XXIII JORNADAS NACIONALES DE ACTUALIZACIÓN DOCTRINARIA

DE TRIBUNALES DE CUENTAS, ÓRGANOS Y ORGANISMOS DE CONTROL EXTERNO DE LA

REPÚBLICA ARGENTINA

VILLA CARLOS PAZ - CÓRDOBA

29 Y 30 DE SEPTIEMBRE Y 1º DE OCTUBRE DE 2014

TEMA IV: AUDITORÍAS DE RENDIMIENTO. GESTIÓN ORIENTADA A RESULTADOS AL INTERIOR DE LOS TRIBUNALES DE CUENTAS

TÍTULO DEL TRABAJO: Importancia de las Auditorías de Rendimiento como función de los Tribunales de Cuentas

AUTOR: Cr. Fernando Roberto Lenardón

TRIBUNAL DE CUENTAS DE ENTRE RÍOS

El Tribunal de Cuentas de la Provincia de Entre Ríos ha tomado conocimiento de la presentación del trabajo

ÍNDICE

SUMARIO...........................................................................................................i

METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN........................................................i

Introducción............................................................................................1

I. Gobernanza.............................................................................................1

I.1. Introducción a las prácticas de buen gobierno..................................1

I.2. Gobernanza en el sector público.........................................................1

I.3. La racionalidad del gasto público (las “5E”).......................................1

I.4. La mejora de la calidad de los servicios públicos.............................1

II. El concepto de rendición de cuentas....................................................1

III. Los órganos externos de control ante el nuevo paradigma...............1

III.1. Competencias tradicionales.................................................................1

III.1.1. Función fiscalizadora..............................................................................1

III.1.2. Función jurisdiccional............................................................................1

III.2. Otras tareas de los tribunales de cuentas...........................................1

III.3. Auditoría operativa................................................................................1

III.3.1. Concepto...................................................................................................1

III.3.2. Características generales........................................................................1

IV. Conclusión................................................................................................1

i

SUMARIO

En procura de la mejora en la consecución de los objetivos por los cuales fuera creado

el Estado, que aquí se resumirán como el alcance de un desarrollo integral para la

mayor cantidad de la población posible, la administración pública viene avanzando en

gestiones que intentan incorporar los conceptos y prácticas de la actividad privada.

Se pone el énfasis en los resultados, con un cambio de la cultura administrativa, que

trata ahora de “dar mejor servicio al ciudadano-cliente”. La transparencia y la rendición

de cuentas (accountability) surgen como requisitos mínimos para legitimar la actuación

de las Administraciones Públicas.

Durante la década de 1990, la mayoría de los gobiernos emprendieron procesos de

reforma administrativa, y experimentaron diversos métodos y aproximaciones a las

técnicas de mejora: gestión de la calidad, “reengineering”, “outsourcing”,

privatizaciones, organizaciones virtuales, gestión del conocimiento, simplificación

administrativa, medición de los resultados, evaluación del desempeño, gestión basada

en actividades.

En resumen, se procura trabajar enfocando al Estado en la búsqueda de las “6 E”, a

partir de una adecuada planificación.

Si ello es así, un eslabón esencial en la cadena es el control, que sirva para identificar

los desvíos y sugerir las correcciones.

Es por ello que la evaluación debe estar presente a todos los niveles de la gestión

pública: evaluación de políticas, funcionamiento de sistemas, desempeño de los

ii

responsables, impacto de las medidas en los ciudadanos, eficiencia en el empleo de

los recursos, etc. Para ello hay que acudir a cuantificaciones, financieras o no, de

magnitudes que puedan ser representativas de aquellos aspectos que se pretende

evaluar.

Aquí es donde se incorpora con nuevos bríos la figura de la Auditoría operativa que,

más allá de la discusión acerca de la previsión legal de su realización por parte de las

EFS(1) con rasgos de tribunales de cuentas, genera la posibilidad de agregar valor a

las tareas tradicionales, tanto al controlado como a la controlante y, sobre todo, llevará

al ciudadano una nueva información de alta demanda, como es conocer los objetivos

de la gestión pública y los reales resultados de la actividad pública.

1(?) EFS: Sigla de Entidades Fiscalizadoras Superiores

iii

METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN

Para llevar adelante este trabajo se partió del conocimiento de la realidad cotidiana

que el autor conoce a partir de su actividad en un Tribunal de Cuentas provincial.

Luego, se tomó contacto con las actividades y resultados de las auditorías generales

que funcionan en el país, en las distintas jurisdicciones. Para ello, se recurrió tanto a la

información volcada en las páginas oficiales como a los reportes periodísticos y las

actas de las legislaturas donde se trataron los informes de las entidades de control

A continuación, se profundizó el estudio de las legislaciones que regulan las funciones

de unos y otros, con la idea de identificar las facultades y, sobre todo, los límites que

cuentan en línea a incorporar las auditorías de rendimiento para los tribunales de

cuentas.

Con todo ello como base, se recurrió a investigación bibliográfica para establecer las

pautas teóricas del trabajo. Aquí, para ampliar el análisis, se estudió la doctrina de

otros países, especialmente de España, en donde ya existe una tradición en el control

de gestión y las auditorías operativas.

A partir de este bagaje, se efectuó un análisis crítico de los procedimientos utilizados,

con identificación de los puntos fuertes y las falencias actuales

Resultados obtenidos

Como conclusión del trabajo ha sido posible identificar que ya los tribunales de

cuentas, en general, vienen realizando a manera de asesoría, determinadas tareas

iv

que tienen características de control de gestión y que han impactado positivamente en

las actividades de los entes controlados.

En este sentido, si bien lo ideal sería la previsión legal de la facultad, de tal manera

que luego las observaciones tengan un mayor peso o sustento y que, ante

incumplimientos por parte de los administradores sea posible establecer

responsabilidades, no queda ningún tipo de dudas respecto a que la incorporación de

la auditoría de rendimiento por parte de los tribunales de cuentas ha de permitir

generar valor agregado para los controlados, para los controlantes y, sobre todo, para

la comunidad, que se verá beneficiada por una mejor acción del Estado.

v

Introducción

Los grandes escándalos financieros de los años 90 (Enron, Worldcom, Xerox, Vivendi

Universal, etc.) pusieron de manifiesto dos cosas: primero, que la responsabilidad

jurídica no siempre era suficiente para prevenir y sancionar los casos de mala

administración empresarial; y, segundo, que la mayoría de estos abusos se habían

amparado en la falta de transparencia en la gestión de los administradores y directivos

de las empresas (2). A partir de entonces se ha generalizado el concepto de Buen

Gobierno Corporativo.

La denominación corporate governance o gobierno corporativo se empieza a utilizar a

partir de 1990 para referirse a aspectos del gobierno de empresas muy diferentes. En

sentido restringido se refiere al proceso de rendición de cuentas de los directivos o

ejecutivos de las grandes empresas a los accionistas (3).

En un sentido amplio, el Gobierno Corporativo puede definirse como aquel sistema de

organización y gestión que “promueve la equidad, la transparencia y la responsabilidad

de las empresas” (4). Esta concepción del Gobierno Corporativo tiene como

consecuencias prácticas, entre otras, la eficiencia, la información pública, la

transparencia en la política de retribuciones o la adopción de los códigos de buenas

prácticas empresariales. Un buen gobierno corporativo implica así una combinación de

factores: personas éticamente responsables, una adecuada estructura de los Consejos

de Administración y procedimientos ágiles y transparentes(5).

