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AAbril de 2001

Examen de la conformidad entre las NIC 1 a NIC 41 y las Directivascontables europeas

DIRECCIÓN GENERAL MARKT

Mercado interior y servicios financieros

El presente documento ha sido elaborado para uso interno en la Comisión, sin que represente necesariamente supostura oficial.

Abril de 2001 6926-EN

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COMISIÓN EUROPEADG Mercado interior

MERCADOS FINANCIEROS

Información financiera y Derecho de sociedades

6926/2001 !!! Raw Machine Translation !!!Examen de la conformidad entre las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) y las Directivas

contables europeas:

NIC 1 - NIC 41

1. PREFACIO

El presente documento contiene un examen de la conformidad entre las Normas Internacionales de Contabilidad



(NIC) y las Directivas contables europeas. Ha sido elaborado por el Comité de contacto de las Directivascontables (Comité de contacto).

El Comité de contacto es un organismo consultivo compuesto por representantes de los Estados miembros y dela Comisión. Ha sido creado por la Comisión con arreglo a los requisitos que figuran en el artículo 52 de laDirectiva 78/660/CEE (Cuarta Directiva). Las funciones del Comité de contacto son:

facilitar la aplicación armonizada de las Directivas contables mediante reuniones regulares en las quese tratan en especial los problemas prácticos relacionados con su aplicación;

aconsejar a la Comisión, si es necesario, sobre lo que debe añadirse o modificarse en las Directivascontables.

En 1990 la Comisión publicó una selección de los dictámenes más importantes adoptados por el Comité decontacto sobre la aplicación de las Directivas contables en los Estados miembros.

El presente documento es el resultado del trabajo realizado como parte de la nueva estrategia contable adoptadapor la Comisión en noviembre de 1995. El objetivo de este documento es analizar el grado de conformidadexistente entre los requisitos que figuran en las Normas Internacionales de Contabilidad y las Directivascontables europeas, con el fin de constituir una base a partir de la cual cada Estado miembro pueda decidir si, yen qué medida, sus empresas pueden aplicar las Normas Internacionales de Contabilidad si lo desean.

2. INTRODUCCIÓN

En noviembre de 1995 la Comisión Europea (CE) adoptó un nuevo planteamiento sobre la armonizacióncontable. En su comunicación "Armonización contable: una nueva estrategia de cara a la armonizacióninternacional" la Comisión destacó la necesidad de que la Unión actúe sin demora para ofrecer a usuariosy contables una clara señal de que las empresas que pretendan cotizar en bolsa en los EE.UU. y en otrosmercados mundiales podrán seguir utilizando el marco contable de la UE. La Comisión también destacóla necesidad de que la Unión refuerce su compromiso y contribución al proceso de elaboración de normasinternacionales, que ofrece la solución más eficiente y rápida para los problemas de las empresas queoperan a escala internacional.

En junio de 2000, la Comisión adoptó su comunicación "La Estrategia de la UE en materia deinformación financiera: el camino a seguir". Esta comunicación propone que se exija a todas las empresasque coticen en un mercado regulado de la UE elaborar sus cuentas consolidadas de conformidad con unsolo grupo de normas contables: las NIC, a partir de 2005 como muy tarde. La adopción de unas normaspara facilitar la información financiera que sean uniformes y de alta calidad en los mercados de capitalesde la UE aumentará la eficiencia global del mercado, reduciendo con ello el coste de capital de lasempresas.

La CE es consciente de que la contabilidad elaborada por las empresas transnacionales europeas deconformidad con su legislación nacional con arreglo a las Directivas contables no cumple las diversasnormas requeridas en otros lugares del mundo a efectos de los mercados de capitales internacionales.Estas empresas están por lo tanto obligadas a elaborar dos tipos de contabilidad, una que sea conforme alas Directivas contables y otra que cumpla las exigencias de los mercados de capitales internacionales.Esta situación no es satisfactoria. Es costosa y la provisión de cifras distintas en entornos distintos resultaconfusa para los inversores y para el público en general.

A nivel internacional, la armonización contable está muy avanzada y se basa en las normas publicadas



por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC). En julio de 1995, el IASC alcanzó unacuerdo con la Organización Internacional de Comisiones de Valores (OICV) sobre un programa detrabajo conjunto con el objetivo de elaborar, a medio plazo, un conjunto básico de NIC que deberían seraplicadas por las empresas que deseen que sus valores coticen a nivel multinacional. Desde 1996 el IASCha emprendido un proceso gradual y profundo de revisión y desarrollo de las normas. Asimismo, en 1999el IASC concluyó el conjunto básico de normas acordadas con la OICV. Las NIC proporcionan unconjunto completo y conceptualmente robusto de normas para la información financiera específicamentedestinada a responder a las necesidades de la comunidad empresarial internacional.

Es en este contexto en el que se ha llevado a cabo el presente trabajo. Si los Estados miembros quierenque sus grandes empresas elaboren las cuentas consolidadas sobre la base de las NIC, resulta primordialque estas normas no entren en conflicto con las Directivas contables. Por lo tanto, el Comité de contactodecidió que, en un primer momento, examinaría la conformidad de las NIC existentes con las Directivascontables. El trabajo efectuado por el Comité de contacto constituye la base a partir de la cual cada

Estado miembro decidirá si, y en qué medida, sus empresas pueden aplicar las NIC si así lo desean.!!!Raw Machine Translation !!!En este documento figuran los resultados de los exámenes del Marco Conceptual del IASC y de todas lasNormas Internacionales de Contabilidad publicadas al 31 de diciembre de 2000. No se hace referencia alas NIC 7, 14, 15, 17, 18, 20, 24, 26, 29, 33 y 34 porque un examen preliminar demostró que lo tratado enesas normas no está específicamente cubiertos por las Directivas contables y porque esas normas nodespiertan una preocupación especial con respecto a los principios generales que figuran en estasDirectivas. La NIC 39 no se examina porque están siendo modificadas las Directivas contables con el finde facilitar la adopción de esta norma por parte de las empresas de la UE. Tampoco se examinadetalladamente la NIC 41 porque es evidente que el planteamiento del valor razonable (valor justo) quefigura en la NIC 41 para la valoración de los activos biológicos y el reconocimiento resultante de lasganancias no realizadas en la cuenta de pérdidas y ganancias resulta incompatible tanto con el requisitoque figura en el inciso aa de la letra c del artículo 31 de la Cuarta Directiva con arreglo al cual sólopodrán anotarse en las cuentas anuales los beneficios obtenidos en la fecha de cierre del balance, comocon el principio de base del artículo 33 de la Cuarta Directiva según el cual el aumento de valor del activoinmovilizado podrá figurar en la cuenta de pérdidas y ganancias sólo en la medida en que se hayarealizado.

El Comité de contacto considerará la compatibilidad de las nuevas NIC y de las revisadas, que seránpublicadas o revisadas posteriormente por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad, enfuturos documentos. El Comité de contacto no ha examinado todavía la compatibilidad entre las NIC y laDirectiva relativa a la contabilidad de las empresas de seguros, porque no existe actualmente ninguna NICque se ocupe específicamente de la información financiera de las compañías de seguros.

El Comité de contacto reconoce que la cantidad y complejidad de la provisión de información requeridapor las NIC va mucho más allá de lo previsto por las Directivas contables y puede por lo tanto suponeruna carga adicional para las empresas. Sin embargo, el Comité de contacto también reconoce que lasempresas que pueden aplicar las NIC ya presentan una información financiera que supera los requisitosmínimos de las Directivas contables.

El trabajo realizado por el Comité de contacto es sólo un primer paso. Las empresas europeas no estándirectamente sujetas a las Directivas contables, sino a la legislación nacional que aplica las Directivascontables y a las normas de contabilidad nacional. Las autoridades nacionales y las organizacionesresponsables de establecer los requisitos contables en los Estados miembros deberían reflexionar sobre el



contenido de este documento y emprender posiblemente un examen similar sobre las normas nacionalespublicadas en el contexto de la aplicación de las Directivas contables, así como sobre otros requisitosadoptados a nivel nacional que no estén directamente vinculados a las disposiciones que figuran en lasDirectivas contables.

3. OBJETIVO Y ÁMBITO DEL ANÁLISIS

El análisis que figura en el presente documento se refiere exclusivamente a la relación entre las NIC y lasDirectivas contables. La competencia del Comité de contacto está restringida a los asuntos relativos a lalegislación contable europea, y el Comité de contacto como tal no puede expresar ninguna opiniónrelativa a la relación entre las NIC y otros requisitos (especialmente las normas legislativas o contablesnacionales) que no estén basados en las propias Directivas contables.

El objetivo del análisis realizado en este documento es el de determinar si, y en qué medida, existenconflictos entre las NIC y las Directivas contables que deban resolverse, de modo que las empresaseuropeas que deseen aplicar las NIC en sus cuentas consolidadas puedan hacerlo sin entrar en conflictocon la legislación europea. Como se ha señalado anteriormente, sin embargo, la aplicación de las NIC enun entorno nacional puede exigir la modificación de la legislación nacional o de las normas contablesnacionales. Con este análisis se ha intentado identificar las áreas que, como consecuencia de las opcionespermitidas por las Directivas contables, es muy probable que sea necesario modificar.

La compatibilidad de las NIC con las Directivas contables puede examinarse de varias maneras.

Un planteamiento sería comparar sistemáticamente los dos planes contables (las NIC y las Directivascontables) y resaltar las diferencias existentes. Sin embargo, este planteamiento se rechazó por la manerasustancialmente diferente en que se trata la contabilidad en las Directivas contables y en las NIC.

Las Directivas contables tratan principios generales y no pretenden regular todas sus posiblesaplicaciones prácticas, aunque esto no impida que contengan a veces directrices muy detalladas(por ejemplo, imponiendo disposiciones estándar). Por otra parte, las NIC hacen referencia aproblemas contables específicos, para los cuales se proporcionan directrices detalladas, pero notienen en cuenta el entorno legal en que estas normas deben aplicarse en la práctica.

Las Directivas contables se aplican a todas las empresas que tienen una determinada estructuralegal, mientras que, en la UE, en la práctica, las NIC las aplican principalmente las empresas quecotizan en bolsa.

Las Directivas contables forman parte del Derecho de sociedades europeo y por lo tantoconstituyen un ordenamiento jurídico obligatorio, mientras que las NIC son normas de aplicaciónvoluntaria y no tiene ningún vínculo específico con la legislación.

Las Directivas contables se han elaborado en un entorno a veces fuertemente influenciado porconsideraciones tales como la protección de los acreedores, la distribución de beneficios y latributación. Las NIC se formulan generalmente sin tener en cuenta estos asuntos y, por lo tanto, dancomo resultado unos requisitos que no tienen ningún vínculo particular con ningún entornoeconómico específico.

Estas diferencias tienen consecuencias prácticas importantes.

a. Por ejemplo, la cantidad y complejidad de la provisión de información requerida por las NIC va,en general, mucho más allá de lo exigido por las Directivas contables. Esto se debe a que lasDirectivas contables determinan los requisitos mínimos con los que se pretende establecer la



comparabilidad mínima y asegurar un nivel mínimo de información. El planteamiento de las NICes completamente diferente en la medida en que aspiran a proporcionar unas pautas y unauniformidad más completas a los tratamientos contables.

b. Las normas relativas a la protección de los acreedores y a la distribución de beneficios difieren,en general, de un país a otro y por lo tanto no son tenidas en cuenta específicamente por las NIC,que pretenden ser tan internacionales como sea posible. Por el contrario, las Directivas contablescontienen disposiciones específicas para tratar esos temas. Por ejemplo, los artículos 34 y 37 de laCuarta Directiva no permiten la distribución de beneficios cuando el importe de las reservasdisponibles no supere la cantidad necesaria para cubrir la amortización residual de ciertos gastoscapitalizados (gastos de establecimiento y gastos de investigación y de desarrollo).

Del mismo modo, las excepciones por consideraciones fiscales que permiten los artículos 35 (1) (d)y 39 (1) (e) de la Cuarta Directiva, así como el apartado 5 del artículo 29 de la Séptima Directivano están permitidas por las NIC. Estos dos artículos de la Cuarta Directiva permiten que los activoscirculante y fijo sean objeto de correcciones de valor excepcionales exclusivamente a efectosfiscales, a condición de que el importe de los ajustes y las razones para hacerlos se indiquen en laMemoria. Las NIC no permiten estos ajustes de valor excepcionales, pues se han elaborado paratratar situaciones en que la contabilidad está libre de consideraciones fiscales.

Por las razones anteriormente expuestas, en una comparación sistemática entre las NIC y las Directivascontables se encontrarían una enorme cantidad de diferencias. Sin embargo, sólo una pequeña parte deesta información resultaría útil para el objetivo del análisis. El Comité de contacto, por lo tanto, no haexaminado detalladamente estos problemas que dependen lógicamente de la naturaleza fundamentalmentedistinta de los dos sistemas (las Directivas contables y las NIC).

Por consiguiente, el Comité de contacto ha procedido con la consideración de problemas individualesteniendo en cuenta la importancia relativa y la relación con el entorno particular en que se dan los dossistemas distintos (NIC y Directivas contables). Esto tiene varias consecuencias:

a. Como este documento hace referencia únicamente a la legislación contable europea, lasconsideraciones expresadas en él se refieren exclusivamente a este marco específico. Cualquieraplicación nacional de las consideraciones expresadas en este documento sólo puede hacerse, porlo tanto, teniendo en cuenta el entorno legal, económico y social en que podrían adoptarse estassoluciones. Las Directivas contables permiten a menudo diversas soluciones; por lo tanto, lasopiniones expresadas en este documento son consecuencia de la amplia gama de posibilidadesofrecidas por las propias Directivas contables. En cambio, las normas nacionales son consecuenciade un planteamiento específico que es coherente en sí mismo. Por lo tanto, es muy posible que losresultados expresados en este documento no sean inmediatamente aplicables a nivel nacional.

b. El presente examen se centra exclusivamente en las cuentas consolidadas. Como la SéptimaDirectiva hace referencia a la Cuarta Directiva para los asuntos relativos a los formatos y a lasnormas de evaluación, este documento también hace varias referencias a la Cuarta Directiva. Sinembargo, esto no significa que las conclusiones a las que se llega en este documento seanigualmente aplicables a las contabilidades individuales. El hecho de que las consideracionesexpresadas por el Comité de contacto en este documento hagan referencia exclusivamente a lapreparación de cuentas consolidadas es coherente con el objetivo del análisis, así como con lascaracterísticas de las NIC. De hecho, aunque las NIC se hayan elaborado en teoría tanto para lascuentas anuales como para las consolidadas, en la práctica están preparadas con el propósitoprincipal de armonizar las normas para las cuentas consolidadas, que constituyen la informaciónfinanciera puesta a disposición de los mercados internacionales de capitales.



c. No resulta procedente hacer comparaciones entre el contenido de este documento y el trabajosimilar realizado por la OICV. Aunque el Comité de contacto se haya beneficiado de la experienciay del material proporcionados por los miembros europeos del grupo de trabajo nº 1 de la OICV, ladiferencia fundamental en el objetivo de ambos análisis (que implica planteamientos distintos)llevará necesariamente a resultados diferentes. El objetivo de la OICV es fijar las condiciones quedeben satisfacer las NIC para ser reconocidas como las normas contables que garantizan que en losmercados de capitales de todo el mundo se presenta información financiera equivalente. Esteobjetivo difiere claramente del objetivo de este documento, como se indica más adelante en elquinto epígrafe.

4. ESTRUCTURA DEL DOCUMENTO

Con arreglo a su objetivo, este documento pretende tratar los problemas a los que se enfrentan lasempresas europeas que, además de cumplir con la legislación europea, desean elaborar sus cuentasconsolidadas aplicando las NIC. Para ello, lo realmente importante es identificar en qué medida las NICson compatibles con la legislación europea. Para las empresas transnacionales europeas, la aplicación dela legislación nacional pertinente derivada de las Directivas contables es una obligación; por lo tanto, lasposibles incompatibilidades entre las NIC y las Directivas contables se abordan mejor desde el punto devista de las Directivas contables. Por consiguiente, el propósito de este documento es analizar losproblemas que puede tener una empresa europea hipotética (que elabore su contabilidad con arreglo a lasDirectivas contables) cuando también desee ajustarse a las NIC.

