tema 5 contabilidad-de-costos-charles-t-horngren-5.pdf

Un buen misterio nunca deja de captar la imaginacin.El dinero puede robarse o perderse, la propiedad puede desaparecer o alguien puede enfrentar un juego sucio. De manera superficial, lo que parece poco notorio para el ojo no adiestrado resultara toda una reve-lacin una vez que llegan a descubrirse los hechos y los detalles. Llegar al fondo del caso, entender qu fue lo que sucedi y por qu, y tomar una accin correctiva marcara la diferencia entre un caso resuelto y un caso no resuelto. Las empresas y las organizaciones son muy similares. Sus sistemas de costeo son, con frecuencia, misterios con incgnitas no resueltas: Por qu estamos en nmeros rojos? Estamos fijando el precio de nuestros productos de una manera adecuada? El cos-teo basado en actividades ayuda a desentraar el misterio y da como resultado un mejoramiento en las operaciones, como lo descubri LG Electronics en el siguiente artculo.

LG Electronics reduce los costos y las ineficiencias mediante un sistema de costeo basado en actividades1LG Electronics es uno de los principales fabricantes de televisores de pantalla plana y telfonos mviles en todo el mundo. En 2009 esta compaa con sede en Sel, Corea del Sur, vendi 16 millones de televisores con pantalla de cristal lquido y 117 millones de telfonos mviles a nivel mundial.

Para la elaboracin de tal cantidad de aparatos electrnicos, LG Electronics gasta casi $40,000 millones anualmente en la adquisicin de semiconductores, metales, conectores y otros materiales. Los costos de muchos de estos componentes se han incrementado signi-ficativamente en aos recientes. Sin embargo, hasta 2008, LG Electro-nics no tena un sistema centralizado de adquisiciones para apalancar su escala y para controlar los costos del suministro. En cambio, la compaa tena un sistema descentralizado lleno de gastos intiles e ineficiencias.

Para responder ante tales desafos, LG Electronics contrat a su primer jefe de adquisiciones, quien recurri al costeo basado en acti-vidades (ABC, por las siglas de activity-based costing) en busca de respuestas. El anlisis ABC del sistema de adquisiciones de la compaa revel que la mayora de los recursos de la empresa se aplicaban a tareas administrativas y no a tareas estratgicas. Adems, las tareas administrativas se hacan de forma manual y a un costo muy elevado.

El anlisis ABC llev a LG Electronics a cambiar muchas de sus prc-ticas y procesos de adquisicin, a mejorar la eficiencia y a concentrarse en las tareas que implicaban un mayor valor, como la administracin

5

Objetivos de aprendizaje

1. Explicar la manera en que un pro-medio amplio subestima o sobre-estima los costos de los productos o los servicios.

2. Presentar tres lineamientos para el mejoramiento de un sistema de costeo.

3. Distinguir entre sistemas de costeo simples y sistemas de costeo basados en actividades.

4. Describir una jerarqua de costos de cuatro partes.

5. Costear los productos o los servi-cios usando un costeo basado en actividades.

6. Evaluar los costos y beneficios de la implementacin de los sistemas de costeo basados en actividades.

7. Explicar cmo se utilizan los sistemas de costeo basados en actividades en la administracin basada en actividades.

8. Comparar los sistemas de costeo basados en actividades y los siste-mas de costeo por departamentos.

Costeo basado en actividades y administracin basada en actividades

1 Fuentes: Carbone, James. 2009. lg Electronics centralizes purchasing to save. Purchasing, abril. http://www.purchasing.com/article/217108-LG Electronics_centralizes_purchasing_to_save.php; Lintons goals. 2009. Supply Management, 12 de mayo. http://www.supplymanagement.com/analysis/features/2009/lintons-goals/; Yoou-chul, Kim. 2009. cpo expects to save $1 billion in procurement. The Korea Times, 1 de abril. http://www.koreatimes.co.kt/www/news/biz/2009/04/123_42360.html.

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Los promedios amplios y sus consecuencias Histricamente, las compaas (como los fabricantes de televisores y de automviles) elaboraban una variedad limitada de productos. Los costos indirectos eran un porcentaje relativamente pequeo de los costos totales. El uso de sistemas de costeo sencillos para asignar los costos de una manera amplia era fcil, poco costoso y razonablemente exacto. Sin embargo, a medida que se han incre-mentado la diversidad de los productos y los costos indirectos, la aplicacin de promedios amplios ha dado como resultado una mayor inexactitud en los costos de los productos. Por ejemplo, para asignar los costos a los productos, el uso de una tasa de aplicacin de costos indirectos de manufac-tura extensiva a toda la planta con frecuencia da como resultado datos de costos poco confiables. El trmino costeo de mantequilla de untar (s, as es como se le llama) describe un enfoque de costeo especfico que utiliza promedios amplios para asignar (o para untar, como al usar la mantequilla) el costo de los recursos de una manera uniforme a los objetos de costos (como productos o servicios), cuando los productos o servicios individuales pueden, de hecho, usar tales recursos de una manera no uniforme.

Objetivo de aprendizaje 1

Explicar la manera en que un promedio amplio subestima o sobreestima los costos de los productos o los servicios

. . . . este problema sur-ge cuando los costos reportados de los pro-ductos no son iguales a sus costos reales

de los costos de los productos de consumo y las negociaciones con los proveedores.

Asimismo, la compaa desarroll una estrategia global de adquisicin para sus televisores, telfonos mviles, computadoras y sistemas de teatro en casa, mediante la implementacin de licitaciones competitivas entre provee-dores, la estandarizacin de piezas en las lneas de productos y el desarrollo de una capacidad de compra adicional en China.

Hasta este momento, los resulta-dos han sido asombrosos. Tan solo en 2008, LG Electronics redujo sus costos de materiales en 16% y espera reducir los costos an ms en $5,000 millones a finales de 2011.

La mayora de las compaas como Dell, Oracle, JP Morgan Chase y Honda ofrecen ms de un solo pro-ducto (o servicio). Dell Computer, por ejemplo, fabrica computadoras de escritorio, computadoras porttiles y servido-res. Las tres actividades bsicas para la manufactura de computadoras son: a) el diseo de las mismas, b) el ordenamiento de los componentes y c) el ensamblado. Sin embargo, diferentes productos requieren distintas cantidades de las tres actividades. Por ejemplo, un servidor tiene un diseo ms complejo, mucho ms piezas y un ensamblado ms complicado que una pc de escritorio.

Para medir el costo de la elaboracin de cada producto, Dell rastrea de ma-nera separada los costos de las actividades necesarias para cada producto. En este captulo, describiremos los sistemas de costeo basados en actividades y cmo estos ayudan a las compaas a tomar mejores decisiones acerca de la fijacin de precios y la mezcla de productos. Y, como en el caso de LG Electronics, sealamos la manera en que los sistemas ABC ayudan en las deci-siones de administracin de costos al mejorar los diseos de los productos, sus procesos y medir la eficiencia.


140 CAPTULO 5 COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES Y ADMINISTRACIN BASADA EN ACTIVIDADES

Subestimacin y sobreestimacin de los costosEl siguiente ejemplo ilustra la manera en que la aplicacin de promedios podra dar como resultado datos de costos inexactos y engaosos. Considere el costo de la nota de un restaurante para cuatro colegas que se renen en forma mensual para discutir los desarrollos de negocios. Cada persona ordena en forma separada platos principales, postres y bebidas. La nota del restaurante para la ltima reunin es la siguiente:

Emma James Jessica Matthew Total PromedioPlato principal $11 $20 $15 $14 $ 60 $15Postre 0 8 4 4 16 4Bebidas 4 14 8 6 32 8Total $15 $42 $27 $24 $108 $27

Si el total de la cuenta del restaurante es de $108 y se divide de manera uniforme, el costo promedio por persona es de $27. Este enfoque de promedios de costos trata a cada individuo de la misma forma. Es probable que Emma se resistiera a pagar los $27 porque su costo real era tan solo de $15; ella orden el plato fuerte ms barato, no comi postre y pidi la bebida ms econmica. Cuando los costos se promedian entre las cuatro personas, tanto Emma como Matthew se someten a una sobreestimacin de costos, James se somete a una subestimacin de costos y Jessica recibe (por coincidencia) costos exactos.

La aplicacin de promedios amplios puede conducir a una subestimacin o a una sobreestima-cin de los costos en bienes o servicios:

Subestimacin del costo de un producto: un producto consume un alto nivel de recursos, pero se reporta que tiene un costo bajo por unidad (la cena de James).

Sobreestimacin del costo de un producto: un producto consume un bajo nivel de recursos, pero se reporta que tiene un costo alto por unidad (la cena de Emma).

Cules son las consecuencias estratgicas de la subestimacin o la sobreestimacin de los costos en los productos? Piense en una compaa que utiliza informacin de costos acerca de sus productos, con la finalidad de orientar sus decisiones sobre fijacin de precios. Los productos subcosteados recibirn un precio insuficiente e incluso podran conducir a ventas que realmente den prdidas como resultado: las ventas aportan menos ingresos que el costo de los recursos que emplean. Los productos sobrecos-teados conducen a un precio excesivo, ocasionando que dichos productos pierdan una participacin de mercado a favor de los competidores que elaboran productos similares. Lo que es todava peor, la subestimacin o la sobreestimacin de los costos de un producto ocasiona que los gerentes centren la atencin en los productos equivocados, dirigiendo as la atencin a los productos sobrecosteados, cuyos costos de hecho seran perfectamente razonables, e ignorando los productos subcosteados que, de hecho, consumen grandes cantidades de recursos.

Subsidio (cruzado) del costo de los productosEl subsidio del costo de los productos significa que si una organizacin subestima el costo de uno de sus productos, sobreestimar el costo de, por lo menos, uno de sus dems productos. Asimismo, si una compaa sobreestima el costo de uno de sus productos, subestimar el costo de, por lo menos, uno de sus dems productos. El subsidio del costo del producto es muy comn en situacio-nes donde un costo se distribuye de manera uniforme lo cual significa que se promedia en forma amplia a travs de productos mltiples, sin considerar la cantidad de recursos que consume cada producto.

