en las cartasundamentales 7constituciones8 "ue rigen los Estados. 3on dierenteslas acti%idades ! unciones tributarias en los Estados ederati%os ! enlos unitarios.

Trascendente es la %inculacin del Derecho Tributario con elDerecho 2ri%ado 7ci%il ! comercial8. 5a potestad tributaria es ejercidapor el Estado, pero "uienes est)n sujetos a ella son las personassicas ! las entidades "ue son sujetos del Derecho 2ri%ado. 3i estaspersonas son uno de los trminos de la relacin jurdica tributaria, espor dem)s %isible la %inculacin entre ambas ramas jurdicas.

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Bolilla n*: El $oder tributario:

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1) #l poder o la potestad tributaria: noci'n:

5a conjuncin de territorio, poblacin ! gobierno denominadaofcialmente 9acin -rgentina es un Estado soberano "ue adoptapara su gobierno la orma representati%a republicana ederal. 2ara la

ciencia poltica, la soberana signifca *estar $or encima de todo ! detodos+. (uien la ejerce tiene el poder de mando, al cual debenobediencia los sometidos a tal poder. 5a soberana es su$remapor"ueno se concibe una autoridad superior a ella4 es inde$endientepor"ueno e#iste sujecin al mando de otra potencia4 es$er$etua, por"ue seejerce sin interrupcin ! no tiene trmino de %igencia.

En nuestro pas la soberana emana del pueblo4 en surepresentacin los ciudadanos con%ocados a tal eecto se re'nen enCongreso @eneral Constitu!ente ! establecen la Constitucin para la9acin -rgentina.

De la soberana emana, entre otros m'ltiples poderes !acultades, el $oder tributario, "ue signifca la )acultad o la

$osibilidad jurdica del Estado de e(iir contribuciones a las $ersonassometidas a su soberana&

Del poder tributario surge, en primer lugar, la $otestadtributaria, "ue es la acultad de dictar normas jurdicas de las cualesnace para ciertos indi%iduos la obligacin de pagar tributos. 2or ende,la potestad tributaria es la )acultad estatal de crear" modi4car osu$rimir tributos.

2) !+,imen -ederal de ,obierno y poder tributario:

3eg'n el artculo de la Constitucin 9acional, nuestro pas haadoptado la orma ederal de gobierno, lo cual implica "ue e#istendi%ersos entes estatales& un Estado nacional o central ! Estadospro%inciales. 2or otra parte, los artculos ; ! /0 de la Constitucinestablecen "ue las pro%incias deben asegurar su rgimen municipal4en consecuencia surgen los municipios como un tercer orden de enteestatal con poder tributario. - ello se suma el hecho de "ue lareorma constitucional de FF: ha dotado de autonoma a la Ciudadde Auenos -ires, otorg)ndole un rgimen de gobierno especial "ue lepermite, entre otras cosas, crear tributos. Veamos el poder tributariode cada uno de estos entes&

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31AER-9J-

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otorguen las constituciones ! le!es pro%inciales. 3lo es %)lido untributo municipal si es e#plcitamente aceptado por la normati%apro%incial. 2ero no es as como unciona el sistema en nuestro pas.5as pro%incias no dan una autoriacin e#presa ! ta#ati%a para "uesus municipios integren su repertorio tributario.

b8 Teora de la permisin&Es la "ue pre%alece en materiamunicipal, conorme a lo "ue dispone la propia Constitucin 9acionalen sus artculos ; ! /0. 3eg'n ella, los municipios pro%incialespueden gra%ar libremente 7permisin8 teniendo como lmite lo "ue lesest) e#presamente %edado.

5as %edas e#isten. 9o slo emanan de la normati%a pro%incialsino tambin de la nacional. Lsta 'ltima, por ejemplo, restringe todopoder tributario de jurisdiccin ajena sobre los tributos "uecorresponden en orma e#clusi%a ! permanente a la 9acin. 2ero lalimitacin m)s grande surge de la le! de coparticipacin, en cuantosta prohbe la analoga de tributos pro%inciales ! municipalesrespecto a los gra%)menes coparticipados seg'n el rgimen "ueimpone esta le! con%enio. 2or lo tanto, si bien los municipios puedencrear impuestos en la realidad nos encontramos con "ue no "uedanmaterias imponibles ! "ue no ha! impuestos "ue puedan escapar a laanaloga con la le! de coparticipacin. Lste es el moti%o por el cuallos municipios preferen abstenerse de aplicar impuestos ! siguenacudiendo a tasas "ue muchas %eces aparecen como desdibujadas !"ue no pueden ser jugadas con un criterio e#cesi%amente estricto.

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E#clusi%amente ! en orma permanente los derechosaduaneros

En concurrencia con las pro%incias ! en orma permanente

im$uestos indirectos

Con car)cter transitorio ! confgur)ndose las circunstanciasmencionadas en el artculo M; inciso / p)rrao /

En concurrencia con la 9acin ! en orma permanenteim$uestos indirectos

En orma e#clusi%a ! permanente, sal%o "ue la 9acinhaga uso de la acultad del artculo M; inciso / p)rrao /

K)s all) de esta distribucin de los impuestos directos eindirectos entre la 9acin ! las pro%incias, e#isten otras acultades%inculadas con la materia tributaria "ue la Constitucin pone a cargodel gobierno nacional ! "ue, por ende, no pueden ser ejercidas por laspro%incias. Ellas son&

. 3eg'n el artculo M; inciso 0 de la Constitucin 9acional, esacultad de la 9acin regular el comercio internacional einterpro%incial. Esta potestad nacional no puede ser aectada pordisposiciones impositi%as pro%inciales. Esta norma ha sido

denominada *cl6usula comercial+.-s, ! en %irtud de esta restriccin, la Corte 3uprema in%alid untributo *al t+ "ue una pro%incia aplicaba ante la sola salida de lamercadera del territorio pro%incial. 3e estim "ue tal gra%amenuncionaba de hecho como derecho aduanero interno, aectando elcomercio interpro%incial. 2ero en sentido contrario, la Corte 3upremaha afrmado "ue la jurisdiccin de la 9acin sobre la na%egacin o elcomercio inteestatal "ue puede lle%arse a cabo en un curso de agua,no e#clu!e el dominio pro%incial, autoriando a ste a ejercer todoslos derechos inherentes 7entre ellos, los tributarios8 en tanto notraben la libre na%egacin ni otras acultades propias de la 9acin.

-plicando esta tesis, el alto tribunal hio lugar al cobro de una tasaretributi%a de ser%icio de inspeccin, mensura ! seBaliacin deondeadores "ue la pro%incia de Auenos -ires aplic a la @endarmera9acional, "ue utiliaba un espejo de agua sito en los ros Tigre !5ujan.

/. 3eg'n el artculo M; inciso G de la Constitucin 9acional seha establecido la llamada *cl)usula de la prosperidad+, en %irtud de lacual corresponde a la 9acin pro%eer lo conducente a la prosperidad,adelanto ! bienestar del pas, lo cual puede hacer medianteconcesin temporal de pri%ilegios. Este dispositi%o ha sidointerpretado como acultad nacional para otorgar e#enciones fscales,! ello no puede ser obstaculiado por le!es impositi%as locales.

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im$uestos directos

Corres$onde a la

Naci3n

im$uestos directos

Corres$onde a las$ro'incias


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0. El artculo M; inciso 0N aculta a la 9acin a ejercer lalegislacin e#clusi%a sobre establecimientos de utilidad nacional sitosen lugares ad"uiridos por compra o cesin en cual"uiera de laspro%incias. De lo antedicho se sigue "ue esos establecimientos est)nsometidos a la jurisdiccin ederal ! e#cluidos por el poder impositi%o

pro%incial. -s lo declar la Corte 3uprema en el caso del impuesto alos sellos con "ue la pro%incia de 3anta Cru pretendi gra%ar elcontrato de una empresa con $2> para la ejecucin de obrasrelacionadas con la e#plotacin de petrleo ! gas pro%eniente de los!acimientos "ue la empresa primeramente mencionada posea en elterritorio de dicha pro%incia.

%) Problemas de doble o m.ltiple imposici'n:

Iablamos de doble o m'ltiple imposicin cuando $or un mismohecho im$onible una misma $ersona es conminada al $ao de untributo en un mismo $eriodo de tiem$o $or dos o m6s entes.

En los pases ederales pueden surgir conOictos de doble om'ltiple imposicin entre el ente central ! los Estados pro%inciales, oentre estos 'ltimos entre s. Este enmeno es perjudicial por"uesignifca multiplicidad administrati%a, recaudacin onerosa !molestias al contribu!ente. -dem)s, la doble imposicin internapuede aumentar peligrosamente la presin fscal.

