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UNIVERSIDAD SANTA MARÍA
DECANATO DE ESTUDIOS DE POSTGRADO
DIRECCIÓN GENERAL DE POSTGRADO
NÚCLEO ORIENTE
CURSO ESPECIALIZACIÓN EN DERECHO TRIBUTARIO
IMPUESTO SOBRE LA RENTA
FACILITADOR: ERLINDA YÉPEZ
MMEEDDIIOOSS DDEE EEXXTTIINNCCIIÓÓNN DDEE LLAA OOBBLLIIGGAACCIIÓÓNN TTRRIIBBUUTTAARRIIAA
AAJJUUSSTTEE PPOORR IINNFFLLAACCIIÓÓNN FFIISSCCAALL
RREETTEENNCCIIOONNEESS DDEE IIMMPPUUEESSTTOO SSOOBBRREE LLAA RREENNTTAA
PARTICIPANTES:
DÍAZ, ROSA C.I. 8.313.809
FIGUEROA, MARBELLA C.I. 11.830.044
RESPLANDOR, OCEANÍA C.I. 17.242.916
LISTA, JOSÉ C.I. 8.337.964
BARCELONA, MARZO DE 2011
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL 1
pp. 2
INTRODUCCIÓN 9
CAPÍTULO I. MEDIOS DE EXTINCIÓN DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
10
1.1 Aspectos Generales 10
1.2 El Pago 12
1.2.1 Definición
12
1.2.2 Lugar y forma del pago 12
1.2.3 Imputación Prelativa del Pago 13
1.2.4 Concepción de Prórrogas y demás facilidades con carácter
general
14
1.2.5 Acuerdos de Prórrogas y demás Facilidades en casos
particulares
15
1.3 La Compensación 16
1.3.1 Definición 16
1.3.2 Procedencia 16
1.3.3 Cesión de los Créditos 17
1.3.4 Efectos Jurídicos de la Compensación 17
ii
3
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL
pp.
pp.
CAPÍTULO I. MEDIOS DE EXTINCIÓN DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
1.4 De la Confusión 19
1.4.1 Definición 19
1.4.2 Ejemplos 19
1.5 De la Remisión 20
1.5.1 Definición 20
1.6 Declaratoria de Incobrabilidad 21
1.6.1 Definición 21
1.6.2 Del procedimiento de declaratoria de incobrabilidad 21
1.6.3 Requisitos que debe contener la resolución de incobrabilidad 23
1.7 La Prescripción 25
1.7.1 Definición 25
1.7.2 Derechos, acciones y actos que prescriben a los seis años 26
1.7.3 Cómo se computa el término prescriptivo 27
1.7.4 Cuándo y Cómo se interrumpe el Proceso Prescriptivo 28
1.7.5 Otros Aspectos a considerar en la Prescripción 30
iii
iv
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL
pp.
CAPÍTULO II. SISTEMA DE AJUSTE POR INFLACIÓN
FISCAL
32
2.1 Ajuste Inicial por Inflación 32
2.1 Definición de Inflación 32
2.2 Inflación y la Ley de Impuesto Sobre La renta 32
2.3 El Impuesto Sobre La Renta y la Contabilidad 32
2.4 Forma de Medir la Inflación 33
2.5 Ajuste Inicial por Inflación 34
2.6 Contribuyentes que pueden acogerse al Sistema de Ajuste por
Inflación Fiscal
35
2.7 Activo y pasivo Monetario y No Monetario 36
2.8 Cuentas de Exclusiones Fiscales del Sistema de Ajuste por
Inflación Fiscal
36
2.9 Base de Cálculo del Ajuste Inicial 37
2.10 Procedimientos para Ajuste Inicial de los Activos y Pasivos No
Monetarios
37
2.10.1 Ajuste Inicial de los Inventarios 38
2.10.2 Ajuste Inicial de las otras partidas no monetarias 39
2.10.3 Registro de Activos Actualizados 41
v
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL
pp.
CAPÍTULO II. SISTEMA DE AJUSTE POR INFLACIÓN
FISCAL
2.10.4 Determinación y pago de Tributo por la Inscripción en el
Registro de Activos Actualizados
42
2.2 Reajuste Regular por Inflación 44
2.2 Del Reajuste Regular por Inflación. Quienes están obligados 44
2.2.1 Procedimientos para el reajuste regular por inflación de
los activos y pasivos no monetarios, el patrimonio al inicio del
ejercicio y los aumentos y disminuciones del patrimonio durante
el ejercicio
44
2.2.1.1 Reajuste regular por inflación de los activos y pasivos
no monetarios distintos de Inventario
44
2.2.1.2 Reajuste regular por inflación de los inventarios 45
2.2.1.3 Reajuste del Patrimonio Neto al Inicio
47
2.2.1.4 Reajuste de los Aumentos del Patrimonio
48
2.2.1.5 Reajuste de las Disminuciones del Patrimonio
49
2.2.1.6 Resultado del Reajuste por inflación
49
2.2.1.7 Libro Adicional fiscal
50
2.2.1.8 Traslado de Pérdidas por Inflación
50
vi
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL
pp.
CAPÍTULO II. SISTEMA DE AJUSTE POR INFLACIÓN
FISCAL
2.2.1.9 Régimen de Gravabilidad de los Dividendos
51
2.2.1.10 Dividendos
51
1 2.2.1.11 Renta Neta Contable
51
2.2.1.12 Renta Neta Fiscal Gravable 52
2.2.1.13 Excedente de Renta Neta Gravada
52
2.2.1.13.1 Dividendos Gravables y no Gravables
52
CAPÍTULO III. RETENCIONES DE IMPUESTO SOBRE LA
RENTA
55
3.1 Normativas de la Retención de Impuesto Sobre La Renta 55
3.2 Retenciones a las personas naturales, residentes o no en el País,
beneficiarias de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares,
según decreto 1.808
62
3.2.1 Definiciones Básicas 62
3.2.2 Retenciones a Personas Naturales 63
3.3 Retenciones a otras actividades distintas a sueldos, salarios y
demás remuneraciones similares, según decreto 1.808
67
vii
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL
pp.
CAPÍTULO III. RETENCIONES DE IMPUESTO SOBRE LA
RENTA
3.3.1 Definiciones Básicas 67
3.3.2 Retención según los porcentajes establecidos en el Artículo 9
del decreto N° 1.808
72
3.4 Extractos de Jurisprudencias en materia de Retención de
Impuesto Sobre La Renta
73
3.5 Casos Prácticos decreto N° 1.808 78
3.6 Cumplimiento de los Deberes de Información y Enteramiento en
Materia de Retenciones del Impuesto Sobre La Renta según la
Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0095
83
3.6.1Disposiciones generales establecidas en la Providencia
Administrativa N° SNAT/2009 0095
83
3.6.2 Especificaciones Técnicas según el artículo 2 de la Providencia
Administrativa N° SNAT/2009 0095
84
3.7 Deberes del agente de Retención de Impuesto Sobre La Renta 90
3.8 Ilícitos tributarios en materia de Retención de Impuesto Sobre
La Renta
92
CONCLUSIONES 93
BIBLIOGRAFÍA 94
0
viii
ÍÍNNDDIICCEE GGEENNEERRAALL
pp.
ANEXOS
A. Cuadro N° 1 Porcentajes según artículo 9 Decreto N° 1.808
97
B. Cuadro N° 2 Índice Nacional de Precios al Consumidor
101
00
9
IINNTTRROODDUUCCCCIIÓÓNN
La presente investigación tuvo como objetivo fundamental el estudio
de los medios de Extinción de la obligación tributaria, el Ajuste por
Inflación Fiscal y las Retenciones de Impuesto Sobre la Renta.
Para su desarrollo se siguió el modelo de tipo Descriptivo y
Documental, a tal fin se revisó bibliografía publicada por diferentes
autores, además de leyes, sus reglamentos y demás normas, relacionadas
con el objeto de estudio.
A continuación se presenta la estructura de este trabajo, el cual se
realizó cumpliendo con los aspectos exigidos en el programa de estudio
de la materia Impuesto Sobre La Renta.
Consta de tres (3) capítulos distribuidos de la siguiente forma: el
Capítulo I Constituido por la Extinción de la Obligación Tributaria,
como son el Pago, Compensación, Confusión, Remisión de la Deuda,
Declaratoria de Incobrabilidad, Prescripción; el Capítulo II se refiere al
Ajuste por Inflación Fiscal, que comprende el Ajuste Inicial, Reajuste
Regular por Inflación, Dividendos Gravables y no Gravables, Traspasos
y Pérdidas no Consolidadas, Rebajas por Inversión Consolidadas; y el
Capítulo III por las Retenciones de Impuesto Sobre La Renta, su
normativa constitucional y legal, forma de realizarla, de enterarla y las
sanciones por su incumplimiento.
10
CAPÍTULO I. MEDIOS DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA
1.1 Aspectos Generales
Desde la época Romana se ha tratado de buscar una exacta y
completa enumeración de los modos o medios de extinción de las
obligaciones, sin que se hubiese logrado hasta hoy un resultado
satisfactorio. Nuestro Código Civil ha tomado debida nota a tal
problema, ya que al referirse a la extinción de las obligaciones, deja
sentado claramente que los medios de extinción que enumera no son los
únicos, pues existen otros contemplados en otros textos legales.
Al respecto, el artículo 1282 del Código Civil, que encabeza el
Capitulo IV, del Titulo III del Libro tercero, referentes a la extinción de
las obligaciones, dispone que: “Las obligaciones se extinguen por los
medios a que se refiere este capitulo y por las demás que establece la
ley‟‟ como norma fundamental del derecho común y se aplica por
disponerlo así, el artículo 17 del Código Orgánico tributario. „„El cual
nos establece que en todo lo no previsto en este Titulo, la obligación
tributaria se regirá por el derecho común, en cuanto sea aplicable‟‟.
Pero al igual que ocurre en las obligaciones de derecho común
existen también en derecho tributario varias formas de extinguir las
obligaciones; como bien lo señala el Capitulo V Articulo 39 del Código
11
Orgánico Tributario, la obligación tributaria se extinguirá por los
siguientes medios:
El pago, Compensación, Confusión, Remisión y Declaratoria de
Incobrabilidad. Igualmente puede ser extinguida por prescripción en los
términos previstos en el Capitulo VI de este Titulo, así mismo las leyes
pueden establecer otros modos y maneras de extinción tributaria que ellas
regulen.
12
1.2 El Pago
1.2.1 Definición
Constituye el medio o modo voluntario por excelencia del
cumplimiento de la obligación. Es el medio originario normal y más
rápido de extinción de una obligación es decir: es la ejecución de una
obligación que tiene por objeto una suma de dinero.
En materia tributaria, el pago tiene su fundamento en el artículo
40 del Código Orgánico Tributario, el cual nos señala que debe ser
efectuado por los sujetos pasivos. También puede ser efectuado por un
tercero, quien se subrogará en los derechos, garantías y privilegios del
sujeto activo, pero no en las prerrogativas reconocidas al sujeto activo
por su condición de ente público. Ejemplos: Retención, persecución,
aprehensión, titulo ejecutivo de los actos administrativos.
1.2.2 Lugar y forma del pago (Código Orgánico Tributario
Art.41)
Debe efectuarse en el lugar y la forma que indique la ley o su
reglamentación.
Debe efectuarse en la misma fecha en que deba presentarse la
declaración, salvo disposición en contrario.
El incumplimiento, generara intereses moratorios según (Articulo
66 del Código Orgánico Tributario), la falta de pago de la obligación
tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin
necesidad de requerimientos previos de la Administración Tributaria, la
obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo
13
establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción
total de deuda.
El artículo 42 del Código Orgánico Tributario nos establece los
efectos Jurídicos en cuanto a los agentes de Percepción y Retención.
Existen pagos por parte del contribuyente en los casos que nos indica el
Art. 27 del Código Orgánico Tributario. Son responsables directos, en
calidad de agentes de Retención o Percepción, las personas designadas
por la ley o por la Administración previa autorización legal. Los agentes
de percepción o retención que lo sean por razón de sus actividades
privadas. Efectuada la retención o percepción, el agente es el único
responsable ante el Tesoro Nacional por el importe retenido o percibido.
Y se consideran como no efectuados los egresos y gastos objetos de
retención, cuando el pagador de los mismos no haya retenido ni enterado
el impuesto correspondiente conforme a los plazos establecidos por ley;
es decir sin retención no hay deducción salvo prueba del gasto.
También nos indica la ley en su Artículo 43 de este mismo código
que los pagos a cuenta deben ser expresamente dispuestos o autorizados
por la ley.
1.2.3 Imputación Prelativa del Pago (Artículo 44 del Código
Orgánico Tributario).
El pago de las Obligaciones Tributarias, se imputaran en el orden
siguiente:
1. Sanciones
2. Intereses moratorios y
14
3. Tributo del periodo correspondiente
La administración tributaria podrá imputar cualquier pago a la
deuda más antigua, contenida en el acto definitivamente firme, sobre la
que se haya agotado el cobro extrajudicial previsto en este código.
No se aplica este Artículo a los casos a que se refiere 45,46 y 47 de
este código.
1.2.4 Concepción de Prórrogas y demás facilidades con
carácter general (Articulo 45 del Código Orgánico Tributario).
El Ejecutivo Nacional podrá conceder, con carácter general,
prorrogas y demás facilidades para el pago de obligaciones no vencidas,
así como fraccionamientos y plazos para el pago de deudas no atrasadas,
cuando el normal cumplimiento de obligación tributaria no se vea
impedido por caso fortuito o fuerza mayor, o en virtud de circunstancias
excepcionales que afecten la economía del país.
Las prórrogas fraccionamientos y plazos, no causarán interese (Art.
66 del Código Orgánico Tributario).
La administración Tributaria establecerá los procedimientos, pero en
ningún caso; podrá excederse de 36 meses (Art. 48 del Código Orgánico
Tributario)
No se requerirá el dictamen de la Contraloría General de la
República.
15
1.2.5 Acuerdos de Prórrogas y demás Facilidades en casos
particulares (Articulo 46 del código orgánico tributario).
La Administración Tributaria podrá acordar prorrogas y demás
facilidades para el pago de obligaciones no vencidas con carácter
excepcional en casos particulares. No son aplicables a tributos retenidos
o percibidos, ni a impuestos indirectos (IVA) (Art. 46 Parágrafo único
del Código Orgánico Tributario).