En el ejemplo de la nota del restaurante, el monto del subsidio del costo de cada individuo se calcu-la con facilidad, porque todas las partidas de costos se pueden atribuir como costos directos a cada individuo. Si todas las personas pagan $27, Emma est pagando $12 ms que su costo real de $15. Ella da un subsidio a James, quien paga $15 menos que su costo real de $42. El clculo de la cantidad de subsidio de los costos requiere mayor trabajo cuando se deben considerar algunos costos indirectos. Por qu? Porque cuando dos o ms personas usan los recursos que representan costos indirectos, en-contramos una forma de asignar o aplicar los costos a cada individuo. Considere, por ejemplo, una botella de vino de $40, cuyo costo se comparte por igual. Cada persona pagara $10 ($40/4). Suponga que Matthew toma dos copas de vino, en tanto que Emma, James y Jessica beben una copa cada uno, lo cual hace un total de cinco copas. La aplicacin del costo de la botella de vino, tomando como base las copas de vino que bebe cada individuo, dara como resultado que Matthew pagara $16 ($40 2/5) yque cada uno de los dems pagara $8 ($40 1/5).


UN SISTEMA DE COSTEO SIMPLE EN LA CORPORACIN PLASTIM 141

En este caso, al compartir el costo por igual, Emma, James y Jessica pagan cada uno $2 ($10 $8) ms y estn otorgando un subsidio a Matthew, quien paga $6 ($16 $10) menos por el vino que ha consumido. Para conocer los efectos al promediar de manera amplia los costos indirectos y los costos directos, consideraremos el sistema de costeo de la corporacin Plastim.

Un sistema de costeo simple en la corporacin Plastim La corporacin Plastim fabrica calaveras (cubiertas) para las luces traseras de los automviles. Una calavera, hecha de un plstico negro, rojo, anaranjado o blanco, es parte de la lmpara visible en el exterior del automvil. Las calaveras se elaboran mediante una inyeccin de plstico fundido dentro deun molde para dar a la calavera la forma deseada. El molde se enfra para permitir que el plstico fundido se solidifique y, despus, se retira la cubierta.

De acuerdo con su contrato celebrado con Giovanni Motors, un importante fabricante de au-tomviles, Plastim elabora dos tipos de calavera: una compleja, CL5, y una sencilla, S3. La calavera compleja es de tamao grande e incluye algunas caractersticas especiales, como un moldeo de co-lores mltiples (cuando se inyecta ms de un color dentro del molde) y una forma compleja que se envuelve alrededor de la esquina del automvil. La fabricacin de la calavera CL5 es ms compleja porque diversas piezas del molde deben estar alineadas y embonar con precisin. La calavera S3 es ms fcil de elaborar porque tiene un solo color y un nmero reducido de caractersticas especiales.

Procesos de diseo, manufactura y distribucinLa secuencia de pasos para disear, producir y distribuir las calaveras, indistintamente de que sean sencillas o complejas, es como sigue:

Diseo de productos y procesos. Cada ao, Giovanni Motors especifica algunas modificaciones para las calaveras sencillas y complejas. El departamento de diseo de Plastim disea los mol-des, a partir de los cuales se habrn de elaborar las calaveras y especifica los procesos que se necesitarn, es decir, los detalles de las operaciones de manufactura.

Manufactura de las calaveras. Las calaveras se someten a las operaciones de moldeo, acabado, limpieza e inspeccin.

Distribucin de las calaveras. Las piezas terminadas se empacan y se envan a Giovanni Motors

Plastim est operando a toda su capacidad e incurre en costos de marketing muy bajos. Debido a la alta calidad de sus productos, Plastim tiene costos mnimos de servicios al cliente. El ambiente de negocios de Plastim es muy competitivo con respecto a las calaveras sencillas. En una junta reciente, el gerente de compras de Giovanni indic que un nuevo proveedor, Bandix, que elabora tan solo calaveras sencillas, ofrece suministrar la calavera S3 a Giovanni a un precio de $53, muy por debajo del precio de $63 que Plastim proyecta y calcula actualmente para 2011. A menos de que Plastim logre reducir su precio de venta, perder la operacin de negocios de Giovanni, consistente en la calavera sencilla para el modelo del ao prximo. Por fortuna, no hay las mismas presiones com-petitivas para la calavera compleja, la cual Plastim vende actualmente a Giovanni a $137 cada una.

La gerencia de Plastim tiene dos opciones fundamentales:

Plastim puede abandonar la operacin de negocios de Giovanni consistente en la produccin de calaveras sencillas, si la venta de estas es poco redituable. Bandix elabora nicamente las calave-ras sencillas y tal vez, por lo tanto, usa una tecnologa y una serie de procesos ms sencillos quelos de Plastim. Las operaciones ms sencillas pueden dar a Bandix una ventaja en costos que Plastim no sera capaz de igualar. En caso de ser as, es mejor que Plastim no suministre la calavera S3 a Giovanni.

Plastim puede reducir el precio de la calavera sencilla y aceptar un margen ms bajo, o bien, buscar rigurosamente la reduccin de costos.

Para tomar decisiones estratgicas a largo plazo, la gerencia necesita entender primero los costos para disear, fabricar y distribuir las calaveras S3 y CL5.

Mientras que Bandix elabora nicamente calaveras sencillas y puede calcular con gran exac-titud el costo de una calavera dividiendo los costos totales entre las unidades producidas, el am-biente de costeo de Plastim es ms desafiante. Los procesos para la elaboracin de calaveras, tanto sencillas como complejas, son ms complicados que los procesos que se necesitan para hacer ni-camente calaveras sencillas. Plastim necesita encontrar una forma de aplicar los costos a cada tipo de calavera.

Punto dedecisin

Cuando ocurre la subestimacin o la sobreestimacin del costo?



Al calcular los costos, Plastim asigna costos variables y costos que son fijos en el corto plazo a las calaveras S3 y CL5. Los gerentes costean los productos y los servicios para guiar las decisiones estratgicas a largo plazo (por ejemplo, qu mezcla de productos y servicios se deben elaborar y ven-der, y qu precios cobrar por ellos). En el largo plazo, los gerentes desean que los ingresos excedan a los costos totales (variables y fijos) en que se incurren para disear, fabricar y distribuir las calaveras.

Para orientar sus decisiones de fijacin de precios y de administracin de los costos, los gerentes de Plastim asignan todos los costos, tanto de manufactura como los costos que no son de manufac-tura, a las calaveras S3 y CL5. Si los gerentes hubieran querido calcular el costo del inventario, los contadores administrativos de Plastim hubieran asignado nicamente los costos de manufactura a las calaveras, como lo exigen los principios de contabilidad generalmente aceptados o normas de informa-cin financiera. En todo el mundo, las encuestas acerca de las prcticas de las compaas indican de manera abrumadora que la gran mayora de las compaas usan los sistemas de costeo no solamente para el costeo del inventario, sino tambin para propsitos estratgicos como las decisiones de fijacin de precio y de la mezcla de productos, as como las decisiones acerca de las reducciones de costos, el mejoramiento de los procesos, el diseo y la planeacin y los presupuestos. Como resultado de ello, incluso las firmas del sector comercial (para quienes el costeo del inventario es ms sencillo) y las compaas del sector de servicios (quienes no tienen inventarios) destinan recursos considerables para el diseo y la operacin de sus sistemas de costeo. En este captulo, tomamos este enfoque ms estra-tgico y asignamos los costos en todas las funciones de la cadena de valor a las calaveras S3 y CL5.

Sistema de costeo simple que usa un solo grupo comn de costos indirectosHistricamente Plastim ha tenido un sistema de costeo simple que aplica los costos indirectos usando una sola tasa de costos indirectos, el tipo de sistema que se describi en el captulo 4. Calculamos los costos presupuestados para cada tipo de calavera en 2011 usando el sistema de costeo simple de Plastim y, posteriormente, lo contrastamos con el costeo basado en actividades. (Observe que en vez de los trabajos, como en el captulo 4, ahora tenemos a los productos como los objetos de costos.) La ilustracin 5-1 muestra un panorama general del sistema de costeo simple de Plastim. Use este cuadro como gua a medida que se estudien los siguientes pasos, cada uno de los cuales est marcado en la ilustracin 5-1.

Costos indirectos

PASO 4: GRUPO COMN

DE COSTOS INDIRECTOS

PASO 3: BASE DE APLICACIN

DE LOS COSTOS

PASO 1: OBJETO DE COSTOS:CALAVERAS S3 Y CL5

PASO 2: COSTOS

DIRECTOS

PASO 5:

PASO 6:PASO 7

$60 por hora de manode obra directa

Todos los costosindirectos: $2,385,000

39,750 Horasde mano de obra

directa

Materialesdirectos

Mano deobra

directa

Costos directos

Panorama general del sistema de costeo simple de Plastim

Ilustracin 5-1


UN SISTEMA DE COSTEO SIMPLE EN LA CORPORACIN PLASTIM 143

Paso 1: Identificar los productos que sern los objetos de costos elegidos. Los objetos de costos son las 60,000 calaveras sencillas S3 y las 15,000 calaveras complejas CL5 que Plastim fabricar en 2011. La meta de Plastim es calcular primero los costos totales y, luego, el costo unitario del diseo, la manufactura y la distribucin de tales calaveras.

Paso 2: Identificar los costos directos de los productos. Plastim identifica los costos directos los ma-teriales directos y la mano de obra directa de las calaveras. La ilustracin 5-2 muestra los costos directos e indirectos para las calaveras S3 y CL5 usando el sistema de costeo simple. Los clculos de los costos directos estn en las lneas 5, 6 y 7 de la ilustracin 5-2. Plastim clasifica todos los dems costos como costos indirectos.

Paso 3: Seleccionar las bases de aplicacin de los costos que se utilizarn para la aplicacin de los costos indirectos a los productos. La mayora de los costos indirectos consisten en los salarios que se pagan a los supervisores, a los ingenieros, al personal de apoyo de manufactura y al personal de mantenimiento, pues todos ellos apoyan la mano de obra directa. Plastim usa las horas de mano de obra directa como la nica base de aplicacin para la asignacin de todos los costos indirectos de manufactura y de otro tipo a las calaveras S3 y CL5. En 2011 Plastim planea usar 39,750 horas de manode obra directa.

