naturaleza jurídica de la determinación

8/16/2019 Naturaleza Jurídica de La Determinación

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Naturaleza jurídica de la determinación.

Existen dos grandes corrientes en torno a si la deuda tributaria nace al producirse el hecho imponible o si se genera apracticarse la determinación. Sin entrar a discutir la posición de las teorías que defienden una u otra posición, noslimitaremos a señalar que en nuestro ordenamiento jurídico, la determinación se considera de carácter declarativo, porcuanto la deuda tributaria nace al producirse el hecho imponible la determinación sólo exteriori!a algo que a existe.

"sí lo establece el #$%, en el artículo &'( )*a obligación tributaria surge entre el Estado en las distintas expresiones de+oder +blico los sujetos pasivos en cuanto ocurra el presupuesto de hecho previsto en la le. *a obligación tributariaconstitue un vínculo de carácter personal aunque su cumplimiento se asegure mediante garantía real o con privilegios

especiales-.

odos de determinación( /e acuerdo con el artículo &'0 del #$%, la determinación puede ser hecha por los sujetospasivos, quienes luego procederán al pago del tributo correspondiente o en forma mixta por la "dministración tributaria,sobre la base de la información suministrada por el contribuente o responsable. %ambi1n la determinación puede serhecha de oficio por la "dministración %ributaria, bajo una de estas modalidades( sobre base cierta o sobre basepresuntiva.

/eterminación por sujeto pasivo( #onstitue esta una de las formas más generali!adas de la determinación, la cual vaseguida de la autoliquidación pago del tributo por el contribuente o responsable. En efecto, esta forma dedeterminación no sólo está prevista en el #$% 2artículo &'03, sino en la *e del 4mpuesto sobre la 5enta en la maoríade las $rdenan!as tributarias del país, especialmente en las $rdenan!as del 4S"E. +ara ello, el sujeto pasivo debe haceruna declaración jurada en los formularios que le suministre la "dministración %ributaria, bien en forma directa o a trav1s

de medios electrónicos, como 4nternet.

" manera de ejemplo, la $rdenan!a del 4S"E del unicipio *ibertador del /istrito etropolitano de #aracas, estableceen el artículo '', lo siguiente(

678 *os sujetos pasivos obligados por la $rdenan!a, deberán presentar la declaración jurada mensual correspondiente amonto de los ingresos brutos obtenidos en el mes anterior, dentro de los treinta días continuos siguientes al período deimposición, por cada una de las actividades del ramo a que se refiere el #lasificador de "ctividades Económicas, en lacual determinarán liquidarán el monto del impuesto correspondiente, procediendo a su pago en las oficinas receptorasde impuestos municipales que la Superintendencia unicipal de "dministración %ributaria 2S9"%3, designe para tal fin678.

Seguidamente, en el artículo ':, de la misma $rdenan!a, se establece( )*a Superintendencia unicipal de

"dministración %ributaria 2S9"%3, pondrá a disposición de cada contribuente o responsable el correspondienteformulario para la "utoliquidación +ago, con base en la cual se procederá a la declaración, determinación pago de losimpuestos correspondientes-.

/eterminación mixta( Este tipo de determinación es la que reali!a la "dministración %ributaria con la cooperación delsujeto pasivo, no obstante que el impuesto a pagar lo fija la "dministración. *a determinación mixta se encuentra previstaen el artículo &'0 del #$%, al disponer que los contribuentes o responsables podrán proporcionar la informaciónnecesaria para que la determinación sea efectuada por la "dministración %ributaria, segn lo dispuesto en las lees demás normas de carácter tributario.

9n ejemplo de determinación mixta, sería la practicada por la "dministración %ributaria ;acional en materia aduanerapor cuanto el sujeto pasivo debe presentar una declaración con los datos de los bienes importados la $ficina aduaneraprocede a la determinación liquidación de la cuantía o monto del tributo a pagar. " nivel municipal, determinación mixta

sería, por ejemplo, la que reali!a la "dministración %ributaria, sobre la base del monto de las apuestas lícitas hechas porlos contribuentes que debe ser declarado por el empresario responsable del juego.

