uso de las niif como fuente normativa e interpretativa en el impuesto a la renta expositora: cpc....

USO DE LAS NIIF COMO FUENTE NORMATIVA E

INTERPRETATIVA EN EL IMPUESTO A LA RENTA

EXPOSITORA:

CPC. MARYSOL LEON H.

Concepto de Renta

Renta ProductoSe considera renta al producto que unafuente durable produce o puedeproducir periódicamente, habiendo sidohabilitada racionalmente para producir beneficios.

Flujo de RiquezaSe considera renta al ingreso monetarioo en especie que fluye hacia el contribuyente en el período a raíz de transacciones a terceros.

Consumo más incremento depatrimonioSe considera renta al valor del consumomás el Incremento del patrimonioregistrado en el período, sea Incorporación de nuevos bienes o por lasimple valorización de los existentes.

Ingresos a título gratuito

Ganancias de capital

Ingresos por actividades accidentales

Ingresos de naturalezaeventual

Variaciones patrimoniales

Consumo de bienes y serv.

de propia producción

Rentas Presuntas

Renta ProductoRenta Producto

Base Imponible de la Imposición de la Empresa

• Dos fórmulas:– Definición de los ingresos y gastos que integran la

base imponible (Gran Bretaña y Alemania).– Definición a partir de la Contabilidad (Italia y

Francia).– ADMISION DE LOS AJUSTES EXTRACONTABLES

POSITIVOS Y NEGATIVOS.– Problemas de esta metodología:

• Problemas de legalidad.• Diferentes principios que rigen la fiscalidad y la contabilidad.• Incidencia fiscal de la reforma contable.

Base Imponible del Impuesto a la Renta

La contabilización de operaciones puede determinar diferencias temporales y permanentes en la renta neta. Salvo disposición expresa, la forma de contabilización no originará la pérdida de una deducción.

Renta Neta / Pérdida Tributaria LIR

Resultado Contable NIIF

(+) Agregados

(-) DeduccionesConciliación tributaria

ARTÍCULO 33° DEL REGLAMENTO DE LIR

Imputación de Ingresos y Gastos

Aspecto Temporal de la Hipótesis de Incidencia:

REGLA GENERAL (Tributaria): Las normas establecidas en el artículo 57º serán aplicables para la imputación de Ingresos y Gastos (Artículo 57º LIR)

RENTAS DE

TERCERA

CATEGORÍA

RENTAS DE

TERCERA

CATEGORÍA

Criterio Aplicable:

DevengoDevengo

Algunos vacíos en la legislación del IR:

Definición de:a. Devengado

El Tribunal Fiscal ha recurrido a la doctrina tributaria (jurídica) o a las NIIF, o a ambas fuentes a la vez, a fin de dar sentido al criterio del devengo, originando criterios discrepantes que no le dan seguridad jurídica al contribuyente.

Devengado

Devengado – Aspectos Doctrinarios

“(…) rédito devengado es todo aquel sobre el cual se ha adquirido el derecho de percibirlo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere. Correlativamente en cuanto a los gastos, se devengan cuando se causan los hechos en función de los cuales, terceros adquieren derecho a cobro”

Enrique REIG

Devengado – Aspectos Doctrinarios (2)

“En el sistema de lo “devengado” (…) se atiende únicamente al momento en que nace el derecho al cobro, aunque no se haya hecho efectivo. …, la sola existencia de un título o derecho a percibir la renta, independientemente de que sea exigible o no, lleva a considerarla como devengada y por ende imputable a ese ejercicio. Como contrapartida, tratándose de gastos, el principio de lo devengado se aplica considerándoseles imputables (deducibles) cuando nace la obligación de pagarlos, aunque no se hayan pagado ni sean exigibles.”

Juan Roque GARCIA MULLIN

La contabilidad de acumulación (o devengo) describe los efectos de las transacciones y otros sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa

en los periodos en que esos efectos tienen lugar, incluso si los cobros y pagos resultantes se producen en un periodo diferente. Esto es importante porque la información sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa y sus cambios durante un periodo proporciona una mejor base para evaluar el rendimiento pasado y futuro de la entidad que la información únicamente sobre cobros y pagos del periodo.

