UNIVERSIDAD NACIONAL DE LA PATAGONIA SAN JUAN BOSCO

UNIVERSIDAD NACIONAL DE TIERRA DEL FUEGO, ANTRTIDA,

E ISLAS DEL ATLNTICO SURINSTITUTO DE DESARROLLO ECONMICO E INNOVACIN

CTEDRA DE CONTABILIDAD IVAUDITORA Y OTROS SERVICIOS PROFESIONALES: REVISIN; ENGARGOS DE ASEGURAMIENTO;

CERTIFICACIONES; SERVICIOS RELACIONADOS.TEMA 4. PROGRAMA DE ESTUDIOSI. Normas para el desarrollo de tareas

II. Normas para la preparacin de informes

III. Responsabilidad del Contador Pblico

IV. Apndice. Nuevo Rgimen Legal de Lavado de Activos

Ley N 26.683

Esta Nota de Ctedra preparada por el Cont. A.C. Troiano,

reemplaza totalmente a la emitida el 27/06/2007 (18 pp.)Buenos Aires, mayo de 2014***Temas I y II - Normas para el desarrollo de tareas y Normas para la preparacin de informesPara estudiar estos temas debern seguirse las directivas que, para cada una de las prestaciones profesionales enunciadas, prescribe la Resolucin Tcnica N 37 de la FACPCE, vigente a partir del 1/01/2014 en todo nuestro pas. Deberemos pues remitirnos a dichos textos y a la Nota de Ctedra de fecha febrero/2014 que las comenta.Debemos tener presente que, cumpliendo los pasos y recomendaciones prescriptas por las susodichas reglas para cada especie de prestacin, es como el contador pblico quedar no slo protegido y seguro respecto de su responsabilidad; sino que adems estar brindando un servicio de calidad. Tema III. Responsabilidad del Contador Pblico3.1. IntroduccinEl diccionario de la Real Academia Espaola dice que responsabilidad significa: Deuda, obligacin de reparar y satisfacer por s o por otro, a consecuencia de un delito, de una culpa o de otra causa legal. 2. Cargo u obligacin moral que resulta para uno del posible yerro en cosa o asunto determinado.En el campo de la deontologia (DRAE: ciencia o tratado de los deberes), suele distinguirse la moral autnoma de la moral heternoma. La primera obliga a responder y a comportarse al sujeto segn ntimas convicciones (su conciencia, su educacin en valores); la segunda, lo hace principalmente ante un marco de normas que lo condicionan e imponen hacerlo.Enfocando nuestro estudio, recordemos las situaciones con las cuales puede enfrentarse un contador durante el desarrollo de sus tareas, y que pueden comprometer su responsabilidad, principalmente en auditoras, revisiones o encargos de aseguramientoEn efecto, su opinin o conclusin podr verse afectada por situaciones que, en general, se presentan como:a) Incorrecciones (desvos o errores) en la aplicacin de normas legales y/o profesionales en vigor tanto de medicin como de exposicin;b) Situaciones de incertidumbre; yc) Deteccin de fraudes.Ante las dos primeras, el contador, a travs de las distintas formas de redactar su informe, tiene herramientas para dejar indemne su responsabilidad, haciendo constar en aqul -mediante las denominadas salvedades o excepciones- la distinta naturaleza, grado y efecto generalizado de las incorrecciones o desvos detectados, incluso la gravitacin que pudo haber tenido el alcance de su tarea.

Resulta indispensable recordar en este punto, las distintas categoras de opinin que nos presente la RT37: no modificada o favorable sin salvedades y opinin modificada: con salvedades, adversa o abstencin de opinar. Todo este tipo de ltimas situaciones, deber estar acompaada por el prrafo: Fundamento de la opinin con salvedades o adversa o bien el prrafo de Fundamento de la abstencin de opinin.En la ltima de las situaciones (deteccin de posibles fraudes), el contador debe moverse con sumo cuidado. Ante todo debe tenerse presente que, salvo que se lo contrate expresamente para ello, l auditor no va en bsqueda de estos problemas pero, inevitablemente al desarrollar sus procedimientos puede toparse con ellos. En consecuencia, tendr que enfrentarlos, no soslayarlos, ya que podra verse inculpado de negligencia o complicidad.Las reglas o pautas bajo las cuales deber actuar son las que siguen:

Detectada la situacin, tratar de cerciorarse e informarse bien, con discrecin, de lo que ha pasado o est pasando, documentarse en lo posible y, sobre todo, establecer en qu nivel del personal del ente se produce: inferior, medio o superior; y llegado el caso si alcanza a niveles directoriales y/o de propietarios (individualmente o en connivencia). Si se establece que la corrupcin o fraude se localiza en los niveles que, con seguridad, excluye a los directores y/o propietarios, pedir de inmediato una entrevista privada con stos y formular (y tratar de probar) los hechos -presuntamente fraudulentos- detectados. Luego por supuesto en clave constructiva- de debern consignarse en la Carta con Recomendaciones a la Gerencia. Si en vez se establece que se trata de un fraude de tipo corporativo, involucrando a los niveles superiores mencionados, con conexiones en niveles inferiores o no, abstenerse de dar el paso anterior e incluso guardarse de toda denuncia a entes de control o a la polica. En estos casos es recomendable recurrir al asesoramiento de un abogado y mejor si ste es un amigo o persona de confianza. Es tambin posible recurrir al asesoramiento jurdico que los Consejos Profesionales brindan al respecto (no sabemos si todos los Consejos del pas tienen este servicio).La razn de las precauciones y pasos recomendados, es que el profesional actuante est obligado a guardar el secreto profesional que le impone el Cdigo de tica; y si lo vulnera denunciando lo detectado, puede volverse en su contra.Si embargo, debemos advertir que en tiempo reciente, se ha establecido una importante excepcin al susodicho secreto profesional. En efecto, por imperio de la ley N 25.246 Encubrimiento y lavado de activos de origen delictivo y su modificatoria ley 26.683 (Al final de esta nota de ctedra se acompaa resumen de sus contenidos), veremos como aqul fundamental principio se ver gravemente menoscabado, si bien expresamente admitido y acotado a las situaciones previstas por dicha ley.3.2. La responsabilidad del contador pblico en el derecho positivo

Vale reiterar que profesional contador pblico actuante tiene, ante todo, una responsabilidad moral; es decir una obligacin ntima, autnoma, a partir de su educacin moral, que le obliga a comportarse observando reglas de conducta intachables.

