silencio administrativo efectos procedimientos tributarios

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InformativoCaballero Bustamante

El Silencio Administrativo y sus efectos en los Procedimientos Tributarios

ARTÍCULO DE LA SEMANA

En el presente informe especial, se ana-lizará la institución del Silencio Adminis-trativo, en sus vertientes positiva y ne-gativa, en relación a sus efectos en los Procedimientos Contencioso y No Con-tencioso en materia tributaria, evaluan-do la regulación que el Código Tributa-rio le ha dispensado a esta figura legal.

1. Introducción

En el ámbito del Derecho en general, y del Derecho Tributario en particular, el tiem-po es un elemento de trascendental impor-tancia, en tanto su aplicación a las diferentes relaciones jurídicas juega un papel crucial para la obtención de seguridad jurídica.

La certeza de los plazos, así como la duración de las instituciones y los proce-dimientos constituye un elemento esencial para comprender la certidumbre que ne-cesitan tanto la Administración como los particulares para desenvolverse en forma eficiente en una economía de mercado, ya que sabiendo de antemano el tiempo que durará una institución jurídica o que me demandará un determinado procedimien-to, podré tomar la decisión de celebrar un determinado negocio jurídico o contrato o finalmente llegar a la conclusión que resulta conveniente o no, impugnar determinado acto o decisión de la Administración o de un particular.

Son éstas las razones por las cuales, consideramos necesario detenernos en el estudio de la institución del Silencio Admi-nistrativo y su incidencia en el ámbito fiscal, para lo cual abordaremos esta figura a partir del desarrollo que ha tenido en la doctrina administrativa, luego de lo cual analizaremos sus efectos, en los Procedimientos Tributa-rios –ya sea contencioso o no contencioso-, y sobre todo las consecuencias que se derivan de la diferente naturaleza de las modalidades positiva y negativa del silencio, para culminar con una referencia a la pertinencia o no de la adopción de la figura de la Resolución Ficta Denegatoria en el Código Tributario.

2. El Silencio Administrativo

Como primer punto en este tema, debe-mos expresar que es una obligación consus-tancial a todo Estado Constitucional de Dere-cho, que frente a las peticiones, solicitudes, remedios o recursos planteados por los ad-ministrados en general, la Administración tie-ne el deber de pronunciarse expresamente, ya que ello supone el pleno respeto del dere-cho que corresponde a los particulares y que debe imperar en toda sociedad democrática.

Así, lo entendió ya hace varios años el ilustre tratadista uruguayo, Ramón Valdés Costa quien con la claridad que lo caracte-riza expresa sobre el particular lo siguiente: “El primer paso ha sido establecer la mencio-nada obligación de pronunciarse, a efectos de que los administrados tengan la garantía de una correcta aplicación del ordenamiento jurídico, en los casos en que, a su juicio, estén comprometidos sus intereses. Es pues una solución inherente al Estado de Derecho, que ha encontrado en los derechos latinoameri-canos general aceptación, al menos dentro de los regímenes democráticos.

Ese deber es incompatible con el silen-cio. Este equivale a una violación de la norma y en consecuencia debe ser objeto de san-ción” (1) (el subrayado nos corresponde).

La trascendencia de esta obligación ha sido reconocida por el constituyente de ma-nera positiva en nuestra Constitución Política en el inciso 20 del artículo 2° cuando expresa a la letra lo siguiente: “Artículo 2°.- Dere-chos de la persona

Toda persona tiene derecho: (…) 20. A formular peticiones, individual o

colectivamente, por escrito ante la autoridad competente, la que está obligada a dar al in-teresado una respuesta también por escrito dentro del plazo legal, bajo responsabilidad.

Los miembros de las Fuerzas Armadas y de la Policía Nacional solo pueden ejercer individualmente el derecho de petición” (el subrayado nos corresponde).

Siendo esto así, queda claro que la Admi-nistración Pública se encuentra compelida a dar respuesta a través de una declaración de

voluntad expresa (entre las que se encuen-tran las resoluciones), a los pedidos realiza-dos por los particulares, consagración consti-tucional que luego tiene una concreción legal vía los recursos administrativos, al amparo de la Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Ad-ministrativo en General, y en particular en materia fiscal, en el Código Tributario.