Los interesados deberán presentar solicitud con 15 días hábiles
antes del vencimiento del plazo para el pago.
16
1.3 La Compensación
1.3.1 Definición
La compensación es la extinción de la obligación tributaria de dos
obligaciones reciprocas que se pagan la una por la otra, hasta la
concurrencias de sus cantidades respectivas, entre personas que son
deudoras de la una hacia la otra.
1.3.2 Procedencia (Art. 49 del Código Orgánico Tributario)
Se pueden compensar: Tributos, Intereses, Multas y Costas
Procesales.
La compensación extingue de pleno derecho y hasta su
concurrencia, los créditos tributarios con las deudas tributarias (ambos no
prescritos), líquidos y exigibles, comenzando por la más antigua, aunque
provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del
mismo Sujeto Activo. Es decir, que no se pueden compensar tributos si
no son del mismo Sujeto Activo.
Opera cuando, en cualquier momento que el contribuyente o
cesionario deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses,
multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación
administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un
pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho.
Se aplicara el orden de imputación, (Art.44 del Código Orgánico
Tributario).
17
El contribuyente o su cesionario están obligados a notificar de la
compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su
domicilio fiscal, dentro de los 5 días hábiles siguientes de haber sido
opuesta.
El incumplimiento a esta obligación acarrea sanción (Art. 105
numeral 2 del Código Orgánico Tributario).
Bajo las mismas condiciones, la Administración Tributaria,
también podrá oponer compensación frente al Contribuyente,
Responsable o Cesionario por cualesquiera créditos invocados por ellos.
La Compensación no será oponible en los Impuestos Indirectos.
1.3.3 Cesión de los Créditos (Art. 50 del Código Orgánico
Tributario).
Los créditos (tributos y accesorios) compensables, podrán ser
cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser
compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto
activo.
El Contribuyente o Responsable deberá notificarla a la
Administración Tributaria de la Cesión dentro de los tres días hábiles
siguiente de efectuada.
1.3.4. Efectos Jurídicos de la Compensación (Art. 51 del
Código Orgánico Tributario).
La compensación solo surtirá efectos de pago en la medida de
existencia o legitimidad de los créditos cedidos. La Administración
18
Tributaria no asumirá responsabilidad alguna por la cesión efectuada, la
cual corresponderá en todo caso exclusivamente al cedente y cesionario
respectivo.
El rechazo o impugnación de la compensación por causa de la
inexistencia o ilegitimidad del crédito cedido, hará surgir la
responsabilidad personal del cedente.
19
1.4 De la confusión
1.4.1 Definición
La confusión es un medio de extinción. La obligación tributaria se
extingue por confusión, cuando el sujeto activo quedare colocado en la
situación de deudor, como consecuencia de la transmisión de los bienes o
derechos objeto del tributo. La decisión será tomada mediante acto
emanado de la máxima autoridad de la Administración Tributaria
(Articulo 52 del Código Orgánico)
1.4.2 Ejemplos
Ejemplo: Mercancías que se importaron y por alguna razón sean
confiscadas.
Esta poca frecuente situación ocurre cuando el acreedor de un
dinero se transforma en deudor del mismo, y en consecuencia la
acreencia y la deuda se confunden en la misma persona.
Por ejemplo, el Estado reclama el pago del impuesto de una
herencia, pero al resultar que no hay herederos pues el fallecido no había
hecho testamento y no tenía familiares, el caudal hereditario pasa a ser
propiedad de la Nación por autorizarlo así el artículo 832 del Código
Civil. De esta manera, el Tesoro Nacional se convierte en dueño de
herencia cuyos impuestos se le debían a él mismo.
La confusión puede ocurrir también, en las sucesiones a titulo
particular, por ejemplo: en el caso de una Cesión de Crédito en el cual el
deudor adquiere un crédito contra si mismo, o cuando tal circunstancia
ocurre a consecuencia de una subrogación.
20
1.5 De la Remisión
1.5.1 Definición
La remisión de la deuda es un medio de extinción. La obligación
de pago de los tributos sólo puede ser condonada y remitida por ley
especial. Las demás obligaciones, así como los intereses y las multas,
sólo pueden ser condonados por dicha ley o por resolución administrativa
en la forma y condiciones que esta ley establezca (Código Orgánico
Tributario, Artículo 53).
Es decir; la obligación solo puede condonarse mediante ley dictada
con carácter general, si los tributos únicamente pueden cobrarse por ley,
es natural que sea necesaria una ley para condonar su pago. Además de
esto los intereses y las multas pueden ser condonados por resolución
ministerial. El perdón, extingue la obligación tributaria en la forma y
condiciones que disponga la ley de la materia correspondiente.
21
1.6 Declaratoria de incobrabilidad
1.6.1 Definición
La declaratoria de incobrabilidad es un medio de extinción.
Obedece a la necesidad de sincerar la contabilidad fiscal y hacerla mas
manejable y representativa de la realidad.
1.6.2 Del procedimiento de Declaratoria de incobrabilidad
Cuando una deuda fiscal se declara incobrable, siguiendo el
procedimiento que pauta el Artículo 208 del Código Orgánico Tributario,
la obligación se extingue.
El Código Orgánico Tributario consagra esta figura de extinción en
su Artículo 54, donde suscribe que „„la Administración Tributaria podrá
de oficio, de acuerdo al procedimiento previsto en este Código, declarar
incobrables las obligaciones tributarias y sus accesorios y multas conexas
que se encontraren en alguno de los siguientes casos‟‟:
1. Aquellas cuyo monto no exceda de (50 U.T.), siempre que
hubiere transcurrido cinco (5) años contados a partir del 1º de enero del
año calendario siguiente aquél en que se hicieron exigibles.
2. Aquellas cuyo sujeto pasivo hayan fallecido en situación de
insolvencia comprobada.
3. Aquellas pertenecientes a sujetos pasivos fallidos que no
hayan podido pagarse una vez liquidados totalmente sus bienes.
22
4. Aquellas pertenecientes a sujetos pasivos que se encuentren
ausentes del país, siempre que hubiere transcurrido cinco (5) años
contados a partir del 1º de enero del año calendario siguiente a aquél en
que se hicieron exigibles. También la Administración podrá disponer de
oficio la no iniciación de las gestiones de cobranzas de los créditos
tributarios a favor del Tesoro Nacional, cuando sus respectivos montos
no superen la cantidad equivalente a una unidad tributaria (1 U. T.)
Cuando se trata del Impuesto Sobre la Renta, la ley permite al
contribuyente que cancele cuentas incobrables, si se cumplan ciertos
requisitos. También en los casos del Código Orgánico Tributario, el
artículo que estamos considerando permite que se sincere, cancelando
tributos que nunca van a cobrarse, siempre que se cumplan ciertas
condiciones.
Asociado a esto, la declaratoria de incobrabilidad sigue su el
procedimiento pautado en el Artículo 208 del Código Orgánico
tributario.
Una vez que proceda la declaratoria de incobrabilidad el
funcionario competente formará expediente administrativo dejando
constar:
- Los actos administrativos que contengan la deuda tributaria que
se pretende declarar incobrable.
- Copia de la resolución emitida por la Administración tributaria en
la cual se fija el monto de la unidad tributaria.
23
-Partida de defunción del contribuyente en el supuesto establecido
en el numeral 2 del artículo 54.
-Copia de la declaración de quiebra y del finiquito correspondiente
en el supuesto caso del numeral 3 del artículo 54.
-Anexar al expediente el documento emitido por la autoridad
competente demostrando la ausencia del sujeto pasivo en el país, así
como informe sobre la inexistencia de bienes sobre los cuales hacer
efectiva la deuda tributaria.
- Y en el supuesto establecido en el numeral 1 del artículo 54
referido a montos pequeños, la administración tributaria podrá prescindir
del requisito establecido en el numeral 1 de este artículo, limitándose
anexar en el expediente una lista que identifique los actos
administrativos, montos y conceptos de las deudas objeto de la
declaratoria de incobrabilidad.
1.6.3 Requisitos que debe contener la resolución de
incobrabilidad
La incobrabilidad será declarada mediante resolución suscrita por
la máxima autoridad de la oficina administrativa de la jurisdicción que
administre el tributo objeto de la misma, debiendo contener los siguientes
requisitos:
Identificación del organismo y el lugar y fecha del acto.
Identificación de las deudas cuya incobrabilidad se declara.
Expresión sucinta de los hechos y fundamentos legales pertinentes.
24
La decisión respectiva.
Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación
del funcionario autorizado (Artículo 209 del Código Orgánico tributario).
Finalmente en la referida resolución se ordenará que se descarguen
de la contabilidad fiscal los montos que fueron declarados incobrables
(Articulo 210 del Código Orgánico Tributario).
25
1.7 La prescripción
1.7.1 Definición
Es un medio de extinción de la obligación tributaria, de adquirir
un derecho o de liberarse de una obligación, por el tiempo y bajo las
demás condiciones determinadas por la ley.
La prescripción es un principio consagrado en todas las leyes
tributarias del país y en el Código Orgánico tributario, y está referida a la
extinción tanto de derecho como de obligaciones fiscales que tienen los
contribuyentes ante el Estado, en los términos establecidos por las leyes
tributarias y el mencionado código.
El Articulo 55 del Código Orgánico Tributario señala que para
que la prescripción opere se requiere del cómputo de cuatro (4) años para
los siguientes derechos y acciones:
1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación
tributaria con sus accesorios.
2 .La acción para imponer sanciones tributarias.
3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de
los pagos indebidos.
Podemos decir entonces; que el lapso de prescripción es de cuatro
(4) años, cuando los contribuyentes o responsables cumplieron los
deberes formales relativos a inscribirse en los registros procedentes,
declarar helecho imponible (hecho gravable) y presentar las
declaraciones tributarias procedentes.
26
1.7.2 Derechos, acciones y actos que prescriben a lo seis (6)
años.
También es necesario señalar que cuando el sujeto pasivo no
cumpla con algunas de las condiciones mencionadas en los numerales 1 y
2 del artículo anterior (55), el lapso de prescripción se extenderá a seis
(6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:
1) El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el
hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén
obligados.
2) El sujeto pasivo o tercero no cumple con la obligación de
inscribirse en los registros de control que a los efectos establezca la
Administración tributaria.
3) La Administración Tributaria no haya podido conocer el
hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y
determinación de oficio.
4) El sujeto pasivo haya extraído del país los bienes afectos al
pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos imponibles
vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior.
5) El contribuyente no lleve contabilidad, no la conserve
durante el plazo legal o lleve doble contabilidad (Articulo 56 del Código
Orgánico tributario.)
La acción para imponer penas restrictivas de libertad prescribe a
los seis (6) años (Artículo 57 Código Orgánico tributario).
27
Las sanciones restrictivas de libertad previstas en los artículos 116
y 117 de este código, una vez impuestas, no estarán sujetas a
prescripción. Las sanciones restrictivas de libertad previstas en e articulo
119 prescriben por el transcurso de un tiempo igual al de la condena.
(Artículo 58 Código Orgánico tributario).
La acción para exigir el pago de las deudas tributarias y de las
sanciones pecuniarias firmes prescribe a los seis (6) años (Artículo 59
del Código Orgánico tributario).
1.7.3 Cómo se computa el término prescriptivo
El cómputo del término de prescripción se contará (Art. 60 del
Código Orgánico Tributario):
1. En el caso previsto en el numeral 1º del articulo 55 de este
código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente, a aquél que se
produjo el hecho imponible. Para los tributos cuya liquidación es
periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el
periodo respectivo.
2. En el caso previsto en el numeral 2 del articulo 55 de este
código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquel en que
se cometió el ilícito sancionable.
3. En el caso previsto en el numeral 3 del articulo 55 de este
código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquel en que
se verificó el hecho imponible que dio derecho a la recuperación del
impuesto, se realizo el pago indebido o se constituyó el saldo a favor,
según corresponda.
28
4. En el caso previsto en el articulo 57, desde el 1º de enero del año
siguiente a aquel en que se cometió el ilícito sancionable con pena
restrictiva de la libertad.
5. En el caso previsto en el artículo 58, desde el día en que quedo
firme la sentencia, o desde el quebrantamiento de la condena si hubiere
esta comenzado a cumplirse.
6. En el caso previsto en el artículo 59, desde el 1º de enero del año
calendario siguiente a aquel en que la deuda quedó definitivamente firme.
Parágrafo Único: La declaratoria a que se hace referencia los
artículos 55, 56, 57, 58 y 59 de este código se hará sin perjuicio de la
imposición de sanciones disciplinarias, administrativas y penales que
corresponda a los funcionarios de la Administración Tributaria que sin
causa justificables sean responsables.
1.7.4 Cuándo y Cómo se Interrumpe el Proceso Prescriptivo.
La prescripción, según el (Articulo 61 del Código Orgánico
Tributario) se interrumpe, según corresponda:
1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo,
conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y
determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación, y
recaudación del tributo por cada hecho imponible.
2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al
reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación
de la deuda.
3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.
29
4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.
5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer
el derecho de repetición o recuperación anta la Administración
Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se
reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la
recuperación de tributos.
Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente
al día siguiente de aquel en que se produjo la interrupción.
Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se
contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al
periodo o a los periodos fiscales a que se refiere el acto interruptivo y se
extiende de derecho a las multas y accesorios.
El cómputo del término de la prescripción se suspende por la
interposición de peticiones o recursos administrativos o judiciales o de la
acción del juicio ejecutivo, hasta sesenta (60) días después de que se
adopte resolución definitiva de los mismos (Art. 62 del Código Orgánico
Tributario).
En el caso de interposición de peticiones o recursos
administrativos, la resolución definitiva puede ser tácita o expresa. En el
caso de la interposición de recursos judiciales o de la acción del juicio
ejecutivo, la paralización del procedimiento en los casos previstos en los
artículos 66, 69, 71 y 144 del Código de Procedimiento Civil hará cesar
la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción.
30
También se suspenderá el curso de la prescripción de la acción
para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y de las sanciones
impuestas mediante acto definitivamente firme, en los supuestos de falta
de comunicación de cambio de domicilio. Esta suspensión surtirá efecto
desde la fecha en que se verifique y se deje constancia de la existencia
del domicilio declarado, y se prolongará hasta la declaración formal del
nuevo domicilio por parte del sujeto pasivo.