2 ( ?) Olábarri, P. (2002), “Códigos de buen gobierno corporativo”, Asocia, Garrigues, No. 8., p. 6.

3 ( ?) La rendición de cuentas de los directivos a los accionistas y a la sociedad en general y la divulgación puntual de la información financiera fidedigna a que obligan a las empresas las leyes mercantiles, contables, fiscales y financieras es condición sine qua non de un eficiente gobierno corporativo. Ver Suárez Suárez, A. (2003) “De la Corporate Governance o el Gobierno de la Gran Empresa Moderna”, Análisis Financiero, No. 90, pp. 114 y 119.

4 ( ?) XV Congreso Nacional de Ética de la Economía y de las Organizaciones El Buen Gobierno de las Organizaciones IESE Business School Barcelona, 8 y 9 de junio de 2007.

5 ( ?) Carbajales, M. (2003), “Hacia un buen gobierno corporativo”, Análisis Financiero, No. 90, pp. 89-91 y 94.

1

El término se extendió al poco tiempo a la gestión pública. Ahora se habla, por tanto,

de la transparencia para referirse tanto a prácticas de buen gobierno corporativo en el

ámbito de la empresa privada como a las prácticas de buena administración (6),

referidas a la actuación de las instituciones públicas en sus relaciones con los

ciudadanos y, en general, con los diferentes actores de la sociedad civil (empresas,

asociaciones, grupos de presión).

En efecto, los últimos años se han caracterizado por la aprobación, actualización o

reforma de los Códigos de Buen Gobierno, tanto en EEUU(7) como en Europa(8).

Nuestro país no ha sido una excepción, generándose un proceso de avance hacia la

convergencia en materia de prácticas de buen gobierno.

Íntimamente relacionado con aquella noción se abre camino el de la Gobernanza,

pues ambos, con sus similitudes y diferencias, procuran el mismo objetivo.

I. Gobernanza

La gobernanza estudia todos los mecanismos, procesos y reglas a través de los

cuales se ejerce la autoridad económica, política y administrativa de una organización,

6 ( ?) El principio de responsabilidad de la Administración, especialmente en la gestión de los recursos y servicios, ha generado un creciente interés del legislador por establecer mecanismos que garanticen la transparencia, la igualdad de condiciones en el trato al administrado, así como la objetividad y la necesidad de motivación en el proceso de toma de decisiones por parte de la Administración. La transparencia se está convirtiendo en exigencia constante para la Administración pública a través de normas de Derecho positivo, como el Reglamento 1049/2001, de 30 de mayo, relativo al acceso del público a los documentos del Parlamento Europeo, del Consejo y de la Comisión, o de soft law, como el Código de Buena Administración Europea de 2005.

7 ( ?) En EEUU, especialmente a raíz del escándalo financiero de Enron, se aprobó la Ley de Protección al Inversor, más conocida como Ley Sabarnes-Oxley. Cfr. Crespo Rodríguez, M. (2004), “La transparencia en la información financiera de las empresas cotizadas”, Análisis Financiero, No. 94, p. 10.

8 ( ?) El Informe Cadbury en Gran Bretaña ha sido el referente inmediato de los códigos europeos de buen gobierno. En noviembre del año 2002 la Unión Europea emitió el Informe Winter, en el que se hacía especial hincapié en que las empresas proporcionasen información detallada y actualizada sobre sus estructuras de propiedad y control; sobre las participaciones accionariales directas e indirectas de sus accionistas, sobre la composición, funcionamiento y control de los Consejos de Administración y sobre las transacciones entre las empresas. Ver Blanco Diego, R. y García Coto, D. (2003), “Códigos de Buen Gobierno en Europa y Estados Unidos. Especial referencia a los Códigos Olivencia y Aldama en España”, Análisis Financiero, No. 90, p. 49.

2

tanto empresarial como estatal o del tercer sector (ONGs). Busca comprender cómo

queda determinada la conducta de las instituciones por todo el variado conjunto de

agentes y reglas que influyen sobre ella.

Este moderno enfoque multidisciplinario analiza, entre otras cosas, cuál es el diseño

interno de una estructura organizacional, cómo opera el sistema de incentivos que

regula las relaciones entre sus miembros, cómo impactan las normas legales que rigen

sus acciones, cuáles son las restricciones morales y sociales que pesan sobre la

conducta de sus funcionarios, directivos o gerentes, y también incluso cómo influyen

los actores externos a la institución que tienen intereses potencialmente afectados por

ella (stakeholders).

Así como, desde fines de los años '70, se vivió un proceso de privatización de lo

público que transformó no sólo la administración pública sino también, y gracias a la

enorme proliferación de ONGs, toda gestión de intereses públicos, desde fines de los

'90 se está asistiendo a una “vuelta a lo público”, según crecen las exigencias sociales

de buenas prácticas, transparencia, ciudadanía corporativa y responsabilidad

empresaria. La polémica figura del empresario cuya única responsabilidad social debe

ser la de maximizar los beneficios (Friedmann) va quedando cada vez más alejada de

las exigencias contemporáneas. Del mismo modo, unas pocas décadas antes ya había

quedado archivada por ingenua la figura del funcionario público que sólo perseguía el

interés general. Hoy se impone, en los términos del Profesor Las Heras, la

administración “de excelencia” que procura las “6E”(9), no por mera bondad sino porque

es el camino para asegurar la legitimidad de la gestión.

I.1. Introducción a las prácticas de buen gobierno

9 ( ?) Las Heras, J.M.: “Estado Eficaz”. Edit. Osmar Buyatti, Bs. Aires (2003). pp. 113 y sig.

3

En los países desarrollados, las empresas más exitosas se manejan con guías de

mejores prácticas, constituidas por pautas que buscan mejorar la calidad de la

conducción empresaria, aspirando a una mayor eficacia, integridad, responsabilidad y

transparencia de la gestión y dirección de la empresa.

Ese proceso hacia la adopción voluntaria de prácticas de buen gobierno empresario se

ha dado en gran cantidad de países durante los últimos veinte años y con mayor

amplitud en la década del 90. Existe un acuerdo general sobre las razones de la

convergencia hacia ciertas pautas mínimas en todo el mundo. Dichas razones pueden

enumerarse como sigue:

i) la búsqueda de competitividad en el mercado internacional, por lo cual

las empresas comparan sus estructuras con aquellas de otras

regiones que tienen mejor desempeño;

ii) la globalización de los mercados de capital y la demanda asociada de

los inversores o acreedores de mayor apertura de información y trato

equitativo de los inversores minoritarios;

iii) una demanda generalizada de mayor responsabilidad de las

empresas ante la sociedad, en la cual las empresas han adquirido

gran poder e influencian la vida cotidiana presente y futura de muchas

maneras.

Sin dudas, el gran motor del cambio es la exigencia de equidad, transparencia e

integridad de los proveedores de capital en el ámbito global. Esto obligó a aquellos

países que quieren ser competitivos en el acceso al capital, a iniciar un camino de

fortalecimiento de su infraestructura legal, mecanismos de regulación e instituciones

financieras.

