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LAS DUDAS FISCALES MÁS RELEVANTESDE LA OFICINA DE FARMACIA, RESUELTASEN EXCLUSIVA PARA TI

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NUM-CONSULTA V0694-17ÓRGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas FísicasFECHA-SALIDA 16/03/2017NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, artículo 8.LIS, Ley 27/2014, artículo 7.

DESCRIPCIÓN HECHOSLa consultante ha venido explotando una oficina de farmacia a través de una sociedad civil en la que participa en un 50%. Con motivo de una comunicación del Departamento de Salud de su Comunidad Autónoma, se han visto obligados a la conversión de la sociedad civil en una comunidad de bienes a partir de 1 de enero de 2016, la cual continuará desarrollando la misma actividad.

CUESTIÓN PLANTEADAConsecuencias fiscales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la mencionada operación.

CONTESTACIÓN COMPLETA Es criterio reiterado de este Centro Directivo, expresado en numerosas consultas, que los rendimientos derivados de las oficinas de farmacia en ningún caso tributarían por el Impuesto sobre Sociedades, al no poder ser una sociedad civil con personalidad jurídica u otro tipo de entidad con personalidad jurídica titular de una oficina de farmacia, correspondiendo su tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a los farmacéuticos titulares de la oficina de farmacia. Al respecto, podemos citar, entre otras, la consulta V3395-16, de 18 de julio, que dispone lo siguiente:

“La letra a) del apartado 1, del artículo 7 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), establece que serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español “a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”

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CONSULTA 1

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La cuestión relativa a quién corresponden fiscalmente los rendimientos obtenidos por una oficina de farmacia, si al farmacéutico persona física, titular de dicha oficina, o a una persona jurídica, ya ha sido resuelta por este Centro Directivo, en la consulta V1834-12, en la que se manifestaba, en relación con una sociedad limitada profesional constituida por el farmacéutico consultante, lo siguiente:

“El artículo 103.4 de la Ley 14/1986, de 25 de abril, General de Sanidad (BOE de 29 de abril) dispone que: “solo los farmacéuticos podrán ser propietarios y titulares de las oficinas de farmacia abiertas al público.”

Por su parte, la ley 16/1997, de 25 de abril, de Regulación de Servicios de las Oficinas de Farmacia (BOE de 26 de abril), establece en su artículo 1, “Definición y funciones de las oficinas de farmacia”, lo siguiente:

“En los términos recogidos en la Ley 14/1986, General de Sanidad, de 25 de abril, y la Ley 25/1990, de 20 de diciembre, del Medicamento, las oficinas de farmacia son establecimientos sanitarios privados de interés público, sujetos a la planificación sanitaria que establezcan las Comunidades Autónomas, en las que el farmacéutico titular-propietario de las mismas, asistido, en su caso, de ayudantes o auxiliares, deberá prestar los siguientes servicios básicos a la población:

1. La adquisición, custodia, conservación y dispensación de los medicamentos y productos sanitarios.

(…)”.

Por tanto, el ejercicio de las actividades atribuidas legalmente a las oficinas de farmacia corresponde al farmacéutico propietario-titular de la oficina de farmacia, sin que puedan en consecuencia dichas actividades ser ejercidas por una sociedad mercantil, encontrándose entre las referidas actividades, la adquisición, custodia, conservación y dispensación de los medicamentos y productos sanitarios.

De acuerdo con lo anterior, el rendimiento obtenido en la dispensación por el farmacéutico de los medicamentos y productos farmacéuticos, cuya adquisición le corresponde al farmacéutico, formará parte del rendimiento de su actividad económica, junto con el resto de los rendimientos derivados de la entrega de bienes prestaciones de servicios que corresponda a las actividades legalmente atribuidas a la oficina de farmacia de su titularidad.

Lo anterior no obsta para que los elementos patrimoniales distintos de los anteriores que integran el negocio de farmacia, tales como locales o mobiliario y enseres, puedan ser de la titularidad de una sociedad mercantil que los ceda al farmacéutico para su explotación en su oficina de farmacia.


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(…).”