1.7.5. Otros Aspectos a considerar en la Prescripción
La prescripción de la acción para verificar, fiscalizar, determinar y
exigir el pago de la obligación tributaria extingue el derecho a sus
accesorios (Art. 63 del Código Orgánico Tributario).
Lo pagado para satisfacer una obligación prescrita no puede ser materia
de repetición, salvo que el pago se hubiere efectuado bajo reserva expresa
del derecho hacer valer (Art.64 del Código Orgánico Tributario).
El contribuyente o responsable podrá renunciar en cualquier
momento a la prescripción consumada, entendiéndose efectuada la
renuncia cuando paga la obligación tributaria.
El pago parcial de la obligación prescrita no implicará la renuncia
de la prescripción respecto del resto de la obligación y sus accesorios que
en proporción correspondan (Art.65 del Código Orgánico Tributario).
Finalmente, es importante señalar que en materia de Impuesto
Sobre la Renta, la prescripción de las obligaciones y derecho de los
contribuyentes, se produce para las siguientes obligaciones:
31
- Cumplimiento de la obligación tributaria de declarar los
enriquecimientos anuales.
- Pago de impuesto una vez liquidados.
- Pago de multas liquidadas a cargo de los contribuyentes.
- Solicitud de reintegros o anulaciones de impuestos liquidados o
pagos indebidos.
En lo que respecta a la Administración Tributaria la prescripción
opera para los siguientes casos.
- Requerimientos a los contribuyentes del cumplimiento de las
obligaciones tributarias (presentación de la declaración del
Impuestos sobre la Renta).
- Cobro de impuestos y multas liquidadas a cargo de los
contribuyentes.
- Procedencia de los reparos (fiscalizaciones) que la Administración
Tributaria haya formulado a los contribuyentes.
- Recuperación judicial o extrajudicial de cualquier derecho fiscal a
favor del Tesoro Nacional.
32
CAPÍTULO II. SISTEMA DE AJUSTE POR INFLACION
FISCAL
2.1 Definición de la Inflación
La inflación la podemos definir, partiendo de los efectos que
produce, como un fenómeno que produce un incremento general de los
precios de bienes y servicios que origina una perdida del poder
adquisitivo al disminuir progresivamente del valor de la moneda. En tal
sentido, para que haya inflación, el incremento de los precios debe
abarcar la mayoría de los productos y mantenerse durante un periodo
relativamente prolongado.
2.2 Inflación y la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISLR)
Es importante señalar, con la inclusión del ajuste inicial y del
Reajuste Regular por Inflación, en la Ley de Impuesto Sobre la Renta,
se hace un reconocimiento legal a la incidencia que en nuestra economía
tiene el fenómeno de la inflación.
Este sistema fue incorporado por primera vez en Venezuela en la
reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del año 1991, con el objeto
de ajustar la renta de los efectos distorsionantes de la inflación.
2.3 El Impuesto Sobre la Renta y la Contabilidad
Cabe destacar que los ajustes por inflación, desde el punto de vista
fiscal, tienen los mismos objetivos que la reexpresión de los estados
financieros desde el punto de vista contable; no obstante, el ajuste y el
reajuste fiscal tienen sus propias reglas y limitaciones. En consecuencia,
33
ambos sistemas no son coincidentes, ni en las partidas afectadas de los
estados financieros ni en los resultados. Por ello, los contribuyentes
deberán llevar una contabilidad fiscal distinta a la contabilidad comercial
siendo el efecto fiscal exclusivamente para determinar la renta neta o
pérdida fiscal.
2.4 Forma de Medir la Inflación
En Venezuela, como en la mayoría de los países, la inflación
suele medirse a través de la variación porcentual del Índice de
Precio al Consumidor (IPC) durante un periodo determinado.
Podemos decir que el IPC es un indicador estadístico que
mide la evolución de los precios de una canasta de bienes y
servicios representativa del consumo familiar durante un periodo
determinado.
Como consecuencia del Programa de Actualización de las
Estimaciones Macroeconómicas del Banco Central de Venezuela, se
realizó el cambio del año base del IPC, adoptándose el año 2007
como nuevo año base.
De igual manera, de acuerdo a lo establecido en el artículo 193
de la LISLR el Banco Central de Venezuela esta obligado a
publicar en dos de los diarios de mayor circulación del país a través
de medios electrónicos en los primeros diez (10) días de cada mes, la
variación y el IPC del mes anterior, expresados en cinco
(5) decimales.
34
Sin embargo, el Banco Central de Venezuela y el Instituto
Nacional de Estadísticas establecieron en forma conjunta una
normativa, publicada en Gaceta Oficial N° 38.902 de fecha
03/04/2008, que indica el uso del Índice Nacional de Precio al
Consumidor (INPC) como nuevo indicador estadístico de referencias
en todas las normativas legales donde se tenga que actualizar los
valores en base a la evaluación de los Precios al Consumidor dentro
de un periodo determinado.
Por consiguiente, cuando en el desarrollo del presente trabajo
se mencione algún articulo que haga referencia a la aplicación de
la variación porcentual del Índice de Precios al Consumidor (IPC)
relacionado con el sistema de ajuste por inflación establecido en la
Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISLR), nos estaremos refiriendo
al Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) como nuevo
indicador estadístico, tal y como lo establece la normativa legal
señalada anteriormente.
2.5 Ajuste Inicial por Inflación
Según lo establecido en el articulo 173 de la Ley de
Impuesto Sobre la Renta (LISLR), publicada en la Gaceta Oficial Nº
38.628, Extraordinaria de fecha 16/02/2007, los contribuyentes, a los
efectos fiscales, que iniciaron sus operaciones a partir del 1° de
enero del año 1993 y realicen actividades comerciales, industriales,
bancarias, financieras, de seguros, reaseguros, explotación de minas e
hidrocarburos y actividades conexas que estén obligados a llevar libros
35
de contabilidad deberán al cierre de su primer ejercicio gravable realizar
una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios según
las normas previstas en esta ley la cual traerá como consecuencia una
variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha.
Una vez practicada la actualización inicial de los activos y pasivos
no monetarios el balance general fiscal actualizado servirá como punto
inicial de referencia al sistema de reajuste regular por inflación
establecido en la norma señalada.
2.6 Contribuyentes que pueden acogerse al Sistema de Ajuste
por Inflación Fiscal
Según lo establecido en el artículo 173 parágrafo primero de la
LISR los contribuyentes que habitualmente realicen actividades
empresariales no mercantiles y lleven libros de contabilidad podrán
acogerse al sistema de ajuste por inflación. No obstante una vez que se
hayan acogido al sistema integral de ajuste no podrán sustraerse de el
cualquiera que sea su actividad empresarial.
Con respecto a las actividades empresariales no mercantiles
podríamos citar los siguientes ejemplos: bufetes, contadores públicos,
médicos, pintores, entre otros. Cuando en forma individual o conjunta
presten servicios profesionales independientes; el arrendamiento de
bienes inmuebles pues constituyen una actividad civil; los centros de
educación, centros médicos y demás empresas de servicios que no estén
catalogadas por el código de comercio como actividad comercial.
36
2.7 Activo y Pasivo Monetario y No Monetario
De acuerdo a lo establecido en el articulo 173, parágrafo segundo,
de la LISLR se consideran como activos y pasivos no monetarios
aquellas partidas del balance general histórico que por su naturaleza o
características son susceptibles de protegerse de la inflación, tales como:
los inventarios, mercancías en transito, activos fijos, edificios, terrenos,
maquinarias, mobiliarios, equipos, construcciones en proceso,
inversiones permanentes, inversiones convertibles en acciones, cargos y
créditos diferidos y activos intangibles.
Sin embargo, según algunos autores, definen como activos y
pasivos monetarios aquellas partidas, expresada en moneda nacional,
en el balance general histórico, que por su naturaleza sufren lo
efectos de la inflación; entre las cuales podemos mencionar las
siguientes: El efectivo, las cuentas bancarias, las cuentas por cobrar
y pagar en moneda nacional y los intereses cobrados o pagados por
anticipados.
2.8 Cuentas de Exclusiones Fiscales del Sistema de Ajuste
por Inflación Fiscal
De acuerdo a lo establecido en el articulo 173 parágrafo
cuarto de la LISR en el sistema de ajuste por inflación se debe
excluir de los activos y pasivos no monetarios las siguientes
partidas:
37
.- Las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios
por efectos de las devaluaciones de la moneda y cualquiera
revalorización no autorizadas por esta ley.
.- Los bienes, deudas y obligaciones, aplicados en su totalidad a
la producción de utilidad o enriquecimiento presuntos, exentos,
exonerados o no sujetos al impuesto establecidos por esta ley.
.- Las cuentas y efectos por cobrar a accionistas,
administradores, afiliadas, filiares y otras empresas relacionadas y/o
vinculadas de conformidad a lo establecido en esta ley.
.- Los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el
contribuyente; ni otras actualizaciones o revalorizaciones de bienes no
autorizados por esta ley.
Estas exclusiones se acumularan en una cuenta de patrimonio
denominada Exclusiones Fiscales al Patrimonio.
2.9 Base del Cálculo del Ajuste Inicial
Según lo establecido en el articulo 175 de la LISLR el
ajuste inicial toma como base de calculo la variación ocurrida en el
Índice de Precio al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de
Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes
de adquisición y el mes correspondiente al cierre de su primer
ejercicio gravable.
38
2.10 Procedimientos para Ajuste Inicial de los Activos y
Pasivos No Monetarios.
2.10.1 Ajuste Inicial de los Inventarios
De conformidad con lo establecido en el articulo 104 del
Reglamento de la LISR, entre otros, señala que el mayor valor que
resulte del ajuste de los inventarios existente en materia prima,
productos en proceso o productos terminados deben cargarse a la
cuenta de activo respectivo y se abonara a la cuenta Actualización
de Patrimonio; para los cuales se debe utilizar el siguiente
procedimientos:
a) La suma total de cada una de las clase de inventario al inicio
de las operaciones del contribuyente en el caso de que dichas
operaciones se inicien con existencia de inventarios, se ajustara con la
variación experimentada por el índice de precio al consumidor IPC del
Área Metropolitana de Caracas, (actualmente INPC) elaborado por el
Banco Central de Venezuela, correspondiente al periodo comprendido
entre la fecha de operaciones y el mes de cierre del primer ejercicio
gravable.
b) Se efectuará una comparación de los totales de cada clase de
inventarios, al costo histórico, de los inventarios de materia prima,
productos en procesos, o productos terminados para la ventas, mercancía
para la ventas o mercancía en transito al cierre del primer ejercicio
gravable con los totales histórico al inicio de las operaciones del
contribuyente. Si de esta comparación resulta que el monto del inventario
39
final es igual o menor al inventario inicial de las operaciones, se entiende
que todo el inventario final proviene del inicial; en este caso, el
inventario final se ajustará en forma proporcional al inventario inicial a
la fecha de inicio de la operaciones del contribuyente, ajustado según
lo establecido en el literal (a) del presente articulo.
c) Si de la comparación por clase de inventarios prevista en el
literal anterior, resulta que el inventario final excede al inventario inicial,
la porción en bolívares que excede del inventario inicial no se ajustara.
La porción que proviene del inventario inicial se actualizara en forma
proporcional al inventario inicial reajustado, según lo establecido en el
literal (a) del presente articulo.
d) El inventario final actualizado según la metodología señalada en
los literales anteriormente, se comparara con el inventario final histórico
para las mismas clases de inventario. La diferencia es el ajuste inicial
el cual debe cargarse a la respectiva cuenta de inventario con
crédito a la cuenta Actualización del Patrimonio.
Las especificaciones que debe contener las hojas de trabajos
para el ajusta inicial de los inventaros están establecidas en
parágrafo quinto del articulo mencionado anteriormente.
2.10.2 Ajuste Inicial de las otras partidas no monetarias
De acuerdo a lo establecido en el articulo 105 del Reglamento
de la LISR la actualización inicial de los activos y pasivos no
monetarios distintos a las mercancías objeto del trafico del negocio se
debe cargar o acreditar en las correspondientes cuentas de activo o
40
pasivo y su contrapartida se debe acreditar o cargar en la cuenta de
Actualización de Patrimonio. El detalle de las deferentes columna de
las hojas de trabajo y el procedimiento de calculo del ajuste inicial
se debe realizar de acuerdo del siguiente procedimiento:
a) Descripción del activo.
b) Fechas de adquisición de los activos fijos despreciables
existentes a la fecha de cierre del primer ejercicio gravable.
c) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente
al cierre del ejercicio gravable.
d) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente
a la fecha de adquisición.
e) Factores de actualización desde la fecha de adquisición hasta el
mes de cierre del primer ejercicio gravable. Este es el resultado de
dividir los índices de la columna (c) entre los índices de la columna (d).
Todos los índices y el factor resultante deben ser expresados con cinco
decimales como mínimo.
f) Costos de adquisición históricos de los activos fijos
depreciables en existencia a la fecha del primer ejercicio gravable.
g) Costos de adquisición actualizados desde las fechas de
adquisición hasta el mes de cierre del primer ejercicio gravable. Estos
resultados se obtienen multiplicando los costos de adquisición históricos
listados en la columna (f) por los factores de actualización listados en la
columna (e).
41
h) Depreciaciones acumuladas históricas al cierre del primer
ejercicio gravable.
i) Depreciaciones acumuladas actualizadas al cierre del primer
ejercicio gravable. Estos cifras se obtienen multiplicando las
depreciaciones acumuladas históricas listadas en la columna (h) por los
factores de actualización listados en la columna (e).
j) Ajuste inicial por inflación de los costos históricos, resultado de
las diferencias entre los costos de adquisición actualizados listados en
la columna (g) y los costos de adquisición históricos listados en la
columna (f).
k) ajuste inicial por inflación de las depreciaciones acumuladas,
resultado de las diferencias entre las depreciaciones acumuladas
actualizadas listadas en la columna (i) y las depreciaciones acumuladas
históricas listadas en la columna (h).
i) Ajuste inicial por inflación neto obtenido de la diferencia entre
las cifras de la columna (j) y las cifras de la columna (k).
m) Resumen del detalle que servirá de base para el asiento inicial
por inflación de los activos fijos depreciables existentes a la fecha del
primer ejercicio gravable.