En ese marco, el sector privado de varios países ha adoptado voluntariamente pautas

de gobernabilidad relativamente homogéneas, diferenciadas por distintos

4

antecedentes del desarrollo del sector empresario. Las empresas que individualmente

adhieren a esas pautas buscan de esa forma mejorar su riesgo y valor, y en el caso de

contextos regulatorios y legales más débiles, mitigar dicha debilidad.

Aquí, se entiende por gobernanza al sistema de relaciones e interacciones entre la

gerencia de la firma, el directorio, e incumbentes (financieros como accionistas y

proveedores de capital, y empleados, clientes, la sociedad en la que actúa, etc.).

Según la experiencia mundial, el buen gobierno corporativo puede alcanzarse a través

de una combinación de leyes, regulaciones y acciones privadas voluntarias.

Las pautas del buen gobierno corporativo deben asegurar:

a) Transparencia, es decir, la apertura de toda información financiera y

operativa de relevancia para los incumbentes;

b) Equidad en el trato a todos los accionistas y proveedores de capital,

es decir protección y efectividad en el cumplimiento de los derechos y

prerrogativas de todos los accionistas y acreedores;

c) Confiabilidad del directorio, es decir debe estar fuera de toda duda su

capacidad e integridad para alinear los intereses de los incumbentes con

los de la administración de la empresa;

d) Determinación clara de la misión y responsabilidad del directorio, que

debe definir la estrategia y los más importantes planes y decisiones de

negocios y ser responsable de contratar a la gerencia senior, supervisar su

gestión y definir su sucesión. (10)

Las experiencias exitosas en el ámbito mundial muestran que la adopción voluntaria

de pautas de buen gobierno para muchos de los puntos en discusión es la más

indicada, permitiendo superar la mera formalidad en el cumplimiento efectivo de dichas

pautas. El sector privado local, por lo tanto, para no quedar relegado frente a otros

10 ( ?) Prácticas de Buen Gobierno Empresario. Hacia un consenso del Sector Privado. FUNDECE – IDEA Buenos Aires, marzo de 2001 IAGO (Instituto para el Gobierno Corporativo).

5

mercados y mejorar el ambiente inversor se encuentra deberá liderar el planteo de la

agenda de temas a resolver en forma voluntaria, para incorporar justamente esta idea.

I.2. Gobernanza en el sector público

Estas mismas ideas se han trasladado en los países más avanzados al mundo de la

administración pública, cuya performance es fundamental pues regula la vida en

sociedad. Se procura así encontrar las metodologías apropiadas para lograr un Estado

más eficiente y productivo en sentido de desarrollo integral.11

Las razones son lógicas y sencillas: en este contexto, el cambio de paradigma se

dirige a demostrar no solamente el manejo legal de los recursos públicos sino también

el logro de las llamadas por el Profesor Las Heras, “5 E”. Ergo, supone la necesidad

de planificar la actividad, definir objetivos de largo plazo y las metas consecuentes,

medir la gestión, determinar los desvíos y sugerir las correcciones pertinentes: ésta es

la Auditoría operativa.

Esta práctica, incorporada a la realidad argentina mediante la normativa de

Administración Financiera nacional, a partir de la Ley Nº 24156, ha sido trasladada

parcialmente a jurisdicciones locales, especialmente en lo que concierne al

Presupuesto por Programa (aunque debe aclararse que en la mayoría de las

provincias ha sido más que nada una incorporación formal, de postergada concreción

fáctica).

En cuanto a los tribunales de cuentas que, por legislación no tienen expresamente

habilitada esta función, la cuestión central que podría resultar óbice y punto de

inflexión, concomitantemente, es justamente la potestad legal y posibilidad real de

llevar adelante esta faceta de control.

11 En nuestro país, este proceso tiene un desarrollo incipiente, con resultados disímiles.

6

Es verdad que la lectura literal del texto legal de creación, no habilitaría la posibilidad

de avanzar en este tipo de actividad, sin riesgo de ser acusado de extralimitación de

potestades.

Sin embargo, el control de legalidad tiene implícita la necesidad de corroborar que los

dineros no solamente se invierten de acuerdo con la ley sino que los mismos sean

consecuentes con los objetivos determinados en el Presupuesto.

Ello lleva a postular que esta herramienta sea considerada como base fundamental

para la gestión: que el presupuesto por programa se aplique en la realidad, se

determinen los fines específicos y puntuales, que se definan las metas anuales y que

luego se exija su cumplimiento, determinándose las responsabilidades en caso de

desviaciones.

Si eso se transforma de tal manera, a los tribunales de cuentas con potestad de

control de legalidad se le abrirían las puertas para avanzar hacia las Auditorías de

Rendimiento.

En definitiva, verificar la gestión de la administración significará controlar el

cumplimiento de los planes definidos anualmente en la ley de leyes.

I.3. La racionalidad del gasto público (las “5E”)

Argentina se ha caracterizado históricamente por los vaivenes contradictorios de las

gestiones políticas que dirigieron sus destinos. De liberal a estatista, de regulador a

ausente, el Gobierno nacional ha escenificado prácticamente todos los roles posibles

(a excepción, tal vez, del comunismo) llevando a la economía privada, y al país todo,

con ella.

Luego de la transformación producida en la década del ’90 quedaba al Estado nacional

cumplir estrictamente la denominada función reguladora y a las provincias y municipios

la productora de bienes y servicios públicos, pues fue allí donde quedaron instaladas

residualmente estas actividades.

7

Después del cataclismo socio – económico de principios de siglo, la ciudadanía exigía

al Estado brindar las condiciones esenciales y básicas para un desempeño mínimo de

vida en sociedad. Para ello, debía preequiparse a la Administración estatal de todo un

bagaje de recursos que posibilitaran un desempeño más acorde con los tiempos.

Más allá de las discusiones respecto a la forma y dimensiones que adquirió la gestión

estatal, es indiscutible que hoy ocupa un rol mucho más protagónico en la escena

macroeconómica argentina, que la lleva a elevar el nivel del Gasto Público a

guarismos históricos; lo que trae inmediatamente a requisitoria la medición de su

calidad.

Indudablemente que el conjunto de erogaciones pensadas en el objetivo ideal de bien

común sostenible, requiere de una gestión que responda a determinados requisitos,

varios de ellos traídos de la empresa privada pero todos pensados para un Estado

capaz de responder en tiempo y forma con los requerimientos de un desarrollo integral

para la mayor parte posible de la ciudadanía.

Aquí es en donde ingresan las consabidas “3E”, a las que el Profesor Las Heras

incorpora otras dos. Las “5E” (12), como las denomina, son:

economía: gastar menos; se busca minimizar el costo de los insumos

adquiridos o empleados, considerando una calidad adecuada;

eficiencia: gastar bien; implica obtener una adecuada relación entre la

producción de bienes y servicios y los recursos para desarrollarlos;

eficacia: gastar sabiamente; lo que lleva a la necesidad de analizar los

resultados alcanzados y compararlos con los proyectados;

ejecutividad: gastar a tiempo; es brindar bienes y servicios en forma

oportuna;

12 ( ?) Las Heras, J.M.: “Estado Eficaz”. Edit. Osmar Buyatti, Bs. Aires (2003). pp. 113 y sig.

8

efectividad: gastar satisfactoriamente; lo que implica la necesidad de

escuchar atentamente a la ciudadanía e interpretar sus demandas.