/eterminación de oficio< *a determinación de oficio es un procedimiento que practica la "dministración %ributaria cuandoexiste incumplimiento total o parcial del deber de determinación por parte del contribuente o responsable. S"*="/$5S>;#?E@ A$;@>*E@, resume de esta manera los aspectos concernientes a la determinación de oficio, sobre la basede lo que, al respecto, establece el artículo &'0 del #$%.

&. #ontribuente o responsable omite presentar la declaración.

B. /eclaración presentada ofrece dudas relativas a su veracidad o exactitud.


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'. #ontribuente no exhiba libros o documentos requeridos o no aporte los elementos necesarios para efectuar ladeterminación.

:. /eclaración no respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer(

C *os antecedentes.

C onto de las operaciones para calcular el tributo, de manera que exprese la verdadera capacidad económica delcontribuente.

C #uando los libros, registros demás documentos no reflejen el patrimonio real del contribuente.

D. #uando así lo ordene el #$% o las $rdenan!as tributarias.

*a determinación de oficio puede practicarse, como hemos dicho, sobre base cierta o sobre base presuntiva.

*a determinación sobre base cierta la practica la "dministración %ributaria con apoo en todos los elementos quepermitan conocer los hechos imponibles calcular la base imponible, en forma directa, es decir, con base en loselementos conocidos, disponibles para la "dministración %ributaria.

*a determinación sobre base presuntiva se reali!a en m1rito de los elementos, hechos circunstancias vinculados o

conexionados con el hecho imponible, que permitan determinar la existencia cuantía de la obligación tributaria. Se trataentonces, de una determinación basada en indicios, que permite pasar de un hecho conocido a otro desconocido quesólo procede cuando se produ!ca una de las causales previstas en la le , por lo tanto, la "dministración %ributaria seencuentre imposibilitada de reali!ar la determinación sobre base cierta.

*a determinación sobre base presuntiva podrá ser practicada por la "dministración %ributaria 2nacional, estadal omunicipal3, cuando se presenten las siguientes circunstancias en relación con los contribuentes o responsables 2artículo&'B del #$%3(

&. Se opongan u obstaculicen el acceso a los sitios donde deban iniciarse o desarrollarse las fiscali!aciones, )de maneraque imposibiliten el conocimiento cierto de las operaciones del contribuente-.

B. *leven dos o más sistemas de contabilidad de diverso contenido.

'. ;o presenten libros registros de #ontabilidad, ni la respectiva documentación comprobatoria ni proporcionen lasinformaciones relacionadas con las )operaciones registradas.

:. Se produ!can algunas de las siguientes irregularidades(

C $peraciones no registradas.

C "lteraciones de ingresos, costos deducciones.

C 5egistro de compras, gastos o servicios sin soportes.

C 5egistros de existencias omitidos o alterados.

C Existencia registrada a precios distintos a su verdadero costo.

C 4ncumplimiento de obligaciones sobre valoración de inventarios.

C ;o establecimiento de mecanismos de control de inventarios.

D. $tras irregularidades del contribuente que no permitan el conocimiento cierto de sus operaciones.


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;o obstante, el +arágrafo nico de este mismo artículo prev1, que si una posterior determinación practicada sobre basecierta arrojare diferencias a favor de la "dministración %ributaria, subsistirá la responsabilidad del contribuente por lasdiferencias entre una u otra determinación.

El #$%, tambi1n señala, en el artículo &'', los medios para efectuar la determinación sobre base presuntiva, como son(

C /atos contenidos en la contabilidad del contribuente.

C /atos contenidos en las /eclaraciones de cualquier otro tributo del mismo u otro ejercicio.

C $tros elementos que hubieren servido para la determinación sobre base cierta.

C Estimación del monto de las ventas al comparar los resultados de los inventarios físicos con los montos registrados enla #ontabilidad.

C 4ncrementos patrimoniales no justificados.

C #apital invertido en las explotaciones económicas.

C =olumen de las transacciones utilidades en otros períodos fiscales.

C 5endimiento normal del negocio o explotación de empresas similares.

C Flujo de efectivo no justificado.

C #ualquier otro m1todo 2procedimiento3 que permita establecer la existencia la cuantía de las obligaciones tributariasdel contribuente.