En tal sentido, la sociedad espera de l un comportamiento sustentado por valores tales como: competencia, honestidad, justicia, imparcialidad, transparencia, discrecin y diligencia. No debemos perder de vista que el profesional mediante su opinin, conclusin, o aseveracin, volcada en su pronunciamiento est otorgando fe pblica.

En consecuencia, si no actuare conforme las reglas expresadas, tendr que asumir, segn la naturaleza de la falta, las siguientes:

3.2.1. Responsabilidad patrimonial

Se trata de las contempladas en el Cdigo Civil de la Nacin Argentina, aplicadas por extensin a la profesin de contador pblico, ya que no existen en esta rama del derecho normas especficas para nuestra actividad y menos para la de auditor y sus otros servicios profesionales.Vale recordar que estas normas cuando son aplicables, persiguen un fin resarcitorio del sujeto (nuestro cliente) que, por omisin o comisin se ha visto afectado en sus derechos o patrimonio. El mvil restitutivo consiste en establecer la paz social ante un bien jurdico daado. En consecuencia, las situaciones que podran encuadrarse dentro los citados incumplimientos podran ser, entre las ms comunes: Incumplimiento del contrato o la carta convenio formalizada en su momento;

Actuacin negligente, es decir falta de un razonable cuidado (sin que exista intencin dolosa) en las tareas y en su relacin general con el cliente o mandante; y Actuacin dolosa, esto es aseverando lo que es falso o disimulando lo que es verdadero. Estas situaciones configuran delito, toda vez que se pruebe que hubo intencin de daar la persona y/o los derechos de otro. Se trata de lo que la ley denomina Fraudes al comercio y a la industria Delitos contra la fe pblica.

3.2.2. Responsabilidad penalEn general, tal como sucede en materia civil, las figuras dolosas en las que puede verse involucrado el profesional contador pblico, no estn legisladas especficamente (salvo para los sndicos), sino que estn contenidas en el Cdigo Penal de la Nacin, aplicndose sus normas tambin por extensin o analoga. Sin embargo, ms recientemente, han aparecido leyes que tratan delitos econmicos y en ellas s encuadran claramente a los contadores pblicosA efecto de su estudio, podemos agrupar as su tratamiento segn acte:a) Como sndico exclusivamente o como sndico y auditor, acumulando ambas funciones.Bajo estos desempeos le alcanza el art. 300, inc. 3, del Cdigo Penal, referido a la emisin de estados contables falsos tambin conocida esta figura como falsedad ideolgica. (Esta expresin significa que un documento de inobjetables apariencias de veracidad y autenticidad por sus formas, induce a creer o confiar en l; sin embargo, subyacen contenidos falsos o inexactos).Resulta muy importante destacar al respecto, que el sndico no es emisor o autorizante de los estados contables, pese a que su firma figura en ellos. En efecto, sta se antepone con el exclusivo fin de identificarse con el informe que debe emitir (y adjuntar a aqullos) tal como lo manda la ley de sociedades comerciales 19550 en su artculo 294, inciso 5to.

Por lo tanto, al no ser el sndico emisor de los estados contables sino su fiscalizador o revisor, su responsabilidad quedar configurada como informe o dictamen falso, contemplada como veremos en otro articulado.Pese a lo clara que parece la situacin, es frecuente que la jurisprudencia confunda o malinterprete la norma e incrimine al sndico injustamente. Pero adems -cabe advertir- tampoco estn contemplados en dicho artculo ni los auditores externos emisores de informes de auditora o de revisin.Vale la pena que transcribamos esta importante pieza legal (texto reformado por Ley N 21.338 del ao 1976).(la negrita y el asterisco son nuestros)

