libro contabilidad y medio ambiente(fundamentacion c)

7/26/2019 Libro Contabilidad y Medio Ambiente(Fundamentacion c)

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ContabilidadY Medio Ambiente

Gustavo Mora Roa

Carlos Alberto Montes Salazar

Eutimio Meja Soto


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Contabilidad y Medio Ambiente,Comentarios desde el Enfoque Internacional

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ContabilidadY Medio Ambiente

Comentarios desde el Enfoque Internacional

GICICGrupo de Investigacin en Contadura Internacional Comparada

Universidad del QuindoGrupo Reconocido por Colciencias Categora B


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Gustavo Mora Roa. Carlos Alberto Montes, Eutimio Meja Soto

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Gustavo Mora RoaCarlos Alberto Montes Salazar

Eutimio Meja Soto

GICICGrupo de Investigacin en Contadura Internacional Comparada

Universidad del Quindo

Grupo Reconocido por Colciencias Categora B (2007)

ContabilidadYMedio Ambiente

Comentarios desde el Enfoque Internacional


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Gustavo Mora Roa Carlos Alberto Montes Salazar Eutimio Meja Soto

ISBN 978-958-98002-6-3Publicacin, julio de 2007300 ejemplaresArmenia Quindo, ColombiaSe prohbe la reproduccin parcial o total de esta

publicacin sin el permiso por escrito de los autores.

Edicin

Editorial de Universitaria de Colombia LtdaCR 14 No 19-46 Of 501 Tel (57) 67442641Armenia Quindo Colombia

Impresin:Optigraf Ltda.Calle 13 #17-68 l-1 tel. 7411542Armenia Quindo- Colombia


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TABLA DE CONTENIDO

PRLOGO ........................................................................ 7

AL LECTOR ...................................................................... 9

1. INTRODUCCIN ..................................................... 13

2. ASPECTOS GENERALES DE LA CONTABILIDADAMBIENTAL ................................................................... 19

Necesidad de un desarrollo sostenible ........................... 24

3. RECOMENDACIN DE LA COMISIN DE LASCOMUNIDADES EUROPEAS ........................................ 37

5. DESARROLLO A ESCALA HUMANA: MANFREDMAX NEEF ..................................................................... 87

7. CONCLUSIONES ..................................................... 119

8. SIGLAS UTILIZADAS .............................................. 125

9. Bibliografa Contable General. ............................... 131


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Prlogo

El desarrollo sostenible es entendido como la posibilidad quetiene la generacin presente de satisfacer sus necesidades, sincomprometer ni poner en riesgo la satisfaccin de lasnecesidades de las generaciones futuras. Tal criterio constituyeen la actualidad un imperativo categrico de la actuacin, enlos procesos de industrializacin, comercializacin e incluso decotidianidad.

La economa social comprometida con el desarrollo y le

mejoramiento continuo de las condiciones de vida de lapoblacin, orientando a niveles de crecimiento con equidad y

justicia, ha evidenciado que la gestin ambiental constituye unode los pilares bsicos para garantizar unas condiciones de vidadigna, donde el hombre tiene en juego no solo la satisfaccinde sus necesidades, sino incluso a la viabilidad de pervivenciaen el futuro.

EL presente libro, titulado Contabilidad y Medio Ambiente

presenta de manera sucinta pero rigurosa, los diferentestratamientos que en el mbito internacional se ha dado al temade la relacin entre la contabilidad y el medio ambiente. Demanera pedaggica se presentan los desarrollos de laspolticas medioambientales ms influyentes en el mundo, lascuales han trascendido de las regulaciones locales paraconvertirse en modelos de aplicacin de diferentes pases.

Sin lugar a dudas, el aspecto ms valioso del texto lo constituyela posicin de los autores; los cuales no se limitan a presentarun esquema descriptivo de los modelos y estrategias degestin ambiental y su relacin con la contabilidad; al aporte delos autores trasciende a lineamentos crticos, donde se enjuiciaapropiadamente las metodologas internacionales de gestinambiental, por considerar que responden a una racionalidadinstrumental sustentada en precauciones netamentefinancieras y economicistas.


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El texto propone apropiadamente el desarrollo de un sistemacontable comprometido con la sociedad y el ambiente. En

resumen la propuesta de un programa de investigacincontable enfocado en la triple lnea de resultados: Ambientales,sociales y econmicos, logra articular un trabajo conjuntointerdisciplinario donde profesionales de todas las reasconvergen en esfuerzos conjuntos hacia fines comunes.

El contador pblico conforme a los criterios establecidos en elpresente trabajo, asume un rol proactivo, reflexivo y crtico. Elprofesional contable entiende su accionar como un punto

estratgico en la trasformacin social de las naciones. Laproyeccin del medio ambiente ms all de los formalismos yde las preocupaciones por los impactos negativos en losestados financieros, debe convertirse en un factor generadorde conciencia social y motor para acciones futuras orientadas asu conservacin y cuidado.

La Contabilidad ha superado su condicin de amanuense delcapital, donde su papel se limita a describir la realidad

econmico-empresarial; esta ha asumido nuevos desafos quetrascienden lo monetario y lo financiero, para incursionar en losocial y lo ambiental, lo que implica nuevos criterios de mediday valoracin; pero ante todo obliga al profesional a desarrollarnuevos criterios de formacin en su estructura acadmica, perolo cual genera condiciones para desarrollar trabajos conjuntoscon expertos de todas las reas del conocimiento.

Agradezco a los autores el honor de prologar un texto deactualidad, que invita a necesarias e inaplazablestrasformaciones. Expreso mi felicitacin a los autores, aquienes conozco por su trayectoria acadmica, de granprestigio profesional y de alto compromiso social. A loslectores, les anticipo que tienen en sus manos un libro deineludible lectura.