2.10.3 Registro de Activos Actualizados
De conformidad a lo establecido en el articulo 174 de la
LISR, todos los contribuyentes, a que hace referencia el
encabezamiento del articulo 173 de la normativa precitada, una
vez realizada la actualización inicial de sus activos y pasivos no
42
monetarios según las normas previstas, debe inscribirse en el registro de
Activos Actualizados mediante la presentación de una declaración
especial, (formulario Forma 23) ante las oficinas receptora de fondos
públicos, dentro de los lapsos reglamentarios establecidos para
declarar los enriquecimientos o perdida correspondiente al año
gravable; es decir la inscripción deberá realizarse en el momento de
presentar la declaración definitiva de Impuesto Sobre la Renta de su
primer ejercicio fiscal gravable.
Dicha inscripción ocasionara un tributo del tres (3%) por
ciento sobre el incremento del valor del ajuste inicial por inflación de
los activos fijos depreciables. Este tributo podrá pagarse hasta en tres
(3) porciones iguales y consecutivas, en sucesivos ejercicios fiscales, a
partir de su inscripción.
Así mismo, aquellas empresas que se encuentren en periodo
preoperativo, el cual culmina con la primera facturación, deberán
determinar y pagar el tributo del tres (3%) después de finalizar dicho
periodo, en las mismas condiciones de pagos establecidas en la norma
señalada.
2.10.4 Determinación y Pago de Tributo por la Inscripción
en el Registro de Activos Actualizados
Como se mencionó anteriormente la inscripción de las
partidas de los activos y pasivos no monetarios actualizados, en el
Registro de Activos Actualizados, ocasionara el pago de un tributo del
tres (3%) por ciento sobre el incremento del valor del ajuste inicial
43
por inflación de los activos fijos depreciables; igualmente, dicha
obligación tributaria se podrá pagarse hasta en tres (3) porciones
iguales y consecutivas, en los ejercicios fiscales posteriores, a partir de
la inscripción en dicho registro; la cual a manera de ejemplo lo
ilustraremos en forma resumida a continuación:
Activos Fijos
Depreciables
Valores
Históricos
Valores Netos
Según Libros
Valores Netos
Ajustados
Tasa RAA
(3%)
Mob. y Equipos 50.000,00 41.666,67 11.325,05 339,75
Vehículos 54.862,80 54.208,88 1.401,95 42,05
Total a Pagar 381,81
Valores Netos Según Libros = Valores Históricos - Dep. Acum.
Histórica
Valores Netos Ajustados = Valores actualizados - Dep. Acum.
Actualizada
Tasa RAA = Valores Netos Ajustado * Tasa 3%
44
2.2 Del Reajuste Regular por Inflación. Quienes están obligados
Según lo establecido en el articulo 178 de la LISLR, los
contribuyentes, a los efectos fiscales, a los que se refiere el articulo
173 de la referida norma, una vez realizado el ajuste inicial deberán
reajustar al cierre de cada ejercicio gravable sus activos y pasivos no
monetarios, el patrimonio al inicio del ejercicio y los aumentos y
disminuciones del patrimonio durante el ejercicio.
De igual manera, los cargos y abonos que se produzcan al
actualizar los activos y pasivos no monetarios, el patrimonio al inicio
del ejercicio y los aumentos y disminuciones del patrimonio durante
el ejercicio, será acumulados en una cuenta de conciliación fiscal
que se denominara reajuste por inflación y que se tomara en
consideración para la determinación de la renta gravable.
2.2.1 Procedimientos para el reajuste regular por inflación
de los activos y pasivos no monetarios, el patrimonio al inicio del
ejercicio y los aumentos y disminuciones del patrimonio durante
el ejercicio
2.2.1.1 Reajuste regular por inflación de los activos y
pasivos no monetarios distintos de Inventario
Al respecto, el articulo 179 de la LISLR, entre otros, establece
que el reajuste regular de los activos no monetarios existentes al
cierre del ejercicio gravable, distintos de Inventario, se hará según la
variación anual experimentada por el índice de precio al consumidor
(IPC) del Área Metropolitana de Caracas, (actualmente INPC)
45
elaborado por el Banco Central de Venezuela; y que el mayor o
menor valor que resulte del ajuste regular de dichos activos se
deberá acumular en la cuenta Reajuste por inflación.
De la misma forma, el reajuste regular de los pasivos no
monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, se le aplicara
el mismo procedimiento establecidos para los activos no
monetarios, distintos de Inventario.
No obstante, las especificaciones que debe contener las hojas de
trabajos para el reajuste regular de los activos y pasivo no
monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, distintos de
Inventario están establecidas en los artículos 117 y 118 de
Reglamento de la LISLR.
2.2.1.2 Reajuste regular por inflación de los inventarios
De conformidad con lo establecido en el artículo 182 de la
LISR, entre otros, señala que el mayor o menor valor que resulte
del reajuste regular de los inventarios existentes en materia prima,
productos en procesos o productos terminados para la ventas,
mercancía para la ventas o mercancía en tránsito, se cargará o
abonará a la cuenta de activo respectiva y abonará a la cuenta de
reajuste por inflación.
Igualmente, para el reajuste regular de los inventarios
mencionados anteriormente se utilizarán el procedimiento que se
especifica a continuación:
46
a) El inventario final ajustado en el ejercicio fiscal anterior se
reajusta con la variación experimentada por el índice de precio al
consumidor (IPC), correspondiente al ejercicio gravable.
b) Se efectuará una comparación de los costo histórico de los
inventarios de materia prima, productos en procesos, o productos
terminados para la ventas, mercancía para la ventas o mercancía en
transito, a la fecha de cierre del ejercicio gravable al cierre del ejercicio
gravable con los totales histórico al cierre del ejercicio gravable anterior.
Si de esta comparación resulta que el monto del inventario final es igual
o menor al inventario inicial, se entiende que todo el inventario final
proviene del inicial; en este sentido, el inventario final se ajustará en
forma proporcional al inventario inicial reajustado, según lo establecido
en el literal a del presente articulo.
c) Si de la comparación prevista en el literal anterior, resulta que el
inventario final excede al inventario inicial, la porción en bolívares que
excede del inventario inicial no se ajustara. La porción el inventario
inicial se actualizara en forma proporcional al inventario inicial
reajustado, según lo establecido en el literal a del presente articulo.
d) El inventario final actualizado según la metodología señalada en
los literales anteriormente, se comparara con el valor del inventario final
histórico. La diferencia será el ajuste acumulado al inventario final.
e) Se compara el ajuste cumulado al inventario final obtenido por
la comparación prevista en el literal d, con el ajuste acumulado al
inventario final del ejercicio gravable anterior. Si el ajuste acumulado al
47
inventario final del ejercicio tributario es superior al ajuste acumulado al
inventario final del ejercicio tributario anterior, la diferencia se abonará a
la cuenta Reajuste por Inflación.
f) Si de la comparación del literal anterior, se deduce que ajuste
acumulado al inventario final del ejercicio tributario es inferior al ajuste
acumulado al inventario final del ejercicio tributario anterior, la
diferencia se cargara a la cuenta Reajuste por Inflación.
En el mismo orden , las especificaciones que debe contener las
hojas de trabajos para el reajuste regular de los Inventario están
establecidas en el articulo 119 de Reglamento de la LISLR.
2.2.1.3 Reajuste del Patrimonio Neto al Inicio
De acuerdo a lo establecido en el articulo 184 de la LISR,
entre otros, señala que el incremento o disminución de valor que resulte
de reajustar anualmente el patrimonio neto al inicio del ejercicio
gravable, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios
al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, (actualmente
INPC) elaborado por el Banco Central de Venezuela en el ejercicio
gravable, se acumularan en la partida de Reajuste por Inflación, como
una disminución o aumento de la renta gravable. Para estos fines se
entenderá por patrimonio neto la diferencia entre el total de los activos y
pasivos monetarios y no monetarios.
De igual manera, establece que deberán excluirse de los activos y
pasivos y del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a
accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas
48
relacionadas y/o vinculadas de conformidad con lo establecido en el
artículo 116 de esta Ley. También deberán excluirse los bienes, deudas y
obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o
enriquecimientos presuntos exentos, exonerados o no sujetos al impuesto
establecido por esta ley.
2.2.1.4 Reajuste de los Aumentos del Patrimonio
Según lo establecido en el articulo 185 de la LISR, entre otros
señala que el monto que resulte de reajustar los aumentos de
patrimonio efectivamente pagados en dinero o en especie ocurridos
durante el ejercicio gravable, según el porcentaje de variación del
Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de
Caracas, (actualmente INPC) elaborado por el Banco Central de
Venezuela en el ejercicio gravable, entre el mes del aumento y el
cierre del ejercicio gravable, se acumularán en la partida de Reajuste
por Inflación, como una disminución de la renta gravable.
Así mismo, establece que no se considerara aumentos de
patrimonio, las revalorizaciones de bienes y derechos del
contribuyente distintos de los originados para las inversiones
negociables en la bolsas de valores, igualmente, no se considera
aumento de patrimonio las utilidades del contribuyente en el
ejercicio gravable.
Sin embargo, de acuerdo a lo establecido en el articulo 184,
parágrafo segundo, de la LISR, las disminuciones en la cuenta
Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio durante el ejercicio se
49
tratarán como aumentos del patrimonio de conformidad con lo
establecido en el artículo 185 de dicha Ley.
2.2.1.5 Reajuste de las Disminuciones del Patrimonio
De acuerdo a lo establecido en el articulo 186 de la LISR, el
monto que resulte de reajustar las disminuciones de patrimonio
ocurridos durante el ejercicio gravable, según el porcentaje de
variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área
Metropolitana de Caracas, (actualmente INPC) elaborado por el Banco
Central de Venezuela en el ejercicio gravable, entre el mes de la
disminución y el cierre del ejercicio gravable, se acumularan en la
partida de Reajuste por Inflación, como una aumento de la renta
gravable.
Igualmente, señala que se considerará disminución de
patrimonio, los dividendos, utilidades y participación análogas
distribuida dentro del ejercicio gravable por la empresa.
En el mismo orden, el articulo 184 de la LISR señala que “…los
aumentos en la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas al
Patrimonio durante el ejercicio se tratarán como disminución del
patrimonio de conformidad con lo establecido en el artículo 186 de
dicha Ley..”.
2.2.1.6 Resultado del Reajuste por inflación
Según lo establecido en los artículos 178 y 190 de la LISR,
entre otros, los cargos y abonos que se produzcan al actualizar los
activos y pasivos no monetarios, el patrimonio al inicio del ejercicio y
50
los aumentos y disminuciones del patrimonio durante el ejercicio,
será acumulados en una cuenta de conciliación fiscal que se
denominara reajuste por inflación y cuyo resultado puede ocasional
una perdida o ganancia que deberá ser traspasada a la cuenta de
Actualización del Patrimonio.
2.2.1.7 Libro Adicional fiscal
De conformidad a lo establecido en el articulo 192 de la
LISR los contribuyentes obligados al Sistema integral de ajuste y
reajuste por efecto de la inflación, deberán llevar un libro adicional
fiscal donde se registraran todas las operaciones referentes al sistema
y en especial las siguientes:
.- El Balance general fiscal Actualizado inicial, reajustado
durante el año gravable con la variación del IPC.
.- Detalles de los ajustes de las partidas no monetarias.
.- Asientos por las exclusiones fiscales históricas al patrimonio.
.- Asientos de ajuste y reajuste con el detalle de sus cálculos.
.-El Balance general fiscal Actualizado final, en el cual
incluyendo todos los asientos y exclusiones previstas en la Ley.
2.2.1.8 Traslado de Pérdidas por Inflación
De acuerdo a lo establecido en el articulo 183 de la LISR,
entre otros, la perdidas netas por inflación no compensadas, solo
serán trasladables por un ejercicio.
Por ejemplo, si una empresa en el año 2010 obtuvo una
ganancia neta operacional de Bs.F 280.0000,00 y en reajuste por
51
inflación una pérdida de Bs.F 300.000,00, entonces su resultado
definitivo será una pérdida neta fiscal de Bs.F 20.000,00; en ese
sentido la pérdida señalada solo será traspasable por un ejercicio
económico.
2.2.1.9 Régimen de Gravabilidad de los Dividendos
Podríamos decir que la razón del Régimen del Impuesto a
las Ganancias de Capital, es decir Impuesto a los Dividendos,
introducido en la reforma de Ley de Impuesto Sobre la Renta del año
1999, publicada en la Gaceta Oficial Nº 5.390, Extraordinaria, de fecha
22/10/1999 apunta a la idea de que cuando en una empresa se
produce un incremento patrimonial, sin que la compañía ni los
enriquecimientos distribuidos a los accionistas pague el impuesto
respectivos, esta situación se puede evitar mediante el
establecimiento de un gravamen a los Dividendos.
Antes de desarrollar el marco teórico y práctico del
Régimen de Gravabilidad de los Dividendos, es conveniente tener
claros ciertos conceptos que mencionamos a continuación:
2.2.1.10 Dividendos
Es la cuota parte que corresponde a cada acción que perciben
los accionistas de las compañías anónimas y sus asimiladas por
la utilidades generadas como resultado del ejercicio económico.
2.2.1.11 Renta Neta Contable
Según lo establecido en el articulo 66 de la LISR, entre otros, la
Renta Neta es la aprobada en la asamblea de accionistas y con
52
fundamento en los estados financieros elaborados de acuerdo a los
Principios de Contabilidad Generalmente aceptado en la República
Bolivariana de Venezuela.
2.2.1.12 Renta Neta Fiscal Gravable
De conformidad a lo señalado en el articulo 66, párrafo segundo,
de la LISR, entre otros, la Renta Neta Fiscal Gravable es la sometida
a las tarifas y tipos proporcionales establecida en esta ley.
2.2.1.13 Excedente de Renta Neta Gravada
De acuerdo a lo que está establecido en el articulo 68 de la
LISR, entre otros, el Excedente de Renta Neta Gravada será aquella
que resulte de restarle a la Renta Neta Contable la Renta Neta
Fiscal Gravable; es decir aquella porción de renta que no ha sido
objeto de tributación.
