INTRODUCCION

INTRODUCCION

El Derecho Fiscal, como disciplina especializada del Derecho Publico, es abordado por los estudiantes de Derecho como una asignatura compleja, difcil, plagada de clculos y vericuetos que la hacen incluso inaccesible tanto en su estudio como en su comprensin. Por ello, pocos abogados se dedican a la prctica de esta materia.

Adicionalmente, en no pocas ocasiones, los profesores que la imparten o bien no son especialistas o no transmiten adecuadamente sus conocimientos, tal vez por deficiencias pedaggicas o aun por celo profesional, pues tratan de cerrar el paso a una natural competencia.

Por otro lado, al analizar las diversas obras disponibles relacionadas con el Derecho Fiscal, hemos encontrado que stas tampoco son dctiles y de una comprensin sencilla para el lector, toda vez que su estilo no permite a los alumnos o estudiosos del tema una asimilacin rpida y fcil.

La prctica laboral y docente me ha permitido acumular las ms variadas experiencias y percatarme de que los contribuyentes, como la mayora de los alumnos, no comprenden adecuadamente las disposiciones fiscales, de modo que su incumplimiento no es slo una mera inobservancia, sino que obedece a la complejidad con que las leyes y diversas normas tributarias han sido redactadas.

He llegado a pensar que para la interpretacin de la legislacin fiscal se necesita de un gur o especialista en ciencias ocultas, ya que la forma en que esta redactada parece con frecuencia un verdadero galimatas.

Fue este entorno lo que propicio que al libro de Derecho Procesal Fiscal, de mi autoria y publicado por Editorial Porra, se sume ahora este nuevo volumen, dedicado a condensar en un solo instrumento los conceptos bsicos del Derecho Fiscal y que trata en lo posible de hacer entendible esta noble asignatura.

Es importante destacar que la obra ha sido dividida en cinco libros: el primero se ocupa de la teora, doctrina y formalidades del Derecho Fiscal; el segundo, de los aspectos prcticos de las contribuciones; el tercero, de las facultades y atribuciones de las autoridades fiscales; el cuarto, de los medios de defensa en materia fiscal, y el quinto, de los delitos fiscales. Asimismo, se incluyeron casos prcticos de actualizacin de contribuciones y aplicacin de recargos y, finalmente, se insert un glosario de trminos y referencias que puede ser de utilidad para el estudioso.

No puedo evitar, al impartir mis clases de Derecho Fiscal, la contrariedad que invariablemente me produce la queja permanente de los estudiantes de Derecho, en el sentido de que los clculos que se les pide realizar, son para contadores pblicos y no de abogados, por lo que muestran reticencia y desagrado hacia la prctica de esos clculos. Sin embargo no hay nada ms equivocado que esa apreciacin, pues los clculos estn en las leyes, no en documentos que como boletines se dirigen a los contadores pblicos, y las operaciones son simplemente aritmtica bsica, es decir, sumas, restas, multiplicaciones y divisiones, propias de alumnos de tercer ao de primaria, adems de que resultan esenciales para una debida comprensin de la materia.

As pues, con ejemplos prcticos y sencillos se ha procurado contribuir a una mejor comprensin de la asignatura, de la legislacin tributaria y hasta de las necesidades de la autoridad para establecer determinadas contribuciones, que conjuntamente con otros ingresos le permitan desarrollar y llevar a cabo los grandes proyectos nacionales y dar viabilidad a su propia estada.

Sin ms, espero haber reflejado las inquietudes de mis alumnos y de los practicantes del Derecho, al poner a su disposicin una obra que les permita acumular ms conocimientos o simplemente adentrase de una manera sencilla en el Derecho Fiscal.

LIBRO PRIMERO

TITULO I

TEORA Y DOCTRINA GENERAL DEL DERECHO FISCAL

CAPTULO I

ANTECEDENTES HISTRICOS Y DOCTRINA DEL DERECHO FISCAL

PRIMERA SECCIN

PROLEGMENOS DE LA TRIBUTACIN

En los albores de la organizacin humana, se presentaron las primeras manifestaciones de agrupacin de individuos, las cuales tenan como finalidad la supervivencia de los integrantes de la agrupacin contra posibles ataques de bestias o fieras, as como de integrantes de otras asociaciones. Ejemplos de estas eran el Clan, la gens, la horda, la tribu, etctera.

Por otro lado, el hombre, en todas pocas, ha idealizado y aceptado siempre la existencia de un ser superior, que pudiera representarse como superior jerrquico o, la ms comn, como su Dios.

As es como aparecen las primeras manifestaciones de los tributos (que son los antecedentes de las llamadas contribuciones), en una relacin de un hombre ms fuerte que otro, el dbil rendira tributo pues de lo contrario su existencia se vera amenazada. Por otro lado, bajo el temor de no gozar de la vida inmortal y el apoyo y guarda de los dioses, se renda tributo y honor a los mismos, que podan ir desde frutos y animales hasta personas que seran sacrificadas.

Posteriormente aparece la formacin de las primeras ciudades (por cierto amuralladas), en las que los subordinados, para gozar de la proteccin de los reyes, deban participarles a stos de sus frutos y ganancias. Algunos para el consumo del rey, su familia y servidumbre, otros para los integrantes del ejrcito.

Desde luego, en todas y cada una de estas etapas, la imposicin y recaudacin de los tributos eran definitivamente anrquicas y por ende arbitrarias. La certeza de los tributos no exista, ms estaban latentes los inminentes y despiadados castigos por el incumplimiento.

Tras la aparicin del estado moderno (como resultado de las agrupaciones anteriormente mencionadas), y con plena conviccin de que las imposicin y recaudacin de los tributos tena la finalidad de destinarlos al gasto pblico, con el cual serian satisfechas las necesidades de la colectividad subordinada, surge la idea de que los mismos formen parte integral de las obligaciones de todo ciudadano.

No obstante, tanto la imposicin como la recaudacin de esos tributos deba hacerse con estricto apego al marco jurdico preestablecido, pues de lo contrario se atentara contra la finalidad del Estado y de la estabilidad social.

El Derecho Fiscal, como disciplina legal, debe ser abordado de manera sistemtica para poder comprender sus orgenes y las necesidades que cubre, as como la importancia que reviste en la economa de cualquier pas, como de la domestica, o sea la que se desarrolla en nuestras propias casas.

Por estas circunstancias, a continuacin se abordaren de manera breve los antecedentes del Derecho Fiscal, la connotacin que adquiere y sus alcances histricos.

SEGUNDA SECCIN

ORIGEN Y SIGNIFICADO DEL CONCEPTO "FISCAL"

La acepcin de la palabra "fiscal" tiene sus orgenes en el latn, pues proviene de la palabra fiscalis, que significa perteneciente al tesoro o erario pblico y, a su vez, el vocablo "fisco" deriva del latn fiscus, cuyo significado es la de bolsa o morral del recapitare. Este recapitare, o recaudador de los tributos, llevaba ceida a su cintura el fiscus, donde depositaba el producto de lo recaudado, generado por los tributos instituidos a los tributarios.

En efecto, la tributacin es tan antigua como la vida misma, desde los primeros pobladores de la tierra hasta nuestros das, invariablemente se han pagado tributos, ya sea como penalizacin o como modo de subsistencia del dominador al dominado.

An en documentos conocidos como sagrados, entre los que destaca la Biblia, encontramos a un personaje como Mateo, quien fuera uno de los doce discpulos de Jess y uno de los llamados evangelistas; este apstol fue reclutado, por as decirlo, cuando se encontraba en plena faena de recaudacin de impuestos para el Imperio romano.

TERCERA SECCIN

EVOLUCIN HISTRICA DE LA TRIBUTACIN

La prehistoria

Como hemos afirmado, los impuestos aparecen con el hombre mismo, pues es palpable la tendencia que ha seguido la humanidad en cuanto a la conocida ley del ms fuerte: el poderoso ha aprovechado tal posicin para que el dbil en la mayora de los casos le aporte tributos, de modo que se puede decir que los tributos hacen su aparicin de manera anrquica.

Esto compagina con la teora de Maslow, quien seala que "al considerar que existe un ser superior o Dios", se ha motivado que en ciertos momentos el poderoso se valga de esta idea para sacar buen provecho personal.

En este mismo sentido, el fenmeno religioso ha sido aprovechado de tal modo que en la antigedad se haca prcticamente imposible la defraudacin de tributos, ya que se consideraba que si alguien no cumpla con su deber de pagar, le pesaran calamidades que iban desde enfermedades o demonios hasta la muerte misma.

El fenmeno religioso no solo fue de trascendencia en las civilizaciones prehistricas; ms tarde muchas culturas basaron el pago o rendimiento de un tributo a los que ellos idealizaban o consideraban sus dioses. As pues, desde antes de la aparicin de la civilizacin (entendida sta como la organizacin social de nuestra conceptualizacin actual y moderna) han existido los tributos.

En las primeras civilizaciones, como la egipcia, ya existan los tributos para el faran. En esa poca tambin hace su aparicin la ms antigua forma de tributar: "el trabajo personal"; tal es el caso de la construccin de la pirmide del rey Keops. Asimismo, los egipcios manejaban un control de declaraciones de impuestos de frutos y animales.

Este pueblo demostraba su control fiscal al operar con recibos el cobro de los tributos. Dichos recibos consistan en piezas de cermica que servan como comprobante de pago de determinados tributos.

Como puede apreciarse, el control y la "fiscalizacin" no forman parte novedosa de nuestro sistema fiscal, sino que a lo largo de la historia se ha estudiado su desarrollo para implementar lo ms conveniente.

La tributacin en Roma

Definitivamente, al referirnos a la cultura romana en el aspecto tributario, debemos hacer especial nfasis en reconocer que es en ella donde se sientan las bases para la regulacin de la materia tributaria, que incluso siguen vigentes en nuestros das.

Es precisamente en Roma donde surgen trminos tales como aerarium, tributum, fiscus, etc., que desde luego forman parte de la terminologa fiscal empleada en la legislacin nacional y en las opiniones doctrinarias contemporneas. Durante el desarrollo de la cultura romana, no solo se sentaron las bases para el Derecho tributario sino para el Derecho en s.

Es tambin evidente que durante su vigencia en ese Imperio, la imposicin no fue la ms justa, pero si la ms acertada.