Cuando una empresa, además de satisfacer los requisitos de la legislación europea, pretenda ajustarse alas NIC, se puede asumir que:

esta empresa está dispuesta a aceptar todos los requisitos adicionales impuestos por las NIC queno entren en conflicto con las Directivas contables;

cuando las Directivas contables dejen directamente a las empresas o permitan a los Estadosmiembros que dejen a las empresas la posibilidad de elegir entre dos sistemas contables, la empresaseleccionará lógicamente el sistema que sea conforme a las NIC.

Algunos de estos casos figuran en la sección "Opciones con que cuentan las empresas con arreglo a lasDirectivas contables que no pueden ser aplicadas por aquellas que deseen ajustarse a las NormasInternacionales de Contabilidad". Las empresas que deseen aplicar las NIC no deberían tener ningúnproblema para ajustarse a los requisitos adicionales ni tener ninguna dificultad para dejar de lado lasopciones antes mencionadas.

Partiendo de estos supuestos, los posibles conflictos entre las NIC y las Directivas contables puedenlimitarse a los siguientes:

Casos en que un requisito de una NIC no esté permitido por una Directiva contable o viceversa.Estos casos están clasificados como "Requisitos de las Normas Internacionales de Contabilidad quesuscitan problemas de conformidad con las Directivas contables". Las empresas europeas nopodrían aplicar los requisitos de las NIC correspondientes en esos casos.

Casos en que la opción de un Estado miembro en una Directiva contable no esté permitida poruna NIC. El Comité de contacto ha clasificado estos casos como "Asuntos que podrían suscitarproblemas de compatibilidad entre las Normas Internacionales de Contabilidad y las opcionespermitidas por las Directivas contables a los Estados miembros" porque sólo surgirían problemascuando una opción específica de las Directivas contables fuera escogida por un Estado miembro.



En ese caso, una empresa que pertenezca al Estado miembro que haya escogido una opción de lasDirectivas contables que no sea compatible con los requisitos de las NIC no podrá ajustarse a lasmismas. Esta parte del documento señala de esta manera las áreas que deben examinarseespecialmente a nivel nacional.

Por último, en ciertos casos podría entenderse que la diferente redacción utilizada en unaDirectiva contable y en una NIC podría ser una posible fuente de conflicto. Para los casos queparecían ser importantes, este documento explica las razones por las que estas diferencias no debenpercibirse como conflictos. Estos casos figuran en la sección "Otros asuntos".

Marco Conceptual del IASC

El Comité de contacto examinó el Marco Conceptual del IASC y llegó a la conclusión de que no existeconflicto con las Directivas contables por dos razones fundamentales:

1. Las declaraciones que figuran en el Marco Conceptual no van en contra de ninguna reglacontenida en una norma específica.

2. La aplicación del Marco Conceptual no es obligatoria para las empresas que se ajusten a las NIC.

En caso de que se modificaran las características fundamentales previamente mencionadas del MarcoConceptual, podrían surgir conflictos y el Comité de contacto tendría que reconsiderar su opinión.

NIC 1 - Presentación de estados financieros10

INTRODUCCIÓN

La NIC 1 "Presentación de los estados financieros" fue emitida por el Comité de Normas Internacionalesde Contabilidad en agosto de 1997. La norma es aplicable a los estados financieros que cubran losperíodos que comiencen el 1 de julio de 1998, o después de esta fecha, aunque se fomenta su aplicaciónanterior.

El Comité de contacto ha examinado la NIC 1 en el contexto de las Directivas contables europeas y haenumerado en los siguientes epígrafes una serie de problemas que deben tenerse en cuenta para decidir siprocede aplicar, y hasta qué punto, la NIC 1 en las jurisdicciones europeas.

PROBLEMAS ESPECÍFICOS

Cumplimiento de las Normas Internacionales de Contabilidad

El párrafo 11 de la NIC 1 establece que "No debe declararse que los estados financieros siguen lasNormas Internacionales de Contabilidad, a menos que aquéllos cumplan con todos los requisitos de cadaNorma que les sea de aplicación, así como las interpretaciones pertinentes que sobre las mismas hayaemitido el Comité de Interpretaciones". El Comité de contacto valora positivamente que el IASC hayaestablecido sin ambigüedad el principio de que la plena aplicación de sus normas es un requisito previoindispensable para que una empresa pueda afirmar que sus estados financieros se ajustan a las NormasInternacionales de Contabilidad (NIC).

Presentación razonable

El párrafo 10 de la NIC 1 exige que "Los estados financieros deben presentar fielmente la situación ydesempeño financieros de la empresa, así como sus flujos de efectivo". Continúa diciendo que "Laaplicación correcta de las Normas Internacionales de Contabilidad, acompañada de informaciones



adicionales cuando sea preciso, dará lugar, en la práctica totalidad de los casos, a estados financieros queproporcionen esa presentación razonable", y que (en el párrafo 12) "Los tratamientos contablesinadecuados no quedan justificados ni dando información acerca de las políticas contables seguidas, nipor la inclusión de notas u otro material explicativo al respecto".

Además, el Comité de contacto señala que el párrafo 13 de la NIC 1 establece que "En la extremadamenterara circunstancia de que la gerencia llegue a la conclusión de que el cumplimiento de un requisitoexigido por una norma podría confundir...". La NIC 1 exige que en las circunstancias en que "... espreciso abandonarlo para lograr una presentación razonable", la gerencia deberá abandonar esta exigenciaen una norma y explicar este abandono como prescriben las exigencias de divulgación del párrafo 13. ElComité de contacto señala que tanto el uso del abandono de la NIC 1 como de las exigencias dedivulgación del párrafo 13 son completamente coherentes con las normas establecidas por las Directivascontables en circunstancias similares y que figuran en el párrafo 5 del artículo 2 de la Cuarta Directiva.

Los requisitos que figuran en el párrafo 13 establecen claramente el carácter dominante del concepto de"presentación razonable", constituyendo un complemento necesario al párrafo 10. Ahora está muy claroque cuando se dice de una contabilidad que está elaborada de acuerdo con las NIC debe cumplir con todaslas exigencias de cada una de las normas aplicables y de las interpretaciones del Comité de Interpretación(SIC). Al mismo tiempo, no obstante, también está claro que lograr una presentación razonable va másallá del simple cumplimiento de las normas. El Comité de contacto acoge con satisfacción que se hayaaclarado de este modo la relación entre el cumplimiento de las NIC y la presentación razonable.

El Comité de contacto observa además que el "abandono de la presentación razonable" es una exigencia(no una opción) de la NIC 1 que debe aplicarse en circunstancias extremadamente raras cuando lagerencia llegue a la conclusión de que el cumplimiento de una exigencia que figura en una norma podríaconfundir. La NIC 1 confirma en el párrafo 14 que "La mera existencia de normativa nacional que esté encontradicción con las Normas no es, por sí misma, suficiente para justificar la falta de observación de unaNorma en los estados financieros preparados utilizando las Normas Internacionales de Contabilidad". Acontinuación declara (en el párrafo 16) que sólo se dará el caso de que la aplicación de un requisitoespecífico en una Norma Internacional de Contabilidad pueda dar como resultado unos estadosfinancieros confusos "... cuando el tratamiento exigido por la Norma resulte claramente inapropiado, ypor tanto no se puede llegar a ofrecer una presentación razonable ni aplicando la norma, ni dejándola deaplicar y revelando información complementaria en su lugar. El abandono no quedará justificado, enningún caso, por el mero hecho de que exista otro tratamiento contable que pueda dar lugar también a unapresentación razonable".

El efecto de todo ello es que las empresas europeas que desean ajustarse tanto a las NormasInternacionales de Contabilidad como a las Directivas contables no podrán resolver ningún conflicto entrelos dos sistemas mediante el uso del abandono, a menos que la aplicación de un requisito específico enuna Norma Internacional de Contabilidad produjera unos estados financieros confusos y la aplicación delas Directivas implicara una presentación razonable.

Por supuesto, el uso por una empresa del abandono por una presentación razonable tendrá el efecto dedispensar de otros requisitos de las NIC (es decir, de abandonar la norma). Como consecuencia, puestoque esta misma dispensa es un requisito de las NIC, las empresas que invoquen el abandono, según laopinión del Comité de contacto, aún podrán reivindicar el cumplimiento de las NIC conforme al párrafo11 de la NIC 1, a condición de que se cumplan íntegramente las exigencias del párrafo 13.

Prudencia !!! Raw Machine Translation !!!



El Comité de contacto estudió la idea fundamental del párrafo 20 de la NIC 1. Aunque pueda parecer queel importante papel desempeñado por la prudencia en la preparación de la contabilidad no es reconocidocompletamente por éste y los siguientes párrafos de la NIC 1 (al contrario, por ejemplo, que los principiosde empresa viable, devengo y coherencia), el Comité de contacto destaca que la aplicación de laprudencia sigue siendo uno de los principios fundamentales para garantizar la realización de lapresentación razonable conforme a las Directivas.

El Comité de contacto observa que el Marco Conceptual del IASC se ocupa específicamente (en elpárrafo 37) de la prudencia como característica cualitativa independiente, de los estados financieros. Así,describe la prudencia como "... la inclusión de un cierto grado de precaución, al realizar los juiciosnecesarios al hacer las estimaciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que losactivos o los ingresos no se sobrevaloren, y que las obligaciones o los gastos no se infravaloren".

Importancia relativa y agregación de datos

La importancia relativa y la agregación de datos se estudian en los párrafos 29 a 32 de la NIC 1. ElComité de contacto señala que estos párrafos deben interpretarse en relación con el artículo 4 de la CuartaDirectiva. Por lo tanto, las empresas europeas no deberían aplicar las normas generales de la NIC 1referentes a la agregación a las partidas precedidas por letras o números romanos en las disposiciones dela Cuarta Directiva, puesto que se considera que estas partidas son el mínimo requerido para unapresentación independiente.

Además, el Comité de contacto observa que la NIC 1 establece en los párrafos 66 y 75 las líneas que sedeben incluir, como mínimo, en el cuerpo del balance y en la cuenta de resultados (cuenta de pérdidas yganancias). En general, se corresponden con las disposiciones prescritas con arreglo a la Cuarta Directiva,aunque en determinadas circunstancias la Directiva pueda exigir una presentación por separado superior ala requerida por la NIC 1.

Distinción entre corriente y no corriente

El párrafo 53 de la NIC 1 declara que "Cada empresa deberá determinar, considerando la naturaleza desus actividades, si presenta o no sus activos corrientes y sus pasivos corrientes como categorías separadasdentro del balance de situación general. Los párrafos 57 a 65 de esta Norma serán de aplicación sólocuando la anterior distinción tenga lugar. Cuando la empresa opte por no realizar la clasificaciónmencionada, los activos y pasivos deben presentarse utilizando como criterio genérico su grado deliquidez". El Comité de contacto considera que las empresas europeas están obligadas a cumplir lasdisposiciones prescritas por las Directivas contables, puesto que las disposiciones no admitenexcepciones, salvo en los casos específicos prescritos por las propias Directivas.

Por lo tanto, el Comité de contacto opina que las disposiciones prescritas por la Cuarta Directiva exigiríanque las empresas europeas presentaran sus activos clasificados en "activo circulante" y "activoinmovilizado". Esta distinción bien puede dar un resultado distinto del que se obtendría de una distinciónentre "activo corriente" y "activo no corriente" como requiere la NIC 1. Por ejemplo, los deudores a largoplazo y las existencias que no se espera realizar o vender en el curso normal del ciclo operativo de laempresa se clasificarían como "activos circulantes" conforme a las Directivas, mientras que conforme a laNIC 1 se clasificarían como "activos no corrientes". Del mismo modo, los valores negociables que no seposeen para el uso continuo en la actividad comercial de una empresa y que se espera realizar en más dedoce meses de la fecha del balance se clasificarían como "activos circulantes" conforme a las Directivas ycomo "activos no corrientes" conforme a la NIC 1.

Por lo tanto, no siempre podrá asumirse que los "activos no corrientes" según la NIC 1 corresponden al"activo inmovilizado" con arreglo a las Directivas, lo que significa que las empresas europeas no podrán



aplicar los párrafos 57 a 65 de la NIC 1, pues implicaría una presentación diferente de la exigida por laCuarta Directiva. En estos casos, las empresas europeas tendrían que seleccionar la opción permitida porel párrafo 53 de la NIC 1 de no distinguir entre corriente y no corriente11. Estas empresas harían entoncesuso de la posibilidad ofrecida por la última frase del párrafo 53 de presentar el activo y pasivo utilizandocomo criterio genérico su grado de liquidez. El Comité de contacto opina que el cumplimiento de lasdisposiciones prescritas por las Directivas contables garantizaría esta presentación.

Cambios en el patrimonio neto

En el párrafo 7 de la NIC 1 se señala que "Un conjunto completo de estados financieros incluye lossiguientes componentes:

(a) balance de situación general;

(b) estado de resultados;

(c) un estado que muestre:

(i) todos los cambios habidos en el patrimonio neto; o bien!!! Raw MachineTranslation !!!

(ii) los cambios en el patrimonio neto distintos de los procedentes de las operacionesde aportación y reembolso de capital, así como de la distribución de dividendos a lospropietarios;

(d) estado de flujos de efectivo

(e) políticas contables utilizadas y demás notas explicativas."

El estado de cambios en el patrimonio neto requerido por la NIC 1 es, por lo tanto, un "componenteindependiente" de los estados financieros. Con arreglo a las Directivas contables, los estados financierosestán compuestos por la cuenta de pérdidas y ganancias, el balance y la Memoria y no mencionanexplícitamente el estado de cambios en el patrimonio neto. Sin embargo, el Comité de contacto cree queel estado de cambios en el patrimonio neto contribuye ciertamente a mejorar la información financiera ylas Directivas no excluyen su elaboración.

El párrafo 6 del artículo 2 de la Cuarta Directiva declara claramente que "Los Estados miembros podránautorizar o exigir la divulgación en las cuentas anuales de otras informaciones, aparte de aquéllas cuyadivulgación es exigida por la presente Directiva.". En cuanto al estado de cambios en el patrimonio neto,el Comité de contacto remite al párrafo 3 de la introducción a NIC 1. Este párrafo declara que este estadopuede tener la forma de un estado "tradicional" de conciliación del patrimonio neto, o bien de un nuevoestado de desempeño. El Comité de contacto observa que cuando se apliquen los requisitos de las NormasInternacionales de Contabilidad de modo que sean compatibles con las Directivas contables, seproducirán movimientos que se consignarán normalmente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en elbalance. Por consiguiente, el estado de cambios en el patrimonio neto tomará la forma de una conciliación"tradicional" del patrimonio neto y no dará lugar normalmente a un estado de resultados propiamentedicho. Sin embargo, el Comité de contacto opina que cualquier forma que adopte el estado de cambios enel patrimonio neto que no produzca un estado de conciliación del patrimonio neto, sino que dé lugar a unestado de resultados propiamente dicho sería aceptable siempre y cuando no entre en conflicto con laaplicación de las disposiciones prescritas por la Cuarta Directiva.



Estados de flujos de efectivo

Del mismo modo, la NIC 1 considera al estado de flujos de efectivo como componente de los estadosfinancieros. Aunque las Directivas no mencionen explícitamente al estado de flujos de efectivo, tampocoexcluyen su elaboración, particularmente habida cuenta del párrafo 6 del artículo 2 de la Cuarta Directiva.Por lo tanto, el Comité de contacto no ve que exista ningún conflicto entre la NIC 1 y las Directivas alrequerir que un estado de flujos de efectivo forme parte del conjunto de estados financieros.

Otras informaciones a revelar

El Comité de contacto observa que la letra (d) del párrafo 102 de la NIC 1 exige que se informe delnúmero de trabajadores al final del período, o la cifra media habida en el mismo. El párrafo 9 del apartado1 del artículo 43 de la Cuarta Directiva exige que las empresas europeas revelen "el número medio deempleados durante el ejercicio, distribuido por categorías". Por lo tanto, las empresas europeas quedeseen cumplir tanto las Normas Internacionales de Contabilidad como las Directivas contables deberíanrevelar por lo menos el número medio de empleados durante el ejercicio presupuestario, desglosado porcategorías.

CONCLUSIONES

El Comité de contacto ha concluido que, siempre que se tengan en cuenta las observaciones mencionadas,la NIC 1 es compatible con la legislación contable europea.