Sern reprimidos con prisin de 6 meses a 2 aos: .Inc. 3. El fundador, director, administrador, liquidador, o sndico de una sociedad annima, cooperativa o de otra persona colectiva, que a sabiendas publicare, certificare o autorizare un inventario, un balance, una cuenta de ganancias y prdidas o los correspondientes informes, actas o memorias, falsos o incompletos (*) o informare a la asamblea o reunin de socios con falsedad o reticencia, sobre hechos importantes para apreciar la situacin econmica de la empresa, cualquiera que hubiere sido el propsito perseguido al verificarlo. (*) Falso no es igual a incompleto: El primero configura engao, fingimiento, simulacin, falto de realidad o veracidad. Lo segundo, refiere a que un documento ha omitido partes relevantes, determinantes, claves, para su cabal o correcta interpretacin o juicio. Nuestro Cdigo Penal no contempla penalizar el Informe falso o incompleto.Tambin se ocupa especficamente del sndico el art.14 de la Ley Penal Tributaria y Previsional N 24.769 del 15/01/1997. Recordemos que esta ley contempla tanto delitos referidos a impuestos nacionales como a los recursos de la seguridad social.Refirindose a hechos que configuran los susodichos delitos fiscales y que enumera taxativamente castigndolos con fuertes penas de prisin como ser: evasin simple, evasin agravada, obtencin fraudulenta de beneficios fiscales, apropiacin indebida de tributos (retencin y no depsito en tiempo y forma de aportes), simulacin dolosa de pago, alteracin dolosa de registros, el tal artculo 14 dice: Cuando alguno de los hechos previstos en esta ley hubiere sido ejecutado en nombre, con la ayuda, o en beneficio de una persona de existencia ideal, una mera asociacin de hecho o un ente que a pesar de no tener calidad de sujeto de derecho estas normas le atribuyen condicin de obligado, la pena de prisin se aplicar a los directores, gerentes, sndicos, miembros del consejo de vigilancia, administradores, mandatarios, representantes o autorizados que hubieren intervenido en el hecho punible inclusive cuando el acto que hubiera servido de fundamento a la representacin sea ineficaz.b) Como auditor externoLas siguientes figuras penales -por extensin o analoga- pueden ser aplicables al desempeo de un contador pblico:Art. 20 bis, inc. 3): Inhabilitacin especial (6 meses a 10 aos) por incompetencia o abuso en el desempeo de una profesin o actividad, cuya habilitacin depende del poder publico (*)(*) Recordar que los Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas jurisdiccionales son entidades de derecho pblico no estatal con independencia funcional de los poderes del estado. En efecto, el estado autoriza (delegando) su funcionamiento con carcter autnomo y autrquico; es decir, confiere a los consejos la potestad de darse a si mismos normas para su propio gobierno, mediante gestin y financiamiento privado. (Los consejos no perciben subsidio alguno).Arts. 45 y 46: Estas disposiciones penalizan la existencia de complicidad o participacin necesaria en el fraude o accin dolosa. Prev que a travs de servicios profesionales falsos o incompletos, stos asuman plena confianza o viabilidad ante los destinatarios. O sea que la necesaria participacin del contador es lo que permite que un documento haga fe, surta los efectos deseados por los que lo solicitaron. Por supuesto que si no lo hiciere, negndose a firmar u otorgar lo que considera un engao o una falsedad, tal documento no vera la luz, no circulara y as no causara eventualmente ningn dao (o bien circulara aunque luego de sanada la falsedad o la incompletitud). Art. 172: Contempla el fraude o estafa; o sea mediante un ardid a un tercero perjudicar su patrimonio en beneficio del propio. Se trata de las figuras de abuso de confianza o de calidad simulada. Vale decir que el profesional valindose de la confianza que le otorga un cliente, abusa no realizando las tareas necesarias o entregndole elementos de escaso valor conceptual; sin embargo, facturndole como de primer nivel y/o complejidad.Recientemente fue promulgada -dentro del Rgimen Penal Tributario- la Ley N 25.874 (19/01/2004), que deroga y sustituye el art. 15 de la Ley N 24.769; cuyas disposiciones comprenden claramente -por la naturaleza de los delitos descriptos- a los contadores pblicos en general en su calidad de auditores dictaminantes, informantes o certificantes tanto de documentos contables o de otros actos jurdicos (por ejemplo, aportes de capital en efectivo o especie).Dicho articulo es amplsimo por cuanto no contempla slo al sndico como vimos a travs del art.14 de la Ley N 24.769, sino a todo tipo de pronunciamiento profesional aunque con un severo agravante, introduciendo la grave figura de la asociacin ilcita.

En sntesis, el art. que nos ocupa en sus tres apartados dice:a) Que adems de las penas que establece la Ley N 24.769 para los delitos que ella tipifica, corresponder aplicar al profesional encontrado culpable, inhabilitacin especial por el doble del tiempo de la condena; es decir que el Poder Judicial da traslado de las actuaciones al Consejo Profesional donde el contador est matriculado, para que proceda a juzgarlo (ratificando o rectificando aquella pena) el Tribunal de tica Profesional conforme las normas del Cdigo de tica vigentes en dicha jurisdiccin. b) Que si concurriere (el profesional) con dos o ms personas para la comisin de algunos de los delitos tipificados en la ley (la 24.769) corresponder como mnimo 4 aos de prisin. c) Que si formare parte de una organizacin o asociacin compuesta por tres o ms personas que habitualmente est destinada a cometer cualquiera de los delitos tipificados en la ley (la 24.769), ser reprimido con de 3 a 10 aos de prisin y si resultare jefe u organizador, mnimo 5 aos.Evidentemente las dos disposiciones precedentes configuran la denominada asociacin ilcita. Debemos agregar que esta figura origin una muy airada reaccin en los Consejos Profesionales. Por otra parte, no tenemos noticia que, hasta el presente, se hayan presentado casos incursos en los tipos penales previstos por esta ley.3.2.3. Reponsabilidad profesionalSin perjuicio de las responsabilidades patrimoniales y/o penales que pudieran corresponder, pueden actuar los Consejos Profesionales en la jurisdiccin donde el profesional se encuentre inscripto.En efecto, todos los consejos se rigen por un Cdigo de tica que es la norma aplicable y asimismo un Tribunal de tica Profesional, abierto o no en salas. El profesional sancionado puede recurrir, en caso que la alzada del Consejo ratificase la sancin impuesta, a la justicia ordinaria en el fuero contencioso administrativo. Las sanciones que se imponen (no son pecuniarias -salvo los gastos incurridos por las actuaciones en los casos que resulte condenado- sino morales y funcionales) y graduadas segn la naturaleza de la falta cometida y si el profesional registra antecedentes o no. Son las siguientes en orden creciente segn la gravedad:1 - Advertencia;

2 - Amonestacin privada;

3 - Apercibimiento pblico;

4 - Suspensin del ejercicio profesional de 1 mes a 1 ao; y4 - Cancelacin de la matricula.