2.2.1.13.1 Dividendos Gravables y no Gravables
1. Dividendos Gravables
Es el ingreso percibido por tal titulo, pagado o abonado en
cuenta, en dinero o en especie, originado en la renta neta, que exceda
de la renta neta fiscal que no haya sido gravada con el impuesto.
a. Determinación del Dividendo Gravable
Para la determinación del Dividendo Gravable se tomará
como base el Excedente de Renta Neta Gravable. Por ello el monto
de la Renta Neta a considerar para efecto del cálculo del Dividendo
Gravable, será aquella que resulte de restarle a esta, la Renta Neta
53
Fiscal Gravable; lo cual lo podemos ilustrar con el siguiente
ejemplo:
Descripción Montos (Bs.F)
Renta Neta Contable Bs.F. 20.000,00
Menos:
Renta Neta Fiscal Gravable Bs.F 15.000,00
Excedente de Renta Neta Gravable Bs.F 5.000,00
Como podemos observar, el gravamen a los dividendos
establece un sistema comparativo entre la renta neta contable y
fiscal, todos ello en procura de gravar a los accionistas, por la
porción de renta no pechada en cabeza de la empresa.
b. Dividendos Gravables sujetos a Retención
En el caso de Dividendo gravable pagados en efectivos,
debemos aplicar una retención de Impuesto Sobre la Renta del
34% sobre el monto pagado o abonado en cuenta.
Cuando el dividendo provenga de empresas que se dediquen a
la explotación de hidrocarburos o actividades conexas, el gravamen
será del 50%. En el caso de compañía que se dediquen a regalía
minera o de participación análogas será del 60%.
Sin embargo, cuando los Dividendos se paguen en acciones;
es decir, que se le pague a los accionistas de la sociedad mediante
la emisión de nuevas acciones de capital, con cargo a utilidad no
distribuida, la empresa pagadora establecerá un anticipo de
54
Impuesto Sobre la Renta del 1% sobre el valor total del dividendo
decretado.
2. Dividendos No Gravables
Es el ingreso percibido por tal titulo, pagado o abonado en
cuenta, en dinero o en especie, originado en la renta neta, que exceda
de la renta neta fiscal, y que no pueda ser gravada con impuesto; por
ser una renta exenta o exonerada, lo cual lo podemos ilustrar con el
siguiente ejemplo:
Descripción Montos (Bs.F)
Renta Neta Contable Bs.F. 20.000,00
Menos:
Enriquecimiento de los Bonos de la Deuda Publica
Nacional
Bs.F 2.000,00
Enriquecimiento de la explotación de la Agricultura
del sector primario
Bs.F 3.000,00
Renta Neta Fiscal Gravable Bs.F 15.000,00
Excedente de Renta Neta No Gravable Bs.F 5.000,00
55
CAPÍTULO III. RETENCIONES DE IMPUESTO SOBRE LA
RENTA
3.1Normativa de la Retención de Impuesto Sobre La Renta
3.1.1 Base Constitucional
Está contemplada en la Constitución de la República Bolivariana
de Venezuela (CNRBV), publicada en la Gaceta Oficial N° 36.860, de
fecha 03 de diciembre de 1999, reimpresa por error material en la Gaceta
Oficial N° 5.453 Extraordinaria, de fecha 24 de marzo de 2000, en los
siguientes artículos:
Artículo 133: “Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los
gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones
que establezca la ley”
Artículo 156, numeral 12: “Es de la competencia del Poder Público
Nacional: La creación, organización, recaudación, administración y
control de los impuestos sobre la renta…”
3.1.2 Convenios Internacionales para Evitar la Doble
Tributación y prevenir la elusión y la evasión fiscal
La República Bolivariana de Venezuela desde el año 1993 ha
firmado varios convenios con otros Estados, para evitar la Doble
Tributación y prevenir la elusión y la evasión fiscal, ejemplo de ellos son
los siguientes:
56
a. Convenio con Estados Unidos de América (G.O. N° 5.427
Extraordinario de fecha 05 de enero de 2000), con el objeto de Evitar la
doble Tributación y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos
sobre La Renta y sobre el Patrimonio
b. Ley Aprobatoria del Convenio con el Gobierno de Canadá
(G.O. N° 37.927 de fecha 29 de abril de 2004), con el objeto de Evitar la
Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia
de Impuesto sobre La Renta y sobre el Patrimonio
c. Ley Aprobatoria del Convenio con el Gobierno de La
República Popular China (G.O. N° 38.089 de fecha 17 de diciembre de
2004), para Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión Fiscal en
Materia de Impuesto sobre La Renta y sobre el Patrimonio
3.1.3 Código Orgánico Tributario (COT)
En el Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial de
la República Bolivariana de Venezuela N° 37.305 de fecha 17 de octubre
de 2001, están establecidos algunos artículos que definen lo referente al
responsable, agente de retención o de percepción, ilícitos tributarios,
entre otros.
A continuación mencionamos algunos artículos relacionados con la
materia de interés:
“Artículo 25: Responsables son los sujetos pasivos que sin tener el
carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la ley,
cumplir las obligaciones atribuidas a éstos”.
57
“Artículo 27: Son responsables directos en calidad de agentes de
retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la
Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas
o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u
operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del
tributo correspondiente”.
“Artículo 103: Constituyen ilícitos formales relacionados con la
obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:
1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación
de los tributos, exigidas por las normas respectivas.
2. No presentar otras declaraciones o comunicaciones.
3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de
los tributos en forma incompleta o fuera de plazo…”.
“Artículo 109: Constituyen ilícitos materiales:
1. El retraso u omisión en el pago de tributos o de sus porciones.
2. El retraso u omisión en el pago de anticipos.
3. El incumplimiento de la obligación de retener o percibir.
4. La obtención de devoluciones o reintegros indebidos”.
“Artículo 112: Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la
obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será
sancionado:
1. Por omitir el pago de anticipos a que está obligado, con el 10%
al 20% de los anticipos omitidos.
58
2. Por incurrir en retraso del pago de anticipos a que está obligado,
con el 1.5 % mensual de los anticipos omitidos por cada mes de retraso.
3. Por no retener o no percibir los fondos, con el 100% al 300% del
tributo no retenido o no percibido.
4. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el 50%
al 150% de lo no retenido o no percibido…”
3.1.4 Ley de Impuesto Sobre La Renta (LISLR)
Está contemplado en la Ley de Impuesto Sobre La Renta,
publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela
N° 38.628 de fecha 16 de febrero de 2007, la obligación de retener,
enterar, la deducibilidad del gasto, entre otros, en los siguientes artículos
se mencionan estos aspectos en detalle:
“Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán
de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las
cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos
causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país
con el objeto de producir el enriquecimiento:
Parágrafo Octavo: Las deducciones autorizadas en los numerales
1 y 14 de este artículo, pagadas a cualquier beneficiario, así como las
autorizadas en los numerales 2, 13, 15, 16 y 18 pagadas a beneficiarios
no domiciliados ni residentes en el país, será objeto de retención de
impuesto; de acuerdo con las normas que al respecto se establecen en
esta Ley y en sus disposiciones reglamentarias...” (Subrayado y negrillas
nuestro).
59
“Artículo 73. El impuesto proporcional que grava el dividendo en
los términos de este Capítulo, será del treinta y cuatro por ciento (34%) y
estará sujeto a retención total en el momento del pago o del abono en
cuenta. (Subrayado y negrillas nuestro)…”
“Artículo 86. Los deudores de los enriquecimientos netos o
ingresos brutos a que se contraen los artículos 27 parágrafo octavo, 31,
34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 48, 63, 64 y 76 de esta Ley, están
obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o
del abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una Oficina
Receptora de Fondos Nacionales, dentro de los plazos y formas que
establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento…”
(Subrayado y negrillas nuestro).
3.1.5 Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre La Renta
Según lo dispuesto en el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre
La Renta, publicado en la Gaceta Oficial Extraordinaria de la República
Bolivariana de Venezuela N° 5.662 de fecha 24 de septiembre de 2003,
en su Capítulo IV De Las Disposiciones Comunes y de las Reglas de
Contabilidad de las Bases Fijas o Establecimientos Permanentes, en el
artículo 82, contempla lo siguiente: “Los abonos en cuenta a que se
refiere el artículo 5° de la Ley, estarán constituidos por todas aquellas
cantidades que los deudores del ingreso acrediten en sus registros
contables, a favor de sus acreedores por tratarse de créditos exigibles
jurídicamente a la fecha del asiento”. (Subrayado y negrillas nuestro).
60
3.1.6 Reglamento parcial de la Ley de Impuesto Sobre La
Renta en materia de Retenciones.
En el Decreto de Retenciones N° 1.808, publicado en la Gaceta
Oficial de la República de Venezuela N° 36.203 de fecha 12 de mayo de
1997, se disponen los supuestos sobre los cuales efectuar las retenciones,
así como los porcentajes que se deben aplicar.
3.1.7 Providencia Administrativa que regula el cumplimiento
de los Deberes de Información y Enteramiento en materia de
Retenciones del Impuesto Sobre La Renta
La Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0095, de fecha 22
de septiembre de 2009, publicada en la Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 39.269 de la misma fecha, dispone los
deberes de información y enteramiento por parte de los agentes de
retención del impuesto sobre la renta.
3.1.8 Providencia Administrativa mediante la cual se establece
el Régimen de Retención de Impuesto Sobre La Renta sobre los
Premios de Lotería y las Normas de Control de las personas
dedicadas a la explotación u operación de Lotería
La Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0102, de fecha 22
de octubre de 2009, publicada en la Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela N° 39.290 de la misma fecha, establece que la
retención es procedente aún en los supuestos en que el premio no sea
efectivamente pagado, también los porcentajes que se deben aplicar y los
plazos para enterar.
61
3.1.9 Providencia administrativa que regula el valor de la
Unidad Tributaria (UT)
En la Gaceta Oficial N° 39.623 del 24/02/2011, fue publicada la
Providencia Administrativa Nº SNAT/2011-0009 de la misma fecha,
emitida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera
y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se reajusta (según el artículo
1) la unidad tributaria de Bolívares sesenta y cinco (Bs. 65,00)
a Bolívares Setenta y Seis (Bs.F 76,00) (Subrayado y negrillas nuestro).
En el artículo 2 de la providencia antes mencionada, se establece
que la nueva Unidad Tributaria comienza a regir de manera inmediata.
Sin embargo, en los casos de tributos que se liquiden por períodos
anuales como el ISLR, la Unidad Tributaria aplicable será la que haya
estado vigente durante por lo menos 183 días continuos del período
respectivo; y para los tributos que se liquiden por períodos distintos al
anual, la Unidad Tributaria aplicable será la que esté vigente para el
inicio del período, todo de conformidad con lo establecido en el
Parágrafo Tercero del artículo 3 del COT vigente.
62
3.2 Retenciones a las personas naturales, residentes o no en el País,
beneficiarias de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares,
según decreto N° 1.808
3.2.1 Definiciones Básicas
3.2.1.1 Retención de Impuesto Sobre La Renta
Es toda cantidad ingresada al Estado, a cuenta del impuesto sobre
la renta del contribuyente, enterada por un deudor o pagador de
enriquecimientos netos o ingresos brutos, en virtud de la realización en el
país de alguna de las actividades descritas reglamentariamente
(www.seniat.gob.ve).
3.2.1.2 Personas obligadas a practicar la retención
Son responsables en calidad de agentes de retención aquellas
personas designadas por la ley o por la Administración previa
autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus
actividades privadas, intervienen en actos u operaciones en los cuales
deben efectuar la retención del tributo correspondiente (Artículo 27
COT).
3.2.1.3 Momento de realizar la retención
Cuando se realice el pago o el abono en cuenta (Artículo 86 LISLR
y Artículo 1 del Decreto 1.808).
3.2.1.4 Pagos excluidos de ser objeto de retención
Los pagos por gastos de representación, los viáticos y las primas de
vivienda pagadas por mandato de la Ley del Trabajo. (Artículo 1,
parágrafo único del Decreto 1.808).
63
3.2.2 Retenciones a personas naturales
3.2.2.1 Retenciones a personas naturales residentes en el país
La retención del impuesto solo procederá si el beneficiario de las
remuneraciones obtiene o estima obtener, de uno o más deudores o
pagadores, un total anual que exceda de mil (1.000) unidades tributarias
(Artículo 2 del Decreto N° 1.808).
3.2.2.2 Retención a personas naturales no residentes en el país
La retención del impuesto deberá ser igual al treinta y cuatro por
ciento (34%) del total pagado o abonado en cuenta, cualquiera sea el
monto de la remuneración.
Si demuestra al deudor o pagador, mediante escrito (Por ejemplo
pasaporte, carta de residencia, otros), que ha permanecido en el país por
un periodo continuo o discontinuo de más de ciento ochenta y tres (183)
días en un año calendario, se podrá aplicar los mismos procedimientos y
porcentajes establecidos para las personas naturales residentes. (Artículo
3, parágrafo primero del Decreto N° 1.808).
Es necesario destacar, que según la LISLR, en su artículo 51,
parágrafo único, así como lo establecido en el artículo 30, numeral 2 del
COT, la condición para que una persona sea considerada tributariamente
persona natural residente en la República Bolivariana de Venezuela, es
que tenga su lugar de habitación en el país, o que haya permanecido en el
mismo por un periodo continuo o discontinuo de más de ciento ochenta y
tres (183) días en el año calendario inmediatamente anterior al del
ejercicio al cual corresponde determinar el tributo.
64
3.2.2.3 Formulario del Agente de Retención de Impuesto (AR-I)
Es el formulario que utiliza el trabajador bajo relación de
dependencia, para determinar el porcentaje de retención de impuesto que
su agente de retención le aplicará sobre las remuneraciones que le paguen
o abonen en cuenta durante el curso del año civil. (www.seniat.gob.ve).