A estos cinco requisitos del buen gobierno del Estado, el autor los llama “excelencia”;

reclamando, como es fácil apreciar, que la administración actúe con los mismos

parámetros de funcionamiento que una organización privada.

En cuanto a los términos operativos no podemos más que coincidir, sin perjuicio de

considerar aquella enseñanza esencial del maestro Wierna, que manifestaba que

ninguna de esas coordenadas tienen utilidad dentro del ámbito público ni verán

coronados los esfuerzos en tal sentido si no se encuentran teñidas de un elemento

esencial y coadyuvante: la ética. (13)

Asimismo, y haciendo hincapié en las nuevas necesidades que la sociedad argentina

ha “comenzado a percibir” en los últimos tiempos, debería incorporarse la E de

ecología que, si bien podría considerarse incluida en la efectividad (por resultar una

demanda ciudadana), nos parece importante resaltarla por separado, ya que aquí la

administración debe actuar doblemente, por un lado cuidando que sus actividades no

dañen el medio ambiente y, por otro, llevando adelante políticas de protección y

educación con respecto a esta problemática que se plantea como uno de los máximos

desafíos del siglo XXI.

Entonces, se hablará de “6E” y, por ende, al objetivo del Estado, que podemos resumir

diciendo que es conducir a la sociedad para que alcance el bien común que le permita

gozar de la paz social de una manera integral y perdurable, solamente es dable

alcanzarlo cumpliendo con aquellos parámetros.

Siendo ello así, se torna imperioso conocer el grado de alcance de la Administración

Pública en los distintos ítems y es allí donde ingresa la importancia de la Auditoría

operativa.

13 (?) Wierna, G. Exposición en XIII Congreso Nacional de Profesionales en Ciencias Económicas, Bariloche (2000).

9

Más allá de la existencia o no de restricciones o limitaciones legales para que las EFS

se encarguen de esta tarea, es indudable que un aporte de valor agregado bien puede

justificar que, aunque más no sea dentro de la función asesora que las últimas

constituciones provinciales le han incorporado de manera expresa a los tribunales de

cuentas, deban realizar esta actividad. Es preciso proponer respuestas nuevas,

prácticas y factibles, que se relacionen con una concepción de toma de decisiones

profesional, objetiva y científica.

Si lo que se desea es comenzar a solucionar los problemas del conjunto de la

población, brindar mejores servicios, transformar al Estado en más eficiente es una

tarea simplemente impostergable; no es solo la calidad del producto, sino la capacidad

gerencial y la efectividad para llevar adelante un plan lo que le permite obtener los

resultados esperados. Las medidas inteligentes son necesarias, pero no suficientes

para producir resultados concretos. El éxito o fracaso de una política pública

descansa, en gran parte, en su implementación, y ésta requiere de una capacidad

gerencial eficaz, por un lado, y del compromiso de la gente que la lleva a cabo, por

otro.

De ello se deriva la necesidad de fortalecer en el sector público tal capacidad

administrativa y gerencial, optimizando el uso de todos sus recursos e imponiendo

modernos procesos que mejoren operativamente la conducción, como la planificación,

programación, coordinación, supervisión, monitoreo y evaluación. Conjuntamente,

deben mejorarse considerablemente los sistemas y procedimientos administrativos. No

hace falta inventar nada, las herramientas ya están entre nosotros; sólo hace falta

respetarlas y utilizarlas como corresponde. Esas herramientas son el presupuesto y el

control, en una administración de excelencia y con ética.

David Osborne y Ted Gaebler en su libro “La Reinvención del Gobierno”, hablan del

gobierno empresario, que implica pasar de un aparato estatal lento, oscuro y

burocrático a otro más eficiente, transparente y productivo en su gestión. Es decir, un

10

gobierno que se rige con la lógica del sector privado en cuanto percibe la escasez de

los recursos pero que, al mismo tiempo, no ignora la demanda de los ciudadanos por

más y mejores servicios; agregaremos nosotros: el bien común.

La consigna no es solamente gastar menos, sino gastar mejor, y como este problema

es de característica estructural, requiere de un cambio cultural de gran envergadura.

Ahora la gente reclama más resultados con menos dinero, dejando de lado la

disyuntiva del tamaño del Estado y la opción de menos servicios o más impuesto. La

gente no quiere menos educación, caminos o salud, ni tampoco más impuestos. Para

ello es necesario provocar cambios contundentes sobre todo en aumento de la calidad

de los servicios y acercamiento con el contribuyente. (14)

I.4. La mejora de la calidad de los servicios públicos

La gestión de la calidad se ha convertido en el paradigma líder de la gestión

administrativa. El concepto de gestión de la calidad ha ido avanzando con el tiempo,

incorporando nuevas ideas y rechazando aquellas otras que han quedado obsoletas,

siendo posible distinguir hasta cuatro estadios diferentes en dicho proceso evolutivo:

1. Control de calidad 2. Aseguramiento de la calidad 3. Calidad total

4. Excelencia en la gestión

Tales fases suponen el tránsito desde un enfoque que entiende la calidad como un

proceso dirigido a la detección de productos defectuosos hasta una perspectiva que la

interpreta como sinónimo de generación de satisfacción en los clientes y de obtención

de eficiencia económica. Esta evolución ha dado lugar a la aparición de diferentes

sistemas de gestión de calidad, tales como el basado en las normas ISO 9000 (surge

en la fase de aseguramiento de la calidad) o los modelos recientes de Baldrige en los

14 ( ?) Albino, M. “El Rol del Municipio de fines de siglo y algunas herramientas para su logro”. Presentado en el 12° Congreso Nacional de Profesionales en Ciencias Económicas. Sector Público, Córdoba (1998) pp. 20-56.

11

Estados Unidos o el de la EFQM en Europa (propios de la fase de Excelencia

Empresarial).

Deming, padre de la moderna gestión de la calidad según muchos, fundamenta su

filosofía en cuatro conceptos básicos:

orientación al cliente.

mejora continua.

el sistema determina la calidad.

los resultados se fijan a largo plazo.

Como se ha avanzado, la gestión de calidad total comprende una filosofía global del

funcionamiento de las organizaciones, frente a los anteriores conceptos en materia

de calidad que eran esencialmente técnicas que se enfocaban a momentos concretos

del proceso de producción. Esta filosofía de gestión se asienta sobre unos “principios”,

proposiciones en las que se basan tanto los diferentes modelos de calidad como las

denominadas “metodologías de mejora”; entre otros, podemos considerar los

siguientes:

La calidad no es un estatus que un día se alcanza y se conserva, sino que

siempre hay caminos innovadores para mejorarla, y la filosofía consiste en

convertirla en uno de los objetivos esenciales de la organización la

búsqueda constante de nuevas soluciones, esta es la idea de “mejora

continua”, eje central de esta corriente doctrinal. Para incorporar la idea de

mejora continua como valor cultural en toda la organización, es preciso que

la dirección ejerza claramente su liderazgo en este sentido.

Orientación hacia el cliente. Son los clientes quienes han de percibir la

calidad, y serán ellos quienes nos orienten acerca de cuándo nos

encontramos en la dirección correcta.