Devengado Contable

Los efectos tributarios de las prácticas contables

ELEMENTOSELEMENTOS

DE LOSDE LOS

ESTADOSESTADOS

FINANCIEROSFINANCIEROS

ELEMENTOSELEMENTOS

DE LOSDE LOS

ESTADOSESTADOS


RECONOCIMIENTORECONOCIMIENTORECONOCIMIENTORECONOCIMIENTOMEDICIÓNMEDICIÓN

CONFIABLECONFIABLEMEDICIÓNMEDICIÓN

CONFIABLECONFIABLE

ESTADOSESTADOS


Antes del cambio del Marco Conceptual, era considerado como Hipótesis Contable Fundamental.

Sin embargo, se mantiene como Base contable según la NIC 1 (consultar párrafos 27 y 28 de esa NIC)

Al utilizar la base contable de acumulación (devengo), se debe reconocer partidas como activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos cuando satisfagan las definiciones y criterios de reconocimiento del Marco Conceptual.

Devengado Contable

POSTULADOSFUNDAMENTALES

BASE CONTABLEDEL DEVENGADO

Los efectos de las transacciones se reconocen cuando ocurren y NO cuando se cobra o se paga el efectivo.

Las transacciones se registran en la contabilidad y se presentan en los EE.FF. de los periodos a los cuales corresponden.

Se adopta para permitir que los EE.FF cumplan sus objetivos

Reconocimiento de los elementos de los estados financieros

4.37 Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el balance o en el estado de resultados, de una partida que cumpla la definición del elemento correspondiente, satisfaciendo además los criterios para su reconocimiento establecidos en el párrafo 4.38. Ello implica la descripción de la partida con palabras y por medio de una cantidad monetaria, así como la inclusión de la partida en cuestión en los totales del balance o del estado de resultados.

Devengado Contable

Reconocimiento de los elementos de los estados financieros

Las partidas que satisfacen el criterio de reconocimiento deben reconocerse en el balance o en el estado de resultados. La falta de reconocimiento de estas partidas no se puede rectificar revelando las políticas contables seguidas, ni tampoco a través de notas u otro material explicativo.

4.38 Debe ser objeto de reconocimiento toda partida que cumpla la definición de elemento siempre que:

(a) sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a la entidad o salga de ésta, y (b) el elemento tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad.

Devengado Contable

El devengo contable involucra un acto de “reconocimiento”, para lo cual se exige que sea probable que le beneficio económico asociado con la partida llegue o salga de la empresa y que la partida tengo un costo o valor susceptible de ser medido confiablemente.

El Marco Conceptual define los Ingresos y Gastos, algunas NIIF están referidas expresamente a la oportunidad del reconocimiento de Ingresos y Gastos: NIC 11, NIC 18, NIC 23, NIC 19, NIC 39, NIC 41 entre otras.

Devengado Contable

Teniendo en cuenta lo señalado y al no existir norma tributaria que haya dispuesto oportunidad diferente de aquella señalada por las normas contables para el reconocimiento de ingresos y gastos, se deberían aplicar las normas contables, más aún cuando la base imponible en el Impuesto a la Renta aplicable a actividades empresariales se obtiene a partir del resultado contable obtenido en estricta aplicación de las NIIF. De esta forma evitaríamos criterios jurisprudenciales encontrados.

Devengado Contable

Devengado – Concepto contable

Informe No.021-2006/SUNAT

• Para efecto del Impuesto a la Renta, los ingresos obtenidos por la prestación de servicios efectuada por personas jurídicas se imputan al ejercicio gravable en que se devenguen; vale decir, al momento en que se adquiere el derecho a recibirlos (sean percibidos o no), siendo irrelevante la fecha en que los ingresos sean percibidos o el momento en que se emita el comprobante de pago que sustente la operación


CRITERIO DE LO DEVENGADO –RTF Nº 0207-1-2004: Para la deducción de un gasto se debe acreditar su devengamiento y adicionalmente que esté sustentado en un comprobante de pago en caso que exista la obligación de emitirlo.