Los primeros controles, los rganos recaudadores, los primeros cuerpos jurdicos, incluso el primer censo de la historia (motivado por intereses tributarios) surgen en Roma.

En cuanto al pueblo romano dentro del campo tributario, sus experiencias dejaron a las civilizaciones posteriores aportaciones de emperadores como Augusto, que en el tiempo que manejo los destinos del imperio, estableci el impuesto del 1% sobre los negocios globales.

Existi en el Imperio romano desde una organizacin bien fundada en el campo tributario hasta la tirana de emperadores como Tito, que decret un impuesto humillante por el uso de los urinarios pblicos.

As pues, una de las ms importantes civilizaciones de nuestro mundo lega a la humanidad (pensando benficamente), la sorprendente regulacin jurdica tributaria que prevalece y, al parecer, prevalecer permanentemente.

No debemos considerar exclusivamente el lado negativo de la cultura romana en el aspecto tributario, pues siempre se liga la tirana (por el esclavismo) con el potencial jurdico que se manejo y que, como se ha venido reiterando, continua vigente.

La tributacin en Ia Edad Media

En esta poca el poderoso estaba representado por el seor feudal, rico por tener abundancia de propiedades, pero que requera de manos tiles para cultivar su tierra y sobre todo para proteger su integridad fsica del ataque vandlico de posibles agresores.

En esta poca el seor feudal establece condiciones sobre sus siervos, los cuales estaban ante todo obligados a deberle respeto y agradecimiento; esto origina que la cuestin tributaria se vuelva anrquica, arbitraria e injusta, ya que los siervos tenan que cumplir con dos tipos de obligaciones: personales y econmicas.

Las primeras consistan en prestar servicio militar en favor del seor feudal, tal obligacin era libre, y finalmente se restringi a 40 das de servicio y el deber para el siervo de acompaar a su seor hasta determinada regin.

Entre estas obligaciones se encontraba tambin la de cultivar las tierras propiedad del feudo, as como las de orientar al seor en los negocios y la de hacer guardia. Cuando alguno de los siervos no deseaba cumplir con las obligaciones personales, quedaba obligado a pagar las conocidas tasas de rescate.

En cuanto al segundo tipo de obligaciones, aparece la de tener que pagar banalidades como la de usar el horno o el molino del seor feudal, contribuir con vino, proporcionar granos, as como aportar los impuestos de la talla o pecho, el impuesto de la mano muerta y el diezmo.

Otros tributos conocidos en esta poca son: impuestos sobre la barba, sobre ttulos de nobleza, de justicia, de peaje (que consista en pagar por transitar por los peligrosos y escasos caminos), de pontazgo (es decir, pagar para pasar por los pocos puentes que existan entonces).

La tributacin en Mxico

En nuestro pas, el desarrollo de los tributos se puede compendiar en las siguientes fases.

Antes de la Conquista

Los tributos que se pagaban en Mxico antes de la llegada de los espaoles, se dividan bsicamente en dos:

Los que pagaban los pueblos sometidos y conquistados, y

Los que pagaban los habitantes de los pueblos conquistadores.

La diferencia entre estos tributos radicaba en que en el caso de los pueblos sometidos, por ninguna causa podan suspender o incumplir con el pago de los tributos, so pena de verse ferozmente reprimidos.

Por su parte, los pobladores originarios que imponan los tributos gozaban, por as decirlo, de ciertas preferencias o dilacin en el pago de sus obligaciones tributarias, pero de alguna manera, tarde o temprano, tenan que pagar.

Al consolidarse el podero de los aztecas, Tenochtitln surge como la capital del Imperio mexica, dando paso a la expansin y dominio militar de los aztecas.

A los pueblos que stos sometan, les imponan cargas tributarias consistentes en productos que deban entregar: mantas de algodn, plumas de aves, telas de varias fibras, cigarros, bolas de caucho para el juego de pelota y metales preciosos, as como guilas, serpientes e incluso hombres jvenes para sacrificios humanos a los dioses.

Durante este periodo los tributos cobrados a los pueblos sometidos no eran utilizados para beneficio de las comunidades que los aportaban; en realidad, se destinaban a las necesidades de los gobernantes y del pueblo dominante.

La sociedad azteca era muy compleja, ya que se encontraban perfectamente definidas sus estructuras de sociedad y poder.

Sin embargo, por el hecho de ser mexica, el soberano estaba obligado a una redistribucin de los bienes en beneficio de los habitantes del Imperio, lo que se traduca en una importante obra pblica que facilitaba el transito, el comercio y las artes.

Los primeros recaudadores

El cobro de tributos era tan importante para los aztecas que se organizaron para facilitar su recaudacin y nombraron a los calpixquis o primeros recaudadores. Esos personajes eran identificados por el pueblo porque llevaban una vara en una mano y un abanico en la otra.

La recaudacin requera que estos funcionarios realizaran un registro pormenorizado de los pueblos y ciudades tributarios, as como de la numeracin y valuacin de las riquezas recibidas.

Los registros de tributos se llamaban tequimatl o matrcula de tributos; fueron un gnero de cdices relacionados con la administracin pblica del Imperio mexica.

Tributos aztecas

Varios tipos de tributos se entregaban segn la ocasin, como los de guerra y religiosos, entre otros.

Los tributos a que estaban obligados los pueblos sometidos por los aztecas eran de dos tipos:

EI primero, en especie o mercancas, variaba segn la provincia, poblacin, riqueza o industria; el segundo, en servicios especiales, obligaba a prestarlos a los habitantes de los pueblos sometidos, tales como apoyo en guerras y paso o salvoconducto de derecho de transito por sus territorios.

La Colonia

La organizacin del pueblo azteca, militar, administrativa y desde luego la que controlaba las finanzas o hacienda pblica, sorprendi a Hernn Cortes, quien de inmediato aprovecho las formas y modifico los montos y obviamente los tipos de tributo, ya que la riqueza que para los aztecas representaban las plumas o flores exticas, para Cortes poco vala, de modo que su aspecto recaudatorio se enfoco en el oro, plata y piedras preciosas,

En sus Cartas de relacin Cortes describe sus hazaas y el gran minero de pueblos que tributaban al emperador Moctezuma; esto ltimo lo descubre en el libro de tributos de los aztecas, del que obtuvo tambin informacin para localizar y explotar los yacimientos de minerales.

El oro y la plata le interesaban sobre todo, pero tambin pensaba en el cobre como material necesario para preparar el bronce de sus caones.

Las mismas Cartas de relacin son el primer documento fiscal en la historia de la Real Hacienda de la Nueva Espaa.

Cortes cambio el pago de tributos del pueblo azteca de flores y animales, por alimentos, piedras y joyas. Despus de la cada de Mxico, se cre la Real Hacienda, institucin que se dedico al cobro de impuestos.

La Real Hacienda estaba constituida por un tesorero, un contador que llevaba el registro de las contribuciones en libros, un factor que cobraba los impuestos, un veedor que vea o inspeccionaba, y oficiales que eran una especie de judiciales fiscales.

El tesorero reciba las barras de oro o plata o monedas y las guardaba en la Caja Real. Esta se abra con tres llaves, que por seguridad estaban en manos de tres personas distintas: el tesorero, el contador y el gobernador. A su cargo estaba resguardar el quinto real.

El diezmo y la primicia eran otros impuestos solicitados por el clero a las provincias. Gracias a ellos la Iglesia acumul grandes riquezas, con las que atendi obras de construccin, beneficencia, educacin y arte.

Para llevar a cabo estos trabajos contaba con haciendas, conventos, casas, templos, escuelas, hospitales, asilos y orfanatorios. Un ejemplo de la forma en que cobraban la primicia y el diezmo es el siguiente: si una vaca daba a luz, su primer cro pasaba al clero; del segundo, el dueo solo aportaba el 10%.

Establecida la Colonia, los indgenas pagaban impuestos con trabajo en minias, haciendas y granjas. En 1573 se implanto la alcabala (tributo que se pagaba sobre el precio de una compraventa) y despus el peaje (derecho de paso).

La principal fuente de riqueza para el conquistador fueron las minas y sus productos, por lo que fue este el ramo que ms se atendi y para el que se cre un sistema jurdico fiscal con el objeto de obtener el mximo aprovechamiento de su riqueza en beneficio del Estado.

Las Leyes de Indias hacen referencia a la administracin de los bienes de la comunidad de los pueblos indgenas en Amrica.

En primer trmino establecen las Cajas de Comunidad, que estaban al cuidado de los oficiales reales, de los corregidores y caciques. Los fondos de estas cajas se formaban con bienes comunales y aportaciones personales de los indgenas, y solo podan ser utilizados en el auxilio de los indios necesitados y para ayudar a pagar la plata de los tributos preestablecidos,

En realidad, cuando en 1704 por rdenes del rey se hacen averiguaciones sobre las Cajas de Comunidad, se encuentra que los bienes eran mnimos y que por la suma pobreza de los tributarios, apenas podan costearse los tributos no pagados, las fiestas de obligacin de los pueblos y dems gastos derivados de los cultos.

Mxico independiente

En 1810, la Orden Real de la Nueva Espaa dicto que los indios quedaban eximidos del pago de contribuciones.

Entre las proclamas de los insurgentes se observan las siguientes:

Que cese la contribucin de tributos respecto a las castas que lo pagan y toda exaccin que a los indios se les exija.

Que en todos los negocios judiciales, documentos, escrituras y actuaciones, se haga uso de papel comn para dejar de pagar impuestos por el papel sellado.

En 1812 se organiza la Hacienda Pblica, que indico que en cada provincia debera existir una tesorera que recaudara los caudales 0 recursos del erario pblico.

En 1814, con Fernando VII, se complemento el sistema fiscal para las provincias, estructurndose la Hacienda. Se encargo a cada ayuntamiento la administracin y distribucin de las recaudaciones, convirtindose las diputaciones locales en autoridad suprema.

Al consumarse la independencia en 1821, Mxico tuvo que enfrentarse al doble problema de reparar los daos causados por la guerra y establecer las bases sobre las que deba operar el nuevo gobierno.En 1821 se suprimen por decreto los siguientes impuestos:

1% de diezmo y real seoreaje.

El derecho o tributo de 8 maravedes (moneda espaola) por marco de plata, pago que se haca por el proceso de afinacin de las pastas de oro y plata.

Se suprimen todos los derechos que gravaban las pastas (proceso de aleacin) de oro y plata, as como a la moneda, y que les haban sido asignados durante la guerra de Independencia.