Carlos Ossa EscobarEconomista


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Al lector

l Grupo de Investigacin de Contadura InternacionalComparada de la Universidad del Quindo, en eldesarrollo de estudios en materia de estndares

internacionales de contadura, ha identificado que lacontabilidad ambiental es un tema que ha pasado de seremergente a convertirse en un asunto de carcter obligatorioen las visiones ms progresistas de los modelos de desarrolloeconmico y social.

El objetivo inicial del presente texto, era reflejar la relacin entreestndares internacionales de contabilidad IAS [International

Accounting Standards] y la contabilidad ambiental; tal estudioarroj como resultado la necesidad de presentar de formasucinta pero suficiente, los diferentes desarrollos decontabilidad, gestin y auditora ambiental. La redaccin delpresente informe, es de carcter descriptivo-divulgativo y por lotanto, no pretende ni prescribir, ni predecir el futuro de la

contabilidad ambiental.

El objeto de estudio del Grupo de Investigacin es el anlisisde los estndares internacionales de la profesin contable. Enla contabilidad ambiental se identifica un basto, relevante ymoralmente necesario estudio y reflexin sobre la relacinentre la actividad lucrativo-financiera y la conservacin odegradacin del medio ambiente.

En materia de contabilidad y gestin ambiental existen gruposnacionales e internacionales que desarrollan importantesestudios, como resultado de ello se han logrado construirimportantes modelos y teoras que permiten hablar de un temacon un desarrollo terico-prctico de gran relevancia. Pero nilos estudios realizados, ni el personal dedicado al tema, sonsuficientes para responder al desafo que representa la defensa

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del medio ambiente, o lo que es ms imperante, la viabilidad dela vida misma.

El lector encontrar en estas lneas de un tema tan amplio ypolmico, tan slo unas reseas de los modelosinternacionales de mayor reconocimiento en el campo. Quienencuentre en el asunto un objeto de futuro estudio podrencontrar una profusa literatura que dar cuenta deexperiencias particulares de regulaciones locales, de vivenciasde empresas locales y globales que han implementadosistemas de gestin ambiental, de modelos cuantitativos ycualitativos de medicin medioambiental, de modelos de

auditoria ambiental, programas locales e internacionales dedefensa del medio ambiente o de desarrollos contablesespecficos en la materia, entre otros temas.

Los autores del texto reconocen los importantes aportes que enmateria de contabilidad ambiental han desarrollado tantoautores nacionales como internacionales; manifestando que elpresente texto no pretende ser un tratado sobre el tema, ni susautores son expertos en el mismo. El objetivo bsico del

trabajo es abordar los estndares internacionales decontabilidad y su relacin con la contabilidad ambiental.

En el desarrollo del trabajo se ha descubierto un tema que noslo es de urgente estudio, consolidacin y concienciacincolectiva, sino que requiere la dedicacin de un mayor nmerode investigadores sobre el tema. Sin pretender ser pesimistas,se evidencia que en los pases subdesarrollados los autoresdedicados al tema son (demasiados) pocos, y los trabajosrealizados casi inexistentes; las polticas gubernamentales sonnulas y las acciones emprendidas para la proteccin del medioambiente se conocen o no son insuficientes.

Se aspira que de los lectores del presente texto surja unsignificativo grupo de interesados en el tema, estudiantes,profesores y profesionales no slo de la contadura pblica,sino de todas las profesiones, que asuman el compromiso de


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contribuir a la proteccin del ecosistema, que tengan la firmedecisin de ayudar desde sus profesiones a mejorar la calidadde vida, pero ante todo que ayuden a comprender que el afn

de lucro, el crecimiento financiero, el progreso econmico y lamaximizacin de la utilidad, no pueden estar por encima de ladignidad humana y la estabilidad del planeta.

Estos son los dos ltimos prrafos que se han escrito para elpresente texto, en el momento muchos documentos nuevoshan llegado y reposan sobre el escritorio no han sidoestudiadosni an ledos superficialmente pero son testigosfieles de una amplia preocupacin, por un tema que desborda

la preocupacin intelectual para comprometerse con el respetoa la vida misma citando a Zalamea Borda en su inmortal obra(del) El Sueo de las Escalinatas Que crezca laaudiencia

Con la sensacin del objetivo cumplido al abordar el tema deestndares internacionales y su relacin con lo ambiental; y conla inmensa frustracin de dejar no slo inconcluso, sino hastafrvolamente abordado el tema de la contabilidad ambiental; se

ha tomado la decisin de poner punto final a este escrito.


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1. Introduccin

El hombre ha credo que su razn de ser es someter, controlary dominar la naturaleza, pero poco tiempo ha dedicado aevaluar las consecuencias de sus actos y ante todo, ha queridoignorar la reaccin de la naturaleza ante sus acciones,desconociendo el principio bsico toda causa tiene su efecto.

No se pretende desconocer la evolucin y mejoramiento de lascondiciones de vida de los hombres, pero tal desarrollo no espredicable para todos los entornos de forma equitativa, los

beneficios no han llegado a todos los rincones del planeta ymuchas poblaciones aun en las grandes ciudades seencuentran privados de los bienes y servicios mnimos parasatisfacer sus necesidades vitales.

La humanidad ha caminado gran trecho desde aquellasremotas edades durante las cuales el hombre viva de losazares de la caza y no dejaba a sus hijos ms herencia que unrefugio bajo las peas, pobres instrumentos de slex y la

naturaleza, contra la que tena que luchar para seguir sumezquina existencia.