NIC 2 - Inventarios8

En el párrafo 6 de la NIC 2 se indica que "los inventarios deben ser medidos al costo o al valor netorealizable, según cual sea el menor". Según la letra b del apartado 1 del artículo 39 de la Cuarta Directiva,el valor más bajo al que deben valorarse los inventarios es el que "se les atribuirá en la fecha de cierre delbalance". Surge la duda de si el valor que se atribuya en la fecha de cierre del balance puede diferir delvalor neto realizable.

El Comité de contacto llegó a la conclusión de que, a pesar de la diferencia de redacción, el significado esprácticamente el mismo. La redacción de las Directivas contables no hace ninguna referencia específica alvalor que es "realizable" simplemente porque pretende ser tan completa como sea posible. Sin embargo,parece difícil imaginarse un caso práctico en el que el valor más bajo que deba atribuirse a inventarios enla fecha de cierre del balance pueda ser sustancialmente diferente del valor neto realizable. Porconsiguiente, no existe conflicto entre el párrafo 6 de la NIC 2 y la letra b del apartado 1 del artículo 39de la Cuarta Directiva.

En el párrafo 10 de la NIC 2 se indica (no en negrita) que los costos de conversión comprenderán unaporción, calculada de forma sistemática, de los costos variables o fijos, en los que se ha incurrido paratransformar las materias primas en productos terminados. La inclusión de precios de costo indirectos espermitida, pero no exigida, por la letra b del párrafo 3 del artículo 35 de la Cuarta Directiva. Por otraparte, la NIC exige que se incluyan tanto los costos fijos como los variables, mientras que en lasDirectivas contables esto no se menciona.

El Comité de contacto ha asumido que las empresas europeas dispuestas a ajustarse a las NICseleccionarán la opción que figura en la letra b del párrafo 3 del artículo 35.

La Cuarta Directiva permite a los Estados miembros aceptar ajustes excepcionales, cuando seannecesarios, si no hubiera que modificar en un futuro próximo la valoración de las partidas a causa de lasfluctuaciones de valor (letra c del apartado 1 del artículo 39). La NIC 2 no permite estos ajustes



excepcionales.

Aunque la opción que figura en la Cuarta Directiva corresponde al Estado miembro, las empresas tendránlibertad para no realizar los ajustes excepcionales permitidos. Por lo tanto, el Comité de contacto haasumido que las empresas europeas dispuestas a ajustarse a las NIC no escogerán la opción que figura enla letra c del apartado 1 del artículo 39.

El artículo 38 de la Cuarta Directiva permite que algunas existencias se valoren por una cantidad y unvalor fijos, si su cantidad, su valor y su consumo no variasen sensiblemente. Esto no lo permite la NIC 2.

El Comité de contacto ha asumido que las empresas europeas dispuestas a ajustarse a las NIC noescogerán la opción que figura en el artículo 38 de la Cuarta Directiva.

NIC 7 - Estados de flujo de efectivo

El Comité de contacto no ha examinado la NIC 7, pero los asuntos tratados en esta norma no soncubiertos específicamente por las Directivas contables.

NIC 8 - Ganancia o pérdida neta del período, errores fundamentales y cambios enlas políticas contables8

Existe diferencia de redacción entre la definición de "partidas extraordinarias" que figura en el párrafo 6de las NIC 8 y la que se infiere del artículo 29 de la Cuarta Directiva.

El Comité de contacto llegó a la conclusión de que, a pesar de las diferencias de redacción, no puedepercibirse en la práctica ninguna diferencia significativa. También observó que la clasificación de unapartida como extraordinaria o no puede depender a menudo del tamaño de la empresa: cuanto másgrande, pueden darse más a menudo determinados casos, con la consecuencia de que pueden clasificarsemás correctamente como partidas ordinarias. Esta consideración ha producido una tendencia por la que elnúmero de partidas que se consideran extraordinarias está disminuyendo. !!! Raw Machine Translation !!!

NIC 9 - Costos de investigación y desarrollo8

Con arreglo al párrafo 15 de la NIC 9 los costos de investigación no pueden capitalizarse, mientras quelos costos de desarrollo deben capitalizarse cuando se cumplen las condiciones establecidas en lospárrafos 16 y 17. De conformidad con el apartado 1 del artículo 37 de la Cuarta Directiva, se puedencapitalizar tanto los gastos de investigación como los de desarrollo, dependiendo de la legislaciónnacional.

El Comité de contacto opina por lo tanto que, cuando la legislación nacional del Estado miembro al quepertenezcan prohíba la capitalización de los gastos de desarrollo, las empresas no podrán cumplir losrequisitos de la NIC 9.

NIC 10 – Contingencias y Hechos ocurridos después de la fecha del balance15

La NIC 10 (revisada en 1999) "Hechos ocurridos después de la fecha del balance" fue emitida por elComité de Normas Internacionales de Contabilidad en mayo de 1999 y es una revisión de las partes de laNIC 10 "Contingencias y hechos ocurridos después de la fecha del balance" que no habían sido yareemplazadas por la NIC 37 "Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes". La normarevisada es aplicable a los estados financieros anuales que cubran períodos que comiencen el 1 de enerode 2000 o después de esta fecha.



El Comité de contacto ha examinado la NIC 10 (revisada 1999) en el contexto de las Directivas contableseuropeas para considerar la posibilidad de aplicarla, y en qué medida, en las jurisdicciones europeas.

NATURALEZA DE LA REVISIÓN

Con la revisión de la NIC 10 se realizaron los siguientes cambios con respecto a la norma anterior:

- ahora se hace una referencia formal en la definición de 'hechos ocurridos después de la fecha delbalance' a las nociones de condiciones ya existentes y condiciones que han aparecidoposteriormente. Aunque puede que estuvieran implícitos en la norma reemplazada, los hechospost-balance no estaban previamente categorizados de esta manera;

- la norma anterior ofrecía la opción de o bien adaptar o bien publicar los dividendoscorrespondientes al período contemplado en los estados financieros propuestos o declaradosdespués de la fecha de cierre del balance pero antes de la aprobación de los estados financieros quedeben ajustarse o revelarse. La norma revisada suprime la opción de reconocer un pasivo pordividendos en estas circunstancias; sin embargo, permite a las empresas la posibilidad de revelarestos dividendos, bien en el cuerpo del balance como componente independiente del patrimonioneto o en la Memoria de los estados financieros;

- supresión del requisito de adaptar los estados financieros cuando un hecho posterior a la fecha decierre del balance indique que la hipótesis de empresa viable no es apropiada para una parte de laempresa. Esto se debe a que, con arreglo a la NIC 1, la hipótesis de empresa viable es aplicable auna empresa en su conjunto. Sin embargo, la norma revisada sigue exigiendo que las empresaselaboren sus estados financieros sobre la base de empresa viable si los hechos posteriores a la fechade cierre del balance indican que la hipótesis de empresa viable es inapropiada;

- la introducción de nuevas informaciones sobre la fecha de la autorización para la publicación delos estados financieros; y

- la confirmación de que las empresas deberán actualizar las informaciones que se refieren a lascondiciones existentes en la fecha de cierre del balance habida cuenta de cualquier nuevainformación que reciba sobre dichas circunstancias después de la fecha de cierre del balance.

CONCLUSIONES

Aunque es conocida la práctica seguida en varios Estados miembros de consignar como pasivo losdividendos propuestos o declarados después de la fecha de cierre del balance, las Directivascontables no contemplan esta posibilidad. Sin embargo, el artículo 6 de la Cuarta Directiva permiteque los Estados miembros autoricen u ordenen la adaptación de los esquemas del balance y de lacuenta de pérdidas y ganancias, con el fin de dar a conocer la afectación de los resultados.

Por lo tanto, la eliminación, en virtud de la NIC 10, de la opción de reconocer un pasivo pordividendos propuestos no tiene ningún efecto sobre la conformidad de la norma revisada con lasDirectivas. Las empresas que desean revelar estos dividendos en el cuerpo del balance como uncomponente independiente del patrimonio neto pueden hacerlo dentro del marco de las Directivas.Esto puede hacerse creando un nuevo título con este fin o incluyendo los dividendos propuestos enel epígrafe 'otras reservas'.

Tras revisar todos los demás cambios introducidos por la norma, el Comité de contacto haconcluido igualmente que las revisiones a la NIC 10 no producen nuevos conflictos.



NIC 11 - Contratos de construcción8

La NIC 11 prescribe en su párrafo 23 que los contratos de construcción se justifican normalmenteutilizando el denominado método del "grado de terminación". La compatibilidad de este método con unaaplicación correcta del principio de prudencia ha sido desde hace tiempo tema de debate en Europa. Elinciso aa de la letra c del apartado 1 del artículo 31 de la Cuarta Directiva sólo permite de hecho lainclusión en la cuenta de pérdidas y ganancias de "los beneficios obtenidos en la fecha de cierre delbalance". Podría interpretarse que esta regla prohíbe la inclusión en la cuenta de pérdidas y ganancias delos beneficios correspondientes al porcentaje de realización de un contrato.

El Comité de contacto confirma la opinión que ya había dado sobre este asunto!!! RawMachine Translation !!!. Según el Comité de contacto el método del "grado determinación" es aceptable conforme a la Cuarta Directiva, a condición de que se observen las siguientescondiciones:

a. que se conozcan los ingresos totales relacionados con el contrato,

b. que pueda calcularse exactamente la proporción de trabajo acabada,

c. que el trabajo relacionado con el contrato esté suficientemente avanzado.

NIC 12 - Impuesto sobre las ganancias12

INTRODUCCIÓN

En la mayor parte de las jurisdicciones el punto de partida para computar el pasivo de una empresa a losimpuestos es el beneficio que figura en los estados financieros. Sin embargo, la legislación fiscal permiteo exige a veces que se reconozcan algunas partidas a efectos fiscales por diversas cantidades, o con basesdistintas, o durante períodos diferentes a los utilizados para la contabilidad financieras. Los efectosimpositivos de estas diferencias entre beneficios contables e imponibles para un período determinado sonconocidos como "impuestos diferidos".

El problema para contabilizar el impuesto consiste en saber si el impuesto remitido debe reconocerse enlos estados financieros y cómo hacerlo. A este respecto existen dos planteamientos distintos: el método dela cuenta de resultados (cuenta de pérdidas y ganancias) y el método del balance. El método de la cuentade resultados se centra en las diferencias en el momento de registro, que son las diferencias entre elbeneficio imponible y el beneficio contable que se originan en un período y que cambian de signo en unoo más períodos siguientes. El método del balance se centra en las diferencias temporales, que son lasdiferencias entre la cantidad atribuida a un activo o pasivo a efectos fiscales (base impositiva) y el valorcontable de ese activo o pasivo en el balance. Estos dos planteamientos distintos no dan el mismoresultado en todos los casos, sino que se diferencian principalmente en el tratamiento del impuestodiferido sobre el reconocimiento inicial de un activo o pasivo.

La NIC 12 (revisada) "Impuesto sobre las ganancias", publicada por el Comité de normas internacionalesde contabilidad en octubre de 1996, exige que el impuesto diferido se contabilice íntegramente utilizandoel método del balance.

El Comité de contacto de las Directivas contables ha examinado los requisitos que figuran en la NIC 12habida cuenta de los requisitos que figuran en las Directivas contables europeas.

Cuando se reconocen los impuestos diferidos en Europa, su cálculo se basa normalmente en las



diferencias en el momento de registro entre partidas que aparecen en la cuenta de pérdidas y ganancias ylas gravados (método de la cuenta de pérdidas y ganancias). Es probable que el planteamiento propuestoen la NIC 12 exija cambios en las prácticas europeas para contabilizar los impuestos diferidos. Sinembargo, el Comité de contacto reconoce que las diferencias entre el método del balance según se aplicaen la NIC 12 (que excluye de su ámbito ciertos tipos de diferencias temporales, por ejemplo las quesurgen de la compra de un activo no deducible) y el método de la cuenta de pérdidas y ganancias según seaplica generalmente en Europa (que también reconoce impuestos diferidos sobre algunas diferencias queson estrictamente temporales, por ejemplo los ajustes de valor justo en la consolidación) no son tanimportantes en la práctica como hubiera podido parecer en teoría.

El Comité de contacto ha enumerado en los siguientes párrafos varios asuntos que deben tenerse encuenta para decidir si aplicar la NIC 12, y en qué medida, en las jurisdicciones europeas.


Prudencia en el reconocimiento de los activos fiscales diferidos

Con arreglo al párrafo 24 de la NIC 12, "Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, por causade todas y cada una de las diferencias temporarias deducibles, en la medida en que resulte probable que laempresa disponga de ganancias fiscales futuras contra las que cargar las deducciones por diferenciastemporarias...".

El Comité de contacto considera que con arreglo a la hipótesis de empresa viable pueden reconocerse losactivos fiscales diferidos. De hecho, si una empresa no es capaz de producir suficientes beneficios futurosimponibles de los que utilizar las diferencias temporales deducibles significa que no es capaz de recuperartodos sus activos netos y que por lo tanto no puede seguir siendo una empresa viable. Sin embargo,pueden darse casos en que la aplicación del principio de prudencia que figura en la letra c del apartado 1del artículo 31 de la Cuarta Directiva exigiría que no se reconocieran estas diferencias.

El Comité de contacto también considera que la noción de incertidumbre inherente al párrafo 24 de laNIC 12 mediante el uso de la expresión "Será probable" debe ser evaluada por las empresas europeasaplicando el concepto de prudencia según lo expresado en la Cuarta Directiva. Esto garantizaría que losactivos fiscales diferidos sólo se reconocieran cuando no existiera ninguna duda razonable de que sedispondrá de beneficios imponibles en el futuro.

Estas consideraciones se aplican igualmente a los activos fiscales diferidos reconocidos de conformidadcon los párrafos 34 y 44 de la NIC 12.

Existencia de una "Prueba de probabilidad" para el pasivo por impuestos diferidos!!! RawMachine Translation !!!

En el párrafo 15 de la NIC 12 se señala que "Se debe reconocer un pasivo de naturaleza fiscal por causade cualquier diferencia temporaria imponible, a menos que...".

En primer lugar, el Comité de contacto considera que el término "pasivo (diferido) de naturaleza fiscal"utilizado por la NIC 12 abarcaría tanto lo que se entiende como "pasivo" como lo que se entiende por"provisiones para impuestos" conforme a las Directivas contables europeas, dependiendo de lascircunstancias. En segundo lugar, el Comité de contacto señala que el reconocimiento por empresaseuropeas de pasivo diferido de naturaleza fiscal o provisiones para impuestos depende claramente de lacondición que una futura carga fiscal llegue a tener. Mientras que esta condición se cumple normalmente



en el pasivo de naturaleza fiscal, en el caso de las provisiones para impuestos siempre sería necesariorealizar una "prueba de probabilidad" para evaluar la seguridad que hay de que las diferencias fiscalesidentificadas darán lugar a cargas fiscales futuras, antes de reconocer cualquier provisión para impuestos.

El Comité de contacto cree que no puede interpretarse que la redacción "todas las diferencias imponibles"signifique que la entidad obligada a informar esté exenta de la obligación de realizar la evaluación antesmencionada, puesto que la aplicación del párrafo 3 del artículo 2 de la Cuarta Directiva no permitiría quelas empresas originaran una deuda impositiva o una provisión para impuestos cuando no resulte probableque se produzca el pasivo.

Clasificación de los activos por impuestos diferidos como activos corrientes

En el párrafo 70 de la NIC 12 se indica que "Cuando una empresa realiza, en sus estados financieros, ladistinción entre partidas corrientes y a largo plazo, no debe proceder a clasificar los activos (pasivos) porimpuestos diferidos como activos (pasivos) corrientes."

El Comité de contacto señala que, según el apartado 1 del artículo 15 de la Cuarta Directiva, lainscripción de los elementos del patrimonio en el activo inmovilizado o en el activo circulante, sedeterminará en función de la afectación de esos elementos. El activo inmovilizado comprenderá loselementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa (apartado 2del artículo 15).

El Comité de contacto también señala que en el párrafo 53 de la NIC 1 se indica que "... Cuando laempresa opte por no realizar la clasificación mencionada (es decir, corrientes/no corrientes), los activos ypasivos deben presentarse utilizando como criterio genérico su grado de liquidez". Este planteamientoalternativo admitido por la NIC 1 permite a las empresas que aplican las Directivas contables elaborar susbalances con arreglo a los formatos y, por consiguiente, revelar los activos fiscales diferidos conforme ala Directiva. Esto significa que las partidas correspondientes a la definición de activos fiscales diferidosque figura en el párrafo 5 de la NIC 12 deberá clasificarse como activo inmovilizado o activo circulantecon arreglo a los requisitos del artículo 15 de la Cuarta Directiva. El Comité de contacto no puede preveruna situación en la que un activo fiscal diferido se clasificaría de una forma que no fuera como activocirculante.