En 1822 se aplicaron nuevas disposiciones hacendarias para tratar de arreglar la situacin econmica. Se modificaron los derechos sobre el vino y el aguardiente, aumentndose la tasa para los extranjeros. El Congreso ot0rgo la primera exencin de impuestos en un caso particular: se permiti la introduccin de cinco imprentas sin impuestos ni derechos.

En 1824, cuando era presidente el general Guadalupe Victoria, se cre la Contadura Mayor de Hacienda, integrada por Hacienda y por Crdito Pblico. La seccin de Crdito Publico deba comprobar el estado de la deuda nacional, las sumas autorizadas y los intereses cubiertos.

Se fundan tambin los principios jurdicos sobre los que se bas la Hacienda Pblica. Estos quedaron establecidos en el Acta Constitutiva. Asimismo, se sanciono el principio de que no podra hacerse ningn pago o erogacin que no estuviera comprendido en los presupuestos, excepto en el caso de que fuera aprobado por el Congreso.

Al llegar al poder, Antonio Lpez de Santa Arma decreta una contribucin de un real por cada puerta y cuatro centavos por cada ventana de las casas; decreta tambin un impuesto de dos pesos mensuales por cada caballo frisn (robusto) y un peso por cada caballo flaco; adems, un peso al mes por la posesin de cada perro.

La Reforma

El panorama poltico, social y econmico del pas despus de la Independencia era difcil. La mayora de los mexicanos viva en el campo en condiciones de miseria y trabajaban en las haciendas como peones. Otros habitantes eran reclutados para el ejrcito por la fuerza.

La guerra de Reforma que entre 1858 y 1861 enfrento a conservadores y liberales, llev al pueblo nuevamente a un periodo de inestabilidad. Durante este lapso la Hacienda Pblica no funcionaba regularmente; sin embargo, Benito Jurez y otros liberales expidieron las Leyes de Reforma, entre las que destaca la Ley de Desamortizacin de los Bienes del Clero (nacionalizacin de bienes de la Iglesia).

A consecuencia de la guerra, Benito Jurez se vio obligado a instalar su gobierno en diferentes ciudades del pas, hasta que al triunfo de los liberales regres a la capital y se dedico a la reorganizacin de la administracin pblica y a la reestructuracin de la Secretaria de Hacienda.

Los principales hechos de importancia hacendaria emanados del Gobierno Constitucional de don Benito Jurez fueron:

El restablecimiento de la junta de Crdito Pblico, encargada de administrar las aduanas martimas, as como de las modificaciones que se hicieron a su organizacin.

La medida de cobro de los impuestos en los puntos del consumo y no de la produccin.

El cese de las facultades extraordinarias concedidas a los gobernadores de los estados en el ramo de Hacienda.

Liberacin del cultivo, elaboracin y comercio del tabaco y fijacin de un impuesto por su consumo.

Se extinguen los fondos de peajes, minera y judicial. z

Se establece la Lotera Nacional, cuyos productos se destinan a la instruccin publica.

Se establece la Contribucin Federal, que consisti en el 25% o cuarta parte adicional sobre todo entero (pago) realizado en las oficinas de la Federacin y en los estados.

Es durante el gobierno de Jurez cuando por primera vez las oficinas principales de Hacienda tienen una direccin especfica de contabilidad, se llevan con toda regularidad las cuentas y disposiciones del Ejecutivo y funciona cabalmente la maquinaria administrativa, toda vez que la doctrina econmica se centraba en la consolidacin de las instituciones de la Republica.

Esto era importante porque el estado lastimoso en que se hallaba la Hacienda hasta ese momento, impeda prever gastos, buscar el desarrollo del pas y el bienestar social.

Entre las innovaciones fiscales notables del periodo se encuentra tambin el establecimiento del sistema de contabilidad llamado "partida doble y la expedicin de la Ley del Timbre, la cual fijaba un plazo para la sustitucin de papel sellado por las estampillas correspondientes, as como la creacin de una oficina especial en la que se imprimieran dichas estampillas y el papel para despachos, ttulos y nombramientos. Este es antecedente de la Direccin de Impresin de Estampillas y Valores.

El Porfiriato

Durante el gobierno de Porfirio Daz se inici un periodo de prosperidad en el pas, sobre todo mediante una poltica de impulso a la construccin de ferrocarriles y el desarrollo de la industria minera, razn por la que se requera la reforma y actualizacin del sistema fiscal y de la Secretara de Hacienda. Las principales caractersticas del sistema fiscal de la poca fueron:

La mayor parte de la riqueza del pas estaba ligeramente gravada o no pagaba ningn impuesto. Esta, en gran parte, era controlada por extranjeros y algunas familias mexicanas muy adineradas, escapando la porcin de su riqueza a la carga impositiva estatal o nacional

El consumo se gravaba, sobre todo, en los artculos de primera necesidad.

A pesar de la estrecha relacin entre los sistemas hacendarios federal y estatal, ninguno tomaba en cuenta los impuestos establecidos entre ellos.

Porfirio Daz duplic el impuesto del Timbre, que se adhera a documentos oficiales; grav las medicinas y cien artculos ms; cobr impuestos por adelantado y pudo recaudar 30 millones de pesos, pero gast 44.

Asimismo, en este periodo se gener una deuda externa considerable y por la cual se pagaban altos intereses. Se requera un sistema tributario controlado y de equilibrio.

No obstante que un estrato de la sociedad mexicana imitaba el lujo y diversiones de las cortes europeas, en 1892, en un informe elaborado por el ministro de Hacienda, Matas Romero, se puso de manifiesto la falsa bonanza de la Hacienda Pblica de la administracin porfirista y los graves problemas econmicos de la Republica, causados por el excesivo gasto en el ambicioso programa ferroviario, la cada de los precios de la plata y los excesivos emprstitos solicitados con rditos relativamente altos.

Con la llegada del ministro de Hacienda Jos Yves Limantour, en 1893, se nivel la Hacienda Pblica. Las medidas para lograrlo fueron amplias. Se gravo el alcohol y el tabaco, las donaciones y sucesiones o herencias; tambin se aumentaron las cuotas de los estados a la Federacin. Se redujo el presupuesto y las partidas abiertas del Ejecutivo, as como los sueldos de los empleados.

Se buscaron nuevas fuentes de ingresos al gravar las actividades, especulaciones y riquezas que antes no contribuan a los gastos pblicos; se fijo el derecho o impuesto de exportacin sobre el henequn y el caf y se regularizo la percepcin de los impuestos existentes, por medio de una vigilancia activa y sistemtica sobre empleados y contribuyentes.

En 1910 se celebraron las fiestas del centenario de la Independencia, que encabezo Porfirio Daz inaugurando edificios pblicos, monumentos y es-cuelas; se realizaron bailes, banquetes y un gran desfile al que asistieron personalidades de otros lugares del mundo. Frente a este panorama, era difcil pensar que estallara una revolucin

La Revolucin

Hacia 1910, la poblacin dedicada a las labores agrcolas, sin duda el ncleo ms importante de todos, se encontraba en una situacin angustiosa de miseria y explotacin. Las riquezas que la minera y el petrleo produjeron en escala creciente, iban a parar a manos de sus propietarios en el extranjero, dejando en el pas escasos beneficios en forma de salarios e impuestos.

La cada de Ia dictadura, as como el destierro de Porfirio Daz, trajeron desorden al pas, situacin a la que no escapo la tributacin. Los mexicanos dejaron de pagar impuestos, dado que estaban ocupados en las armas. Durante siete aos, el desempeo de la Secretaria de Hacienda fue irregular, pues aun cuando seguan utilizando los procedimientos establecidos, los jefes militares exigan desembolsos de dinero para adquirir bienes, armas y municiones, e imponan "prstamos forzosos" en papel moneda y oro.

A partir de 1913, la Hacienda Pblica se procur fondos a travs del sistema de emisin de papel moneda y mediante un principio de organizacin hacendaria, que consisti en el aprovechamiento de los recursos generados por los derechos de importacin y exportacin de las aduanas que se encontraban en las regiones ocupadas por cada ejrcito.

A fin de que los jefes pudieran proveerse inmediatamente de fondos, las oficinas recaudadoras de Hacienda fueron dejadas a su disposicin, y en la mayora de los casos, los comandantes militares asuman facultades hacendarias, entre ellas la de imponer contribuciones especiales.

Cada jefe militar emita papel moneda y los ejrcitos que tenan la posesin de regiones petrolferas, recaudaban un impuesto en metlico derivado del petrleo.

Los ejrcitos revolucionarios contribuyeron tambin a la ruptura del sistema monetario con la emisin de su propio papel moneda, que sin tener ningn apoyo como reserva del Estado, careca de valor y originaba un rechazo generalizado de la poblacin hacia cualquier forma de billetes, llamados "bilimbiques".

Como consecuencia de esta situacin, los impuestos y los procedimientos hacendarios se modificaron en virtud de las circunstancias especiales del momento.

El cobro de un gran nmero de impuestos que se pagaban en papel moneda fue imposible, ya que ste dejo de tener validez al no poder convertirse en valores metlicos como el oro y la plata.

Cuando Venustiano Carranza, primer jefe del Ejrcito Constitucionalista, asumi el Poder Ejecutivo de la Nacin, se encontr ante una grave crisis econmica: huelgas, enfrentamientos con las compaas por el aumento de impuestos, ausencia de crditos del exterior e inflacin debida a las emisiones monetarias de los aos anteriores.

Entre 1917 y 1935 se implementaron diversos impuestos, como el de los servicios por el uso de ferrocarriles, el especial sobre exportacin de petrleo y derivados, por consumo de luz, el especial sobre telfono, timbre, botellas cerradas, avisos y anuncios. Un hecho que estabilizo la vida poltica del pas fue la promulgacin de la Constitucin de 1917 que actualmente nos rige.

Como dato importante a destacar, en el ao de 1921, precisamente durante los festejos del centenario de la consumacin de la Independencia de Mxico, fue promulgado el antecedente del actual impuesto sobre la renta, mismo que asumi el nombre de "Ley del Centenario".

Otro cambio importante en el sistema tributario fue el incremento de los impuestos a los artculos nocivos para la salud: 40% a bebidas alcohlicas, 16% a la cerveza y se duplico el impuesto al tabaco.

Simultneamente, se incremento el impuesto sobre la renta y el de consumo de gasolina.

