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Facultad de Ciencias Sociales y Jurídicas Trabajo Fin de Grado VALORACIÓN CONTABLE DE LAS EXISTENCIAS: ANÁLISIS DE LA NORMATIVA NACIONAL E INTERNACIONAL Alumno: Francisco Javier Rodríguez García ENERO, 2018

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Trabajo Fin de Grado

VALORACIÓN CONTABLE

DE LAS EXISTENCIAS: ANÁLISIS DE LA

NORMATIVA NACIONAL E

INTERNACIONAL Alumno: Francisco Javier Rodríguez García

ENERO, 2018

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INDICE

RESUMEN……………………………………………………………………...……… 1

1. INTRODUCCIÓN…………………………………………….…………...………… 2

2. LA JUNTA DE NORMAS INTERNACIONALES DE

CONTABILIDAD …………………………………………………………………… 4

3. NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 2: INVENTARIOS

3.1 Alcance de la norma….…………………………………………….………… 7

3.2 Contenido………………………………………………………..………….… 8

3.2.1 Criterio de reconocimiento y valoración contable…………….. 8

3.2.2 Información a revelar……………………………..……………. 11

4 NORMATIVA CONTABLE ESPAÑOLA …………………………………………12

4.1 Norma de registro y valoración inventario……………………………....12

4.2 Resoluciones del ICAC….…………………………………….…………...18

5. COMPARATIVA ENTRE LA NORMATIVA INTERNACIONAL Y

NACIONAL……………………………………………………………………………….21

6. CASOS PRACTICOS

6.1 Caso Práctico nº 1…………………………………………………………….. 24

6.2 Caso Práctico nº 2…………………………………………………………….. 26

6.3 Caso Práctico nº 3…………………………………………………………….. 27

6.4 Caso Práctico nº 4…………………………………………………………….. 28

7. CONCLUSIONES:…………………………………………………………………….. 32

8. BIBLIOGRAFÍA………………………………………………………………………..34

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RESUMEN

Este trabajo fin de grado trata sobre el análisis contable de las existencias, en este trabajo he

realizado un estudio teniendo en cuenta la normativa contable sobre inventarios tanto nacional

como internacional.

En la normativa internacional, he analizado lo que regula la Norma Internacional de

Contabilidad 2 sobre inventarios, explicando que empresas deben aplicar esta norma, y cuál

es el contenido de la norma; por otro lado, en la normativa nacional, he analizado el contenido

del Plan General Contable en lo referente a inventarios y su posterior desarrollo a través de

las resoluciones del ICAC.

También he realizado una comparación entre la normativa nacional e internacional para

conocer sus semejanzas y diferencias, y por ultimo; he propuesto unos casos prácticos con la

finalidad de esclarecer la valoración contable de los inventarios.

This final degree project is about the analysis of inventories, in this final degree project has

been carried out, studying the accounting national and international regulations about

inventories.

In international regulations we have analyzed what is regulated by the International

Accounting Standard 2, explaining which are the companies that must comply with this rule

and what is the content of the standard; In the national regulations, analyzed the content of the

general accounting plan in relation to inventories and their subsequent development through

the resolutions of the ICAC.

Finally, I made a comparison between national and international regulations to know their

similarities and differences, and also some practical cases with the purpose of making it easier

to know the accounting valuation of inventories.

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1. INTRODUCCIÓN

La realización de este trabajo me interesó mucho desde un primer momento, puesto que la

valoración contable de los inventarios me parece un tema muy atractivo, además de ser

realmente importante dentro del mundo empresarial, puesto que te ayuda conocer datos

muy relevantes en el día a día de la empresa.

El objetivo de este trabajo es conocer cómo se realiza esta valoración contable de los

inventarios, por ello, para la realización de este trabajo, se va a estudiar tanto la normativa

internacional como la nacional, de forma que permita obtener una visión completa de

cómo debe una empresa valorar las existencias, teniendo en cuenta las características de

sus existencias, de manera que elija el método de valoración contable que mejor le

convenga, y adaptándose también al tipo de empresa.

Otro objetivo de este trabajo, es el de realizar una comparación entre la normativa

nacional e internacional, de forma que se pueda ver claramente en qué puntos ambas

normas coinciden, e intentar comprender el porqué de estas diferencias y similitudes.

También mediante la realización de casos prácticos, se pone como objetivo, el dar una

explicación más clara, de cómo se aplica, estas valoraciones contables, en el día a día de la

empresa, dentro de esta comparación, también me parece interesante, conocer cuál de las

dos normas, es más completa para la valoración de las existencias.

Por otro lado, considero como objetivo importante, a la hora de conocer la normativa,

analizar su claridad y sencillez, para saber si es fácil para una empresa comprender su

contenido y saber cómo debe realizar su aplicación, al igual que también es importante,

saber si esta normas son más o menos completas, de forma que especifiquen todos los

supuestos posibles, únicamente se regule de forma general, y se desarrolle mediante otro

organismo, como puede ser el caso de las resoluciones del ICAC que desarrollan el Plan

General Contable.

Respecto a la metodología que he seguido para la realización del trabajo, fue en primer

lugar leer ambas normativas contables, tanto la NIC 2 sobre inventarios, como el Plan

General Contable en todo lo referente a la valoración de existencias, para obtener una

primera idea de cómo se regula esta valoración contable de existencias.

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En segundo lugar, comencé la lectura de libros que ayudan a comprender estas normas

como es el libro Plan General de Contabilidad: Comentarios y Casos Prácticos de

Amador Fernández e Inocencio Sotero, para conocer de mejor forma lo que el plan

general contable regulaba respecto a la valoración de existencias, y para concretar aun

mas sobre esta valoración de existencias, un libro especifico sobre su valoración como es

el Manuel Ory Ajamil, titulado Análisis Contable de las Existencias: Plan General de

Contabilidad 2007, mientras que para conocer qué regulaba la normativa internacional,

utilice dos libros de Oriol Amat y Jordi Perramon como son Normas Internacionales de

Contabilidad y Comprender las Normas Internacionales de Contabilidad, ambos

ejemplares fueron de gran ayuda para conocer la aplicación y a qué empresas se le aplican

las normas internacionales contables.

Una vez realizadas estas lecturas comencé con la redacción del trabajo, y en aquellos

puntos que consideré que necesitaba una mayor fuente de información acudí a los

diferentes libros, normativa y páginas webs que aparecen recogidos en la bibliografía, los

cuales me ayudaron a completar la redacción del trabajo. Para la redacción de los casos

prácticos me he basado en varios ejercicios prácticos con la finalidad de que sean lo más

completos posible.

La estructura del trabajo es sencilla, en primer lugar encontramos quién es el órgano que

dicta la normativa internacional y una breve explicación de cómo actúa, su ámbito de

aplicación, objetivos y funciones… después, encontraríamos el análisis de la normativa

internacional, seguido del análisis de la normativa nacional, una vez que he analizado

ambas normativas, en mi opinión, era importante realizar una comparación en la que se

pudiesen ver tanto sus similitudes como sus diferencias, y por último, el trabajo se

encuentra completado con unos casos prácticos, que tienen como finalidad ayudar a la

explicación de cómo se realiza la valoración contable.

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2. LA JUNTA DE NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD

La Junta de Normas Internacionales de Contabilidad es un organismo del sector privado que

desarrolla y aprueba las Normas Internacionales de Contabilidad, la finalidad de este

organismo es formular una serie de normativas contables comunes a todos los países que

formarán parte del organismo. También es el encargado de que estas normas tengan un cierto

nivel de calidad para poder realizar su aplicación.

Tiene su sede en Londres, surge como consecuencia del cambio normativo en el International

Accounting Standars Comittee Fundation (IASCF) en el 2001. Este es el órgano a través del

cual opera la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad, (IASB a partir de ahora por

sus siglas en ingles, International Accounting Standars Board) este órgano está formado por

14 personas, que cuentan con un reconocido prestigio en el mundo de la contabilidad y el

financiero, y deben tener conocimientos financieros, académicos y de elaboración y

aplicación de normas. La finalidad de esta nueva denominación y cambio es obtener y una

independencia reconocida a nivel internacional, para obtener credibilidad y reconocimiento y

poder llegar un número mayor de países para conseguir convertirse en el mayor órgano

mundial en lo referente a la contabilidad.

Sus objetivos principales son:

Conseguir un conjunto de normas contables globales, de calidad y de cumplimiento

obligado con el fin de ayudar a los participantes del mercado global a tomar decisiones

basadas en esta normativa contable común.

Animar a los distintitos países a utilizar las Normas Internacionales de Contabilidad y

que su aplicación se realice de la forma que especifica las distintas normas.