Sin embargo, en ese confuso perodo de miles y miles de aosel gnero humano acumul inauditos tesoros. Rotur el suelo,desec caminos, hizo trochas en los bosques, abri caminos;edific, invent, observ, pens, cre instrumentoscomplicados, arranc secretos de la naturaleza

Somos ricos en las sociedades civilizadas. Por qu hay esamiseria en torno nuestro? Por qu ese trabajo penoso yembrutecedor de las masas? Por qu esa inseguridad delmaana en medio de riquezas heredadas?1

1Kropotkin, Piotr. La conquista del pan. Barcelona: Libros ro nuevo,1973.


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Las palabras de este prncipe anarquista sovitico, quecompartiera tesis polticas con Bakunin y se distanciar delgobierno bolchevique, son la mejor entrada para advertir como

la sociedad actual no slo ha destruido la naturaleza de formaque amenaza las condiciones de bienestar de las futurasgeneraciones, sino que adems en su actuar arrastra alhombre mismo, arrojndolo a una condicin infrahumana;caracterstica propia de un sistema donde prima el tener, antesque el ser.

El hombre ha credo falsamente que es el rey de la naturaleza,que es el llamado a dominarla y doblegarla, sin comprender

que cada accin que se ejerce sobre la naturaleza,necesariamente traer una reaccin que podra ser lamentable,si al actuar no se miden las consecuencias de los actos.

El crecimiento de la actividad econmica, la evolucin de latcnica y la tecnologa han generado un consumo incontroladode recursos no renovables, que ocasionan profundos daosambientales, muchos de ellos de manera irrecuperable. Lo queel hombre debe recordar es la capacidad que tiene la

naturaleza de adaptarse a cualquier condicin, lo que indicaque el atentado es contra la posibilidad de pervivencia de laespecie humana sobre la faz de la tierra.

La preocupacin por la proteccin del medio ambiente, haestado siempre presente en el imaginario de los hombres. Labsqueda por mejorar la relacin hombre-naturaleza es unaconstante de la actividad humana, como resultado de lacomprensin de la interaccin de todas las variables de laactividad humana. El siguiente comentario-histrico que ofreceel profesor Jos Mara Fernndez Pirla es ilustrativo de talsituacin:

En 1866 por vez primera el bilogo alemn Ernst Haekel(1834-1919) describi bajo el nombre genrico de aecologael conjunto de las diversas relaciones existentes entre los seresvivos y el medio ambiental en el que se hallaban insertos


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constituyendo las mismas una multitud de estados de equilibriomutuamente relacionados entre s de tal modo que lasacciones de modificacin de cualquiera de dichos equilibrios

repercuta en todos los dems.

En 1923 el cientfico sudafricano Christians Smuts (1870-1950)desarroll con ms generalidad el principio llamado holstico ode la complejidad que dice que en todo sistema organizado (yel binomio hombre-medioambientelo es, evidentemente) se dala interrelacin entre todos los elementos que lo componen conlas influencias mutuas consiguientes. Ambas concepcionesconstituyen aportaciones importantes al paradigma emergente

de la complejidady el caos que hoy se encuentra en la base dela ciencia frente al paradigma clsico mecanicista-determinista.

La legislacin en muchos pases del mundo no ha logradoavanzar de forma significativa en la proteccin del medioambiente, y en la exigencia de informacin contable con tal fina las empresas; pero la fuerza moral y exigencia social en tornoa la defensa del ecosistema se hace cada da ms extensa;

convirtindose la responsabilidad ambiental empresarial en unaexigencia ms tica que jurdica.

Sens y Rodrguez (2003, 11) as lo manifiestan, tal comoqueda consagrado en el siguiente prrafo:

Las empresas no pueden olvidar la presin de la opininpblica ni el cerco que se va cerrando en torno a aquellasactividades que persiguen el beneficio econmico personal acorto plazo a expensas de la seguridad y del medio ambiente.

Parece ser que las preocupaciones ambientales, han llevado aque las empresas deban asumir unos costos y gastosadicionales relacionadas con el tema. A partir de esta nuevarealidad, la contabilidad financiera dar cuenta de otro factor, elambiental; pero tal orientacin contable no es el resultado deuna preocupacin por la proteccin y conservacin de la


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naturaleza, es tan slo la intensin de determinar el impactoque sobre la utilidad de los capitalistas han tenido dichasmedidas.

Martn Houlding (Gray y Bebbington, 2002) anota quecualquier contador estara bien aconsejado para considerarcmo sus responsabilidades estn y deben estar-influenciadas por la agenda ambiental del presente. As desimple, cualquier factor que pueda generar cambio en unaorganizacin afectar a los contadores. Esto aplicar tanto alos contadores que trabajan como asesores financieros oauditores, como a aquellos que dentro de un negocio ejercen

diferentes roles de contabilidad y finanzas.

Para ser ms categrico el autor, menciona tres razones paraque los contadores se involucren en los problemas deadministracin ambiental, los cuales son:

a. Los problemas ambientales son problemas denegocios: los problemas de negocios, principalmenteen trminos de la legislacin y de las fuerzas del

mercado, tienen implicaciones para los negocios enaquellas reas que directamente afectan a loscontadores. Desde los sencillos problemas deutilidades y prdidas, hasta los problemas de ventajacompetitiva relacionados con oportunidades delmercado y eficiencia de costos, hasta los problemasms complejos de valores de activos, pasivoscontingentes y riesgo ambiental, hasta las decisionesde evaluacin de inversiones que son de crecientecomplejidad la mayora de los contadores tendrnalgn da un rol por desempear;

b. La administracin ambiental se encuentrainextricablemente vinculada con la administracin denegocios: la dcada de los 90 dejaron ver el crecientereconocimiento en muchas partes que los problemasambientales requieren ser administrados de manera