3.2.2.4 Información a suministrar en el AR-I
Según lo establecido en el artículo 4 del Decreto N° 1.808, los
beneficiarios de las remuneraciones establecidas en el artículo 2 y el
parágrafo primero del artículo 3, deben suministrar a cada deudor o
pagador la siguiente información:
1. La totalidad de las remuneraciones fijas, variables o eventuales a
percibir o que estimen percibir de cada uno de sus deudores o pagadores;
2. Las cantidades que estimen desembolsar dentro del año gravable
por concepto de desgravámenes, de no optar por el desgravamen único; o
3. El desgravamen único equivalente a setecientas setenta y cuatro
unidades tributarias (774 U.T.), de optar por esta modalidad;
4. El número de personas que por constituir carga familiar les den
derecho a rebajas de impuestos;
5. Las cantidades retenidas demás en años anteriores por concepto
de impuesto sobre sueldos y demás remuneraciones similares, no
reintegradas, ni compensadas o cedidas, correspondientes a derechos no
prescritos;
6. El porcentaje de retención que deberá ser aplicado por el agente
de retención, sobre cada pago o abono en cuenta que le efectúe.
65
Según lo establecido en el artículo 60 de la LISLR vigente, las
personas naturales residentes en el país, podrán optar por aplicar un
desgravamen único equivalente a setecientas setenta y cuatro unidades
tributarias (774 U.T.).
Las personas que opten por este desgravamen único, no podrán
aplicar por los demás desgravámenes previstos en la ley, tales como,
gastos de educación, primas de seguros médicos, asistencia médica, entre
otros.
3.2.2.5 Oportunidad para presentar el AR-I
Deberá ser presentado antes del vencimiento de la primera
quincena de cada ejercicio gravable (antes del 15 de enero de cada año
civil) y, en todo caso, antes de hacerse efectiva la primera remuneración.
La información contenida en el formulario podrá ser revisada por el
agente de retención correspondiente, quien en caso de observar errores,
deberá notificarlo al beneficiario (Artículo 4, parágrafo segundo y tercero
del Decreto N° 1.808).
3.2.2.6 Determinación del porcentaje por el Agente de
Retención
Está contemplado en el artículo 6 del Decreto N° 1.808, que
cuando el beneficiario no cumpla con la obligación de notificar al
Cuando el beneficiario no cumpla con la obligación de notificar al deudor
o pagador el porcentaje de retención, el agente de retención deberá
determinarlo de acuerdo a lo establecido en el reglamento, sobre la base
de la remuneración que estime pagarle o abonarle en cuenta en el
66
ejercicio gravable, menos la rebaja de impuesto de diez unidades
tributarias (10 U.T.) que le corresponde por ser persona natural.
El agente de retención deberá informar al beneficiario, por escrito,
sobre los datos utilizados para determinar el porcentaje.
3.2.2.7 Plazos establecidos para presentar el AR-I en caso de
variación del porcentaje de retención
En caso de variación de la información de las remuneraciones, el
beneficiario tendrá la obligación de determinar un nuevo porcentaje de
retención. El porcentaje de retención que resulte, sea positivo o negativo,
deberá ser presentado a los agentes de retención antes de la primera
quincena de los meses de marzo, junio, septiembre y diciembre del año
gravable (Artículo 7, parágrafo primero del Decreto N° 1.808).
67
3.3 Retenciones a otras actividades distintas a sueldos, salarios y
demás remuneraciones similares, según decreto N° 1.808
3.3.1 Definiciones Básicas
3.3.1.1 Honorario Profesional no Mercantil
Se entiende por honorario profesional no mercantil el pago o
contraprestación que reciben las personas naturales o jurídicas en virtud
de actividades civiles de carácter científico, técnico, artístico o docente,
realizadas por ellas en nombre propio, o por profesionales bajo su
dependencia, tales como los servicios prestado por médicos, abogados,
arquitectos, odontólogos, entre otros (Artículo 14 del Decreto N° 1.808).
3.3.1.2 Empresa Contratista
Es la persona natural, jurídica, consorcio o comunidad que
conviene en forma expresa o no con otra persona jurídica, consorcio o
comunidad, en realizar en el país, por cuenta propia o en unión de otras
empresas, cualquier obra, o prestación de servicio (Artículo 16 del
Decreto N° 1.808).
3.3.1.3 Empresa Sub-Contratista
Es la persona natural, jurídica, consorcio o comunidad que
conviene en forma expresa o no, con una empresa de servicios en
beneficio de su contratista (Artículo 16 del Decreto N° 1.808).
3.3.1.4 Servicio
Cualquier actividad independiente en las que sean principales las
obligaciones de hacer.
68
Se exceptúan de la obligación de retener en los casos de pagos por
conceptos de suministros de agua, electricidad, gas, telefonía fija o
celular y aseo domiciliario (Artículo 16, parágrafo primero del Decreto
N° 1.808).
3.3.1.5 Establecimiento Permanente
“Se entenderá que un sujeto pasivo realiza operaciones en la
República Bolivariana de Venezuela por medio de establecimiento
permanente, cuando directamente o por medio de apoderado, empleado o
representante, posea en el territorio venezolano cualquier local o lugar
fijo de negocios, o cualquier centro de actividad en donde se desarrolle,
total o parcialmente, su actividad o cuando posea en la República
Bolivariana de Venezuela, una sede de dirección, sucursal, oficinas…”
(Artículo 7, parágrafo tercero de la LISLR).
3.3.1.6 Base de retención en los casos de la prestación de
servicios
La base sobre la cual se practicará la retención será el precio total
facturado a título de contraprestación, incluyendo, si es el caso, la
transferencia o el suministro de bienes muebles o la adhesión de éstos a
bienes inmuebles (Artículo 16, parágrafo primero del Decreto N° 1.808).
3.3.1.7 Comprobante de Retención
Los agentes de retención están obligados a entregar a los
contribuyentes, un comprobante por cada retención de impuesto que les
practiquen en el cual se indique, entre otra información, el monto de lo
69
pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida (Artículo 24, del
Decreto N° 1.808).
3.3.1.8 Plazos para enterar las Retenciones
a. Decreto de Retenciones N° 1.808, publicado en la Gaceta
Oficial de la República de Venezuela N° 36.203 de fecha 12 de mayo
de 1997
Las ganancias fortuitas, deberán ser enteradas al siguiente día hábil
a aquel en que se perciba el tributo y los correspondientes a los ingresos
obtenidos por enajenación de acciones, deberán ser enterados dentro de
los tres (3) días hábiles siguientes de haberse liquidado la operación y
haberse retenido el impuesto correspondiente (Artículo 21).
b. Reglamento de la ley de Impuesto Sobre La Renta
De conformidad con lo establecido en el artículo 67 de la Ley de
ISLR, cuando surja un excedente a ser gravado de acuerdo al
procedimiento establecido, al momento de que se decrete un pago o
abono en cuenta de dividendos, el impuesto proporcional sobre el
dividendo será retenido por el pagador sobre el total del excedente
determinado y deberá ser enterado en una Oficina Receptora de Fondos
Nacionales a los tres (3) días hábiles siguientes de haberse liquidado y
retenido el impuesto correspondiente (Artículo 210).
70
c. Cumplimiento de los Deberes de Información y
Enteramiento en Materia de Retenciones del Impuesto Sobre La
Renta según la Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0095 G.O.
39.269 de fecha 22 de septiembre de 2009
Según lo establecido en el artículo 4 de la Providencia
Administrativa N° SNAT/2009 0095, el impuesto retenido deberá
enterarse dentro de los diez (10) primeros días continuos del mes
siguiente a aquel en que se efectuó el pago o abono en cuenta. Los
sujetos calificados como especiales…, deberán efectuar el enteramiento
de las retenciones practicadas en los plazos establecidos en el Calendario
de Declaraciones y Pagos de los Sujetos Pasivos Calificados como
Especiales.
d. Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0102 G.O.
39.290 de fecha 22 de octubre de 2009, mediante la cual se establece
el régimen de retención de Impuesto Sobre La Renta sobre Los
Premios de Lotería y las Normas de Control de las Personas
dedicadas a la explotación u operación de Lotería
En la disposición final tercera de la Providencia Administrativa N°
SNAT/2009 0095, antes mencionada; se establece que las retenciones
efectuadas sobre los premios de loterías se regirán exclusivamente por el
procedimiento establecido en la Providencia Administrativa N° 0287 del
trece de noviembre del año 2008, G.O. N° 39.059, sin embargo, esta
Providencia N° 0287 fue derogada en la disposición final sexta de la
71
Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0102 G.O. 39.290 de fecha
22 de octubre de 2009, vigente a la fecha.
En esa providencia N° SNAT/2009 0102 se establece el régimen
de retención del impuesto para los premios de lotería, así como los
deberes formales a que están sujetos las personas dedicadas a la
explotación u operación de lotería (Artículo 1).
Las retenciones correspondientes a los sorteos realizados entre los
días primero (1°) y quince (15) de cada mes, ambos inclusive, y entre los
días dieciséis (16) y último de cada mes, ambos inclusive, deben
declararse el día hábil siguiente al último día previsto para cada periodo,
a través del Portal Fiscal, En los casos de juegos cuyo medio de apuesta
sea un documento pre impreso cubierto, la declaración deberá efectuarse
en los mismos lapsos una vez realizado el escrutinio (Artículo 5).
Es importante destacar que en la Providencia Administrativa N°
SNAT/2010 0092, G.O. 39.577 de fecha 20 de diciembre de 2010 se
estableció el Calendario de Sujetos Pasivos Ordinarios para actividades
de juego de envite o azar a cumplirse para el año 2011. Por lo cual según
lo establecido en el artículo 1 de esta providencia, “Las declaraciones de
los Sujetos Pasivos no calificados como sujetos pasivos especiales
relativas al impuesto a las actividades de Juegos de Envite o Azar,
deberán ser presentadas a través del Portal http://seniat.gob.ve, según el
último dígito del número de Registro Único de Información Fiscal (RIF),
en las fechas que a tal efecto contempla la providencia.
72
3.3.2 Retención según los porcentajes establecidos en el
Artículo 9 del decreto N° 1.808
Están obligados a practicar la retención del impuesto los deudores
o pagadores de enriquecimientos netos o ingresos brutos de las siguientes
actividades, realizadas en el país por personas naturales residentes;
personas naturales no residentes; personas jurídicas domiciliadas y
personas jurídicas no domiciliadas, y asimiladas a éstas, de acuerdo con
los porcentajes establecidos en el cuadro de actividades contemplado en
el artículo 9 del decreto N° 1.808. (Cuadro Anexo N° 1, pág. 96).
CCoonnssiiddeerraacciioonneess ppaarraa aapplliiccaarr ddee mmaanneerraa ccoonnffiiaabbllee llooss ppoorrcceennttaajjeess::
a. Utilizar la U.T. vigente a la fecha de efectuar la retención
b. Sustraendo aplicable a la retención de personas naturales:
Valor de la U.T. X Porcentaje de Retención X Factor 83,3334
c. Las sociedades de personas domiciliadas en el país están
sujetas a los mismos porcentajes de retención aplicables a las personas
naturales
d. Cuando se realice una retención en forma acumulativa, a la
cantidad pagada en fecha actual sumar el total de las cantidades pagadas
en fechas anteriores dentro del ejercicio, sobre este total pagado
acumulado hasta la fecha se le aplica la Tarifa 2
e. La base para calcular la retención es el precio total facturado
incluyendo el suministro de bienes muebles
f. No están sujetos a retención los pagos por suministro de
agua, electricidad, aseo, gas, teléfono fijo o celular, aseo domiciliario.
73
3.4 Extractos de Jurisprudencias en materia de Retención de
Impuesto Sobre La Renta
3.4.1 Extractos de Jurisprudencias
3.4.1.1 La exigencia de retención y enteramiento del impuesto
por parte de la contribuyente pagadora de egresos
Sentencia Nº 01996 de Sala Político Administrativa, Expediente Nº
13822 de fecha 25/09/2001
Materia: Derecho Tributario. Tema: Impuesto Sobre la Renta
Asunto: La exigencia de retención y enteramiento del impuesto
por parte de la contribuyente pagadora de egresos.
El derecho a realizar deducciones. ha sido pacífica y reiterada
jurisprudencia de esta Sala (Sentencia de fecha 02-11-95, Caso: Molinos
Nacionales MONACA; sentencia del 08-01-98, Caso: Harina Juana
DAMCA, C.A. y fallo del 12-07-01, Caso: Plásticos Guarenas, C.A.), la
exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la
contribuyente pagadora de egresos, tales como intereses de capitales
tomados en préstamo, honorarios profesionales, servicios administrativos
y publicidad, constituye un requisito legal, que al igual que la
normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado,
debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a
deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al
gravamen establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Así, es
menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto
por falta de retención, tal y como fue advertido en el presente caso por el
74
ente contralor, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno
de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente,
establece la Ley de Impuesto Sobre la Renta a fin de obtener el beneficio
fiscal de la deducción. Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a
realizar deducciones, como cualquiera otro derecho en la esfera jurídica
de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto,
incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra
condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias
preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.
3.4.1.2 Abono en Cuenta y Naturaleza jurídica de los
Honorarios Profesionales causados
Sentencia Nº 00025 de Sala Político Administrativa, Expediente Nº
2000-0712 de fecha 14/01/2003
Materia: Derecho Tributario. Tema: Impuesto Sobre la Renta
3.4.1.2.1 Asunto: Abono en cuenta en materia de retención de
impuesto
“…Ahora bien, a los efectos controvertidos en el presente caso, a
saber, la procedencia o no de la respectiva retención, se debe definir el
término “abono en cuenta”, para lo cual se juzgó conveniente consultar
las acepciones, contenida en el Diccionario de Lengua Española de la
Real Academia Española, Vigésima Segunda edición 2001:
“ABONAR: ...//. 6. Tomar en cuenta un pago.// 7. pagar (// dar
o satisfacer lo que se debe) // 8. pagar (// dar derechos los
75
géneros).// 9. Asentar en las cuentas corrientes las partidas
que corresponden al haber”.
En el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, Tomo I, - A-
B, 15ta. Edición, Editorial Heliasta SRL, de G. Cabanellas y L. Alcalá-
Zamora:
“ABONO: Aseguramiento de algo. // Admisión en cuenta de
una cantidad...
ABONO EN CUENTA: Asiento o anotación que se efectúa en
una cuenta por las partidas o cantidades que se le acreditan al
titular.”
Así como en el Diccionario Enciclopédico El Pequeño
LAROUSSE ilustrado, 1998, en color:
“ABONO: ....// 6. CONTAB. Anotación registrada en el haber
de una cuenta.”