Conseguir transparencia y mejorar la contabilidad internacional y la calidad de

información financiera.

Fortalecer la información de las cuentas anuales reduciendo las diferencias de

información aportada entre los proveedores de capital y las personas que reciben su

dinero.

Contribuir a la eficiencia económica puesto que la normativa contable internacional

permite una mayor uniformidad en la contabilidad de distintos países, de forma que

permite a los inversores detectar de forma más sencillas las oportunidades o amenazas

que ofrecen las empresas.

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Las funciones que debe realizar son principalmente:

La preparación, elaboración y emisión de la Normativa Contable Internacional (NIC)

y de la Normativa Internacional de Información Financiera (NIIF) así como de su

aprobación y posterior publicación.

Publicar un borrador de cada proyecto, con la posibilidad de que se formulen

comentarios públicos respecto a estos borradores, después se establece un plazo

razonable para examinar estos comentarios formulados.

Formar grupos de trabajo o comités especializados para dar apoyo sobre los proyectos

de elaboración de normativa.

Tienen la posibilidad de realizar audiencia pública para discutir las normas propuestas.

Pueden realizar si lo consideran oportuno pruebas de campo respecto a la normativa

propuesta para comprobar que esta normativa tenga realmente una función práctica y

óptima en su uso diario.

Actualmente las Normas Internacionales de Contabilidad se aplican en más de 125 países

distintos. También es cierto que no a todos los países llega con el mismo nivel de

cumplimiento. El IASB distingue distintos criterios en los países que llevan a cabo la

utilización de las normas contables internacionales, distingue por un lado, si las compañías

que participan en un mercado de valores regulado tienen obligación de cumplir las NIC y las

NIIF o si es opcional.

Por otro lado, establece otro criterio respecto a si las empresas internacionales en un país

diferente al suyo, deben de respetar las normas internacionales de contabilidad o si por el

contrario es opcional.

Por último, también establece un criterio con referencia a las PYMES si tienen la obligación

de respetar las normas internacionales de contabilidad o son potestativas.

En el caso de España si nos atenemos a estos cuatro criterios, nos encontramos con que todas

las compañías que coticen, concretamente, las sociedades cotizadas en mercados europeos, las

sociedades con bonos cotizados en mercados europeos, y los bancos y entidades de crédito

deben utilizar las Normas Internacionales de Contabilidad, también deberán aplicarlas las

empresas extranjeras que quieren operar desde España se les exige el cumplimiento de las

Normas Internacionales de Contabilidad a excepción de las que llevan a cabo algunas normas

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que puedan considerarse equivalentes y por último, respecto al criterio referente a las PYMES

no se les requiere el cumplimento de las Normas Internacionales de Contabilidad ni en este

momento está previsto que se les vaya a requerir su cumplimiento en un futuro cercano.

Según el reglamento 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo Europeo de 19 de julio

de 2002, por el que se regula la aplicación de las Normas Internacionales de Contabilidad en

los Estados miembros estas normas se aplicaran a aquellas: “sociedades que se rigen por la

ley de un Estado miembro elaborarán sus cuentas consolidadas de conformidad con las

normas internacionales de contabilidad” (art. 4).

En la legislación española a través de la ley 62/2003 se permite que las sociedades pese a que

sus valores no se encontrasen cotizados en un mercado de valores regulado adoptasen las

Normas Internacionales de Contabilidad, también es destacable que mediante esta legislación

se obliga a los grupos cotizados españoles a aplicar las Normas Internacionales de

Contabilidad. La aplicación de esta nueva normativa internacional obligó a España a

modificar su antiguo plan contable, para adaptarse a la nueva situación en Europa, y por esta

situación se redactó el Plan General Contable de 2007.

También es destacable la importancia del Real Decreto 1159/2010 que establece la normativa

aplicable a las sociedades dominantes de un grupo de sociedades que estarán obligadas a

aplicar las Normas Internacionales de Contabilidad si alguna de las empresas del subgrupo

cotiza en el mercado de valores, por lo que la norma contable española sería de aplicación en

el caso de que no cotizase ninguna empresa del grupo, o cotizase en un mercado de valores de

un estado miembro y no optase por la aplicación de las Normas Internacionales de

Contabilidad.

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3. NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD 2: INVENTARIOS

3.1 ALCANCE DE LA NORMA

En primer lugar, para comenzar el análisis creo necesario conocer dónde se aplica esta NIC 2,

como hemos dicho anteriormente las Normas Internacionales de Contabilidad se aplican en

más de 120 países, en España son requeridas la aplicación de estas normas en aquellas

compañías que coticen en un mercado de valores regulado, al igual que aquellas empresas

extranjeras que quieran operar en España y no tengan unas normas análogas a estas.

Los inventarios que se encuentran incluidos en la aplicación de NIC 2 se hallan recogidos en

el párrafo segundo que establece que: “Esta Norma es de aplicación a todos los inventarios,

excepto a: los instrumentos financieros, los activos biológicos relacionados con la actividad

agrícola y productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección” anteriormente también

se encontraban excluidas de esta normativa contable las existencias de las obras en curso, pero

esto se eliminó con la modificación de la NIC 2 de enero de 2016. Los inventarios de

instrumentos financieros se regularán según lo establecido en la NIC 32 y en la NIIIF 9

mientras que los referentes a los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola se

regulan a través de la NIC 41.

Por lo que teniendo en cuenta este párrafo, me parece interesante definir qué consideramos

como inventarios y qué se puede definir como aquellos activos:

- Poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación.

- En proceso de producción de cara a la venta.

- En la forma de materiales o suministros para ser consumidos durante el proceso de

producción.

- Comprados y almacenados para revender.

- Terrenos u otros activos inmobiliarios que se tienen para su posterior venta a terceros.

En el párrafo tercero de la NIC 2 también se excluye de la aplicación de esta norma

inventarios mantenidos por: “Productores de productos agrícolas y forestales, de productos

agrícolas tras la cosecha o recolección, de minerales y de productos minerales, siempre que sean

medidos por su valor neto realizable, de acuerdo con prácticas bien consolidadas en esos sectores

industriales. En el caso de que esos inventarios se midan al valor neto realizable, los cambios en este

valor se reconocerán en el resultado del periodo en que se produzcan dichos cambios.

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Intermediarios que comercian con materias primas cotizadas, siempre que midan sus inventarios al

valor razonable menos costos de venta. En el caso de que esos inventarios se lleven al valor razonable

menos costos de venta, los cambios en el importe del valor razonable menos costos de venta se

reconocerán en el resultado del periodo en que se produzcan dichos cambios.” Por lo que teniendo

en cuenta este párrafo cualquier inventario de productos agrícolas, forestales o minerales

valorados a su valor neto realizable, al igual que el inventario de materias primas cotizadas

valoradas a su valor razonable neto menos el coste de venta, queda excluido de la aplicación

de la NIC 2.

3.2 CONTENIDO

3.2.1 CRITERIO DE RECONOCIMIENTO Y VALORACIÓN CONTABLE

En primer lugar respecto al criterio de reconocimiento contable, el cual se encuentra recogido

en el párrafo 34 de la NIC 2 y regula que cuando se venden las existencias estas se

reconocerán como un gasto en el periodo en el que se registren los ingresos contables,

también hay que destacar que cualquier rebaja, incluido el valor neto realizable que debe

registrarse en el año en el que se produzca y en el caso contrario, es decir, en el de una

reversión de esta disminución de valor deberá reconocerse como una reducción del valor de

las existencias que hayan sido reconocidas como gasto en periodo que tenga objeto la

recuperación.

Existe la posibilidad de añadir estos inventarios a alguna cuenta de activos como el caso de

una planta de propia construcción que debería de ser reconocida como gasto a lo largo de su

vida útil.

En segundo lugar, respecto a la valoración contable primeramente vamos a analizar cómo

deben ser valorados estos inventarios que se encuentra regulados en el párrafo noveno de la

NIC 2 y se establece que: “las existencias deben ser valoradas al coste o al valor neto

realizable dependiendo cual sea el menor de los dos.”

En el párrafo decimo se establecen los costes de inventarios que se encuentran formados por

los costes de adquisición y los costes de transformación, esto como regla general, pero pueden

añadirse otros costes en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación

actuales.

Los costes de adquisición según lo expuesto en el párrafo 11 de la NIC 2 se componen de:

“precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables

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posteriormente de las autoridades fiscales) y transporte, manejo y otros costos directamente

atribuibles a la adquisición de mercaderías, materiales y servicios.” En este mismo párrafo se

añade que si se produce algún tipo de descuento o rebaja comercial también deberá

descontarse del coste de adquisición.