Participación. Es ineludible alcanzar el compromiso de toda la

organización para asegurarse el éxito. Todos los empleados deben

12

comprender la importancia de su papel en la organización, sentirse

comprometidos con el objetivo de la calidad y estar dispuestos a trabajar en

equipo y compartir sus experiencias en la búsqueda constante de mejorar el

producto, reinventando una y otra vez los procesos de producción,

comercialización, etc. Este planteamiento conlleva necesariamente un

cierto grado de descentralización, así como organizaciones “planas”.

Gestión del conocimiento. La Administración debe transformarse en una

organización de aprendizaje, donde la información existente en cualquiera

de sus unidades y la capacidad de innovación de todos sus empleados sea

aprovechada de forma eficiente para la mejora continua. En este contexto,

la flexibilidad y potencia de las nuevas tecnologías de la información

alcanzan toda su virtualidad. La información se genera, se procesa y se

transmite de forma diferente.

Todo Sistema de Calidad requiere el establecimiento de un conjunto de indicadores

que permitan conocer en qué medida funciona adecuadamente. Un indicador de

calidad es una variable, generalmente cuantitativa, aunque también puede ser

cualitativa, que permite valorar una actividad que repercute en las características del

producto o servicio que afectan directamente al grado de calidad percibido por el

cliente.

El siguiente cuadro trata de mostrar cómo se transforman las organizaciones bajo el

paradigma de la gestión de calidad total:

Comparación entre gestión tradicional y gestión de la calidad

13

Fuente: Traducido y extractado de Carr, Littman y Condo

Un buen indicador cumple los siguientes requisitos:

Estar directamente relacionado con la calidad percibida por el cliente.

Estar referido a un período temporal.

Ser claro, fiables y fácil de medir.

Ello ha puesto de manifiesto la existencia de limitaciones y fallos en los modelos de

control de gestión tradicionales, lo que ha motivado la puesta en práctica de nuevas

técnicas y sistemas, tales como la contabilidad de gestión y el Cuadro de Mando.

Por último, debe hacerse mención del crecimiento que está experimentando la

denominada “e-administración”, que aprovecha las nuevas tecnologías para agilizar la

relación con el ciudadano, quién ni siquiera tiene que desplazarse a las oficinas

públicas, a la vez que ahorra gastos en la prestación y contribuye con la mejora en los

tiempos de análisis.

14

II. El concepto de rendición de cuentas

Para Vicente Montesinos (15), “el concepto de rendición de cuentas constituye la

principal manifestación de la responsabilidad por la administración de los recursos

públicos, puestos en manos de los electos y gestores públicos por parte de los

ciudadanos.

En la actualidad, la rendición de cuentas cobra una dimensión y un alcance diferentes

a la vista de los nuevos y más amplios objetivos y pautas de comportamiento

atribuidos a las entidades públicas. Parece imponerse la necesidad de una mayor

apertura de los gestores públicos hacia todas aquellas instancias que

representan a los depositarios de la soberanía popular (la ciudadanía y los

representantes electos); las fuentes de sus recursos financieros (los contribuyentes,

entidades públicas y privadas que efectúen aportes); los clientes de los bienes y

servicios públicos (fundamentalmente los ciudadanos y el público en general, junto con

terceros vinculados por relaciones empresariales o de otra índoles); y los

suministradores de bienes y servicios con o sin contraprestación.

Frente a todas estas categorías de usuarios, los entes públicos y sus gestores han de

asumir una cultura de rendición de cuentas y presentación de información más

transparente, cualitativamente distinta a la tradicional, oportuna en el tiempo, relevante

y sometida a controles externos e independientes, garantes profesionales de la

veracidad y adecuación de la información que se proporciona”.

III. Los órganos externos de control ante el nuevo paradigma

15 ( ?) Montesinos Julve, Vicente. ¿Puede un nuevo concepto de rendición de cuentas contribuir a modernizar la gestión pública y mejorar la calidad ética de la democracia? AECA: Revista de la Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas, ISSN 1577-2403, Nº 103, 2013 (Ejemplar dedicado a: XVII Congreso AECA: Ética y emprendimiento: valores para un nuevo desarrollo), págs. 56-58.

15

III.1. Competencias tradicionales

Enrolados en el sistema europeo de control, dos son las competencias tradicionales

asignadas a los tribunales de cuentas en nuestro país. Analicemos muy someramente

ambas facultades, con una especial referencia al caso español, del cual ha abrebado

el modelo de Tribunal de Cuentas argentino. Desde su creación, estos ejercen una

doble función:

a) la fiscalización externa, permanente y consuntiva de la actividad económico-

financiera del sector público; y

b) la jurisdicción administrativa a través del denominado “juicio de cuentas” por los

probables perjuicios que ocasionen al erario quienes tengan a su cargo el

manejo de caudales o efectos públicos (aquí debe aclararse que algunas EFS

aún mantienen la posibilidad de realizar el juicio administrativo de

responsabilidad patrimonial, mientras que otros pueden solicitar su inicio a la

Fiscalía de Estado).(16)

III.1.1. Función fiscalizadora

La función fiscalizadora se constituye en la esencia del nacimiento de las Entidades de

control, y en tal sentido se pronuncia la Declaración de Lima(17), en cuyo artículo 1

señala que: “La institución del control es inmanente a la economía financiera

pública...”

Debido a su configuración política en el ámbito territorial, en el caso argentino la

fiscalización externa de la actividad económico-financiera del sector público

corresponde a un órgano federal, personificado a partir de la Ley 24156, por la

16 ( ?) En Entre Ríos, por ejemplo, tales facultades se encuentran previstas en los artículos 68 y sig. y 43 respectivamente de la Ley 5796.

17 ( ?) INCOSAI. Declaración de Lima, octubre de 1977.

16

Auditoría General de la Nación (con dependencia de una Comisión Bicameral de la

Legislatura de la Nación) y luego EFS provinciales (incluyendo aquí a la Ciudad

Autónoma de Buenos Aires) que en su mayoría siguen conformados como tribunales

de cuentas; siendo las excepciones el Distrito Federal y la provincia de Salta.

En concreto, la función fiscalizadora esencial puede sintetizarse en el modelo español

en las siguientes actuaciones:

a) La observancia de la Constitución y de las leyes, en particular las que afectan a

la actividad económico-financiera del sector público;

b) El cumplimiento de la ejecución y liquidación de los presupuestos;

III.1.2. Función jurisdiccional

El carácter básico de la función jurisdiccional parece deducirse del artículo 1 de la

Declaración de Lima, por cuanto considera que el control debe permitir que “...puedan

adoptarse las medidas coercitivas convenientes en cada caso, determinarse las

responsabilidades del órgano culpable, exigirse la indemnización correspondiente o

adoptarse las determinaciones que impidan o, por lo menos, dificulten, la repetición de

tales infracciones en el futuro”.

Asimismo, el artículo 2.3 de dicha Declaración de Lima previene que “El control

posterior es ejercido por una Entidad Fiscalizadora Superior que reclama la

responsabilidad del órgano culpable”, para añadir, a continuación que “...puede llevar a

la indemnización del perjuicio producido y es apropiado para impedir, en el futuro, la

repetición de infracciones”.

Como vemos, toda una filosofía de la exigencia de responsabilidades contables,

ámbito propio de la función jurisdiccional.