3.2.4. Intervencin profesional de auditores externos y sndicos en materia de lavado de activos de origen delictivoa) aspectos prcticos, reflexiones y sugerenciasAtento la atinada remisin que efecta en ms de una oportunidad la R3/04-UIF a las RTs 7 (ahora la reciente RT37) y 15 en el sentido de actuar conforme dichas normas profesionales (adems de las que ella prescribe) con el fin de evitar que el profesional se vea incurso en actitudes omisivas o negligentes, parece oportuno tener presente que ellas constituyen nuestro vademcum de actuacin y a la vez marco protector.Convendr repasarlas, ya que nos recuerdan sabias reglas a efecto del asunto por tratarPapeles de trabajo.

Deben estar bien fundamentados con documentacin vlida y suficiente. Armar dos carpetas: una donde acumulemos toda la informacin relativa al conocimiento del cliente; y otra referida al trabajo de auditora de los estados contables en cuestin. Toda la documentacin reunida -tanto en papel como en soporte electrnico o digital- deber conservarse -segn la R3/04-UIF- por un trmino mnimo de 5 (cinco) aos. La RT37 por su parte, manda conservar todo este material por 10 (diez) aos o el que dispongan las normas legales el que fuera mayor.

Eficacia de las actividades de control interno.

Evaluar el que instal nuestro cliente; en especial para el tema que analizamos si el mismo es capaz de detectar no slo errores, omisiones o fraudes comunes, sino aquellos (seguramente ms sofisticados y complejos) que pueden conllevar las operaciones de lavado.

Recordar que todo sistema de control interno debe tener aptitudes para prevenir, identificar y corregir anomalas, en particular: separacin de funciones, adecuada documentacin de operaciones, instalacin de controles clave, registros contables al da. Todos estos sern aliados de la licitud y transparencia. Recordar sin embargo, que los controles instalados no evitan definitivamente los fraudes y otras irregularidades, sino tratan de dificultarlos notablemente. Ser muy importante obtener la Carta de la Direccin, o Carta de Gerencia, o C.E.D.E.; en la cual, adems de las manifestaciones de ratificacin o confirmacin escrita de informaciones suministradas, se inserten manifestaciones especficas a la no participacin y al desconocimiento de toda operacin que pueda considerarse inusual y/o sospechosa relacionada con el lavado de activos. Cabe recordar que la obtencin de este documento no releva al auditor de aplicar todos los procedimientos que considere necesarios.

En el caso de los sndicos las prevenciones citadas en el prrafo anterior, sera conveniente que figuren en la carta de aceptacin del cargo de sndico. (RT15, Anexo VII.). b) otras cuestiones muy importantesLa R3/04-UIF, aclar que las obligaciones emanadas de los arts.20, inc. 17 y 21, inc. b) de la ley slo alcanzan a los contadores pblicos en 8funcin de auditores de estados contables y sndicos societarios que presten servicios a sujetos obligados (art. 20 de la ley) o bien a los no obligados pero que alcancen determinados parmetros cuantitativos. Represe que estn excluidos todos los otros posibles servicios profesionales que puede brindar el Contador: Revisin; Encargos de Aseguramiento; Certificaciones y Servicios Relacionados. Explica las citadas exclusiones el hecho de que tales servicios no conllevan auditoras completas; es decir exmenes integrales y profundos de la documentacin y contabilidad (medicin y exposicin) de la persona fsica o jurdica en cuestin.

Sintetizando:

Las tareas de auditora completa son las nicas que originan el deber de informar conforme los arts. 20 y 21 precitados a requerimiento de juez competente o de la propia UIF; habida cuenta de la expresa derogacin de toda norma legal atinente al secreto -bancario, fiscal o profesional- o compromiso de confidencialidad -legal o contractual- dispuesta en el citado art. 20, in fine.

Los restantes servicios profesionales no contemplados expresamente en la ley que nos ocupa, quedarn sometidos entonces a las normas generales del secreto profesional previstas en los cdigos de tica.El listado de operaciones inusuales o sospechosas que trae la Res 3/04, en su ltimo numeral -el 38-, refiere a determinadas conductas de funcionarios o empleados de la firma: cambio rgimen de vida, transacciones personales inusuales, recepcin en sus domicilios de correspondencia de clientes; que tambin entraran dentro de lo que debera denunciarse. Francamente, las citadas situaciones exorbitan claramente las funciones de los auditores o sndicos. Cabe recordar que los profesionales en ciencias econmicas en cumplimiento de las citadas tareas, no lo hacen ni como inspectores de entes de control ni como detectives contratados con el fin inmiscuirse en la vida privada de las personas.

c) Conclusiones y recopilacin de principales conceptos y normas1. El Decreto 169/01 en su art. 12, seal, enunciativamente, cuales podan ser los hechos u operaciones sospechosas, incluyendo en su inciso i) las actividades realizadas por diversos profesionales y agentes, incluyendo entre ellos a los contadores pasando as a ser una actividad de alto riesgo.

2. Corrobora la antedicha calificacin, el alto grado de subjetividad que puede existir a la hora de apreciar si, determinada transaccin, entra o no en la calificacin de inusual o sospechosa. Habr que obrar pues con suma prudencia, poniendo en juego toda la experiencia acumulada, e idoneidad. Asimismo, no olvidar, en su caso, consultar a colegas de confianza y actualizados en esta normativa.3. Lo que resulta realmente grave para nuestra profesin, en gran parte edificada sobre el secreto profesional, es el imperativo emanado del art. 21, inciso c) de la ley 25.246, en el sentido de la obligacin de informar a la UIF toda operacin que a juicio del profesional -luego de agotado el indispensable y prudente examen de auditora y no satisfecho ste-, que resulte claramente inusual y sospechosa en el contexto de las actividades de nuestro cliente.