Los costes de transformación se encuentran regulados en los párrafos 12, 13 y 14 de la NIC 2

y se puede destacar que se encuentra compuesto por aquellos costes directamente

relacionados con las unidades de producción, como la mano de obra directa, también se le

deberá añadir la parte correspondiente a los costes indirectos, ya sean variables o fijos pero

que hayan sido necesarios para la transformación de las materias primas a la hora de

transformarla en productos terminados. Respecto a los costes fijos indirectos se imputará al

coste de transformación según la capacidad normal de trabajo de los medios de producción. Y

esta capacidad normal se define en el párrafo trece como aquella que se espera conseguir en

circunstancias normales, considerando el promedio de varios periodos y teniendo en cuenta la

pérdida de capacidad producida por el mantenimiento necesario. Se añade que también puede

usarse el nivel real de producción si se aproxima a la capacidad normal. Se establecen dos

excepciones a esta normal valoración:

- Existe un nivel bajo de producción en cuyo caso el coste indirecto fijo de cada unidad no

se incrementará.

- Existe un nivel alto de producción en cuyo caso el coste indirecto fijo de cada unidad se

disminuirá.

Respecto a los costes indirectos variable se imputarán según el nivel real de los medios de

producción.

En el párrafo catorce se establece un caso especial para el proceso de producción que dé lugar

simultáneamente a más de un producto, en este caso el coste se distribuirá entre los productos

y se hará con arreglo a bases uniformes y racionales como puede ser el precio de mercado.

El tercer componente del coste de inventario serían otros costes en los que se han incurrido

para darles su condición y ubicación actuales, como costes de diseño de productos para

clientes específicos.

Por último respecto a los costes de inventario hay que tener en cuenta su reducción de valor,

la cual puede provenir de descuentos comerciales que deben deducirse del coste de

adquisición.

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Se establece como principal técnica de valoración contable, en el párrafo 21, tanto el método

del coste estándar como el método de los minoristas. El método del coste estándar tendrá en

cuenta tanto las materias primas, la mano de obra, la eficiencia y utilidad de la capacidad.

Mientras que el método de los minoristas suele utilizarse cuando hay un gran número de

rotación en los artículos, el coste se averigua descontando del precio de venta un margen

bruto.

Respecto a las fórmulas para calcular los costes se distinguen de dos tipos:

- En el caso de que los productos no sean intercambiables entre sí, se hará a través de una

identificación individualizada a cada uno de los productos.( Párrafo 23 de la NIC 2)

- En el caso de encontrarnos con productos homogéneos, es decir sería el caso contrario al

supuesto anterior, este realizará a través del precio medio ponderado o el FIFO, es un

acrónimo en inglés de First In First Out, por el cual el primer producto que llega al

inventario es el primero que es vendido. Mientras que en el precio medio ponderado todos

los productos tendrán el mismo coste al realizarse este como una media del coste de todas

las unidades de producto comprados o producidos durante el periodo. (Párrafo 25 de la

NIC 2).

Respecto al valor neto realizable, en primer lugar vamos a definirlo, según Amat, O y

Perramon, J: “es el que resulta de sustraer el precio estimado de venta de un activo en el

curso normal de la operación, los costes estimados para terminar su producción y los

necesarios para llevar a cabo dicha venta.”

Se encuentra regulado en los párrafos veintiocho a treinta y tres de la NIC 2, respecto al coste

de los inventarios pueden existir circunstancias en los que no sea recuperable, ya sea por su

obsolescencia, pérdida de valor en el mercado… Esta rebaja de su valor suele realizarse de

forma individualizada en cada inventario, es decir, no hay una regla fija para estimar este

nuevo valor. Si se considera que puede hacerse de forma conjunta en el caso de que los

inventarios estuviesen relacionados de alguna forma. En el párrafo 31 se establece que: para

hacer las estimaciones del valor neto realizable se tendrán en consideración el propósito

para el que se estime los inventarios, esto quiere decir que no es lo mismo mantenerlos para

venderlos, o para cumplir un contrato de venta que para la prestación de un servicio.

Se realizará una evaluación del valor neto realizable en cada periodo posterior (párrafo 33),

con la finalidad de conocer si esta rebaja del valor se ha mantenido, ha desaparecido o por el

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contrario ha aumentado. Si esta circunstancia que reducía su valor neto contable desaparece se

revertirá su situación como consecuencia de este cambio.

3.2.2 INFORMACIÓN A REVELAR

La información a revelar se encuentra regulada entre los párrafos treinta y seis a treinta y

nueve de la NIC 2, el párrafo treinta y seis establece: “En los estados financieros se revelará

la siguiente información:

(a) las políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios, incluyendo la

fórmula del costo utilizado;

(b) el importe total en libros de los inventarios, y los importes parciales según la clasificación

apropiada para la entidad;

(c) el importe en libros de los inventarios que se llevan al valor razonable menos los costos

de venta;

(d) el importe de los inventarios reconocido como gasto durante el periodo;

(e) el importe de las rebajas de valor de los inventarios que se ha reconocido como gasto en

el periodo;

(f) el importe de las reversiones en las rebajas de valor anteriores, que se ha reconocido

como una reducción en la cuantía del gasto por inventarios en el periodo;

(g) las circunstancias o eventos que hayan producido la reversión de las rebajas de valor;

(h) El importe en libros de los inventarios pignorados en garantía del cumplimiento de

deudas.”

Este apartado es muy importante, pues se establece de forma minuciosa y pormenorizada toda

la información que se deberá revelar en relación con los inventarios. Toda esta información

resultará de utilidad a los usuarios de los estados financieros. Así también puede ser

importante informar de los saldos de los diferentes inventarios pudiendo clasificarse por

ejemplo en: mercancías, suministros, materias primas, productos en curso y productos

terminados, esta es una de las clasificaciones de inventarios más utilizadas en la presentación

de los estados contables. En caso de encontrarnos en la situación de que una empresa que

suministre únicamente una prestación de servicios sus existencias pueden señalarse como

productos en curso.

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También debe incluirse en los estados financieros el coste de las existencias que se han

reconocido como gasto durante el periodo o los costes ordinarios, relacionados con los

ingresos, y reconocidos como gastos durante el periodo.

4. NORMATIVA CONTABLE ESPAÑOLA

La normativa contable española se regula principalmente por Plan General de Contabilidad

que se aprobó mediante el Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre, el ámbito de

aplicación de este plan general contable es de obligado cumplimento para las empresas que:

hayan emitido valores admitidos en el mercado de valores de la unión europea, que formen

parte de un grupo de empresas, aquellas que tengan una moneda funcional que sea distinta

del euro y las entidades financieras que capten fondos públicos.

La normativa nacional también prevé otros tipos de planes contables, como es aquel para las

pequeñas o medianas empresas (PYMES), deben aplicar este plan contable las empresas que:

que el total de sus partidas de activo sean inferiores a 2.850.000 euros, el importe anual de su

cifra de negocios debe ser inferior a 5.700.000 euros, que el número de empleados sea 50 o

inferior, si la empresa cumple dos de estos tres requisitos pueden aplicar el Plan General

Contable para PYMES.

También se prevé en la normativa española un Plan Contable para las microempresas y

pueden utilizar este plan aquellas empresas que: sus partidas totales de activo sean inferiores a

un millón de euros, que el importe neto de su cifra de negocios sea inferior a dos millones de

euros y que el número de trabajadores sea igual o inferior a diez, las empresas podrán aplicar

este Plan Contable siempre que se cumplan al menos dos de estos tres requisitos.

4.1 NORMA DE REGISTRO Y VALORACIÓN: INVENTARIOS

Las existencias son definidas en el Plan Contable en su parte quinta grupo tercero como: “Son

activos poseídos para ser vendidos en el curso normal del la explotación, en proceso de

producción o en forma de materiales o suministros para ser consumidos en el proceso de

producción o en la prestación de servicios.”

Las existencias podrán ser:

- Existencias que la empresa ha adquirido para venderlas.

- Existencias que la propia empresa elabora, pero aun no están terminadas.

- Existencias producidas por la empresa y que son objeto de venta.

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Respecto al tipo de existencias el Plan Contable distingue entre:

Existencias comerciales, son bienes adquiridos por la empresa y destinados a la venta

sin transformación.

Existencias de materias primas, son aquellas que necesitan de elaboración o

transformación para pasar a ser productos terminados.

Existencias de los productos en curso, son aquellos que se encuentran en fase

transformación, estas existencias deben distinguirse de las existencias de productos

semiterminados que son aquellos que son fabricados por la empresa pero no están

destinados a la venta hasta que se termine su elaboración.

Productos terminados, son otro tipo de existencias recogidas en el Plan Contable se

trata de aquellas destinadas al consumo final.