Si bien la consulta anterior se refería a una sociedad mercantil, en concreto a una sociedad de responsabilidad limitada, las consideraciones anteriores son aplicables a cualquier persona jurídica, por lo que al no poder ser una sociedad civil con personalidad jurídica titular de una oficina de farmacia, los rendimientos derivados de dicha oficina en ningún caso tributarían por el Impuesto sobre Sociedades, correspondiendo su tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los farmacéuticos titulares de la oficina de farmacia, bien individualmente o en régimen de atribución de rentas, conforme al artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en el caso de que la autorización se atribuya, como permite la normativa reguladora de las farmacias, de forma conjunta a varios farmacéuticos, cuya agrupación no puede, por las razones anteriores, tener una personalidad jurídica distinta a la de las personas físicas integrantes.”

Por lo tanto, en la medida en que los farmacéuticos titulares de la oficina de farmacia continúen la explotación de la misma, el hecho de que dicha explotación se desarrolle a través de una comunidad de bienes en lugar de una sociedad civil sin personalidad jurídica, las cuales son entidades que, a los efectos tributarios consultados, deben estimarse equivalentes, no tendrá efectos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al continuar la misma tributando por este Impuesto mediante el régimen de atribución de rentas previsto en el artículo 8.3 de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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Comentario: en sucesivas consultas vinculantes durante 2016 y 2017, La Dirección General de Tributos ha dejado clara la fiscalidad como entidad en régimen de atribución de rentas de las oficinas de farmacia que ejercen su actividad como copropiedad (conversión a comunidad de bienes de antiguas sociedades civiles). Esta última consulta viene a confirmar el criterio anteriormente expuesto.

Cautela: es muy difícil que se dé el caso de una farmacia que aún siga ejerciendo como Sociedad Civil, pero es importante reflejar que la comunidad de bienes es la forma elegida por Tributos para mantener el régimen de atribución de rentas en nuestro sector.

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CONSULTA 2

NUM-CONSULTA V0736-17ÓRGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas FísicasFECHA-SALIDA 22/03/2017NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, artículo 11. LIVA, Ley 37/1992, artículos 4 y 154.

DESCRIPCIÓN HECHOSEl consultante es titular de una oficina de farmacia estando dado de alta en el régimen especial del recargo de equivalencia en el IVA. Tiene previsto arrendar una parte del local donde desarrolla su actividad a su hijo, el cual pretende constituir una sociedad de responsabilidad limitada para la gestión del negocio de la parafarmacia, es decir, exclusivamente la comercialización de productos no farmacéuticos.

CUESTIÓN PLANTEADA

1.) Si a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el consultante debería imputarse algún tipo de renta por la comercialización de los productos de parafarmacia que realiza su hijo a través de una sociedad limitada.

2.) Si la venta del inventario de productos de parafarmacia que existe en la actualidad por parte del consultante estaría sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.

CONTESTACIÓN COMPLETA En primer lugar, se debe hacer constar que únicamente se va a proceder a contestar las cuestiones planteadas por el consultante y no las relativas a la sociedad constituida por su hijo ya que esta no consta como consultante. Al respecto, el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone que las consultas han de ser formuladas por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.

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1.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El apartado 4 del artículo 11 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), establece que:

“4. Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades económicas”.

En virtud de dicho precepto, el hecho de que la sociedad constituida por el hijo del consultante lleve a cabo la comercialización de productos de parafarmacia en una parte de su local, no implicará para el consultante la necesidad de imputar ninguna renta derivada de dicha comercialización, sin perjuicio de la que corresponda al arrendamiento de la parte del local en que la sociedad de su hijo desarrolle tal actividad.

2.) Impuesto sobre el Valor Añadido.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.El apartado dos, letra b) del mismo precepto dispone que se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

El artículo 154, apartados dos y tres de la citada Ley, relativo al régimen especial del recargo de equivalencia, establece lo siguiente:

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“Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas, por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas.

(…).

Tres. Los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia.”.

En consecuencia, con lo anterior el consultante, en la medida en que cumple con los requisitos para la aplicación del régimen de recargo de equivalencia habrá de repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre el destinatario de la operación en la venta de los inventarios.

No obstante, el consultante no estará obligado a efectuar la liquidación ni el pago a la Hacienda Pública de las cuotas repercutidas por tales operaciones ya que las mismas tienen como objeto bienes o derechos utilizados exclusivamente por el consultante transmitente en la realización de una actividad a la que resultó aplicable el régimen del recargo de equivalencia.