CONCLUSIONES

Sobre la base de las consideraciones anteriores, el Comité de contacto ha concluido por lo tanto que laNIC 12 es compatible con la legislación contable europea siempre que se cumplan las siguientescondiciones:

El reconocimiento del activo por impuestos diferidos estará sujeto a una evaluación prudente. Podríasurgir conflicto con las Directivas contables cuando se reconozcan los activos fiscales diferidos ensituaciones en que existan dudas razonables de que se dispondrá de un beneficio imponible del quepuedan utilizarse las diferencias temporales deducibles.

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El reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos remitidos estará sujeto a una prueba deprobabilidad. Podría surgir conflicto con las Directivas contables cuando se reconozcan los pasivosfiscales diferidos o las provisiones para impuestos por las diferencias temporales imponibles para lascuales no sea probable que se produzca un pasivo futuro.

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La presentación del activo y del pasivo por impuestos diferidos se realizará de conformidad con losformatos prescritos por las Directivas contables. La NIC 1 da disposiciones para que las empresas evitentener que utilizar la clasificación en corrientes y no corrientes respecto al activo y pasivo del balance. Porlo tanto, las empresas que aplican las Directivas contables deberán aprovechar estas disposiciones, lo que

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daría como resultado que no se aplicara el párrafo 70 de la NIC 12, permitiendo con ello revelar el activofiscal diferido conforme a la Directiva.

ANEXO A LA NIC 12

Resumen de las disposiciones relativas a la tributación que figuran en las Directivas contables

Las Directivas contables no tratan específicamente la contabilidad de los impuestos. Sin embargo, laCuarta Directiva contiene varios requisitos importantes.

La letra d del apartado 1 del artículo 35 y la letra e del apartado 1 del artículo 39 indican que si loselementos del activo inmovilizado o del activo circulante fueran objeto de correcciones de valorexcepcionales exclusivamente a causa de la legislación fiscal, se deberá indicar en la Memoria el importedebidamente motivado de tales correcciones.

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En la disposición del balance, los importes de los impuestos pagaderos que figuran en "Otros acreedores"deberían indicarse por separado (así como la seguridad social) y desglosados en la parte pagadera en elplazo de un año y después de más de un año (artículo 9C y artículo 10F/I).

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Las provisiones para impuestos deben mostrarse en el cuerpo del balance (artículo 9B (2) y artículo 10J(2)).

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Los impuestos sobre los beneficios o las pérdidas deberían indicarse en la cuenta de pérdidas y ganancias,separando las actividades ordinarias y extraordinarias. Sin embargo, el artículo 30 permite unatotalización de estas cantidades, a condición de que se indiquen por separado en la Memoria.

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El punto 10 del apartado 1 del artículo 43 exige que la proporción en que haya sido afectado el cálculo delresultado del ejercicio por una valoración de las partidas que se hubiera efectuado durante el mismo conobjeto de obtener desgravaciones fiscales deberá indicarse detalladamente en la Memoria.

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El apartado 1 del artículo 43 (11) exige que se indique en la Memoria la diferencia entre la carga fiscalimputada al ejercicio y a los ejercicios anteriores, y la carga fiscal ya pagada o que se habrá de pagar poresos ejercicios en la medida en que esa diferencia tenga un interés cierto con respecto a la carga fiscalfutura. Esta cantidad podrá igualmente figurar en el balance como cantidad acumulada en un apartadoespecial, con el título correspondiente.

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La Séptima Directiva también contiene una serie de requisitos importantes.

El apartado 4 del artículo 29 exige que "En el balance y en la cuenta de pérdidas y gananciasconsolidadas, se tendrá en cuenta la diferencia entre la carga fiscal imputable al ejercicio y a los ejerciciosanteriores y la carga fiscal ya pagada o que haya que pagar con arreglo a estos ejercicios, en la medida enque sea probable que ello va a originar una carga aplicable a una de las empresas consolidadas en unfuturo previsible."

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El apartado 5 del artículo 29 exige que "Cuando hubiere elementos del activo comprendidos en laconsolidación que hubieren sido objeto de correcciones de valor excepcionales por la sola aplicación de lalegislación fiscal, estos elementos sólo podrán constar en las cuentas consolidadas, eliminando estascorrecciones. Los Estados miembros podrán, sin embargo, autorizar o prescribir que estos elementos seincluyan en las cuentas consolidadas sin eliminación de estas correcciones, siempre que el montantedebidamente motivado de éstas se indique en el apéndice de las cuentas consolidadas."

●

El apartado 10 del artículo 34 exige que se indique (de manera detallada si es importante) en la Memoriala proporción en la que el cálculo del resultado consolidado del ejercicio haya sido afectado por unavaloración de las partidas que se haya efectuado con el fin de disminuir la carga fiscal.

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El apartado 11 del artículo 34 exige que se indique en la Memoria la carga fiscal imputada al ejercicio y alos ejercicios anteriores, y la carga fiscal ya pagada o que se habrá de pagar por esos ejercicios en lamedida en que esa diferencia tenga un interés cierto con respecto a la carga fiscal futura. Esta cantidad

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podrá igualmente figurar en el balance como cantidad acumulada en un apartado especial, con el títulocorrespondiente.

NIC 14 - Información financiera por segmentos


NIC 15 - Información para reflejar los efectos de cambios en los precios


NIC 16 - Propiedades, plantas y equipo8

En el párrafo 48 de la NIC 16 se indica que el cargo por depreciación de un activo se determina trasdeducir el valor residual del activo. La Cuarta Directiva no contiene ninguna referencia al "valorresidual" y en la letra b del apartado 1 del artículo 35 de la Cuarta Directiva se indica que la basepara la depreciación es "el precio de adquisición o el coste de producción".

Aunque la NIC 16 esté redactada de manera muy diferente a la Directiva, no parece tenerconsecuencias prácticas significativas. Por lo tanto, el Comité de contacto ha concluido que laactual redacción de la Cuarta Directiva no impide el uso de un valor residual en el cálculo del cargopor depreciación de un activo y por lo tanto no existe conflicto entre ambas.

En el párrafo 56 de la NIC 16 se indica que, si el importe neto que se estima obtener por la venta deun elemento componente de las propiedades, planta y equipo resulta inferior a su valor en libros,debe reducirse este último. En el inciso bb de la letra c del apartado 1 del artículo 35 de la CuartaDirectiva se indica que "los elementos del activo inmovilizado deberán ser objeto de correccionesde valor con el fin de dar a estos elementos el valor inferior que se les debe atribuir en la fecha decierre del balance, si se prevé que la depreciación será duradera". Por lo tanto, el párrafo 56 de laNIC 16 exige que los ajustes se realicen aunque no sea seguro que la reducción de valor seapermanente. En cambio, según la Cuarta Directiva, los ajustes deben hacerse sólo si la reduccióndel valor es permanente.

El Comité de contacto llegó a la conclusión de que la diferencia de redacción no constituye en lapráctica una diferencia y que no existe conflicto entre el párrafo 56 de la NIC 16 y el inciso bb dela letra c del apartado 1 del artículo 35 de la Cuarta Directiva. De hecho, no sería coherente con elplanteamiento general de las NIC considerar que la reducción del valor debería hacerse incluso enlos casos en que se sabe que esa reducción sería reversible.

Documento 6010/99 de la Comisión: La NIC 16 (Revisada en 1998) "Inmovilizado material" fuepublicada por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (International AccountingStandards Committee, IASC) en septiembre de 1998 y sustituye a la versión de la NIC 16 revisadaen 1993. Esta norma afecta a los estados financieros correspondientes a ejercicios que comiencenel 1 de julio de 1999 o después de dicha fecha, si bien se recomienda aplicarla a ejerciciosanteriores. En el supuesto de que una empresa aplique esta norma revisada a los estadosfinancieros correspondientes a ejercicios que comiencen antes del 1 de julio de 1999, deberáindicar este extremo y aplicar, al mismo tiempo, la NIC 22 (Revisada en 1998) y las NIC 36 y 37.

El Comité de Contacto ha analizado la NIC 16 (Revisada en 1998) en relación con las Directivas



europeas de contabilidad a fin de determinar si procede aplicarla en el territorio de la Unióneuropea, y en qué medida.


Se revisaron diversos párrafos de la NIC 16 para que fueran coherentes con la NIC 22 (revisada en1998) y las NIC 36 y 37.

CONCLUSIONES

No se han producido nuevos conflictos con la introducción de las revisiones de la NIC 16.

NIC 17 - Arrendamientos


NIC 18 - Ingresos


Sin embargo, el Comité de contacto observó que la NIC 18 adopta un planteamiento de circunstanciacrítica basado en las operaciones para el reconocimiento de los ingresos derivados de la venta demercancías y la prestación de servicios. En la práctica, esto significa que la aplicación de los requisitos dela NIC 18 produciría un resultado que no es contrario a lo exigido por el inciso aa de la letra c del artículo31 de la Cuarta Directiva según el cual sólo podrán anotarse los beneficios obtenidos en la fecha de cierredel balance.

NIC 19 - Beneficios a los empleados13

INTRODUCCIÓN

La NIC 19 (revisada 1998) "Beneficios a los empleados" fue emitida por el Comité de normasinternacionales de contabilidad en febrero de 1998. La norma es aplicable a los estados financieros quecubran los períodos que comiencen el 1 de enero de 1999 o después de esta fecha, aunque se fomenta suaplicación anterior.

El Comité de contacto ha examinado la NIC 19 en el contexto de las Directivas contables europeas y haenumerado en los siguientes párrafos los problemas que deben considerarse para decidir si aplicar la NIC19 en las jurisdicciones europeas, y en qué medida.

La NIC 19 está destinada al uso en países con normas reglamentarias y legales diferentes, pero lassoluciones contables que figuran en la norma no siempre reflejan esta variedad. Por lo tanto, algunassoluciones contables que figuran en la norma son difíciles de aplicar en muchos Estados miembros de laUE.


Pocas disposiciones específicas en las Directivas !!! Raw Machine Translation !!!La NIC 19 abarca cinco tipos generales de retribuciones a los empleados:



(a) beneficios (retribuciones) a corto plazo (por ejemplo sueldos y salarios, paga por enfermedad,paga de vacaciones, acciones y primas de beneficios);

(b) beneficios (prestaciones) a los empleados retirados (por ejemplo pensiones, prestaciones deatención médica);

(c) otros beneficios (prestaciones) a largo plazo (por ejemplo primas de antigüedad, licenciasabática, etc.);

(d) beneficios (retribuciones) por terminación del contrato; y

(e) beneficios (planes) de compensación mediante instrumentos de capital.

Por el contrario, la Cuarta Directiva aborda estos problemas en términos mucho más generales y sólocomo requisitos de divulgación. Los formatos de la cuenta de pérdidas y ganancias y el apartado 9 delartículo 43 exigen la divulgación de las remuneraciones a los empleados, desglosadas entre sueldos ysalarios y costes de seguridad social; el apartado 12 del artículo 43 exige la divulgación de losemolumentos y de la provisión para las pensiones de jubilación de los miembros de la dirección (oequivalentes).

Retribuciones a corto plazo

Las normas detalladas en la NIC 19 para explicar las retribuciones a corto plazo de los empleados exigenesencialmente que todas estas retribuciones se contabilicen por el principio de devengo y no por el decompensación en metálico. Pueden por lo tanto verse simplemente como la aplicación del requisitogeneral de contabilidad por el principio de devengo que figura en el artículo 31.1.d de la Cuarta Directivaa un caso concreto.

Prestaciones a los empleados retirados

Las disposiciones de la NIC 19 para las prestaciones a los empleados retirados pueden dividirse a grossomodo en las relativas a los planes de pensiones de aportaciones definidas (y similares) y las relativas a losplanes de pensiones de prestaciones definidas (y similares).

Los requisitos para los regímenes de aportaciones definidas, como los de prestaciones a corto plazo a losempleados, exigen esencialmente que estos regímenes se contabilicen atendiendo a la fecha de devengo yno a la fecha de pago. Pueden por lo tanto verse simplemente como la aplicación del requisito general decontabilidad por el principio de devengo que figura en el artículo 31.1.d de la Cuarta Directiva a un casoconcreto.

Los requisitos para los regímenes de prestaciones definidas son mucho más complicados. Sin embargo, demodo general, la NIC 19 exige que el pasivo para pensiones se calcule como el valor neto actualizado delpasivo para pagar las pensiones menos el valor de mercado de los activos existentes en el fondo depensiones. El reflejo contable en la cuenta de pérdidas y ganancias por pensiones vendrá determinado, engeneral, por la variación que se produzca en este pasivo neto de un ejercicio al siguiente. Con esteplanteamiento, la NIC 19 simplemente asigna un coste mediante un cálculo complejo, de modo que puedeconsiderarse conforme al requisito general de contabilizar por el principio de devengo que figura en elartículo 31.1.d de la Cuarta Directiva. Por lo tanto, el pasivo neto figuraría en el balance en el título"Provisiones para pensiones y obligaciones similares", mientras que en caso de ser un neto exigible,figuraría en el título "Otros deudores".

No obstante, la NIC 19 también incorpora un mecanismo para contabilizar algunas pérdidas y ganancias,en particular las variaciones actuariales y el coste de las prestaciones de servicios pasados,



distribuyéndolas a lo largo de más de un ejercicio contable, y es este mecanismo el que da lugar a unconflicto potencial con la Cuarta Directiva. Del planteamiento básico de la NIC 19, que consiste enreconocer explícitamente que la entidad que presenta la información tiene un pasivo por el pago depensiones y el activo correspondiente para pagarlas, se deduce que, siguiendo el método de la "horquilla",hasta que se alcanza el umbral del 10% no se está reconociendo una parte (en los términos de las NIC) deun pasivo conocido a la fecha de cierre del balance, posiblemente con carácter semipermanente. Seplantea, pues, un conflicto con el principio fundamental establecido en los artículos 31.1.c.bb y 31.1.dconforme al cual deberán tenerse en cuenta todos los riesgos previsibles y reconocerse todas las cargas

relativas al ejercicio a que se refieran las cuentas. !!! Raw Machine Translation!!!Con todo, cabe señalar que la NIC 19 no exige la aplicación del método de la "horquilla", de modo quelas sociedades europeas pueden seguir ajustándose tanto a la NIC 19 como a la Cuarta Directiva mediantela aplicación del párrafo 93 de la misma. Esto comportará el reconocimiento inmediato de todas laspérdidas y ganancias actuariales, tanto dentro como fuera de la "horquilla".

Por último, hay que destacar que la NIC 19 exige el descuento de los pasivos del fondo de pensiones, yestá claro que la Cuarta Directiva no lo prohíbe.

Otras prestaciones a largo plazo

El pasivo por estas retribuciones debe contabilizarse, esencialmente, de la misma manera que los planesde pensiones de prestaciones definidas, salvo que las pérdidas y ganancias actuariales y el coste de lasprestaciones por servicios pasados han de reconocerse inmediatamente, en lugar de distribuirse a lo largode varios ejercicios. En consecuencia, las observaciones formuladas anteriormente en relación con dichosplanes son asimismo válidas en este caso.

Retribuciones por terminación del contrato

La NIC 19 establece condiciones estrictas sobre el momento en que pueden reconocerse estos costes.Esencialmente, sólo se pueden constituir provisiones para estos costes cuando la entidad declarante puededemostrar su compromiso de ofrecer las prestaciones mediante un plan detallado de la ubicación, funcióny número aproximado de los empleados afectados, las prestaciones previstas y las fechas efectivas determinación de la relación laboral.

Cabe argumentar que este sistema comporta un mayor grado de seguridad en lo que respecta alreconocimiento de los citados costes que el artículo 31.1.c.bb de la Cuarta Directiva, a tenor del cualdeberán tenerse en cuenta ‘todos los riesgos previsibles y las eventuales pérdidas’. Este asunto se discutemás detalladamente en la NIC 37.

Planes de compensación mediante instrumentos de capital

La NIC 19 contiene requisitos en materia de información sobre estas prestaciones, pero no regula suvaloración o reconocimiento. Dichos requisitos vienen a añadirse, por tanto, a los de las Directivas, por loque no son incompatibles con las mismas.