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holstica dentro de los negocios, y que estn sujetos alas rutinas y disciplinas administrativas normales. Estanocin ha tenido una importante influencia en el

desarrollo de estndares internacionales para lossistemas de administracin ambiental; y

c. Los problemas ambientales tienen implicacionesconsiderables para los asesores financieros en todassus apariencias: las implicaciones para la auditoraestatutaria, particularmente en las industrias mscontaminantes-reguladas, son tan importantes que losauditores financieros pueden ser encontrados como

negligentes si fallan en reconocer las implicaciones quetiene en la cuenta de utilidades y prdidas y en elbalance general

Son mltiples las respuestas en materia de administracin ygestin que se han formulado para cubrir la necesidad de unainformacin medioambiental por parte de las entidades, talespropuestas se desarrollan en una basta gama que van desdelas moralmente comprometidas, hasta las instrumentalmente

estratgicas, que solo les interesa los rditos que puedanobtener de una publicidad relacionada con el compromisoambiental.

Mantilla Pinilla (2006, 147) establece el contenido de unsistema de cuentas de control y balanza ambiental Sccobambel cual contiene los siguientes elementos:

a) Un sistema de informacin sobre los recursos o hechosrelacionados con estos, a partir de las diferentes basesde datos que manejan las instituciones oficiales oprivadas, como: estadsticas de existencias o inventarionatural, caracterizacin de recursos individualmente opor ecosistemas, estadsticas de situaciones queparametrizan los beneficios y efectos de lacontaminacin en el hombre, su economa y su mismo


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entorno, tanto por su uso como por la alteracin de susatributos;

b) Un sistema para la valoracin en patrn moneda de losrecursos y los costos ambientales, definido en orden aun enfoque antropocntrico de valor relativo a losbeneficios y efectos, mas no bajo la concepcin devaloracin intrnseca, valor absoluto o con el mismotratamiento de los bienes privados que definen su valora precios de mercado;

c) Un sistema de cuentas estructurado en la balanza

ambiental, con registros por partida sencilla,conformado por dos grupos de cuentas: las cuentasambientales para el registro de inventarios y costosambientales y las cuentas de capital, constituidas por elflujo de las inversiones y gastos efectuados en laejecucin de la poltica ambiental; y

d) Un conjunto de indicadores que actan comoinstrumentos de comparacin y evaluacin integral, al

permitir anlisis tanto al interior del sistema ambientalcomo por cruce con la contabilidad nacional. Estoimplica que la evaluacin y control de los valores seefectan otorgndole importancia a indicadoresestructurados para el cruce de informacin con otrossistemas de datos, tales como la contabilidad financierade organizaciones de carcter oficial o privado, lacontabilidad estatal o pblica y registros del sector saludsobre morbilidades, entre otros.


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2. Aspectos Generales de la Contabilidad Ambiental

El crecimiento y progreso econmico no controlado en trminos

financieros y productivos no necesariamente implicados con eldesarrollo social ha implicado un progresivo proceso dedeterioro de las condiciones naturales y por ende de la calidadde vida actual y de las opciones de pervivencia en el futuro.

Anota Ruesga y Durn (2000) que esta situacin de conflictoha llevado a un replanteamiento del tema, a un cambio deactitud, que considera los temas medioambientales como degran relevancia social, hasta tal punto que hoy ya resulta

comn identificar, al menos parcialmente, cal idad de vidaconel disfrute de un ambiente lo ms ntegro y lo menosdeteriorado posible. Agua potable, aire limpio, silencio,naturaleza, paisaje, son valores de singular relieve en elconcepto actual de desarrollo de las sociedades humanas,tenidos cada vez ms en cuenta a la hora de planificar oejecutar cualquier poltica econmica.

Mantilla Pinilla (2006, 143) define que la contabilidad

ambiental, no es ms que el sistema que permite elreconocimiento, organizacin, valoracin y registro de lascondiciones y cambios en los recursos naturales y delambiente, articulando indicadores de evaluacin de lasostenibilidad ambiental en el contexto del desarrollo,estableciendo sistemas de informacin que faciliten el control yfiscalizacin de las acciones que afectan la condicin de lanaturaleza y el desarrollo nacional.


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Han pasado los tiempos en que la contabilidad era consideradacomo un simple arte o tcnica encargada de la funcin de

informar a su propietario la condicin patrimonial del ente(Belkaoui, 1993). La contabilidad ha trascendido a unadimensin social donde su responsabilidad trasciende losestrechos lmites de lo financiero para trascender haciapreocupaciones en el campo socio-humanstico y ambiental.

El trmino ecosistema es ampliamente utilizado en los trabajosde contabilidad y gestin ambiental, en tal sentido se trascribenlos siguientes prrafos de Ruesga y Durn (2000, 37) a fin de

aclarar el mismo:

Un ecosistema no es un espacio fsico, sino la descripcinde las relaciones que se establecen entre los seres vivos yentre stos y el sustrato inerte sobre el que se asientan.Sintticamente expresado, un ecosistema es un conjuntode compartimentos relacionados entre s por flujos demateria, energa e informacin. Puede ser de utilidadimaginar una intrincada red de pescar: tan importantes son

los nudos como sus uniones, Cada uno de loscompartimentos puede ser una unidad discreta de materiaviva o inerte: un individuo de una especie o una cierta masade agua o de roca.