Tales medidas redundaron en beneficios sociales, como la implantacin del servicio civil y el retiro por edad avanzada con pensin; en general, se modernizaron los procedimientos administrativos y los servicios a la comunidad.

Mxico contemporneo

Muchos aos fueron necesarios para estabilizar la situacin econmica y las finanzas pblicas del pas. En el Mxico contemporneo los gobiernos han modificado las leyes fiscales conforme a los principios de la Constitucin: equidad, proporcionalidad y legalidad.

El Estado dispone as de recursos para construir obras y prestar servicios a la colectividad, procurando una mejor distribucin de la riqueza.

El sistema tributario de nuestro pas es mucho ms que un conjunto de disposiciones fiscales; es parte de nuestra historia, de nuestras costumbres, y permite avizorar una mejor calidad de vida a los mexicanos.

El pas requiere que haya ms y mejores maestros, escuelas para todos los nios, hospitales, higiene, comida, habitacin, caminos, servicios pblicos y elementos de bienestar y seguridad comn.

En este sentido, resulta fcil comprender que el Estado, no es una negociacin que realiza actos mercantiles o comerciales con el fin de obtener recursos o lucrar, y as beneficiarse de los ingresos que percibira por dicha actividad para el cumplimiento de sus fines.

Por ello, es importante destacar que para tratar de satisfacer las necesidades que por ley tiene encomendadas, el Estado requiere ingresos que le permitan asumir su responsabilidad de manera cabal y oportuna. As pues, como ocurre en cualquier otro pas, implanta tributos que deben ser pagados de manera peridica, oportuna y responsable.

En la reciente reforma fiscal, llamada as por los fiscalistas, ya que en realidad, en nuestra opinin, solo se trata del establecimiento de nuevos tributos pero sin ampliar la base tributaria ni los ingresos del Estado a partir de un mejor sistema tributario, se aprobaron dos impuestos por dems cuestionables: el Impuesto Empresarial a Tasa nica y el Impuesto a los Depsitos en Efectivo, los cuales sern objeto de anlisis en su oportunidad en el presente trabajo.

CAPTULO ll

UBICACIN DEL DERECHO FISCAL EN EL DERECHO POSITIVO MEXICANO

PRIMERA SECCIN

ESPECIALIZACIN DEL DERECHO FISCAL

El Derecho Fiscal, como asignatura, tiene su origen en el Derecho Pblico, ya que como sabemos, el Derecho se divide en dos vertientes, Pblico y Privado, correspondiendo el primero a las relaciones del Estado con los gobernados, mientras que el segundo se refiere a los actos o acciones de carcter puramente entre particulares, pero que por su trascendencia deben ser regulados por disposiciones legales.

Del Derecho Pblico emana el Derecho Administrativo, el cual se puede definir como el conjunto de normas destinadas a regular la actividad del Estado y de los dems rganos pblicos, en cuanto al establecimiento y realizacin de los servicios que est obligado a prestar, as como todo lo relacionado con las relaciones entre la administracin pblica y los gobernados.

A su vez, el Derecho Financiero procede del Derecho Administrativo, siendo su especialidad la de establecer la totalidad de normas y regulaciones en materia financiera del Estado; es decir, reglamentara la captacin de los ingresos y la erogacin de los mismos, previendo en todo caso, la congruencia entre los ingresos y los egresos, as como lo referente a los emprstitos que complementen el gasto publico.

Del Derecho Financiero surge el Derecho Fiscal, como un conjunto de normas y disposiciones legales referentes a los gravmenes y contribuciones generales que se han de establecer, para sufragar los gastos pblicos.

Para una mejor comprensin, a continuacin se presenta un cuadro que facilitar su apreciacin;

Diagrama de especializacin del Derecho Fiscal

Derecho Pblico Derecho Administrativo Derecho Financiero Ingresos

Egresos

Ingresos fiscales Contribuciones internas Derecho Fiscal

Contribuciones externas Derecho Aduanero

Ingresos

Ingresos no fiscales

Como se puede observar, las materias de Derecho Fiscal y Derecho Aduanero, aunque pertenecen o tienen un mismo origen, son en realidad disciplinas totalmente distintas; sin embargo, en esencia y conceptualizacin parten de la misma raz.SEGUNDA SECCIN

CONCEPTUALIZACIN DEL DERECHO FISCAL

Se ha considerado que el trmino "fiscal es mas preciso y un tanto mas conveniente; no obstante, tratadistas como De la Garza lo llaman Derecho Tributario y lo definen como el conjunto de normas jurdicas que se refieren al establecimiento de impuestos, derechos y contribuciones especiales, a las relaciones jurdicas principales y accesorias que se establecen entre la Administracin y los particulares con motivo de su nacimiento, cumplimiento o incumplimiento, a los procedimientos oficiosos o contenciosos que pueden surgir y a la sanciones establecidas por su violacin.

En el sentido amplio de la definicin de Derecho Financiero, este abarca los tres aspectos: el Derecho Fiscal, que se refiere a la obtencin de recursos; el Derecho Patrimonial, que alude al manejo de dichos recursos, y finalmente el Derecho Presupuestario, que versa sobre la erogacin de los mismos recursos.

Ahora bien, se sostiene que el Derecho Tributario forma parte del Derecho Fiscal, pues al referirse ste a la obtencin de recursos, una parte de esos recursos la integran los provenientes de la imposicin de cargas tributarias. De ah que se pretenda diferenciar entre los ingresos que obtiene el Estado sin la caracterstica de soberano y los que obtiene va impositiva. Se entender como materia fiscal todo lo relativo a los ingresos del Estado provenientes de las contribuciones y a las relaciones entre el propio Estado y los particulares, considerados en su calidad de contribuyentes.

Por su parte, la Suprema Corte de Justicia considera fiscal lo perteneciente al fisco; y fisco significa la parte de la Hacienda Publica que se forma con las contribuciones, impuestos o derechos, siendo autoridades fiscales las que tienen intervencin por mandato legal.

As pues, considera materia fiscal lo relativo a la determinacin, la liquidacin, el pago, la devolucin, la exencin, la prescripcin o el control de los crditos fiscales, o lo referente a las sanciones que se impongan por motivo de haberse infringido las leyes tributarias.

Por su parte, Manuel Andreozzi define al Derecho Tributario como la rama del Derecho Publico que estudia los principios, fija las normas que rigen la creacin y prescripcin de los tributos y determina la naturaleza y los caracteres de la relacin del Estado con el administrado que esta obligado a pagarlos.

Mientras que Rafael Bielza dice que el Derecho Fiscal es el conjunto de disposiciones legales y de principios de Derecho Publico que regulan la actividad jurdica del fisco.

Otra definicin de Derecho Fiscal considera a este como el sistema de normas jurdicas que de acuerdo con determinados principios comunes a todas ellas, regula el establecimiento, recaudacin y control de los ingresos de Derecho Publico del Estado derivados del ejercicio de su potestad tributaria, as como las relaciones entre el propio Estado y los particulares considerados en su calidad de contribuyentes.

Con todo lo antes sealado podemos decir que con la expresin Derecho Tributario se envuelve todo un rgimen jurdico relativo al pago de tributos, y con la expresin Derecho Impositivo se denomina al rgimen jurdico relativo al cumplimiento de obligaciones impuestas por el Estado; resulta claro que en ambos casos se trata de la misma materia fiscal y, por lo tanto, las expresiones Derecho Fiscal, Derecho Tributario y Derecho Impositivo pueden considerarse sinnimas, aunque en Mxico se emplea tradicionalmente la de Derecho Fiscal.

Nuestra definicin del Derecho Fiscal

El Derecho Fiscal es la disciplina especializada del Derecho Pblico, que establece las disposiciones necesarias para dotar al Estado de los ingresos pblicos derivados de contribuciones, instituyendo un vinculo jurdico tributario entre los gobernados, la Federacin, entidades federativas y municipios, estableciendo las bases, temporalidad y marco jurdico al que han de someterse para la captacin, recaudacin, control, administracin y fiscalizacin de los recursos obtenidos por concepto de contribuciones federales, para su debida aplicacin y distribucin.

CAPITULO III

CONSTITUCIONALIDAD DE LAS CONTRIBUCIONES

PRIMERA SECCIN

LEGALIDAD DE LOS IMPUESTOS

El pago de contribuciones tiene su fundamento legal en la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, concretamente en el artculo 31, fraccin IV, que seala entre las obligaciones de los mexicanos:

IV. Contribuir para los gastos pblicos, as de la Federacin, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

Conforme a esta disposicin, todos los mexicanos tenemos la obligacin de participar y coadyuvar a los gastos del Estado mexicano en sus tres niveles de gobierno, federal, estatal o municipal; sin embargo, esta cooperacin debe ser de manera proporcional, equitativa y justa.

Es decir, el Estado, al no percibir ingresos generados por alguna actividad mercantil o comercial (ya que no esta creado para esos propsitos), necesariamente requiere recursos tanto para su propia subsistencia como para atender las necesidades de la poblacin a la que sirve.

En este orden de ideas, la principal fuente de los ingresos del Estado descansa en las entradas que percibe por concepto de tributos o contribuciones.

Es importante destacar que anteriormente se denominaba "causantes" a los que pagaban impuestos, Incluso el Registro Tributario o Padrn se llamaba "Registro Federal de Causantes"; sin embargo, a raz de que se experimentaron mltiples amparos contra las leyes fiscales y su obligacin de registrarse, alegando vlidamente que la Constitucin Federal obligaba a contribuir y que las leyes secundarias hablaban de causar, por lo que en tales circunstancias esas disposiciones (secundarias) no podan ir mas all de lo que el mximo ordenamiento legal del pas estableca, es decir se contribua mas no se causaba, por ese motivo toda la legislacin fiscal y desde luego el registro, cambio su nombre para contemplar en todos los supuestos a contribuyentes y no a causantes.

La Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) es el principal ordenamiento en materia fiscal. Todo profesional responsable debe comenzar aqu el estudio relacionado con los impuestos. El artculo 31, fraccin IV, de nuestra Constitucin establece que:

Es obligacin de todos los mexicanos contribuir para los gastos pblicos de la federacin, los estados y los municipios en que residan, de manera proporcional y equitativa segn dispongan las leyes respectivas.

De esta disposicin se desprenden seis principios bsicos:

Principio de generalidad.

Principio de obligatoriedad.