CONCLUSIONES

El mecanismo previsto en la NIC 19 y consistente en distribuir determinadas pérdidas y ganancias(conocido como el método de la "horquilla") entra en conflicto con el principio básico establecido en losartículos 31.1.c.bb y 31.1.d de la Cuarta Directiva, conforme al cual deberán tenerse en cuenta todos los



riesgos previsibles y reconocerse todas las cargas relativas al ejercicio a que se refieran las cuentas. Noobstante, la NIC 19 no exige la aplicación de este método, de modo que las empresas europeas puedenseguir ateniéndose tanto a la NIC 19 como a la Cuarta Directiva mediante la aplicación del apartado 93 dela primera. Esto comportará el reconocimiento inmediato de todas las pérdidas y ganancias actuariales,tanto dentro como fuera de la "horquilla". La empresa podrá adoptar asimismo, de manera sistemática,cualquier método que se traduzca en un reconocimiento más rápido de las pérdidas y gananciasactuariales, siempre y cuando cumpla las condiciones establecidas en la NIC 19.

Cabe interpretar que los requisitos de la NIC 19 relativos a las retribuciones por finalización de servicioprohíben establecer provisiones por partidas para las que lo exige la Cuarta Directiva (véase el debatesobre la conformidad con la NIC 37).

En los demás aspectos, la NIC 19 es conforme a las Directivas.

Documento 6003/00 de la Comisión: La NIC 19 cubre cinco amplios tipos de retribuciones a losempleados:

a) retribuciones a corto plazo (p. ej., sueldos y salarios, ausencias remuneradas por enfermedad ovacaciones, participación en beneficios y retribuciones no monetarias);

b) prestaciones relacionadas con la jubilación (p. ej., pensiones, prestaciones de atención médica);

c) otras retribuciones a largo plazo (p. ej., premios de antigüedad, períodos sabáticos, etc.);

d) indemnizaciones por rescisión de contrato; y

e) retribuciones con instrumentos financieros de neto (stock compensation plans).

Respecto a las prestaciones relacionadas con la jubilación, la NIC 19 incorpora un mecanismo(conocido como el 'método de la horquilla') de distribución de determinados beneficios y pérdidas -enparticular, las variaciones actuariales y el coste de las prestaciones por servicios pasados- a lo largo demás de un ejercicio, y es este mecanismo el que puede entrar en conflicto con la Cuarta Directiva. Delplanteamiento básico de la NIC 19, consistente en el reconocimiento expreso de que la entidaddeclarante asume el compromiso de abonar pensiones y posee activos con que hacer frente a dichocompromiso, se sigue que, de acuerdo con el método de la "horquilla", hasta el momento en que sealcanza el umbral del 10%, alguna parte de un compromiso conocido (en los términos de la NIC) no estásiendo reconocida en la fecha de balance, posiblemente con carácter semipermanente. Se plantea, pues,un conflicto con el principio fundamental establecido en los artículos 31.1.c)bb) y 31.1.d) conforme alcual deberán tenerse en cuenta todos los riesgos previsibles y reconocerse todas las cargas relativas alejercicio a que se refieran las cuentas en ese mismo ejercicio.

Con todo, cabe señalar que la NIC 19 no impone la aplicación del método recién descrito, de modo quelas sociedades europeas pueden seguir ateniéndose tanto a la NIC 19 como a la Cuarta Directivamediante la aplicación del apartado 93 de aquélla. Ello comportará el reconocimiento inmediato detodos los beneficios y pérdidas actuariales, tanto dentro como fuera de la "horquilla".

En lo que se refiere a las indemnizaciones por rescisión de contrato, la NIC 19 establece condicionesestrictas en cuanto al momento en que pueden reconocerse estos costes. En esencia, únicamente sepueden constituir provisiones para tales costes cuando la entidad declarante puede documentar sucompromiso de ofrecer las prestaciones mediante un plan detallado de la ubicación, función y númeroaproximado de los empleados afectados, las prestaciones previstas y las fechas efectivas de terminaciónde la relación laboral. Cabe argumentar que este sistema comporta un mayor grado de seguridad en loque respecta al reconocimiento de los citados costes que el artículo 31.1.c)bb) de la Cuarta Directiva, a



tenor del cual deberán tenerse en cuenta ‘todos los riesgos previsibles y las eventuales pérdidas’. En laNIC 37 se abunda en el examen de este extremo.

NIC 20 - Contabilización de las subvenciones del Gobierno e información arevelar sobre ayudas gubernamentales


NIC 21 - Efectos de las variaciones en las tasas de cambio de la monedaextranjera8

Con arreglo a la NIC 21, todas las diferencias, tanto positivas como negativas, de los tipos de cambiorelativas a las partidas monetarias se deben incluir en la cuenta de pérdidas y ganancias. En Europa estacuestión ha originado un largo debate. Las Directivas contables no abordan específicamente esteproblema. En el apartado 1 del artículo 43 de la Cuarta Directiva se dice que deben indicarse las formasde valoración y los métodos de cálculo utilizados. Mientras que siempre ha existido acuerdo sobre elhecho de que las diferencias negativas deberían cargarse en la cuenta de pérdidas y ganancias tan prontocomo surjan, se viene discutiendo desde hace tiempo la inclusión de las diferencias positivas.

Los que opinan que las diferencias positivas no deben incluirse en la cuenta de pérdidas y gananciasbasan su argumento en la alegación de que estas cantidades son beneficios no realizados que, con arregloal inciso aa de la letra c del apartado 1 del artículo 31 de la Cuarta Directiva no pueden incluirse en lamisma. En cambio, los que proponen aceptar que se incluyan las diferencias positivas, lo hacen basándoseen que las diferencias de cambio positivas son inmediatamente realizables en la situación normal de unmercado líquido y por lo tanto no pueden considerarse como beneficios no realizados. Si no se reconocenestas diferencias en la cuenta de pérdidas y ganancias, se daría un peso insuficiente al principio dedevengo que figura en la letra d del apartado 1 del artículo 31 de la Cuarta Directiva.

Después de examinar cuidadosamente los diversos argumentos expuestos sobre este problema complejo,el Comité de contacto ha concluido que el artículo 31 de la Cuarta Directiva no excluye unainterpretación según la cual puedan incluirse en la cuenta de pérdidas y ganancias las diferencias decambio positivas. Sin embargo, el Comité de contacto destaca que la cuestión se ha examinadoúnicamente en relación con la elaboración de las cuentas consolidadas.

El Comité de contacto también ha examinado si la posibilidad de incluir diferencias de cambio positivasen la cuenta de pérdidas y ganancias debería limitarse a partidas monetarias a corto plazo. El Comité decontacto ha concluido que esta limitación no está justificada. De hecho, la existencia de instrumentosfinancieros muy sofisticados hace que resulte arbitrario distinguir entre partidas monetarias a corto y alargo plazo.

Como consecuencia de todo ello, el Comité de contacto opina que no existe ningún conflicto entre la NIC21 y las Directivas contables.

El apartado 3 del artículo 39 de la Directiva relativa a la contabilidad bancaria acepta que los Estadosmiembros exijan o permitan que las diferencias que resulten de la conversión de los elementos del activocon carácter de inmovilizaciones financieras, así como los activos materiales e inmateriales o cualquiertransacción realizada para cubrir estos activos, sean imputadas total o parcialmente a las reservas nodistribuibles y no en la cuenta de pérdidas y ganancias. Los párrafos 17 y 19 de la NIC 21 establecen lainclusión en reservas tan sólo de las diferencias de cambio derivadas de una partida monetaria que formen



parte de la inversión neta realizada por la empresa en una entidad extranjera; para estas diferencias lainclusión en reservas es en todo caso obligatoria.

El Comité de contacto considera que existe conflicto entre el apartado 3 del artículo 39 y la NIC 21, en lamedida en que algún Estado miembro exija que las diferencias que no surjan de las partidas monetariosque formen parte de la inversión neta realizada por la empresa en una entidad extranjera estén incluidasen las reservas y no figuren en la cuenta de pérdidas y ganancias.

El apartado 4 del artículo 39 de la Directiva relativa a la contabilidad bancaria permite que los Estadosmiembros exijan que las diferencias positivas de conversión que procedan de operaciones a plazo o deelementos de activo o de pasivo no cubiertos o no específicamente cubiertos por otras operaciones a plazoo por elementos de activo o de pasivo no figuren en la cuenta de pérdidas y ganancias. Esto no lo permitela NIC 21.

El Comité de contacto opina que, en la medida en que esta opción sea puesta en práctica por los Estadosmiembros, se produce un conflicto entre la NIC 21 y la Directiva relativa a la contabilidad bancaria.

La NIC 21 clasifica las operaciones extranjeras en "operaciones en el extranjero que son parte integrantede las actividades de la empresa" y "entidades extranjeras", distinción que no figura ni en la Directivarelativa a la contabilidad bancaria ni en la Séptima Directiva. El tratamiento contable opcional que figuraen el apartado 6 del artículo 39 de la Directiva relativa a la contabilidad bancaria está previsto en la NIC21 sólo para las entidades extranjeras, para las cuales es, sin embargo, obligatorio.

El Comité de contacto opina que se produce un conflicto entre la NIC 21 y la Directiva relativa a lacontabilidad bancaria siempre que los Estados miembros apliquen el tratamiento que figura en el apartado6 del artículo 39 a las operaciones que no se realicen con entidades extranjeras. También surgiría unconflicto cuando los Estados miembros no permitan la aplicación de este tratamiento a las entidadesextranjeras.

El Comité de contacto opina que en los casos anteriormente mencionados, cuando un Estado miembropermita a los bancos y a otras entidades financieras aplicar determinados tratamientos contables queentren en conflicto con las NIC, los bancos y otras entidades financieras que deseen ajustarse a las NICno escogerán estos tratamientos contables.

NIC 22 - Combinaciones de negocios8

Se podría interpretar que el párrafo 25 de la NIC 22 exige que, para determinar el coste de unaadquisición, los valores negociables emitidos por el adquirente deberían valorarse únicamente al valor demercado. Podría interpretarse que esto entra en conflicto con el principio de prudencia tal como se recogeen la letra c del apartado 1 del artículo 31 de la Cuarta Directiva.

Una vez examinado el párrafo 25, el Comité de contacto ha concluido que su redacción no excluye que setengan en cuenta otras consideraciones en la valoración de los valores negociables emitidos por eladquirente. De hecho, en el párrafo 25 se indica que "es preciso tener en cuenta todos los aspectos de laoperación, incluyendo los factores que han influido en la negociación, así como las valoraciones quepuedan suministrar expertos independientes. "

Por lo tanto, el Comité de contacto opina que no existe conflicto.

Los párrafos 49-50-51 de la NIC 22 indican que el fondo de comercio negativo debería tratarse comoingreso diferido. Por consiguiente, debería reconocerse como ingreso de forma sistemática a lo largo deun período que no supere los cinco años a menos que pueda justificarse un período más largo que no



exceda los veinte años a partir de la fecha de adquisición. El artículo 31 de la Séptima Directiva establecelos casos específicos en que puede realizarse el reconocimiento del fondo de comercio negativo en lacuenta de pérdidas y ganancias.

Las normas que figuran en la Séptima Directiva difieren de las que figuran en la NIC 22 en el mismosentido y, por lo tanto, se produce un conflicto entre ambas.

Sin embargo, el Comité de contacto cree que, en la práctica, este conflicto sólo producirá diferenciasimportantes en circunstancias sumamente raras. Efectivamente, en la letra a del artículo 31 de la SéptimaDirectiva se indica que podrá figurar en la cuenta de ganancias y pérdidas en la medida en que se realicela evolución desfavorable de los resultados o la previsión de gastos. Normalmente, esta evolucióndesfavorable de los resultados o la previsión de gastos se materializará de forma gradual y durante unperíodo de tiempo limitado, de modo que el tratamiento contable correspondiente a la aplicación de laletra a del artículo 31 de la Séptima Directiva tendrá en la práctica un efecto idéntico al reconocimiento"sistemático" como ingreso que prevé la NIC 22. Además, la palabra "sistemática" utilizada por la NIC22 no siempre se entiende como una amortización "gradual y lineal".

Como en el artículo 31 no se indica cómo debe tratarse el fondo de comercio negativo, el Comité decontacto sugiere que la Comisión, con ocasión de una modificación de la Séptima Directiva, proponga unnueva redacción del artículo 31, con el fin de aclarar el tratamiento contable del fondo de comercionegativo y ajustarlo al tratamiento requerido por la NIC 22.

El método de consolidación de balances es una opción de la que disponen los Estados miembros deconformidad con el artículo 20 de la Séptima Directiva. Tanto las condiciones en que se permite laaplicación del método como la forma en que se aplica tal y como se recoge en el artículo 20 parecen untanto diferentes de lo que se describe en la NIC 22.

El Comité de contacto cree que las Directivas contables no abordan específicamente los problemascontables vinculados a las fusiones y adquisiciones y que, por lo tanto, no tratan la cuestión de laaplicación del método de consolidación de balances en los casos de unión de intereses. Por lo tanto, lacomparación entre el artículo 20 y la NIC 22 no es siempre apropiada. Sin embargo, para los casos en quelas condiciones de aplicabilidad del método de consolidación de balances son las mismas, el Comité decontacto piensa que podría surgir un conflicto, dependiendo de la legislación nacional concreta queaplique la opción que figura en el artículo 20.

Con arreglo a los párrafos 42 y 49 de la NIC 22, el fondo de comercio no puede nunca amortizarse en unperíodo que supere los 20 años. En las Directivas contables (artículo 37 de la Cuarta Directiva, artículo 30de la Séptima Directiva) los Estados miembros pueden permitir la amortización del fondo de comerciodurante un período que supere los 5 años, dependiendo de su vida útil. Cuando un Estado miembro hayaaplicado la opción que figura en el apartado 2 del artículo 37 podría, por lo tanto, surgir conflicto ya queel período de amortización está limitado a 20 años con arreglo a la NIC 22 mientras que podría ser máslargo con arreglo a las Directivas contables, dependiendo de la vida útil del activo.

El Comité de contacto opina, por lo tanto, que podría surgir conflicto.

El apartado 2 del artículo 30 de la Séptima Directiva acepta que los Estados miembros permitan que lasdiferencias de consolidación positivas se deduzcan de manera inmediata y clara de las reservas. Esto noestá permitido por la NIC 22.

El Comité de contacto ha asumido que las empresas europeas que deseen ajustarse a las NIC noescogerán la opción del apartado 2 del artículo 30 de la Séptima Directiva.



Documento 6010/99 de la Comisión: La NIC 22 (Revisada en 1998) "Combinaciones de empresas" fuepublicada por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (International AccountingStandards Committee, IASC) en septiembre de 1998 y sustituye a la versión de la NIC 22 revisada en1993. Esta norma afecta a los estados financieros correspondientes a ejercicios que comiencen el 1 dejulio de 1999 o después de dicha fecha, si bien se recomienda aplicarla a ejercicios anteriores. En elsupuesto de que una empresa aplique esta norma revisada a los estados financieros correspondientes aejercicios que comiencen antes del 1 de julio de 1999, deberá indicar este extremo y aplicar, al mismotiempo, las NIC 36, 37 y 38.

El Comité de Contacto ha analizado la NIC 22 (Revisada en 1998) en relación con las Directivaseuropeas de contabilidad a fin de determinar si procede aplicarla en el territorio de la Unión europea, yen qué medida.


Se han modificado varios apartados de la NIC 22 con objeto de mantener la coherencia con las NIC 36,37 y 38; por lo demás, se ha revisado asimismo el tratamiento del fondo de comercio.

CONCLUSIONES

Las modificaciones de la NIC 22 no presentan nuevas incompatibilidades. Lo que es más, la revisión delas disposiciones de la NIC 22 relativas a la contabilización del fondo de comercio negativo eliminaaquellos extremos que previamente podían plantear dificultades a este respecto.

NIC 23 - Costos por intereses8

Con arreglo al párrafo 11 de la NIC 23, deben capitalizarse los costos por intereses que sean directamenteatribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo que necesariamente precise de unperíodo importante para estar listo para su uso o venta previstos. Por otra parte, con arreglo al apartado 4del artículo 35 de la Cuarta Directiva, el costo de producción de los intereses sobre los capitales tomadosen préstamo puede capitalizarse en la medida en que se refieran a la fabricación de inmovilizaciones, y enla medida en que hagan referencia al período de fabricación.

