derecho fiscal internacional - pags.3 a 16 - dr. tulio rosembuj
DESCRIPTION
La ocultación del dinero y el blanqueo. Amparado en el sigilo, identifica el hecho fiscal lesivo en materia internacional.No era necesario el atentado al World Trade Center de Nueva York,desde luego , para reparar que la sincronía de la ilicitud de Estado comprende tanto a la evasión fiscal, la criminalidad organizada como el terrorismo.Al final, emerge por sobre las nociones tradicionales de sujeción por residencia o fuente , la idea del uso de mercado , del acto o hecho demostrativo de capacidad económica , como justifacación legítima de gravamen al momento de su realización y allí donde se revele. Contemporáneamente, la responsabilidad tributaria del sustituto no libera, sino excepcionalmente , al no residente.En suma, la reflexión sobre la fiscalidad internacional, que no ha hecho sino que comenzar, mediante la aplicación de conceptos y categorías jurídicas pretende destacar, sobre todo, la internacionalización ( lo transnacional ) del ejercicio del poder y la potestad tributaria.TRANSCRIPT
DERECHO FISCAL INTERNACIONAL
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 3
DR. TULIO ROSEMBUJCatedrático de Derecho Financiero y Tributario
de la Universidad de Barcelona
DERECHO FISCALINTERNACIONAL
Barcelona, 2001
el Fisco
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 5
Primera edición, 2001
Quedan rigurosamente prohibidas, sin la autorización escrita de los titulares del Copyright, bajo lassanciones establecidas en las leyes, la reproducción parcial o total de esta obra por cualquier medio oprocedimiento, comprendidos la reprografía y el tratamiento informático, y la distribución de ejem-plares de ella, mediante alquiler o préstamos públicos.
© Tulio Rosembuj
© el FiscoVía Augusta, 125, Entlo. 408006 Barcelona
Diseño cubierta: Rosa Capitel
Producción: PPUPromociones y Publicaciones Universitarias, S.A.Diputación, 213 - 08011 Barcelona
ISBN: 84-477-0777-6Dep. Legal: B-46.398-2001
Maquetación: Pàgina 98Impreso por: PPU
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 6
Fue uno de los grandes juristas. Quien sepa de García deEnterría, Carnelutti, Mortati, Falzea, Jarach; no puede
desconocer la enjundia de Sampay. Un hombre que conllevósus convicciones católicas con lo que el mismo definió como
literatura jurídica comprometida. El derecho político yconstitucional moderno le acredita como creador sólido, un
inventor desde la realidad, un educador impenitente eincansable. Derecho fiscal internacional es una humilde
contribución a El Derecho fiscal internacional (1951), dondeSampay ampara el desarrollo jurídico en el desarrollo político
del momento, en el cual fue indiscutido protagonista. Fui suDoctorando en tiempos convulsos. Y, seguramente, le debo, loque él definiendo como contrabando ideológico refería aquello
que era un puro ejercicio de pensamiento sin ataduras. UnSeñor Héroe, lo cual no es poco.
Al Maestro Arturo Enrique Sampay (q.e.p.d.)La inteligencia sobreviviente o la supervivencia
del pensamiento (libre)
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 7
ÍNDICE
PRÓLOGO ........................................................................................... 15
INTRODUCCIÓN ................................................................................. 17La superioridad de la norma constitucional ..................................... 18La pertenencia.................................................................................. 21La clase de pertenencia ................................................................... 22La renta mundial activa y pasiva....................................................... 24El impuesto sobre la renta de no residentes..................................... 26
LA PERTENENCIA PERSONAL .......................................................... 31La residencia de la persona física..................................................... 31La residencia de la persona jurídica ................................................. 39
Constitución ................................................................................ 39Sede social .................................................................................. 40Control......................................................................................... 40La residencia fiscal de la persona jurídica .................................... 41
Convenios de doble imposición ....................................................... 43Doble Residencia......................................................................... 44La residencia de la persona jurídica en los CDI ............................ 45
Cambio de residencia en el Derecho positivo .................................. 47El cambio de residencia con finalidad fiscal y la competencia lesiva.. 48
El caso Daily-Mail......................................................................... 48Central Management and Control................................................ 49
La Sociedad de Personas ................................................................ 50Personalidad jurídica ................................................................... 50
9
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 9
Responsabilidad del socio........................................................... 53Persona mercantil ........................................................................ 54La sociedad civil con personalidad jurídica.................................. 54La disciplina ................................................................................. 56La residencia................................................................................ 57La sociedad de personas en los CDI............................................ 58Alemania ...................................................................................... 60Estados Unidos............................................................................ 60
LA PERTENENCIA ECONÓMICA ....................................................... 61La fuente de renta............................................................................. 61El uso del mercado .......................................................................... 66Rentas excluídas .............................................................................. 70Cuantificación de la deuda............................................................... 72
Hecho imponible periódico ......................................................... 73La base imponible........................................................................ 74
Gravámen especial sobre bienes inmuebles de entidades noresidentes......................................................................................... 76Rentas exentas................................................................................. 77
LA PERTENENCIA CUASI PERSONAL .............................................. 80La cláusula antiórgano en el modelo OCDE ..................................... 83El establecimiento permanente como sujeto de derecho ................ 84Establecimiento permanente en el IRNR.......................................... 88
Requisitos .................................................................................... 89El agente autorizado .................................................................... 90
Rentas atribuibles al establecimiento permanente .......................... 91La renta del cese, desafectación o transferencia de bienes............. 94Diversidad de EP .............................................................................. 95Base imponible. La determinación de los resultados....................... 95
Pagos no deducibles ................................................................... 96El coste de los capitales propios.................................................. 98El MOCDE Art. 7.3 ....................................................................... 99
Operaciones vinculadas................................................................... 100El modelo OCDE. art. 7.4 ............................................................. 102
Cuantificación de la deuda............................................................... 103Establecimiento permanente sin cierre de ciclo mercantil ............... 105Establecimiento permanente de obras de construcción y montaje.... 107