RTF s: 1404-1-2002, 8534 -5-2001 y 611-1-2001


SENTENCIA DE CASACIÓN Nº 1173-2008 (26.02.2009)

Dicha normatividad resulta concordante con lo establecido en el párrafo veintinueve de la NIC 18 que señala que los ingresos provenientes del uso por terceros de los activos de una empresa generan intereses, regalías y dividendos, deberán ser reconocidos cuando es probable que los beneficios económicos asociados con la translación (léase transacción) fluyan a la empresa y el monto de ingresos pueda ser medido confiablemente.”

La Contabilidad y su relación con el derecho

tributario• La Contabilidad es una técnica;

– Conjunto de medios orientados a la obtención de un fin.

• Fin: Obtener una imagen, a través de un lenguaje de signos, de la situación económica y financiera de la empresa.

• Destinatarios de la información: terceros. Acreedores e inversores.

• SE RIGE POR EL PRINCIPIO DE LIBRE DISPONIBILIDAD DEL EMPRESARIO.

La Contabilidad como Norma

• LA CONTABILIDAD SE CONVIERTE EN NORMA JURIDICA EN LA MEDIDA EN QUE SE INCORPORA EL ORDENAMIENTO.

• Características de la técnica: forma, contenido y adecuación a un fin.

• Incorporación al ordenamiento jurídico.• DERECHO CONTABLE. ¿Integrante del Derecho

Mercantil?• Regulación per relationem de la base imponible del

impuesto a la renta de las empresas

El Recurso a la normativa contable

• NORMALIZACION CONTABLE– A CARGO DEL IASB- International Accounting

Standars Board-. Heredera de la IASC– La Fundación (IASCF) es la entidad jurídica bajo la

cual opera el IASB. – Conjunto de normas con más aplicación:

• IAS/IFRS creados por el IAB• GAAP USA• SON NORMAS DE DERECHO PRIVADO CON

VOCACION UNIVERSAL CREADAS POR UNA ENTIDAD REPRESENTATIVA DE PROFESIONALES DE LA CONTABILIDAD Y LA AUDITORIA.

NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA (NIIF)

MARCO CONCEPTUAL

Normas Internacionales de Contabilidad (NIC)

Interpretaciones de NIC (SIC)

Interpretaciones de NIIF (CINIIF)

Normas Internacionales (NIIF)

8

29

1113

1


LEY GENERAL DE SOCIEDADES

“Artículo 223°: Los Estados Financieros se preparan y presentan de conformidad con las disposiciones legales

sobre la materia y con principios de contabilidad generalmente aceptados” (énfasis añadido).


RESOLUCION No. 013-98-EF/93.01

DEL CONSEJO NORMATIVO DE

CONTABILIDAD (1)

“Artículo 1°- Precisar que los principios de Contabilidad Generalmente Aceptados a que se refiere el texto del Artículo 223° de la Nueva Ley General de Sociedades comprende, substancialmente, a las Normas Internacionales de Contabilidad (NICs), oficializadas mediante Resoluciones del Consejo Normativo de Contabilidad, y las normas establecidas por Organismos de Supervisión y Control para las entidades de su área siempre que se encuentren dentro del Marco Teórico en que se apoyan las Normas Internacionales de Contabilidad” (énfasis agregado).


• Aunque el nombre lo insinúe, ese proceso de “normativización” de los principios contables no ha originado al interior de los ordenamientos jurídicos donde se ha producido, una inclusión clara como fuente normativa estatal jurídica, sino que en muchos casos (como en el Perú) no es claro si nos encontramos frente a normas jurídicas o a doctrina, y en este caso juridizada o sólo del ámbito de la experiencia contable.