Principio de vinculacin con el gasto pblico.

Principio de legalidad.

Principio de proporcionalidad.

Principio de equidad.

A continuacin se define cada uno de ellos:

Principio de generalidad. Este principio se apoya en el enunciado inicial del articulo 31, fraccin IV de nuestra Constitucin: Es obligacin de los mexicanos". La obligacin es general, es para todos: tanto personas fsicas como personas morales, todos estamos obligados.

Principio obligatoriedad. Todos estamos obligados y esto se traduce en que el gobierno posee entonces la facultad econmico-coactiva para hacer que los contribuyentes paguen impuestos.

Principio de vinculacin can el gasto pblico. La autoridad esta obligada a cobrar impuestos hasta por el importe de lo que presupueste erogar (presupuesto de egresos) y no por encima. Los contribuyentes estamos obligados a contribuir para el gasto del gobierno, no para el ahorro gubernamental; por tal motivo, si el gobierno estuviera cobrando mas de lo que gasta, estara obligado a reducir los impuestos.

Principio de legalidad. No puede existir ningn impuesto en Mxico si no hay una ley que lo regule y que le d origen y vigencia.

Principio de proporcionalidad. El contribuyente debe aportar de acuerdo con su capacidad contributiva. Si tiene poco, paga menos; si tiene mucho, paga ms.

Principio de equidad. Deber gravarse igual a los iguales y desigual a los desiguales. Las leyes fiscales debern aplicarse consistentemente, gravando sin excepcin a quienes realicen actos similares.

Una vez revisados los principios constitucionales, es importante hacer mencin de los artculos que en materia fiscal consagra nuestra Constitucin. Una clasificacin til de los principios constitucionales seria:

Artculos constitucionales relacionados con las garantas individuales en materia fiscal:

ARTCULO 5. Derecho a la libertad de actividad.

ARTCULO 8. Derecho de peticin.

ARTCULO 13. Derecho a la aplicacin de las leyes fiscales en forma general.

ARTCULO 14. Derecho a la no retroactividad de las leyes mexicanas.

ARTCULO 15. Derecho de ser escuchado (garanta de audiencia).

ARTCULO 16. Garanta de legalidad en lo referente a visitas domiciliarias.

ARTCULO 17. Garanta a la imparticin de justicia por parte del Poder Judicial.

ARTCULO 21. Tope en la imposicin de multas.

ARTCULO 22. No se considera confiscacin de bienes las aplicaciones totales o parciales de los bienes de una persona realizadas por la autoridad judicial para el pago de impuestos y multas.

ARTCULO 23. Nadie puede ser juzgado dos veces por el mismo delito (garanta de amparo).

ARTICULOS 103 y 107. Establecimiento del juicio de Amparo

Artculos constitucionales derivados de la organizacin poltica del Estado mexicano:

ARTCULO 31. Obligaciones de los mexicanos con el Estado.

ARTCULO 36. Obligacin de registrarse en el catastro municipal.

ARTCULO 65. Revisin de la cuenta publica por pagar del Congreso de la Unin.

ARTCULO 70. La resolucin del Congreso tendr carcter de ley.

ARTCULO 73, fraccin, VII. Facultad del Congreso para imponer contribuciones necesarias para cubrir el gasto pblico.

ARTCULO 73, fraccin, XXIX-H. Para crear tribunales especficos, como es el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

ARTCULO 73, fraccin, XXIX. Para establecer contribuciones especiales.

ARTCULO 74. Son facultades exclusivas de la Cmara de Diputados, discutir y aprobar en su caso el presupuesto de ingresos.

ARTCULO 89, fraccin I. Es facultad del Poder Ejecutivo expedir lineamientos necesarios (reglamentos de las leyes) para su exacta observancia.

ARTCULO 92. Es facultad del Ejecutivo el refrendo de las leyes fiscales.

ARTCULO 94. Este artculo da origen a la jurisprudencia.

ARTCULO 102. Funcin del ministerio pblico como parte actuante, en caso de defraudacin fiscal.

ARTCULO 115, fraccin IV. Manejo de la Hacienda Pblica por el municipio.

ARTCULO 120. Los Gobernadores estn obligados a promulgar y hacer cumplir las leyes.

ARTICULOS 123, fraccin IX. Obligacin de reparto de utilidades a cargo del patrn.

ARTICULOS 123, fraccin XII. Obligacin de otorgamiento de vivienda a cargo del patrn.

ARTICULOS 123, fraccin XXIX. Obligacin de otorgamiento de seguridad social.

ARTCULO 131. Es facultad de la federacin gravar mercanca que se exporte o importe.

ARTCULO 133. Los tratados internacionales tendrn nivel de ley suprema.

Artculos constitucionales basados en consideraciones econmicas:

ARTCULO 73, fraccin, XXIX. Facultad exclusiva del Congreso de la Unin para establecer impuestos sobre:

El comercio exterior.

Los aprovechamientos.

Exportacin y concesin de servicios y bienes pblicos.

Gravar bienes como la energa elctrica, gasolina, tabaco, cerillos, petrleo y sus derivados.

ARTCULO 117. Los estados no pueden, en ningn caso:

Acuar moneda.

Gravar el trnsito de personas o cosas.

Gravar directa o indirectamente la exportacin o importacin de bienes de o hacia su estado.

Gravar la produccin y el acopio del tabaco. ARTICULO 117, fraccin VI. Los estados ni los municipios podrn expedir leyes impositivas diversas de las federales.

Qu es contribuir?

De la manera ms sencilla, se puede afirmar que contribuir significa coadyuvar, colaborar, aportar; y tcnicamente definiramos esta accin como tributar, pagar o saldar una obligacin contrada con el Estado. Sin embargo, la primera definicin nos obliga a formular al menos otra pregunta: por qu contribuir?; en tanto que la segunda definicin suena vaga y hasta poco comprensible. Por ello, preferimos dar nuestra propia tesis, con lo cual pretendemos aportar mayores elementos de comprensin sobre los aspectos fiscales y desde luego su poltica tributaria.

Como ya mencionamos, el Estado no percibe ingresos propios, como lo hacen las negociaciones o entidades mercantiles; de hecho, su funcin se encuentra enmarcada en el Derecho Publico, es decir, el Estado fue creado para administrar los bienes nacionales, dar representatividad, legalidad a los actos, seguridad nacional, proporcionar servicios y hasta esparcimiento.

De tal suerte que para cumplir estas premisas, el Estado requiere los ingresos necesarios y suficientes que cubran las exigencias de la ciudadana y desde luego su propia supervivencia, por lo que dichos ingresos se expresan en contribuciones.

En este sentido, el Estado hace suyo el mandato constitucional a travs del cual se obliga a todos los mexicanos a contribuir a los gastos pblicos, tal y como los previene el referido articulo 31, en su fraccin IV, de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, vinculando el aspecto de contribuir a principios de proporcionalidad, equidad y justicia que mas adelante abordaremos.

Por su parte, el Cdigo Fiscal de la Federacin, en su artculo 1, precisa que las personas fsicas y las morales estn obligadas a contribuir a los gastos pblicos conforme a las leyes fiscales respectivas.

Es decir, el concepto de contribucin se amplia no solo a los mexicanos, sino a todas las personas fsicas y morales, incluidos los extranjeros que de alguna manera tengan fuente de ingresos o riqueza ubicada en territorio nacional.

De tal forma que la explicacin de por qu contribuir, se expresara en resumidas palabras de la siguiente forma:

Contribuir a proporcionarle al Estado las recursos econmicos necesarios para que ste, a su vez, nos provea los servicios y bienestar que reclamamos da a da.

Sin embargo, es aqu donde surge la primera disyuntiva, por qu el Estado incumple con sus obligaciones legales?

Desde luego que pueden existir innumerables excusas o justificaciones, pero sin duda la mas recurrente y que incide precisamente en la falta de cumplimiento, radica en la falta de pago oportuno de las contribuciones, ya que si todos los que deben contribuir no lo hacen o lo hacen parcialmente o de alguna manera de forma incompleta, el Estado tambin tiene sobradas explicaciones para no satisfacer a plenitud las exigencias de los gobernados.

A manera de ejemplo, supongamos que vivimos en un edificio de condominios en el cual habitan 50 familias, es decir, la administracin del condominio enfrenta la responsabilidad de proporcionar, a las reas comunes, vigilancia, limpieza, alumbrado y otros servicios, y para cumplir de manera puntual esas exigencias, cobrar a cada condmino una cuota mensual de mantenimiento de 500 pesos, lo cual representa un total de ingresos por esa va de 25,000 pesos mensuales, cantidad que apenas resulta suficiente para cubrir los gastos fijos tales como sueldos, prestaciones, material de limpieza, insumos, consumos y otros gastos.

Sin embargo, en un determinado mes, la bomba del agua, que da suministro a todos los departamentos, se descompuso; en otro mes, algn elevador fall, y mes a mes se van presentando problemas que no se haban previsto y que desequilibran las finanzas de la administracin del conjunto habitacional.

Si el administrador fue previsor, acaso habr guardado algn fondo de reserva de las propias cuotas de mantenimiento, a efecto de cubrir el imprevisto, pero como la reparacin es urgente, seguramente tomara de las cuotas ordinarias para hacer frente a ese gasto.

En ese escenario la situacin es critica, pero estamos en el supuesto de que todos los condminos son cumplidos y pagan oportunamente sus respectivas cuotas, es decir, contribuyen al sostenimiento de su hbitat, e incluso aportan una cuota extraordinaria para fortalecer a la administracin.

Pero qu pasa si de los 50 condminos, algunos no pagan su cuota ordinaria de mantenimiento, se esconden, salen temprano y regresan tarde para que no los encuentren ni por consiguiente les cobren dichas cuotas, e incluso llegan a realizar maniobras evasoras y convencen a otros de que el servicio que les proporciona la administracin no es el ptimo; el efecto es entonces multiplicador.

La administracin del conjunto se vera seriamente comprometida, su credibilidad caera y, por supuesto, el aspecto del condominio irremisiblemente perdera su plusvala al verse en el abandono, pues se ha roto el esquema de proporcionalidad, equidad y justicia, Los que aun pagan sus cuotas, exigiran medidas punitivas para los incumplidos, con la amenaza de que de no ser as, tampoco ellos pagarn sus cuotas de mantenimiento.