Existe la posibilidad de que la "dministración %ributaria pueda reali!ar la determinación de la obligación tributaria,utili!ando conjuntamente el mecanismo de la determinación sobre base cierta sobre base presuntiva, con apoo en loestablecido en el artículo &'' del #$%, en el sentido que la determinación sobre base presuntiva se podrá efectuarmediante otros elementos que hubieren servido para la determinación sobre base cierta.

*iquidación< *a liquidación comprende, en sentido amplio, el procedimiento u operación matemática de convertir en unacifra concreta el impuesto a pagar por el contribuente, así como tambi1n todas las actividades previas necesarias paraello. En otras palabras, la liquidación consiste en el ajuste de la cifra o la fijación de la cuantía de la obligación nacida dela reali!ación del hecho imponible que ha sido establecida por la determinación. /esde este punto de vista, laliquidación constitue la ltima etapa del proceso de determinación 2el quantum debeatur señalado en la definición dedeterminación de =4**EA"S, segn hemos visto3, que conduce al pago de la obligación tributaria por el contribuente oresponsable.

G Facultades derechos de la "dministración %ributaria unicipal en su acción fiscali!adora.

El #$% establece en el artículo &BH, que la "dministración %ributaria tendrá amplias facultadles de fiscali!ación, vigilanciae investigación para comprobar exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, incluendo las de caráctermunicipal, pudiendo especialmente 2resumen del autor3(

&. Examinar los libros, documentos papeles que registren o puedan registrar comprobar las negociaciones uoperaciones que se resuman en los datos que deben contener las declaraciones juradas.

B. Empla!ar a los sujetos pasivos para que contesten interrogatorios sobre actividades u operaciones de las cualespueden desprenderse la existencia de derechos a favor de la "dministración %ributaria.

'. Exigir de los sujetos pasivos, la exhibición de libros de la contabilidad demás documentos relacionados con lasactividades ejercidas, así como proporcionar datos e informaciones acerca de dichas actividades.

:. 5equerir la comparecencia de los representantes funcionarios de las empresas por ante la administración tributaria.


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D. +racticar avalos o verificación de toda clase de bienes 2incluso durante su transporte, en su caso3.

I. 5etener asegurar los documentos revisados durante la fiscali!ación.

H. 5equerir copia de los soportes magn1ticos, información sobre equipos aplicaciones características t1cnicas de losequipos o programas de computación.

J. 9tili!ar programas de computación utilidades de aplicación en auditoria fiscal.

K. "doptar medidas para impedir la destrucción otros daños de la documentación.

&0. 5equerir información de terceros relacionados con los hechos fiscali!ados.

&&. +racticar inspecciones fiscali!aciones en locales medios de transporte ocupados o utili!ados bajo cualquier títulopor los sujetos pasivos.

&B. Solicitar medidas cautelares conforme al #$%.

&'. $tras facultades no expresamente mencionadas en los numerales anteriores.

G *ugar de la fiscali!ación.

/e acuerdo con el artículo &BK del #$%, las facultades de fiscali!ación pueden ejercerse en(

C *ugar donde el contribuente o responsable tenga su domicilio fiscal o realice total o parcialmente las actividadesgravadas. En el caso del 4S"E, en la sede principal de la empresa, sucursal, agencia, galpón o depósito, es decir, endonde la empresa tenga su establecimiento o establecimientos.

C En las propias oficinas de la "dministración %ributaria con su propia base de datos, mediante el cruce o comparaciónde los datos contenidos en las declaraciones presentadas por los contribuentes o responsables, conforme aprocedimiento previsto en el #$% las $rdenan!as respectivas.

G El ciclo de la fiscali!ación o auditoría del 4S"E .

5eali!ar una fiscali!ación o auditoría a los contribuentes del 4S"E, requiere seguir un orden lógico, incluendo a los quehaan sido exonerados a los exceptuados. " continuación haremos un resumen de los pasos que inclue el ciclo de lafiscali!ación.

o Selección del contribuente a ser examinado

*a selección del contribuente a ser examinado debe responder a un plan de fiscali!ación, debe estar a cargo de losfuncionarios que dirigen la "dministración %ributaria del unicipio de que se trate. En ningn caso debe estar a cargo delos auditores fiscales o actuantes.