Sobre la falta de manifestación de volun-tad expresa de la Administración frente a los pedidos, solicitudes, remedios o recursos pro-movidos por los administrados García de Ente-rría refiere que: “En ocasiones, ante la ausencia de una voluntad administrativa expresa, la Ley sustituye por sí misma esa voluntad inexisten-te presumiendo que, a ciertos efectos, dicha voluntad se ha producido con un contenido, bien negativo desestimatorio, bien positivo o afirmativo –presunción legal–, requiere no pocas precisiones, cuya concreta compren-sión exige no sólo distinguir de entrada las dos modalidades señaladas (silencio positivo o negativo), sino también hacer referencia a la respectiva regulación de ambas en el inmedia-to pasado y en la LPC, cuya redacción inicial introdujo profundas –y nada afortunadas, por cierto– modificaciones en el tratamiento hasta entonces tradicional de ambas figuras, ahora parcialmente recuperado con la reforma legal de 1999” (2) (el subrayado nos corresponde).

A nivel nacional, coincidimos con el planteamiento expuesto por el Dr. Mendoza Ugarte, quien hace hincapié respecto al he-cho que la situación fáctica del silencio de la Administración ante lo peticionado por el ad-ministrado (es decir, el no pronunciamiento) en sí mismo considerado, no tiene significa-ción jurídica alguna, por ello nos precisa que: “Es la ley la que otorga efectos jurídicos al silencio y la que determinará, en cada caso, si lo peticionado deberá ser otorgado o de-negado, es decir, si se debe aplicar el silencio positivo o el negativo” (3).

3. Modalidades del Silencio Ad-ministrativo

Tal como hemos podido advertir de lo expresado hasta este momento, se pre-sentan dos modalidades en las que puede



operar el silencio administrativo: el positivo y el negativo, teniendo cada una de ellas una naturaleza y justificación total y ab-solutamente diferente, conforme pasamos a detallar.

3.1. Silencio Administrativo Positivo Al respecto, debemos expresar que esta

institución opera en aquellos casos en los que el legislador tiene la intención que se promueva la celeridad de los procedimientos administrativos rela-cionados al ejercicio de actividades económicas, para lo cual se utilizan los mecanismos de la aprobación automáti-ca consagrados en los Textos Únicos de Procedimientos Administrativos, TUPAS, de las entidades públicas, otorgándole el ordenamiento jurídico a la omisión de declaración de la Administración un determinado efecto jurídico.

Plenamente concordante con esta si-tuación, García de Enterría expresa sobre el particular que: “(…) el silencio se considerase desde el primer mo-mento como un verdadero acto ad-ministrativo, equivalente en todo a la autorización o aprobación expresas a las que suple y que la jurisprudencia entendiese, también desde el primer momento, aunque con las dificultades que luego advertiremos, que, una vez producido aquél, no le era posible a la Administración resolver de forma ex-presa en sentido contrario al otorga-miento presunto de la autorización o aprobación instadas” (4) (el subrayado nos corresponde).

Sin embargo, como bien advierte Men-doza Ugarte refiriéndose a la Ley del Pro-cedimiento de Ejecución Coactiva, Ley N° 26979, un tema del cual no debemos ol-vidarnos es que el silencio positivo se va a producir sólo en aquellos casos en los cuales lo peticionado se encuentre acorde con el ordenamiento jurídico; es decir debe tenerse como presupuesto para el caso específico de la referida Ley: a. Que se haya invocado correctamen-

te una causal de suspensión del pro-cedimiento.

b. Que se demuestre que efectivamen-te tal causal de suspensión del pro-cedimiento por haberse interpuesto un recurso, deberá acreditarse que se trata de un recurso y que se ha interpuesto dentro del plazo de Ley.

Por ello, si la solicitud no se sustenta en una causal prevista en la Ley o no se demuestra su producción, se podrá pro-ducir el silencio, pero a la vez se podrá declarar la nulidad del acto administra-tivo ficto (5).