Existencias de otros aprovisionamientos, estas existencias, están compuestas por

compuestos, combustibles, repuestos, embalajes…

Existencias “subproductos, residuos y materiales recuperados”, se encuentran tres

tipos diferentes de existencias, los subproductos que son accesorios a la fabricación

principal; los residuos, obtenidos inevitablemente al mismo tiempo que los productos

y subproductos y deben tener un valor intrínseco. Y, por último, los materiales

recuperados que también deben tener un valor intrínseco, sin embargo estos de

devuelven al almacén.

Las norma de valoración en el Plan General Contable, referente a las existencias, se

encuentra en su norma décima, en el segundo apartado, referente a las normas de registro y

valoración; se divide en dos apartados su valoración inicial y su valoración posterior.

En primer lugar analizamos su valoración inicial, regulada en las normas de registro y

valoración, en el décimo apartado se regula que los bienes y servicios comprendidos en las

existencias se valorarán por su coste y este puede ser por su precio de adquisición o por su

coste de producción.

El precio de adquisición incluye el importe facturado después de reducir cualquier descuento

o rebaja en el precio y se le añadirán todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que

los bienes se hallen ubicados para su venta. Con el siguiente cuadro se ayuda a la explicación

anterior para calcular el precio de adquisición.

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Cuadro del precio de adquisición

(Cuadro 1 obtenido de la web: http://www.elderecho.com/tribuna/contable/Existencias-

valoracion-Memoria-Cuentas-Anuales_11_533305004.html)

Vamos a analizar cada uno de estos elementos, en primer lugar el importe facturado por el

vendedor que es aquel que paga la empresa al vendedor a cambio del producto.

Los descuentos/rebajas en el precio y partidas similares: los descuentos por pronto pago no se

incluirán en este apartado ya que en el Plan General Contable son considerados como unos

ingresos, a excepción de que este descuento por pronto pago se realice en el momento de la

compra, también se encontrarían incluidos descuentos por grandes cantidades, rebajas en el

precio o similares.

Intereses incorporados al nominal de los débitos, se pueden incluir siempre que la deuda tenga

un vencimiento inferior a un año y no tengan un interés contractual.

Gastos adicionales para conseguir que los bienes se hallen en su lugar para poder realizar la

venta, tales como: transportes, seguros, custodia en tránsito, comisiones a cargo del

comprador.

Impuestos indirectos no recuperables directamente de la hacienda pública, el principal

ejemplo de los impuestos de este tipo sería el impuesto de aduanas que hay que tenerlo en

cuenta para la contabilización del valor de las existencias.

_

IMPORTE FACTURADO POR EL

VENDEDOR

Descuentos/Rebajas en el precio y partidas

similares

Intereses incorporados al nominal de los

débitos (no en todos los casos)

+

Gastos adicionales (transportes, seguros…)

Impuestos indirectos no recuperables

directamente de la Hacienda Pública

Gastos financieros si necesitan más de un año

para estar en condiciones de ser vendidas

= Precio de adquisición

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Gastos financieros si necesitan más de un año para estar en condiciones de ser vendidas, en

este caso se aplicaría a aquellas existencias que para conseguir que estén preparadas para ser

vendidas en un periodo que sea superior a un año y que surjan una serie de gastos financieros.

El coste de producción se encuentra compuesto por el precio de adquisición de materias

primas y otras materias consumibles, los costes directos del producto, y a este se le añadirían

también los costes indirectos que le sean imputables. Para una mejor aclaración, al igual que

en el precio de adquisición, tenemos el siguiente cuadro:

Cuadro del coste de producción

(Cuadro 2 obtenido de la web: http://www.elderecho.com/tribuna/contable/Existencias-

valoracion-Memoria-Cuentas-Anuales_11_533305004.html)

Vamos a analizar, al igual que en el caso anterior, cada uno de los elementos que forma el

coste de producción, en primer lugar el precio de adquisición de las materias primas y otras

materias consumibles; las materias primas son definidas como aquellas existencias que

mediante elaboración o transformación se destinan a formar parte directamente del producto

terminado, por lo que el precio de estas materias primas sería el primer componente del coste

de producción junto con cualquier otra materia que sea consumida para conseguir el producto

final terminado.

El segundo elemento que compone el coste de producción son los costes directamente

imputables al producto, formado principalmente por la mano de obra directa, que son aquellos

gastos de personal que deben incluirse porque trabajan directamente en la realización de este

+

PRECIO DE ADQUISICIÓN DE LAS

MATERIAS PRIMAS Y OTRAS

MATERIAS CONSUMIBLES

Costes directamente imputables al

producto

Algunos costes indirectamente

imputables al producto

Gastos financieros si necesitan más

de un año para estar en condiciones

de ser vendidas

= Coste de producción

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producto, este coste debe imputarse completamente al producto para que se considere como

directo.

Los costes indirectamente imputables al producto deben valorarse en lo que se considere

razonable en lo referente a la producción, en la medida que tales costes correspondan al

periodo de fabricación, elaboración o construcción en los que se haya incurrido en ubicarlos

para su venta, y se basen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los

medios de producción.

Y por último el coste de producción también se encuentra compuesto por los gastos

financieros en las existencias que necesiten de un periodo superior de un año para ser

vendidos al igual que en el caso del precio de adquisición, pero siempre durante el periodo de

elaboración.

En segundo lugar analizamos su valoración posterior, que según la norma se establece que

cuando el valor neto realizable sea inferior a su coste de adquisición o a su coste de

producción se efectuaran las oportunas correcciones.

Respecto al posible deterioro que puedan sufrir las existencias hay que destacar, que no

permite la corrección respecto a las materias primas ni a otras materias consumibles durante

proceso de producción, si el producto terminado se espera que se venda por encima del precio

de coste.

Si la circunstancia que provoca la corrección del valor dejase de existir se realizará una

reversión reconociéndolo en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Respecto a la asignación del valor, el Plan General Contable establece que con carácter

general se aplicará el precio medio ponderado, esto tiene como objetivo incrementar el nivel

de información de las grandes empresas, ya que obliga a detallar de forma más precisa todas

las transacciones que son necesarias recoger en la memoria, este método suele utilizarse

cuando no tiene importancia cuál de las existencias sale en primer lugar, es un método ideal

cuando no sea identificable de forma individual el precio de adquisición o el coste de

producción.

Por otra parte, permite la utilización del FIFO si la empresa lo considera más conveniente,

estos métodos se utilizarán para todas las existencias de un mismo producto. Si se trata de

bienes no intercambiables se asignará su coste a cada uno de forma individualizada

imputándole únicamente sus costes imputables.

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Estos métodos de valoración analizados anteriormente se encuentran recogidos en el Plan

General Contable en su segunda parte, apartado decimo, referente a existencias en su punto

tercero denominado métodos de asignación de valor, además se encuentra establecido de

forma similar a la NIC 2 que permite también la valoración a través del FIFO o precio medio

ponderado en aquellos casos que las existencias no puedan valorarse individualmente.

Los métodos de asignación del coste de las existencias no dan información completamente

cierta, ya que cada uno tiene sus ventajas e inconvenientes, esto provoca que esta valoración

tenga su repercusión en el balance de la empresa y en la cuenta de pérdidas y ganancias, por

lo que la valoración contable que obtengamos dependerá del criterio seleccionado, debido a

esto, es por lo que se le requiere a la empresa una continuidad y ser uniforme en el tiempo

aplicándose de forma sistemática al conjunto de existencias de la empresa.

Respecto a las existencias en la prestación de servicios, el Plan General Contable establece

que se incluirá como coste, el coste de producción de los servicios mientras que no se hayan

reconocido como ingresos por haber realizado ya la prestación de servicios, por lo que se

incluirá siempre que estos se encuentren en curso.

El deterioro de valor de las existencias en el Plan General Contable minorará la partida en la

que se encontrara dicho deterioro, la cual es una pérdida de valor del inventario por alguna

circunstancia como; las condiciones del mercado, el deterioro físico o la obsolescencia. El

principio de prudencia aconseja en estos casos que el deterioro que se calcula sea cargado a

los resultados del periodo, también deberá aparecer en el balance.

En referencia al registro en la memoria de las cuentas anuales respecto a las existencias se

deberá revelar la información, según el apartado cuarto grupo decimo del plan general de

contabilidad, se informará en el caso de que hayan existido correcciones valorativas por

deterioro, que circunstancias lo han motivado y en el momento en el que se produce su

reversión, también habrá que indicar la motivación de esta circunstancia.