El Comité de contacto observó que el término "fabricación" que figura en la Cuarta Directiva no deberíainterpretarse de manera demasiado estricta. De hecho, aunque el término "fabricación" excluyeclaramente las actividades que producen como resultado que un activo esté inmediatamente listo para suuso o venta, el mismo término puede incluir perfectamente a otras adquisiciones que no tengan estascaracterísticas (por ejemplo, las adquisiciones de componentes que se ensamblan posteriormente). ElComité de contacto ha concluido, por lo tanto, que la NIC 23 no entra en conflicto con el apartado 4 delartículo 35 de la Cuarta Directiva. El texto está más claro y la formulación es más precisa.

NIC 24 - Información a revelar sobre partes relacionadas

El Comité de contacto no ha examinado la NIC 24 pero los asuntos tratados en esta norma no soncubiertos específicamente por las Directivas contables.

NIC 25 - Contabilización de las inversiones8

Podría interpretarse que el párrafo 22 de la NIC 25 exige la valoración al más bajo coste y que el valor demercado debe calcularse siguiendo un "planteamiento de cartera". Por supuesto, esto sería contrario a lasDirectivas contables, y en especial a la letra e del apartado 1 del artículo 31 de la Cuarta Directiva, queexige la valoración independiente de las partidas de activo y pasivo. Además, una valoración realizada



con arreglo al denominado planteamiento de cartera podría ser contraria al principio de prudencia,permitiendo de facto la inclusión como ingreso del beneficio positivo no realizado, que no se incluiría sino se aplicara el planteamiento de cartera.

Sin embargo, en el párrafo 19 de la NIC 25 se indica claramente que el planteamiento de cartera esopcional. Parece, por lo tanto, que existe una contradicción entre la formulación del párrafo 22 y la delpárrafo 19.

El Comité de contacto ha concluido que la NIC 25 no prescribe el uso del planteamiento de cartera, sinoque es opcional y por lo tanto no se produce conflicto entre la NIC 25 y las Directivas contables.

La letra a del apartado 2 del artículo 37 de la Directiva relativa a la contabilidad bancaria acepta que losEstados miembros permitan que los créditos sobre las entidades de crédito y sobre la clientela, así comolas obligaciones (incluidos los valores de renta fija), acciones y demás títulos de renta variable que noconstituyan inmovilizaciones financieras y que no estén incluidos en la cartera comercial, se ajusten,dentro de ciertos límites, habida cuenta de los riesgos particulares inherentes a las operaciones bancarias.Este ajuste supera lo exigido por las normas habituales referentes a los ajustes de valor. Además, la letra bdel apartado 2 del artículo 37 permite que se mantenga este valor inferior hasta que las entidades decrédito decidan lo contrario. Estos tratamientos contables no son permitidos por la NIC 25.

El Comité de contacto opina que los bancos y otras entidades financieras que deseen ajustarse a las NICno aplicarán el tratamiento previsto por el artículo 37 cuando sea realizado por los Estados miembros.

NIC 26 - Contabilización e información financiera sobre planes de beneficio porretiro

El Comité de contacto no ha examinado NIC 26, pero los asuntos tratados en esta norma no son cubiertosespecíficamente por las Directivas contables.

NIC 27 - Estados financieros consolidados y contabilización de las inversiones ensubsidiarias8

Las consideraciones expresadas en este párrafo no son aplicables a los grupos mixtos compuestos porbancos y compañías de seguros, a menudo denominados "conglomerados financieros", porque este asuntono ha sido estudiado específicamente por el Comité de Contacto.

El apartado 1 del artículo 14 de la Séptima Directiva dispone que una empresa debe ser excluida de lascuentas consolidadas cuando su inclusión no dé una imagen fiel de su patrimonio. En cambio, la NIC 27solamente prevé la exclusión de la consolidación cuando el control debería en principio ser temporal ocuando la filial funcione con importantes restricciones a largo plazo.

Existe, por lo tanto, conflicto entre la Séptima Directiva y la NIC 27 sobre este punto. Sin embargo, no esprobable que se produzca frecuentemente la exclusión obligatoria de la consolidación que figura en elapartado 1 del artículo 14 de la Séptima Directiva. De hecho, se ha producido un cambio desde laadopción de la Séptima Directiva, por el cual cada vez se han incluido más filiales en las cuentasconsolidadas, independientemente de la naturaleza de su negocio en comparación con el de la empresasede. Actualmente, se piensa en general que debe darse preferencia a la inclusión de la filial en lascuentas consolidadas con la información apropiada (de forma segmentada) en la Memoria.

El Comité de contacto cree que, aunque exista conflicto entre la redacción del apartado 1 del artículo 14de la Séptima Directiva y la NIC 27, la exigencia de excluir a una filial de la consolidación con arreglo al



apartado 1 del artículo 14 no debe interpretarse hoy de la misma manera que cuando se elaboróoriginalmente la Séptima Directiva. El Comité de contacto considera, por lo tanto, que la redacción de laNIC 27, que no permite la exclusión por la diversidad de actividades, refleja mejor la actual situación ysugiere que la Comisión, con ocasión de una modificación de la Séptima Directiva, proponga un nuevaredacción del artículo 14, con el fin de ajustarla mejor a la práctica actual y a la NIC 27.

Documento 6005/99 de la Comisión: El apartado 1 del artículo 14 de la Séptima Directiva dispone queuna empresa debe ser excluida de las cuentas consolidadas cuando su inclusión no dé una imagen fiel desu patrimonio. En cambio, la NIC 27 solamente prevé la exclusión de la consolidación cuando el controldebería en principio ser temporal o cuando la filial funcione con importantes restricciones a largo plazo.

Sin embargo, mientras que parece haber un conflicto textual entre NIC 27 y la Directiva,independientemente de si esto tendrá cualquier efecto es en la práctica un punto discutible. Por ejemplo,mientras que la NIC 27 no permite la exclusión de la consolidación de una filial debido a diversasactividades, es una cuestión de sentencia en cuanto a si la consolidación de las empresas que emprendendiversas actividades sería incompatible con la opinión verdadera y fiel. De hecho, las ideas actuales sonque tales empresas deberían ser consolidadas, con la información segmentaria apropiada que figuran enla Memoria a la contabilidad para explicar el rendimiento de las operaciones individuales. Habidacuenta de esto, el Comité de contacto no ve ningún caso donde el artículo 14 requerirá la exclusión decualquier empresa de la consolidación.14

Documento 6003/00 de la Comisión: El apartado 1 del artículo 14 de la Séptima Directiva dispone queuna empresa debe ser excluida de las cuentas consolidadas cuando su inclusión no dé una imagen fiel desu patrimonio. En cambio, la NIC 27 solamente prevé la exclusión de la consolidación cuando el controldebería en principio ser temporal o cuando la filial funcione con importantes restricciones a largo plazo.

Sin embargo, mientras que parece haber un conflicto textual entre la NIC 27 y la Directiva, resultadiscutible que ello tenga consecuencias prácticas. Por ejemplo, mientras que la NIC 27 no permite laexclusión de la consolidación de una filial por diferencia de actividades, es opinable que laconsolidación de las empresas que emprenden diversas actividades sea incompatible con la doctrina dela imagen fiel. De hecho, ahora se piensa que tales empresas deberían ser objeto de consolidaciónfacilitándose la información adecuada sobre segmentos en las notas de la contabilidad con el fin deexplicar el rendimiento de las operaciones individuales. Habida cuenta de esto, el Comité de contacto nove ningún caso donde el artículo 14 requerirá la exclusión de cualquier empresa de la consolidación.14

NIC 28 - Contabilización de las inversiones en empresas asociadas8

Con arreglo a la NIC 28, el uso del método de la participación (método de puesta en equivalencia) nodebería utilizarse en los casos prescritos en los párrafos 8 y 11b. Las Directivas contables no establecenninguna excepción para el uso del método de puesta en equivalencia. Por lo tanto, en teoría se produce unconflicto. Se debe considerar, sin embargo, que los casos que figuran en la NIC 28 y que permiten noutilizar el método de la participación (método de puesta en equivalencia) tendrán en la práctica comoconsecuencia que las inversiones no constituirán una participación en el sentido del artículo 17 de laCuarta Directiva. Por esa razón, conforme a las Directivas contables el método de puesta en equivalenciatampoco sería aplicable.

El Comité de contacto ha concluido, por lo tanto, que, aunque las normas que figuran en la NIC 28 nofiguren en la Séptima Directiva, el efecto será en la práctica el mismo y fundamentalmente no seproduciría conflicto.

Documento 6010/99 de la Comisión: La NIC 28 (Revisada en 1998) "Contabilidad de las inversiones en



empresas asociadas" fue publicada por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad(International Accounting Standards Committee, IASC) en septiembre de 1998 y sustituye a la versión dela NIC 28 reordenada en 1994. El texto revisado entrará en vigor de forma simultánea con la NIC 36, esdecir, para los estados financieros correspondientes a ejercicios que comiencen el 1 de julio de 1999 odespués de dicha fecha, salvo en el caso de que la NIC 36 se aplique a ejercicios anteriores.



Se han modificado los apartados 23 y 24 de la NIC 28 con objeto de mantener la coherencia con la NIC36.

CONCLUSIONES

Las modificaciones de la NIC 28 no presentan nuevas incompatibilidades.

NIC 29 - Información financiera en economías hiperinflacionarias

El Comité de contacto no ha examinado NIC 29, pero los asuntos tratados en esta norma no son cubiertosespecíficamente por las Directivas contables.

NIC 30 - Información a revelar en los estados financieros de bancos e institucionesfinancieras similares8

El apartado 1 del artículo 38 de la Directiva relativa a la contabilidad bancaria establece que los Estadosmiembros deberán o podrán permitir la creación de un «Fondo para riesgos bancarios generales»,dependiendo de si el Estado miembro ha adoptado efectivamente la opción que figura en el artículo 37 dela misma Directiva. Con arreglo al apartado 2 del artículo 38, cuando exista el «Fondo para riesgosbancarios generales», el saldo de sus dotaciones deberá reflejarse de forma diferenciada en la cuenta depérdidas y ganancias. Por el contrario, los párrafos 50 a 52 de la NIC 30 exigen que se revele porseparado cualquier aumento o disminución del fondo para riesgos de la actividad bancaria como unacategoría de las ganancias retenidas y por lo tanto no permiten que se incluya en la cuenta de pérdidas yganancias ningún aumento o disminución de este fondo.

El Comité de contacto opina que cuando un Estado miembro haya aplicado las opciones que figuran enlos artículos 37 y 38 de la Directiva relativa a la contabilidad bancaria, los bancos y otras entidadesfinancieras que deseen ajustarse a las NIC no deberán aplicar esas opciones.

NIC 31 - Información financiera de los intereses en negocios conjuntos8

En los casos que figuran en su párrafo 35, la NIC 31 prohíbe el uso del método de la participación(método de puesta en equivalencia) y la consolidación proporcional. Las Directivas contables noestablecen ningún método especial de valoración que no deba aplicarse debido a condiciones particulares.Por lo tanto, parece existir un conflicto. Sin embargo, como ya se ha indicado anteriormente en la NIC 28,las circunstancias que dificultan la aplicación de la consolidación proporcional o del método de laparticipación impedirán que se incluya la participación en la consolidación y, por lo tanto, impediránautomáticamente, también conforme a las Directivas contables, su valoración según los dos métodosantes mencionados.



El Comité de contacto ha concluido por lo tanto que, aunque las normas que figuran en la NIC 31 nofiguren en la Séptima Directiva, en la práctica el efecto será el mismo y fundamentalmente no existeconflicto.

Documento 6010/99 de la Comisión: La NIC 31 (Revisada en 1998) "Información financiera relativa alas inversiones en empresas coparticipadas" fue publicada por el Comité de Normas Internacionales deContabilidad (International Accounting Standards Committee, IASC) en septiembre de 1998 y sustituye ala versión de la NIC 31 reordenada en 1994. El texto revisado entrará en vigor de forma simultánea conla NIC 36, es decir, para los estados financieros correspondientes a ejercicios que comiencen el 1 dejulio de 1999 o después de dicha fecha, salvo en el caso de que la NIC 36 se aplique a ejerciciosanteriores.



Se han modificado los apartados 39 y 40 de la NIC 31 y añadido un nuevo apartado 41 con objeto demantener la coherencia de esta norma con la NIC 36.

CONCLUSIONES

Las modificaciones de la NIC 31 no presentan nuevas incompatibilidades. !!! Raw MachineTranslation !!!

NIC 32 - Instrumentos financieros: presentación e información a revelar16

INTRODUCCIÓN

La NIC 32 "Instrumentos financieros: Presentación e información a revelar" fue emitida por elComité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC) en marzo de 1995 y, tras algunaspequeñas enmiendas introducidas por la NIC 39 "Instrumentos financieros: Reconocimiento ymedición", revisada en diciembre de 1998. La norma original afectaba a los estados financieroscorrespondientes a ejercicios que comiencen el 1 de enero de 1996 o después de dicha fecha, y loscambios introducidos en la NIC 32 se hacen efectivos cuando una empresa aplica la NIC 39 que, asu vez, afecta a los ejercicios que comiencen el 1 de enero de 2001 o después de dicha fecha. Enjunio de 1998, el Comité de Interpretación de las Normas (SIC) de la IASC publicó unainterpretación de la NIC 32, la SIC-16, aplicable a los ejercicios contables que comiencen el 1 dejulio de 1999 o después de dicha fecha, si bien se recomienda aplicarla a ejercicios anteriores.

El Comité de Contacto ha analizado la NIC 32 en relación con las Directivas contables europeas.En los apartados que siguen se recogen varios aspectos que deberán tenerse en cuenta a la hora dedecidir si procede aplicar la NIC 32 en el territorio de la Unión europea, y en qué medida.


La mayoría de los requisitos de presentación de la NIC 32 supera lo exigido por las Directivas y,por lo tanto, es compatible con las mismas. Sin embargo, hay tres requisitos de presentación de laNIC 32 que no son compatibles con la Cuarta y la Séptima Directivas sobre el Derecho desociedades y/o la Segunda Directiva sobre el Derecho de sociedades que aborda el mantenimiento



del capital.

Clasificación de partidas como pasivo o como capital propio

El párrafo 18 de la NIC 32 estipula que un instrumento financiero emitido por la entidad declarantedeberá considerarse como capital o como pasivo dependiendo de si se ajusta a la definición de'pasivo financiero' en lugar de guiarse por su forma jurídica. Este principio se repite en el párrafo23 (que exige que los instrumentos con características de capital propio y pasivo financiero secontabilicen con sus componentes por separado) y el párrafo 30 (que exige que el coste del serviciode los instrumentos financieros se considere como interés o se adeude directamente del patrimonioneto (capital propio) según la clasificación del balance).

Esto significa que una acción preferente con derechos de amortización obligatorios, por ejemplo, seconsidera pasivo según la NIC 32, lo que es contrario al esquema del balance establecido en losartículos 9 y 10 de la Cuarta Directiva, que dedica un epígrafe al 'Capital suscrito' dentro de'Capital y Reservas'. Cuando dichas acciones están emitidas por una filial, incluirlas en el pasivo enlas cuentas consolidadas es incompatible con el artículo 21 de la Séptima Directiva, que estipulaque las participaciones minoritarias se contabilicen "en una partida distinta" en el balanceconsolidado.

Además, incluir las acciones en el pasivo iría en contra de la aplicación de la Segunda Directiva delderecho de sociedades que, entre otras cosas, establece normas para la distribución de beneficios ypara que se adopten medidas en el caso de pérdidas importantes de capital. Estas normas estánbasadas en las relaciones entre activo, pasivo financiero y capital y reservas, y sus múltiplos, tal ycomo se muestra en las cuentas. El efecto práctico de esas normas variará dependiendo de si lasacciones se incluyen en la partida de capital y reservas o en la de obligaciones. Eso se debe, porejemplo, a que la Segunda Directiva se aplica basándose en que las acciones preferentesamortizables figuran en la contabilidad en capital y reservas y, por consiguiente, presentarlas enpasivo, como exige la NIC 32, distorsionaría la aplicación de la Directiva.

Esta incompatibilidad podría solucionarse presentando dichas acciones, que, según la NIC 32,deben clasificarse como pasivo, aparte, en un epígrafe adicional dentro del capítulo principal'Capital y Reservas'.