#omo fuente informativa para la selección de los contribuentes a ser fiscali!ados, la "dministración %ributaria debellevar, al menos dos tipos de registros(

C 9n registro permanente de los contribuentes, en donde queden registrados todas las actuaciones llevadas a efectotanto por ella misma como por los contribuentes, fecha de otorgamiento de la *icencia de "ctividades Económicasfecha de cierre del ejercicio económico, fecha de presentación de las declaraciones juradas de ingresos brutos, fecha depago de cada trimestre, fecha de la notificación de la liquidación o determinación del impuesto, por los períodos deprórroga u otras facilidades de pago, etc.7 Estos registros deben estar al día, sin atraso, en fecha oportuna, para quepuedan servir efectivamente al objeto de las fiscali!aciones.

C 9n registro detallado de los contribuentes que han sido examina dos, en donde quede registrado todas las actuacionesllevadas a efecto por la "dministración %ributaria unicipal como las efectuadas por el contribuente. El objeto de esto estener la más amplia información que permita establecer adecuadamente que tales contribuentes deban ser


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considerados de nuevo dentro de los planes de fiscali!ación. Ellos deben tener la sensación de que no volverán a serfiscali!ados.

#ada mes, despu1s de terminado el pla!o para presentar la declaración jurada de ingresos brutos, la autoliquidación ajuste impositivo correspondiente, debe entregársele a la "dministración %ributaria una lisa de los contribuentes que nohaan cumplido con esas obligaciones. 4gualmente, se le entregará a esta administración, una lista de los contribuentesseparados por grupos, con la morosidad o estado de antigLedad de saldos, así como informando los ejercicios que estánpor prescribir.

+ara la escogencia de los contribuentes a ser examinados, se tendrán en cuenta los siguientes criterios(

a3 4mportancia en cuanto al monto de los ingresos brutos declarados por ende por el monto de los impuestosdeclarados(

C Arupo "( #ontribuentes con maores ingresos brutos declarados maores impuestos.

C Arupo M( #ontribuentes con ingresos intermedios declarados e impuestos intermedios.

C Arupo #( #ontribuentes con ingresos menores declarados e impuestos menores.

b3 orosidad

En todos los grupos se tomará en cuenta la morosidad del contribuente su cumplimiento del deber formal depresentación oportuna de la declaración jurada de ingresos brutos los ejercicios que están por prescribir.

o Ejercicios fiscales a ser examinados

+ara determinar los ejercicios fiscales del contribuente que serán examinados, será necesario estudiar la prescripción. "este respecto, la *$++, en el artículo &II, establece que( )El r1gimen de prescripción de las deudas tributarias seregirá por lo dispuesto en el #ódigo $rgánico %ributario7-. Sobre el particular, el #$% dedica todo el #apítulo =4, de%ítulo 44, a la +rescripción. /el articulado que integra este #apítulo, transcribimos el siguiente(

"rtículo DK. +rescriben a los cuatro 2:3 años los siguientes derechos acciones(

&. El derecho para verificar, fiscali!ar determinar la obligación tributaria con sus respectivos accesorios.

B. *a acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

'. El derecho a la recuperación de impuestos a la devolución de pagos indebidos.

*a prescripción, como medio de extinción de la obligación tributaria, opera tanto a favor de los contribuentes como delFisco. El contribuente o responsable tiene un lapso de prescripción de cuatro 2:3 años para solicitar de la "dministración%ributaria la devolución de lo pagado en forma indebida por concepto de tributos. El origen de estos pagos pudieran serretenciones que luego resultaron excesivas, o pagos con fundamento en declaraciones estimadas cuo monto sobrepasalo derivado de las declaraciones definitivas, o tambi1n en pagos reali!ados por error del deudor, en general, por pagosde lo indebido, pues, todo pago supone una deuda lo pagado sin deberse está sujeto a repetición, como lo establece e

artículo &.&HJ del #ódigo #ivil.

En todo caso, la prescripción requiere de tres elementos(

C El transcurso de un determinado tiempo.

C *a inacción de las autoridades tributarias ,

C *a ausencia del reconocimiento por el sujeto pasivo de la obligación tributaria a su cargo.