Se debe incluir en la memoria aquella información referente a los compromisos firmes de

compra y venta, como de aquellos de contratos futuros, se debe informar también de las

limitaciones en la disponibilidad de las existencias si estas son debidas a garantías,

pignoraciones, fianzas… Y por último, se incluye cualquier circunstancia que afecte a la

titularidad, disponibilidad o valoración de las existencias.

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4.2 RESOLUCIONES DEL ICAC

El ICAC es el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de España y dicta unas

resoluciones que sirven para desarrollar el Plan General de Contabilidad, en estas

resoluciones se detallan determinados aspectos no contemplados en el Plan o bien en los que

era necesario profundizar, debido a que la casuística supera lo dispuesto en el Plan General

Contable.

Las resoluciones tratan temas contables relativos a cualquier punto que crean necesario

revisar como casos de inmovilizado material, de inmovilizado inmaterial, la valoración de

activos financieros o el coste de producción.

He decidido analizar la resolución del 14 de abril de 2015, del Instituto de Contabilidad y

Auditoría de Cuentas, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de

producción, porque es la única resolución que tiene relación con lo que hemos analizado hasta

ahora, ya que trata sobre el coste de producción, el cual se encuentra regulado en el Plan

General Contable, y que sirve conocer la valoración de las existencias.

La resolución queda dividida en quince normas, estas normas son respecto a: ámbito de

aplicación, coste de producción, costes directos de producción, costes indirectos de

producción, producción conjunta, mermas en los procesos productivos, gastos de

comercialización y gastos posteriores a la venta, gastos generales de administración o

dirección de empresa, gastos financieros, diferencias de cambio en moneda extranjera,

métodos de valoración de las existencias, coste de las existencias en la prestación de servicios,

normas particulares, información a incluir en la memoria, entrada en vigor.

Así pues, vamos a centrarnos en las que tienen que ver con los inventarios, por lo que vamos a

analizar la norma primera respecto a su ámbito de aplicación, la norma segunda que define el

coste de producción, la norma undécima referente a los métodos de valoración de las

existencias y la norma duodécima referente al coste de las existencias en las prestación de

servicios.

Por lo que analizamos el campo de aplicación que establece la norma primera y que desarrolla

el Plan General Contable, el Plan General Contable de las PYMES y las normas para la

formulación de las cuentas anuales consolidadas, por lo que su aplicación es para todas las

empresas independientemente de su forma jurídica que deban aprobar estas normas. Esta

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norma será de aplicación para la determinación del coste de producción tanto de

inmovilizados como de existencias que hayan sido fabricados por la empresa, también se

encuentra dentro de su ámbito de aplicación la determinación del coste del los inmovilizados

que hayan sido fabricados en parte por la empresa.

En la norma segunda se establece la definición de coste de producción: que se encuentra

compuesto por los costes imputables directamente, como materias primas, mano de obra,

otras materias consumibles… Y también está compuesto por la parte de costes indirectos que

le son imputables en la medida que le corresponda y que sean necesarios para el

funcionamiento del activo.

También es destacable que permite la utilización del coste estándar para determinar el coste

de los productos siempre que este no difiera del coste real de producción, este coste estándar

se estimará utilizando los costes normales de consumo tanto de materias primas, como de

mano de obra y utilización de la capacidad del activo.

Como consecuencia de la NIC 2 se ha decido añadir también el método de valoración de los

minoristas y se recomienda para el sector comercial minorista cuando haya un gran número de

artículos que rotan con mucha frecuencia, aunque se añade en la resolución que esto

realmente no supone una forma de estimar el coste de producción, sino que más bien es válido

para estimar el valor en libros de las mercaderías a cierre de ejercicio. Y este coste, por medio

del método de los minoristas se determinará deduciendo del precio de venta del producto un

porcentaje al margen bruto de la empresa.

Si los factores de producción son obtenidos a título gratuito, permuta o aportación no

dineraria, se remite a la resolución de 1 de marzo de 2013, del ICAC referente al registro y

valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias.

Se establece en el apartado tercero de la norma segunda que para la valoración de existencias,

con carácter general formarán parte del coste de producción aquellos gastos derivados de las

pruebas necesarias para que el activo se encuentre en funcionamiento, también se incluirán los

costes de desmantelamiento o retiro y los costes de rehabilitación.

La norma undécima se añade como novedad, el establecimiento del momento en el que se

deberá realizar la aplicación del precio medio ponderado y del FIFO, este momento tendrá

lugar cuando se produzcan las entradas y salidas de las existencias, pero se permite realizar

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esto con fecha final de cierre de ejercicio si resulta necesario para la correcta gestión de la

empresa.

La incorporación al inventario de las devoluciones de compras se imputará como el menor

valor de las existencias similares, su valoración por el precio de adquisición o por el coste

producción, mientras que las devoluciones por ventas se valorarán según el precio medio

ponderado o FIFO que le correspondió en el momento de su venta.

Los “rappels” por compras o descuentos por volumen y otros descuentos y similares, no se

modifican en la resolución y se mantienen igual que en el Plan General Contable.

Se sigue también manteniendo que una vez elegido el momento de valoración de las

existencias deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de forma sistemática, si bien se

permite el cambio del método si este cambio permite un mejor reflejo de la realidad en las

cuentas de la empresa.

La norma duodécima se encarga de regular los criterios que deben mantenerse para calcular

las existencias en la prestación de servicios, se mantiene lo establecido en el Plan General

Contable que regulaba lo que le será aplicable para determinar el coste de las existencias de

los servicios, este coste se encontraría compuesto por los costes directos, como sería la mano

de obra directa para la prestación del servicio y otros costes indirectos imputables, es decir,

aquellos que se les pueda imputar en su porcentaje correspondiente. Las existencias incluirán

el coste de producción antes del momento en que se haya reconocido el ingreso por la

prestación de servicios, Y respecto al reconocimiento de los ingresos estos se reconocerán

teniendo en cuenta el porcentaje de realización del servicio a fin de ejercicio.

Otra novedad destacable es la que establece la diferencia entre los costes directos e indirectos,

los costes directos son los consumos de factores en los que existe una clara relación entre el

elemento de coste y el producto que se consume para su incorporación, mientras que los

costes indirectos esta relación es difusa, por lo que se aplican una distribución de estos costes

para su posterior imputación al producto.

También me parece reseñable, la novedad que se establece respecto a los costes indirectos a la

hora de calcularlos, los cuales se deberán tener en cuenta en la medida que correspondan

durante el periodo de producción y se basan en el nivel de de utilización de la capacidad

normal de trabajo en los medios productivos y que estos costes sean necesarios para la puesta

en marcha del activo.

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5. COMPARATIVA ENTRE LA NORMATIVA INTERNACIONAL Y

NACIONAL

En este epígrafe vamos a exponer conjuntamente la NIC 2 sobre los inventarios y el Plan

General Contable respecto a los inventarios comparando sus similitudes y diferencias.

En primer lugar respeto a la definición de existencias, esta definición es calcada a la que nos

encontramos en la NIC 2 y asimismo en el PGC 2007 por lo que ambas normas consideraran

existencias a los mismos activos.

Si comparamos el ámbito de aplicación del Plan General de Contabilidad de 2007 lo extiende

a: “Mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos

semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados.”

Mientras que la NIC 2 en su regulación del ámbito de aplicación lo limita, por lo que

encontramos una diferencia, ya que excluye expresamente de su aplicación a los instrumentos

financieros, activos biológicos, y al igual que a los productores de productos agrícolas y

forestales e intermediarios que cotizan con materias primas cotizadas, esta afirmación la

confirma el ICAC en su resolución de 14 de abril de 2015, del Instituto de Contabilidad y

Auditoría de Cuentas, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de

producción: “Si se compara el ámbito de aplicación con la regulación internacional, se

aprecia que en la Norma Internacional de Contabilidad 2 Existencias adoptada por la Unión

Europea se excluyen de su alcance a los productos agrícolas y forestales, minerales, y a los

intermediarios de materias primas cotizadas, si miden sus inventarios a valor razonable. En

la norma española no cabe hacer dichas exclusiones y, en consecuencia, todos estos

productos deberán valorarse al coste histórico...”

Respecto a los métodos de asignación de valor el PGC de 2007 establece como método con

carácter general el precio medio ponderado, pero también permite la utilización del FIFO en

los casos en los que la empresa lo considera más conveniente para su gestión, y en el caso de

bienes no intercambiables se asignará de forma individualizada y los costes específicamente

imputables, mientras que la NIC 2 regula como métodos de asignación de valor que para

bienes no intercambiables entre si se determinará a través de la identificación especifica de

los costes mientras que en bienes intercambiables entre sí permite la utilización del precio

medio ponderado y del FIFO, por lo que nos encontramos con una situación muy similar en

ambas normativas y la única diferencia que encuentro reseñable es que el PGC establece al

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precio medio ponderado como preferente su utilización respecto a la del FIFO mientras que

en la NIC 2 se encuentran en igualdad de preferencia.