4. Pero lo delicado de la disposicin citada no para all. En efecto, la citada norma obliga a abstenerse de revelar al cliente o a terceros las actuaciones que se estn realizando en cumplimiento de la presente ley. De infringirse este mandato el rgimen penal administrativo contempla una pena de prisin de seis meses a tres aos aplicable a los contadores pblicos.5. Podemos imaginarnos -atento los puntos precedentes- la situacin de debilidad y sospecha en que queda el profesional frente a su cliente; sin contar el marco de recproca desconfianza que, en adelante, podr condicionar su relacin.

6. En materia de la relacin costo / beneficio, sta se ver daada, toda vez que habrn de aumentar lo costos (principalmente en tiempos propios por tareas extras sin parejo reconocimiento en materia de honorarios); y un beneficio disminuido en trminos de aumento de riesgos.

7. En materia de sindicatura, atento que las responsabilidades de informar no alcanzan a los abogados, se presenta una manifiesta desigualdad ante la ley. En efecto, quiz un cliente pueda preferir para esta funcin a un abogado y no un contador pblico.

8. Finalmente, la tradicional posicin de fedatario o garante frente a la sociedad en general y en particular ante la comunidad de negocios, adquiere un alcance muchsimo mayor que el que emerge del rgimen penal tributario de por s sumamente duro.IV. Apndice. Nuevo rgimen legal de lavado de activos

Ley 26.683 4.1. Introduccin

Resulta de suma utilidad y alta conveniencia, llevar al conocimiento de profesionales, docentes y estudiantes de auditora, los principales aspectos tratados por la ley 26.683 sancionada por el Congreso de la Nacin con fecha 1/06/2011 y publicada en el Boletn Oficial con fecha 21/06/2011.

Vale advertir, antes de abordar -en sntesis y en general- las novedades que trae el nuevo cuerpo legal que, por lo que atae al desempeo de los Contadores Pblicos, reviste suma importancia, y muy especialmente respecto de sus relaciones con la Unidad de Informacin Financiera (UIF) al respecto.

4.2. Cambios operados

La nueva norma encar tres grupos de reformas, a saber:

a) Las que afectan el Cdigo Penal (arts. 1 al 6 de la nueva ley);

b) Las modificatorias de la ley precedente 25.246 (arts. 7 al 24) que no fue derogada; y la

c) Introduccin de un art. autnomo -el 25- concerniente a la negativa de que la UIF pueda actuar como parte querellante; finalmente observado (vetado) por el decreto 825/2011, restituyndole aquella facultad.

4.3. Aspectos relevantes de los cambios

4.3.1. Con referencia a las reformas al Cdigo Penal.

Se reemplaza la expresin Lavado de activos de origen delictivo, por Encubrimiento

Se cumple as una aceptada corriente doctrinaria que, desde tiempo atrs, postulaba diferenciar el delito de lavado en s, de su encubrimiento. (A los contadores pblicos nos afecta este ltimo). Se incorpora como bien jurdico tutelado el orden econmico-financiero. Sin duda que el delito de lavado tanto por su naturaleza moral -pluriofensivo de la sociedad- como por sus magnitudes financieras cuando se dinamiza; desnaturaliza, desvirta y desequilibra el orden de los mercados y no slo respecto de un pas, del mundo. En este sentido, no debe olvidarse que vivimos en una sociedad planetaria o globalizada. Prueba aterradora al canto: segn estimaciones de organismos internacionales, el monto del lavado en giro en el mundo asciende a 1,5 billn de dlares!

Se introduce la figura del autolavado.

El cdigo ahora reprimir a quien luego de cometer del delito propiamente dicho (secuestro extorsivo; narcotrfico; trata de personas; comercio ilegal de armas; etctera), procure adems blanquear dicho dinero malhabido.

Entre otras modificaciones respecto de medidas punitivas:Se eleva el mnimo de la pena de prisin prevista de 2 a 3 aos; conservando el mximo de 10 aos y la multa de 2 a 10 veces el monto de la operacin ilcita. Se introducen otras figuras agravadas, a saber:

- Cuando el autor del lavado sea funcionario pblico, imponindole, en estas situaciones, adems de las penas previstas, la de inhabilitacin especial de 3 a 10 aos; y - Para quien acte en el ejercicio de una profesin u oficio que requiera habilitacin especial (por lo que nos atae en forma directa: los Contadores Pblicos matriculados). Tambin quedan incursos en este orden, los escribanos.

Se introduce un nuevo alcance importante de responsables.

Se refiere a las personas jurdicas, cuando el lavado hubiera sido realiza8do en su nombre o con su intervencin o en su beneficio. Las sanciones previstas para este tipo de situaciones van (entre otras) desde la multa, suspensin de actividades, prdida de beneficios fiscales, hasta la cancelacin de la personera.

4.3.2. Con referencia a la precedente ley 25.246 (no derogada).

Se refuerza la independencia y potestades de la Unidad de Informacin Financiera (UIF). (1)

Este organismo del estado, bajo la jurisdiccin del Ministerio de Justicia y Derechos Humanos, es clave en el manejo de informacin sensible respecto del lavado de activos y financiacin del terrorismo.

El refuerzo ha consistido en su funcionamiento como ente autrquico (tendr propia partida presupuestaria); y autnomo (facultad de darse sus propias normas).

