El fenmeno de la globalizacin origino cambios econmicos muy importantes para el pas, por lo cual Mxico tuvo la necesidad

L.C. C. y E. F. Jos Manuel Miranda de SantiagoCatedrtico de la FCA de la UNAM.

Socio fundador de: Transfer Pricing Services, S. C.

Correo: mmiranda@preciosdetransferencia.com.mxREPERCUSIN FISCAL DE INTERESES Y REGALAS, EN LA LEY DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA NICA

IntroduccinEl fenmeno de la globalizacin origin cambios econmicos muy importantes para nuestro pas, que tuvo la necesidad de incorporarse a la Organizacin para la Cooperacin y Desarrollo Econmico (OCDE), con lo que empez una nueva etapa econmica para Mxico.

Este fenmeno abri, por una parte, la oportunidad para llevar a cabo el intercambio comercial de bienes y servicios sin el lmite de las fronteras y, por la otra hizo necesaria la adopcin de normas regulatorias por parte de los pases econmicamente relacionados. En nuestro pas, desde 1997 se establecieron en la legislacin domstica los Precios de Transferencia, que regulan que las operaciones celebradas entre partes relacionadas se pacten a valores de mercado.Las operaciones contempladas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) reguladas para efectos de Precios de Transferencia son: operaciones de financiamiento, prestacin de servicios, uso, goce o enajenacin de bienes tangibles, explotacin o transmisin de bienes intangibles y enajenacin de acciones.

Las operaciones que tiene gran impacto en la base de los contribuyentes desde el punto de vista de las autoridades fiscales son principalmente los intereses, los cuales tienen su origen en la capitalizacin delgada y las regalas.

Este primer concepto ha sido abordado en diversas reformas a la LISR en diversos aos, con el afn de establecer una regulacin especial que no ha prosperado. Explicar en que consiste.Capitalizacin Delgada

La capitalizacin delgada consiste en financiar a una compaa relacionada a travs de financiamientos de capital, en vez de capital en acciones, a fin de beneficiarse de un tratamiento fiscal con ms ventajas.

Este es un problema desde el punto de vista fiscal, debido a que las devoluciones en el capital social y el capital de deudas se tratan de forma diferente para propsitos fiscales. Las devoluciones a los accionistas en la inversin de las acciones no son deducibles para la compaa que paga, ya que son distribuciones de las utilidades ms que gastos de las utilidades obtenidas. Por otro lado, las devoluciones a los prestamistas de la deuda, con ms frecuencia expresados en forma de inters, por lo general son deducibles por el pagador al llegar al nivel de utilidades a evaluarse en el impuesto empresarial. De lo anterior puede resultar que las empresas multinacionales intenten presentar lo que en sustancia es la inversin de acciones en una compaa en la forma de una deuda y por este medio obtener un tratamiento fiscal ms favorable. Por lo tanto, la legislacin sobre capitalizacin delgada es una forma de evitar elusiones fiscales.

RegalasLos precios de transferencia son un tema de estudio con un gran auge en la actualidad, debido a que en los ltimos 20 aos se han incrementado los efectos de la globalizacin. Algunos datos interesantes dados a conocer por la OCDE muestran que el 70% del comercio mundial se lleva a cabo por empresas relacionadas; de esto se desprende que el 26 % del PIB mundial est en manos de slo 300 empresas multinacionales. Adems, mientras que 82% de las regalas mundiales se pagan entre empresas relacionadas, 50 empresas multinacionales poseen activos en el extranjero por 79 mil millones de dlares. As, el 90% de las empresas matrices de las multinacionales estn localizadas en los Estados Unidos de Amrica, la Unin Europea y Japn.