Respecto a la valoración de existencias como vimos en el PGC establecía una valoración

inicial y otra posterior, pero en esta valoración posterior también hay que considerar el valor

neto realizable ya que es aquí donde el PGC explica y regula lo relacionado con la valoración

de existencias, mientras que la NIC 2 establece el coste de inventario y el valor neto

realizable.

Si comparamos la valoración inicial del PGC con el coste de los inventarios de la NIC 2 nos

encontramos con que la valoración inicial puede estar valorada por su precio de adquisición o

por el coste de producción de forma que da dos alternativas para calcularlo. La NIC 2 lo

regula de forma similar y también prevé la valoración inicial a través del coste de adquisición

o coste de transformación, encontrándose estos compuestos por los mismos elementos que los

que regula el PGC para el precio de adquisición o coste de producción.

Respecto a la valoración posterior del PGC de 2007 puede compararse con el valor neto

realizable de la NIC 2, en el PGC se establece que cuando el valor neto realizable de las

existencias sea inferior a su valoración inicial se efectuarán las oportunas correcciones

valorativas y se reconocerán como gasto, mientras que en la NIC 2 en el valor neto realizable

establece que es el coste de los inventarios el que no puede ser recuperado, por lo que debe

realizarse una rebaja de valor. Aunque nos encontramos con una redacción muy diferente a la

hora de definirlo, tanto en el PGC como en la NIC 2, nos encontramos que es muy similar su

contenido, pues lo que tratan es la rebaja de valor que se puede producir respecto a las

existencias en los casos que se establecen, y si esta rebaja se produce se deberá aplicar su

corrección valorativa.

Ambas normas coinciden respecto al valor neto realizable de las materias primas y otros

suministros u otras materias consumibles, no permiten la corrección valorativa o rebaja de su

valor siempre que se espere que los productos terminados a los que se incorporen sean

vendidos por encima del coste.

Respecto a los contratos de ventas firmes, en su valoración posterior el PGC de 2007

establece que solo se permitiría su corrección de valor si el precio de venta de este contrato

cubre el coste de tales bienes o servicios, mientras que la NIC 2 se remite a la NIC 37 para

saber cómo debe realizarse esta valoración.

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La NIC 2 regula, al igual que el PGC que cada año a fecha de cierre de ejercicio se deberá de

hacer una valoración de las circunstancias que rebajaron el valor de las existencias para

conocer si han desaparecido estas situaciones que provocaron su rebaja de valor y en caso de

que esto ocurra se procederá a su reversión.

Otro punto destacable es lo que en la NIC 2 se denomina técnicas de medición de costes que

al contrario que en las formulas de cálculo de coste, estas técnicas de medición se hacen

mediante estimaciones, mientras que los cálculos de costes son formulas aritméticas, las

técnicas de medición permitidas en la NIC 2 son tanto el método del coste estándar como el

método de los minoristas, estos métodos no se encontraban inicialmente regulados en el PGC

de 2007 pero tras la resolución analizada del ICAC de 14 de abril de 2015, por la que se

establecen los criterios para la determinación del coste de producción, en su segunda norma

permite tanto la utilización del coste estándar como del método de los minoristas para

determinar el coste de los productos, siempre que no difiera del coste real de producción en el

caso del coste estándar y la utilización del método de los minoristas se permite al sector

comercial minorista cuando haya un elevado número de rotación de productos.

Respecto al contenido en la memoria, como lo denomina el PGC de 2007 y la información a

revelar, denominación que utiliza la NIC 2 también encontramos similitudes y diferencias

Encontramos en común que en ambos se deben exponer las circunstancias que han motivado

las rebajas de valor de las existencias, pero en la NIC2 se añade, además, que debe de

informarse respecto al importe, de este deterioro así como del importe de las reversiones en el

caso de que se produzca esto. En el PGC se encuentra también regulado pero en el apartado

de memoria abreviada.

Otra similitud de la NIC 2 y el PGC de 2007 es que debe informarse de las políticas contables

adoptadas para la medición de los inventarios, esto en el PGC se encuentra regulado en el

apartado referente a la memoria abreviada.

Respecto a las diferencias en el PGC de 2007 se establece que deberá incluirse en la memoria

el importe de los gastos financieros capitalizados en el caso de que sean superior a un año,

también se incluirán los compromisos firmes de compra y venta futura así como, las

limitaciones en la disponibilidad de las existencias por garantías o pignoraciones; respecto a

esto la NIC 2 regula que deberá informarse sobre el importe de los inventarios pignorados.

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Mientras que en la NIC 2 se regulan otros aspectos que no se encuentran regulados en el Plan

General de Contabilidad como el importe total en libros de los inventarios y los inventarios

parciales; el importe en libros de los inventarios que se llevan al valor razonable menos los

costes de venta y el importe de los inventarios reconocido como gasto en el periodo.

6. CASOS PRÁCTICOS

6.1 SUPUESTO PRÁCTICO Nº 1

La empresa UNIVERSIDAD DE JAÉN S.A presenta a 31 de diciembre de 2017 los

siguientes saldos en unidades monetarias

Ventas……………………………....... 1.200.000

Devoluciones de compras…………..…… 40.000

Compras……………………………....... 940.000

“Rappels” sobre compras………….……... 10.000

Transporte hasta el almacén……….…….... 5.000

Devoluciones de ventas..……………...….. 20.000

Existencias al 31-12-2016……………...... 500.000

Las devoluciones de ventas se debieron a un defecto de calidad y se acordó con el cliente

entregar otras mercaderías.

Las devoluciones por compras se debieron a un error en su fabricación y se le devolvió la

cantidad completa a la empresa UNIVERSIDAD DE JAÉN S.A.

El margen de venta de la empresa es del 20%.

Las mercaderías defectuosas se han vendido por la mitad de su valor.

Identificar el valor de existencias finales a 31 de diciembre de 2017.

SOLUCIÓN

Para determinar el valor de las existencias finales de mercaderías se parte de:

Existencias iniciales + Compras = Existencias finales + Ventas

500.000 + 940.000 = Existencias finales + 1.200.000

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Esta sería la ecuación que habría que aplicar a priori pero hay que tener en cuenta las

diferentes circunstancias comentadas.

En primer lugar las existencias iniciales no reciben ninguna modificación y se mantiene en

500.000 u.m.

Respecto a las compras habría que hacer la siguiente cuenta:

Compras – “Rappels” sobre compras – Devoluciones de compras + transporte hasta el

almacén

940.000 – 10.000 – 40.000 + 5000 = 895.000 u.m.

Respecto a las ventas, en primer lugar, hay que tener en cuenta que tenemos el volumen de

ventas, por lo que no está valorado a su precio de coste, para averiguar el valor de las

existencias vendidas aplicamos el margen del 20% al volumen de ventas y obtenemos

960.000 u.m. este es el coste de las existencias vendidas, pero no hay que olvidarse de las

existencias que han sido devueltas por el cliente y vendidas a la mitad de su valor cuyo valor

es 20.000 u.m.

Con el margen de ventas del 20%, las existencias devueltas por las ventas realizadas por la

empresa, estarían valoradas en 16.000 u.m. el precio de venta de estas existencias no afectaría

para su valoración, ya que estas finalmente han sido vendidas, afectaría al beneficio de la

empresa solamente, en consecuencia ya podríamos hallar el valor de las existencias finales a

31-12-2017, ya que el valor de las existencias vendidas seria 960.000 + 16.000 = 976.000

u.m.

Existencias iniciales + Compras = Existencias finales + Ventas

500.000 + 895.000 = Existencias finales + 976.000

Existencias finales = 419.000 u.m.

Las existencias finales de la empresa UNIVERISDAD DE JAÉN S.A. a 31 -12- 2017 estarían

valoradas en 419.000 u.m.

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6.2 SUPUESTO PRÁCTICO Nº 2

La empresa UNIVERISDAD DE JAÉN S.A. quiere conocer el coste de producción del

producto Z y nos proporciona la siguiente información, la cantidades de unidades producidas

durante el periodo ha sido 1.200 unidades. Y los siguientes datos:

- Consumo de elementos de coste directo por cada 100 unidades de producto Z es de

80.000 u.m.

- Consumo de materias primas es de 10 kg cada unidad, el precio de cada kg es de

50 u.m.

- Mano de obra directa para 10 unidades es de 10.000 u.m.

- Costes indirectos de fabricación 30.000 Uds. por cada 6 unidades de producto Z

- Costes indirectos fijos ascienden a un total de 1.500.000 u.m.