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Comentario: en el caso que nos ocupa, no existe ninguna imputación de renta, sino la propia declaración de los rendimientos que corresponden al arrendamiento (capital inmobiliario) de la parte del inmueble en cuestión. En cuanto a la posible venta del stock, por parte del farmacéutico a su hijo, será una operación sujeta al IVA, pese a que no deberá utilizar ningún modelo tributario para dicho impuesto, ya que esa cifra se sumará a sus ventas anuales en el rendimiento empresarial de la farmacia.

Cautela: otro asunto supone el valor de mercado que debe aplicarse al alquiler de la parte del inmueble que el consultante hace a su hijo (sociedad). A efectos de no quedar fuera de este valor, se recomienda la tasación por parte de empresas especializadas del precio medio de alquiler de la zona, ofreciéndonos así una mejor referencia para establecer ese “alquiler de mercado”. También será prudente valorar el impacto fiscal en la base general del consultante (titular de la farmacia) el añadido provocado por dicho alquiler.

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CONSULTA 3

NUM-CONSULTA V0857-17ÓRGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas FísicasFECHA-SALIDA 06/04/2017NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, artículos 8 y 11.

DESCRIPCIÓN HECHOSLa consultante, farmacéutica de profesión, explota una oficina de farmacia en régimen de comunidad de bienes con otra farmacéutica con la que comparte la titularidad de la oficina. Dada su próxima jubilación, van a modificar los acuerdos de reparto de las ganancias obtenidas por la comunidad de bienes, entregándose a la consultante un 50% de los beneficios obtenidos, minorados en el importe del sueldo a pagar a una nueva empleada de la farmacia que va a sustituir el trabajo de la consultante tras su jubilación.

CUESTIÓN PLANTEADATributación y declaración de los rendimientos de la actividad por la comunidad de bienes y la consultante.

CONTESTACIÓN COMPLETA El primer párrafo del artículo 11.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF- establece:

“Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades.”

Procede realizar una aclaración respecto a la actividad de farmacéutico y su ejercicio a través de una comunidad de bienes. Para que el régimen de atribución de rentas del artículo 8.3 de la LIRPF resulte aplicable en relación con una determinada actividad, es necesario que, en el supuesto de tratarse de una actividad reglada, su regulación permita su ejercicio por la entidad en régimen de atribución.

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Dado el carácter de actividad reglada que tienen las oficinas de farmacia, según su normativa reguladora, el ejercicio conjunto puede darse en el caso de farmacéuticos copropietarios a cuyo nombre se extiende la autorización de la Oficina de Farmacia. De lo anterior se deriva que en el caso de que la consultante, a consecuencia de su jubilación, deje de estar autorizada para la explotación de la oficina de farmacia, lo que parece ser el caso, será el otro farmacéutico, que devendría en ese supuesto en el único autorizado, el que, en su caso, va a desarrollar la actividad económica y al que según lo establecido en el artículo 11.4 de la LIRPF procede imputar los rendimientos de la misma.

Todo ello, sin perjuicio de la tributación que le corresponda a la consultante por los importes satisfechos a ella por la otra farmacéutica, cuya tributación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas u otros Impuestos, va a depender de la causa de la que deriven dichos pagos (contraprestación por la transmisión onerosa de su parte en la comunidad, cesión de uso onerosa de bienes integrantes del negocio, etcétera).


Comentario: es importante señalar la aclaración que la Dirección General de Tributos nos hace respecto a las consecuencias de la jubilación para la consultante. Respecto sobre todo a “dejar de estar autorizada” para la explotación de la farmacia. Otro tema, será cómo calificar fiscalmente la percepción de algún tipo de rendimiento económico por la persona jubilada: venta del porcentaje de copropiedad, cesión de uso, etc.

Cautela: ríos de tinta han corrido sobre farmacéuticos “jubilados” que siguen “dados de alta” en la Agencia Tributaria como empresarios al frente de sus farmacias. La DGT deja entrever claramente en esta consulta que para seguir como copropietario en régimen de atribución de rentas ha de mantenerse como autorizado administrativamente y sanitariamente. Hecho que no ocurre cuando una persona está jubilada totalmente. Desde nuestro punto de vista y el de la Seguridad Social estas situaciones son irregulares, ya que, para desarrollar un trabajo por cuenta propia o ajena en nuestro sistema laboral, es necesaria una cotización al régimen de la seguridad social correspondiente. Y en nuestra consulta, si hay una jubilación total, no existirá esta cotización.