Luego, de la norma transcrita supra se desprende que la obligación
de practicar la retención por parte del deudor del gasto, nace cuando
efectúa el pago o el abono en cuenta. En este sentido y conforme con las
definiciones que anteceden, interpreta esta Sala que el reglamentista
sometió la oportunidad para practicar la retención, a dos supuestos de
tiempo, al momento del pago o del abono en cuenta. Así, la doctrina ha
interpretado que el pago de una obligación dineraria es el que se hace
mediante la entrega en efectivo o a través de la transferencia de un valor
representativo de un crédito a la vista en un banco o institución
financiera. Ahora bien, toca a esta Sala interpretar lo que debe entenderse
por abono en cuenta, y a tal efecto, estima que consiste en la acreditación
o anotación en el haber que hace el deudor del gasto en una cuenta a
76
nombre de una persona jurídica o natural, de una cantidad determinada,
pues, desde ese momento se considera que existe una disponibilidad
jurídica, independientemente de la disponibilidad económica que pueda
existir. En conclusión, el abono en cuenta debe entenderse tal y como se
concibe en materia contable. Así se declara…”
3.4.1.2.2 Asunto: Naturaleza de los honorarios profesionales
causados
“…De seguidas, esta Sala entra a resolver lo relativo a la
naturaleza de las actividades que se quieren gravar.
En este sentido, se observa de las actas procesales que los
conceptos por los cuales se causaron los gastos señalados ut supra, se
refieren a servicios contratados por asesoría técnica en mantenimiento de
plantas; servicios por asistencia técnica gerencial, administrativa y de
ingeniería; y por servicios de asesoría en instalación de sistemas e
implementación del software...
Sobre la base de estas disposiciones, la extinta Corte Suprema de
Justicia sentó jurisprudencia (Nos. 773 y 1, de fechas 02-11-95 y 08-01-98
- Casos: Monaca, C.A. y Harina Juana Damca, C.A.), conforme a la cual
juzgó que el elemento determinante de la contraprestación sujeta a
retención, pagada por concepto de honorarios profesionales no mercantiles,
es el carácter de actividad civil que realiza el perceptor de la remuneración,
77
por si mismo (persona natural) o por profesional bajo su dependencia
(persona jurídica).
Resulta evidente que la contribuyente de autos sí estaba obligada a
cumplir con el requisito de la retención del impuesto causado por los
ingresos obtenidos por las supra nombradas sociedades mercantiles, al
momento de efectuar el pago o el abono en cuenta, ya que éstos
responden al concepto de honorarios profesionales no mercantiles a los
efectos fiscales antes dichos. Así se declara…”
78
3.5 Casos Prácticos Decreto N° 1.808 (Artículo 9)
CCaassoo PPrrááccttiiccoo NN°° 11
NNuummeerraall 11,, lliitteerraall bb -- HHoonnoorraarriiooss PPrrooffeessiioonnaalleess ((PPNNRR))
LLaa eemmpprreessaa IInnvveerrssiioonneess EEqquuiippoo 55,, CC..AA..,, ppaaggaa aa uunn iinnggeenniieerroo,,
ppoorr ccoonncceeppttoo ddee aasseessoorrííaa eenn llaa eellaabboorraacciióónn ddee ppllaannooss,, llaa ccaannttiiddaadd ddee
BBss..FF 77..440000,,0000..
PPrroocceeddiimmiieennttoo:
Tipo de persona: Natural residente (PNR)
Concepto del pago: Honorarios Profesionales
Base legal: Numeral 1, literal b
Monto pagado o abonado en cuenta: Bs.F 7.400,00
Monto sujeto a retención: 100% del monto a pagar
Porcentaje de retención: 3%
Unidad Tributaria: Bs.F 76,00
Sustraendo: Bs.F 76,00 X 3% X 83,3334= Bs.F 190,00
Monto a retener: Bs.F 7.400,00 X 3% = Bs.F 222,00
Bs.F 222,00 – Bs.F 190,00 = Bs.F 32,00
RReetteenncciióónn aa eenntteerraarr BBss..FF 3322,,0000
79
CCaassoo PPrrááccttiiccoo NN°° 22
NNuummeerraall 11,, lliitteerraall aa -- HHoonnoorraarriiooss PPrrooffeessiioonnaalleess ((PPNNNNRR))
LLaa eemmpprreessaa PPeettrróólleeoo EE55,, CC..AA..,, ppaaggaa aa uunnaa PPeerrssoonnaa NNaattuurraall nnoo
rreessiiddeennttee eenn eell ppaaííss,, ppoorr ccoonncceeppttoo ddee aasseessoorrííaa eenn pprrooyyeeccttoo ggeeoollóóggiiccoo,,
llaa ccaannttiiddaadd ddee BBss..FF 1111..440000,,0000..
Procedimiento:
Tipo de persona: Natural no residente (PNNR)
Concepto del pago: Honorarios Profesionales
Base legal: Numeral 1, literal a
Monto pagado o abonado en cuenta: Bs.F 11.400,00
Monto sujeto a retención: 90% del monto a pagar
(Bs.F 11.400,00 X 90% = Bs.F 10.260,00)
Porcentaje de retención: 34%
Monto a retener: Bs.F 10.260,00 X 34% = Bs.F 3.488,40
RReetteenncciióónn aa eenntteerraarr BBss..FF 33..448888,,4400
80
CCaassoo PPrrááccttiiccoo NN°° 33
NNuummeerraall 77 -- AAssiisstteenncciiaa TTééccnniiccaa ((PPJJNNDD))
LLaa eemmpprreessaa AAUUDDII ddee VVeenneezzuueellaa,, CC..AA..,, rreeaalliizzóó eenn eell aaññoo 22001100,,
ttrreess ppaaggooss aa uunnaa PPeerrssoonnaa JJuurrííddiiccaa NNoo DDoommiicciilliiaaddaa ppoorr ccoonncceeppttoo ddee
AAssiisstteenncciiaa TTééccnniiccaa
Procedimiento:
Tipo de persona: Jurídica no domiciliada
Concepto del pago: Servicios Tecnológicos
Base legal: Numeral 7
Monto sujeto a retención: 30% del monto a pagar
Porcentaje de retención: Parágrafo primero (Tarifa 2)
81
CCaassoo PPrrááccttiiccoo NN°° 44
NNuummeerraall 1111 –– EEjjeeccuucciióónn ddee OObbrraass yy PPrreessttaacciióónn ddee SSeerrvviicciiooss ((PPJJDD))
LLaa eemmpprreessaa CCoonnssttrruuccttoorraa EEll BBllooqquuee,, CC..AA..,, ppaaggaa aa llaa
CCoonnssttrruuccttoorraa EEll CCeemmeennttoo,, CC..AA..,, ppoorr llaa CCoonnssttrruucccciióónn ddee uunn llooccaall
ccoommeerrcciiaall,, llaa ccaannttiiddaadd ddee BBss..FF 11..442299..000000,,0000..
PPrroocceeddiimmiieennttoo:
TTiippoo ddee ppeerrssoonnaa: Jurídica Domiciliada
CCoonncceeppttoo ddeell ppaaggoo: Ejecución de Obras
BBaassee lleeggaall: Numeral 11
MMoonnttoo ppaaggaaddoo oo aabboonnaaddoo eenn ccuueennttaa: Bs.F 1.429.000,00
MMoonnttoo ssuujjeettoo aa rreetteenncciióónn: 100% del monto a pagar
PPoorrcceennttaajjee ddee rreetteenncciióónn: 2%
Monto a retener: Bs.F 1.429.000,00 X 2% = Bs.F 28.580,00
RReetteenncciióónn aa eenntteerraarr BBss..FF 2288..558800,,0000
82
CCaassoo PPrrááccttiiccoo NN°° 55
NNuummeerraall 1133 –– AArrrreennddaammiieennttoo ddee BBiieenneess MMuueebblleess ((PPJJDD))
LLaa eemmpprreessaa IInnvveerrssiioonneess EEqquuiippoo 55,, CC..AA..,, ppaaggaa aa uunnaa PPeerrssoonnaa
JJuurrííddiiccaa DDoommiicciilliiaaddaa,, ppoorr ccoonncceeppttoo ddee AAllqquuiilleerr ddee MMááqquuiinnaa
eessppeecciiaalliizzaaddaa eenn eessttuuddiioo ddee ssuueellooss,, llaa ccaannttiiddaadd ddee BBss..FF
1199..000000,,0000..
PPrroocceeddiimmiieennttoo:
TTiippoo ddee ppeerrssoonnaa: Jurídica Domiciliada
CCoonncceeppttoo ddeell ppaaggoo: Arrendamiento de Bienes Muebles
BBaassee lleeggaall: Numeral 13
MMoonnttoo ppaaggaaddoo oo aabboonnaaddoo eenn ccuueennttaa: Bs.F 19.000,00
MMoonnttoo ssuujjeettoo aa rreetteenncciióónn: 100% del monto a pagar
PPoorrcceennttaajjee ddee rreetteenncciióónn: 5%
Monto a retener: Bs.F 19.000,00 X 5% = Bs.F 950,00
RReetteenncciióónn aa eenntteerraarr BBss..FF 995500,,0000
83
3.6 Cumplimiento de los Deberes de Información y Enteramiento en
Materia de Retenciones del Impuesto Sobre La Renta según la
Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0095 G.O. 39.269 de
fecha 22 de septiembre de 2009
3.6.1 Disposiciones en términos generales establecidas en la
Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0095
3.6.1.1 Declaración de retenciones efectuadas
Los agentes de retención del Impuesto Sobre la Renta, antes de
proceder al enteramiento de las cantidades retenidas, deberán presentar
en medios electrónicos una declaración que cumpla las especificaciones
técnicas establecidas en el portal fiscal (Artículo 1).
3.6.1.2 Información que debe contener la Declaración
La declaración deberá contener la totalidad de los pagos o abonos
en cuentas realizados, aun cuando estos no generen retención, siempre
que se corresponda a las operaciones señaladas en el reglamento parcial
de la ley de impuesto sobre la renta en materia de retenciones y deberá
presentarse aunque no se hubieren efectuado operaciones en el periodo
mensual correspondiente (Artículo 2).
La obligación establecida en el presente artículo no se aplicará en
los casos de las actividades efectuadas por concepto de ganancias
fortuitas, enajenación de acciones y pago de dividendos.
84
3.6.1.3 Procedimiento y plazo para el enteramiento de las
retenciones
Presentada la declaración, el agente de retención deberá efectuar el
enteramiento de las cantidades retenidas en cualquier entidad autorizada
para actuar como oficina receptora de fondos nacionales (Artículo 3).
El impuesto retenido deberá enterarse dentro de los diez (10)
primeros días continuos del mes siguiente a aquel en que se efectuó el
pago o abono en cuenta (Artículos 4).
Los sujetos calificados como especiales por el Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), deberán
efectuar el enteramiento de las retenciones practicadas en los plazos
establecidos en el Calendario de Declaraciones y Pagos de los Sujetos
Pasivos Calificados como Especiales.
En los casos de ganancias fortuitas, enajenación de acciones y
pagos de dividendos, las retenciones deberán enterarse en los plazos
previstos en el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en
Materia de Retenciones (Artículo 5).
3.6.2 Especificaciones Técnicas según lo establecido en el
artículo 2° de la Providencia Administrativa N° SNAT/2009 0095
Manual Técnico Deberes de Información y Enteramiento de las
Retenciones de ISLR, número 60.40.40.039 de fecha Enero 2009
El Manual Técnico constituye un instrumento de consulta y apoyo
diseñado para la creación de los archivos XML requeridos para el
85
cumplimiento de los deberes de información y enteramiento de las
retenciones del Impuesto Sobre La Renta.
El archivo será transmitido a través del Portal Fiscal
(http://www.seniat.gob.ve) con el detalle de las retenciones mensuales
realizadas por el agente de retención.
En el manual se describe el esquema que debe seguir el archivo
XML que el Agente de Retención de ISLR, debe transmitir con la
información de las retenciones practicadas.
Se detallan los distintos esquemas a seguir según el tipo de
Declaración:
Declaración Informativa de Salarios y Otras Retenciones
Declaración Informativa de Dividendos y Acciones
86
3.6.2.1Descripción de los elementos del archivo
a. Declaración de Salarios y Otras Retenciones
87
b. Declaración de Dividendos y Acciones
88
c. Notas a la elaboración del archivo XML:
1. El archivo XML deberá contener la totalidad de los pagos o
abonos en cuenta Por concepto de: salarios y demás remuneraciones
similares, así como los efectuados por otros conceptos distintos a
acciones y dividendos, aún en los casos en que estás no generen
retención. En estos casos, el porcentaje de retenciones aplicable será
igual a cero (0).
2. Los porcentajes de retención indicados en Manual técnico
corresponden a los establecidos en el Decreto 1808 del 23/04/1997, de
Gaceta Oficial N° 36.203 del 12/05/1997, mediante el cual se dicta el
Reglamento Parcial del Impuesto Sobre la Renta en materia de
Retenciones. En los casos que medie un Convenio para Evitar la Doble
Tributación en Materia de Impuesto Sobre la Renta, deberán aplicarse los
porcentajes de retención en ellos establecidos
3. Al calcular el monto a retener, el sistema aplicará de manera
automática el sustraendo al que se refiere el Parágrafo Segundo del
Artículo 9 del Decreto N° 1.808
4. En los casos establecidos en el Parágrafo Primero del
artículo 9 del Decreto N° 1.808, se deberán informar en registros
separados los porcentajes de retención aplicados a cada monto
5. En los casos de personas no residentes sin base fija o no
domiciliadas sin establecimiento permanente, los agentes de retención
deberán proporcionar al Seniat en un archivo en formato Excel versión
2003 o anterior a la dirección de correo electrónico
89
[email protected] los siguientes datos, a los fines de proceder a la
generación del número de Registro Único de Información Fiscal (RIF):
90
3.7 Deberes del Agente de Retención de Impuesto Sobre La Renta
3.7.1 Entrega de Comprobante de Retención al Contribuyente
(Artículo 24 del Decreto N º 1.808 del 23-04-97)
3.7.2 Efectuar las retenciones del impuesto sobre la renta, en los
supuestos establecido en el Reglamento Parcial del Impuesto
Sobre la Renta en Materia de Retenciones.
3.7.3 Efectuar el enteramiento de las cantidades retenidas, dentro de
los plazos y condiciones establecidos por las normas
correspondientes.