10
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 10
El establecimiento permanente y el comercio electrónico ............... 109La página Web ............................................................................. 111El servidor .................................................................................... 112El proveedor de Internet .............................................................. 115El web-hosting............................................................................. 116Atribución de rentas..................................................................... 119
RESPONSABILIDAD POR LAS DEUDAS DEL NO RESIDENTE....... 122La delegación de la deuda................................................................ 123La sustitución tributaria y la delegación de deuda ........................... 127La sustitución por retención en el IRNR ........................................... 132La sustitución completa y la indicación de pago.............................. 137El régimen general de la retención en al art. 82.5 LIRPF................... 140
Efectos de las obligaciones del sustituto-sustituído .................... 142La deducción de la retención teórica ........................................... 143
La retención sobre la transmisión de inmuebles .............................. 146El representante del no residente ..................................................... 147
EL FIDUCIARIO.................................................................................... 150La Junta de Compensación ......................................................... 150
El trust .............................................................................................. 160Concepto..................................................................................... 160Características ............................................................................. 162El reconocimiento indirecto del trust ........................................... 164Efectos Tributarios ....................................................................... 166El Trustee ..................................................................................... 167El Trust en EE.UU......................................................................... 168
Situación actual ...................................................................... 170La Disciplina Jurídica ................................................................... 171
CONTROLLED FOREIGN CORPORATION. TRANSPARENCIAFISCAL INTERNACIONAL .................................................................. 174
La transparencia fiscal internacional. Concepto .............................. 174El diseño Subpart F. de EE.UU..................................................... 174
El método subjetivo y el método cedular ......................................... 176El régimen TFI y el paradigma Modelo OCDE .................................. 178Los requisitos del régimen TFI.......................................................... 182
11
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 11
La sociedad aparente y el derecho de empresa............................... 186Renta pasiva y activa........................................................................ 189La compatibilidad del régimen TFI y el derecho fiscal internacional ... 190
La proyección del derecho interno hacia el exterior..................... 192La doble imposición jurídica............................................................. 195El tratamiento de los dividendos ...................................................... 196El Régimen fiscal privilegiado........................................................... 198
La tesis de K. Vogel...................................................................... 198El cálculo de la renta presunta.......................................................... 200Conclusiones.................................................................................... 203
LA COMPETENCIA FISCAL LESIVA................................................... 209Los principios generales del derecho............................................... 209La elusión de Estado ........................................................................ 210
La elusión fiscal de Estado mediante sociedad aparente– Foreign Sales Corporation ........................................................ 214D.G.T. Consulta vinculante 28/5/2001 ......................................... 218
ETVE ...................................................................................... 220La ayuda pública .................................................................... 220La ETVE y la Competencia Fiscal Lesiva ................................ 221
Conclusiones.................................................................................... 223La evasión de Estado ....................................................................... 224El nuevo sentido de la retorsión........................................................ 226El principio general de competencia fiscal lesiva ............................. 227Límites.............................................................................................. 230El conflicto y la excepción de orden público .................................... 232Régimen fiscal privilegiado............................................................... 237
El artículo 238 A.C.G.I. de Francia ............................................... 239La comparación de niveles de imposición ................................... 241Las diferencias entre mercado único y plural............................... 242
La elusión de Estado mediante regímenes preferenciales ............... 244Elusión en sentido estricto o amplio ............................................ 247
El contenido de la evasión de Estado............................................... 250La lista. Efectos jurídicos ............................................................. 252La responsabilidad internacional del paraiso fiscal ...................... 254Elementos de identificación......................................................... 256La evasión fiscal internacional como ilícito .................................. 257
El intercambio de información convencional.................................... 261Conclusiones.................................................................................... 262
12
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 12
EL HECHO LESIVO.............................................................................. 264La soberanía limitada ....................................................................... 264El conflicto de leyes.......................................................................... 265El hecho lesivo.................................................................................. 267La interpretación estricta de los EE.UU............................................ 273
LA AYUDA ESTATAL EN LA UE........................................................... 275La reducción del coste fiscal ............................................................ 278El menor ingreso para la Hacienda Pública ...................................... 281El perjuicio fiscal para los otros Estados .......................................... 282La ayuda estatal y la competencia fiscal .......................................... 282Fiscalidad empresarial ..................................................................... 285La armonización fiscal...................................................................... 286
EVASIÓN Y BLANQUEO DE DINERO................................................. 287Blanqueo. Concepto ....................................................................... 293Objeto material del blanqueo .......................................................... 297
BIBLIOGRAFÍA .................................................................................... 299
13
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 13
PRÓLOGO
La presunción, es verdad, juega malas pasadas. Pero, en este campo,tengo la certidumbre que éstas páginas podrían comenzar a leerse desdela última a la primera o viceversa.
