Análisis del Código Aduanero Mercosur (CAM) y el Proyecto de Nuevo Código Aduanero Uruguayo (CAROU)

Aspectos Tributarios del CAM

Instituto Uruguayo de Derecho Aduanero

2das. Jornadas de Comercio Exterior

22 de noviembre de 2012

Juan Martín Jovanovich

Principio de legalidad en materia tributaria

• El CAM crea “impuesto de importación” con un hecho imponible distinto al CAA– => El tributo es diferente– => El CAA no podría conservar su vigencia ni

ser de aplicación supletoria por Art. 1.4 CAM.

• El tributo debería ser creado por Ley del Congreso de la Nación – Arts. 5, 17, 75(2) de la C.N.

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• CAM - Aspecto objetivo del Hecho Gravado

• Art. 157: Es la importación definitiva de mercadería al territorio aduanero

– Importación Definitiva• Es un concepto definido en el Art. 51 del CAM• Convención de Kyoto (revisada) Anexo B – Cap.1

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• El HG debería ser un “hecho jurídico” y no un “régimen”

• HG = Importación definitiva en CAM: – “Es el régimen …”– Debe leerse conjuntamente con Arts. 3, 36 y 37 CAM.

• Si no hay declaración de mercadería, no hay inclusión en un régimen aduanero

• Si no hay régimen aduanero, no hay importación definitiva

• => Si no hay declaración de mercadería no hay importación definitiva

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• El HG no incluye la importación irregular• Salvo excepciones

• El HG sólo contempla:– Importación Definitiva, o – Los casos específicamente tratados en el CAM

como Importación Definitiva:• Arts. 55.1, 58.1, 61.1 y 95.1

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• No están comprendidos en el HG:– Diferencia en menos no justificada (art. 25.2)

• Introducción definitiva no es “importación definitiva” (que es un régimen específicamente definido)

– Faltante, sobrante, avería o destrucción de mercadería en depósito temporal (art. 29.3)

– Tratamiento tributario de faltante en Régimen de Depósito Aduanero no está previsto.

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• Art. 60 – ATPA – Cancelación del régimen• No resulta claro a que tributos se refiere, dado que

no hay HG definido o situación asimilada a importación definitiva

• Principio de legalidad

• Ídem arts. 66.3 (TBCA), 69.3 (DA), 84.3 (ETRME) y 89.3 (ETPA)

• Existen problemas similares en los regímenes especiales

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• CAM: “… por el cual la mercadería importada puede tener libre circulación dentro del territorio aduanero …”– Diferencias con el concepto de importación para

consumo– Aduana aprueba el régimen que concede a la

“mercadería” la libre circulación – Excluye supuestos irregulares

– “libre circulación” concepto que carece de precisión• Convención de Kyoto (revisada): mercaderías de las que

puede disponerse sin restricciones desde el punto de vista de la Aduana.

• Mercaderías libradas con excepción a prohibición o exención tributaria sujeta a obligación que condiciona el otorgamiento.

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• CAA: la importación es para consumo cuando la mercadería se introduce al territorio aduanero por tiempo indeterminado– No depende de la autorización de la Aduana =

captura supuestos irregulares– “Introducción por tiempo indeterminado” es un

concepto preciso.– La definición se redactó en forma impersonal– Es un elemento apreciable objetivamente. No

depende de la voluntad psicológica del importador.

Aspecto objetivo del Hecho Generador

• CAM: “… previo pago de los tributos aduaneros a la importación, cuando corresponda …” – Convención de Kyoto (revisada)– No parece ser necesario este fragmento.– Es circular: no se puede poner como HG por

el impuesto el propio pago del impuesto, dado que el HG tiene que ser necesariamente previo al tributo mismo.

Responsables de la obligación tributaria

• CAM – Responsable de la obligación tributaria– Debería distinguirse al deudor de los demás responsables por

deuda ajena– El Art. 161 CAM es contradictorio con la definición de

“declarante”– No se aclara si quien tiene la disponibilidad jurídica es

responsable solidario o si excluye la responsabilidad del declarante.

– Art. 37.2 CAM: El declarante siempre tiene que tener la DJ de la mercadería

– => A efectos del Art. 161 CAM, “quien tenga la DJ” debería hacer referencia a un sujeto distinto del declarante

– No queda claro en que casos “quien tenga la DJ” puede ser responsable

• Podría ser Art. 29.3 o Art. 94 CAM.

Responsables de la obligación tributaria

• CAA: El sujeto pasivo de la obligación tributaria está expresamente previsto

• Los demás deudores y responsables también lo están– Arts. 780, 781, 782, 783, 142, 151, 164, 190,

211, entre otros– Se establece si son deudores principales o

solidarios– Corresponden a HG definidos

Aspecto temporal del Hecho Generador

• CAM - Aspecto temporal del HG• La fecha de registro de la declaración aduanera

correspondiente para el régimen aduanero de importación definitiva solicitado determinará el régimen legal aplicable.

• ¿A qué se refiere con “régimen legal”? ¿Incluye esto las prohibiciones? El art. 639 CAA es mucho más preciso

• No hay momento imponible para importaciones irregulares, incluso para aquellas previstas en el propio CAM.

– Arts. 55.1 (ATRME), 58.1 (ATPA), 61.1 (ATPA), 95.1 (RT)

Obligación tributaria

• CAM - Obligación tributaria– No se prevé facultad de la Aduana para perseguir

mercadería una vez transferida por el deudor (CAA 783 y 784)

– CAM Art. 163 - Alícuota: necesidad de definir a que norma internalizada y en vigencia se refiere cuando menciona el Arancel Externo Común.

– CAM Art. 163.2: ¿quién establece las excepciones? Quizás deba utilizarse el término “exenciones”.

– ¿En que moneda se determina el impuesto de importación?

Obligación tributaria

• CAM - Modos de extinción de la obligación tributaria:– El pago

• Debería agregarse: “de lo debido” (Arts. 787 y 792 CAA).

– Art. 166 CAM: Exigencia de eventuales ajustes posteriormente al pago.

– ¿A qué se refiere con “eventuales ajustes”?– ¿Determinación suplementaria del art. 793 CAA (y art. 249

CAA)? – Debería establecer expresamente las facultades de la Aduana

para ello.

– En el CAM no se prevén intereses resarcitorios

Tasas

• CAM - Art. 157 – Tasas – Hecho Gravado– La actividad o el servicio realizados o

puestos a disposición por la Administración Aduanera con motivo de una importación o de una exportación

– CSJN: concreta, efectiva e individualizada prestación de servicio sobre algo no menos individualizado (acto o bien) del contribuyente.

Tasas

• Requisitos de las tasas bajo el Art. VIII del GATT (según precedentes

Grupos Especiales)

• Los servicios retribuidos por la tasa deben guardar una relación de

suficiente proximidad con la importación gravada (“EEUU – Derechos de

Usuario de Aduana”);

• El “costo de los servicios prestados” debe interpretarse como el costo de

los servicios que se prestan al importador de que se trata en cada caso, y

con respecto a la operación de que se trate (“Argentina – Calzados”); y

• La tasa cobrada al importador no puede retribuir los costos de los

servicios prestados (o que beneficien) a otros sujetos (“Argentina –

Calzados”).

Otros tributos aduaneros

• No están previstos– Derechos antidumping– Derechos compensatorios– Impuesto de equiparación de precios– Derechos de exportación (salvo existentes)

• Si el CAM va a reemplazar a los ordenamiento nacionales, entonces deberían incluirse estos tributos o, al menos, establecerse que los EP podrán mantener en vigencia los tributos existentes en sus legislaciones nacionales.