En la Rep'blica -rgentina, el problema de la doble o m'ltipleimposicin pro%iene de larga data.


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cosas, entre otras medidas, la creacin de %arios impuestostendientes a conjurarla.

Dictada la le! por la "ue se crearon impuestos nacionales a losconsumos especfcos 7alcoholes, cer%eas ! soros8 se la reputcomo una contribuci3n directa, por lo cual deba tener un tiempo

determinado "ue ue, en este caso, de solo tres aBos. -l %encer dichoplao, en el aBo GF:, se resol%i su prrroga al tiempo "ue seampliaba su campo imposicional 7%inos, naipes, bancos ! compaBasde seguros8.

-s ue como los gra%)menes a los consumos especfcos seincorporaron al cuadro permanente de recursos rentsticos de la9acin, pero dando lugar, a partir de entonces, a la utiliacinconcurrentede tal uente impositi%a por la 9acin ! las 2ro%incias.

5a situacin descripta se %io agra%ada, no solamente por el altocomponente fscal "ue se incorporaba a los bienes alcanados por losimpuestos a los consumos especfcos, sino en ran de "ue al mismotiempo las pro%incias llegaron hasta el establecimiento de controlesronterios para su cobro, transorm)ndolos en %irtuales derechostransitorios.

3in embargo ha pre%alecido en nuestro pas la tesis de "ue lasuperposicin de gra%)menes nacionales ! pro%inciales no importapor s inconstitucionalidad. 5a doble imposicin puede s serinconstitucional cuando por su conducto se %iola alguna garantaconstitucional o cuando implica una e#tralimitacin de la competenciaterritorial del poder "ue sancion determinado gra%amen. -s la Corte3uprema de ?usticia de la 9acin en la causa *31C


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5as principales soluciones al problema de la doble imposicininterna son las siguientes&

1. Separacin de fuentes:Consiste en distribuir ta#ati%amente lostributos entre los distintos organismos de gobierno con potestadtributaria 7as lo hace, por ejemplo, Arasil8.

2. Coparticipacin:En su estado puro, consiste en "ue la autoridadcentral se hace cargo de la recaudacin ! distribu!e todo o parte delproducto entre las pro%incias, sobre la base de lo "ue a cada unacorresponde por su contribucin al ondo com'n.

3. Sistema Mixto:5a reorma constitucional de FF: introdujo estesistema, "ue ha "uedado estructurado de la siguiente manera& por unlado mantiene el sistema de separacin de uentes4 simult)neamente,se otorga rango constitucional al rgimen de coparticipacin,estableciendo las pautas generales de uncionamiento.

() Sistema de coparticipaci'n:

Defnida la constitucionalidad del ejercicio concurrente de lapotestad impositi%a en materia de tributos indirectos nacionales !pro%inciales se intensifc la re"uisitoria colecti%a a fn de arbitraralguna solucin para resol%er las difcultades generadas por laconsiguiente doble imposicin. -s, en F/N 5pe Varela postul "ueen materia de recursos p'blicos deba regir en las relaciones entre la9acin ! las pro%incias el *$rinci$io de solidaridad+. Dicha regla, ensu pensamiento, conlle%aba a una nue%a organiacin fnanciera delpas, mediante la recaudacin por la 9acin de determinados

impuestos creados ! a crearse ! la participacin de su producido porlas pro%incias.

3i bien la propuesta de 5pe Varela no tu%o eco a%orable en loinmediato, una nue%a organiacin de los recursos fnancieros secristaliara pocos aBos despus. >ue as "ue bajo el impulso del@obierno nacional ! con el patrocinio del entonces Kinistro deIacienda >ederico 2inedo, se en%i en F0: un pro!ecto de Le! deUni4caci3n de 2m$uestos 2nternosal Congreso. -s naci la 5e! de6nifcacin "ue lle%ara en n'mero /.0F, %igente a partir del deenero de F0;. Esta le! inaugur, en las relaciones fscales entre la9acin ! las pro%incias, un nue%o instrumento de coordinacinconocido por la doctrina como *co$artici$aci3n im$ositi'a+.

5a Coparticipacin >ederal de los recursos estatales constitu!eun sistema concreto de distribucin de una parte de los ingresos de laadministracin p'blica del pas. En tal sentido ciertos tributos sonrecaudados por la 9acin ! se distribu!en entre sta ! lasadministraciones pro%inciales de acuerdo a distintos regmenes "uehan ido cambiando con el tiempo.

2odemos asegurar "ue es un sistema por"ue est) constituidopor un conjunto general de normas ! procedimientos "ue, m)s all) delos cambios, mantiene un principio undamental "ue desde un

comieno se llam de Qunifcacin ! coparticipacinQ de impuestos.Este sistema defne principalmente tres aspectos undamentales&

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El reparto secundario se eectuaba de la siguiente manera& El =; 7del :G,; "ue le corresponde a las pro%incias8 se reparte

en proporcin a la poblacin de cada pro%incia. El N se reparte en proporcin in%ersa a la poblacin. El /; en proporcin a la brecha de desarrollo.

-8 5E$ DE C12-RT


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2ro%incias, el monto de recaudacin "ue les corresponda, de acuerdocon los porcentajes establecidos en la presente le!. Dichatranserencia ser) diaria ! el Aanco de la 9acin -rgentina nopercibir) retribucin de ninguna especie por los ser%icios "ue presteconorme a esta le!.

5a distribucin secundaria, por su parte, se eect'a n base acriterios objeti%os de repartos pero no din)micos sino est)ticos.

De la 9acin& Conorme al artculo F de la le!, del porcentaje derecursos "ue le corresponde a la 9acin sta tiene "ue entregara la Kunicipalidad de la Ciudad de Auenos -ires ! al Territorio9acional de Tierra del >uego una participacin compatible con losni%eles histricos, la "ue no podr) ser inerior en trminosconstantes a la suma transerida en FGM.De las pro%incias& 5a adhesin de cada pro%incia se eectuar)mediante una le! "ue disponga&a8 (ue acepta el rgimen de esta le! sin limitaciones ni reser%as.b8 (ue se obliga a no aplicar por s ! a "ue los organismosadministrati%os ! municipales de su jurisdiccin, sean o noaut)r"uicos, no apli"uen gra%)menes locales an)logos a losnacionales distribuidos por esta le!.En cumplimiento de esta obligacin no se gra%ar)n por %a deimpuestos, tasas, contribuciones u otros tributos, cual"uiera

uere su caracterstica o denominacin, las materias imponiblessujetas a los impuestos nacionales distribuidos, ni las materiasprimas utiliadas en la elaboracin de productos sujetos a lostributos a "ue se refere esta le!. Esta obligacin no alcana a lastasas retributi%as de ser%icios eecti%amente prestados.c8 (ue se obliga a no gra%ar ! a "ue los organismosadministrati%os ! municipales de su jurisdiccin, sean o noaut)r"uicos, no gra%en por %a de impuestos, tasas,contribuciones ! otros tributos, cual"uiera uera su caractersticao denominacin, los productos alimenticios en estado natural omanuacturado.

d8 (ue continuar)n aplicando las normas del Con%enioKultilateral del G de agosto de FMM sin perjuicio de ulterioresmodifcaciones o sustituciones de ste, adoptadas porunanimidad de los fscos adheridos.e8 (ue se obliga a derogar los gra%)menes pro%inciales ! apromo%er la derogacin de los municipales "ue resulten enpugna con el rgimen de esta le!, debiendo el 2oder Ejecuti%olocal ! en su caso la autoridad ejecuti%a comunal, suspender suaplicacin dentro de los die das corridos de la echa denotifcacin de la decisin "ue as lo declare.8 (ue se obliga a suspender la participacin en impuestosnacionales ! pro%inciales de las municipalidades "ue no den

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cumplimiento a las normas de esta le! o las decisiones de laComisin >ederal de ederal de


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Bolilla n,: /rinci$ios constitucionales tributarios:

1) "ntroducci'n:

En su origen el tributo signifc %iolencia del Estado rente alparticular, ! a'n sigui teniendo ese car)cter cuando su aprobacin"ued confada a los *consejos del reino+, *representacionescorporati%as+ e incluso las *asambleas populares+. 9o poda hablarsede garantas de los s'bditos cuando la aprobacin se otorgaba enorma genrica ! sin normas fjas destinadas a regular los casosindi%idualmente.

6n cambio undamental se produce cuando aparece el principiode legalidad como lmite a la potestad tributaria del Estado. En laactualidad todas las constituciones de los pases occidentales pre%nuna serie de garantas a fn de e%itar "ue mediante la imposicin detributos se %iolen los derechos de los ciudadanos.