Paso 4: Identificar los costos indirectos asociados con cada base de aplicacin de los costos. Ya que Plastim usa nicamente una sola base de aplicacin de los costos, agrupa a todos los costos indirectos presupuestados de $2,385,000 para 2011 en un solo grupo comn de costos indirectos.

Paso 5: Calcular la tasa por unidad de cada base de aplicacin de costos.

= $60 por hora de mano de obra directa

=$2,385,000

39,750 horas de mano de obra directa

Tasa presupuestada del costo indirecto =

Costos totales presupuestados en el grupo comn de costos indirectos

Cantidad total presupuestada de la base de aplicacin de los costos

Paso 6: Calcular los costos indirectos asignados a los productos. Plastim espera usar un total de 30,000 horas de mano de obra directa para elaborar las 60,000 calaveras S3, as como un total de 9,750 horas de mano de obra directa para fabricar las 15,000 calaveras CL5. La ilustracin 5-2 muestra costos indirectos de $1,800,000 ($60 por hora de mano de obra directa 30,000 horas de mano de obra directa) asignados a las calaveras sencillas y $585,000 ($60 por hora de mano de obra directa 9,750 horas de mano de obra directa) asignados a las calaveras complejas.

Paso 7: Calcular el costo total de los productos sumando todos los costos directos e indirectos asignados a los productos. La ilustracin 5-2 presenta los costos de los productos para las calaveras sencillas y complejas. Los costos directos se calculan en el paso 2, y los costos indirectos en el paso 6. Asegrese de observar el paralelismo entre el diagrama que presenta el panorama general del sistema de costeo simple (ilustracin 5-1) y los costos que se calcularon en el paso 7. La ilustracin 5-1 mues-tra las dos categoras de costos directos y una categora de costos indirectos. Por lo tanto, el costo presupuestado de cada tipo de calavera en el paso 7 (ilustracin 5-2) tiene tres partidas: dos para los costos directos y una para los costos indirectos asignados. El costo presupuestado para la calavera S3 es de $58.75, muy por arriba del precio de venta de $53 cotizado por Bandix. El costo presupuestado para la calavera CL5 es de $97.

12345

67

89

10

GFEDCBA

por unidad (1) (3)

Materiales directos $1,125,000 $18.75 $45.00 $1,800,000Mano de obra directa 600,000 10.00 195,000 13.00 795,000Total de costos directos (paso 2) 1,725,000 2,595,000Costos indirectos aplicados (paso 6) 1,800,000 30.00 585,000 39.00 2,385,000Total de costos (paso 7) $58.75 1,455,000$ $4,980,000

000,51000,06Calaveras sencillas (S3)

Total por unidad Total TotalCalaveras complejas (CL5)

(2) = (1) 60,000 (4) = (3) 15,000 (5) = (1) + (3)

$3,525,000

28.75

675,000$

870,000 58.00

97.00

Costos de los productos de Plastim usando el sistema de costeo simple

Ilustracin 5-2



Aplicacin del proceso de la toma de decisiones de cinco pasos en PlastimPara decidir cmo debera responder ante la amenaza que representa Bandix para su negocio de la calaveras S3, la gerencia de Plastim sigue el proceso de toma de decisiones de cinco pasos que se present en el captulo 1.

Paso 1: Identificar el problema y las incertidumbres. El problema es claro: Si Plastim quiere mantener el negocio con Giovanni en la fabricacin de las calaveras S3 y obtener una utilidad, debe encontrar una forma de reducir el precio y los costos de dicho producto. Las dos principa-les incertidumbres que enfrenta Plastim son: 1. si la tecnologa y los procesos de Plastim para la calavera S3 son competitivos con los de Bandix, y 2. si la calavera S3 se encuentra sobrecosteada por el sistema de costeo simple.

Paso 2: Obtencin de informacin. La gerencia pide a uno de sus equipos de ingenieros de diseo y de procesos que analice y evale el diseo, la manufactura y las operaciones de distribucin para la calavera S3. El equipo tiene mucha confianza en que la tecnologa y los procesos para la calavera S3 no sean inferiores a los de Bandix y otros competidores, ya que Plastim tiene muchos aos de experiencia en la fabricacin y la distribucin de la S3, as como una historia y una cultura de mejora continua de los procesos. El equipo tiene menos certeza acerca de las capacidades de Plastim en la manufactura y la distribucin de calaveras complejas, porque tan solo empez en fechas recientes la fabricacin de esta clase de calavera. Dadas esas dudas, la gerencia est complacida de que Giovanni Motors considere que el precio de la calavera CL5 ser competitivo. Sin embargo, no deja de ser un enigma la manera en que, con base en los precios actualmente presupuestados, se espera que Plastim logre un porcentaje muy alto de margen de utilidad (utilidad operativa ingresos) sobre las calaveras CL5 y un pequeo margen de utilidad sobre las calaveras S3:

60,000 calaveras sencillas(S3)

15,000 calaveras complejas(CL5)

Total(1)

por unidad(2) = (1) 60,000

Total(3)

por unidad(4) = (3) 15,000

Total(5) = (1) + (3)

Ingresos $3,780,000 $63.00 $2,055,000 $137.00 $5,835,000Costos totales 3,525,000 58.75 1,455,000 97.00 4,980,000Utilidad operativa $ 255,000 $ 4.25 $ 600,000 $ 40.00 $ 855,000

Porcentaje del margende utilidad

6.75 % 29.20%

A medida que continua recopilando informacin, la gerencia de Plastim empieza a preguntarse la causa por la cual los mrgenes (y los procesos) de utilidad estn sometidos a tantas presiones para la calavera S3, donde la compaa tiene fuertes capacidades, y por qu dichos mrgenes son altos en el caso de las CL5, ms novedosas y menos establecidas. Plastim no est cargando de manera deli-berada un precio bajo para la S3 y, por consiguiente, la gerencia empieza a considerar que quizs el problema se encuentre en su sistema de costeo. El sistema de costeo simple de Plastim tal vez est sobreestimando el costo de la calavera sencilla S3 (asignndole demasiados costos) y est subesti-mando la calavera CL5 compleja (asignndole una cantidad muy pequea de costos).

Paso 3: Realizar predicciones acerca del futuro. El principal desafo de Plastim consiste en obtener una mejor estimacin de lo que costar disear, fabricar y distribuir las calaveras S3 y CL5. La ge-rencia tiene mucha confianza en los costos de los materiales directos y en los costos de la mano de obra directa para cada calavera, porque estos costos suelen ser fcilmente atribuidos a las calaveras. No obstante, la gerencia est muy preocupada acerca de la exactitud con la cual el sistema de costeo simple mide los recursos indirectos que usa en cada tipo de calavera. Considera que puede hacer mucho mejor las cosas.

Al mismo tiempo, la gerencia quiere asegurarse de que no haya prejuicios en su razonamiento. En particular, desea tener cuidado de que el deseo de ser competitivo sobre la calavera S3 no con-duzca a prejuicios que influyan a favor de la reduccin de los costos de dicho producto.

Paso 4: Tomar decisiones mediante la eleccin entre alternativas: Con base en los costos predichos, y tomando en cuenta la manera en que Bandix podra responder, los gerentes de Plastim deben deci-dir si tienen que presentar una licitacin para el negocio, consistente en la calavera S3 de Giovanni Motors y, en caso de ser as, qu precio deberan ofrecer.

Paso 5: Implementar la decisin, evaluar el desempeo y aprender. Si Plastim participa en la licitacin y gana el negocio de la calavera S3 de Giovanni, tiene que comparar los costos reales, a medida que fabrica y embarca las calaveras S3, con los costos predichos, y aprender el porqu los costos reales se desvan de los costos previstos. Tal evaluacin y aprendizaje forman la base para las mejoras futuras.


MEJORAMIENTO DE UN SISTEMA DE COSTEO 145

Las siguientes secciones se concentran en los pasos 3, 4 y 5 cmo mejora Plastim la asignacin de los costos indirectos a las calaveras S3 y CL5, cmo usa tales predicciones para presentar una licitacin para el negocio de la calavera S3 y cmo lleva a cabo los mejoramientos del diseo y del proceso.

Mejoramiento de un sistema de costeo Un sistema de costeo mejorado reduce el uso de promedios amplios para la asignacin del costo de los recursos a los objetos de costos (tales como rdenes de trabajo, productos y servicios), y ofrece una mejor medicin de los costos de los recursos indirectos que usan diferentes objetos de costos indis-tintamente de las formas variadas en que diversos objetos de costos usen los recursos indirectos.

Razones para mejorar un sistema de costeoExisten tres razones principales que han acelerado la demanda de tales mejoras.

1. Incremento en la diversidad de productos. La creciente demanda por productos personalizados ha llevado a las compaas a incrementar la variedad de productos y servicios que ofrecen. Kanthal, el productor sueco de componentes para calefaccin, por ejemplo, fabrica ms de 10,000 tipos diferentes de alambres y termostatos de calefaccin elctrica. Los bancos, como el Cooperative Bank en el Reino Unido, ofrecen muchos tipos distintos de cuentas y servicios: cuentas especiales de ahorros, cajeros automticos, tarjetas de crdito y servicios de banca elec-trnica. Estos productos difieren en cuanto a sus exigencias sobre los recursos necesarios para producirlos, debido a las diferencias en volumen, proceso y complejidad. Es probable que el uso de promedios amplios conduzca a una informacin de costos distorsionada e inexacta.

2. Incremento en los costos indirectos. El uso de una tecnologa de productos y de procesos, como la manufactura integrada por computadora (mic) y los sistemas flexibles de manufactura (sfm), gener un incremento en los costos indirectos y a una disminucin en los costos directos, sobre todo en los costos de la mano de obra directa. En la manufactura integrada por computadora y en los sistemas flexibles de manufactura, las computadoras ubicadas en el rea de manufactura brindan instrucciones para configurar y operar los equipos de una manera rpida y automtica. Las computadoras miden con exactitud cientos de parmetros de produccin y controlan de una forma directa los procesos de manufactura para lograr una produccin de alta calidad. El manejo de una tecnologa ms compleja y la elaboracin de productos muy diversos tambin requieren que se comprometa una cantidad creciente de recursos para varias funciones de apoyo, como la programacin de la produccin, el diseo de productos y de procesos, y la ingeniera. Como la mano de obra directa no es un generador de costos para estos costos, la asignacin de costos indirectos tomando como base la mano de obra directa (lo cual era la prctica comn) no mide de una manera exacta cmo los diferentes productos usan los recursos.