Dimensionado este ejemplo a lo que sucede en el pas, tenemos que mientras unos pagan puntual, oportuna, voluntaria y espontneamente sus contribuciones, otros de manera artificiosa las disminuyen, las evaden o simplemente no las pagan, propiciando que la carga tributaria se reparta solamente entre algunos sectores de la economa o contribuyentes cautivos, propiciando lo que se conoce como "fatiga fiscal"; es decir, los que siempre pagan, corren el riesgo de caer en la indiferencia y cansarse de estar pagando mientras otros no lo hacen.

Ante la falta de ingresos suficientes, el Estado no tiene ms opciones que, para tratar de cumplir con su cometido, cancelar obras, proyectos y desarrollos en general o al menos postergarlos, o bien recurrir al endeudamiento ya sea interno o externo.

El endeudamiento interno no necesariamente implica la solicitud de prstamos, sino que puede causar el retraso en el pago a proveedores; el externo, como ya sabemos, supone recurrir al Banco Mundial, el Fondo Monetario internacional o cualquier institucin financiera o gobierno del extranjero para que le proporcione los recursos faltantes. En ambos casos, estos emprstitos repercuten en la cuenta pblica, se agregan a la deuda pblica que pagamos todos los mexicanos, ya sea de manera directa en los impuestos o indirectamente a travs de la cancelacin del crecimiento econmico del pas.

Adicionalmente, existe otro dao colateral cuando el Estado no recibe los ingresos presupuestados, pues al verse disminuidos los ingresos de la Federacin, las participaciones de las entidades federativas y municipios se ven obviamente afectados, Se trata pues de un circulo vicioso, en el que el gobernado no contribuye porque el Estado no cumple con sus obligaciones, y el Estado no satisface las necesidades de sus habitantes porque stos tampoco pagan las contribuciones.

As las cosas, se puede afirmar que el problema no slo es de conciencia cvica, sino tambin de tipo educacional, ya que desde la infancia se debe inculcar el deber de contribuir para el mejoramiento del pas y del propio gobernado, de tal suerte que al llegar a la adolescencia este sentimiento se haya arraigado profundamente y se considere algo natural y esencial.

Por su parte, el Estado debe transparentar el uso de los dineros que le son entregados por los gobernados, adems de establecer esquemas que por un lado inhiban el incumplimiento de las disposiciones fiscales y por el otro hagan sencilla la tributacin, alejndola de la complejidad y tecnicismos, que faciliten el cumplimiento, permitan su inclusin en la legalidad o formalidad de sus actos, as como el retorno de aquellos que por alguna causa se han apartado del Estado de Derecho.

Cuando una ley es incomprensible para el gobernado, cmo esperamos que la cumplan a cabalidad?. Luego entonces, si las leyes fiscales necesitan ser interpretadas, explicadas hasta el cansancio, y para su cumplimiento puntual se requiere de asesores y otros profesionales, lo cual encarece las propias contribuciones, el fenmeno del Incumplimiento que genera esa poltica lo propicia el propio Estado.

En resumen, es tarea de todos solucionar el problema de las contribuciones, para propiciar un mejor pas, de legalidad y de derecho; sin embargo, como deca Nicols Maquiavelo, hay cosas que dependen de uno mismo y otras que estn en la voluntad de los otros, por lo que en nuestra calidad de ciudadanos y contribuyentes, cumplamos cada da nuestro deber, contribuyamos con calidad, oportunidad y de manera correcta, para as estar en posibilidades de exigirle al Estado que haga lo propio.

SEGUNDA SECCIN

FUENTES FORMALES DEL DERECHO TRIBUTARIO

Una vez definido el Derecho Fiscal, debemos precisar tambin cuales son las situaciones que le dan origen, tanto a la existencia de las normas como a la propia realizacin jurdica tributaria. " Es oportuno sealar que a lo largo de la formacin del profesionista del Derecho, se ha denominado siempre a la situacin que origina la creacin de la norma como "fuente". Sin embargo (acadmicamente puede ser aceptado, mas tcnicamente no) resulta contradictorio pensar o suponer que la materia creadora de situaciones jurdicas pudiese recogerse como fruto.

En lo personal, considero que se trata propiamente de una recopilacin e identificacin de aspectos especficos que permiten al legislador contar con los elementos suficientes para su establecimiento. Una vez hecha la precisin, procederemos al anlisis.

Entendemos por fuentes del Derecho las formas o actos a travs de los cuales se manifiesta la vigencia del Derecho. Son fuentes del Derecho Tributario:

Ley.

Decreto-ley.

Decreto-delegado.

Reglamento.

Circulares.

Jurisprudencia.

Tratados internacionales.

Principios generales del Derecho.

La ley. Es el acto emanado del Poder Legislativo que crea situaciones jurdicas generales, abstractas e impersonales; se considera que la ley es la fuente ms importante del Derecho Fiscal.

Para suplir las lagunas que se encuentran en el Derecho Tributario, el Cdigo Fiscal de la Federacin, en su artculo 1, establece la aplicacin del derecho federal comn como suplente del Derecho Fiscal en lo no previsto.

Sin embargo, es muy importante sealar que se trata propiamente de uno de los elementos indispensables para el establecimiento y cobro de las contribuciones, pues el artculo 31, fraccin IV, lo convierte en el pilar de la relacin tributaria.

EI decreto-ley. Es aquel que se ejerce cuando la Constitucin autoriza al Poder Ejecutivo a expedir leyes sin necesidad de una delegacin del Congreso; el origen de la autorizacin se encuentra directamente en la Constitucin. En Mxico se exige que el Ejecutivo d cuenta al Congreso del ejercicio de esta facultad.

Un caso especifico de la delegacin de facultades para legislar en materia Tributaria se encuentra en el articulo 131, prrafo segundo, de la Constitucin Federal, en virtud del cual el Ejecutivo puede ser facultado por el Congreso para aumentar, disminuir o suprimir la cuota de las tarifas de exportacin e importacin, expedidas por el propio Congreso, y para crear otras; as como para restringir y prohibir las importaciones, las exportaciones y el transito de productos, artculos y efectos cuando lo estime urgente, a fin de regular el comercio exterior, la economa del pas, la estabilidad de la produccin nacional o de realizar cualquier otro propsito en beneficio del pas.

El Ejecutivo debe someter a la aprobacin del Congreso el uso que hubiese hecho de la facultad concedida, al enviar el proyecto de presupuesto anual.

El decreto-delegado. Supone que el Congreso de la Unin transmite al Ejecutivo facultades entre las que se encuentra la de legislar en uso de esas facultades extraordinarias delegadas por el Congreso, las cuales por su propia naturaleza tienen el carcter de transitorias.

El reglamento. De acuerdo con el articulo 89 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, se otorgan poderes al presidente de la Repblica para promulgar y ejecutar las leyes que expida el Congreso de la Unin, proveyendo en la esfera administrativa su exacta observancia; el artculo 92 de la misma ley dispone que todos los reglamentos, decretos y ordenes del presidente debern estar firmados por el secretario del despacho encargado del ramo a que el asunto corresponda, y sin este requisito no sern obedecidos.

Por su parte, el artculo 13 de la Ley Orgnica de la Administracin Publica Federal, precisa que cuando se trate de decretos en los que se promulguen leyes o decretos expedidos por el Congreso de la Unin, solo se requerir el refrendo del titular de la Secretaria de Gobernacin para que stos sean validos.

Asimismo, la disposicin contenida en el articulo 92 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, establece que todos los reglamentos, decretos, acuerdos y ordenes del presidente, debern estar firmados por el secretario de Estado a que el asunto corresponda, y sin este requisito no sern obedecidos.

En cuanto a la facultad reglamentaria, el maestro Andrs Serra Rojas considera que el reglamento es un acto administrativo, puesto que tiene su origen en el Poder Ejecutivo, y desde un punto de vista material se identifica con el acto legislativo ya que crea normas que establecen situaciones jurdicas generales, abstractas e impersonales.

La facultad reglamentaria del Ejecutivo es de carcter discrecional, pues ste puede expedir un reglamento cuando y en el caso que considere convenientes.

Las circulares. Son comunicaciones o avisos expedidos por los superiores jerrquicos en la esfera administrativa, y dan instrucciones a los inferiores sobre el rgimen interior de la oficina, o sobre su funcionamiento en relacin con el publico, o para aclarar a los inferiores la inteligencia de disposiciones legales ya existentes; pero no para establecer derechos o imponer restricciones al ejercicio de ellos; se trata pues de un instructivo u opinin de los superiores jerrquicos administrativos.

La validez de las circulares estar limitada por los mismos conceptos que restringen la validez de los reglamentos; la circular debe limitarse a la ejecucin de una norma contenida en la ley, no debe contradecir disposicin alguna de jerarqua superior, ni invocar materia reservada a la ley en sentido formal.

Es importante destacar que estas circulares son en realidad lineamientos o normatividades, que guan o instruyen a los diversos mandos de la administracin tributaria respecto de situaciones concretas en las que se vean involucradas.

La jurisprudencia. Esta es creada por la Suprema Corte funcionando en Pleno o en Salas, segn sus respectivas competencias, o por los Tribunales Colegiados de Circuito, y puede referirse tanto a la Constitucin como a la Leyes Orgnicas, Reglamentarias y Ordinarias, tanto de la Federacin como de los estados, el Distrito Federal y territorios.

La jurisprudencia es de gran importancia, pues en muchas ocasiones las decisiones rendidas han motivado que las leyes se reformen a fin de corregir los defectos de inconstitucionalidad.

No obstante, es importante destacar que la jurisprudencia en realidad no es obligatoria para la autoridad, ya que sta solamente la utiliza como gua, pero sin una obligacin legal de acatarla, como lo es para los tribunales y juzgados que sustentan sus fallos en la ley y desde luego con apego a la jurisprudencia.

Los tratados internacionales. La Constitucin Federal, en su artculo 133, establece que los tratados internacionales que estn de acuerdo con la misma y que hayan sido aprobados por el Senado de la Republica tienen en carcter de ley suprema.

En este sentido, la interpretacin que se debe dar a la expresin "ley suprema", es que en orden jerrquico se ubica inmediatamente debajo de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos y antes de las leyes federales; de ah su importancia en el Derecho Fiscal, ya que existen diversos tratados de intercambio de informacin tanto para evitar la doble tributacin como para conocer el estatus de algunos contribuyentes que se pueden situar en algn ilcito de carcter fiscal o financiero.