E#isten %arias clasifcaciones de estas garantas o principios&

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Principios constitucionales

tributarios

3on principios ! garantas b)sicaspre%istas por la Constitucin "uesi bien no est)n reeridase#clusi%amente a la materiatributaria, son aplicables a ella.

Principios tributarios

constitucionalizados

3on principios e#clusi%amentetributarios "ue obtu%ieronreconocimiento constitucional.2or ejemplo el principio decapacidad contributi%a.

Principios formales 5a garanta ormal por e#celenciaes el /rinci$io de lealidad, "ueconstitu!e un lmite respecto alsistema de produccin de lanorma tributaria. En eecto, esteprincipio seBala "ue para "ue eltributo sea legal tiene "ue estar

Princi ios materiales5as garantas materialesconstitu!en lmites en cuanto al

contenido de la norma tributaria.Estas garantas materiales son& laca$acidad contributi'a, laeneralidad, la iualdad, la

$ro$orcionalidad, la equidad, lano con4scatoriedad la


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2) Principio de la le,alidad como lmite -ormal:

El de la legalidad es un principio undamental del DerechoTributario sintetiado en el aorismo *no ha! tributo sin le! que loestable%ca+, inspirado en el tan conocido del Derecho 2enal *nullumcrimen" nulla $ena sine lee+.

En una primera apro#imacin se puede afrmar "ue el principiode la legalidad tiene dos dimensiones. 2or la primera de ella seordena "ue el establecimiento" modi4caci3n o su$resi3nde tributosdebe ser eectuada mediante la le!, mientras "ue, en su segundadimensin, subra!a la subordinacin de la uncin administrati%a !,en particular, de los actos de las administraciones tributarias a la le!.

2or ende, de modo abre%iado, el principio de la legalidad tributaria esun mandato diriido al leislador ! a la administraci3n tributaria $orel cual los tributos deben ser establecidos ! recaudados de acuerdocon la le!.

6no de los documentos m)s conocidos en el "ue se reconoce elorigen histrico del principio de legalidad es la Carta Kagna5iberhatum "ue los barones de ithout re$resentation+. Este

postulado, con el transcurso del tiempo, ser) adoptado por elconstitucionalismo liberal como un principio undamental de losordenamientos tributarios basados en el respeto a la libertad ! a lapropiedad.

El principio halla su undamento en la necesidad de proteger alos contribu!entes en su derecho de propiedad. 5os tributos importanrestricciones a ese derecho, !a "ue en %irtud de ellos se sustrae, aa%or del Estado, algo del patrimonio de los particulares. De all "ue,en el Estado de derecho, esto no sea legtimo si no se obtiene pordecisin de los rganos representati%os de la soberana popular.

En nuestra Constitucin el principio de legalidad deri%a delartculo M, "ue garantia la propiedad como in%iolable ! establece"ue el Congreso puede imponer contribuciones. Tambin del artculo

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Otros rinci ios Ia! otros principios "uecompletan el estatuto degarantas del contribu!ente, !"ue son el control jurisdiccional,la seuridad jurdica! la libertadde circulaci3n.


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: se desprende "ue las contribuciones deben surgir de le! dictada porel Congreso de la 9acin. - su %e, el artculo F establece de modogeneral "ue ning'n habitante de la 9acin est) obligado a hacer lo"ue la le! no manda, ni pri%ado de lo "ue ella no prohbe. -dem)s, elartculo ;/ seBala "ue a la C)mara de Diputados corresponde

e#clusi%amente la iniciati%a de las le!es sobre contribuciones. 5anorma apuntada constitu!e una aplicacin del m)s antiguo ! cl)sicoprincipio de representati%idad democr)tica en %irtud del cual elpueblo no puede ser obligado a pagar tributos o ingresar a las uerasarmadas de la 9acin, sin "ue por medio de sus representantespreste consentimiento al alcance ! e#tensin de a"uellasobligaciones. En esta direccin, el artculo ;/ concuerda con el tipo derepresentacin "ue diseBa el artculo :; de la Constitucin 9acionalen el sentido "ue los diputados representan a la 9acin como un todo! se eligen en proporcin al n'mero de habitantes por jurisdiccin.

Cierto es "ue sobre el principio ha! general acuerdo doctrinal.5o "ue actualmente se discute es la amplitud del contenido de la le!tributaria. Esto a dado lugar a dos posturas&

Lealidad atenuada: Kodernos tratadistas italianos !espaBoles opinan "ue la le! es slo la *base+ sobre la cual seejerce la potestad tributaria. 2ara estos autores, basta con "ue lale! estableca algunos *principios undamentales+, siendo luegointegrada por el 2oder Ejecuti%o mediante la reglamentacin.Lealidad rida:2ara esta postura, la le! debe contener por lomenos los elementos b)sicos ! estructurales del tributo, "ue son&

. Confguracin del hecho imponible.

/. 5a atribucin del crdito tributario a un sujeto acti%odeterminado.0. 5a determinacin del sujeto pasi%o.:. 5os elementos necesarios para la confguracin delquantum, es decir, base imponible ! alcuota.;. 5as e#enciones neutraliadoras de los eectos del hechoimponible.=. 5a confguracin de las inracciones ! las sancionescorrespondientes.

En nuestro pas ! en todos a"uellos "ue preser%anntegramente el principio de legalidad, la doctrina ! la jurisprudenciaadhieren a la lealidad rida. -s la Corte 3uprema seBal en el casoSSD1- 3-R- D19CE5 C11U C19TR- 5- 2R1V


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DE CJ- e#pres& *...No es com$atible con nuestror#imen constitucional los decretos que crean un hecho im$oniblenue'o distinto al $re'isto $or la le!& No obsta a esta conclusi3n elhecho de que el decreto sea de los llamados 8de necesidad !urencia? $ues e(iste una limitaci3n constitucional in)ranqueable en

materia tributaria $ara los decretos re)eridos" a9n cuando serecono%ca su 'alide% res$ecto de otras materias+.

Ia! "ue recordar "ue los D96 son a"uellos "ue dicta el 2oderEjecuti%o en uncin de una gra%e necesidad colecti%a "ue re"uiere lainter%encin inmediata del 2E mediante la asuncin de acultadeslegislati%as asignadas por la Constitucin 9acional al Congreso. Eneecto, el artculo FF inciso 0 de la Constitucin establece& */artici$ade la )ormaci3n de las le!es con arrelo a la Constituci3n" las

$romula ! hace $ublicar& El /oder Ejecuti'o no $odr6 en nin9n casobajo $ena de nulidad absoluta e insanable" emitir dis$osiciones decar6cter leislati'o&


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cuando se establece la posibilidad del pago p'blico por los miembrosde la comunidad seg'n su ma!or o menor ri"uea.

5os antecedentes de ma!or importancia deri%an de laDeclaracin >rancesa de Derechos de MFG ! la Constitucin de MF.Estaba all e#presamente consagrado el principio. 3u origen ue, sin

embargo, anterior, ! su e%olucin condujo a su consagracinconstitucional en la ma!ora de los Estados de derecho.En nuestro pas, si bien la Constitucin no menciona

e#presamente el principio, pensamos "ue la debida interpretacin desus cl)usulas permite concluir en su inclusin implcita. En eecto, alreerirse a los tributos emplea una terminologa "ue permiteinterpretar "ue la intencin del constitu!ente ue "ue los tributossean pagados e"uitati%amente seg'n la capacidad econmica de losciudadanos. Vemos as "ue&

a8 El artculo = in fne seBala "ue *la iualdad es la base delim$uesto+. Esto se ha dado en llamar SSigualdad fscal ! e"ui%alea capacidad contributi%a.

b8 En el artculo : se habla de contribuciones "ue e"uitati%a !proporcionalmente a la poblacin imponga el Congreso.

c8 En el artculo M; inciso / al otorgarse al Congreso la acultade#cepcional de imponer contribuciones directas, se estipula "ue ellasdeben ser proporcionalmente iguales en todo el territorio de la9acin.

5as nociones de iualdad, equidad, !$ro$orcionalidadpermitenpensar lo siguiente& la igualdad a "ue se refere la Constitucin comobase del impuesto es la contribucin de todos los habitantes seg'n su

aptitud patrimonial de prestacin. En concepto se complementa conel de proporcionalidad, "ue no se refere al n'mero de habitantes sinoa la cantidad de ri"uea gra%ada. 2or lo tanto, el espritu de laConstitucin es que cada $ersona contribu!a a la cobertura de losastos estatales en equitati'a $ro$orci3n a su a$titud econ3mica" esdecir" a su ca$acidad contributi'a.