3. Competencia en los mercados de productos. Conforme los mercados se vuelven ms competi-tivos, los gerentes han sentido la necesidad de obtener informacin sobre costos ms exacta, que los ayude a tomar decisiones estratgicas importantes, como la forma de fijar el precio de los productos y la determinacin de qu productos se debern vender. La toma de decisiones correctas sobre fijacin de precios y mezcla de productos es fundamental en los mercados com-petitivos, ya que los competidores capitalizan rpidamente los errores de una compaa.

Mientras que los factores anteriores sealan las razones para el incremento en la demanda de sistemas de costos mejorados, los avances en la tecnologa de la informacin permiten a las organizaciones la implementacin de tales mejoras. Los mejoramientos de un sistema de costeo requieren de una mayor recoleccin de datos y una mayor cantidad de anlisis, en tanto que los mejoramientos en la tecnologa de la informacin han reducido de manera espectacular los costos por recopilar, validar, almacenar y analizar enormes cantidades de datos.

Lineamientos para el mejoramiento de un sistema de costeoExisten tres lineamientos principales para el mejoramiento de un sistema de costeo. En las siguientes secciones, tratamos con mayor profundidad cada uno de ellos dentro del contexto del ejemplo de Plastim.

1. Atribucin del costo directo. Identificar tantos costos directos como sea econmicamente facti-ble. Este lineamiento tiene como finalidad reducir la cantidad de costos clasificados como indi-rectos, minimizando as el grado en que se tienen que asignar los costos en vez de atribuirse.

2. Grupos comunes de costos indirectos. Ampliar el nmero de grupos comunes de costos indirec-tos hasta que cada grupo sea ms homogneo. Todos los costos de un grupo comn de costos


Presentar tres linea-mientos para el mejo-ramiento de un sistema de costeo

. . . . clasificar ms cos-tos como costos direc-tos, ampliar el nmero de grupos comunes de costos indirectos e identificar los genera-dores de costos



homogneos tienen las mismas relaciones de causa y efecto, o bien, tienen relaciones similares (o beneficios recibidos) con respecto a un solo generador de costos que se usa como la base de apli-cacin del costo. Considere, por ejemplo, un solo grupo comn de costos indirectos que contenga tanto costos indirectos de operaciones mecnicas, como costos indirectos de distribucin que se aplican a los productos usando horas-mquina. Este grupo no es homogneo porque las horas-mquina son un generador de costos de los costos de las operaciones mecnicas, pero no de los costos de distribucin, los cuales tienen un generador de costos diferente, que es el nmero deembarques. Si en lugar de ello, los costos de las operaciones mecnicas y los costos por distri-bucin se separan en dos grupos comunes de costos indirectos (con las horas-mquina como la base de aplicacin del costo para el grupo comn de costos de operaciones mecnicas, y el nmero de embarques como la base de aplicacin de los costos para el grupo comn de costos de distribucin), cada grupo comn de costos indirectos se volver homogneo.

3. Bases de aplicacin de los costos. Como describiremos ms adelante en este captulo, siempre que sea posible se debe usar el generador del costo (la causa de los costos indirectos) como la base de asignacin del costo para cada grupo comn de costos indirectos homogneos (el efecto).

Sistemas de costeo basados en actividadesUna de las mejores herramientas para el mejoramiento de un sistema de costeo es el costeo basado en actividades. El costeo basado en actividades (ABC) mejorar un sistema de costeo al identificar las actividades individuales como los objetos de costos fundamentales. Una actividad es un evento, una tarea o una unidad de trabajo que tiene un propsito especificado por ejemplo, el diseo de productos, la configuracin de las mquinas, la operacin de las mquinas y la distribucin de pro-ductos. De una manera ms informal, las actividades son verbos: algo que hace una empresa. Para ayudar en la toma de decisiones estratgicas, los sistemas abc identifican las actividades de todas las funciones de la cadena de valor, calculan los costos de las actividades individuales y asignan los costos a los objetos de costos como los productos y servicios con base en la mezcla de activida-des necesarias para producir cada producto o servicio.2

Objetos de costos fundamentalesAsignacin a otrosobjetos de costos

Costos de Productos Servicios Clientes

ActividadesCostos de lasactividades

Sistema ABC de PlastimDespus de revisar su sistema de costeo simple y el potencial costeo incorrecto de los productos, Plastim decide implementar un sistema abc. Los costos de los materiales directos y los costos de la mano de obra directa se pueden atribuir a los productos fcilmente y, por lo tanto, el sistema abc se concen-tra en el mejoramiento de la asignacin de los costos indirectos a los departamentos, procesos, pro-ductos, u otros objetos de costos. El sistema abc de Plastim identifica varias actividades que ayudan a explicar la razn por la cual Plastim incurre en los costos que actualmente clasifica como indirec-tos en su sistema de costeo simple. En otras palabras, divide el grupo comn actual de costos indi-rectos en grupos mejorados de costos relacionados con varias actividades. Para identificar dichas actividades, Plastim organiza un equipo que est formado por gerentes de las reas de diseo, manufactura, distribucin, contabilidad y administracin.

La definicin de las actividades no es una cuestin sencilla. El equipo evala cientos de tareas que se han realizado en Plastim, antes de elegir las actividades que forman las bases de su sistema abc. Por ejemplo, decide si el mantenimiento de las mquinas de moldeo, las operaciones de las m-quinas de moldeo y el control del proceso deberan considerarse cada una de ellas como una actividad separada, o bien, si deberan combinarse en una sola actividad. Un sistema de costeo basado en ac-tividades que incluya muchas actividades, se vuelve excesivamente detallado y muy difcil de operar. Un sistema de costeo basado en actividades con un nmero muy reducido de actividades quiz no est lo suficientemente mejorado para medir las relaciones de causa y efecto entre los generadores de costos y los diversos costos indirectos. El equipo de Plastim centra la atencin en actividades que

Punto dedecisin

Cmo mejoran los gerentes un sistema

de costeo?


Distinguir entre sistemas de costeo simples y sistemas de costeo ba-sados en actividades

. . . . A diferencia de los sistemas simples, los sistemas ABC calculan los costos de las activi-dades individuales para costear los productos

2 Si se desean ms detalles sobre los sistemas abc, vase R. Cooper y R. S. Kaplan, The Design of Cost Management Systems (Upper Saddle River, NJ: Prentice-Hall, 1999); G. Cokins, Activity-Based Cost Management: An Executives Guide (Hoboken, NJ: John Wiley & Sons, 2001); y R. S. Kaplan y S. Anderson, Time-Driven Activity-Based Costing: A Simpler and More Powerful Path to Higher Profits (Boston: Harvard Business School Press, 2007).


SISTEMAS DE COSTEO BASADOS EN ACTIVIDADES 147

dan cuenta de una fraccin considerable de los costos indirectos y combina aquellas actividades que tienen el mismo generador de costos en una sola actividad. Por ejemplo, el equipo decide combinar el mantenimiento de las mquinas de moldeo, las operaciones de las mquinas de moldeo y el control del proceso en una sola actividad operaciones de mquinas de moldeo, porque todas esas activi-dades tienen el mismo generador de costos: horas-mquina para el moldeo.

El equipo identifica las siguientes siete actividades mediante el desarrollo de un diagrama de flu-jo de todos los pasos y procesos necesarios para disear, fabricar y distribuir las calaveras S3 y CL5.

a) Diseo de productos y procesos.

b) Configuracin de las mquinas de moldeo para asegurarse de que los moldes se sostengan en el lu-gar correcto y que las piezas estn adecuadamente alineadas antes de que empiece la manufactura.

c) Operacin de las mquinas de moldeo para la manufactura de las calaveras.

d) Limpieza y mantenimiento de los moldes despus de que se manufacturan las calaveras.

e) Preparacin de los lotes de calaveras terminadas para el embarque.

f ) Distribucin de las calaveras a los clientes.

g) Administracin y manejo de todos los procesos de Plastim.

Estas descripciones de las actividades forman la base del sistema de costeo basado en actividades que algunas veces se llama lista de actividades o diccionario de actividades. Sin embargo, la compilacin de la lista de tareas es tan solo el primer paso en la implementacin de los sistemas de costeo basados en actividades. Plastim tambin debe identificar el costo de cada actividad y el gene-rador de costos relacionado. Para hacerlo, Plastim usa los tres lineamientos para el mejoramiento de un sistema de costeo que se describen en la pgina 146.

1. Atribucin de los costos directos. El sistema abc de Plastim subdivide el nico grupo comn de costos indirectos en siete grupos ms pequeos de costos relacionados con las diferentes acti-vidades. Los costos del grupo comn de costos de las actividades de limpieza y mantenimiento (partida d) consisten en los sueldos y salarios que se pagan a los trabajadores que limpian los moldes. Estos costos son directos porque se pueden atribuir de una manera econmica a un molde y a una calavera especficos.

2. Grupos comunes de costos indirectos. Los seis restantes grupos comunes de costos de las activida-des son grupos de costos indirectos. A diferencia del nico grupo comn de costos indirectos del sistema de costeo simple de Plastim, cada uno de los grupos comunes de costos relacionados con las actividades es homogneo. Es decir, cada grupo comn de costos de las actividades incluye nicamente aquellos conjuntos de costos estrechos y concentrados que tienen el mismo generador de costos. Por ejemplo, el grupo comn de costos de distribucin incluye solamente aquellos cos-tos (como los sueldos de los conductores de camiones) que, a lo largo del tiempo, se incrementan a medida que aumenta el generador de costos de los costos de distribucin, es decir, los pies cbicos de los paquetes entregados. En el sistema de costeo simple, todos los costos indirectos se agruparon y la base de aplicacin del costo, las horas de mano de obra directa, no era un genera-dor de costos para los costos indirectos.