En la RTF N° 14719-7-2012 de fe-cha 07.09.2012 el Tribunal Fiscal se ha pronunciado en el sentido de la improcedencia del silencio adminis-trativo positivo en materia tributaria: “Que finalmente, en relación al escrito presentado por el recurrente el 26 de noviembre de 2009 (fojas 19 y 20), en el que solicita la aplicación del silencio administrativo positivo, cabe precisar que no se encuentra previsto por el ordenamiento tributario, el cual sólo ha regulado el silencio administrativo negativo a pedido expreso del recu-rrente y ante la demora por parte de la Administración Tributaria en resolver una solicitud no contenciosa o un re-curso impugnativo” (el subrayado nos corresponde).

3.2. Silencio Administrativo Negativo A diferencia de la naturaleza jurídica

del silencio administrativo positivo que constituye un verdadero acto presunto, el silencio negativo en que incurre la Administración Pública no es un verda-dero acto administrativo de orientación desestimatoria, sino que se presenta una carencia de toda voluntad expresa de la Administración.

Es por ello que, atendiendo a que cons-tituye un mecanismo para la plena de-fensa de la tutela efectiva de los dere-chos de los administrados, la concesión de un efecto negativo a la falta de ma-nifestación de voluntad de la Adminis-tración, encuentra su cauce natural en los recursos administrativos, ello con la finalidad de acceder a la instancia supe-rior o –finalmente–, llegar a la vía juris-diccional del Poder Judicial.

Por ello, no le falta razón a García Ente-rría cuando afirma que: “El silencio ne-gativo era, pues, solamente una simple ficción de efectos estrictamente proce-sales, limitados, además, a abrir la vía de recurso. Sustituía, pues, al acto expreso, pero sólo a estos concretos fines y en beneficio del particular únicamente” (6) (el subrayado nos corresponde).

De otro lado, y tal como ha sido su ca-racterística en los últimos quince años, el Tribunal Constitucional ha emitido diversos pronunciamientos sobre prác-ticamente todas las ramas del Derecho en nuestro país, habiendo asistido a lo que la doctrina constitucional ha venido a llamar como la “Constitucionalización del Derecho”, no habiendo sido la ex-cepción la institución del silencio admi-nistrativo negativo.

Así, el supremo intérprete de la Cons-titución en el Exp. Nº 1003-98-AA/TC nos ha brindado las líneas maestras de

lo que para éste organismo constituye el silencio administrativo negativo ha-biendo expresado a la letra lo siguiente: "b. Naturaleza El silencio administrativo constituye

un privilegio del administrado ante la Administración, para protegerlo ante la eventual mora de ésta en la resolución de su petición. Se trata de “una simple ficción de efectos estrictamente procesales, limitados, además, a abrir la vía de recurso”, en sustitución del acto expreso; pero “en beneficio del particular únicamente”, así “el acceso a la vía jurisdiccional una vez cumplidos los plazos [que-da] abierto indefinidamente en tanto la Administración no [dicte] la reso-lución expresa” (subrayado nuestro, Eduardo García de Enterría y Tomás-Ramón Fernández. Curso de Derecho Administrativo, 7ª ed., Edit. Civitas S.A., Madrid, 1996, p. 573). (...)

(...) La tesis interpretativa que posibi-lita esto último es justamente la que proviene del propio tenor literal de la norma antes referida y de la propia naturaleza del silencio administrativo negativo; esto es, la que establece que el administrado, luego de haber impugnado un acto administrado y transcurrido el plazo para resolverlo, puede acogerse al silencio adminis-trativo o esperar el pronunciamiento expreso de la Administración, sin que la opción por esta última alternativa genere la caducidad en el ejercicio del derecho de acción.

Es en los términos antes estableci-dos que el Tribunal Constitucional, entiende, que se debe interpretar el silencio administrativo negativo, siendo dicha doctrina aplicable al caso, como a continuación se anali-za” (el subrayado nos corresponde).