@arca Aelsunce seBala "ue la capacidad contributi%a se calculaa partir de la dierencia entre la renta bruta del contribu!ente ! lasuma "ue resulta de adicionar a las erogaciones indispensables parasu consumo, un adecuado porcentaje para su ahorro ! capitaliacin.2or ende, se trata de una situacin de hecho "ue debe meritarse en

cada caso en particular.5a capacidad contributi%a tiene cuatro implicancias

trascendentales&. Re"uiere "ue todos los titulares de medios aptos para hacer

rente al tributo contribu!an, sal%o a"uellos "ue por no contar con unni%el econmico mnimo "ueden al margen de la imposicin.

/. El sistema tributario debe estructurarse de tal manera "ue"uienes tengan ma!or capacidad econmica tengan una participacinm)s alta en las rentas tributarias del Estado.

0. 9o pueden seleccionarse como hechos imponiblescircunstancias o situaciones "ue no sean abstractamente idneaspara reOejar capacidad contributi%a.

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9o basta, por tanto, "ue la norma se someta al principio delegalidad, sino "ue adem)s ella debe ser justa para ser constitucional.En este sentido la e"uidad se con%ierte en e"ui%alente de laraonabilidad, puesto "ue todo tributo irraonable es injusto !, por lotanto, inconstitucional.

Considerada la e"uidad como garanta constitucional "ue operaen benefcio del contribu!ente, podra ser in%ocada por ste si se %esometido a una contribucin cu!a alta de raonabilidad ! e"uilibrio latransorma en una e#accin irritantemente injusta.

) $o conscatoriedad:

5a Constitucin 9acional asegura la in%iolabilidad de lapropiedad pri%ada, su libre uso ! disposicin, ! prohbe laconfscacin. 5a tributacin no puede, por %a indirecta, hacerilusorias tales garantas constitucionales.

Ia sostenida la Corte 3uprema "ue los tributos sonconfscatorios cuando absorben una parte sustancial de la propiedado de la renta, es decir, cuando la aplicacin del tributo e#cede lacapacidad contributi%a del sujeto, disminu!endo su patrimonio eimpidindole ejercer su acti%idad. Estas apreciaciones cuantitati%asdeben eectuarse respecto del %alor real de los inmuebles ! norespecto a su %aluacin fscal, ! considerarse su producti%idadposible, esto es, su capacidad producti%a potencial.

2ara "ue se pueda considerar "ue una le! nacional o pro%inciales confscatoria, el aectado debe aportar pruebas claras ! precisas,

m)#ime cuando se trata de impuestos creados por el 2oder5egislati%o en %irtud de sus acultades no discutidas. El e#cesoalegado como %iolacin de la propiedad debe resultar no de una meraestimacin personal, aun"ue ella emane de peritos ilustrados !rectos, ni de circunstancias puramente accidentales ! e%entuales,sino de una relacin racional estimada entre el %alor del bien gra%ado! el monto de ese gra%amen, al margen de accidentes transitorios !circunstanciales sobre la produccin ! apro%echamiento de a"ul.

) !a4onabilidad:

5a doctrina ha estudiado este principio, llam)ndolo la *garantainnominada de la raonabilidad+. 3e sostiene "ue la mera legalidad esinsufciente si el contenido de la acti%idad estatal, !a sea legislati%a,ejecuti%a o judicial, choca contra la raonabilidad.

2or raonabilidad en sentido estricto se entiende el )undamentode 'erdad o justicia. 6n acto puede tener undamento de e#istenciapor haber sido dictado ! estar %igente, undamento de esencia porcuanto se apo!a en normas jurdicas, pero slo tendr) undamento deraonabilidad cuando es justo.

3eg'n @arca Aelsunce, la raonabilidad es una garantaconstitucional de la tributacin, "ue unciona independientementecomo aranta innominada! como com$lementode cada una de lasgarantas e#plcitas. Como garanta innominada independiente, la

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raonabilidad del tributo no es otra cosa "ue la e#igencia de "uedicho tributo sea ormalmente legal e intrnsecamente justo. Encuanto a la raonabilidad como elemento "ue complementa lasgarantas e#plcitas del contribu!ente, ello suceder) en tanto dichasgarantas sean resultantes de un juicio de %alor del legislador "ue se

basa en los par)metros determinantes de la justicia de lasimposiciones.

15) Control 6urisdiccional:

El 2oder ?udicial es el rgano a "uien corresponde %elar por eldebido acatamiento a la Constitucin. Todos los jueces concompetencia en el caso pueden declarar la inconstitucionalidad de lasle!es, sin perjuicio de la decisin "ue, en 'ltima instancia,corresponde a la Corte 3uprema de la 9acin por %a del recursoe#traordinario.

En materia tributaria la inconstitucionalidad puede pro%enir dele!es o actos %iolatorios de las garantas constitucionales "ue enorma directa o indirecta protegen a los contribu!entes, o tambin delas le!es o actos %iolatorios de la delimitacin de potestadestributarias entre la 9acin ! las pro%incias.

El control judicial no se ejerce en orma abstracta. 9o puedenlos jueces tomar $er seuna le! tributaria cual"uiera ! declararla%iolatoria de una garanta constitucional. El control deconstitucionalidad debe uncionar dentro de las causas judiciales. 2orsu parte, slo es sujeto legitimado para promo%er el control de

constitucionalidad judicial el titular actual de un derecho "ue padeceagra%io por las normas o actos constitucionales.5a in%alide "ue declara el 2oder ?udicial est) limitada al caso

planteado, dejando sin eecto la norma o el acto respecto 'nicamentea las partes inter%inientes en el pleito.

En cuanto a la competencia de los jueces, cabe decir "ue el2oder ?udicial ederal tiene competencia de re%isin constitucional encuanto a los tributos sobre los cuales la 9acin legisla. El 2oder?udicial pro%incial, en cambio, juga sobre la inconstitucionalidad delos gra%)menes pro%inciales o municipales, sin perjuicio del recursoe#traordinario ante la Corte 3uprema.

11) Se,uridad 6urdica:

5a seguridad jurdica, enocada desde un punto de %istaobjeti%o, consiste en las garantas "ue la sociedad asegura a laspersonas, bienes ! derechos4 ! desde el punto de %ista subjeti%o, enla con%iccin o confana "ue tiene la persona de estar e#enta depeligros, daBos ! riesgos, de saber a "u atenerse.

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5a seguridad jurdica en materia tributaria implica certeapronta ! defniti%a acerca de la cuanta de la deuda tributaria, ascomo ausencia de cambios bruscos "ue impidan calcular conantelacin la carga tributaria "ue %a a recaer sobre los ciudadanos.


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Bolilla n .: uentes del Derecho Tributario:

1) 8uentes del derecho tributario:

El concepto de )uentes jurdicasatiende a las distintas ormas

en "ue se e#presa el derecho. De all resulta una enumeracin deormas tpicas, propias de la teora general ! no atribuibles, por tanto,a alguna rama en particular. 3e trata de uentes de produccin dedonde nace el derecho objeti%o.

5as uentes del Derecho Tributario en particular son&

. 5a Constitucin 9acional& 5a Constitucin9acional, como le! suprema de la 9acin, se ubica en la c'spide delas uentes del Derecho Tributario. ?unto a ella comparten el mismorango los tratados internacionales de Derechos Iumanos,e#presamente mencionados en el artculo M; inciso // de la

Constitucin ! a"uellos otros a los cuales, por el procedimientopre%isto por ese artculo, el legislador les otorgue tal jerar"ua.E#isten un gran n'mero de disposiciones contenidas en la

Constitucin "ue tienen repercusin en el )mbito tributario. Entreellas mencionamos&

a Las normas $ertinentes a la )orma de obierno: En estesentido resulta de importancia el artculo de la Constitucin, entanto establece "ue la 9acin -rgentina adopta para su gobierno laorma representati%a, republicana ! ederal. Ello trae aparejadomuchas consecuencias para el Derecho Tributario.

El establecimiento de la orma re$resentati'a de gobiernoindica "ue el pueblo no gobierna ni delibera sino por medio desus representantes. Es, por tanto, a ellos a "uienes lescorresponde las iniciati%as ! medidas en materia tributaria.Esta idea se reuera con la disposicin constitucional en %irtudde la cual la iniciati%a popular no puede ser generadora denormas tributarias.

5a adopcin de la orma re$ublicanade gobierno tiene comoprincipal consecuencia la consagracin del principio de laseparacin de poderes. Ello tiene importantes consecuenciasen el Derecho Tributario, pues la Constitucin establece "u

rgano de poder tiene la atribucin e#clusi%a en la creacin deltributo como obligacin jurdica 72oder 5egislati%o8, distinto del"ue tiene la responsabilidad de su recaudacin 7?ee de@abinete de Kinistros con la super%isin del 2oder Ejecuti%o8 !,a su %e, otro es el rgano de poder del Estado "ue jugafnalmente los casos donde se suscitan contro%ersias a surespecto, lo "ue e"ui%ale a decir "ue determina el derecho72oder ?udicial8.