Otro de los trminos de gran importancia para el asunto tratadoen el presente texto es el de diversidad, para lo cual se harreferencia a la definicin del autor mencionado anteriormente:

La biodiversidad es probablemente el concepto unificadorde la ecologa de ms amplia difusin pblica. De maneraresumida, la diversidad expresa el nmero de categorasdistintas que existen en un conjunto determinado y susproporciones relativas; cuando se aplica a un ecosistemamide la variedad de especies que coinciden en un territorio.La biodiversidad es mxima en aquellas regiones dondeconviven un elevado nmero de especies con efectivos


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comparables, y es baja en las zonas donde slo una pocasespecies conforman el ecosistema, o cuando unas pocasespecies dominan abrumadoramente a otras con efectivos

muy escasos. La primera situacin es propia de losecosistemas como el bosque tropical hmedo, y la segundaes compartida por entornos como la tundra rtica o lospases agrcolas intensivos.

La orientacin tradicional de la contabilidad de dar cuenta ensus estados contables, nicamente de la situacin econmico-financiera de la entidad parece estar en crisis, tal como lossealan los autores de la definicin anterior:

En la gestin empresarial clsica, lo esencial era obtener elmximo beneficio a travs de la simple sustraccin entre losingresos y los gastos. Es, sin embargo, conocido que estaconcepcin simplista de la vida empresarial esunnimemente rechazada; por un lado, la doctrina contableno deja de insistir en el carcter relativo del trminobeneficio; por otra parte, las concepciones tecnocrticas yde sistemas rechazan, incluso, que la finalidad central de

una empresa sea el beneficio; por si esto fuera poco, sepretende que la empresa cubra otros objetivos como porejemplo, de responsabilidad social, tica personal, y deeconoma social, etc..

La entidad puede ser analizada desde dos concepcionesopuestas (Tua, 1983, 650) la teora contractual y lainstitucional. La entidad puede ser entidad como unaorganizacin que tiene el propsito exclusivo de alcanzaruna maximizacin del beneficio econmico; o puede serentidad como una clula de la sociedad donde los objetivosde la misma deben ser coherentes con propsitos macro-sociales.

La regulacin de los Estados ha sido un instrumento utilizadoampliamente para garantizar la proteccin del medio ambientey frenar la degradacin del mismo. Entre los instrumentos de


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gestin ambiental estatal se encuentran los impuestosmedioambientales. La Organization for Economic Co-operationand Development (OCDE) [Organizacin para la Cooperacin y

el Desarrollo Econmico] en 1993 identific las siguientesimposiciones tpicas:

a. Gravmenes sobre motores de vehculos osobre vehculos automotores;

b. Gravmenes sobre productos energticos;

c. Exaccin sobre insumos agrcolas;

d. Tributacin sobre otros productos y servicios;

e. Tributos sobre el transporte terrestre

f. Exaccin sobre las aguas;

g. Exacciones sobre vertidos y gestin dedesechos; y

h. Disposiciones medioambientales en otrostributos directos e indirectos.

Todas las polticas y estrategias trazadas para garantizar unambiente sano constituyen acciones plausibles por parte delEstado, la empresa privada o los ciudadanos en general. Perolas acciones emprendidas para ser efectivas y eficacesrequieren un instrumental de control y verificacin quegarantice su cumplimiento.

Las acciones tendientes a controlar los procedimientos yverificar el cumplimiento de los objetivos formulados en laspolticas ambientales se denomina la auditora ambiental. Talauditora dictaminar si se ha cumplido la poltica ambiental, siexisten por parte de la organizacin y los responsables directoslos instrumentos necesarios y suficientes para dar cumplimiento


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a las acciones formuladas y si las acciones adelantadas son lasms pertinentes para el caso.

Ruesga y Durn (2000, 155) presentan una declaracinambiental en la que la entidad manifiesta su compromisoambiental constituyendo un referente vlido en el proceso deverificacin. La declaracin comprende los siguientesaspectos:

a. Una descripcin de las actividades de laempresa en el centro considerado;

b. Una valoracin de todos los problemas

medioambientales significativos que guardanrelacin con las actividades de que se trate;

c. Un resumen de datos cuantitativos sobreemisin de contaminantes, generacin deresiduos, consumo de materias primas, energay agua, ruido y otros aspectos medioambientalessignificativos, segn corresponda;

d. Otros factores relacionados con el rendimientomedioambiental;

e. Una presentacin de la poltica, el programa y elsistema de gestin medioambiental de laempresa aplicados en el centro que se trate;

f. El plazo fijado para la presentacin de lasiguiente declaracin; y

g. El nombre del verificador medioambientalacreditado.

El desarrollo prctico de la auditora podr incluir las siguientesacciones en la verificacin del cumplimiento de la polticaambiental por parte de la entidad:


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a. Seleccin de un personal idneo experto en el temaobjeto de la auditora, garantizando la independenciadel mismo frente a los responsables de hacer cumplir

las polticas ambientales;

b. Recoleccin de la informacin, bajo todas las medidasde seguridad que garanticen la representatividad yobjetividad de las evidencias;

c. Visitas a las instalaciones de la entidad;

d. Evaluacin de los procesos de la entidad;

e. Estudio de las instalaciones, de los procesos y losprocedimientos;

f. Evaluacin de los sistemas de control interno y auditorainterna en materia ambiental;

g. Valoracin, cuantificacin y cualificacin de losprocesos, actividades y acciones de la entidad;

h. Contrastacin de los resultados obtenidos con las metaspropuestas;

i. Elaboracin del informe donde se incluya el grado decumplimiento de las polticas ambientales, los logrosalcanzados y las recomendaciones establecidas; y

j. Presentacin de informes.

Necesidad de un desarrollo sostenible

Mantilla Pinilla (2006, 135) anota que el afn por acrecentarriquezas, caracterstico de las sociedades que se orientan bajomodelos de economa liberal, junto a la irracionalidad humana,hacen incierto el futuro del planeta; al construir para s y para


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los dems seres vivos, un medio hostil, como consecuencia deluso inapropiado e intensivo de la naturaleza, y a la persistentecarga de contaminacin al componente natural, en medio de

constantes desatinos econmicos causantes de los profundosdesequilibrios sociales que se evidencian en el flagelo de lapobreza caracterstico de la sociedad moderna.