Esta doctrina del Tribunal Constitucio-nal ha venido siendo replicada por el Tribunal Fiscal en materia tributario, Órgano Colegiado que en la RTF N° 15149-9-2012 de fecha 12.09.2012 ha entendido lo siguiente: “Que este Tribunal en reiteradas resoluciones ha señalado que en virtud del silencio ad-ministrativo negativo regulado por las normas del Código Tributario antes glosadas el contribuyente tiene la fa-cultad de dar por denegado el recurso de reclamación que presentó e inter-poner la apelación correspondiente, por lo que la demora de la Administra-ción en resolver su solicitud no corres-ponde ser vista en esta vía [de queja] (el subrayado nos corresponde).



4. ¿Opera el “automatismo” en el Si-lencio Administrativo Negativo?

Este tema se produce en aquellos casos en los cuales la legislación establece un plazo para la emisión de la decisión (Arts. 144° y 163° del Código Tributario), no habiendo la Administración Tributaria emitido pronuncia-miento expreso, respecto de lo cual surge la siguiente interrogante ¿se produce inexora-blemente el silencio administrativo habiendo transcurrido el plazo para el pronunciamien-to o es que se requiere la manifestación de voluntad del recurrente en el sentido de que-rer valerse del mismo?

Este tema que aparentemente es de fácil solución, no lo ha sido tanto en la experiencia de nuestros tribunales en los años noventa, en los cuáles la figura del silencio adminis-trativo negativo fue interpretado en per-juicio de los intereses del administrado, por cuanto se entendía –erróneamente-, que este operaba automáticamente sin requerir la voluntad en tal sentido del ad-ministrado, el cual contrariamente tenía el deseo de esperar la emisión expresa de la resolución.

Ya desde una perspectiva tributaria, Hua-maní Cueva ha expresado que: “(…) como se ha señalado, es facultad del interesado inter-poner dicha apelación u optar por esperar indefinidamente que la Administración Tri-butaria resuelva expresamente la impugna-ción” (7) (el subrayado nos corresponde).

Siendo ello así, queda absolutamen-te claro, que es una voluntad del admi-nistrado optar por el ejercicio del silencio administrativo negativo asumiendo que han denegado su pretensión, o esperar el pronunciamiento expreso de la Adminis-tración, lo que ha quedado consagrado por el Tribunal Constitucional en el Exp. N° 1003-98-AA/TC, fundamentos que ha-cemos nuestros los cuales nos permitimos reproducir a continuación: "2. En el presente caso, el Tribunal Constitu-

cional modifica dicho criterio. Estima que, por el contrario, el administrado, transcu-rrido el plazo para que la Administración resuelva el recurso impugnativo inter-puesto, tiene la potestad de acogerse al silencio administrativo –y así acudir a la vía jurisdiccional- o de esperar el pronun-ciamiento expreso de la Administración. Las razones que fundamentan este cam-bio de criterio son las siguientes: a. En principio, una interpretación literal

del dispositivo legal regulatorio de la materia descarta la referida tesis in-terpretativa. En efecto, de conformi-dad con el artículo 99.º de la Ley de Normas Generales de Procedimientos Administrativos: “El término para la

interposición de este recurso es de quince (15) días y deberá resolverse en un plazo máximo de treinta (30) días, transcurridos los cuales, sin que medie resolución, el interesado podrá considerar denegado dicho recurso a efectos de interponer el Recurso de Revisión o la demanda judicial, en su caso, o esperar el pronunciamiento expreso de la Administración Pública.” (subrayado nuestro). La norma precisa que el administrado “podrá” consi-derar denegado el petitorio y no que “deberá” hacerlo. La norma en cues-tión consagra una facultad del admi-nistrado a la que, si así lo desea, podrá acogerse. No se trata de una obliga-ción; por lo tanto, la no resolución del recurso impugnatorio dentro del pla-zo de treinta días no puede conside-rarse como causal de exclusión de la potestad del administrado de esperar el pronunciamiento expreso de la ad-ministración. La misma consideración ha de extenderse al recurso de recon-sideración contemplado por el artículo 98.º del citado dispositivo legal cuyo texto es análogo al citado artículo 99º” (el resaltado nos corresponde).

5. La regulación del Silencio Ad-ministrativo en el Código Tribu-tario

5.1. El Silencio Administrativo en el Pro-cedimiento Contencioso

Al respecto, el artículo 135º del Códi-go Tributario –refiriéndose a los actos reclamables-, establece que puede ser objeto de reclamación la Resolución de Determinación, la Orden de Pago y la Resolución de Multa.