Los principios generales del Derecho. Tienen el carcter de fuente de Derecho como elementos de integracin e interpretacin de las normas jurdicas tributarias.

Resulta oportuno sealar que a diferencia de otras ramas del Derecho, en el Derecho Fiscal, y desde luego nos referimos al momento impositivo y de recaudacin, la autoridad debe sujetarse al principio de legalidad; es decir, no puede realizar nada que no se encuentre previsto en la ley con anticipacin a la realizacin del hecho generador.

Bajo esta premisa, la costumbre como fuente de obligacin entre sujeto activo y pasivo de Ia obligacin fiscal seria inoperante, pues de realizarse, seria completamente nulo y quedara sin efecto alguno.

No obstante, y dada la cientificidad del Derecho, existen teoras que pretenden demostrar la existencia de la costumbre como fuente especifica del Derecho Fiscal, y que buscan desde luego declarar la nulidad de la norma que la contiene.

TERCERA SECCION

RELACIONES DEL DERECHO FISCAL CON OTRAS RAMAS DEL DERECH0

Al igual que todas las disciplinas jurdicas, el Derecho Fiscal, en el curso de su desarrollo, interacta con mltiples disciplinas para su desenvolvimiento.

El Derecho Fiscal se encuentra ampliamente relacionado con otras ramas del Derecho, de las que ha tomado principios generales, as como conceptos o instituciones jurdicas, con el fin de ampliar, restringir o modificar el significado y alcance que los conceptos y las instituciones tienen en las otras ramas del Derecho de donde han sido tomados.

A la materia tributaria podemos conceptuarla como la rama ms compleja del Derecho, ya que la solucin de sus problemas corresponde, en ocasiones, al Derecho Constitucional, al Penal, al Civil, al Mercantil o al Procesal.

Entre las ramas con las cuales se relaciona se encuentra:

a) Derecho Constitucional. De esta rama obtiene su fundamento jurdico dentro del sistema normativo general del Estado, a travs de los preceptos constitucionales que prevn el ejercicio de la potestad tributaria del propio Estado.

La Constitucin Poltica establece los principios generales rectores de la regulacin de que se ocupa el Derecho Fiscal, como son el principio de justicia tributaria (proporcionalidad y equidad), el principio de destino de las contribuciones (gasto publico); el principio de legalidad (no hay tributes sin ley), el principio de aplicacin estricta de la ley, entre otros.

b) Derecho Civil. De esta rama ha tomado numerosos conceptos, entre ellos los de obligacin, sujetos de la obligacin, responsabilidad, domicilio, residencia, pago, prescripcin, compensacin.

c) Derecho Mercantil. De esta rama ha tomado conceptos como sociedad mercantil, empresa y titulo de crdito, entre otros.

d) Derecho Procesal. De esta rama ha tomado el principio e instituciones relativos tanto a los procedimientos para el control de legalidad de los actos del fisco como el procedimiento administrativo de ejecucin y todo lo referente a las situaciones procesales y de litigio.

e) Derecho Penal. De esta rama ha tomado los principios bsicos para tipificar las infracciones a los ordenamientos fiscales y para aplicar las sanciones correspondientes; siempre dentro de los principios generales del Derecho Penal, el Derecho Fiscal contempla delitos en materia fiscal o especializados que no se encuentra en el Cdigo Penal Federal.

f) Derecho internacional Pblico. De esta rama ha tomado los principios bsicos y las instituciones conforme a los cuales pretende resolver los problemas relativos a la doble o mltiple tributacin internacional, as como el intercambio de informacin mediante tratados internacionales o acuerdos bilaterales.

g) Derecho Administrativo. De esta rama ha tomado los principios bsicos y las instituciones necesarias para la administracin fiscal. No obstante que el Derecho Fiscal es autnomo, es innegable que los rganos pblicos encargados de la aplicacin de las leyes impositivas y de la vigilancia de su cumplimiento son de carcter administrativo; por lo tanto, la actividad de estos organismos esta regulada a la vez por las leyes fiscales y las administrativas.

h) Derecho Financiero. Esta rama del Derecho se ocupa del estudio general del aspecto jurdico de la actividad financiera del Estado en sus tres momentos: la obtencin, la administracin o manejo y el empleo de los recursos monetarios; al Derecho Fiscal corresponde el estudio detallado del aspecto jurdico de uno solo de esos tres momentos, el de la obtencin de los recursos monetarios, nicamente en lo que se refiere a las contribuciones forzadas exacciones, el Derecho Fiscal desarrolla el estudio detallado de las exacciones y de las instituciones jurdicas complementarias necesarias para su efectividad a partir de los principios bsicos, conceptos generales e instituciones relativas a los ingresos del Estado elaborados por el Derecho Financiero.

CAPTULO IV

LOS IMPUESTOS

PRIMERA SECCIN

PRINCIPIOS DE LOS IMPUESTOS

El ejercicio de la potestad tributaria debe observar una serie de principios. La aplicacin indiscriminada y arbitraria de impuestos puede provocar graves consecuencias econmicas, polticas y sociales en un Estado, de ah la existencia de los principios fundamentales o esenciales. En este sentido, es oportuno mencionar que tales principios fueron originalmente propuestos por el sobresaliente liberal Adam Smith, y reconocidos y plasmados implcitamente en nuestra legislacin fiscal.

Adam Smith resumi en cuatro mximas o principios, las cualidades que son de desear en un sistema de impuestos desde el punto de vista econmico; como los autores posteriores han estado de acuerdo con ellas, puede decirse que han llegado a ser clsicas, y por ello la mejor manera de comenzar este capitulo es citarlas.

Los gobernados de cada Estado deben contribuir al sostenimiento del gobierno en una proporcin lo ms cercana posible a sus respectivas capacidades; es decir, en proporcin al ingreso de que gozan bajo la proteccin del Estado.

Del cumplimiento o el menosprecio de esta mxima depende lo que se llama la equidad o falta de equidad de los impuestos.

El impuesto que cada individuo esta obligado a pagar debe ser fijo y no arbitrario; esta situacin ubica al tributo como una situacin prevista en alguna disposicin legal y no creada por capricho de la autoridad.

La fecha de pago, la forma de pago, la cantidad a pagar, deben ser claras para el contribuyente y para todas las dems personas. Cuando no sucede as, toda persona sujeta a un impuesto se halla mas o menos a merced del recaudador, el cual puede agravar el impuesto para cualquier contribuyente que le desagrade o arrancarle, por la amenaza de esa agravacin, algn presente o propina. La inseguridad de los impuestos estimula la insolencia y favorece la corrupcin de una clase de hombres que son inherentemente impopulares, incluso cuando no son ni insolentes ni corrompidos.

La incertidumbre de lo que cada individuo debe pagar es, en lo que respecta a los impuestos, una cuestin de tan extrema importancia que creo, y as parece deducirse de la experiencia de todas las naciones, que un grado muy considerable de desigualdad no es un mal tan grande como un grado muy pequeo de inseguridad.

Todo impuesto debe recaudarse en la poca y en la forma en las que es ms probable que convenga su pago al contribuyente. Un impuesto sobre la renta de la tierra o de las casas, pagadero por el tiempo en que por lo general se pagan dichas rentas, se recauda precisamente cuando es ms conveniente el pago para el contribuyente, o cuando es ms probable que disponga de los medios para pagarlo. Los impuestos sobre bienes de consumo tales como los artculos de lujo, los paga todos en ltimo trmino el consumidor y, por lo general, en una forma que es muy conveniente para l. Los paga poco a poco y a medida que compra los gneros. Como esta en libertad de comprarlos o no, a su voluntad, si esos impuestos le ocasionan inconvenientes es por su propia falta.

El impuesto debe planearse de modo que la diferencia entre lo que se recauda y lo que ingresa en el tesoro pblico del Estado sea lo mas pequea posible. Un impuesto puede tomar o quitar del bolsillo de la gente bastante ms de lo que ingresa en el tesoro pblico en una de las cuatro formas siguientes.

PRIMERA. La recaudacin del impuesto puede necesitar un gran nmero de funcionarios cuyos sueldos pueden devorar la mayor parte del producto del mismo y cuyos gajes pueden aun imponer una especie de impuesto adicional al pblico.

SEGUNDA, Puede desviar una parte del capital de la comunidad de un empleo ms productivo a otro menos productivo.

TERCERA. Por las multas y otras penas en que incurren los infortunados individuos que tratan, sin xito, de evadir el impuesto, pueden con frecuencia arruinarlos, terminando as con el beneficio que la comunidad pudiera derivar del empleo de sus capitales. Un impuesto imprudente ofrece grandes tentaciones de evadirlo.

CUARTA. Someter a la gente a las frecuentes visitas y al examen odioso de los recaudadores de impuestos, puede exponerla a muchas molestias, vejaciones y operaciones innecesarias, a lo que puede aadirse que las reglas de carcter restrictivo a las que se somete con frecuencia al comercio y a la industria para impedir que escapen a un impuesto, no solo son de por si molestas y costosas, sino que a menudo crean obstculos insuperables para la introduccin de perfeccionamientos.

Las tres ltimas de esas cuatro mximas precisan poco o ninguna explicacin adems de la que ya contiene el pasaje mismo. Hasta que punto se ajusta a ellas o se opone a las mismas un impuesto determinado, es una cuestin que se ha de examinar al discutir impuestos concretos. Pero el primero de esos puntos, el referente a la igualdad de los impuestos, precisa un examen mas completo, ya que es algo que con frecuencia no se comprende bien y acerca de lo cual se admiten muchas ideas errneas, por faltarle a la opinin pblica elementos de juicio. Por qu razn debe prevalecer Ia igualdad en materia de impuestos?

Por la razn de que as debe ser en todas las cuestiones de gobierno. As como el gobierno no debe hacer ninguna distincin entre las personas o las clases por lo que respecta a las peticiones que stas puedan hacerle, los sacrificios que les exija deben, por as decir, presionar a todos por igual en la medida de lo posible, lo cual debe observarse que es la manera de que el sacrificio para el conjunto sea menor.

Si alguien soporta una carga menor de lo que le corresponde, es porque otro soporta una mayor, y el aligeramiento de la carga para el primero no representar, caeteris paribus, un bien tan grande para l como el mal que para el segundo representa el aumento de la que en justicia le corresponde.

La igualdad en la imposicin, como una mxima poltica, significa, por consiguiente, igualdad en el sacrificio.