Presentación de intereses y dividendos

El párrafo 30 de la NIC 32 exige que los intereses, dividendos, pérdidas y ganancias relacionadoscon un instrumento financiero, o uno de sus componentes, clasificado como pasivo financiero sepresenten en la cuenta de resultados como gastos o ingresos. Esto es incompatible con los artículos23 a 26 de la Cuarta Directiva en el caso de las acciones, clasificadas como capital suscrito envirtud de la Directiva y como pasivo en virtud de la NIC 32. La Directiva no permitiría que losdividendos sobre las acciones figuren en la cuenta de pérdidas y ganancias como intereses a pagar,tal como exigiría la NIC 32.

Contabilidad separada

El párrafo 23 de la NIC 32 exige que el emisor de un instrumento financiero que contengasimultáneamente un elemento de pasivo y otro de capital, clasifique cada parte por separado comopasivo o como capital propio. Este planteamiento se conoce como 'contabilidad separada" ysignifica, por ejemplo, que un instrumento de deuda convertible más adelante en capital propiodeberá constar en el balance por separado, presentando la parte de deuda en "pasivo" y la opción aconvertirla en capital propio en "capital". La Cuarta Directiva no menciona la contabilidad



separada. Por consiguiente, no hay incompatibilidad entre la Directiva y el requisito de la NIC 32de utilizar la contabilidad separada.

Compensación de partidas de activo y pasivo

El párrafo 33 de la NIC 32 exige que las cantidades adeudadas a terceros o procedentes de éstos secompensen cuando exista un derecho jurídicamente válido de compensación y la intención deproceder a la regularización en líquido o simultáneamente. El artículo 7 de la Cuarta Directivaprohíbe toda compensación entre partidas de activo y de pasivo. No obstante, en los casos en losque existe un derecho jurídicamente válido, la presentación neta de importes de activo y de pasivono constituye una compensación. Por consiguiente, la aplicación de las disposiciones del párrafo 33de la NIC 32 no es incompatible con la prohibición de compensación del artículo 7.

Acciones propias

Las acciones propias de una sociedad no se ajustan a la definición de inmovilización financiera dela NIC 32. Por consiguiente, según la interpretación expuesta en la SIC-16, toda tenencia por partede la entidad declarante de sus acciones propias (que no esté relacionada con un régimen decompensación de los trabajadores) se contabilizará como una deducción del capital propio y nocomo un activo. Si la legislación nacional de un Estado miembro permite que las acciones propiasse inscriban en el balance, de conformidad con los artículos 9, 10 y 13 de la Cuarta Directivadeberán figurar como activo inmovilizado o como activo circulante. Sin embargo, inscribir en elbalance las acciones propias como activo no es el tratamiento establecido por la NIC 32conjuntamente con la SIC-16. Nuestro documento "Examen de la conformidad entre lainterpretación SIC-16 y las directivas contables europeas" trata esta situación más a fondo y laanaliza desde la perspectiva de distintas circunstancias concretas.

CONCLUSIONES

1. En esencia, la NIC 32 se limita a completar los requisitos de presentación de las Directivascontables.

2. El requisito de la NIC 32 de tratar como pasivo algunos instrumentos financieros (por ejemplo,las acciones preferentes amortizables obligatoriamente) que, jurídicamente, son capital propio peroque, según los criterios de la NIC 32, en esencia son pasivo, es incompatible con el esquema delbalance establecido en la Cuarta Directiva y, cuando dichos instrumentos están emitidos porfiliales, con la Séptima Directiva. Este tratamiento contable impediría también la aplicación de laSegunda Directiva sobre derecho de sociedades. Una posible solución sería inscribir dichosinstrumentos financieros por separado en un epígrafe adicional dentro del capítulo principal'Capital y Reservas'.

3. El requisito establecido en el párrafo 30 de la NIC 32 de que intereses, dividendos, pérdidas yganancias relacionados con un instrumento financiero, o alguna de sus partes, clasificados comopasivo financiero se presenten en la cuenta de resultados como gastos o ingresos es incompatiblecon los artículos 23 a 26 de la Cuarta Directiva en el caso de las acciones, consideradas comocapital suscrito con arreglo a la Directiva, pero como pasivo en virtud de la NIC 32.

4. La Cuarta Directiva no menciona la contabilidad separada. Por consiguiente, no existeincompatibilidad entre la Directiva y el requisito de la NIC 32 de utilizar la contabilidad separadaen situaciones en las que un instrumento financiero tenga una parte de pasivo y otra de capitalpropio.



5. El artículo 7 de la Cuarta Directiva prohíbe toda compensación entre partidas de activo y depasivo. No obstante, la aplicación de las disposiciones del párrafo 33 de la NIC 32 no esincompatible con la prohibición de compensación del artículo 7.

6. La aplicación de la definición de inmovilización financiera expuesta en la NIC 32, tal como lainterpreta la SIC-16, hace que las acciones propias se inscriban como una deducción del capitalpropio en lugar de como un activo. Existen situaciones especiales en las que esta presentación no seajusta a los requisitos sobre el esquema del balance establecido en la Cuarta Directiva. Esassituaciones especiales se tratan con más detalle en nuestro documento "Examen de la conformidadentre la interpretación SIC-16 y las directivas contables europeas".

Documento 6003/00 de la Comisión: En esencia, la NIC 32 se limita a completar los requisitos depresentación de las Directivas contables. Sin embargo, hay dos importantes requisitos depresentación de la NIC 32 que son contrarios a la Cuarta y Séptima Directivas sobre el Derechode sociedades y la Segunda Directiva sobre el Derecho de sociedades que aborda elmantenimiento del capital.

Clasificación de partidas como pasivo o como capital propio

El apartado 18 de la NIC 32 estipula que un instrumento financiero emitido por la entidaddeclarante deberá considerarse como capital propio o como deuda dependiendo de si se ajusta ala definición de 'pasivo financiero' en lugar de guiarse por su forma jurídica. Este principio serepite en el apartado 23 (que exige que los instrumentos con características de capital propio ypasivo financiero se contabilicen con sus componentes por separado) y el apartado 30 (que exigeque el coste del servicio de los instrumentos financieros se considere como interés o se adeudedirectamente del capital propio según la clasificación del balance).

Esto significa que una acción preferente con derechos de amortización obligatorios, por ejemplo,se considera pasivo según la NIC 32, lo que es contrario al esquema del balance establecido en losartículos 9 y 10 de la Cuarta Directiva, que dedica un epígrafe al 'Capital suscrito' dentro de'Capital y Reservas'. Cuando dichas acciones están emitidas por una filial, incluirlas en el pasivoen las cuentas consolidadas es incompatible con el artículo 21 de la Séptima Directiva, queestipula que las participaciones minoritarias se contabilicen "en una partida distinta" en elbalance consolidado.

Además, incluir las acciones en el pasivo iría en contra de la aplicación de la Segunda Directivadel derecho de sociedades que, entre otras cosas, establece normas para la distribución debeneficios y para que se adopten medidas en el caso de pérdidas importantes de capital. Estasnormas están basadas en las relaciones entre activo, pasivo financiero y capital y reservas, y susmúltiplos, tal y como se muestra en las cuentas. El efecto práctico de esas normas variarádependiendo de si las acciones se incluyen en la partida de capital y reservas o en la deobligaciones. Eso se debe, por ejemplo, a que la Segunda Directiva se aplica basándose en que lasacciones preferentes amortizables figuran en la contabilidad en capital y reservas y, porconsiguiente, presentarlas en pasivo, como exige la NIC 32, distorsionaría la aplicación de laDirectiva.

Esta incompatibilidad podría solucionarse presentando dichas acciones, que, según la NIC 32,deben clasificarse como pasivo, aparte, en un epígrafe adicional dentro del capítulo principal'Capital y Reservas'.

Presentación de intereses y dividendos



El apartado 30 de la NIC 32 exige que los intereses, dividendos, pérdidas y gananciasrelacionados con un instrumento financiero, o uno de sus componentes, clasificado como pasivofinanciero deberán presentarse en la cuenta de resultados como gastos o ingresos. Esto esincompatible con los artículos 23 a 26 de la Cuarta Directiva en el caso de las acciones,clasificadas como capital suscrito en virtud de la Directiva y como pasivo en virtud de la NIC 32.La Directiva no permitiría que los dividendos sobre las acciones figuren en la cuenta de pérdidas yganancias como intereses a pagar, tal como exigiría la NIC 32.

NIC 33 - Ganancias por acción


NIC 34 - Información financiera intermedia


NIC 35 - Operaciones en discontinuación17

La NIC 35 "Operaciones en discontinuación" fue emitida por el Comité de Normas Internacionales deContabilidad (International Accounting Standards Committee, IASC) en junio de 1998. Esta norma afectaa los estados financieros correspondientes a ejercicios que comiencen el 1 de enero de 1999 o después dedicha fecha, si bien se recomienda aplicarla a ejercicios anteriores.

El Comité de Contacto ha analizado la NIC 35 en relación con las Directivas contables europeas. En losapartados que siguen se recogen varios aspectos que deberán tenerse en cuenta a la hora de decidir siprocede aplicar la NIC 35 en el territorio de la Unión europea, y en qué medida.


Norma circunscrita exclusivamente a la información

La NIC 35 se ocupa exclusivamente de la información que ha de publicarse. Aunque la norma noestablece, en sí, criterios de reconocimiento o valoración, exige que las provisiones para las explotacionesinterrumpidas se calculen con arreglo a la NIC 36 "Deterioro del valor de los activos" y NIC 37"Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes". Apunta, asimismo, la posible importancia dela NIC 19 "Beneficios a los empleados" y de la NIC 16 "Propiedades, planta y equipo". La conformidadde estas NIC con las Directivas contables europeas se analiza en documentos independientes.

El grueso de la información exigida deberá presentarse en la Memoria. Esta información, de carácterexplicativo, viene a añadirse a la prevista en las Directivas, por lo que no es incompatible con las mismas.

En el cuerpo principal de los estados financieros:

(a) se exige a las sociedades que indiquen el importe de los beneficios o pérdidas generados por laenajenación de los activos (o la liquidación de los pasivos) atribuibles a la explotación interrumpida, asícomo los correspondientes impuestos (párrafo 39); y que

(b) se les recomienda que indiquen (párrafo 40):

(i) los ingresos, gastos y pérdidas o ganancias antes de impuestos, atribuibles a la explotacióninterrumpida, así como los correspondientes impuestos; y que



el importe de los flujos netos de tesorería atribuibles a las actividades ordinarias, de inversión y definanciación de la explotación interrumpida.

La información contemplada en la anterior letra a) viene a añadirse a la prevista en las Directivas, por loque no es incompatible con las mismas.

Si la información prevista en el inciso i) de la anterior letra b) se presenta en el cuerpo principal de lacuenta de pérdidas y ganancias, no se plantea conflicto alguno con los esquemas 'verticales' de tal cuentaestablecidos en los artículos 23 y 25 de la Cuarta Directiva, siempre que, además de los totales relativos alas explotaciones que continúan y a las explotaciones interrumpidas, se indiquen los totalescorrespondientes a todas las actividades. Sin embargo, las sociedades que utilicen los esquemas'horizontales' de la cuenta de pérdidas y ganancias establecidos en los artículos 24 y 26 de la CuartaDirectiva no podrán presentar, en el cuerpo principal de las cuentas, los beneficios antes de impuestosderivados de las explotaciones interrumpidas, dado que la configuración de dichos esquemas no prevé eseresultado (si bien puede incluirse tal información en la Memoria).

La información contemplada en el inciso ii) de la anterior letra b) afecta al estado de flujos de tesorería yviene, por tanto, a añadirse a la prevista en las Directivas, de modo que no plantea conflicto alguno conlas mismas.

CONCLUSIONES

La NIC 35 es compatible con las Directivas contables europeas. Con todo, la preferencia por la indicaciónde los resultados antes de impuestos correspondientes a las explotaciones interrumpidas en la cuenta depérdidas y ganancias es incompatible con la utilización de los esquemas establecidos para dichas cuentasen los artículos 24 y 26 de la Cuarta Directiva. No obstante, puede superarse esta dificultad incluyendoesta información en la Memoria, en lugar de la cuenta de pérdidas y ganancias.

Documento 6003/00 de la Comisión: La NIC 35 se ocupa exclusivamente de la información que ha depublicarse y es compatible con las Directivas contables. Con todo, la preferencia de la norma por laindicación de los resultados antes de impuestos correspondientes a las explotaciones interrumpidas enlas cuentas de pérdidas y ganancias (véase la NIC 35 apartados 27 f) y 40) es incompatible con lautilización de los formatos "horizontales" para dichas cuentas de los artículos 24 y 26 de la Cuartadirectiva, mientras que es compatible con la de los formatos verticales de los artículos 23 y 25. Noobstante se puede evitar el conflicto con los artículos 24 y 26 incluyendo esta información en la memoria,en lugar de la cuenta de pérdidas y ganancias.

NIC 36 - Deterioro del valor de los activos17

INTRODUCCIÓN

La NIC 36 "Deterioro del valor de los activos" fue emitida por el Comité de Normas Internacionales deContabilidad (International Accounting Standards Committee, IASC) en junio de 1998. Es aplicable a losestados financieros que cubran ejercicios que comiencen en o después del 1 de julio de 1999, aunque serecomendó aplicarla antes de esta fecha.


RESUMEN DE PROBLEMAS



Unidades generadoras de tesorería

La NIC 36 (párrafo 65) exige que, en lo posible, se compruebe si hay indicios de pérdida de valor de losactivos, individualmente considerados. De no resultar posible, los activos habrán de agruparse enunidades generadoras de efectivo y deberá comprobarse la pérdida de valor en dichas unidades,asignándose toda pérdida a los activos que las componen. Esto puede no ser compatible con el artículo31.1.e) de la Cuarta Directiva, con arreglo al cual 'los elementos de las partidas del activo y del pasivodeberán valorarse por separado' en todos los casos.

Cabe argumentar, no obstante, que el artículo 31.1.e) no debería aplicarse de manera que imponga unaobligación en ocasiones imposible de cumplir. En consecuencia, si las empresas aplican con rigor elpárrafo 65 de la NIC 36, se estarán ajustando también a lo dispuesto en la Directiva. Cuando ello noresulte posible, determinarán el valor recuperable de los distintos activos a través de la unidad generadorade efectivo a la que dichos activos pertenezcan, según lo previsto en la NIC 36. Dado que la Directiva nocontiene indicación alguna sobre el procedimiento a seguir en tales casos, es evidente que la NIC 36 noestá en contradicción con la Directiva a este respecto.

Cabe señalar asimismo que la NIC 36 no distingue entre pérdidas de valor temporales y permanentes. Deacuerdo con esta norma, debe reconocerse una pérdida de valor en todos aquellos casos en que el valorrecuperable de un activo sea inferior a su valor contable (véase párrafo 88), lo cual implica que, a tenor dela Cuarta Directiva, toda pérdida de valor habrá de considerarse permanente. Ello obedece a que elplanteamiento intrínseco a la NIC 36, consistente en aplicar el método de los flujos de caja actualizadospara el cálculo de las pérdidas de valor, supone que sólo se reconocerán las pérdidas permanentes, ya quedicho método no pondrá de manifiesto las temporales.

Utilización del método de descuento

La NIC 36 exige el reconocimiento de las pérdidas de valor cuando el valor contable supere el valorrecuperable. El valor recuperable se define como el mayor entre el precio de venta neto y el valor de uso,que constituye el valor actualizado neto de los flujos de tesorería derivados del activo (o, en su caso, de laUNIDAD GENERADORA DE EFECTIVO). Por tanto, cuando un activo se contabilice por su valor deuso, su valor contable será un importe actualizado. La Cuarta Directiva no prohíbe la utilización delmétodo de descuento.

Depreciación

El artículo 35.1.b) de la Cuarta Directiva dispone que los elementos del activo inmovilizado con una vidaútil limitada en el tiempo deberán amortizarse sistemáticamente a lo largo de dicha vida útil. Cabeconsiderar que la pauta de amortización que esta disposición comporta es más uniforme que la que sederiva de la aplicación de la NIC 36. Al mismo tiempo, sin embargo, la NIC 36 ofrece, de hecho, unprocedimiento para atender a lo dispuesto en el artículo 35.1.c)bb) de la Directiva, conforme al cualdeberá reducirse el valor de los elementos del activo inmovilizado cuando se haya producido unadepreciación duradera. Así pues, aunque está claro que la determinación de las pérdidas de valor no puedesustituir a la amortización, representa un método sistemático para la valoración y el reconocimiento de laspérdidas de valor permanentes.