En nuestro país, las leyes orgánicas estipulan una facultad similar a la siguiente,

extraída de la Ley 5796, que regula al Tribunal de Cuentas de Entre Ríos:

17

Art. 68º: El “Juicio de Cuenta” tiene por objeto el enjuiciamiento o examen de la

gestión administrativa del funcionario o agente, respecto de los bienes del

Estado, realizada de acuerdo a actos determinados y reglados, en los aspectos

legales, formales, numéricos y documentales, con exclusión de cualquier otra

valoración.

Y agrega el art. 83:

Efectos de la Sentencia: La sentencia del Tribunal de Cuentas hará cosa

juzgada en cuanto se refiere a la legalidad de las recaudaciones e inversiones

de los fondos provinciales y municipales, así como a la legalidad de la gestión

de los demás bienes públicos.

Esta tarea, con la importancia que tiene el ordenamiento jurídico y económico de la

hacienda pública, puede llegar a resultar insuficiente en determinados casos, en donde

el cumplimiento de los aspectos previstos en la normativa legal de cualquier manera

no aseguren el alcance de los objetivos de bien público que se propuso el Estado con

la inversión de los recursos fiscales. La necesidad de verificar este aspecto,

relacionado con la gestión, es un reclamo permanente de la ciudadanía que, aún sin

conocer la verdaderas facultades previstas por la normativa, exige que las EFS tomen

medidas cuando determinados funcionarios no son eficientes o eficaces.

III.2. Otras tareas de los tribunales de cuentas

Las tradicionales competencias de las EFS (función fiscalizadora y, en algunos casos,

jurisdiccional), se han visto completadas con otras muy diversas, entre las que

destacaríamos las siguientes: a) la propuesta de medidas para la mejora de la gestión

económico-financiera, tanto a través de los informes como mediante mociones,

memorias o notas específicas, b) la lucha contra la corrupción, aspecto en el que las

EFS, a pesar de sus limitaciones, por cuanto que no fueron creadas para esta

finalidad, pueden contribuir eficazmente con otras instituciones, c) la fiscalización de

18

organismos e instituciones internacionales, de particular relevancia en los actuales

procesos de globalización y teniendo en cuenta que la mayor parte de países

pertenecen a una institución internacional, d) la función asesora, con las limitaciones

que, en nuestra opinión, se presentan en la misma, y e) la evaluación y control de las

políticas y servicios públicos.

De estas, y dado el objeto de estudio, profundizaremos en una actividad que incluiría

los acápites a), d) y e) y que, de alguna manera, coadyuvaría en lograr una mejor

performance en la tarea señalada como b)

III.3. Auditoría operativa

III.3.1. Concepto

Las “Directrices de Aplicación Europea de las Normas de Auditoría de la INTOSAI”,

aprobadas en 1998, fueron elaboradas por un grupo de trabajo fomado por

representantes de las Entidades Fiscalizadoras Superiores de la Unión Europea. Éstas

proporcionan una base metodológica común a la que las EFS pueden referirse para

llevar a cabo las actividades de fiscalización de interés conjunto y constituyen un “hilo

conductor” metodológico común, que recoge la gran diversidad de las tradiciones de

fiscalización pública en los Estados miembros de la UE.

Entre otros aspectos, las directrices recogen los apartados 38 y 40 de las Normas de

Auditoría de la INTOSAI, que afirman que:

a. "El ámbito de actuación de la fiscalización pública abarca las auditorías de

regularidad y las operativas o de gestión.”

b. "La auditoría o fiscalización operativa o de gestión significa auditoría de

economía, de eficiencia y de eficacia, y comprende:

19

1. el control de la economía de las actividades administrativas, de acuerdo

con principios y prácticas administrativas razonables y con las directrices

señaladas;

2. el control de la eficiencia en la utilización de los recursos humanos,

financieros y de cualquier otro tipo, junto con el examen de los sistemas de

información, de las medidas de rendimiento y control, y de los

procedimientos seguidos por las entidades fiscalizadas para corregir las

deficiencias encontradas; y

3. el control de la eficacia con que se han llevado a cabo los objetivos de la

entidad fiscalizada y de los resultados alcanzados en relación con los

pretendidos.”

c. Los objetivos globales de la auditoría operativa varían en los diferentes países.

Pueden estar definidos en la legislación básica de la EFS o ser una cuestión

interna de dicha EFS. En general, la mayoría de las EFS establecen uno o

varios de los siguientes objetivos globales:

proporcionar al legislador o autoridad que aprueba la gestión una garantía

independiente sobre la ejecución económica, eficiente y/o eficaz de la

política;

proporcionar al legislador o autoridad que aprueba la gestión una garantía

independiente sobre la fiabilidad de los indicadores o declaraciones que

sobre su funcionamiento publica la entidad fiscalizada;

identificar ámbitos en los que la gestión es deficiente contribuyendo así a

que la entidad fiscalizada o el gobierno en sentido más amplio mejoren su

economía, eficiencia y/o eficacia;

encontrar ejemplos de “mejores prácticas” y comunicarlos a los gobiernos

y/o entidades fiscalizadas.

20

Para la GAO(18) de EEUU, la auditoría operativa supone un examen objetivo y

sistemático con la finalidad de aportar una valoración independiente de los resultados

y de la gestión de un programa, contrastados sobre criterios objetivos, así como

valoraciones que incorporan un enfoque de prospectiva o que sintetizan información

sobre mejores prácticas o análisis horizontales. También aporta información para

mejorar el funcionamiento, facilita los procesos de decisión a las autoridades con

responsabilidad sobre las acciones correctivas, y mejora la rendición de cuentas

(accountability).

Ya se ha aportado una primera definición de fiscalización o auditoria operativa(19),

de acuerdo con las Normas del Tribunal de Cuentas español, cuyo objetivo básico es

la revisión de la actividad económico- financiera de las entidades públicas bajo la

perspectiva de las llamadas tres E´s, economía, eficiencia y eficacia, en la que

básicamente coinciden la mayoría de las instituciones fiscalizadoras.

Más detallada es la definición que encontramos en las “Normas Técnicas de Auditoría

Pública de la Intervención General de la Administración del Estado” (IGAE, 1998) que

considera a la auditoría operativa como un “examen sistemático y objetivo para:

proporcionar una valoración independiente de las operaciones de una organización,

programa, actividad o función pública, con la finalidad de evaluar el nivel de eficacia,

eficiencia y economía alcanzado por ésta en la utilización de los recursos disponibles;

detectar sus posibles deficiencias y proponer a la dirección las recomendaciones

oportunas en orden a la corrección de aquéllas, de acuerdo con los principios

generales de buena gestión, facilitando la toma de decisiones a las personas con

responsabilidades en la vigilancia o capacidad de emprender acciones correctivas”

18 ( ?) GAO Siglas en inglés de Government Accountability Office (Oficina de Responsabilidad Gubernamental)

19 ( ?) La expresión auditoría operativa es utilizada en España como equivalente a la auditoría de economía, eficiencia y eficacia. Los términos anglosajones más comunes para denominarla son “value for money audit”, “management audit”, “operational audit”, “performance audit”, “economy, efficiency and effectiveness audit”..

21

Los elementos más importantes de esta definición son los siguientes:

Examen sistemático

Es el proceso de análisis integral, planificado y objetivo de las actividades operativas

de una entidad.