La determinacin de los costos de los grupos comunes de actividades requiere de la asig-nacin y la reasignacin de los costos acumulados en los departamentos de apoyo, como los recursos humanos y los sistemas de informacin, a cada una de las actividades de los grupos co-munes de costos, tomando como base la manera en que diversas actividades usan los recursos del departamento de apoyo. Esto se denomina comnmente como aplicacin de primera etapa, un tema que expondremos con detalle en los captulos 14 y 15. Aqu, centramos la atencin en la aplicacin de segunda etapa, la asignacin a los productos de los costos de los grupos comu-nes de costos de las actividades.

3. Base de aplicacin de los costos. Para cada grupo comn de costos de las actividades, se utiliza el generador del costo (siempre que ello sea posible) como la base de aplicacin del costo. Para identificar los generadores de los costos, los gerentes de Plastim consideran varias alternativas y usan su conocimiento de las operaciones para elegir entre ellas. Por ejemplo, los gerentes de Plastim usan las horas de configuracin de las mquinas, en vez del nmero de configuracio-nes, como el generador de costos de los costos de configuracin de las mquinas, ya que ellos consideran que las configuraciones ms complejas requieren ms tiempo y son ms costosas. A lo largo del tiempo, los gerentes de Plastim pueden usar los datos para examinar sus creencias. (El captulo 10 expone varios mtodos que pueden usarse para estimar la relacin entre un generador de costos y los costos.)

La lgica de los sistemas abc tiene dos propsitos. Primero, estructurar los grupos co-munes de costos de las actividades de una forma mejorada con los generadores de costos para cada grupo comn de costos de las actividades, ya que la base de aplicacin del costo lleva a un



costeo ms exacto de las actividades. Segundo, aplicar estos costos a los productos midiendo las bases de aplicacin de los costos de las diferentes actividades usadas por distintos productos, ya que ello conduce a costos de productos ms exactos. Ilustraremos esta lgica centrando la atencin en actividades de configuracin de las mquinas de Plastim.

La configuracin de las mquinas de moldeo implica con frecuencia realizar corridas de en-sayo, calibraciones y ajustes diversos. Las configuraciones inadecuadas de las mquinas ocasio-nan problemas de calidad como raspaduras en la superficie de las calaveras. Los recursos que se necesitan para cada configuracin dependen de la complejidad de la operacin de manufactura. Las calaveras complejas requieren de ms recursos por configuracin (horas de configuracin) que las sencillas. Adems, las calaveras complejas se pueden elaborar nicamente en pequeos lotes porque sus moldes necesitan limpiarse con ms frecuencia que los moldes para las calaveras sencillas. De este modo, en relacin con las calaveras sencillas, las complejas no solamente usan ms horas por configuracin, sino que tambin requieren de configuraciones ms frecuentes.

Los datos acerca de las configuraciones para la calavera sencilla S3 y para la calavera com-pleja CL5 son como se describe a continuacin:

Calavera sencillaS3

Calavera complejaCL5 Total

1 Cantidad de calaveras producidas 60,000 15,0002 Nmero de calaveras producidas por lote 240 503 = (1) (2) Nmero de calaveras 250 3004 Tiempo de configuracin por lote 2 horas 5 horas5 = (3) (4)* Horas totales para la configuracin 500 horas 1,500 horas 2,000 horas

De los $2,385,000 del total del grupo comn de costos indirectos, Plastim identifica que los costos totales de las configuraciones de las mquinas (que consisten sobre todo en la depreciacin de los equipos de configuracin y la aplicacin de los costos de los ingenieros del proceso, los ingenieros de la calidad y los supervisores) son de $300,000. Recuerde que en su sistema de cos````teo simple, Plastim usa las horas de mano de obra directa para asignar todos los costos indirectos a los productos. El siguiente cuadro compara la manera en que diferirn los costos de las configuraciones asignados a las calaveras sencillas y complejas, si Plastim aplica los costos de configuracin a las calaveras con base en las horas de configuracin, en vez de las horas de mano de obra directa. De la tasa total de $60 por hora de mano de obra directa (p. 143), el costo de configuracin por hora de mano de obra directa asciende a $7.54717 ($300,000 39,750 horas totales de mano de obra directa). El costo de configuracin por hora es igual a $150 ($300,000/2000 horas totales de configuracin).

Calavera sencillaS3

Calavera complejaCL5 Total

Costo de configuracin asignado usando las horas de manode obra directa:

$7.54717 30,000; $7.54717 9,750** $226,415 $ 73,585 $300,000Costo de configuracin asignado usando las horasde configuracin:

$150 500; $150 1,500** $ 75,000 $225,000 $300,000

Como expusimos cuando presentamos los lineamientos 2 y 3, las horas de configuracin de las mqui-nas, y no las horas de mano de obra directa, son el generador de costos para los costos de las configura-ciones. La calavera CL5 usa en forma sustancial ms horas de configuracin que la calavera S3 (1,500 horas 2,000 horas 75% del total de las horas de configuracin) porque la CL5 requiere de un mayor nmero de configuraciones (lotes) y cada configuracin es ms desafiante y requiere ms horas.

Por consiguiente, el sistema abc asigna significativamente ms costos de configuracin a la CL5 que a la S3. Cuando se usan las horas de mano de obra directa, en vez de las horas de configuracin, para aplicar los costos de las configuraciones en el sistema de costeo simple, a la calavera S3 se le asigna una proporcin muy grande de los costos de configuracin, ya que la S3 usa una mayor proporcin de horas de mano de obra directa (30,000 39,750 75.47%). Como resultado de ello, el sistema decosteo simple sobreestima los costos de la calavera S3 con respecto a los costos de configuracin.

Observe que las horas de configuracin de las mquinas estn relacionadas con los lotes (o gru-pos) de calaveras que se fabrican, y no con el nmero de calaveras individuales. El costeo basado en actividades trata de identificar la relacin ms relevante de causa y efecto para cada grupo comn de actividades, sin restringir el generador de costos nicamente a las unidades de produccin o a las variables relacionadas con las unidades de produccin (como las horas de mano de obra directa). Como indica nuestra exposicin de las configuraciones de las mquinas, el hecho de limitar la base de aplicacin de los costos de esta manera debilita la relacin de causa y efecto, entre la base de aplicacin del costo y los costos de un grupo comn de costos.

Punto dedecisin

Cul es la diferencia entre el diseo de un

sistema de costeo simple y un sistema

de costeo basado en actividades (ABC)?


SISTEMAS DE COSTEO BASADOS EN ACTIVIDADES 149

Jerarquas de costosUna jerarqua de costos clasifica los diversos grupos comunes de costos de las actividades tomando como base los diferentes tipos de generadores de costos o bases de asignacin de los costos, o bien, los diferentes grados de dificultad para la determinacin de las relaciones de causa y efecto (o bene-ficios recibidos). Los sistemas abc usan, por lo general, una jerarqua de costos con cuatro niveles costos a nivel de unidades de produccin, costos a nivel de lote, costos de mantenimiento del pro-ducto y costos de mantenimiento de las instalaciones, para identificar la base de aplicacin de loscostos que son generadores de costos de los grupos comunes de costos de las actividades.

Los costos a nivel de unidades de produccin son los costos de las actividades que se ejecutan so-bre cada unidad individual de un producto o servicio. Los costos de las operaciones mecnicas (como el costo de la energa, la depreciacin y las reparaciones de las mquinas) relacionados con la acti-vidad consistente en operar las mquinas automticas de moldeo son costos al nivel de unidades deproduccin porque, a lo largo del tiempo, el costo de esta actividad aumenta con las unidades adi-cionales de productos elaborados (horas-mquina usadas). El sistema abc de Plastim utiliza horas-mquina de moldeo una base de aplicacin de los costos a nivel de unidades de produccin para aplicar los costos de las operaciones mecnicas a los productos.

Los costos a nivel de lote se refieren a los costos de las actividades relacionadas con un grupo de unidades de un producto o servicio, en vez de referirse a cada unidad individual de un producto o un servicio. En el ejemplo de Plastim, los costos de configuracin de las mquinas son costos a nivel de lote porque, a lo largo del tiempo, el costo de esta actividad de configuracin aumenta con las horas de configuracin necesarias para producir lotes (grupos) de calaveras. Como se describe en el cuadro de la pgina 148, la calavera S3 requiere 500 horas de configuracin (dos horas de configu-racin por lote 250 lotes). La calavera CL5 requiere 1,500 horas de configuracin (cinco horas de configuracin por lote 300 lotes). Los costos totales de configuracin aplicados a S3 y CL5 de-penden del total de horas de configuracin que requiere cada tipo de clavera, y no del nmero de unidades de S3 y de CL5 que se hayan producido. (Los costos de configuracin, siendo un costo a nivel de lote, no se pueden evitar mediante la produccin de una unidad menos de S3 o de CL5). El sistema abc de Plastim usa las horas de configuracin una base de aplicacin de los costos a nivel de lote para asignar los costos de configuracin a los productos. Otros ejemplos de costos a nivel de lote son los costos del manejo de materiales y de la inspeccin de la calidad asociados conlos lotes (no con cantidades) de los productos elaborados, as como los costos de colocacin de rdenes de compra, de recepcin de materiales y de pago de facturas relacionadas con el nmero de rdenes de compra colocadas, en vez de la cantidad o el valor de los materiales comprados.

Los costos de mantenimiento del producto (costos de mantenimiento del servicio) se refieren a los costos de aquellas actividades que se realizan para dar apoyo a productos o servicios individua-les, indistintamente del nmero de unidades o lotes en los cuales se producen dichas unidades. En el ejemplo de Plastim, los costos del diseo son costos de mantenimiento del producto. A lo largo del tiempo, los costos del diseo dependen en gran parte del tiempo que utilicen los diseadores para el diseo y la modificacin del producto, el molde y el proceso. Tales costos de diseo son una fun-cin de la complejidad del molde y se miden por el nmero de partes en el molde multiplicadas por el rea (en pies cuadrados), a lo largo de la cual debe fluir el plstico fundido (12 partes 2.5 pies cua-drados, o bien, 30 partes-pies cuadrados para la calavera S3, y 14 partes 5 pies cuadrados, o 70 partes-pies cuadrados para la calavera CL5). En consecuencia, los costos totales del diseo aplicados a S3 y CL5 dependen de la complejidad del molde, indistintamente del nmero de unidades o lotes de produccin. Los costos del diseo no se pueden evitar como resultado de producir una menor cantidad de unidades o de operar un menor nmero de lotes. El sistema abc de Plastim usa partes-pies cuadrados (una base de aplicacin del costo de mantenimiento del producto) para aplicar los costos del diseo a los productos. Otros ejemplos de costos de mantenimiento del producto son los costos de investigacin y desarrollo del producto, los costos por hacer cambios de ingeniera y los costos de marketing para el lanzamiento de nuevos productos.