Efectivamente, en nuestro caso, con el reconocimiento realizado en el artículo 223° de la Ley General de Sociedades de los principios de contabilidad generalmente aceptados como elementos centrales para elaborar los Estados Financieros, no necesariamente se estableció su inclusión como normas jurídicas. A su vez, con el posterior reconocimiento, por parte de la Contaduría Pública de la Nación (hoy Dirección Nacional de Contabilidad), de que dichos principios en realidad eran las NIIF oficializadas en el Perú por el Consejo Normativo de Contabilidad (CNC), tampoco se produjo una aceptación generalizada por parte de los operadores de que nos encontrábamos ante una norma jurídica.


Ahora bien, dada la cercanía entre el fenómeno tributario y la dinámica contable, cada vez se usa con mayor regularidad los principios de la Contabilidad para llenar de contenido las normas tributarias, especialmente en materia de Impuesto a la Renta (IR). Con la exigencia de su uso obligatorio en el Perú, se intensificó la utilización de las NIIF en materia impositiva, pero no hay uniformidad entre las autoridades tributarias (SUNAT, Tribunal Fiscal y Poder Judicial) respecto al tipo de fuente jurídica de que se trata (norma jurídica, doctrina, etc.) ni a las reglas temporales de su uso, especialmente en casos en que una versión de ese tipo de normas fuese sustituida a nivel internacional y/o oficializada por el CNC para su uso en Perú.

Estas disposiciones tienen fuerza normativa?

• En Europa sí, en tanto se incorporan, mediante normas comunitarias de eficacia directa (Reglamentos).

• En los países de la Unión Europea sólo:– Sí hay una remisión expresa, clara e indubitada.– Si se incorporan materialmente mediante su

reproducción en normas internas.

En España, el Tribunal Constitucional, en la Sentencia

221/1992, de 11 de diciembre, defendió que la reserva de ley en materia de base imponible y cuantificación del tributo es relativa, especialmente cuando la determinación de la misma implica "complejas operaciones técnicas", que es lo que ocurre cuando la base se forma a partir de conceptos contables, por tanto, no vemos inconveniente que una remisión a las NIIFs, adecuadamente incorporadas al ordenamiento interno, vulnere en modo alguno la reserva de ley.


Sabemos que las normas contables no son ley, no lo son hoy y nunca lo fueron. En el pasado también se produjeron cambios en los tratamientos contables y, a menos que la legislación tributaria exigiera un tratamiento distinto para el cálculo del IR, nunca se cuestionaron.

Las NIIFs, no son normas jurídicas en su origen. Desde el punto de vista formal, son producidas por entidades que no tienen capacidad para dictar normas.


Las NIIF no son normas jurídicas en su origen, ello sin embargo, no quiere decir que no puedan ser integradas como parte de la regulación de los impuestos que gravan la renta empresarial.

Naturalmente, nuestro ordenamiento puede establecer la fijación de la base imponible de las empresas o sociedades sobre la base del resultado contable, eso significa que el Derecho Tributario hará una remisión al Derecho Contable.

Conclusiones y Recomendaciones

Por lo tanto, consideramos necesario incluir en la LIR una disposición expresa en el sentido que reconozca la utilización de la definición contable del devengo de acuerdo con el criterio desarrollado por las NIIF y que se indique expresamente que la base imponible parte del resultado contable al que se aplican los ajustes exigidos por la norma tributaria, tal como ocurrió en España, ya hace algunos años.


Lo que no puede hacer el Derecho Contable es remitirse en bloque a las NIIF sino que tendrá que incorporarlas, convirtiéndolas en normas internas.

Una vez que las incorpore, las NIIF serán norma interna, igual que las normas tributarias.

Una forma podría ser que las normas contables se presenten por la Dirección Nacional de Contabilidad Pública al Congreso para su aprobación tal como fue la experiencia en Europa, lo que supone asegurarse la publicidad que le permita a los lectores de los EEFF saber clara y distintamente cual versión de las NIIF es la que se aplicará en el ejercicio y caso que revisen.


MUCHAS GRACIAS

CPC. Marysol León Huayancaemail: [email protected]

Las Camelias Nº 492 Of. 301 San IsidroTelfs.: 4420377- 4420372 Fax: 4216372www.quatumconsultores.com

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