"hora bien, existen circunstancias agravantes, contempladas en el artículo DI del #$%, que pueden extender el t1rminode la prescripción, como por ejemplo, que el sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible, o


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no inscribirse en los registros de control 25egistro de #ontribuentes3, o no llevar contabilidad, no la conserve durante elpla!o legal o lleva doble contabilidad. 4gualmente, dispone el #$%, sobre lapso para la prescripción de acciones paraimponer penas restrictivas de la libertad 2artículo DH3< la prescripción de penas restrictivas de la libertad 2artículo DJ3< laprescripción de la acción para exigir el pago de las deudas tributarias firmes 2artículo DK3 el cómputo del t1rmino de laprescripción 2artículo I03.

G 4nicio de la fiscali!ación.

El procedimiento de fiscali!ación de un contribuente, cualquiera sea el tributo objeto de examen, se inicia, como se

establece en el artículo &HJ del #$%, con una +rovidencia "dministrativa , En el caso de tributos municipales, lacompetencia para autori!ar la +rovidencia "dministrativa le corresponde al "lcalde o "lcaldesa, quien podría delegar estaresponsabilidad en el /irector de "dministración %ributaria o en el /irector de ?acienda, segn corresponda en elesquema organi!ativo de la "lcaldía, previa 5esolución "dministrativa publicada en Aaceta unicipal< sin embargo, deexistir una Superintendencia u organismo similar responsable de la administración tributaria del unicipio, la +rovidencia

"dministrativa será emitida por ese organismo.

+or tratarse de un acto administrativo, la 5esolución de Fiscali!ación debe sujetarse a los requisitos establecidos en elartículo &J de la *e $rgánica de +rocedimientos "dministrativos. 4gualmente, debe ser emitida en papel con membretede la "lcaldía del unicipio de que se trate, en original tres 2'3 copias, a un mismo tenor, que serán distribuidas de lasiguiente manera(

$riginal( +ara ser archivado en lo que será el Sumario "dministrativo de loa fiscali!ación, debidamente firmada la

;otificación por el contribuente o responsable.

/uplicado( +ara ser entregado al contribuente o su representante.

%riplicado( +ara ser archivado en los papeles de trabajo de la fiscali!ación.

#uadruplicado( +ara ser archivado por el supervisor de la fiscali!ación en su archivo personal.

#uando la fiscali!ación sea practicada en la propia sede de la "dministración %ributaria, sobre la base de lasdeclaraciones presentadas por los contribuentes o responsables con su propia base de datos en ellas contenidos, nose requiere de la +rovidencia "dministrativa< pero sí de un "cta de 4nicio, la cual contendrá los mismos requisitos que seexigen para el "cta de 5eparo contemplada en el artículo &J' del #$%, que veremos más adelante.

*a +rovidencia "dministrativa, en el caso de los tributos municipales, debe contener lo siguiente(

a3 4dentificación del contribuente o responsable.

b3 5a!ón social o denominación comercial.

c3 54F nmero de *icencia de 4ndustria, #omercio, Servicios o de Nndole Similar Oo registro de contribuente sinlicencia si lo posee.

d3 %ributos de los cuales se trata.

e3 +eríodos a fiscali!ar Oo a auditar.

f3 Elementos constitutivos de la base imponible 2en su caso3 a fiscali!ar.

g3 4dentificación de los funcionarios.

h3 #ualquier información que permita individuali!ar las actuaciones fiscales.

G ;otificación.

*a +rovidencia "dministrativa, "ctas cualquier información de inter1s para el contribuente o responsable que surjandurante el procedimiento de fiscali!ación o reparo, deberán notificarse al contribuente o responsable, como requisito


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necesario para la eficacia de los actos emanados de la "dministración %ributaria, cuando estos produ!can efectosindividuales 2artículo &I& del #$%3.

*a notificación del acto es un medio de protección de los derechos individuales de los administrados ante la accióndesplegada por la "dministración %ributaria, por cuanto el desconocimiento de los mismos, causa la indefensión. "nmás, si el fiscal actuante no presenta la debida autori!ación, el contribuente o responsable no está obligado a entregarlelos libros comprobantes respectivos para que proceda a reali!ar la investigación, tal como lo dejó asentado el %ribunalSupremo de Pusticia en el caso Fundación etalrgica *emos #." .