5a orma )ederal indica cmo se distribuir)n las uentestributarias, de acuerdo con el ni%el de gobierno ! en "uinreside la atribucin de crear los recursos impositi%os.*& Normas $ertinentes a las arantas constitucionales: El lmite

al poder tributario asignado a los dierentes ni%eles de gobierno est)

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constituido por el ple#o de principios, constitucionaliados oimplcitos, "ue protegen al contribu!ente. - este c'mulo de principioslos denominamos genricamente como *estatuto del contribu!ente+.

Dentro de los principios e($resamente consagrados por laConstitucin, cabe aludir a los siguientes& a. legalidad4 b. generalidad4

c. proporcionalidad4 d. uniormidad de los derechos de importacin !e#portacin de las aduanas4 e. e"uidad4 . raonabilidad.Dentro de los principios im$lcitos se suelen mencionar a la

capacidad contributi%a ! la no confscatoriedad.,& Normas relati'as a los recursos del Tesoro Nacional: El

artculo : de la Constitucin establece cuales son los recursosp'blicos con los "ue cuenta el gobierno ederal, ! tiene su correlatoen el artculo M; del mismo cuerpo normati%o.

/. 5os tratados internacionales&5os tratados dederechos Iumanos e#presamente mencionados en el p)rrao

segundo del inciso // del artculo M;, ! otros, tambin de derechoshumanos una %e cumplido el procedimiento pre%isto por el mismoinciso, goan de jerar"ua constitucional.

5os dem)s tratados internacionales, as como a"uellos "uedeleguen competencia en organiaciones supranacionales encondiciones de reciprocidad e igualdad, ! "ue respeten el ordendemocr)tico ! los derechos humanos, goan de jerar"ua supralegal.

3in duda "ue en materia tributaria la ma!or importancia deestos tratados se da en el )mbito de la integracin regional, comoocurre entre nosotros con el KERC136R. En este sentido, puedene#istir principios generales deri%ados de una sistematiacin del

ordenamiento internacional, para reglar la acti%idad propia de losEstados soberanos. 3in duda, esos principios son aplicables al campotributario, as como los "ue deri%an de los acuerdos ! con%eniosespecfcos.

0. 5as le!es con%enios& el derechointraederal&5a Constitucin de la Rep'blica -rgentina, seg'nsu te#to aprobado en G;0, establece un sistema de separacin deuentes, en %irtud del cual el poder impositi%o es distribuido entre la9acin ! los Estados pro%inciales. Ello dio lugar, en cuanto a los

tributos interiores, a los regmenes de unifcacin de impuestosinternos 7le! /.0F84 coparticipacin para el impuesto a las %entas7le! /.:08, el impuesto a los rditos 7le! /.:M8 ! el impuestosustituti%o del gra%amen a la transmisin gratuita de bienes 7le!:.N=N8. En FM0, la le! /N.// unifca los regmenes aludidos, hastala sancin de la le! /0.;:G "ue es la "ue actualmente nos rige enmateria de coparticipacin.

Desde el aBo FM0, estos regmenes de coparticipacin seormaliaron por medio de una le! nacional a la "ue se deban adherirlos estados pro%inciales por medio de le!es sancionadas por suslegislaturas, debiendo stas abstenerse de legislar respecto de toda

materia impositi%a "ue hubiera sido incluida en el con%enio decoparticipacin ederal.

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5a Corte 3uprema ha dicho "ue las le!es con%enio ormanparte, aun"ue con di%ersa jerar"ua, del derecho local. 5a di%ersajerar"ua resulta de ser e#presin de la %oluntad com'n de losrganos superiores de nuestra organiacin constitucional !, por ello,se ubican en un rango normati%o especfco dentro del derecho

ederal, sin "ue sea actible su derogacin unilateral por cual"uierade las partes

:. 5a le!&5a le! es, sin duda, la uente m)s rele%ante parael Derecho Tributario, en %irtud de "ue, por el principio de legalidad,no ha! tributo sin le! que lo estable%ca. Esto halla su undamento enla necesidad de proteger a los contribu!entes en su derecho depropiedad. 5os tributos importan restricciones a ese derecho, !a "ueen %irtud de ellos se sustrae, a a%or del Estado, algo del patrimoniode los particulares. De all "ue, en el Estado de derecho, esto no sealegtimo si no se obtiene por decisin de los rganos representati%os

de la soberana popular.;. Reglamentos emanados del 2oderEjecuti%o& 5a potestad reglamentaria se puede defnir como el

$oder en 'irtud del cual la =dministraci3n dicta normas de car6ctereneral. 5a presuncin de "ue son conormes al ordenamientojurdico, ! la cualidad de producir eectos directos e indirectos,mediatos o inmediatos, por s mismos, le conferen car)cternormati%o4 es decir, goan de presuncin de legitimidad ! por esomismo de uera ejecutoria.

En las monar"uas absolutas, la distincin entre le! !

reglamento no presentaba inters jurdico pr)ctico, dado "ue elmonarca acumulaba el poder legislati%o ! administrati%o, aun"ueutiliaba mecanismos de descentraliacin. 5a distincin recinad"uiere importancia dentro del sistema dual de monar"uaconstitucional ! con el Estado constitucional moderno.

En las sociedades actuales, esta potestad reglamentaria seunda en los siguientes moti%os&

a8 5os rganos administrati%os se encuentran mejor asesoradospara dictar normas de car)cter general "ue re"uieren preparacintcnica ! jurdica.

b8 5os reglamentos administrati%os demandan rapide en suaprobacin ! deben ser permanentemente actualiados, para lo cuallos rganos administrati%os son los m)s aptos, por el principio deinmediate "ue rige la acti%idad administrati%a.

c8 5a complejidad de las situaciones jurdicas por disciplinar ! elcar)cter %ariable de la realidad.

Es decir, se coincide en undar la potestad reglamentariab)sicamente sobre la especialidad del emisor ! sobre la rapide paraactuar.

5a clasifcacin cuatripartita m)s usual ! sencilla es la "uereconoce las siguientes categoras& a8 decretos relamentarios de las

le!es, o reglamentos de ejecucin de la le!4 b8 relamentos

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aut3nomos o independientes4 c8 relamentos deleados4 d8relamentos de necesidad ! urencia.

. Decretos reglamentarios& 5a Constitucin establece, en suartculo FF inciso /, "ue el presidente e#pide las instrucciones !reglamentos "ue sean necesarios para la ejecucin de las le!es,

cuidando de no alterar su es$ritu con e(ce$ciones relamentarias.Conorme la jurisprudencia de la Corte, *las normasreglamentarias, si bien subordinadas a la le!, la completan regulandolos detalles indispensables para asegurar no slo su cumplimiento,sino tambin los fnes "ue se propuso el legislador+.

5os decretos reglamentarios, ha dicho la Corte 3uprema de?usticia, son tan obligatorios para los habitantes como si susdisposiciones se encontraran insertas en la propia le!, siempre "ue semantengan dentro de las limitaciones del artculo FF inciso /.

5a acultad reglamentaria de "ue dispone el 2oder Ejecuti%orespecto de las le!es no presta undamento para& Kodifcar o derogar le!es, ni si"uiera so prete#to de la

necesidad ! urgencia. -mpliar incriminaciones legales, o incluir en ellas conductas

ajenas a la tipifcacin legal, por"ue en tal supuesto estara%iolando el principio de legalidad en materia penal.

-mpliar tributos establecidos en la le!, o incluir en ellaampliaciones "ue resultan e#traBas al hecho imponible "ue lale! determina claramente./. Reglamentos autnomos& 5os reglamentos autnomos son

reglamentos sobre materias no reuladas $or la le!" ! reser'adas a la

administraci3n& Recaen sobre materias propias de la *ona dereser%a+ de la administracin, "ue no pueden regularse por la le!.6na materia propia de reglamentos autnomos es, por ejemplo,

la regulacin de los recursos administrati'os ! la organiacinadministrati%a en el )rea de la administracin dependiente del 2oderEjecuti%o.