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NUM-CONSULTA V0865-17ÓRGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas FísicasFECHA-SALIDA 06/04/2017NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, artículos 27, 28, 33, 34, 35, 37, 48, 49 y 68. RIRPF, Real Decreto 439/2007, artículo 40.

DESCRIPCIÓN HECHOSLa consultante tiene la intención de transmitir su oficina de farmacia al objeto de cancelar los distintos préstamos obtenidos para su adquisición, y reinvertir el remanente que le quede en una nueva oficina de farmacia.

CUESTIÓN PLANTEADATratamiento fiscal de dicha operación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

CONTESTACIÓN COMPLETA El análisis de la tributación de la transmisión de una oficina de farmacia requiere distinguir entre existencias y elementos de inmovilizado. Por lo que respecta a las primeras, la transmisión supondrá la obtención de un rendimiento de la actividad económica de acuerdo con lo previsto en el artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-.

Los rendimientos de actividades económicas obtenidos por la venta de las existencias se integrarán en la base imponible general del Impuesto, conforme a lo establecido en el artículo 48 de la LIRPF.

En cuanto al inmovilizado, tanto material como intangible, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 28.2 de la LIRPF, según el cual “para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias

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o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo”.

El importe de la ganancia o pérdida patrimonial generada será la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la LIRPF, valores que vienen definidos en los artículos 35 y siguientes.

A estos efectos, el artículo 35.3 establece que, en las transmisiones a título oneroso, el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.

El artículo 37.1.n) de la LIRPF establece, dentro de las reglas especiales de valoración, que:

“n) En las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor”.

Por su parte el artículo 40 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), señala que:

“1. El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.

A estos efectos, se considerará como amortización mínima la resultante del período máximo de amortización o el porcentaje fijo que corresponda, según cada caso.

2. Tratándose de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, teniendo en cuenta las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, sin perjuicio de la amortización mínima a que se refiere el apartado anterior. Cuando los elementos patrimoniales hubieran sido afectados a la actividad después de su adquisición y con anterioridad al 1 de enero de 1999, se tomará como fecha de adquisición la que corresponda a la afectación”.

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Por tanto, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el importe real por el que se efectúe la enajenación, siempre que no sea inferior al valor normal de mercado, en cuyo caso se tomaría éste, y el valor contable del elemento del inmovilizado material o intangible transmitido.

La ganancia o pérdida patrimonial así obtenida se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.

Al respecto se debe precisar que, conforme a la normativa del Impuesto, la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión no está exenta por realizarse la reinversión en la adquisición de una nueva oficina de farmacia. Ello sin perjuicio de que el consultante pueda aplicarse la deducción prevista en el artículo 68.2 de la LIRPF, en virtud de la cual los contribuyentes que cumplan los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para las entidades de reducida dimensión, podrán deducir los rendimientos netos de actividades económicas del período impositivo que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas desarrolladas por el contribuyente.


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Comentario: la normativa fiscal en vigor actualmente no establece ningún tipo de mecanismo que deje exenta la ganancia patrimonial derivada de una venta de farmacia por temas de reinversión. Únicamente desde enero de 2015 se ha establecido para mayores de 65 años la posibilidad de dejar exentos hasta 240.000€ mediante la reinversión en una renta vitalicia asegurada. Si que es totalmente posible aplicar la deducción por inversión en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades rendimientos netos de actividades económicas ([Art. 68.2.b) IRPF), cuando se invierta una cuantía equivalente a la parte de la base liquidable general positiva del período impositivo que corresponda a tales rendimientos, sin que en ningún caso la misma cuantía pueda entenderse invertida en más de un activo.