Eficacia, eficiencia y economía

Por eficacia se entiende a la capacidad de la entidad para lograr los objetivos

preestablecidos, como puede ser el nivel de demanda satisfecho o el logro de las

metas económicas.

El término eficiencia se refiere a la relación existente entre los bienes y servicios

consumidos (inputs) y los bienes o servicios producidos (outputs).

Una actuación eficiente sería aquella trata de aprovechar lo mejor posible los recursos

disponibles, es decir, que obtiene el máximo output para un conjunto dado de inputs o

que minimiza los inputs para una cantidad y calidad dada de output. A contrario sensu,

ineficiente será la producción de excedentes o déficits de bienes o servicios, cuando

un aumento de recursos no obtiene mayor producción.

El término economía se refiere a las condiciones en que una determinada entidad

adquiere sus recursos financieros, humanos y materiales. Una operación se califica de

“económica” si se adquieren los recursos más adecuados (en cantidad y calidad) en el

momento oportuno y al coste mínimo.

Veamos en el siguiente gráfico las interrelaciones entre la ECONOMÍA, EFICIENCIA y

la EFICACIA

22

COSTO - EFICACIA: OBTENER LOS RESULTADOS ESPERADOS AL COSTO MÁS BAJO

La ECONOMÍA hace referencia a la reducción de costos, la EFICIENCIA se refiere a la

obtención de los máximos o mejores resultados con los recursos disponibles, y la EFICACIA

consiste en lograr los propósitos u objetivos establecidos.

Recursos disponibles. Son el conjunto de medios o inputs humanos, materiales, así

como los fondos presupuestarios.

Principios generales de buena gestión. Serán aquellos criterios que se califican

como “practica de una gestión sana” que sirven de medida o comparación con las

prácticas de la entidad fiscalizada.

Una vez definido el concepto de fiscalización operativa, resulta sumamente importante

delimitar el alcance en las fiscalizaciones operativas, es decir, fijar el marco o límite así

como las materias objeto de las mismas. La delimitación del alcance tiene especial

importancia en este tipo de fiscalizaciones debido al tamaño y complejidad de algunas

entidades públicas, que hacen poco práctico abordar en una misma actuación todas

sus actividades. De esta forma escoger las áreas o actividades que ofrecen:

la realización de un estudio preliminar previo que las detecte;

una auditoría financiera o de cumplimiento realizada con anterioridad;

la existencia de un plan elaborado por una instancia superior;

23

una petición expresa de la entidad a fiscalizar

Veamos, de manera particular, en que tienden a centrarse el análisis de eficacia,

economía y eficiencia, que en muchas ocasiones se afrontan de forma conjunta, sobre

todo los aspectos de economía y eficiencia.

III.3.2. Características generales

Los tribunales que ya tienen experiencia avanzada en este tipo de tareas, centran su

actividad de control en las “3 E”, dejando por el momento postergadas las otras:

efectividad, ejecutividad y ecología.

AUDITORÍA DE ECONOMÍA AUDITORÍA DE EFICIENCIA AUDITORÍA DE EFICACIA

Si la entidad fiscalizada se ajusta a prácticas correctas de aprovisionamiento

El rendimiento del servicio prestado o el bien adquirido o vendido, en relación con su costo

En qué medida se alcanzan los resultados u objetivos establecidos por los legisladores o por los órganos que autorizan los programas

Si la entidad adquiere el tipo, la calidad y cantidad apropiados de recursos a un costo adecuado

La comparación del citado rendimiento con un estándar

La eficacia de organizaciones, programas, actividades o funciones

Si la entidad mantiene adecuadamente sus recursos

Las recomendaciones para mejorar los rendimientos y si procede la crítica de los resultados obtenidos

Si la entidad ha cumplido las leyes y demás normas en aquellos aspectos relevantes para el programa

Fuente: Tribunal de Cuentas de España

La fiscalización operativa examina la economía, eficiencia y la eficacia de las

actividades, programas y los organismos de la Administración y responde a

preguntas tales como:

¿Los medios elegidos representan el uso más económico de los fondos públicos en la

gestión específica? Fiscalización de la ECONOMÍA

¿Se obtienen los mejores servicios con los recursos empleados? Fiscalización de

la EFICIENCIA

24

¿Los objetivos de la política se están cumpliendo en su totalidad y los logros son

consecuencia de la política aplicada? Fiscalización de la EFICACIA.

En este sentido, debe tenerse bien claro que la fiscalización operativa no es una

auditoría periódica con dictámenes formalizados, sino que se trata de un examen

efectuado con carácter no periódico y que tiene su origen en la necesidad de análisis

independientes acerca de la economía, eficiencia y eficacia de los programas y los

organismos públicos, con el propósito de llevar a cabo mejoras en la gestión del gasto

y servicios públicos.

La información que proporciona la auditoría operativa resulta útil para la toma de

decisiones, entre otros, de los gestores, los representantes electos y los ciudadanos-

contribuyentes:

Para los gestores del Sector Público, en la medida en que los informes detecten los

puntos fuertes y débiles del sistema de gestión, permiten la mejora de la misma.

Asimismo permite la discusión de los programas e iniciativas con especialistas

externos.

Para los representantes electos que tienen la responsabilidad de determinar los

objetivos de la organización y asegurarse de que éstos se consiguen con eficacia y a

un coste razonable. Estos informes incentivan la mejora de las prácticas

administrativas al determinar si las metas se han alcanzado con eficacia.

Para los ciudadanos, a su vez contribuyentes y destinatarios de los programas y

servicios públicos, mediante estos informes obtienen una seguridad razonable sobre

la fiabilidad de las prácticas de gestión de la organización, diferente y al margen de la

que obtiene de los informes sobre los estados financieros auditados.

El rasgo distintivo respecto a la auditoria de regularidad es que, a diferencia de

ésta no está sujeta a normas relativamente fijas, sino que la auditoría operativa

es más flexible en su elección de temas, métodos y criterios de fiscalización y

que, en cualquier caso, están enfocados a detectar la práctica de una gestión

25

pública adecuada. Esto provoca que el auditor tenga que tener una actitud más

innovadora en este tipo de trabajos para poder adaptarse a entidades y programas

diversos, pudiendo contar en ciertos casos con especialistas en la materia en concreto

a examinar.

La práctica de la auditoría operativa aplicada a las administraciones públicas ha

tenido un especial desarrollo por las EFS anglosajonas, siendo la GAO de Estados

Unidos la pionera, seguida de la Oficina Nacional de Auditoria de Reino Unido y la

Oficina del Auditor General del Canadá. Otros países que destacan por el uso de ésta

técnica por parte de sus EFS son Suecia, Australia y Nueva Zelanda.

La fiscalización operativa se encuentra en plena expansión por parte de la

mayoría de las EFS y su ámbito de actuación está en constante crecimiento, si

bien existen dificultades en su aplicación. Estos obstáculos se derivan

principalmente del problema de obtener la información para llevarlas a cabo, de

delimitar que se entiende por las “mejores prácticas”, de la limitada fiabilidad de los

indicadores disponibles, de la determinación de los objetivos de forma vaga, o general,

y en muchos casos de forma cualitativa, etc.

IV. Conclusión

La Declaración de Lima de la INTOSAI, sobre las líneas básicas de la fiscalización,

señala que el control no es un fin en sí mismo sino una parte imprescindible de un

mecanismo que debe señalar la situación existente de tal forma que puedan adoptarse

las medidas convenientes para su corrección.