- Costes indirectos variables 300 u.m. por cada unidad de producto

SOLUCIÓN

Para calcular el coste de producción, en primer lugar vamos a calcularlo respecto a los costes

directos, tenemos el consumo de elementos de coste directo que asciende a 80.000 u.m. por

100 Uds. por lo que el coste directo de producir una unidad es de 800 u.m.

Respecto al coste directo de materias primas, cada producto Z lleva 10 kg y al ser su precio de

50 u.m. el coste directo por cada unidad producida es de 500 u.m.

El otro coste de la mano de obra directa que tenemos en el enunciado es de 10.000 u.m. por

cada 10 unidades, por lo que para cada unidad este coste sería de 1000 u.m.

Por otro lado, respecto a los costes indirectos con costes de fabricación, fijos y variables, los

costes indirectos de fabricación son 30.000 u.m. por cada 6 unidades por lo que el coste de

fabricación indirecto de una unidad es de 5000 u.m.

Los costes indirectos fijos de todo el periodo ascienden a 1.500.000 u.m. por lo que el de cada

una unidad fabricada es de 1.250 u.m.

Y los costes indirectos variables por cada producto Z son de 300 u.m. por lo que este ya es el

de cada unidad.

Al sumar todas estas cantidades obtenemos el coste de producción de cada unidad y este es:

800 + 500 + 1.000 + 5.000 + 1.250 + 300 = 8.850 u.m.

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Por lo que el coste total de fabricar 1.200 unidades del producto Z es de 8.850 x 1.200 =

10.620.000 u.m.

Su contabilización correspondiente es la siguiente:

10.620.000 Producto terminado

a Variación producto terminado 10.620.000

6.3 SUPUESTO PRÁCTICO Nº 3

La empresa UNIVERISDAD DE JAÉN S.A. quiere conocer la valoración inicial del producto

V tanto desde la normativa internacional, como desde la normativa nacional, para ello nos

aporta los siguientes datos, adquiere 500 unidades:

- Precio de 30.000 u.m. por las 500 unidades.

- Obtiene un descuento por pronto pago del 3%.

- También se le aplica un descuento de 100 u.m. por 100 unidades compradas.

- Seguro de 1.000 u.m.

- El tipo de IVA aplicable es del 21%.

SOLUCIÓN

Este supuesto práctico se resolvería de igual manera tanto por la normativa nacional como por

la internacional.

Precio de compra con descuento por pronto pago: 30.000 – (30.000 x 3%) = 29.100 u.m.

Aplicamos el descuento por volumen de compra que es de 500 u.m. al haberse comprado 500

Uds. 29.100 – 500 = 28.600 u.m.

A esta cantidad le sumamos el seguro 28.600 + 1000 = 29.600 u.m.

Le aplicamos el IVA correspondiente que en este caso es del 21%, y obtenemos un IVA de

6.216 u.m.

Con lo que obtenemos que el precio de adquisición es: 29.600 + 6.216 = 38.924 u.m.

Por lo que el precio de cada unidad de producto V obtenido es de 38.924/500 = 77.85 u.m.

Su contabilización correspondiente es la siguiente:

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32.708

6.216

Compras de mercaderías

IVA soportado

a Proveedores 38.924

6.4 SUPUESTO PRÁCTICO Nº 4

La empresa UNIVERSIDAD DE JAÉN S.A realiza los siguientes movimientos en su

almacén del producto Q a lo largo del ejercicio:

- Existencias iniciales: 3.000 Uds. a 5 u.m.

- Compra de 500 Uds. a 4 u.m.

- Compra de 1000 Uds. a 3 u.m.

- Venta de 4.000 Uds. a 7 u.m.

- Compra de 500 Uds. a 6 u.m.

- Venta de 750 Uds. a 8 u.m.

Quiere conocer el valor de las existencias Q a cierre de ejercicio aplicando:

1) De forma individualizada teniendo en cuenta:

De la venta de 4.000 Uds. el 70% corresponden a las existencias iniciales, el 25% a las

existencias compradas a 3 u.m. y el resto a las existencias compradas a 4 u.m.

De la venta de 750 Uds. el 40% corresponde a la compra de existencias a 4 u.m. y el

otro 60% a la compra de existencias a 6 u.m.

2) Siguiendo el método del precio medio ponderado

3) Siguiendo el método del FIFO

SOLUCIÓN

1) De manera individualizada tenemos que:

Existencias iniciales: 3.000 x 5 = 15.000 u.m.

Compra de 500 Uds. a 4 u.m. 500 x 4 = 2.000 u.m.

Existencias: 3.000 Uds. valoradas en 15.000 u.m.

500 Uds. valoradas en 2.000 u.m.

Total: 3.500 Uds. valoradas en 17.000 u.m.

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Compra de 1000 Uds. a 3 u.m. 1000 x 3 = 3.000 u.m.

Existencias: 3.000 Uds. valoradas en 15.000 u.m.

500 Uds. valoradas en 2.000 u.m.

1.000 Uds. valoradas en 3.000 u.m.

Total: 4.500 Uds. valoradas en 20.000 u.m.

Venta de 4.000 Uds. a 7 u.m.

Damos de baja: 2.800 Uds. a un valor de 5 u.m. = 14.000 u.m.

1.000 Uds. a un valor de 3 u.m. = 3.000 u.m.

200 Uds. a un valor de 4 u.m. = 800 u.m.

En este momento a la empresa le quedarían las siguientes existencias:

Existencias: 200 Uds. valoradas en 1.000 u.m.

300 Uds. valoradas en 1.200 u.m.

Total: 500 Uds. valoradas en 2.200 u.m.

Compra de 500 Uds. a 6 u.m. 500 x 6 = 3.000 u.m.

Existencias: 200 Uds. valoradas en 1.000 u.m.

300 Uds. valoradas en 1.200 u.m.

500 Uds. valoradas en 3.000 u.m.

Total: 1.000 Uds. valoradas en 5.200 u.m.

Venta de 750 Uds. a 8 u.m.

Damos de baja: 300 Uds. a un valor de 4 u.m. = 1.200 u.m.

450 Uds. a un valor de 6 u.m. = 2.700 u.m.

Por lo que a cierre de ejercicio el valor de las existencias de producto Q son:

Existencias: 200 Uds. valoradas en 1.000 u.m.

50 Uds. valoradas en 300 u.m.

Total: 250 Uds. valoradas en 1.300 u.m.

Por lo que a cierre de ejercicio aplicando el método de valoración individualizado a la

empresa le quedan 250 Uds. de producto Q valoradas en 1.300 u.m.

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2) Aplicando el precio medio ponderado:

Existencias iniciales

De inicio la empresa contaría con 3.000 Uds. a 5 u.m. = 15.000 u.m.

Compra de 500 Uds. a 4 u.m. 500 x 4 = 2.000 u.m.

La empresa contaría con 3.500 Uds. valoradas en 17.000 u.m. lo que daría un precio

medio ponderado de 4´85 u.m.

Compra de 1000 Uds. a 3 u.m. 1000 x 3 = 3.000 u.m.

La empresa contaría con 4.500 Uds. valoradas en 20.000 u.m. lo que daría un precio

medio ponderado de 4´44 u.m.

Venta de 4.000 Uds. a 7 u.m.

En este momento la empresa debería de dar baja 4.000 existencias valoradas a un

coste de 4´44 u.m. lo que daría lugar, a que quedaran restantes 500 existencias

valoradas en 2.220 u.m. a un coste de 4´44 u.m.

Compra de 500 Uds. a 6 u.m. 500 x 6 = 3.000 u.m.

La empresa contaría con 1.000 Uds. valoradas en 5.220 u.m. lo que daría un precio

medio ponderado de 5´22 u.m.

Venta de 750 Uds. a 8 u.m.

En este momento la empresa debería de dar baja 750 existencias valoradas a un coste

de 5´22 u.m. lo que daría lugar a que quedaran restantes 250 existencias valoradas en

1.305 u.m. a un coste de 5´22 u.m.

Por lo que, si la empresa sigue el método del precio medio ponderado a final de

ejercicio contara con 250 existencias de producto Q valoradas en 1.305 u.m.

3) Aplicando el FIFO:

Existencias iniciales

Al comienzo del ejercicio la empresa cuenta con unas existencias iniciales de 3.000 Uds.

valoradas a 5 u.m.

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Compra de 500 Uds. a 4 u.m. 500 x 4 = 2.000 u.m.

Existencias: 3.000 Uds. valoradas en 15.000 u.m.

500 Uds. valoradas en 2.000 u.m.

Total: 3.500 Uds. valoradas en 17.000 u.m.

Compra de 1000 Uds. a 3 u.m. 1000 x 3 = 3.000 u.m.