CONCLUSIÓN

No hay incompatibilidad alguna entre la NIC 36 y las Directivas de contabilidad. El artículo 31.1.e) de laCuarta Directiva dispone que 'los elementos de las partidas del activo y del pasivo deberán valorarse porseparado' en todos los casos, en tanto que la NIC 36 permite, en determinadas circunstancias, que losactivos se agrupen en unidades generadoras de efectivo, y que la comprobación de las posibles pérdidas



de valor se efectúe en dichas unidades. Con todo, la NIC 36 únicamente permite recurrir a las unidadesgeneradoras de efectivo para determinar las pérdidas de valor cuando resulte imposible estimar el valorrecuperable del activo, individualmente considerado. En consecuencia, no hay contradicción entre lanorma y la Directiva a este respecto, siempre y cuando las empresas apliquen lo dispuesto en el párrafo65 de la NIC 36 con rigor, lo que significa que las sociedades de la UE no podrán ampararse en el recursoa las unidades generadoras de efectivo previsto en la NIC 36 con objeto de evitar registrar una pérdida devalor respecto de activos que puedan valorarse individualmente.

NIC 37 - Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes17

INTRODUCCIÓN

La NIC 37 "Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes" fue emitida por el Comité deNormas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Committee, IASC) enseptiembre de 1998. Es aplicable a los estados financieros que cubran ejercicios que comiencen en odespués del 1 de julio de 1999, aunque se recomendó aplicarla antes de esta fecha.



Falta de orientaciones específicas en las Directivas

Las Directivas apenas mencionan de forma específica las provisiones y los activos y pasivoscontingentes. No obstante, el artículo 43.1.7) de la Cuarta Directiva exige que en la Memoria se incluya elimporte global de los compromisos financieros que no figuren en el balance, y el artículo 14 exige que seindiquen en ella todos los compromisos contraídos en concepto de garantía que no se reconozcan en elpasivo del balance. A ello se añaden las obligaciones genéricas de los artículos 31.1.c)bb) (deberántenerse en cuenta todos los riesgos previsibles y las eventuales pérdidas), 31.d) (deberán tenerse en cuentalas cargas e ingresos relativos al ejercicio) y 20 (tipos de partidas que podrán incluirse en la rúbrica'Provisiones para riesgos y cargas' del balance).

Normas relativas al reconocimiento de las provisiones

La NIC establece que las provisiones han de reconocerse en las cuentas; los activos y pasivoscontingentes no deben reconocerse, si bien en algunos casos debe informarse de los mismos en laMemoria. Es preciso, por tanto, despejar ante todo el interrogante genérico de si la definición de'provisión' de la NIC abarca todos los elementos que estarían incluidos en virtud de los artículos citadosanteriormente.

La NIC 37 (párrafo 14) dispone que deberá reconocerse una provisión si (y sólo si) la entidad declarantetiene, en la fecha de balance, una obligación actual (ya sea legal o efectiva) como resultado de un sucesopasado, es probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos para cancelar tal obligación, ypuede hacerse una estimación fiable del importe de la misma.

Si se atiende exclusivamente al texto del artículo 31 de la Cuarta Directiva y del párrafo 14 de la NIC 37,cabría concluir que, aún cuando la formulación es muy distinta (la Directiva se centra en elreconocimiento de los gastos, en tanto que la NIC pone el énfasis en el reconocimiento de lasobligaciones) el resultado final se asemeja bastante.

Sin embargo, si se examinan las disposiciones de la NIC 37 relativas a la aplicación del párrafo 14 a casos



específicos, la situación es menos clara. Así, por ejemplo, de acuerdo con el párrafo 72 de la NIC, sólopodrá constituirse una provisión por costes de reestructuración cuando la entidad declarante (en términosgenerales) tenga un plan formal y detallado para proceder a la reestructuración y haya hecho públicas susintenciones en la fecha de balance o con anterioridad a dicha fecha. Además, el plan deberá incluir unaserie de indicaciones concretas, entre ellas, las actividades empresariales, o la parte de las mismas,implicadas y las principales ubicaciones afectadas.

Lo anterior significa, por ejemplo, que si, durante el ejercicio que concluye el 31 de diciembre de 1998,una sociedad ha llegado claramente a la conclusión de que debe cerrar una de sus dos fábricas a fin deahorrar costes, pero no ha decidido cuál, la NIC 37 prohíbe constituir provisiones para los costes que sederiven del citado cierre, aun cuando se haya anunciado públicamente la intención de cerrar una fábrica.De manera análoga, en el supuesto de que el Consejo de Administración de una sociedad decida, antes dela fecha de balance, una reestructuración de la misma (incluida la reducción de plantilla), pero no anunciesu decisión hasta después de la fecha de cierre del balance (si bien antes de la aprobación de las cuentas),no podrá, con arreglo a la NIC 37, constituir provisiones para la reestructuración y las indemnizacionespor despido, en tanto que el artículo 31 de la Cuarta Directiva exige tal provisión.

Así pues, de acuerdo con la Directiva, toda decisión en ese sentido del Consejo de Administraciónimplicaría la existencia de "pérdidas eventuales". Es difícil, por tanto, conciliar la prohibición de la NIC37 con la obligación, impuesta por el artículo 31.1.c)bb), de tener en cuenta 'todos los riesgos previsiblesy las eventuales pérdidas', si se interpretan estos términos en sentido estricto.

Utilización del método de descuento

Cuando el efecto sea significativo, las provisiones a largo plazo deberán valorarse por su valor actual, locual no está prohibido por la Cuarta Directiva (y por ende no es incompatible con ella).

CONCLUSIONES

La definición de provisión contenida en la NIC 37, tal como se aplica al caso específico de lasprovisiones por costes de reestructuración es incompatible con la Cuarta Directiva dado que impide laconstitución de provisiones respecto de elementos para los que son preceptivas, en virtud de los artículos31.1.c)bb) y 31.d) de la Directiva.

Por lo demás, la NIC 37 no plantea otros conflictos con las Directivas.

NIC 38 - Activos intangibles17

INTRODUCCIÓN

La NIC 38 "Activos intangibles" fue emitida por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad(International Accounting Standards Committee, IASC) en septiembre de 1998. Es aplicable a los estadosfinancieros que cubran ejercicios que comiencen en o después del 1 de julio de 1999, aunque serecomendó aplicarla antes de esta fecha.



Revalorizaciones



El tratamiento de referencia establecido en la NIC 38 (párrafo 63) consiste en contabilizar los elementosdel activo intangible (inmovilizado inmaterial) por su costo menos la amortización acumulada y laspérdidas inesperadas de valor. No obstante, se permite, como alternativa (párrafo 64), contabilizar loselementos del activo intangible por sus valores revaluados, basados en los valores razonables en unmercado activo. En cambio, la revalorización de los elementos del activo intangible únicamente estáautorizada en la Cuarta Directiva en virtud de lo dispuesto en el artículo 33.1.b), que, por excepción a lanorma general, faculta a los Estados miembros para permitir la contabilización de cualquier activomediante métodos 'destinados a tener en cuenta la inflación'. Por tanto, el tratamiento alternativo previstoen la NIC 38, por el que se autoriza a revalorizar los elementos del activo intangible por su valorrazonable (valor justo) es incoherente con la Directiva, puesto que no es lo mismo contabilizar los activosal valor razonable que aplicar un método de valoración "destinado a tener en cuenta la inflación". Ahorabien, las sociedades europeas podrán, de todos modos, atenerse simultáneamente a las Directivas y a laNIC 38 si se cercioran de no aplicar el tratamiento alternativo permitido en virtud del párrafo 64 de laNIC 38.

Comprobación de las pérdidas de valor

Todos los elementos del activo intangible están sujetos a lo dispuesto en la NIC 36 "Pérdidas inesperadasen el valor de los activos". En consecuencia, las observaciones formuladas con respecto a dicha norma,así como la conclusión de que no hay incompatibilidad entre la NIC 36 y las Directivas de contabilidad,son válidas también en este caso.

Valor residual

El párrafo 91 de la NIC 38 obliga a suponer que el valor residual de un activo intangible es nulo a menosque pueda determinarse dicho valor residual con referencia a un mercado activo. En la práctica, estosignifica que deberá suponerse que todos los activos intangibles no homogéneos (tales como marcascomerciales, marcas registradas, etc.) tienen un valor residual nulo.

De acuerdo con el artículo 35.1.b) de la Cuarta Directiva, 'el precio de adquisición o el coste deproducción de los elementos del activo inmovilizado cuya utilización esté limitada en el tiempo, deberárebajarse con las correcciones de valor calculadas de forma que se amortice sistemáticamente el valor deesos elementos durante su período de utilización'.

Gastos de desarrollo

La NIC 38 exige que los gastos de desarrollo se capitalicen en el activo intangible en algunos casosconcretos y se amorticen a lo largo de su vida útil estimada, con respecto a la cual la NIC establece unlímite de 20 años. En cambio, el artículo 37 de la Cuarta Directiva obliga a amortizar dichos gastos en unplazo máximo de cinco años, aunque los Estados miembros pueden autorizar excepciones a esta norma encasos particulares.

CONCLUSIONES

Se plantean dos posibles conflictos entre la NIC 38 y la Cuarta Directiva, a saber:

(a) la NIC 38 autoriza la revalorización de los elementos del activo intangible (inmovilizadoinmaterial) por su valor razonable (valor justo), en tanto que la Directiva permite la revalorizaciónpor el coste ajustado en función de la inflación; y que

(b) la Directiva impone un límite de cinco años para la amortización de los gastos de desarrollo (sibien los Estados miembros pueden autorizar excepciones), que no se corresponde con lo previstoen la NIC.



Con todo, dada la naturaleza de estos posibles conflictos y la flexibilidad que presenta la NIC, lassociedades europeas podrán atenerse simultáneamente a la NIC 38 y a las Directivas.

NIC 39 - Instrumentos financieros: Reconocimiento y medición

El Comité de contacto no ha examinado la NIC 39, pero la Comisión ha presentado una propuesta paramodificar la Cuarta y la Séptima Directivas con el fin de permitir la contabilidad por el valor justo yeliminar con ello los conflictos entre la NIC 39 y estas Directivas.

NIC 40 – Propiedades de inversión18

INTRODUCCIÓN

La NIC 40, Propiedades de inversión, se emitió el 3 de mayo de 2000. La norma es aplicable a los estadosfinancieros que cubran ejercicios que comiencen en o después del 1 de julio de 2001, aunque serecomendó aplicarla antes de esta fecha.


Las NIC 40 prescribe el tratamiento contable y los requisitos de divulgación correspondientes para losterrenos y propiedades destinados a inversión, definidos como la propiedad que se posee para generarrentas por alquileres, para la apreciación del capital invertido o para ambas cosas, y no para su uso en laproducción o suministro de mercancías o servicios o a efectos administrativos, o para la venta en el cursoordinario de la actividad empresarial.

La norma exige que los terrenos y propiedades destinados a inversión se reconozcan inicialmente a suprecio de coste. A partir de ahí, una empresa puede seleccionar libremente uno de dos modelos contables,y aplicar este modelo coherentemente a todas los terrenos y propiedades destinados a inversión. Los dosmodelos son:

(a) el modelo del valor razonable (valor justo): los terrenos y propiedades destinados a inversióndeberían contabilizarse por su valor razonable y los cambios en este valor deberían reconocerse enla cuenta de pérdidas y ganancias; o

(b) el modelo de costo: los terrenos y propiedades destinados a inversión deberían contabilizarsemediante el tratamiento de referencia que figura en la NIC 16. Las empresas que escojan el modelode costo deberían revelar el valor razonable de sus terrenos y propiedades destinados a inversión.

En la NIC 40 se indica que el cambio de un modelo al otro sólo debería realizarse si con el mismo seconsiguiera una presentación más apropiada, y en la norma se indica que es muy improbable que éste seael caso en un cambio del modelo del valor razonable al modelo de costo.


A diferencia de la Cuarta Directiva, las NIC 40 no hace ninguna distinción entre sociedades de inversióny otras empresas. Por lo tanto, mientras que la NIC 40 permite a todas las empresas elegir libremente elmodelo contable en la valoración subsiguiente de los terrenos y propiedades destinados a inversión, laopción está más limitada en el caso de las empresas de la UE sujetas a las Directivas contables. Esto esasí porque de conformidad con el artículo 32 de la Cuarta Directiva, el principio básico de valoración esel coste, y esto se confirma en el artículo 35 donde habla de su aplicación al activo inmovilizado. Sin



embargo, el artículo 33 de la Cuarta Directiva acepta que los Estados miembros autoricen o impongan atodas las sociedades o determinadas categorías de sociedades la revaloración de las inmovilizacionescorporales. Pero cuando se aplica esta opción, el artículo 33 exige además que la diferencia entre el costey el importe de revaluación se refleje en una reserva del balance separada, conocida como la 'reserva derevaluación'. Este artículo establece además que podrán efectuarse adiciones a la cuenta de pérdidas yganancias provenientes de la reserva de revaluación sólo en la medida en que los importes transferidoshayan sido anotados como cargas en la cuenta de pérdidas y ganancias o representen plusvalíasefectivamente realizadas.

Por lo tanto, teniendo en cuenta lo previsto en el artículo 33, se impediría a las empresas de la UE laaplicación del modelo del valor razonable (valor justo) que figura en la NIC 40, que exige que todos losajustes de valor figuren inmediatamente en la cuenta de pérdidas y ganancias, se hayan realizado o no.Por otra parte, el modelo del valor justo que figura en la NIC 40 excluye el requisito de depreciación delos terrenos y propiedades destinados a inversión, lo cual estaría en conflicto con el apartado 1 delartículo 35 de la Cuarta Directiva.

Sin embargo, en el caso de las sociedades de inversión, se evita este conflicto. Esto es así porque, conarreglo al artículo 60 de la Cuarta Directiva, los Estados miembros podrán prever que la evaluación de losvalores en los que las sociedades de inversión, en el sentido del apartado 2 del artículo 5, hubierancolocado sus fondos, se haga sobre la base del valor de mercado. En este caso, los Estados miembrospodrán dispensar igualmente a las sociedades de inversión con capital variable de hacer figurar de formaclara los importes de correcciones de valor mencionados en el artículo 36.

CONCLUSIONES

El modelo por el valor razonable (valor justo) de la NIC 40 entra en conflicto con el principio de base delartículo 33 de la Cuarta Directiva según el cual el aumento de valor del activo inmovilizado podrá figuraren la cuenta de pérdidas y ganancias sólo en la medida en que se haya realizado. Esto significa que lasúnicas empresas de la UE que pueden elegir la opción del valor justo que figura en la NIC 40 son lassociedades de inversión. En la Directiva figura una disposición especial para las sociedades de inversión,a las que se permite valorar sus inversiones al valor de mercado, reflejando los cambios del valor de

mercado en la cuenta de pérdidas y ganancias. !!! Raw Machine Translation !!!Sin embargo, hay que señalar que la NIC 40 permite a las empresas elegir libremente el modelo contabley por lo tanto no exige la aplicación del modelo del valor justo. Por lo tanto, las empresas de la UE siguenpudiendo ajustarse tanto a la NIC 40 como a la Cuarta Directiva aplicando el modelo de costo conformeal párrafo 50 de la NIC 40.

En otros aspectos, las NIC 40 se conforma a las Directivas, o al menos no entra en conflicto con ellas. Sinembargo, el Comité de contacto exigió que la Comisión examinara si el modelo del valor justo que figuraen la NIC 40 debe considerarse como parte del próximo programa de modernización de las Directivascontables de la Comisión.

NIC 41 - Agricultura

No se examina detalladamente la NIC 41 porque es evidente que el planteamiento del valor razonable(valor justo) que figura en la NIC 41 para la valoración de los activos biológicos y el reconocimientoresultante de las ganancias no realizadas en la cuenta de pérdidas y ganancias resulta incompatible tantocon el requisito que figura en el inciso aa de la letra c del artículo 31 de la Cuarta Directiva con arreglo alcual sólo podrán anotarse en las cuentas anuales los beneficios obtenidos en la fecha de cierre del balance,



como con el principio de base del artículo 33 de la Cuarta Directiva según el cual el aumento de valor delactivo inmovilizado podrá figurar en la cuenta de pérdidas y ganancias sólo en la medida en que se hayarealizado.



examen de la conformidad entre las nic 1 a nic 41 y las...

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