Cautela: nuestro sistema fiscal tuvo hace ya muchos años ventajas fiscales que dejaban exenta o al menos diferían las posibles ganancias patrimoniales, cuando se producía la venta de una actividad económica (farmacia en nuestro caso). Lamentablemente no han aparecido de nuevo estos estímulos fiscales, pese a estar anunciados por gobernantes. Sí que desde 2013, mediante la ley de emprendedores, se ha fomentado la inversión de los beneficios de las actividades económicas (farmacia) en nuevos elementos de inmovilizado. Por lo que, en nuestro caso, si vendes la farmacia, deberás tributar si existe ganancia patrimonial. Y si los beneficios declarados en la actividad empresarial (no confundir con la ganancia patrimonial) los reinviertes en un nuevo negocio, se podrá estudiar la aplicación de la deducción del artículo 68.2.b de la normativa actual del IRPF.

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NUM-CONSULTA V1352-17ÓRGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas FísicasFECHA-SALIDA 02/06/2017NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, artículo 11.

DESCRIPCIÓN HECHOSEn julio de 1992 y a los cuatro meses de celebrado su matrimonio bajo el régimen de gananciales, se le concedió al consultante el derecho de apertura de una oficina de farmacia, la cual inició su actividad en abril de 1993. En 2010 se produjo la separación matrimonial, si bien no se ha llevado a cabo la disolución de la sociedad de gananciales, y el consultante ha seguido ejerciendo la actividad económica al ser el único que dispone de título farmacéutico.

CUESTIÓN PLANTEADAAtribución de los rendimientos de la oficina de farmacia en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

CONTESTACIÓN COMPLETA En primer lugar, se debe hacer constar que únicamente se va a proceder a contestar las cuestiones planteadas por el consultante y no las relativas a su excónyuge ya que esta no consta como consultante. Al respecto, el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone que las consultas han de ser formuladas por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.

El apartado 4 del artículo 11 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), establece que:

“4. Los rendimientos de las actividades económicas se considerarán obtenidos por quienes realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y los recursos humanos afectos a las actividades.

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Se presumirá, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quienes figuren como titulares de las actividades económicas”.

Como consecuencia de lo anterior, el farmacéutico titular de la oficina de farmacia debe imputarse en su totalidad a efectos del IRPF el rendimiento neto obtenido por la venta de medicamentos y demás existencias.


Comentario: respuesta clara y concisa la que nos proporciona la DGT en esta consulta. Recordemos que la cuestión solicitada, es quién ha de declarar, los resultados de la farmacia. No se está consultando nada a efectos de una posible transmisión o venta del negocio. La declaración del rendimiento de la actividad solo corresponde al farmaceutico titular al 100%, independientemente del régimen de capitulaciones matrimoniales existente.

Cautela: harina de otro costal supondrá la tributación de una posible venta de la farmacia. En esta situación, sí que será importante el régimen del matrimonio y la calificación como bien ganancial, de la oficina de farmacia. La influencia será más en lo que concierne a los obligados tributarios que a una mayor o menor tributación, por razón del régimen matrimonial.

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NUM-CONSULTA V1359-17ÓRGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas FísicasFECHA-SALIDA 02/06/2017NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, artículo 28, 30, 31, 36 y 37. RIRPF, Real Decreto 439/2007, artículo 22.

DESCRIPCIÓN HECHOSLa consultante ha adquirido de su padre por donación la oficina de farmacia de la que es la actual titular. A dicha donación le resultó de aplicación el régimen establecido en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre).

CUESTIÓN PLANTEADASi puede deducirse la amortización correspondiente a los elementos del inmovilizado material adquiridos por donación, correspondientes al local, mobiliario, instalaciones y elementos informáticos, y si es requisito necesario para su amortización su reflejo en la contabilidad.

CONTESTACIÓN COMPLETA El artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las normas especiales contenidas en el artículo 30 de dicha Ley para la estimación directa y en el artículo 31 para la estimación objetiva.

De acuerdo con esta normativa, serán deducibles los gastos de amortización del inmovilizado material que estén afectos a la actividad económica desarrollada por el contribuyente.

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Por tanto, será amortizable el inmovilizado material adquirido por la consultante por donación, dado que la donataria va a continuar la actividad económica desarrollada, siendo por tanto los elementos patrimoniales transmitidos, elementos afectos a su actividad económica.

En relación con el valor de adquisición, el artículo 36 de la LIRPF establece que cuando la adquisición hubiera sido a título lucrativo, dicho valor estará constituido por el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. No obstante, el segundo párrafo del mencionado artículo dispone que “en las adquisiciones lucrativas a que se refiere el párrafo c) del apartado 3 del artículo 33 de esta Ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes.”