Esto origina una dificultad prctica para las multinacionales y las administraciones fiscales de determinar el ingreso y los gastos que deben considerarse en las jurisdicciones donde los grupos multinacionales se hayan constituido. Es imprescindible para los Estados y sus administraciones tener la certeza de que la renta gravable reportada bajo el contexto de empresas separadas, sea resultado de la determinacin justa de los ingresos y gastos generados dentro de su territorio.En la tabla siguiente se muestran algunos datos interesantes sobre las 10 mejores marcas Globales por Valor.

BrandCountry of OriginSector2006 Rank2007RankBrand Value

USBeverages67,00065,324-3%

USComputer Soft Ware56,92658,7093%

USComputer Services56,20157,0912%

USDiversified48,90751,5695%

USFinland Consumer Electronics30,13133,69612%

JAPANAutomotive27,94132,07015%

USComputer Hardware 32,31930,9544%

USRestaurants27,50129,3987%

USMedia27,84029,2105%

GERMANYAutomotive21,79523,5688%

Fuente Best Global Brands by Value 2007 Intererbrand and Business Week en www.interbrand.comLEY DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA NICA La iniciativa presentada por el Presidente de la Repblica el pasado 20 de junio de 2007, en la que incorporaba una CONTRIBUCION EMPRESARIAL DE TASA UNICA, cambi a IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA NICA (IETU), cuya finalidad es fortalecer el actual sistema tributario, mediante la nulificacin de las distorsiones legales que actualmente se dan en la LISR. Es decir, se da como una solucin para eliminar los regmenes preferenciales, as como para buscar desalentar las planeaciones fiscales que busquen eludir el pago del impuesto. En este sentido, la Cmara de Senadores considera que el impuesto propuesto incidira en quienes actualmente no pagan el Impuesto Sobre la Renta (ISR), haciendo ms equitativa la tributacin, porque nicamente se pagara por concepto del IETU el excedente entre ese gravamen y el (ISR)propio.

Ambas Cmaras coinciden en el sentido de que el gravamen que se propone sustituya al impuesto al activo, a fin de evitar que el IETU represente una obligacin fiscal adicional.Sujetos

Estn obligadas al pago del impuesto las personas fsicas y las morales residentes en territorio nacional, as como los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el pas, por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, por la realizacin de: I. Enajenacin de bienes II. Prestacin de servicios independientes y III. Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. Se entiende por estas actividades las consideradas por la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

No se consideran dentro de las actividades el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes entre partes relacionadas residentes en Mxico o en el extranjero que den lugar al pago de regalas.

Tampoco se consideran dentro de las actividades a las operaciones de financiamiento o de mutuo que den lugar al pago de intereses, aun y cuando no sean entre partes relacionadas.

Sin embargo, para las dems operaciones que celebren entre partes relacionadas, ya sea con residentes en Mxico o residentes en el extranjero, los contribuyentes, de conformidad con el artculo 18 de la Ley del IETU, debern determinar sus ingresos y sus deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables. Para estos efectos, aplicarn los mtodos establecidos en el artculo 216 de la LISR, en el orden establecido en el citado artculo.Consideraciones de las Cmaras tratndose de REGALAS

En el dictamen, la Cmara de Diputados y la Cmara de Senadores coinciden en que las regalas se excluye del objeto del gravamen; sin embargo, su exclusin tiene una implicacin importante para ciertos sectores de contribuyentes, como lo son la industria de la radio, el cine y la televisin, as como para las empresas de tecnologa.

La Cmara de Diputados considera que la exclusin anterior puede tener una excepcin para incluir tanto las regalas recibidas como las pagadas a residentes en territorio nacional y las pagadas a residentes en el extranjero, pero con la condicin de que sean slo aquellas que provengan de transacciones efectuadas entre partes no relacionadas.