Se ampla la naturaleza de delitos contemplados.

Preferentemente (es decir en sentido enunciativo y no taxativo) podran considerarse originadores (generadores primarios) de activos ilcitos: trfico y comercializacin ilcita de estupefacientes; contrabando de armas y/o estupefacientes; actividad de asociaciones ilcitas para cometer delitos por fines polticos o raciales; trata de personas; extorsin y financiacin del terrorismo; y toda la gama de delitos previstos en la ley 24.769 / Penal Tributaria y Previsional (de muy especial inters para los Contadores Pblicos), a saber: diversas formas de evasin y/o defraudacin impositiva y de la seguridad social, incluso la alteracin dolosa de la contabilidad con tales fines. Se modifican / derogan aspectos relacionados con la designacin del Presidente y Vice-Presidente de la UIF, as como del Consejo Asesor. Tanto el Presidente como el Vice, son designados por el PEN a propuesta del Ministerio de Justicia y Derechos Humanos. Tambin el PEN podr remover -con fundadas causas- a dichos funcionarios. Se crea la figura del Oficial de enlace.

Se trata de funcionarios jerarquizados o directores de organismos relacionados con la temtica del lavado o su encubrimiento, que antes de esta reforma no estaban contemplados. Su funcin es la de consulta y coordinacin institucional entre la UIF y el organismo al cual pertenecen.

La actual ley en su artculo 12 (sustituye el mismo nmero de la ley 25.246) incluye una amplia serie de dependencias del Estado entre los nuevos alcanzados: Inspeccin General de Justicia; Instituto Nacional de Asociativismo y Economa Social; Superintendencia de Entidades Financieras y Cambiarias; Direccin Nacional del Registro Nacional de la Propiedad del Automotor (o similares provinciales); Ministerio de Seguridad de la Nacin y de las fuerzas de seguridad nacionales.

Sin perjuicio de la antedicha nmina, el Presidente de la UIF puede solicitar a los titulares de otros organismos pblicos o privados la designacin de oficiales de enlace cuando lo crea de utilidad para el ejercicio de sus funciones. Se dota a la UIF (reforzando su status institucional como se dijera anteriormente) de amplias facultades. En todo el territorio de la Repblica -y si fuere necesario solicitando la intervencin del Ministerio Pblico-, podr recabar todo tipo de informacin (dato y/o documento) que necesitare para el cumplimiento de sus funciones; si bien con la importante limitacin que slo podr utilizarla en el marco de una investigacin en curso y de ningn modo exorbitarla con otros fines (por ejemplo polticos).

Bajo la precitada dinmica procesal, resulta muy importante tener presente que no podr oponrsele -se trate de persona fsica o jurdica- instituto de secreto alguno, ya sea: bancario, fiscal, burstil o profesional, incluso compromisos legales o contractuales de confidencialidad. Es ms, podr disponer se implementen en las rbitas de los sujetos obligados a informar, sistemas de supervisin y verificacin in situ, coordinando en su caso el accionar con rganos internos de control (por ejemplo, Auditoras Internas o delegaciones de la AGN que pudieren estar implantadas).

Respecto de la importante cuestin de los sujetos obligados a informar. (2)

La actual ley 26.683 que mediante su artculo 15 sustituye y ampla el artculo Nro.20 de la ley 25.246-, enumera 23 distintos tipos de obligados a informar, siendo la novedad principal la supresin de las extintas AFJP y la introduccin de nuevos sujetos, a saber:

Registros de embarcaciones de todo tipo y aeronaves; Instituto Nacional de Asociativismo y Economa Social (INAES); Tribunal Nacional de Defensa de la Competencia; Agentes o corredores inmobiliarios; Asociaciones mutuales y cooperativas; Personas fsicas o jurdicas cuya actividad habitual sea la compraventa de automviles, camiones, mnibus, motos, etctera. (estos comercios ya estn solicitando un informe de Contador Pblico, dando fe de que los fondos aplicados a la compra en cuestin, provienen de actividades lcitas del giro habitual de los negocios); personas fsicas que acten como fiduciarios; personas jurdicas que cumplen funciones de organizacin y regulacin de deportes profesionales (nos viene a la mente la AFA).

. Situacin de los Contadores Pblicos

Resulta insoslayable abordar la responsabilidad que les incumbe a los Contadores Pblicos. En efecto, el texto de la ley refiere en su artculo 20, inciso 17 a: Los profesionales matriculados cuyas actividades estn reguladas por los consejos profesionales de ciencias econmicas;

Al respecto y al momento de redactarse este trabajo, la situacin es la siguiente, que hemos tomando (con algunos agregados nuestros) de la Website de la UIF.Luego de haber avanzado con una catarata de resoluciones entre enero y febrero de este ao, la Unidad de Informacin Financiera (UIF) volvi al ruedo y public cuatro nuevas normas. La principal y ltima aparecida para nuestro tema -la 65/2011- excluye a los contadores de la obligacin general de denunciar operaciones sospechosas de lavado de dinero, excepto aquellos que se desempeen como sndicos o auditores de estados contables.Aclaramos que la antedicha disposicin se refiere cuando los profesionales acten con relacin a sujetos obligados segn el art. 20 de la nueva ley; ya que si se trata de sujetos no mencionados en dicha norma slo estarn obligados a informar cuando -segn los estados contables auditados- los activos sean superiores a $10.000.000.-(Art. 2, Res. UIF 3/2014, B.O. 10/1/2014) hayan duplicado su activo o sus ventas en el trmino de UN (1) ao.