La pregunta de Gray y Bebbingon (2002, 9) constituye la mejorintroduccin para formular la necesidad de un desarrollosostenible, el autor se pregunta en qu extensin pueda laminora privilegiada de la poblacin del mundo continuardisfrutando una vida de creciente lujuria, mientras que los

ecosistemas del planeta colapsan y la mayora de la gente delmundo desciende en la pobreza?

Los costos que implica el proceso de proteccin del medioambiente deben ser calculados. La disciplina encargada delestudio de los factores econmicos que intervienen en ladinmica ambiental es la contabilidad, en lo que se hadenominado su vertiente ambiental. Pero para llevar a cabo talfuncin la disciplina contable deber contar con unos criterios

especficos de reconocimiento, medicin, revelacin ypresentacin de los elementos de los estados financieros conpropsitos ambientales.

En Europa la evolucin jurdica de la proteccin ambiental y surelacin con la contabilidad, alcanza un punto bsico con lapublicacin de la Recomendacin de la Comisin del 30 demayo del 2001, en lo concerniente a las cuestionesmedioambientales en las cuentas anuales y en los informesanuales de las empresas. Siendo aplicable para los perodoscontables que comenzaron a partir de junio de 2002.

La relacin jurdica contabilidad-medio ambiente esrelativamente nueva en los pases desarrollados y ausente enlos pases tercermundistas. Pero la relacin economa-medioambiente es un tema que histricamente ha estado presente dediversas formas en los escritos econmicos. Posiblemente


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sta relacin se hace ms evidente a partir del ao 1987 con laconsolidacin del concepto de desarrollo sostenible, tal comoquedo plasmado en el informe Brundtland2. Conforme aldocumento Hacia un desarrollo sostenible, se define que:

El desarrollo sostenible es el desarrollo que satisface lasnecesidades de la generacin presente sin comprometer lacapacidad de las generaciones futuras para satisfacer suspropias necesidades. Encierra en s dos conceptosfundamentales:

1. El concepto de necesidades, en particular las

necesidades esenciales de los pobres, a las que sedebera otorgar prioridad preponderante; y

2. La idea de limitaciones impuestas por el estado de latecnologa y la organizacin social entre la capacidaddel medio ambiente para satisfacer las necesidadespresentes y futuras.

Gray y bebbington (2002, 264) anotan que la definicin de

desarrollo sostenible constituye un concepto universalmenteaceptado como patrn deseable y an esencial para valorar lasacciones de los hombres. Sin embargo, existe considerabledesacuerdo respecto de su significado preciso, sobre laoperacionalizacin actual del concepto y sobre susimplicaciones para la manera como se ordena la vida humana.

Los anteriores autores identifican tres tipos de capital de losque dispone la humanidad:

a. capital natural crtico: aquellos elementos de la biosferaque son esencialmente para la vida y los cuales, para lasostenibilidad, tienen que permanecer inviolados, tales

2El informe recibe tal nombre en honor a la presidente de laComisin mundial para el medio ambiente y el desarrollo sostenible,la ex-primer ministra noruega Gro Harlem Brudtland.


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como la capa de ozono, una masa crtica de bosques,etc.;

b. Otro capital natural sostenible, sustituible o renovable:aquellos elementos de la biosfera que son renovablestales como las especies an no extintas, los bosques,etc., o para los cuales pueden encontrar sustitutosrazonables; y

c. Capital artificial: aquellos elementos creados a partir dela biosfera y que no hacen parte abiertamente de laarmona de la ecologa natural, lo cual incluye

elementos tales como mquinas, construcciones,carreteras, productos, desechos, y similares.

Gmez (2004, 91) anota que el concepto de desarrollosostenible no es homogneo y la configuracin de susdefiniciones incorpora mltiples intereses, en varios casos,absolutamente opuestos.

Mantilla Pinilla (2006, 145) establece que si lo que se pretende

es evaluar la sostenibilidad ambiental, es importante entenderque esta solo es posible en la medida que los recursos semantengan en volumen y condiciones, puesto toda reduccindel inventario natural o la alteracin de caractersticas en losdiferentes elementos que lo constituyen, es sinnimo decontaminacin, con las consecuencias lgicas en el bienestarsocial y equilibrio natural.

En su intensin de lograr una estrategia para lograr unverdadero desarrollo sostenible que logre armonizar lasrelaciones entre los seres humanos entre s y con la naturaleza,la Comisin mundial del medio ambiente y del desarrollo,propone:

1. Un sistema poltico democrtico que asegure a susciudadanos una participacin efectiva en la toma dedecisiones;


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2. Un sistema econmico capaz de crear excedentes yconocimiento tcnico sobre una base autnoma y

constante;

3. Un sistema social que evite las tensiones provocadaspor un desarrollo desequilibrado;

4. Un sistema de produccin que cumpla con el imperativode preservar el medio ambiente;

5. Un sistema tecnolgico capaz de investigar

constantemente nuevas soluciones;

6. Un sistema internacional que promueva modelosduraderos de comercio y finanzas; y

7. Un sistema administrativo flexible y capaz de corregirsede forma autnoma.

En concreto la Cumbre de Barcelona de marzo de 2002

establece los siguientes puntos, que si bien son presentadospara la Unin Europea su aplicacin puede tener un carcterms mundial:

1. Firmar nuevos acuerdos eficaces que fomenten eldesarrollo sostenible;

2. Iniciar una revisin de los principales indicadoresusados en el informe de sntesis de la comisin, demanera que el medio ambiente est claramentepresente y que todos los indicadores estn relacionadoscon objetivos y agendas que promuevan el desarrollosostenible;

3. Implantar una metodologa eficaz para la evaluacin delimpacto de la sostenibilidad, aplicable a las polticas y lalegislacin;


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4. reforzar los procesos de integracin de las cuentasmedioambientales en las polticas regionales;

5. Implantar una poltica estricta sobre fondos definanciacin previos al ingreso; no se deben utilizar paraactividades que tengan un impacto negativo en el medioambiente;

6. Ampliar el alcance de la legislacin y el nmero deactividades peligrosas que pueden tener gravesconsecuencias para el medio ambiente; incluir en ella el

acceso directo de las ONG a la justicia; incluir lainversin de la responsabilidad de presentar pruebas yla obligatoriedad de disponer de un seguro;

7. Asegurar que el medio ambiente est integrado en lapoltica de contratacin pblica; y

8. Asegurar que la revisin de las directivas decontratacin pblica permitir a las autoridades

pblicas:

a. Aplicar un enfoque de ciclo de vida a la hora deseleccionar sus criterios de compra; y

b. Interiorizar costes externos y cumplir suobligacin de proteger el inters pblico.

La comunidad internacional ha comprendido que el problemade la contaminacin y la degradacin del medio ambiente, noes asunto nicamente de preocupacin local. Los riesgos de unambiente no sano traen consecuencias de carcterinternacional, afectando no slo a los pases donde se tienenprcticas contaminantes y de destruccin ambiental; por elcontrario los efectos negativos se sufrirn en todo el planeta.


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Las condiciones del crecimiento y el progreso econmico actualse orientan de tal forma que el deterioro medioambientalparece inevitable, y antes de reducirse su evolucin va en

aumento. Entre las acciones que contribuiran a la disminucinde la degradacin ambiental se enumeran:

a. Implementacin de un plan mundial tendiente adisminuir los procesos de contaminacin actual, y evitarel surgimiento de nuevos procedimientos econmicos,militares y de produccin que generen contaminacin;

b. Integracin de los propsitos de conservacin y

proteccin medioambiental en las polticas sociales yeconmicas de los diferentes pases; la planeacininstitucional de las naciones incluir los objetivos deproteccin y recuperacin ambiental;

c. Crear altos niveles de conciencia social tendiente acomprometer a la sociedad en su conjunto en ladefensa de un ambiente sano; el compromiso de lacomunidad incluye la abstencin a realizar acciones

contaminantes, evitar y/o denunciar las accionesdestructoras que otros agentes sociales puedanefectuar; y

d. Promover y ampliar la legislacin de proteccinambiental, donde se implementen mecanismosrigurosos que garanticen el efectivo cumplimiento de lasdisposiciones legales establecidas en relacin con loambiental; de nada sirve una muy buena ley en defensadel medio ambiente, pero que el Estado no tiene lacapacidad de velar por su estricto cumplimiento.

Entre las recomendaciones de mayor aceptacin se incluye lade lograr un alto nivel de compromiso de la sociedad con laproteccin de medio ambiente, entre tales aspectos semenciona la de presionar a las empresas a travs del consumo


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de productos slo si conservan procedimiento que garanticenuna produccin de bienes limpios.

Sens y Rodrguez (2003, 20) con respecto a la importancia deun consumidor informado y comprometido con la proteccin delmedio ambiente anotan que:

Es seguro que con una mayor informacin y educacinambiental se conseguir avanzar en la proteccin delentorno; la ciudadana pondra atencin en el consumode productos limpios y las empresas se esforzara enproducir con esos mismos criterios.

Es de anotar que lograr altos niveles de conciencia en lapoblacin para la proteccin de medio ambiente es loable yplausible, es una situacin deseable. Pero la conciencia socialde proteccin ambiental es insignificante y hace parte de undiscurso falaz si no se acompaa de un compromiso real porparte de los pases desarrollados en reducir o evitar lasprcticas contaminantes.La exigencia de produccin limpia puede constituir un sofisma

de distraccin frente a los verdaderos procesos generadores decontaminacin. La industria militar de los pases desarrollados,los usos exorbitantes de energa para las investigacionesmilitares y espaciales, la utilizacin de armas de alto impactoen la guerra, entre otros aspectos, constituye la verdaderafuente de destruccin del ambiente. Sin embargo el tema deproduccin limpia es cada vez ms creciente, como resea laprofesora Torres (2002, 56):

En los ltimos treinta aos las polticas de control decontaminacin en los procesos de produccin evolucionaronpositivamente, hasta las recientes tendencias que se basan enla prevencin y, que cambian el cuestionamiento qu hacercon los residuos?, a pensar en qu se puede hacer para nogenerarlos?


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La produccin ms limpia es la aplicacin, continua deuna estrategia ambiental preventiva e integral de losprocesos, productos y servicios, de manera que se

aumente la eco-eficiencia y se reduzcan los riesgospara el ser humano y el medio ambiente.

Las disposiciones establecidas en materia de acciones yreportes ambientales son bsicamente de carcter voluntario.Se promulga por parte de los organismos tanto nacionalescomo internacionales que la voluntariedad de la aplicacin deprocedimientos medioambientales generar condicionesptimas e interiorizar en la comunidad el valor de un medio

sano y sostenible; pero a diferencia de los formulados porquienes defienden sistemas de proteccin voluntarios, la accinde los hombres puede estar motivada por el afn de lucro yenriquecimiento, sin importar las consecuencias dedegradacin y destruccin que se generen.