0. Reglamentos delegados& El reglamento delegado se dicta enmrito a una habilitaci3n conerida por el 2oder 5egislati%o.

5a reorma constitucional de FF: ha pre%isto la deleaci3n $orel Conreso al /oder Ejecuti'oen el marco e#cepcional "ue traa elartculo M=. Dicha norma seBala& *


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El artculo FF inciso 0 de la Constitucin establece& */artici$a dela )ormaci3n de las le!es con arrelo a la Constituci3n" las $romula !hace $ublicar& El /oder Ejecuti'o no $odr6 en nin9n caso bajo $enade nulidad absoluta e insanable" emitir dis$osiciones de car6cterleislati'o&


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3) i,encia de la norma tributaria:

-8 V


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contribu!ente& el derecho de "uedar sometido al rgimen fscalimperante cuando se reali o acaeci el hecho. 3i el hecho imponiblees *de %erifcacin instant)nea+ 7por ejemplo, ganar un premio en unconcurso sujeto al *impuesto nacional a los juegos ! concursos+8,ninguna legislacin posterior a ese hecho puede ser utiliada para

modifcar la obligacin surgida. 3i el hecho imponible es de*%erifcacin peridica+, ello signifca "ue tal hecho generador es elresultante de un conjunto de actos "ue se desarrollan en un periodotemporal 7por ejemplo, el impuesto a las ganancias "ue gra%a losingresos "ue se %an produciendo durante el ejercicio8. En este caso setiene por acaecido el hecho imponible en el 'ltimo instante delperiodo dentro del cual se computan los ingresos. 3i se produce unamodifcacin legislati%a durante el curso del ejercicio, la alternati%a es%)lida ! no retroacti%a, puesto "ue el hecho imponible no se tu%o a'npor realiado.

9o obstante la coincidencia doctrinaria general %ara en el)mbito jurisprudencial. En la -rgentina la Corte 3uprema de ?usticiade la 9acin ! otros tribunales han reconocido la prohibicin deretroacti%idad en situaciones de derecho pri%ado, pero no ha sido asen lo "ue hace a cuestiones de derecho p'blico, como son lastributarias. 5a Corte 3uprema, al tiempo de admitir "ue las le!estributarias puedan tener eecto retroacti%o, trat de atemperar loseectos perjudiciales para la seguridad jurdica de esta posicin,mediante la llamada *teora del pago+. 3eg'n dicha teora, el pago deun tributo surte pleno eecto e#tinti%o "ue no permite re%i%ir laobligacin. Es decir, el pago libera al contribu!ente ! le otorga un

derecho ad"uirido imposible de ser modifcado por una le! posterior.3in embargo, esta tesis es jurdicamente objetable !a "ueseg'n el alto tribunal, el derecho ad"uirido slo se genera mediantela aceptacin del pago por el ente recaudador. 2ero en materiatributaria el pago no es casi nunca cancelatorio por s solo, !a "ue ladeclaracin jurada ! el importe oblado en consecuencia, est)n sujetosa %erifcacin administrati%a, ! el fsco est) acultado a determinar eltributo "ue en defniti%a corresponda mientras no est prescripta laaccin. 1 sea "ue el contribu!ente no obtiene la *aceptacin+ de unpago con eecto liberatorio, sino tan solo una mera constancia derecepcin del mismo, lo cual signifcara su sujecin a cambios

legislati%os retroacti%os al menos durante el trmino de laprescripcin.

-dem)s, e#isten casos de retroacti%idad donde toda posibilidadde pago es imposible sencillamente por"ue el tributo no e#isti a lapoca de suceder el hecho imponible. 6n tpico ejemplo de estasituacin se dio en el impuesto sobre los acti%os fnancieros,sancionado mediante le! //.=N:, "ue cre con echa MP=PG/ un hechoimponible acaecido el 0P/PG.

En conclusin, la le! "ue debe regir las relaciones jurdicasentre fsco ! contribu!ente es a"uella "ue estaba %igente al momentode acaecer el hecho imponible, ! la retroacti%idad de una le!posterior es inadmisible4 de esto se e#cept'an los ilcitos tributarios,

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!a "ue tal como ocurre en el derecho penal, se acepta laretroacti%idad de la le! m)s benigna.

%) "nterpretaci'n de la norma tributaria:

2nter$retaruna norma jurdica signifca establecer su 'erdaderosentido ! alcance, en tanto "ue interarlaes llenar las launas que

$uedan e(istir. 2ara las concepciones racionalistas de los siglos Vrancia durante el siglo


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concepcin contractualista del impuesto "ue ellos adoptaban, por locual, en caso de duda, las con%enciones se interpretan a a%or de"uien ha asumido la obligacin.En


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"ue en su interpretacin se respete escrupulosamente la e#actitud,e#clu!endo la posibilidad de e#tender o restringir, mediante reglaslgicas, el contenido de la norma m)s all) de lo "ue resulta de sue#presin literal.

Esta corriente de interpretacin estricta es la "ue

especialmente se desarroll en >rancia a ra del Cdigo de 9apolen! e#tendi su inOuencia hasta mediados del siglo


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Clases Consisten2nter$retaci

3n $or la'oluntad

delleislador

6na primera doctrina identifca la %oluntad de la le!con la 'oluntad del leislador, "ue no consiste en laintencin subjeti%a de tal o cual miembro del rganoconstitucional llamado a ormular la %oluntad del

Estado bajo la orma de la le!, sino en la intencinobjeti%a "ue surge del conte#to mismo de la le!,siendo una de las uentes para apreciar esa intencin,los llamados trabajos pre%ios, as como la discusinparlamentaria. El lmite de la acti%idad interpretati%aest) dado por el espritu "ue inorm la le! al momentode su nacimiento ! as, semejante a la %oluntad dellegislador, aparece el sistema del es$ritu de la le!.2ara apreciar el espritu de la le! determinado por la%oluntad del legislador "ue la sancion, es menester

en el proceso interpretati%o, recurrir al an)lisis de loscuatro elementos "ue seBala 3a%ign!& el elementoramatical"ue se refere a las palabras de "ue se haser%ido el legislador para transmitirnos supensamiento, esto es, al lenguaje de las le!es4 elelemento l3ico"ue estriba en la descomposicin delpensamiento del legislador, para establecer la relacinentre las distintas partes "ue lo componen4 elelemento hist3rico "ue trata del derecho e#istentesobre la materia en la poca en "ue la le! ha sidodictada ! determina el modo de accin de sta ! los

cambios "ue ha introducido4 ! por 'ltimo, el elementosistem6tico"ue representa el %nculo ntimo "ue liga alas instituciones ! reglas de derecho en una %astaunidad.

E'oluci3nhist3rica

3ostiene "ue no se puede enrentar una nue%anecesidad de la %ida con reglas jurdicas nacidas conanterioridad a las condiciones sociales, econmicas,polticas ! ticas "ue determinan esa nue%a necesidad.-nte una realidad antes no e#istente, debein%estigarse cu)l hubiese sido la %oluntad dellegislador ! "u solucin habra dado.

D8 KLT1D13 2R12


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sociales" jurdicos ! t#cnicos que interan cada inreso 4nanciero. 5ainterpretacin uncional se dirige a conocer el $or qu# en %e delc3mode la le!, es decir, la in%estigacin de la ratio leis.

2;7a interpretaci'n de la realidad econ'mica:Eleno"ue econmico de la interpretacin impositi%a apareci por

primera %e en -lemania en FF, con el 1rdenamiento tributario delReich, "ue en su artculo : estableci "ue la interpretacin de lasle!es deba tenerse en cuenta su fnalidad, su signifcado econmico !el desarrollo de las circunstancias.

3e basa en "ue el criterio para distribuir la carga tributariasurge de una %aloracin poltica de la capacidad contributi%a "ue ellegislador eect'a teniendo en cuenta la realidad econmica. 3iendoas, slo se logra descubrir el %erdadero *sentido ! alcance de la le!+recurriendo a esa misma realidad econmica.

Cuando se realia un acto jurdico o una negociacin, puededistinguirse la intenci3n em$rica! la intenci3n jurdica. 5a intencinemprica es a"uella "ue se encamina a obtener el resultadoeconmico para cu!o fn el acto se realia. 5a intencin jurdica sedirige a alcanar determinados eectos jurdicos, para lo cual el actose encuadra en una especfca fgura del derecho.

3uponiendo, por ejemplo, "ue tenemos la realidad econmicaconsistente en la e#plotacin de un campo a porcentaje, las partesobser%an "ue pueden darle la orma jurdica de una aparcera rural ode una sociedad. 5a intencin emprica es "ue el aparcero e#plote elcampo al dador con distribucin proporcional a las utilidades. 5aintencin jurdica es la "ue se encamina a "ue el acto produca los

eectos jurdicos deseados. 2ara ello, las partes adoptar)n la orma"ue les resulte m)s con%eniente o mediante la cual paguen menostributos.