Agrega además que también son re-clamables la resolución ficta sobre recursos no contenciosos, entre otros.

A su turno, el artículo 144° del Código Tributario establece taxativamente lo si-guiente:

“Artículo 144.- RECURSOS CONTRA LA DENEGATORIA FICTA QUE DESES-TIMA LA RECLAMACIÓN

Cuando se formule una reclamación ante la Administración Tributaria y ésta no notifique su decisión en los plazos previstos en el primer y segundo pá-rrafos del artículo 142º, el interesado puede considerar desestimada la recla-mación, pudiendo hacer uso de los re-cursos siguientes:1. Interponer apelación ante el supe-

rior jerárquico, si se trata de una reclamación y la decisión debía ser

adoptada por un órgano sometido a jerarquía.

2. Interponer apelación ante el Tribunal Fiscal, si se trata de una reclamación y la decisión debía ser adoptada por un órgano respecto del cual puede recurrirse directamente al Tribunal Fiscal".

Sobre el particular debemos referir que, la modificación del epígrafe del artículo 144° del Código Tributario en comen-tario, operada en virtud del artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1113 publi-co el 05.07.2012 y vigente a partir del 06.07.2012, ha tenido como finalidad lograr una mejor técnica legislativa, por cuanto, cuando se producen los supuestos para que opere el silencio administrativo negativo –conforme hemos expresado en los párrafos pre-cedentes-, no se produce un “acto administrativo ficto” sino que única-mente lo que se produce es una mera ficción procesal, que permite considerar desestimada la reclamación en tanto ha transcurrido el tiempo establecido para que la Administración Tributaria pueda emitir la correspondiente resolución, motivo por el cual no es correcto referir-nos a una “Resolución Ficta Denegatoria” como lo hacía el texto abrogado, porque dicha expresión desde ya entraña una contradicción con la institución misma del silencio administrativo negativo.

En un pronunciamiento reciente for-mulado luego de la reforma estable-cida en el artículo 144° del Código Tributario, el Tribunal Fiscal en la RTF N° 12918-7-2012 de fecha 08.08.2012 ha establecido lo siguiente: “Que de la documentación que obra en autos se aprecia que mediante escrito pre-sentado el 24 de abril de 2008 (…), el recurrente interpuso recurso de recla-mación contra las Resoluciones de De-terminación N° 0402540000001469 a 040250000001484, 0402550000005544 a 0402550000005591 y Resolucio-nes de Multa N° 040352000000131 a 040352000000133.

Que mediante escrito de 26 de febrero de 2009 el recurrente formuló apelación dando por denegada su reclamación al no haber sido resuelta por la Admi-nistración Tributaria dentro del plazo previsto por el artículo 142° del Códi-go Tributario (foja 4), recurso que fue remitido a esta instancia con Oficio N° 769-2009-SG-MSS (foja 59).

Que siendo ello así, corresponde que este órgano emita pronunciamiento res-pecto de la apelación interpuesta contra la resolución ficta denegatoria recaída



en la reclamación formulada contra las Resoluciones de Determinación (…)” (el subrayado nos corresponde).

Podemos advertir que, si bien es cierto el sentido del pronunciamiento del Ór-gano Colegiado es uniforme, el Tribu-nal ya no se refiere a la apelación de una “Resolución Ficta Denegatoria” sino simplemente se refiere a una “Denegatoria”, en tanto y en cuan-to el recurrente entiende negada su pretensión, lo que nos puede dar una luz en el sentido que los nuevos pro-nunciamientos se alinearán al nuevo texto legal.

5.2. El Silencio Administrativo en el Pro-cedimiento No Contencioso

Sobre el particular, el artículo 163° del Código Tributario correspondiente al Procedimiento No Contencioso estable-ce lo siguiente:

“Artículo 163º.- DE LA IMPUGNA-CIÓN

Las resoluciones que resuelven las soli-citudes a que se refiere el primer párrafo del artículo anterior serán apelables ante el Tribunal Fiscal, con excepción de las que resuelvan las solicitudes de devolu-ción, las mismas que serán reclamables.