+or otra parte, el artículo &IB del #$% establece, que las notificaciones se practican, sin orden de prelación, en algunasde estas formas(

&. +ersonalmente, entregándola contra recibo al contribuente o responsable.

B. +or constancia escrita entregada por cualquier funcionario de la "dministración %ributaria en el domicilio decontribuente o responsable.

'. +or correspondencia postal efectuada mediante correo pblico o privado, por sistemas de comunicación, telegráfico,facsimilares, electrónicos similares, siempre que se deje constancia en el expediente de su recepción.

4gualmente, establece el #$%, en el artículo &II, que cuando no haa podido determinarse el domicilio del contribuenteo responsable o cuando fuere imposible efectuar la notificación por cualesquiera de los medios antes señalados, sepracticará mediante la publicación de un aviso de presa que contendrá la identificación del contribuente o responsable, la identificación de acto emanado de la "dministración %ributaria, con expresión de los recursos administrativos o

judiciales que procedan.

/icha publicación deberá efectuarse por una sola ve! en uno de los diarios de maor circulación de la capital de la5epblica, o de la ciudad sede de la "dministración %ributaria que haa emitido el acto. /icho aviso, una ve! publicado,deberá incorporarse en el expediente respectivo.

G "cta de 5equerimientos.

*a "dministración %ributaria podrá solicitar de los contribuentes alguna información Oo documento requerido, de lo cualse dejará expresa constancia de solicitud en la llamada "cta de 5equerimientos, la cual constitue el instrumento

utili!ado para dejar constancia de la información o documentación solicitada al contribuente o responsable sometido auna fiscali!ación. *as copias de dichas actas deberán ser firmadas por el contribuente o responsable, como prueba dehaber recibido el original.

En esta "cta, que debe ser firmada conjuntamente por el auditor actuante el contribuente, se le concederá un pla!ocontado en días hábiles, a partir de la fecha de emisión del "cta, para que el contribuente haga entrega de los recaudosindicados en la misma, correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos entre las fechas igualmente indicadas enel "cta. Se le recuerda al contribuente el cumplimiento de los deberes formales, de lo contrario se aplicarán lassanciones previstas en el artículo determinado de la $rdenan!a del 4S"E en concordancia con el artículo &0: del #$%.

G edidas administrativas de la administración tributaria para la conservación de documentos u otras pruebas relevantes.

/urante el proceso de fiscali!ación, la "dministración %ributaria podrá tomar ciertas medidas de tipo administrativo, para

impedir la desaparición, destrucción o alteración d documentos o pruebas, que puedan ser tiles en el desarrollo de dichoproceso. El #$%, en el artículo &BJ, se refiere a estas medidas, entre las cuales se destacan las siguientes(

C 5etención de archivos.

C 5etención de documentos.

C 5etención de equipos electrónicos de procesamiento de datos.

*as medidas administrativas procederán cuando la administración tributaria lo estime conveniente. "sí, por ejemplo, laretención de la contabilidad del contribuente o responsable se justificaría en las siguientes circunstancias(


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&. ;egativa a permitir la fiscali!ación o la misma se obstaculice.

B. Existencia de sistemas de contabilidad, registros o libros sin cumplir los requisitos legales.

'. /os o más sistemas de contabilidad paralelos con diverso contenido.

:. Falta de presentación de dos o más declaraciones.

D. /esprendimiento, alteración o destrucción de sellos, precintos o marcas oficiales.

I. ?uelga o suspensión de labores del contribuente o responsable.

*as medidas administrativas a las cuales se refiere el artículo &BJ en comentario, se complementan con lo dispuesto enel artículo &'K del #$%, en cuanto a la obligación de reserva de informaciones datos por parte de los funcionarios de la

"dministración %ributaria en relación con los datos suministrados por los contribuentes, responsables terceros, ascomo los obtenidos en uso de las facultades legales de aquella, sin perjuicio de que tales informaciones datos puedanser comunicadas a la autoridad judicial o cualquier otra autoridad en los casos que estable!can las lees. El uso indebidode la información reservada dará lugar a la aplicación de las sanciones respectivas.

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