-"u entra a jugar la interpretacin seg'n la realidadeconmica. El Derecho Tributario se interesa por la intencinemprica, o sea, a"uella encaminada a obtener un determinadoresultado econmico, ! no reconoce efcacia creadora a las ormasjurdicas si las partes distorsionan la realidad mediante rmulaslegales inapropiadas, con el objeto de deraudar al fsco pagandomenos tributos de los "ue hubiera correspondido.

Kediante la aplicacin de este criterio, los jueces pueden

apartarse de los contratos, actos o apariencias jurdicas "uepretendan disimular e%asiones tributarias raudulentas, ! aplicar lalegislacin fscal seg'n la realidad de los hechos econmicos.

5a le! .=G0 establece en el artculo / "ue se tendr)n encuenta los actos, situaciones o relaciones "ue eecti%amente realicen,persigan o establecan los contribu!entes, prescindiendo de lasormas ! estructuras jurdicamente inadecuadas.

E8 213T6R- DE 5- C1RTE 362REK-&

5a Corte, en el caso *>ERRE$R-, VJCT1R D-9ERRE$R-,R-KH9 CP 3.-. 3P D-13 $ 2ER?6


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en 'eri4car su sentido" de modo que se le d# $leno e)ecto a laintenci3n del leislador" com$utando los $rece$tos de manera quearmonicen con el ordenamiento jurdico restante ! con los $rinci$ios !arantas de la Constituci3n Nacional" $ues es $rinci$io dehermen#utica jurdica que debe $re)erirse la inter$retaci3n que

)a'ore%ca ! no la que di4culte los 4nes $erseuidos $or la leislaci3nque alcance el $unto debatidoQ.

Bolilla n 0: Las cateoras tributarias:

1) 7os tributos:

-8 C19CE2T1 $ C-R-CTERJ3T


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e#igidas por el Estado en %irtud de su poder de imperio e impuestaspor la le!8, no se cumplan en dinero, tales como los ser%iciospersonales, aun"ue el tiempo dispuesto para tal fn pueda sermensurable desde el punto de %ista econmico.

*& E(iidas en 'irtud del $oder de im$erio del Estado: 5a

prestacin "ue confgura el tributo se e#ige mediante la coaccin, osea, la acultad de com$eler el pago de la e#accin re"uerida. 5acoaccin se manifesta especialmente en la prescindencia de la%oluntad del obligado en cuanto a la creacin del tributo.

2ara "ue el Estado pueda e#igir contribuciones a las personas"ue se hallan en su jurisdiccin, se lo dota del llamado *$odertributario+. Este poder es de naturalea poltica, es e#presin desoberana4 es un poder inherente al de gobernar, por"ue no ha!gobierno sin tributos, ! su contrapartida es el deber ticopolticosocial del indi%iduo de contribuir al sostenimiento del Estado.

,& E(iidos en 'irtud de una le!:Como !a sabemos, en %irtuddel principio de legalidad, no ha! tributo sin le! pre%ia "ue loestableca, lo cual signifca limitar ormalmente la coaccin.

.& /ara cubrir los astos que demanda la satis)acci3n denecesidades $9blica:El objeto del tributo es fscal4 pero esta fnalidadpuede no ser la 'nica. El tributo puede perseguir tambin fnese#trafscales, o sea, ajenos a la obtencin de ingresos, como lostributos aduaneros protectores, los tributos promocionales, lasmedidas impositi%as con fnes de desaliento o incenti%o de ciertasacti%idades pri%adas, etc. Este uso no ha sido %edado por lajurisprudencia. 5a Corte 3uprema de ?usticia de la 9acin ha dicho

"ue el poder impositi%o tiende, ante todo, a pro%eer de recursos alTesoro 2'blico, pero constitu!e, adem)s, un %aliossimo instrumentode regulacin econmica.A8 C5-3


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refera a l o "ue lo benefcie. 2or ello, su obligacin nacer) ante unhecho o situacin "ue, seg'n la %aloracin del legislador, re%elecapacidad contributi%a al sostenimiento del Estado 7por ejemplo,percibir una renta, poseer un patrimonio, realiar un gasto, etc.8.

En los tributos 'inculados, el hecho o circunstancia "ue genera

la obligacin de contribuir est) estructurado en orma tal "ue seintegra con una acti%idad o gasto a cargo del Estado "ue de algunaorma aecta al obligado o repercute en su patrimonio. Debe tenerseen cuenta la acti%idad o el gasto estatal "ue benefcia al obligado.

2) #l impuesto:

-8 C19CE2T1 $ E5EKE9T13&

2odemos defnir a los impuestos como los tributos e(iidos sincontra$restaci3n" cu!o hecho im$onible est6 constituido $or

neocios" actos o hechos de naturale%a jurdica o econ3mica que$onen de mani4esto la ca$acidad contributi'a del sujeto $asi'o comoconsecuencia de la $osesi3n de un $atrimonio" la circulaci3n debienes o la adquisici3n o asto de la renta&

2or el slo hecho de ser una especie del gnero tributo seentiende "ue es una e#traccin coacti%a con basamento legal deuna parte de la ri"uea de los particulares, preeriblemente en dinero,cu!o propsito b)sico es el de obtener ingresos para cubrir lasnecesidades p'blicas, sin perjuicio de perseguir, adem)s, objeti%ose#trafscales, para promo%er el bienestar general.

5os elementos propios del impuesto son&. 3u independencia entre la obligacin de pagarlo ! laacti%idad del Estado desarrollada con su producto.

/. 3u cobro debe hacerse a "uienes se hallan en las condicionesconsideradas como generadoras de la obligacin de tributar.

0. Dichas condiciones no pueden consistir en hechos ocircunstancias "ue no sean abstractamente idneos para reOejarcapacidad contributi%a.

:. El impuesto debe estructurarse de tal manera "ue laspersonas con ma!or aptitud econmica aporten en ma!or medida,sal%o "ue esta regla medular sura e#cepciones basadas en la

promocin del bienestar general.A8 9-T6R-5EX- ?6RJD


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En defniti%a, su naturalea debe buscarse en la mismanecesidad "ue lle% a la creacin del Estado como 'nica orma delograr el orden ! cohesin en la comunidad. 6na %e creado, eralgico contribuir a su sostenimiento, ! por ahora no se conoce otraherramienta genuina "ue reemplace al impuesto como autntico

pro%eedor de ondos.

C8 C5-3


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3imples !complejos

El impuesto es sim$lecuando el hecho imponible se refere a un hecho oacto aislado. 2or ejemplo, el impuesto a los sellos o el impuesto sobre lapropiedad inmueble.El impuesto es com$lejocuando el hecho imponible se conorma mediantela adicin ! sustraccin de dierentes elementos. Es el caso del impuesto

sobre la renta personal, "ue usualmente es de car)cter general, sobre latotalidad de la renta menos los gastos ! deducciones admisibles "ue ellegislador ha!a establecido.5a distincin es importante, pues, en el caso del impuesto simple,producido el hecho generador aislado, nace la obligacin tributaria. Encambio, cuando se trata de un hecho complejo, los eectos jurdicostributarios no habr)n de integrarse hasta tanto se producan todos ! cadauno de los elementos "ue lo conorman.

De ejercicioo

instant)neos

3eg'n los respecti%os hechos imponibles se integren o no a lo largo deltiempo, podemos encontrarnos con impuestos instant)neos o conimpuestos peridicos. El impuesto es instant6neo cuando no re"uiereelemento integrador temporal alguno, anterior o posterior. El impuesto de

$eri3dicocuando se re"uiere "ue el perodo fscal ha!a transcurrido hastasu fnaliacin, pues en tanto ello no suceda pueden producirse hechos"ue modif"uen la cuanta de la obligacin fnal.5os impuestos simples, generalmente, son tambin instant)neos aun"uelos ha! peridicos como los "ue recaen sobre la propiedad inmueble. Encambio los complejos generalmente re"uieren su integracin en el tiempo,es decir, "ue se complete el perodo fscal respecti%o 7mes, aBo o lo "ueuera8. 3in embargo, ha! impuestos complejos e instant)neos. -s, elimpuesto sobre el patrimonio neto de una persona sica al cierre de un

perodo dado, es un impuesto instant)neo pero complejo, pues si bien elpatrimonio es jurdicamente una unidad, ella est) integrada por el conjuntode bienes ! deudas del sujeto contribu!ente, "ue deber) computar !%aluar por separado.

Directos eindirectos

Esta clasifcacin es la m)s trascendente en nuestro pas, conorme a ladelimitacin de acultades impositi%as entre la 9acin ! las pro%incias.Como son mu! dispares los criterios de distincin entre uno ! otro tipo deimpuestos, mencionamos los m)s importantes&. 5a clasifcacin m)s antigua se basa en la posibilidad de traslaci3n,entendiendo por tal la transerencia econmica de la carga impositi%a desu pagador a un tercero.