En caso de no resolverse dichas solicitu-des en el plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, el deudor tributario podrá interponer recurso de reclamación dan-do por denegada su solicitud" (el su-brayado nos corresponde).

Del texto de la norma anteriormente ci-tada, queda claro que se encuentra regu-lada la figura del silencio administrativo en su variante negativa, sin embargo se presenta un diferencia con el texto anterior del artículo 144° del Código Tributario, por cuanto no se hace re-ferencia a “Resoluciones Fictas Dene-gatorias” sino que lacónicamente se refiere a la posibilidad interposición

del recurso de reclamación frente a una “Denegatoria” de su solicitud.

A pesar de que el texto del artículo no es el más logrado, consideramos que el mismo cumple con su objetivo sin atentar contra la naturaleza jurídica del silencio administrativo negativo (ficción procesal), en la medida que no califica en su texto a la institución como “Re-solución” ni mucho menos como “Acto Administrativo”.

Sobre esta norma, el Tribunal Fiscal ha tenido la ocasión de pronunciarse en la RTF N° 150052-2-2012 de fecha 12.09.2012, la que nos muestra el co-rrecto sentido de esta figura, y además, nos permite apreciar el uniforme cri-terio del Tribunal Fiscal en el sentido que no opera la queja cuando el re-currente tiene la posibilidad de inter-poner recursos cuando se presenta la mora de la Administración Tributaria al resolver, conforme podemos apre-ciar del contenido de la resolución a que hemos hecho referencia: “Que asimis-mo, en diversa jurisprudencia de este Tribunal, como la Resolución N° 0778-3-2010, se ha establecido que en virtud del silencio administrativo negativo re-gulado en el Código Tributario, el con-tribuyente tiene la facultad de dar por denegada la solicitud no contenciosa presentada, e interponer la reclamación correspondiente, por lo que la demora en la resolución de las solicitudes de prescripción presentadas no constitu-ye fundamento para la formulación de una queja, en tanto se tiene expedito un procedimiento legal alternativo.

Que de la revisión del escrito de la que-ja, se advierte que la quejosa cuestiona los siguientes extremos: i) La Administración no ha resuelto su

solicitud de prescripción dentro del plazo establecido y ii) El cuestiona-miento de la Resolución de Inten-dencia N° 0260140072460/SUNAT.

Que en cuanto al primer extremo, se ad-vierte de los documentos que obran en autos, que el 13 de diciembre de 2011 la recurrente solicitó la prescripción de obligaciones tributarias correspondien-tes a diversos períodos, folios 17 a 30.

Que de acuerdo con la jurisprudencia antes citada, en virtud del silencio admi-nistrativo negativo regulado en el artículo 163° del Código Tributario, el contribu-yente tiene la facultad de dar por de-negada las solicitudes no contenciosas presentadas, e interponer la reclamación correspondiente, por lo que la demora en la resolución de las referidas solicitudes de prescripción constituye fundamen-to para la formulación de una queja, en tanto se tiene expedito un procedimiento legal alternativo, por lo que procede de-clarar improcedente la queja en este ex-tremo” (el subrayado nos corresponde).

NOTAS

(1) VALDÉS COSTA. Ramón. Efectos del Si-lencio Administrativo. Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario - IPDT N° 24, pág. 5.

(2) GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo. Curso de Derecho Administrativo I. Civitas Ediciones, Madrid 2002, pág. 595.

(3) MENDOZA UGARTE, Armando. La Ejecu-ción Coactiva. Comentarios al Texto Único Ordenado de la Ley de Procedimientos de Ejecución Coactiva. Línea Negra Editores S.A.C, Lima 2009, págs. 508-509.


(5) MENDOZA UGARTE, Armando. La Ejecu-ción Coactiva. Comentarios al Texto Único Ordenado de la Ley de Procedimientos de Ejecución Coactiva. Línea Negra Editores S.A.C, Lima 2009, pág. 511.


(7) HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tri-butario Comentado. Jurista Editores, Lima 2007, pág. 819. n

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