Para Luis Ordoki Urdazi, “Las recomendaciones concretan, desde la independencia,

objetividad, experiencia y rigor profesional ..., las acciones y medidas que el ente

auditado debe adoptar para corregir y mejorar las situaciones y deficiencias puestas

de manifiesto por las instituciones de control externo en sus informes... Si las

instituciones públicas ponen en práctica las recomendaciones formuladas..., su trabajo

26

conseguiría el objetivo final de mejorar el sector público y sería eficaz. Por el contrario,

la no implantación de aquellas pondría de relieve la ineficacia de la labor... Por ello y

casi sin excepción las leyes y normas reguladoras de las instituciones de control

externo proclaman la importancia de la formulación de recomendaciones y de su

seguimiento....” (20)

Dichas recomendaciones seleccionadas adoptan la forma de catálogos de buenas

prácticas (benchmarking) con validez general, más allá del informe concreto donde

son recogidas, y suponen una manera de poner a disposición del conjunto de los

gestores públicos el aprendizaje que la Entidad fiscalizadora externa realiza sobre la

base de las experiencias concretas que examina. Por lo tanto, se trata de una fórmula

claramente orientada a la mejora, en la que la EFS adopta un cierto grado de iniciativa

(no se limita a evaluar una organización determinada, sino que extrae enseñanzas de

carácter general). La National Audit Office (de Reino Unido) también, por supuesto,

efectúa recomendaciones directas al fiscalizado sobre la base de los resultados de la

auditoría de gestión.

En este punto, es necesario tener en cuenta que una sugerencia verdaderamente

interesante debe aportar algo más, debe mostrar la mejor fórmula disponible para

alcanzar los objetivos, siempre dentro del respeto a la autonomía decisional del gestor,

y esto sólo lo puede hacer el órgano de control sobre la base de la experiencia, propia

o ajena, que haya permitido, de alguna forma, acuñar como adecuados, como

estándares generalmente reconocidos, determinadas vías de actuación. Es preciso,

además, que el fiscalizador entienda que debe asumir la responsabilidad de

proponerlas, lo cual entraña riesgos.

20 ( ?) Ordoki, L. Citado por Graciela García Díaz. Material para el curso módulo “Contribución de las Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS) a la mejora de la gestión pública. Perspectivas, técnicas e instrumentos”. FISCALIZACIÓN DEL SECTOR PÚBLICO, 10ª EDICIÓN

27

Por otra parte, como subraya Luis Ordoki, “no debemos olvidar que gran parte del

éxito que puede garantizar la adopción a futuro de las recomendaciones formuladas

por los OCEx radica en la fase de realización del trabajo de campo y en la

asunción por los gestores públicos de las mismas desde un comienzo e, incluso,

antes de que se hayan plasmado oficialmente en el informe escrito. En este sentido es

fundamental, por parte de los auditores y responsables de los OCEx, la cercanía con

los gestores públicos durante la realización del trabajo de campo y en las fases

posteriores de discusión de los distintos borradores de informe”.

A continuación, el seguimiento de las recomendaciones formuladas en informes

anteriores debe ser considerado un aspecto esencial de la actividad del Órgano de

Control, lo que puede tener un distinto alcance y tratamiento en función de que nos

encontremos ante fiscalizaciones periódicas y recurrentes o esporádicas y puntuales.

En el caso de fiscalizaciones recurrentes, la prosecución de las recomendaciones

formuladas en informes anteriores debiera ser uno más de los objetivos de la

fiscalización.

Este seguimiento periódico, sin embargo, no será posible en aquellos trabajos

esporádicos o en la fiscalización de entidades que no se realice de forma periódica,

manifiesta Ordoki. Por ello, este autor recomienda, ante el riesgo de que las

recomendaciones formuladas en su día queden en el olvido, efectuar periódicamente

informes puntuales y específicos sobre el seguimiento de estas recomendaciones

en los que se haga un balance del estado de aplicación de las mismas. Para el mismo

autor, la experiencia demuestra que estos informes de seguimiento de

recomendaciones... son de gran utilidad para los legisladores, para las entidades

fiscalizadas, para los gestores públicos e, incluso, para las propias instituciones de

control.”

Por último, lo que el auditor público realmente echa en falta al afrontar este tipo

de trabajos es un marco conceptual que defina unos postulados y principios

28

generales de lo que se entiende por “buenas prácticas de gestión” en el Sector

Público. Al igual que en las auditorías financieras existen normas de auditoría

vigentes como criterios de trabajo, para las auditorías operativas sería conveniente

contar con “criterios de buena gestión generalmente aceptados”.

Más allá de eso, que son cuestiones de aplicación, existe un consenso general en el

sentido de que la falta de mandato específico no debería impedir que las EFS hicieran

valiosas e importantes contribuciones. En particular, todas las EFS en el marco de sus

mandatos en curso y de las estructuras pueden asumir alguna función en la auditoría

de iniciativas de reformas gubernamentales. Estas funciones pueden incluir auditorías

financieras, auditorías de conformidad y auditoría de rendimiento.

Es más, algunos tribunales de cuentas del país (entre los que se halla el de Entre

Ríos) ya hoy efectúan recomendaciones, aún sin estar la facultad estrictamente

prevista en la normativa, lo que ha contribuido en no pocos casos a mejorar el

funcionamiento de las oficinas auditadas.

Si bien lo deseable en este sentido sería la existencia de una Ley que habilite el

control y posterior generación de observaciones de cumplimiento obligatorio (e

inclusive la determinación de responsabilidades ante determinadas falencias en la

gestión), indudablemente que debe ser considerado como un aporte sumamente

positivo la realización de tareas de este tipo por las Entidades Fiscalizadoras

Superiores, aún cuando estén configuradas como tribunales de cuentas, con función

jurisdiccional administrativa.

Como lo ha dicho el XVII Congreso del INTOSAI de Seúl (2001), en el análisis de “La

contribución de las EFS a las reformas gubernamentales y administrativas”:

Las Entidades Fiscalizadoras Superiores tienen que considerar la manera en

que su mandato de auditoría proporciona las bases para la ampliación y la

evolución de las funciones que puede asumir durante las fases de

planificación y de realización de dichas reformas.

29

Las EFS pueden desempeñar una función directa y valiosa en la

consecución de un buen gobierno al mismo tiempo que conservan la debida

independencia con respecto a las instituciones gubernamentales encargadas

de aplicar las reformas. Los delegados comparten la opinión de que las EFS

deben ser independientes y mantener su credibilidad, sea cual fuere la función

que tengan que asumir en las reformas administrativas y gubernamentales.

Para concluir, una premisa repetida en toda la doctrina: los tribunales de cuentas

deben mantener y proteger su independencia, sea cual fuere la función que

desempeñen. Además, conviene que eviten cualquier implicación directa (o que se

les considere implicadas) en la elaboración de medidas gubernamentales, que son las

responsabilidades de los poderes legislativo y ejecutivo.

Al efectuar estas actividades diferentes y comunicar los resultados de sus

indagaciones, las EFS proporcionan información y perspectivas para ayudar a los

responsables de la toma de decisiones.

Fernando Roberto LenardónAuditor

Tribunal de Cuentas de Entre Ríos

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