Los costos de mantenimiento de las instalaciones son los costos de aquellas actividades que no se pueden atribuir a productos o servicios individuales, pero que apoyan a la organizacin en su conjunto. En el ejemplo de Plastim, los costos generales de administracin (incluyendo la remunera-cin de la alta administracin, la renta y la seguridad del edificio) son costos de mantenimiento de las instalaciones. Por lo general, es difcil encontrar una buena relacin de causa y efecto entre estos costos y la base de aplicacin del costo. Esta falta de una relacin de causa y efecto ocasiona que algunas compaas no apliquen estos costos a los productos y que, en cambio, los deduzcan como una cantidad global separada de la utilidad operativa. Otras compaas, como Plastim, asignan los costos de mantenimiento de las instalaciones a los productos sobre alguna base por ejemplo, las horas de mano de obra directa porque la administracin considera que todos los costos se debe-ran aplicar a los productos. La asignacin de todos los costos a los productos o servicios se vuelve importante, cuando la administracin quiere establecer precios de venta tomando como base una cantidad de costos que incluya todos los costos.


Describir una jerarqua de costos de cuatro partes

. . . . se utiliza una jerarqua de costos de cuatro partes para clasificar los costos tomando como base los diferentes tipos de generadores de costos por ejemplo, los cos-tos que varan con cada unidad de un producto versus los costos que varan con cada lote de productos

Punto dedecisin

Qu es una jerarqua de costos?



Implementacin del costeo basado en actividadesAhora que hemos entendido los conceptos bsicos del abc, usmoslos para mejorar el sistema de costeo simple de Plastim y compararlo con sistemas de costeo alternativos, con la finalidad de exa-minar qu es lo que buscan los gerentes cuando deciden si deben desarrollar o no los sistemas abc.

Implementacin del ABC en PlastimPara aplicar el abc al sistema de costeo de Plastim, seguimos el enfoque de siete pasos para el costeo y los tres lineamientos para el mejoramiento de los sistemas de costeo (el incremento de la atribu-cin de costos directos, la creacin de grupos comunes de costos indirectos homogneos, as como la identificacin de las bases de aplicacin de los costos que tengan relaciones de causa y efecto con los costos en el grupo comn de costos). La ilustracin 5-3 muestra un panorama general del sis-tema abc de Plastim. Use este cuadro como gua a medida que se estudien los siguientes pasos, cada uno de los cuales se ha marcado en la ilustracin 5-3.

Paso 1: Identificar los productos que sean los objetos de costos elegidos. Los objetos de costos son las 60,000 calaveras S3 y las 15,000 CL5 que Plastim fabricar en 2011. La meta de Plastim es calcular primero los costos totales y despus el costo por unidad de diseo, manufactura y distribu-cin de estos productos.

Paso 2: Identificar los costos directos de los productos. Plastim identifica como costos directos de las calaveras: los costos de los materiales directos, los costos de la mano de obra directa, as como los costos de limpieza y mantenimiento de los moldes, ya que tales costos se pueden atribuir de una manera econmica a una calavera o un molde especficos.

La ilustracin 5-5 muestra los costos directos e indirectos para las calaveras S3 y CL5 usando el sistema abc. Los clculos de los costos directos aparecen en las lneas 6, 7, 8 y 9 de la ilustracin 5-5. Plastim clasifica todos los dems costos como costos indirectos, como veremos en la ilustracin 5-4.

Paso 3: Seleccionar las actividades y las bases de aplicacin de los costos que se debern usar para asignar los costos indirectos a los productos. Siguiendo los lineamientos 2 y 3 para el mejoramiento de un sistema de costeo, Plastim identifica seis actividades para la aplicacin de los costos indirectos a los productos: a) diseo, b) configuracin de las mquinas de moldeo, c) operaciones mecnicas, d) preparacin de los embarques, e) distribucin y f) administracin. La ilustracin 5-4, columna 2,


Costear los productos o los servicios usando un costeo basado en actividades

. . . . el uso de tasas de costos para diferentes actividades, con el propsito de calcular los costos indirectos de un producto

GRUPO COMN DE COSTOS INDIRECTOS

BASE DE APLICACINDE LOS COSTOS

OBJETO DE COSTOS:CALAVERA S3 Y CL5

COSTOSDIRECTOS

$4,500 por parte-piecuadrado

$150 por horade configuracin

$50 por hora mquinade moldeo

$405por embarque

$5.80 por piecbico entregado

$6.4151 por horade mano de obra

directa

Actividadde diseo$450,000

Actividad deconfiguracin

de las mquinasde moldeo$300,000

Actividad deoperaciones

de las mquinasde moldeo$637,500

100 partes-piescuadrados

2,000 horasde configuracin

12,750horas-mquina

de moldeo

Actividad de preparacin

de los embarques

$81,000

Actividadde

distribucin$391,500

200embarques

67,500 piescbicos

entregados

Actividadde

administracin$255,000

39,750 horasde mano

de obra directa

Mantenimientoy limpieza

de los moldes

Mano de obradirecta

PASO 4:

PASO 3:

PASO 1:

PASO 2:

PASO 6: Costos indirectos

PASO

5

PASO

7Costos directos

Materialesdirectos

Panorama general del sistema de costeo basado en actividades de PlastimIlustracin 5-3


IMPLEMENTACIN DEL COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES 151

muestra la categora de la jerarqua del costo, en tanto que la columna 4 indica la base de aplicacin del costo y la cantidad presupuestada de la base de aplicacin del costo, para cada una de las activi-dades que se describen en la columna 1.

En un sistema abc, la identificacin de las bases de aplicacin de los costos define el nmero de grupos comunes de actividades dentro de los cuales se deben agrupar los costos. Por ejemplo, en vez de definir como actividades separadas las actividades de diseo propias del diseo del producto, del diseo del proceso y de la formacin de prototipos, Plastim define las tres actividades en forma conjunta como una actividad combinada de diseo, y forma un grupo comn homogneo de cos-tos de diseo. Por qu? Porque el mismo generador del costo, la complejidad del molde, impulsa los costos de cada actividad de diseo. Una segunda consideracin para elegir una base de aplicacin de los costos es la disponibilidad de datos y medidas confiables. Por ejemplo, en su sistema abc, Plastim mide la complejidad del molde en trminos del nmero de partes en dicho molde y del rea de la superficie de ese mismo molde (partes-pies cuadrados). Cuando estos datos son difciles de obtener o de medir, Plastim se vera obligada a usar alguna otra medida de la complejidad, como la cantidad de materiales que fluyen a travs del molde y que tan solo estaran dbilmente relacionados con el costo de la actividad de diseo.

Paso 4: Identificar los costos indirectos asociados con cada base de aplicacin de los costos. En este paso, Plastim asigna los costos indirectos presupuestados para 2011 a las actividades (vase ilustracin 5-4, columna 3), hasta donde es posible, tomando como base una relacin de causa y efecto entre la base de aplicacin de los costos para una actividad y el costo correspondiente. Es decir, todos los costos que tienen una relacin de causa y efecto con los pies cbicos de los paquetes movilizados seasignan al grupo comn de costos de distribucin. Desde luego, la fuerza de la relacin de causa y efecto entre la base de aplicacin de los costos y el costo de una actividad vara entre los grupos comunes de costos. Por ejemplo, la relacin de causa y efecto entre las horas de mano de obra directa y los costos de las actividades de administracin no son tan fuertes como la relacin entre las horas de configuracin y los costos de las actividades de configuracin.

Algunos costos se identifican directamente con una actividad en particular. Por ejemplo, el costo de los materiales que se usan al disear los productos, los salarios que se pagan a los ingenieros de di-seo y la depreciacin del equipo que se usa en el departamento de diseo se identifican en forma directa con la actividad del diseo. Otros costos se tienen que aplicar a actividades cruzadas. Con base en las entrevistas o los registros de tiempo, por ejemplo, los ingenieros y los supervisores de manufac-tura estiman el tiempo que utilizarn en el diseo, la configuracin de las mquinas de moldeo y las operaciones mecnicas. El tiempo que se usar en dichas actividades sirve como base para la aplicacin de los costos del salario de cada ingeniero y supervisor de manufactura a diversas actividades.

Tasas de costos de las actividades para los grupos comunes de costos indirectosIlustracin 5-4

1

23

4

5

6

7

8

9

HGFEDCBA(Paso 4)

Actividad

Categorade la

jerarquade costos

Costosindirectos

totalespresupuestados

Relacin de causa y efecto entrela base de aplicacin y el costo

de la actividad(1) (2) )6()3(

Diseo 450,000 100 Partes-pies

$ 4,500 Por parte-piecuadrado

Los costos indirectos del departamentode diseo aumentan con los moldesms complejos (ms partes, una mayorrea de superficie).

300,000 Los costos indirectos de la configuracin aumentan con las horas de configuracin.

Nivel deunidad deproduccin

12,750 Horas 50 Por horamquinade moldeo

Los costos indirectos de operacinde las mquinas de moldeo aumentancon las horas mquinas para el moldeo.

81,000 405

Distribucin Nivel deunidad deproduccin

391,500 67,500 5.80 Por pie cbicoentregado

Los costos de distribucin aumentancon los pies cbicos de los paquetesentregados.

Administracin Mantenimientode lasinstalaciones

255,000 39,750 $6.4151 Por horade manodir. de manuf.

La demanda de recursos administrativosaumenta con las horas de manode obra directa.

(4) (5) = (3) (4)

(Paso 3) (Paso 5)

Cantidad presupuestadade la base de aplicacin

del costoTasa presupuestadade costos indirectos

$

$

$

637,500$

$

$

$

$

$

$

Configuracinde mquinas de moldeoOperaciones mecnicas

Preparacin de losembarques

Mantenimientodel producto

Nivel de lote

Nivel de lote

cuadrados

Horas de configuracin

150

de moldeomquina

Embarques

Pies cbicosentregados

Horas de manode obra dir. de manuf.