En los ltimos aos se ha identificado que los pagos de regalas, cuando provienen de transacciones efectuadas entre y con partes relacionadas, se han utilizado como medio para erosionar la base del ISR, dejando al Estado mexicano sin percibir el ingreso correspondiente al situar ese ingreso en el extranjero, como, por ejemplo, en regmenes fiscales preferentes o pases en el extranjero que otorgan beneficios a la propiedad de intangibles, pues por ser bienes intangibles son de fcil movimiento y ubicacin en las transacciones que se efectan con y entre partes relacionadas, y de difcil control para la autoridad fiscal, lo que permite la realizacin de prcticas elusivas, tanto en la determinacin de su valor econmico como en su transmisin, lo que podra ocurrir tambin con el IETU.

Por lo tanto, en este caso se hace una distincin para sujetar al gravamen el ingreso por regalas y a su vez permitir su deducibilidad cuando se trate de transacciones realizadas entre y con partes independientes. Por el contrario, los ingresos por regalas derivados de transacciones entre y con partes relacionadas no estarn gravados y, por consecuencia, tampoco podrn ser deducidos por el pagador. Consideraciones de las Cmaras tratndose de INTERESES

En la Iniciativa se propone que queden fuera del objeto de la IETU los ingresos que se obtengan por dividendos o por servicios personales subordinados, as como los intereses que deriven de las operaciones de financiamiento o de mutuo, los cuales tampoco sern gravables ni deducibles.

Es claro que la deduccin de intereses en ocasiones premia el apalancamiento y endeudamiento excesivo, lo que no es sano ni para las empresas ni tampoco para la economa nacional en su conjunto, ya que el sobreendeudamiento pone en riesgo el propio desarrollo de las empresas y las fuentes de trabajo. A manera de conclusin

El IETU no permite la deduccin de intereses y regalas (en este ltimo caso cuando son pagadas entre partes relacionadas), lo cual se justifica porque se pretende evitar el sobreendeudamiento de las empresas y, en el caso de las regalas, stas han sido utilizadas por empresas transnacionales como vehculos de elusin fiscal. Adems, en ambos casos dichas erogaciones no se encuentran estrechamente relacionadas con el objeto del impuesto.

En el dictamen de la Cmara de Diputados se transcriben diversos criterios sustentados por la SCJN segn los cuales no se violan los PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA y PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA, debido a que las partes relacionadas se encuentran en situaciones o condiciones distintas frente a las independientes, pues a las primeras su organizacin administrativa conjunta les permite funcionar en la prctica como verdaderas unidades econmicas dependientes, adems de que pueden planificar y organizar sus operaciones comerciales, situacin que no ocurre tratndose de partes independientes.

Otro criterio, dentro del mismo dictamen, seala que como no son deducibles las erogaciones por concepto de intereses y regalas, tampoco son objeto del IETU, lo cual es acorde con el principio de simetra fiscal que debe prevalecer en todos los impuestos. Se advierte que no sera vlido alegar la violacin al PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA debido a que el ingreso, como el gasto, no es objeto del gravamen. Adems, sin desestimar el costo que para algunos contribuyentes pudiera tener el gasto por intereses y regalas, el IETU considera como deducibles aquellas erogaciones que son indispensables para que un negocio genere los ingresos de su operacin ordinaria, lo cual implica reconocer la capacidad contributiva de los particulares.

De lo anterior se advierte que no es dable para el contribuyente acudir al juicio de amparo en materia fiscal, el cual es considerado un medio establecido en la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), contra todo acto de autoridad que agravie, afecte o propicie un menoscabo al gobernado. Los artculos 103 y 107 de la CPEUM y la Ley de Amparo, esta ltima reglamentaria de los mismos, establecen la competencia de los tribunales de la Federacin y los principios que rigen el juicio de amparo, respectivamente

Considero que la reforma fiscal cumple con su objetivo. Sin embargo, falta que esta contribucin sea destinada a los gastos pblicos, es decir, a los gastos necesarios para la administracin del Estado, sin que parte excesiva de ellos vaya a parar a los gastos de campaas polticas que buscan el poder a costa de los gobernados. Fraccin VI del Artculo 3. Se entiende por partes relacionadas las que se consideren como tales en los trminos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.