Por lo tanto, en la medida que a la donación le ha resultado de aplicación el régimen previsto en el artículo 33.3.c) de la LIRPF, la consultante como donataria se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de los elementos adquiridos.

Por último, en lo que se refiere al requisito relativo a su registro en la contabilidad, o en el libro registro de bienes de inversión, en caso de inexistencia de obligación de llevanza de contabilidad a efectos del Impuesto, el artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), establece:

“(…).2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados:

(…)

2.º Aquellos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

(…).”


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Comentario: importante matiz el señalado por la DGT en esta consulta. Se nos aclara que es posible la “amortización” de los inmovilizados materiales adquiridos “por donación”. Otro tema es, cuál será “el valor amortizable”. La idea propuesta fiscalmente es “subrogarnos” a la situación del donante. Por ejemplo, si hemos recibido vía donación el mobiliario de la farmacia, tendremos que subrogarnos al valor neto contable de dicho activo y a la fecha de adquisición del donante, para seguir amortizando la cantidad pendiente. Y para poder practicar dicho gasto por amortización (que a la postre minorará el beneficio y provocará una menor tributación) será requisito básico la contabilización de dichos inmovilizados. Este último requisito admite prueba en contrario, pero no cuesta nada incorporar dichos activos al balance del donatario eludiendo posibles obstáculos probatorios

Cautela: es muy recomendable en transmisiones de farmacia (compraventas o donaciones, como el caso consultado) que se protocolice en la escritura notarial un balance de situación o al menos un listado con los inmovilizados transmitidos de una forma desglosada (mobiliario, informática, robot, etc.) y su valor actual neto. También es importante recordar que seria posible “doblar” la amortización de los denominados “bienes usados”


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NUM-CONSULTA V1671-17ÓRGANO SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios PúblicosFECHA-SALIDA 29/06/2017NORMATIVA Ley 19/1991 art. 4-8-1.

DESCRIPCIÓN HECHOSTitular de farmacia en jubilación parcial.

CUESTIÓN PLANTEADAPosibilidad de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, en su caso, de las reducciones previstas en el artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN COMPLETA En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:

El Tribunal Supremo, en Sentencias de 12 de marzo y 10 de junio de 2009, declaró que la existencia de pensión de jubilación es cuestión ajena a la normativa tributaria por lo que, si concurren los requisitos legales establecidos para el beneficio tributario, la percepción de aquella no es obstáculo para la procedencia de éste.

Consiguientemente y dado que conforme a los términos del escrito de consulta se cumplen los requisitos que detalla el artículo 4.8.1 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, procederá la exención en el mismo y, en su caso, en los artículos 20.2.c) y 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a efectos, respectivamente, de las reducciones en la base imponible por adquisiciones “mortis causa” e “inter vivos”.


CONSULTA 7

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Comentario: pese a lo resumido de la respuesta, la emisión de esta consulta vinculante puede abrir una vía de planificación sucesoria importante para los titulares de oficina de farmacia. Ya que la seguridad social desde hace ya unos años permite la jubilación parcial o activa del titular de una actividad empresarial, favoreciendo la percepción del 50 o 100% de la pensión que le correspondería. Todo esto compatibilizando el ejercicio de la actividad empresarial. Las autoridades fiscales confirman en esta consulta vinculante, la posibilidad de aplicación de las bonificaciones fiscales en la transmisión de la empresa familiar (donación o sucesión) en un caso de jubilación parcial.

Cautela: es importante el conocimiento detallado de los requisitos (a nivel de seguridad social) para tener acceso a este tipo de prestaciones por jubilaciones parciales. Tambien será importante analizar si se trata de un titular único, una copropiedad, etc. No cabe duda de que este tipo de medidas son un gran avance para la difícil tarea de sucesión en la farmacia. Como siempre, tendrá que valorarse el impacto fiscal del cobro de dicha prestación, para conocer la rentabilidad real de la misma.

Recopilatorio de consultas elaborado por TAXFARMA ASESORES, S.L. | www.taxfarma.com Los contenidos tienen una finalidad meramente informativa.

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