Por horade configuracin

Por embarque Los costos de los embarques incurridospara preparar los lotes para el embarqueaumentan con el nmero de embarques.

200

2,000



Sin embargo, otros costos se aplican a los grupos comunes de costos de las actividades, utilizan-do bases de asignacin que miden la manera en que tales costos apoyan diferentes actividades. Por ejemplo, los costos de la renta se aplican a los grupos comunes de costos de actividades tomando como base el rea de pies cuadrados que utilizan diferentes actividades.

Aqu el punto es que no todos los costos no se ajustan en forma precisa a las categoras de las actividades. Con frecuencia, se hace necesario, en primer lugar, asignar los costos a las actividades (etapa 1 del modelo de aplicacin de costos de dos etapas), antes de que los costos de las actividades seasignen a los productos (etapa 2).

Paso 5: Calcular la tasa por unidad de cada base de aplicacin de costos. La ilustracin 5-4, co-lumna 5, resume el clculo de las tasas presupuestadas de costos indirectos, usando la cantidad pre-supuestada de la base de aplicacin de los costos del paso 3, as como el total de los costos indirectos presupuestados de cada actividad del paso 4.

Paso 6: Calcular los costos indirectos asignados a los productos. La ilustracin 5-5 muestra el total de los costos indirectos presupuestados de $1,153,953 asignados la calavera sencilla y de $961,047 asignados a la calavera compleja. Siga los clculos del costo indirecto presupuestado para cada calavera en la ilustracin 5-5. Para cada actividad, el personal de las operaciones de Plastim indica la cantidad total de la base de aplicacin del costo que usar cada tipo de calavera (recuerde que Plastim opera a su mxima capacidad).

Por ejemplo, las lneas 15 y 16 de la ilustracin 5-5 muestran que del total de 2,000 horas de configuracin se calcul que la calavera S3 usar 500 horas y que la CL5 usar 1,500 horas. La tasa

1234567

8

9

101112131415161718192021222324252627

28

2930

31

GFEDCBA

Total Por unidad Total Por unidad Total(1) (2) = (1) 60,000 (3) (4) = (3) 15,000 (5) = (1) + (3)

Costos directosDescripcin de costos

000,57657.81$000,521,1$Materiales directosMano de obra directa

$ 795,00013.00 000,59100.01 000,006

Costos directos de limpieza y de mantenimiento del molde 120,000 2.00 150,000 10.00 270,000

Costos indirectos de las actividadesDiseo

135,00 2.25315,000 21.00

Configuracin de las mquinas de moldeo 75,00 1.25

225,000 15.00Operaciones mecnicas

450,00 7.50187,500 12.50

Preparacin de embarques 40,500 0.67

40,500 2.70Distribucin

261,000 4.35130,500 8.70

Administracin 192,453 3.21

Total de costos directos (paso 2) 1,845,000 30.75 1,020,000 68.00 2,865,000

S3, 30 partes-pie cuadr. $4,500CL5, 70 partes-pie cuadr. $4,500

S3, 500 horas de configuracin $150CL5, 1,500 horas de configuracin $150

S3, 9,000 horas-mquina de moldeo $50CL5, 3,750 horas-mquina de moldeo $50

S3, 100 embarques $405CL5, 100 embarques $405

S3, 45,000 pies cbicos entregados $5.80CL5, 22,500 pies cbicos entregados $5.80

S3, 30,000 horas de mano de obra directa $6.4151CL5, 9,750 horas de mano de obra directa $6.4151 62,547 4.17

Total de costos indirectos aplicados (paso 6) 1,153,953 19.23 961,047 64.07 2,115,000Total de costos (paso 7) $

000,51000,06Calaveras sencillas (S3) Calaveras complejas (CL5)

391,500

255,000

450,000

300,000

637,500

81,000

}}}}}}

$ 45.0 $1,800,000

$2,998,953 $49.98 1,981,047 $132.07 $4,980,000

Costos de los productos de Plastim usando un sistema de costeo basado en actividadesIlustracin 5-5



presupuestada del costo indirecto es de $150 por hora de configuracin (ilustracin 5-4, columna 5, lnea 5). Por lo tanto, el costo total presupuestado de la actividad de configuracin de las mquinas aplicado a la calavera S3 es de $75,000 (500 horas de configuracin de las mquinas $150 por hora de configuracin) y a la calavera CL5 es de $225,000 (1,500 horas de configuracin $150 por hora deconfiguracin). El costo configuracin de las mquinas presupuestado por unidad es igual a $1.25 ($75,000 60,000 unidades) para la calavera S3 y de $15 ($225,000 15 unidades) para la CL5.

Paso 7: Calcular el costo total de los productos mediante la adicin de todos los costos directos e indirectos asignados a los productos. La ilustracin 5-5 presenta los costos de los productos para la calavera sencilla y para la compleja. Los costos directos se calculan en el paso 2, y los costos indi-rectos se calculan en el paso 6. El panorama general del sistema abc de la ilustracin 5-3 muestra tres categoras de costos directos y seis categoras de costos indirectos. El costo presupuestado de cada tipo de calavera en la ilustracin 5-5 tiene nueve partidas: tres para los costos directos y seis para los costos indirectos. Las diferencias entre los costos de productos por el sistema abc para S3 y para CL5, que se calculan en la ilustracin 5-5, ponen de relieve la manera en que cada uno de estos productos usa diferentes cantidades de costos directos e indirectos en cada rea de actividad.

Enfatizamos dos caractersticas de los sistemas abc. Primero, dichos sistemas identifican todos los costos que usan los productos, indistintamente de que los costos sean variables o fijos en el corto plazo. Cuando se toman decisiones estratgicas a largo plazo usando informacin del abc, los geren-tes quieren que los ingresos excedan los costos totales. Segundo, el reconocimiento de la jerarqua de los costos es fundamental cuando los costos se aplican a los productos. Es mucho ms fcil emplear la jerarqua de costos para calcular primero los costos totales de cada producto. Los costos por unidad se pueden derivar entonces dividiendo los costos totales entre el nmero de unidades producidas.

Comparacin de sistemas de costeo alternativosLa ilustracin 5-6 compara el sistema de costeo simple usando un solo grupo comn de costos indirectos (ilustraciones 5-1 y 5-2). Plastim haba utilizado el sistema abc (ilustraciones 5-3 y 5-5). Observe tres aspectos en la ilustracin 5-6, consistentes con los lineamientos para el mejoramiento de un sistema de costeo:

1. los sistemas abc atribuyen ms costos como costos directos; 2. los sistemas abc crean grupos de costos homogneos vinculados con diferentes actividades; y 3. para cada grupo comn de costos delas actividades, los sistemas abc buscan una base de aplicacin de costos que tenga una relacin de causa y efecto con los costos incluidos dentro del grupo comn de costos.

Punto dedecisin

De qu manera los gerentes costean los productos o los servicios cuando usan sistemas ABC?

Sistema de costeo simpleusando un solo grupo comn

de costos indirectos(1)

Sistema ABC(2)

Diferencia(3) (2) (1)

Categoras de costosdirectos

2 3 1Materiales directosMano de obra directa

Materiales directosMano de obra directa Mano de obra directa para la limpieza y el mantenimiento del moldeo

Total de costos directosGrupos comunesde costos indirectos

$2,595,000 $2,865,000 $270,0001 6 5

Grupo comn individual de costos indirectos aplicado usando las horas de mano de obra directa

Diseo (partes-pies-cuadrados)Configuracin de la mquinade moldeo (horas de configuracin)Operaciones mecnicas (horas-mquina de moldeo)Preparacin de los embarques (nmero de embarques)Distribucin (pies cbicos entregados)Administracin (horas de manode obra directa)

Total de costos indirectosCostos totales asignados a la calavera sencilla (S3)

$2,385,000 $2,115,000 ($270,000)

$3,525,000 $2,998,953 ($526,047)Costo por unidad de calavera sencilla (S3) $58.75 $49.98 ($8.77)Costo totales asignados a la calavera compleja (CL5) $1,455,000 $1,981,047 $526,047Costo por unidad de calavera compleja (CL5) $97.00 $132.07 $35.07

1Los generadores de costos para los diversos grupos comunes de costos indirectos se muestran entre parntesis.

1

Comparacin de sistemas de costeo

alternativos

Ilustracin 5-6



Los grupos comunes de costos homogneos y la eleccin de las bases de aplicacin de los costos, vinculados con la jerarqua de costos, dan a los gerentes de Plastim una mayor confianza en las cifras del costo de las actividades y del producto provenientes del sistema abc. La parte inferior de la ilustracin 5-6 muestra que la asignacin de los costos a las calaveras usando nicamente una base de aplicacin a nivel de unidad de produccin horas de mano de obra directa, como en el sistema individual de grupos comunes de costos indirectos que se usaba an-tes del abc sobreestima el costo de la calavera sencilla S3 en $8.77 por unidad y subestima el costo de la calavera compleja CL5 en $35.07 por unidad. La CL5 usa una cantidad despropor-cionadamente ms grande de costos a nivel de unidad de produccin, de costos a nivel de lote y de costos de mantenimiento del producto, que la que representa la base de aplicacin de los costos por hora de mano de obra directa. La S3 utiliza una cantidad desproporcionadamente menor de tales costos.

El beneficio de un sistema abc es que brinda informacin para tomar mejores decisiones. No obstante, este beneficio se debe ponderar contra los costos de medicin e implementacin de un sistema abc.

Consideraciones en la implementacin de los sistemas de costeo basados en actividadesLos gerentes eligen el nivel de detalle que habrn de usar en un sistema de costeo mediante la eva-luacin de los costos esperados del sistema, contra los beneficios proyectados que resultaran por mejores decisiones. Hay signos reveladores acerca de cundo es probable que un sistema abc pro-porcione los mayores beneficios. A continuacin se presentan algunos de tales signos:

Se aplican cantidades significativas de costos indirectos usando nicamente uno o dos grupos comunes de costos.

Todos los costos indirectos o la mayora de ellos se identifican como costos a nivel de unidades de produccin (un nmero pequeo de costos indirectos se describen como costos a nivel de lote, costos de mantenimiento del producto o costos de mantenimiento de las instalaciones).