Sin embargo -se dijo en mbitos profesionales- todava queda pendiente que se publique una resolucin de parte de la UIF, que equipare el trabajo de los contadores y los abogados cuando actan como sndicos. O bien quedan ambos dentro de la ley o los dos fuera. Esto parece de estricta justicia que se cumpla. (A la fecha de redactarse esta Nota de Ctedra, no tenemos conocimiento que se haya publicado norma alguna al respecto). Deber de informar. Oficial de cumplimiento.

Se reitera el deber de informar (no es novedad de la nueva ley, preexista en la anterior), como la obligacin legal que tienen los sujetos enumerados en el art. 20 en su mbito de actuacin, de poner a disposicin de la UIF la documentacin recabada a sus clientes en cumplimiento de lo establecido en al art. 21, inc. a), de llevar a conocimiento de la UIF las conductas o actividades de las personas fsicas o jurdicas a travs de las cuales pudiera inferirse la existencia de una situacin atpica que fuera susceptible de configurar un hecho u operacin sospechosa de lavado de activos o financiacin del terrorismo.

Si el sujeto obligado se trata de una persona jurdica regularmente constituida, deber designarse a tal efecto un oficial de cumplimiento por el rgano de administracin, segn lo establezca la normativa a emitir por la UIF.

Definicin de cliente Se definen como clientes a todas aquellas personas fsicas o jurdicas, con las que se establece, de manera ocasional o permanente, una relacin contractual de carcter financiero, econmico o comercial. En ese sentido es cliente el que desarrolla una vez, ocasionalmente o de manera habitual, operaciones con los sujetos obligados.

Mnimos indispensables de datos de identificacin de los clientes.Se establece una importante cantidad de datos que quien contrate con ellos deber recabar, formando la parte objetiva y formal de lo que se conoce como conozca a su cliente, incluso se le solicitar una declaracin jurada de origen y licitud de los fondos.

Presunta actuacin por cuenta ajena o empleo de empresas o sociedades pantalla.

Los sujetos obligados debern estar atentos a maniobras de engao como las indicadas, debiendo, ante dudas, solicitar toda la informacin que consideren necesaria para clarificar la situacin.

Personas polticamente expuestas.

Se introduce esta nueva categora, recomendando se preste especial atencin a que las transacciones realizadas por ellas guarden relacin con la actividad declarada y perfil de cliente.

Conservacin de datos y plazos para reportar hechos u operaciones sospechosas.

La informacin obtenida del cliente deber conservarse durante cinco (5) aos; y los plazos para reportar una operacin sospechada de lavado de activos en general, es de ciento cincuenta (150) das corridos; en tanto que una presunta financiacin del terrorismo es de cuarenta y ocho (48) horas, ambas a partir del momento en que la operacin fue realizada o tentada.

Se instaura un severo y variado rgimen penal administrativo consistente en multas a las personas jurdicas.

Sern aplicadas a las personas jurdicas ante infracciones de su rgano ejecutor. Existen altas escalas segn la gravedad y naturaleza del delito; incluso por violacin del deber de guardar el secreto de las informaciones y tareas de inteligencia desarrolladas en el ente.

Se confieren facultades especiales a los magistrados intervinientes en estos delitos complejos de lavado de activos y/o asociacin ilcita terrorista y/o financiacin del terrorismo, a saber:

- Medidas especiales de investigacin, por ejemplo: suspender detenciones de personas; diferir la interceptacin de remesas de dinero o bienes de procedencia antijurdica;

- Reduccin de penas al arrepentido salvo que se trate de un funcionario pblico;

- Reserva de identidad para un testigo o imputado que hubiere colaborado con la investigacin;

- Represin penal al que revelare indebidamente la identidad de un testigo o de un imputado de identidad reservada.

4.3.3. Con referencia a la facultad de la UIF de actuar como parte querellante.

Mediante el artculo 25 de la ley, se impeda que este organismo se constituyera como parte querellante en procesos penales. El decreto 825/2011 lo ha observado (en la prctica vetado), restituyendo las atribuciones que, en aqul sentido, le haba concedido a la UIF el decreto 2226/2008.

As, mediante el susodicho decreto, el Poder Ejecutivo Nacional entendi que se estima necesario que la UIF se encuentre facultada para intervenir como parte querellante en los procesos en los que se investigan delitos tipificados por la Ley Nro. 25.246 y modificatorias.

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Notas / Comentarios

(1)

No puede omitirse mencionar que la UIF, hasta el presente, y a tenor de publicaciones periodsticas, no ha dado muestras de eficacia institucional, impulsando diligentemente las denuncias que recibe como Reportes de Operaciones Sospechosas (ROS).

En efecto, todo parece indicar que se archivan causas prematuramente sin investigar. As, entre 2002 y 2009 siguieron tal suerte 541 causas; durante 2010, 1098; y, en lo que va del presente ao 2011 hasta marzo, 102. Entonces: nos preguntamos se trata de falta de estructuras profesionales para cumplir las funciones o cierta discrecionalidad siguiendo un sesgo de lgica poltica? (Fuente de los datos: diario La Nacin , Buenos Aires 7/8/11).

Es de desear que, en bien de la Repblica, tal situacin se revierta; ya que la antedicha y otras circunstancias de incumplimiento de normas en materia de prevencin del lavado, representan un serio desprestigio a nivel internacional. En este sentido, resulta oportuno recordar que a mediados de 2010, el GAFI (Grupo de Accin Financiera Internacional ente supranacional que supervisa la actuacin de los pases en materia de lavado de dinero), emiti un informe sumamente crtico sobre nuestro pas, pudiendo quedar incurso en la triste categora de pas no cooperador.