Existencias: 3.000 Uds. valoradas en 15.000 u.m.

500 Uds. valoradas en 2.000 u.m.

1.000 Uds. valoradas en 3.000 u.m.

Total: 4.500 Uds. valoradas en 20.000 u.m.

Venta de 4.000 Uds. a 7 u.m.

La empresa debe de dar de baja las existencias en orden, comenzando por las que más

tiempo lleven en el almacén, por lo que debería dar de baja 3.000 Uds. de las

existencias iniciales, 500 Uds. de las compradas a 4 u.m. y 500 Uds. de las compradas

a 3 u.m.

Dejando en el almacén 500 Uds. a un precio de 3 u.m. por lo que su valor es de 1.500

u.m.

Compra de 500 Uds. a 6 u.m. 500 x 6 = 3.000 u.m.

Existencias: 500 Uds. valoradas en 1.500 u.m.

500 Uds. valoradas en 3.000 u.m.

Total: 1.000 Uds. valoradas en 4.500 u.m.

Venta de 750 Uds. a 8 u.m.

Dará de baja aplicando el método FIFO las 500 existencias que quedaban compradas

a 3 u.m. y 250 de las existencias compradas a 6 u.m.

Por lo que a final de ejercicio la empresa aplicando el método FIFO tendrá 250 Uds.

de producto Q valoradas en un total de 1.500 u.m.

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7. CONCLUSIONES

Tras la conclusión de este trabajo voy a dar cuenta de las ideas que, en mi opinión, son más

importantes.

Mi primera conclusión es respecto a la similitud que encontramos entre ambas normas, parece

claro que podemos afirmar que, tanto la NIC 2 como el Plan General de Contabilidad son

muy similares en la regulación contable de las existencias, así hemos visto puntos casi

idénticos; como la definición de existencias, los métodos de asignación de valor ya que

ambos utilizan el FIFO y el precio medio ponderado, incluso con la resolución analizada del

ICAC se aprecia aún más esta similitud, incorporando al Plan General de Contabilidad

elementos que se encontraban en la NIC 2 y no se hallaban en Plan General de Contabilidad.

En mi opinión, esto es un intento de que las normas sean cada vez más parecidas, para que un

mayor número de empresas utilicen unas normas similares, y de esta manera valoren

igualmente las existencias, con la finalidad de que al tener unos métodos muy similares de

valoración contable se facilite a los interesados en conocer la información de la empresa la

compresión de esta información y su comparativa con la de otra empresa.

Mi segunda conclusión, es que en ambas normas hay algunos aspectos que son bastantes

ambiguos, como es el caso de los elementos que forman los costes de adquisición o los costes

de transformación, ya que aunque se especifica de los elementos que se componen, estos son

bastantes ambiguos y difíciles de averiguar por ejemplo en el caso de “otros impuestos (que

no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales)” u “otros costes atribuibles

directamente a la adquisición de mercaderías”. Por lo que en mi opinión, quizás sería

necesaria una definición más concisa de qué compone cada uno de estos elementos, para que

las empresas a la hora de valorar las existencias no tengan dudas sobre qué elementos deben

imputa para calcular este coste, si bien es cierto que, esto se intenta solucionar mediante las

resoluciones del ICAC que desarrollan el Plan General de Contabilidad, desde mi punto de

vista, no se ha llegado aún a conseguir que estos conceptos queden completamente definidos.

Mi tercera conclusión está relacionada con la casuística que encontramos a la hora de cómo

valorar existencias; tenemos aquellas en las que no tiene importancia cuál se vende en primer

lugar, aquellas que son bienes no intercambiables, por otro lado las que deben de valorarse de

forma individualizada, y por último, las existencias por prestación de un servicio. Este punto

es regula por el Plan General de Contabilidad de forma muy acertada, ya que al regularlo de

forma casuística y dependiendo de en qué situación de estas se encuentren las existencias,

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recomienda un método de valoración u otro, siempre el que mejor se adecue a la realidad de la

empresa. Además, de forma muy acertada, el ICAC lo completa aún más, tomando como

ejemplo la resolución analizada, en la que añade el método de valoración de los minoristas

para el comercio minorista, o el coste estándar para aquellas existencias en las que el coste de

los productos no difiera del coste real de producción.

Otro punto a destacar es que, en mi opinión, el Plan General de Contabilidad regula de forma

más exhaustiva todo lo referente a la valoración de existencias, ya que prevé mas supuestos de

los que se encuentran previstos en la NIC 2, y así se ha demostrado en la comparación

realizada en el trabajo, que pese a ser una regulación muy similar, pues como hemos

comprobado algunos casos se encontraban regulados de forma más completa en el PGC, a

excepción de la información a revelar, donde encontramos que la NIC 2 requiere más

información a las empresas que el Plan General de Contabilidad.

También dentro de esta mayor exhaustividad normativa que hallamos en el Plan General

Contable, encontramos la división de las existencias; en materias primas, en productos en

curso, en semiterminados, y en terminados, lo que también es muy importante ya que a la

persona que obtiene la información de los estados contables, esta división le puede resultar de

mucha utilidad, puesto que hay mucha diferencia entre tener muchas existencias de materias

primas o que estas existencias sean de productos terminados.

Por último, otro aspecto reseñable, es el referente a la valoración de existencias, la cual tiene

un lugar muy importante dentro de cualquier regulación contable, ya sea nacional o

internacional, puesto que es básica y necesaria, ya que al poder valorar este coste de las

existencias, permite a la empresa poner a su producto un precio u otro, que sin esta

información obtenida no sería posible, puesto que tendría que hacerlo de forma azarosa, y esta

importancia se demuestra en la normativa reguladora contable, la cual es muy amplia, e

intenta aplicar los métodos contables que resulten más realistas para la valoración, y como

hemos dicho, se regula de forma casuística para saber qué método aplicar a cada tipo de

existencias, de forma que se aplique el que mejor convenga en cada caso.

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8. BIBLIOGRAFÍA

LEGISLACIÓN CONSULTADA

- Plan General de Contabilidad de 2007

- Norma Internacional de Contabilidad 2: Inventarios

- Norma Internacional de Contabilidad 36: Deterioro del valor de los activos

- Resolución de 14 de abril de 2015, del Instituto de contabilidad y auditoría de

cuentas, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de

producción.

- Reglamento 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo de 19 de julio de

2002 relativo a la aplicación de normas internacionales de contabilidad.

ÍNDICE BIBLIOGRÁFICO

- Alonso Pérez, Ángel y Pouso Soto, Raquel (2003): Resoluciones del ICAC:

Comentarios y casos prácticos Valencia, CISS.

- Amador Fernández, Sotero y Carazo González, Inocencio (2008): Plan General

de Contabilidad: Comentarios y casos prácticos, Madrid, CEF.

- Amat, Oriol, Perramon, Jordi (2005): Normas Internacionales de Contabilidad,

Barcelona, Gestión 2000.

- Amat, Oriol, Perramon, Jordi, y otros (2005): Comprender las normas

Internacionales de Contabilidad, España, Gestión 2000.

- Bejarano Vázquez, Virginia y Corona Romero, Enrique (2014): Normas de

contabilidad en la Unión Europea, Edición: Universidad Nacional de Educación

a Distancia, Madrid.

- Corona Romero, Enrique y otros (2005): Normas Internacionales de

Contabilidad: Autores de comentarios, cuadros y esquemas, Valencia, CISS.

- Malles Fernández, Eduardo (2007): Revista de administración y dirección de

empresas nº 14: La valoración contable en el nuevo plan general de

contabilidad y su comparativa con la norma precedente, País vasco, p. 111-129.

- Omeñaca García, Jesús (2010): Supuestos prácticos de Contabilidad financiera

y de sociedades, Bilbao, Ediciones Deusto, 6º edición.

- Ory Ajamil, Manuel (2006): Análisis contable de existencias: Plan General de

Contabilidad 2007, Madrid, Ed: Manuel De Ory Ajamil.

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- Perramon, Jordi (2005): NIC/NIIF Diferencias con la normativa contable

española, Barcelona, Gestión 2000.

- Rodríguez Pérez, Gonzalo y otros (2005): Contabilidad europea 2005, Análisis

y aplicación de la NIFF, Madrid, Mc Graw Hill.

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Fecha última consulta: 20/01/2018

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Cuentas-Anuales_11_533305004.html

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- http://www.grupsimon.com/es/news/novedades-legales/nueva-resolucion-del-icac-

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microempresas&name=GeTia&contentId=art_pgcversion&lastCtg=ctg_71

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- http://www.rato.com/main_archivos/niif.htm.

Fecha última consulta: 20/01/2018