Desde la idea de la soberanía, como reliquia, hasta el blanqueo y laevasión fiscal o al revés.
La ocultación del dinero y el blanqueo, amparado en el sigilo, identificael hecho fiscal lesivo en materia internacional.
No era necesario el atentado al World Trade Center de Nueva York,desde luego, para reparar que la sincronía de la ilicitud de Estado com-prende tanto a la evasión fiscal, la criminalidad organizada como el terro-rismo.
Antes que esto sucediera, tanto la OCDE, como el G-7, y la UniónEuropea advertían sobre Estados y dependencias territoriales utilizadoscomo zonas francas para esconder rentas o patrimonios, blanquear dine-ro y pagar comisiones a funcionarios o políticos.
Basta un ejemplo apuntado por Robert Morgenthau, fiscal del distritode Nueva York. En las Islas Cayman, a lo largo de los últimos tres años, losdepósitos bancarios crecieron de 500 a 800 billones de dólares, apoya-dos en las operaciones de los 47 bancos más importantes del mundo,con autorización para hacerlo.
En el secreto, confluyen los dineros globales, de origen dispar, pero,con la clara motivación común por la opacidad total.
Por esa razón, el hecho fiscal lesivo, por elusión o evasión de Estado,se coloca como la piedra de toque de la globalización. Y, asimismo, con-diciona cualquier reflexión sobre la fiscalidad internacional.
No es casual que la defensa del secreto se apoye en la soberanía. Esevestigio favorece, antes que impedir, la realización cómoda de hechos fis-
15
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 15
cales, criminales, terroristas, de contenido global lesivo. La soberaníaoffshore es perversa, porque no sólo beneficia a los que la protegen y utili-zan en su beneficio, sino porque contagia a cualquier Estado ordinario dedesigualdad ante su ciudadano de masa.
Si el punto de la evasión y elusión de Estado convoca la vicisitud delnuevo principio de competencia fiscal lesiva; ocurre el diseño actual delas normas tributarias de alcance ultraterritorial.
El eje, por otra parte clásico, del hecho imponible como manifestaciónde capacidad económica, debe servir para la atribución de interés fiscalen cada país. Esto conlleva un delicado encaje entre la potestad normati-va del Estado de residencia y el de la fuente, en defecto de Convenio paraevitar la doble imposición y la evasión fiscal. En particular, con referencia alas sociedades en transparencia fiscal internacional (CFC) frente a las quepudiera recurrirse a la excepción de órden público, si hubiera perjuicio enel Estado donde se hallan.
Al mismo tiempo, la proyección de cada Estado sobre las otras rentasdel no residente, su sucesión o relaciones familiares, provoca la idea deuna renta mundial pasiva, que, como la renta mundial activa, desborda elterritorio de la fuente, para proyectarse sobre el otro patrimonio o rentadel no residente.
Al final, emerge por sobre las nociones tradicionales de sujeción porresidencia o fuente, la idea del uso de mercado, del acto o hecho demos-trativo de capacidad económica, como justificación legítima de gravamenal momento de su realización y allí donde se revele. Contemporáneamen-te, la responsabilidad tributaria del sustituto no libera, sino excepcional-mente, al no residente.
En suma, la reflexión sobre la fiscalidad internacional, que no hahecho sino que comenzar, mediante la aplicación de conceptos y catego-rías jurídicas pretende destacar, sobre todo, la internacionalización (lotransnacional) del ejercicio del poder y la potestad tributaria.
La indiscutible redondez de la tierra.
TULIO ROSEMBUJ
Barcelona, octubre de 2001
16
00 Págs. 3 a 16 9/5/06 12:03 Página 16