3.7.4 Entregar el comprobante de retención indicando el monto
pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida.
3.7.5 Entregar a los sujetos retenidos una relación del total pagado o
abonado en cuenta y los impuestos retenidos en el ejercicio.
3.7.6 Presentar la Relación Informativa de Retenciones de ISLR, en
los casos y conforme a lo dispuesto en la Providencia
Administrativa N° SNAT/2009/0095 de fecha 22/09/2009.
91
3.8 Ilícitos tributarios en materia de Impuesto Sobre La Renta
Según lo contemplado en el Código Orgánico Tributario la acción
u omisión de las normas tributarias constituye un ilícito tributario, a
continuación mencionamos en el siguiente cuadro, algunos ilícitos que en
nuestra opinión están directamente relacionados con el agente de
retención:
92
Cuadro de Ilícitos Tributarios en materia de
Retención del Impuesto sobre La Renta
ILÍCITOS FORMALES (Art. 103)
SANCIÓN
No presentar las declaraciones que
determinen tributos
10 U.T. hasta 50 U.T.
Presentar las declaraciones que
determinen tributos de forma incompleta
o fuera de plazo
5 U.T. incrementada en 5 U.T.
más, por cada nueva infracción
cometida hasta llegar a 25 U.T.
Presentar de forma incompleta o
extemporánea otras declaraciones o
comunicaciones
5 U.T. incrementada en 5 U.T.
más, por cada nueva infracción
cometida hasta llegar a 25 U.T.
ILÍCITOS MATERIALES (Art. 112)
SANCIÓN
Por omitir el pago de anticipos a que está
obligado
10% al 20% de los anticipos
omitidos
Retraso en el pago de los anticipos a que
está obligado
1,5% de los anticipos omitidos por
cada mes de retraso
Por no retener o no percibir los fondos 100% al 300% del tributo no
retenido o percibido
Por retener o percibir menos de lo que
corresponde
50% al 150% del tributo no
retenido o percibido
No enteramiento del tributo retenido o
percibido (Art. 113)
Multa de 50% de los tributos
retenidos o percibidos, por cada
mes de retraso, hasta un máximo
de 500% del monto de dichas
cantidades
ILÍCITOS SANCIONADOS CON
PENAS PRIVATIVAS DE LIBERTAD
(Art. 115)
SANCIÓN
La falta de enteramiento de anticipos por
parte del agente de retención o
percepción
Prisión de 2 a 4 años
93
CCOONNCCLLUUSSIIOONNEESS
Una vez realizado el estudio del marco constitucional, legal y
demás normativas que regulan los Medios de Extinción de la Obligación
Tributaria, el Ajuste por Inflación Fiscal y Retenciones de Impuesto
Sobre La Renta, concluimos lo siguiente:
1. El Estado como Sujeto Activo a través del Seniat exige el
cumplimiento de la obligación tributaria (Extinción de la Obligación
Tributaria), pues con ello cesan las obligaciones de dar y hacer del sujeto
pasivo. Tales formas de cesación o extinción de la obligación tributaria
están previstas en el Código Orgánico Tributario.
2. En una economía inflacionaria las cifras históricas de los
Estados Financieros de una empresa, no guardan una relación con el
poder de compra de la moneda, razón por la cual se hace necesario
ajustar esas cifras para sincerar los resultados fiscales y así tributar sobre
una ganancia real.
3. Se hace indispensable que las organizaciones modernicen
sus estructuras y sistemas gerenciales, a los efectos de favorecer el
cumplimiento en la presentación y pago de los tributos. Cumplir con las
obligaciones tributarias, implica no pagar menos de lo que se esté
obligado, pero tampoco pagar más de lo que se debe.
94
BBIIBBLLIIOOGGRRAAFFÍÍAA
Calvo E. (2002). Código Civil Venezolano. Caracas. Ediciones Libra,
C.A.
Código Orgánico Tributario. Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela, 37.305. Caracas. 2001
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999). Gaceta
Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, 36.860. Caracas,
diciembre 30, 1999.
Decreto de Retenciones N° 1.808. Reglamento parcial de la Ley de
Impuesto Sobre La Renta en materia de Retenciones. Gaceta Oficial
de la República de Venezuela, 36.203. Caracas. 1997.
Http://www.seniat.gob.ve/portal/page/portal/MANEJADOR_CONTENI
DO_SENIAT/02NORMATIVA_LEGAL/2.4TRIBUTOS_INTERNOS
/2.4.02ISLR/2.4.2.1ISLR_LEYES
Http://www.tsj.gov.ve/jurisprudencia/jurisprudencia_resultado.asp?T=81
4&NT=Impuesto%20Sobre%20la%20Renta&NM=Derecho%20Tribut
ario#
Ley de Impuesto Sobre La Renta. Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela Nº 38.628. Caracas. 2007
Providencia Administrativa N° 0095, que regula el cumplimiento de los
deberes de información y enteramiento en materia de Retenciones del
Impuesto Sobre La Renta. Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela Nº 39.269. Caracas. 2009
Reglamento de Impuesto Sobre La Renta. Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de Venezuela N° 5.662. Caracas. 2003
95
BBIIBBLLIIOOGGRRAAFFÍÍAA
Rodríguez J. (2005). Curso Práctico de Impuesto Sobre La Renta. (5a
ed.). Caracas. Corporación Marca, S.A.
Ruíz M. (2007). Impuesto Sobre La Renta. (4a ed.). Caracas. Legis
Editores, C.A.
Yanes G. (2005). Ley de Impuesto Sobre La Renta y su Reglamento.
(2a ed.). Valencia. Clemente Editores, C.A.
Código Civil. Gaceta Oficial de la República de Venezuela,
Extraordinaria 2.990. Caracas. 1982
96
AANNEEXXOOSS
97
(CUADRO ANEXO N° 1)
CUADRO DE PORCENTAJES DE RETENCIÓN
Decreto 1.808 del 23/04/1997 G.O. 36.203 del 12/05/1997
Base legal
Art. Pagos por Concepto de Base
Imponible
% Pagos
Num/lit Alícuota mayores a:
Art. 9/
Num 1 HONORARIOS PROFESIONALES A:
b,c,d PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
a PN no residente 90% 34% Todo pago
c,d PN no residente 90% 34% Todo pago
b PJ domiciliada 100% 5% 25,00
a PJ no domiciliada 90%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art 9 /Num
2 COMISIONES A:
a,b PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
a.b PN no residente 100% 34% Todo pago
a,b PJ domiciliada (Excepto Instituciones Financieras) 100% 5% 25,00
a,b PJ no domiciliada 100% 5% Todo pago
Art. 9
/Num 3 INTERESES A:
a PN no residente 95% 34% Todo pago
a PJ no domiciliada 95%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
b
PJ no domiciliada (Instituciones Financieras domiciliadas en el exterior) 100% 4,95% Todo pago
c PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
c PJ domiciliada (Excepto Instituciones Financieras) 100% 5% 25,00
Art. 9/Num
4 AGENCIAS DE NOTICIAS INTERNACIONALES 15%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art. 9/Num
5
FLETES PAGADOS A AGENCIAS DE TRANSPORTE
INTERNACIONAL
Por viajes entre Venezuela y el exterior y viceversa 5%
Tarifa 2
(Acum.) Todo pago
Por transporte y otras operaciones conexas realizadas en el país 10%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
98
Base legal
Art. Pagos por Concepto de Base
Imponible
% Pagos
Num/lit Alícuota mayores a:
Art. 9/Num
6 EXHIBICIÓN DE PELICULAS A:
PN no residente 25% 34% Todo pago
PJ no domiciliada 25%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art. 9/Num
7 REGALIAS Y PARTICIPACIONES ANALOGAS A:
1 PN no residente 90% 34% Todo pago
1 PJ no domiciliada 90%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art. 9/Num
7 ASISTENCIA TECNICA
2 PN no residente 30% 34% Todo pago
2 PJ no domiciliada 30%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art. 9/Num
7 SERVICIOS TECNOLOGICOS
3 PN no residente 50% 34% Todo pago
3 PJ no domiciliada 50%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art. 9/Num
8
COMPAÑIAS DE SEGUROS Y REASEGUROS NO
DOMICILIADAS
POR PRIMAS DE SEGUROS Y REASEGUROS 30% 10% Todo pago
Art. 9/Num
9 GANANCIAS FORTUITAS:
1
Por juegos y Apuestas (PN resid., PN no resid., PJ domic., PJ no domic.) 100% 34% Todo pago
2
Loterias e Hipódromos (PN resid., PN no resid., PJ domic., PJ no domic.) 100% 16% Todo pago
Art. 9/Num
10
PREMIOS A PROPIETARIOS DE ANIMALES DE
CARRERA
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PN no residente 100% 34% Todo pago
PJ domiciliada 100% 5% 25,00
PJ no domiciliada 100% 5% Todo pago
Art. 9/Num
11
CONTRATISTAS Y SUBCONTRATISTAS POR
PRESTACION DE
SERVICIOS EN VENEZUELA
PN residente 100%
1% - Bs.
63.33 6.333,33
PN no residente 100% 34% Todo pago
PJ domiciliada 100% 2% Todo pago
PJ no domiciliada 100%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
99
Base legal Art. Pagos por Concepto de
Base
Imponible
% Pagos
Num/lit Alícuota
mayores
a:
Art. 9/Num 12 ARRENDAMIENTO DE BIENES INMUEBLES A:
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PN no residente 100% 34% Todo pago
PJ domiciliada (Excepto Instituciones Financieras) 100% 5% 25,00
PJ no domiciliada 100%
Tarifa 2 (Acum.) Todo pago
Art. 9/Num 13 ARRENDAMIENTO DE BIENES MUEBLES A:
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PN no residente 100% 34% Todo pago
PJ domiciliada (Excepto Instituciones Financieras) 100% 5% 25,00
PJ no domiciliada 100% 5% Todo pago
Art. 9/Num 14
VENTA DE BIENES O SERVICIOS CON TARJETAS
DE CREDITO O
CONSUMO
PN residente (Venta de Gasolina) Nota 6 1% - Bs. 63.33 6.333,33
PN residente (Otros Conceptos) Nota 6 3% - Bs. 190 6.333,33
PN no residente (Otros Conceptos) Nota 6 34% Todo pago
PJ domiciliada (Venta de Gasolina) Nota 6 1% Todo pago
PJ domiciliada(Otros Conceptos) Nota 6 5% Todo pago
PJ no domiciliada (Otros Conceptos) Nota 6 5% Todo pago
Art. 9/Num 15
GASTOS DE TRANSPORTE CONSTITUIDOS POR
FLETES:
PN residente 100% 1% - Bs. 63.33 6.333,33
PJ constituida y domiciliada en Venezuela 100% 3% 25,00
Art. 9/Num 16 CORREDORES Y AGENTES DE SEGUROS:
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PJ domiciliada 100% 5% 25,00
100
Base legal
Art. Pagos por Concepto de
Base
Imponible
% Pagos
Num/lit Alícuota
mayores
a:
Art. 9/Num 17
PERSONAS O EMPRESAS DE SERVICIOS, CLINICAS,
HOSPITALES Y
DEMAS CENTROS DE SALUD POR LA ATENCION
PRESTADA
A BENEFICIARIOS DE COMPAÑIAS DE SEGUROS:
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PJ domiciliada 100% 5% 25,00
Art. 9/Num 18 ADQUISICION DE FONDOS DE COMERCIO:
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PN no residente 100% 34% Todo pago
PJ domiciliada 100% 5% 25,00
PJ no domiciliada 100% 5% Todo pago
PUBLICIDAD, PROPAGANDA, CESION O VENTA DE
ESPACIOS
Art. 9/Num 19 PARA TALES FINES
PJ domiciliadas 100% 5% 25,00
PJ domiciliada (emisoras de Radio) 100% 3% 25,00
PN residente 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PJ no domiciliada 100% 5% Todo pago
ENRIQUECIMIENTOS NETOS OBTENIDOS POR
LA
Art. 9/Num 20
ENAJENACION DE ACCIONES EN LAS BOLSAS DE
VALORES
PN residentes 100% 1% Todo pago
PN no residente 100% 1% Todo pago
PJ domiciliada 100% 1% Todo pago
PJ no domiciliada 100% 1% Todo pago
ENRIQUECIMIENTOS NETOS OBTENIDOS POR LA
ENAJENACION
Art. 9/Num 21
DE ACCIONES NO INSCRITAS O FUERA DE LA
BOLSA DE VALORES:
PN residentes 100% 3% - Bs. 190 6.333,33
PN no residentes 100% 34% Todo pago
PJ domiciliada 100% 5% 25,00
PJ no domiciliada 100% 5% Todo pago
101
(CUADRO ANEXO N° 2)
INDICE NACIONAL DE PRECIOS AL CONSUMIDOR
Serie desde Diciembre 2007
( BASE Diciembre 2007 = 100 )
Índice Var%
2011 Febrero 217,6 1,7
Enero 213,9 2,7
2010 Diciembre 208,2 1,8
Noviembre 204,5 1,5
Octubre 201,4 1,5
Septiembre 198,4 1,1
Agosto 196,2 1,6
Julio 193,1 1,4
Junio 190,4 1,8
Mayo 187,0 2,6
Abril 182,2 5,2
Marzo 173,2 2,4
Febrero 169,1 1,6
Enero 166,5 1,7
2009 Diciembre 163,7 1,7
Noviembre 161,0 1,9
Octubre 158,0 1,9
Septiembre 155,1 2,5
Agosto 151,3 2,2
Julio 148,0 2,1
Junio 145,0 1,8
Mayo 142,5 2,0
Abril 139,7 1,8
Marzo 137,2 1,2
Febrero 135,6 1,3
Enero 133,9 2,3
102
2008 Diciembre 130,9 2,6
Noviembre 127,6 2,3
Octubre 124,7 2,4
Septiembre 121,8 2,0
Agosto 119,4 1,8
Julio 117,3 1,9
Junio 115,1 2,4
Mayo 112,4 3,2
Abril 108,9 1,7
Marzo 107,1 1,7
Febrero 105,3 2,1
Enero 103,1 3,1
2007 Diciembre 100,0
INDICE NACIONAL DE PRECIOS AL CONSUMIDOR
Serie desde Diciembre 2007
( BASE Diciembre 2007 = 100 )
Índice Var%