Entonces, impuestos directosson a"uellos "ue no pueden trasladarse. Esdecir, se e#igen a las mismas personas "ue se pretende "ue los pague.


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e#terioriarse de di%ersas ormas&a8 5a e#terioriacin puede ser inmediata cuando ciertas circunstanciasobjeti%as re%elan apro#imadamente un determinado ni%el de ri"uea. 2orejemplo, el patrimonio, los ingresos peridicos o los incrementospatrimoniales. 5os impuestos "ue toman como hecho imponible esas

circunstancias objeti%as son directos, con prescindencia de su posibilidadde traslacin.b8 5a e#terioriacin es mediatacuando las circunstancias objeti%as "ue setienen en cuenta, si bien hacen presumir un determinado ni%el de ri"uea,el ni%el de apro#imacin es inerior a los casos de e#terioriacininmediata. -s, la %enta de bienes, el suministro de ser%icios, el ejercicio deacti%idades proesionales, etc. 5os impuestos cu!os hechos imponibles seconstru!en atendiendo a tales circunstancias ! situaciones objeti%as son,entonces, indirectos, ! su posibilidad de traslacin es un elemento %ariable"ue no incide en la clasifcacin.

3) 7as tasas:

-8 C19CE2T1&

Ia! di%ersas defniciones de tasa

Villegas adhiere a este criterio amplio ! considera"ue la tasa es el tributo cu!o hecho im$onible est6 interado $or unhecho o circunstancia relati'os al contribu!ente ! $or una acti'idad a

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-lgunas restringen su alcance aser%icios "ue slo se concibencomo particulariados en unacierta persona. 2or ejemplo, la

tasa "ue se percibe de "uiensolicita ! obtiene un pasaporte.

1tros autores comprenden dentrodel instituto no 'nicamente lasacti%idades estatalessingulariadas en contribu!entesconcretos, sino tambin a"uellasen las "ue pre%alece el ser%icio"ue es 'til a la gente en general7ser%icios uti uni'ersi8.

Entre los autores "ue conciben ala tasa con sentido restringidopodemos mencionar a ?arach para"uin *la tasa es un tributocaracteri%ado $or la $restaci3n deun ser'icio $9blico indi'iduali%adohacia el su eto asi'o+.

-dscribe a este criterio amplio lale! general tributaria espaBola, alpreceptuar "ue *las tasas sontributos cu!o hecho im$onibleconsiste en la $restaci3n deser'icios o la reali%aci3n deacti'idades que se re4eran"a)ecten o bene4cien a sujetos

$asi'os?& Conceptos como*aectar+, *estar relacionados+,*reerirse+ o *benefciar+ %anm)s all) "ue la estrictaparticulariacin de uncontribu!ente concreto, a'n


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caro del Estado que se re4ere o a)ecta en ma!or o menor medida adicho contribu!ente&

A8 C-R-CTERJ3T


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acti%idad estatal "ue constitu!e el presupuesto de hecho o hiptesisde incidencia de la obligacin. 3i de las circunstancias relati%as a lacreacin del tributo surge "ue la %erdadera fnalidad de su creacin essol%entar gastos ajenos al ser%icio %inculado a la tasa, la realidaddebe primar sobre la fgura de la tasa ! concluirse "ue se est) ante

otra especie tributaria cu!a creacin debe cumplir con los re"uisitosconstitucionales pertinentes, en especial en cuanto a la potestad paraestablecerlos+.

C8 E5 3ERV


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se encuentre preparado para su utiliacin. 2or ejemplo, lacreacin de un cuerpo de bomberos o la e#istencia de unasala de primeros au#ilios.2ara "uienes adoptan esta posicin, la e#igencia inalterablede "ue se %erif"ue una eecti%a prestacin del ser%icio,

transormara en ilusoria la recaudacin de ciertas tasas cu!alegitimidad es indudable. Es as "ue resultara imposiblecobrar a cada uno de los %ecinos el uso "ue haga delalumbrado p'blico, pues dependera entre otras cosas delhorario en "ue el contribu!ente recorra la ciudad.2restacin eecti%a ! particulariada& Esta tesiturae#ige la eecti%a prestacin del ser%icio particulariado en elobligado, pues la prestacin eecti%a del ser%icio alcontribu!ente es uno de los elementos caracteriantes m)simportantes para distinguir la tasa de las otras especiestributarias, especialmente el impuesto.(uienes se adhieren a esta tesitura encuentran su respaldojurisprudencial m)s slido en el allo de la Corte 3uprema enel caso *Ca. (umica+, ! especialmente en el %otoampliatorio de Aelluscio. En el pronunciamiento de la Corte,entre otras cosas, se dijo& *(ue todos los precedentes citadossuponen, empero, la e#istencia de un re"uisito undamentalrespecto de las tasas como es "ue al cobro de dicho tributodebe corresponder siempre la concreta, eecti%a eindi%idualiada prestacin de un ser%icio relati%o a algo nomenos indi%idualiado 7bien o acto8 del contribu!ente+.

Califcada doctrina ha concluido en "ue el allo emitido por laCorte en *Ca. (umica+, teniendo en cuenta los precedentescitados por el m)#imo tribunal, se asienta en la idea de "ue*en la medida "ue ha!a una eecti%a e indi%idualiadaprestacin del ser%icio habr) una prestacin %)lida del cobrode la tasa+.Villegas rechaa esta tesis seBalando "ue de aceptarsecaeran las tasas municipales "ue gra%an acti%idadescomerciales, industriales ! de ser%icio u otras an)logas, toda%e "ue los ordenamientos tributarios han delineado sustasas describiendo ser%icios "ue eecti%amente suelen

prestarse, pero "ue prescinden de la particulariacinestricta.2restacin eecti%a del ser%icio, a'n sinparticulariacin estricta& (uienes sustentan estaposicin ase%eran "ue el ser%icio debe ser eecti%amenteprestado, aun"ue admiten "ue en algunos casos el tributo secobra por un ser%icio particulariado, mientras "ue en otrassituaciones el ser%icio eecti%iado debe ser e%aluado en unconte#to general.5os municipios proporcionan ser%icios como los de seguridad,

salubridad e higiene "ue no se encuentran estrictamente*particulariados+, pero cu!o cobro, como consecuencia del

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poder fscal de "ue est)n dotados los distintos ni%eles delEstado, resulta e"uitati%o ! adecuado.Esta postura amplia ha seguido los lineamientos !aelaborados por KarienhoY, cuando, para poder establecercon precisin la naturalea de la relacin "ue se crea entre el

usuario de un ser%icio p'blico ! el Estado prestador, distinguelos ser%icios p'blicos uti uni'erside los uti sinuli. Conclu!e"ue, trat)ndose de ser%icios p'blicos uti uni'ersi, la relacinusuarioEstado es meramente *legal+4 no es nuncacontractual, por"ue el usuario eecti%o es *cual"uiera delpueblo+, una persona indeterminada. El %erdadero usuario noes el indi%iduo sino la comunidad, ! sir%en de ejemplos lapolica de seguridad o la inspeccin de bromatologa.5a conclusin de esta teora es "ue siempre "ue se presteeecti%amente un ser%icio, puede dar lugar a la tasa aun"ueno se particularice en una persona determinada, ! en tantolos habitantes realicen acti%idades "ue seran imposibles,difcultosas o simplemente no rentables de no contarse conesos ser%icios b)sicos.

,& Di'isibilidad del ser'icio:El Dr. Eduardo -rro!o seBala"ue la di%isibilidad del ser%icio o la simple posibilidad de su%inculacin con el sujeto obligado, es una suerte de condicinineludible para "ue e#ista la tasa. 5os ser%icios p'blicos indi%isiblesno podran ser fnanciados mediante tasas, !a "ue la relacin entre elser%icio ! el contribu!ente es, normalmente, remota.

Villegas, en cambio, seBala "ue un correcto tratamiento del

tema obliga a eectuar una distincin& 3i se trata de tasas "ue re"uieren del elemento

*indi%idualiacin del ser%icio+, la di%isibilidad de tal ser%icio esnecesaria, dado "ue si no puede ragmentarse en unidades deuso o de consumo, ser) imposible su particulariacin enpersona alguna. 2or ejemplo, una tasa por permiso de caare"uiere de caadores concretos.

3i estamos ante ser%icios "ue no se prestan en ormaestrictamente indi%idualiada, el elemento di%isibilidad pasa acarecer de rele%ancia. 2or ejemplo, la organiacin de ser%iciosde control de tr)nsito %ehicular.

C8 @R-D6-C


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b8 1tra teora sostiene "ue el monto de la tasa debe graduarsepo

licari tributario

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