Quiere decir tanto como hacer que la contribucin de cada persona a los gastos del gobierno sea tal que los inconvenientes que para ella se deriven del pago de su parte no sean mayores ni menores de los que experimenta cualquiera otra por el pago de Ia suya.

Este ideal, como otros ideales de perfeccin no puede realizarse por completo; pero el primer objetivo en toda discusin prctica debe ser en que consiste la perfeccin.

No obstante, hay personas que no se contentan con los principios generales de justicia como base para una regla de carcter financiero, sino que deben tener algo que sea, segn ellos, ms especficamente apropiado al asunto.

Lo que mas les agrada es considerar los impuestos que paga cada miembro de la comunidad como un equivalente de lo que recibe en forma de servicios; y prefieren que la justicia de hacer que cada cual contribuya en proporcin a sus medios se base sobre el hecho de que el que tiene el doble de bienes que otro, recibe, segn clculos bastante precisos, el doble de proteccin y debe pagar, por consiguiente, el doble por ella.

Sin embargo, el supuesto de que el gobierno existe tan solo para proteger la propiedad no puede admitirse de una manera deliberada; algunos partidarios decididos del principio del quid pro quo observan que, puesto que las personas necesitan la proteccin tanto como la propiedad y cada persona recibe la misma cantidad de proteccin, un impuesto de capitacin o una cantidad fija por cabeza seria un equivalente apropiado para esta parte de las ventajas del gobierno, mientras que el resto, esto es, la proteccin de la propiedad, debe pagarse en proporcin a los bienes que se tengan.

Tiene esta forma de arreglo un aire de amable adaptacin, que es muy aceptable para algunos espritus. Pero, en primer lugar, no es admisible que la proteccin de las personas y de la propiedad sea la nica funcin del gobierno. Los fines de ste son tan amplios como los de la armona social.

Consisten en todo el bien y toda la inmunidad al mal que la asistencia del gobierno pueda conceder, ya directa, ya indirectamente. En segundo lugar, la costumbre de atribuir valores definidos a cosas que son en esencia indefinidas y basar sobre ellas conclusiones prcticas, es exponerse a formar opiniones falsas sobre las cuestiones sociales.

No puede admitirse que el hecho de ser protegido en la propiedad de algo que vale como diez equivale a recibir diez veces ms proteccin que si vale solo uno. Ni puede tampoco, en verdad, decirse que la proteccin de 1,000 pesos por ao cuesta al Estado diez veces mas que la de 100 pesos o el doble o exactamente igual.

Los mismos jueces, soldados y marineros que protegen a una, protegen al otro, y la renta mayor no precisa por necesidad, si bien puede precisarlo algunas veces, incluso ms policas.

Ya se tome como patrn el esfuerzo y costo de proteccin o los sentimientos de la persona protegida o cualquiera otra cosa, no existe una proporcin como la supuesta, ni ninguna otra definible.

Si quisiramos calcular los grados de beneficio que diferentes personas derivan de la proteccin del gobierno, tendramos que examinar quin es el que sufrira mas si cesara esa proteccin, cuestin que si tiene alguna respuesta es que los que sufriran ms serian los ms dbiles de cuerpo o espritu, ya fuera por su naturaleza, ya por la posicin que ocupan.

En realidad, esas personas serian casi infaliblemente esclavos. Por consiguiente, si hubiera alguna justicia en la teora de la justicia que examinamos, los que deberan pagar mas, en proporcin de lo que cuesta la proteccin del gobierno, serian los que son menos capaces de defenderse por si mismos, ya que son los que mas la necesitan, que es precisamente lo opuesto a la verdadera idea de la justicia distributiva, la cual consiste no en imitar, sino en corregir las desigualdades y las injusticias de la naturaleza.

El gobernar, tiene que considerarse como algo que a todos interese tanto, que el determinar quines son los ms interesados en ella no tiene en realidad importancia alguna.

Si una persona o una clase de personas recibe una parte tan pequea del beneficio, que resulta necesario plantear la cuestin, lo que falla es algo que no son los impuestos, y lo que hay que hacer es remediar el defecto en lugar de limitarse a reconocerlo y convertirlo en una razn para pedir que se rebajen los impuestos.

As como en el caso de una subscripcin voluntaria para algo que a todos interesa, se cree que todos han puesto su parte cuando cada cual ha contribuido con arreglo a sus medios, esto es, ha hecho un sacrificio igual para obtener el objetivo comn, de la misma manera debiera ser este el principio en el que se basaran las contribuciones obligatorias, y es intil que busquemos una razn ms ingeniosa o ms recndita sobre la que basar el principio.

Partiendo, pues, de la mxima de que debe exigirse a todos iguales sacrificios, tenemos ahora que examinar si se hace esta en realidad hacienda que cada cual contribuya can el mismo por ciento de sus medios pecuniarios.

Muchas personas sostienen que no es as, pues dicen que una dcima parte que se tome de un ingreso reducido es una carga mas pesada que la misma fraccin deducida de otra mucho mayor: y sobre esto se basa el plan popular de lo que se llama un impuesto progresivo de Ia propiedad, esta es, un impuesto sobre el ingreso en el cual el porcentaje sube a medida que aumenta el importe de ste.

Examinando lo mejor que puedo esta cuestin, me parece que la verdad que la doctrina contiene se deriva principalmente de la diferencia entre un impuesto que puede economizarse de los lujos y otra que cercena, aunque sea en grado muy pequeo, la necesario para vivir.

Exigiendo mil pesos por ao al que posee diez mil de ingreso anual no se le privara de nada que sea en realidad necesario para el sustenta o el confort de la existencia; y si fuera este el efecto producido tomndole cinco pesos, al que tiene cincuenta de ingreso, el sacrificio que se exige a este ltimo es no slo mayor, sino que no admite comparacin con el exigido al primero.

La manera que me parece ms equitativa para hacer desaparecer en lo posible esas desigualdades es Ia recomendada por Bentham, que consiste en dejar libre de impuesto un determinado ingreso mnimo suficiente para proveer a las cosas ms necesarias para la vida.

Supongamos que cincuenta pesos por ao sean suficientes para proveer al numero de personas que ordinariamente se mantienen de un slo ingreso con las cosas necesarias para la vida y la salud, con proteccin adecuada contra los sufrimientos corporales habituales, pero sin ninguna comodidad.

ste seria, pues, el mnimo, y los ingresos que excedieran de esta cifra, pagaran impuestos no sobre su importe total, sino sobre el excedente.

Es decir, si el impuesta es del diez por ciento, un ingreso de sesenta pesos se considerara como un ingreso neto de diez pesos y se le gravara con un peso por ao, mientras un ingreso de mil pesos, se gravara como si fuera de novecientos cincuenta pesos.

Cada uno pagara entonces una proporcin fija, no sobre la totalidad de sus medias, sino sobre lo que tiene de superfluo. Un ingreso que no excediera de cincuenta pesos no estara sometido a ningn impuesto de manera directa, ni por impuestos indirectos sobre los artculos de primera necesidad; ya que como partimos del supuesto de que ste es el ingreso mnimo del que el trabajador debera disponer, el gobierno no debe contribuir a hacerle an ms pequeo.

Este arreglo, sin embargo, constituira una razn, adems de otras que podran exponerse, para mantener impuestos sobre los artculos de lujo que consumen los pobres.

La inmunidad extendida al ingreso precisa para adquirir artculos de primera necesidad debera depender de que se gastara efectivamente para ese fin; y el pobre que, no teniendo mas de l0 necesario para aqullos, distrajera una parte de sus ingresos para placeres, debera contribuir como los dems a los gastos del Estado con el impuesto correspondiente a lo que gastara en ellos.

La exencin de los ingresos ms pequeos no debe extenderse, ms all de la cantidad de ingresos necesaria para atender a la vida y a la salud y a la inmunidad de penalidades corporales.

Si bastan 50 pesos por ao para esos fines, un ingreso de 100 pesos obtiene todo el alivio a que tiene derecho, comparado con uno de 1,000 pesos, gravndolo tan slo sobre 50 pesos de su importe.

Tal vez se diga que tomar 100 pesos de 1,000 (aun devolviendo 5 pesos) supone un impuesto ms pesado que 1,000 tomados de un ingreso de 10,000 pesos (devolviendo los mismos 5 pesos).

Pero semejante doctrina es muy discutible, y an en el caso de que fuera cierta, no lo seria lo bastante para basar sobre ella una regla de imposicin.

No es posible decidir, con el grado de certidumbre con el que deben actuar el legislador o el financiero, si a la persona con 10,000 pesos al ao le importan menos 1,000 pesos que 100 pesos a la que solo dispone de 1,000, y en caso de que as fuera, cunto menos es lo que le importa.

Algunos, es cierto, afirman que la regla del impuesto proporcional grava con mayor dureza a los ingresos modestos que a los grandes, porque el mismo pago proporcional tiende ms, en el primer caso que en el segundo, a reducir al que lo efecta a un grado inferior en rango social.

Pero aun admitindolo, no me parece bien que se considere que incumbe al gobierno determinar su conducta por consideraciones de esta naturaleza o reconocer que la importancia social se determina o puede determinarse por el importe de los gastos.

El gobierno debe sentar el ejemplo de tasar todas las cosas en su verdadero valor, y las riquezas, por consiguiente, en lo que valen para las comodidades o los placeres o las cosas que con ellas se pueden comprar, y no debe sancionar la vulgaridad de evaluarlas por la despreciable vanidad de que los dems sepan que se poseen, o la mezquina vergenza de que los dems sospechen que no se poseen, que son los motivos que presiden las tres cuartas partes de los gastos que hacen las clases medias.

Los sacrificios de comodidades o placeres efectivos que el gobierno exige, esta obligado a repartirlos entre todas las personas con la mayor igualdad posible; pero se puede ahorrar el trabajo de calcular sus sacrificios de la dignidad imaginaria que depende de los gastos.

Tanto en Inglaterra como en el continente se ha defendido el impuesto progresivo sobre la propiedad (Iimpoot progressif), con el fin manifiesto de que el Estado use los impuestos como un instrumento para corregir las desigualdades de riqueza.

Es un anhelo que primero se tomen medidas para que disminuyan esas desigualdades, pero no de manera que alivien al prodigo a expensas del prudente. Imponer sobre los grandes ingresos un porcentaje mas elevado que sobre los p