Los productos ejercen exigencias diversas sobre los recursos debido a las diferencias en volu-men, pasos del proceso, tamao de los lotes o complejidad.

Los productos que una compaa est bien preparada para elaborar y vender muestran uti-lidades pequeas; en tanto que los productos que una compaa est menos preparada para elaborar y vender muestran utilidades significativas.

El personal de operaciones tiene un desacuerdo sustancial con los costos reportados para la manufactura y la comercializacin de los bienes y los servicios.

Cuando una compaa decide implementar un sistema abc, tiene que hacer importantes elecciones en relacin con el nivel de detalle que se usar. Debera elegir muchos generadores de costos, actividades y grupos comunes de costos especificados de una manera detallada, o sera suficiente con unos cuan-tos? Por ejemplo, Plastim poda identificar una tasa diferente de horas mquina de moldeo para cada tipo distinto de mquina de moldeo. Al hacer tales elecciones, los gerentes ponderan los beneficios contra los costos y las limitaciones de implementar un sistema de costeo ms detallado.

Los costos y las limitaciones principales de un sistema abc son las mediciones que se necesitan para implementarlo. Los sistemas abc requieren que la administracin estime los costos de los grupos comunes de actividades, y que identifique y mida los generadores de costos para que estos grupos comu-nes sirvan como base de aplicacin de los costos. Incluso los sistemas abc bsicos requieren de muchos clculos para determinar los costos de los productos y los servicios. Estas mediciones son costosas. Las tasas de los costos de las actividades tambin necesitan actualizarse con regularidad.

A medida que los sistemas abc se vuelven muy detallados y se crean ms grupos comunes de costos, se requieren ms aplicaciones para calcular los costos de las actividades en cada uno de los grupos. Ello aumenta las probabilidades de identificar incorrectamente los costos de diferentes gru-pos comunes de costos de las actividades. Por ejemplo, los supervisores son ms proclives a identi-ficar incorrectamente el tiempo que utilizan en diferentes actividades, cuando tienen que asignar su tiempo a cinco actividades en vez de nicamente a dos.

En ocasiones, las compaas tambin se ven obligadas a usar ciertas bases de aplicacin para las cuales los datos son fciles de obtener, en vez de utilizar las bases de aplicacin que les hubiera gustado. Por ejemplo, una compaa podra verse obligada a usar el nmero de cargas desplazadas, en vez del grado de dificultad y la distancia de las diferentes cargas que se han movilizado, como la base de aplicacin para los costos por el manejo de materiales, dado que los datos acerca del grado de dificultad y las distancias de las movilizaciones son difciles de obtener.

Cuando se usan bases errneas para la aplicacin de los costos, la informacin de los costos de las actividades quiz resulte engaosa. Si el costo por carga movilizada disminuye, por ejemplo, una


Evaluar los costos y beneficios de la imple-mentacin de los siste-mas de costeo basados en actividades

. . . . dificultades de medicin versus costos ms exactos que ayudan en la toma de decisiones



empresa concluira que se ha vuelto ms eficiente en sus operaciones de manejo de materiales. De hecho, el costo ms bajo por carga movilizada podra haber sido resultado nicamente del hecho de desplazar cargas ms ligeras a lo largo de distancias ms cortas.

Muchas compaas, como Kanthal, el fabricante sueco de componentes de calefaccin, han encontrado que los beneficios estratgicos y operacionales de un sistema abc menos detallado son lo suficientemente buenos como para no justificar el hecho de tener que incurrir en los costos y

Defensa exitosa de un sistema ABC

La implementacin exitosa de los sistemas abc requiere ms que tan solo comprender los detalles tcnicos. La imple-mentacin de un sistema abc representa a menudo un cambio significativo en un sistema de costeo y, como se indica en el captulo, requiere que un gerente haga elecciones importantes en cuanto a la definicin de las actividades y del nivel de detalle. Cules son entonces algunas de las cuestiones del comportamiento ante las cuales el contador administrativo debera mostrarse sensible?

1. Obtencin del apoyo de la alta gerencia y creacin de un sentido de urgencia para el esfuerzo del sistema ABC. Esto requiere que los contadores administrativos desarrollen la visin para el proyecto abc y que comuniquen con clari-dad sus beneficios estratgicos (por ejemplo, los mejoramientos resultantes en el diseo del producto y del proceso). Tambin requiere que se venda la idea a los usuarios finales y que se trabaje con miembros de otros departamentos como asociados de negocios de los gerentes, en las diversas reas afectadas por el proyecto abc. En el usaa Federal Savings Bank, por ejemplo, los gerentes de proyectos demostraron la manera en que la informacin obtenida del sistema abc dara luz acerca de la eficiencia de las operaciones bancarias, lo cual no estaba disponible anteriormen-te. Ahora, el rea de finanzas se comunica en forma regular con la de operaciones acerca de los nuevos reportes y los cambios propuestos al paquete de informacin financiera que los gerentes reciben.

2. Creacin de una coalicin de gerentes orientada a lo largo de toda la cadena de valor en favor del esfuerzo ABC. Los sistemas abc miden la manera en que se utilizan los recursos de una organizacin. Los gerentes que son responsa-bles de estos recursos tienen el mejor conocimiento acerca de las actividades y de los generadores de costos. Lograr que los gerentes cooperen y que tomen la iniciativa para la implementacin de un sistema abc es esencial para obtener el talento requerido, la credibilidad adecuada y el liderazgo necesario.

La obtencin de una mayor participacin entre los gerentes tiene otros beneficios. Es probable que los gerentes que se sienten ms implicados en el proceso comprometan ms tiempo al esfuerzo abc y que sean menos escpticos ante el mismo. La intervencin de los gerentes a lo largo de toda la cadena de valor tambin crea mayores oportuni-dades de coordinacin y de cooperacin en las diferentes funciones como, por ejemplo, diseo y manufactura.

3. Educacin y capacitacin de los empleados en el sistema ABC como base para la delegacin de autoridad (empower-ment) entre los empleados. La diseminacin de la informacin acerca de un sistema abc por toda la organizacin permite que los trabajadores de todas las reas de una empresa usen sus conocimientos de los sistemas abc para realizar mejoras. Por ejemplo, ws Industries, un fabricante de aislantes con sede en la India, no solamente com-parti la informacin abc con sus trabajadores, sino que tambin estableci un plan de incentivos que daba a los empleados un porcentaje de los ahorros en costos. Los resultados fueron espectaculares porque a los empleados se les deleg autoridad y se les motiv para implementar diversos proyectos para tener ahorros en costos.

4. Bsqueda de pequeos xitos a corto plazo, como prueba de que la implementacin del sistema ABC est dando resultados. Con demasiada frecuencia, los gerentes y los contadores administrativos buscan resultados notorios y cambios importantes con demasiada rapidez. En muchas situaciones, es difcil lograr un cambio significativo de la noche a la maana. Sin embargo, el hecho de mostrar la manera en que la informacin abc ha ayudado a mejorar un proceso y a ahorrar en costos, aunque sea tan solo de una forma modesta, alienta al equipo a permanecer en el rumbo correcto y ganar impulso. La credibilidad que se obtiene gracias a pequeas victorias conduce a mejoramien-tos adicionales y ms grandes, donde intervienen un mayor nmero de individuos y diferentes reas de la organiza-cin. Finalmente, el abc y el abm (activity based management) quedan arraigados en la cultura de la organizacin. Compartir con los dems los xitos a corto plazo tambin ayuda a motivar a los empleados para que sean inno-vadores. En el usaa Federal Savings Bank, los gerentes crearon un buzn de mejoras del proceso en Microsoft Outlook, para facilitar el uso compartido de las ideas para el mejoramiento de los procesos.

5. Reconocimiento de que la informacin ABC no es perfecta, ya que dicha informacin equilibra la necesidad de una mejor informacin contra los costos por crear un sistema complejo que pocos gerentes y empleados logran enten-der. El contador administrativo debe ayudar a los gerentes a reconocer tanto el valor como las limitaciones del sis-tema abc y no debe intentar venderlo sobrevaluado. Una comunicacin abierta y honesta acerca de un sistema abc asegura que los gerentes lo usen de una manera juiciosa para tomar buenas decisiones. De este modo, se podran hacer juicios trascendentales sin incurrir en controversias, as como formular preguntas desafiantes para ayudar a impulsar mejores decisiones sobre el sistema.

Conceptos en accin



desafos al operar un sistema ms detallado. Otras organizaciones, como Hewlett-Packard, imple-mentan un sistema abc en divisiones o funciones selectas.

Mientras continen tanto los mejoramientos en la tecnologa de la informacin como las dismi-nuciones en los costos de las mediciones, los sistemas abc ms detallados se volvern una alternati-va prctica en muchas organizaciones. En tanto que persistan tales tendencias, los sistemas abc ms detallados estarn en una mejor posicin para aprobar la prueba de costo-beneficio.

Las encuestas globales acerca de las prcticas de las empresas indican que la implementacin del sistema abc vara entre ellas. Sin embargo, su marco de referencia y sus ideas brindan un estndar para juzgar si cualquier sistema de costeo simple es lo suficientemente bueno para algn propsito especfico de la administracin. Cualesquiera cambios que se contemplen en un sistema de costeo simple sern inevitablemente mejorados por una filosofa abc. La seccin Conceptos en accin de la pgina 155 describe algunas de las cuestiones de comportamiento, ante las cuales deben ser sensibles los contadores administrativos al intentar difundir la filosofa abc en una organizacin.

Uso de los sistemas ABC para el mejoramiento de la administracin de los costos y de la rentabilidadHasta el momento, el nfasis de este captulo ha estado en el papel de los sistemas abc en la obten-cin de mejores costos de los productos. Sin embargo, los gerentes de Plastim deben usar ahora esta informacin para tomar decisiones (paso 4 del proceso de toma de decisiones de 5 pasos, p. 144) y para implementar la decisin, evaluar el desempeo y aprender (paso 5, p. 144). La administracin basada en actividades (ABM) es un mtodo de toma de decisiones gerenciales que usa la informacin del costeo basado en actividades para mejorar tanto la satisfaccin del cliente como la rentabilidad. Definimos ampliamente a la administracin basada en actividades p

tema 5 contabilidad-de-costos-charles-t-horngren-5.pdf

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