(2)

Resulta til recordar cuales son los sujetos obligados segn el taxativo y amplsimo artculo 15 de la nueva ley 26.683. Dice as: Sustityese el artculo 20 de la ley 25.246 y sus modificatorias, por el siguiente:Artculo 20: Estn obligados a informar a la Unidad de Informacin Financiera (UIF), en los trminos del artculo 21 de la presente ley:

1. Las entidades financieras sujetas al rgimen de la ley 21.526 y modificatorias;

2. Las entidades sujetas al rgimen de la ley 18.924 y modificatorias y las personas fsicas o jurdicas autorizadas por el Banco Central de la Repblica Argentina para operar en la compraventa de divisas bajo la forma de dinero o de cheques extendidos en divisas o mediante el uso de tarjetas de crdito o pago, o en la transmisin de fondos de comercio y fuera del territorio nacional;

3. Las personas fsicas o jurdicas que como actividad habitual exploten juegos de azar;

4. Los agentes y sociedades de bolsa, sociedades gerente de fondos comunes de inversin, agentes del mercado abierto electrnico, y todos aquellos intermediarios en la compra, alquiler o prstamo de ttulos valores que operen bajo la rbita de bolsas de comercio con o sin mercados adheridos;

5. Los agentes intermediarios inscriptos en los mercados de futuros y opciones cualquiera sea su objeto;.

6. Los registros pblicos de comercio, los organismos representativos de fiscalizacin y control de personas jurdicas, los registros de la propiedad inmueble, los registros de la propiedad automotor, los registros prendarios, los registros de aeronaves;

7. Las personas fsicas o jurdicas dedicadas a la compraventa de obras de arte, antigedades u otros bienes suntuarios, inversin filatlica o numismtica, o la exportacin, importacin, elaboracin o industrializacin de joyas o bienes con metales o piedras preciosas;

8. Las empresas aseguradoras;.

9. Las empresas emisoras de cheques de viajero u operadoras de tarjetas de crdito o de compra;.

10. Las empresas dedicadas al transporte de caudales;

11. Las empresas prestatarias o concesionarias de servicios postales que realicen operaciones de giros de divisas o de traslado de distintos tipos de moneda o billete;

12. Los escribanos pblicos;.

13. Las entidades comprendidas en el artculo 9 de la ley 22.315; (3)

14. Los despachantes de aduana definidos en el artculo 36 y concordantes del Cdigo Aduanero (ley 22.415 y modificatorias);

15. Los organismos de la Administracin Pblica y entidades descentralizadas y/ o autrquicas que ejercen funciones regulatorias, de control, supervisin y/o superintendencia de actividades econmicas y/o negocios jurdicos y/o sobre sujetos de derecho, individuales o colectivos: el Banco Central de la Repblica Argentina, la Administracin Federal de Ingresos Pblicos, la Superintendencia de Seguros de la Nacin, la Comisin Nacional de Valores y la Inspeccin General de Justicia, el Instituto Nacional de Asociativismo y Economa Social y el Tribunal Nacional de Defensa de la Competencia;

16. Los productores, asesores de seguros, agentes, intermediarios, peritos y liquidadores de seguros cuyas actividades estn regidas por las leyes 20.091 y 22.400, sus modificatorias, concordantes y complementarias;

17. Los profesionales matriculados cuyas actividades estn reguladas por los consejos profesionales de ciencias econmicas;

18. Igualmente estn obligados al deber de informar todas las personas jurdicas que reciben donaciones o aportes de terceros;

19. Los agentes o corredores inmobiliarios matriculados y las sociedades de cualquier tipo que tengan por objeto el corretaje inmobiliario, integradas y/o administradas exclusivamente por agentes o corredores inmobiliarios matriculados;

20. Las asociaciones mutuales y cooperativas reguladas por las leyes 20.321 y 20.337 respectivamente;

21. Las personas fsicas o jurdicas cuya actividad habitual sea la compraventa de automviles, motos, mnibus y micromnibus, tractores, maquinaria agrcola y vial, naves, yates y similares, aeronaves y aerodinos (4);

22. Las personas fsicas o jurdicas que acten como fiduciarios, en cualquier tipo de fideicomiso y las personas fsicas o jurdicas titulares o vinculadas, directa o indirectamente, con cuentas de fideicomisos, fiduciantes y fiduciarios en virtud de contratos de fideicomiso;

23. Las personas jurdicas que cumplen funciones de organizacin y regulacin de los deportes profesionales.

(3)

Se refiere a las sociedades de capitalizacin, de ahorro, de ahorro y prstamo, de economa, de constitucin de capitales u otra determinacin similar o equivalente, que requieran bajo cualquier forma dinero o valores al pblico con la promesa de adjudicacin o entrega de bienes, prestaciones de servicios o beneficios futuros.

(4)

Un aerodino es una aeronave capaz de generar sustentacin. Los aerodinos se dividen en: aeronaves de ala fija (ej.: avin, planeador, ala delta); y aeronaves de alas mviles (ej.: helicptero; autogiro; girodino). Fuente: Website / Wikipedia.

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Bibliografa

Ley 26.683

Sumario: Cdigo Penal Encubrimiento Delitos contra el orden econmico y financiero Bienes provenientes de un ilcito penal Creacin de la Unidad de Informacin Financiera (UIF) Designacin -- Requisitos y funciones Encubrimiento y lavado de activos de origen delictivo Querellante en procesos penales Modificacin de la ley 11179 ( t.o. 1984) y de la ley 25.246.

Reggiani, Carlos: El nuevo rgimen legal de lavado de activos; Revista Enfoques N 7 / Julio 2011; Editorial La Ley; Buenos Aires.

Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas; Resolucin N 420/2011 y Anexos. (deroga las N 311/ 2005 y 325/2005).

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