Las recomendaciones europeas en materia ambiental hanllegado a establecer en su defensa a las acciones voluntariasorientadas a la proteccin y conservacin del ecosistema que:

Pretende emprender acciones en asociacin con lasempresas, impulsar acuerdos y compromisosvoluntarios para alcanzar objetivos medioambientalesclaros. Esta accin viene a redundar en la idea deasumir de manera voluntaria un mayor protagonismo enla toma de decisiones empresariales que aumenten elrendimiento ecolgico de la entidad.

En materia contable y de auditora el Programa3establece unaestrategia que consiste en:

Fomentar una aplicacin ms amplia del sistemacomunitario de gestin y auditora medioambiental y

3El Programa hace referencia al V Programa comunitario de accinen materia del medio ambiente (1992-2000).


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elaborar medidas para aumentar el porcentaje deempresas que publican informes rigurosos y verificadospor auditores independientes en los que se presentan

sus resultados en materia de desarrollo sostenible y derendimiento ecolgico.

Los reguladores europeos tienen un alto optimismo ycredibilidad en la iniciativa privada, esto se traduce en elestablecimiento de criterios de aplicacin voluntaria en materiamedioambiental, el cual es presentado en los siguientestrminos:

Delimita esencialmente la responsabilidad socialempresarial como un concepto bajo el que las empresasdeciden voluntariamente contribuir a la consecucin deuna mejor sociedad y a un medio ambiente limpio. Enparticular, busca animar, en este sentido, al buen hacerde las experiencias empresariales actuales, impulsar eldesarrollo de iniciativas privadas y aumentar latransparencia y fiabilidad de los procesos de evaluaciny de validacin.

El xito de las polticas de proteccin ambiental voluntarias,deben ir acompaadas con medidas ms estrictas yobligatorias que seran de aplicacin para las entidades ypersonas que no logren una comprensin integral de unalegislacin ms laxa. Entre las polticas a implantar se puedenmencionar:

1. Exaltacin pblica a las entidades y/o personas quevoluntariamente han implementado sistemas deproteccin ambiental;

2. Sanciones pedaggicas para las entidades y/o personasque ejecuten acciones leves contra el medio ambiente;

3. Penalizacin de las entidades y/o personas quereincidan en acciones que comprometen la


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sostenibilidad del ambiente o que ejecuten acciones quese califiquen como de alto riesgo para el medioambiente.

Corresponde a las autoridades locales establecer una escalajerrquica (clasificacin de deterioro leve, medio o grave) de lasacciones que violan la legislacin orientada a la conservacindel un ambiente sano.

La Comisin interpretativa de 1997 interpreta la IV DirectivaEuropea, y establece en relacin con las cuestionesmedioambientales a tener en cuenta en la presentacin de

estados financieros los siguientes elementos:

1. Con respecto al Balance: Se dotarn provisiones parariesgos y gastos medioambientales cuando la empresa estobligada por ley, por contrato o por compromiso, tantoexpresado (intervente) interna como externamente a laempresa, siendo el compromiso para prevenir, reducir oreparar un dao medioambiental;

2. Con respecto a las cuentas de prdidas y ganancias: Losgastos medioambientales pueden incluir el coste de lasmedidas adoptadas por una empresa, o por otras ennombre de sta, para prevenir, reducir o reparar daos almedio ambiente que resulten de sus actividades ordinarias,o para la conservacin de recursos renovables o norenovables. Se define que, en general, debern tratarsecomo gastos ordinarios;

3. Con respecto a las normas de valoracin: Capitalizacin degastos ambientales, lo cual se llevar a cabo cuando sirvande forma duradera a la empresa y cumplan alguno de lossiguientes requisitos:

a. Generen futuros beneficios al medio ambiente yaumenten la vida, capacidad, seguridad oeficacia de activos de la empresa; o


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b. Reduzcan o eviten contaminacinmedioambiental incluso de futuras actividades

de la empresa.

4. Con respecto a las notas a los estados financieros(memoria): Informacin medioambiental que revele lossiguientes criterios:

a. Partidas extraordinarias;

b. Provisiones y sus pormenores;

c. Normas de valoracin aplicadas; y

d. Pasivos contingentes.

5. Con respecto al informe anual: Se potenciaran lossiguientes aspectos medioambientales:

a. Descripcin de stos cuando sean importantes

para la empresa;

b. Respuesta de la empresa;

c. Poltica empresarial y mejoras de proteccin delmedio ambiente;

d. Incentivos pblicos medioambientales comosubvenciones y desgravaciones fiscales,medidas legales, aprobadas en curso, deproteccin medioambiental; y

e. Referencia al posible informe medioambientalseparado de las cuentas.


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3 Recomendacin de la Comisin de las

Comunidades Europeas

El 30 de mayo de 2001, la Comisin de las comunidadeseuropeas present

la recomendacin relativa alreconocimiento medicin y publicacin de las cuestionesmedioambientales en las cuentas anuales y los informesanuales de las empresas.

La Comisin presenta diecisiete puntos (considerados) en loscuales sustenta la emisin de las Recomendacin en materiaambiental para Europa, entre los aspectos ms importantes seencuentran:

1. En 1992 la Comisin public su quinto programa deaccin en materia de medio ambiente, el cual denominoHacia un desarrollo sostenible.

Entre una serie de propuestas en el campo de laproteccin ambiental establece una iniciativa comunitaria enel mbito de la contabilidad. Esta iniciativa debera hacerreferencia primordialmente a los medios empleados por las

empresas a la hora de comunicar los aspectos financierosrelativos al medio ambiente.

El hecho de que se preste atencin creciente a los aspectosfinancieros podra contribuir al logro de los objetivos delprograma; al garantizar que se tengan en cuenta los gastosy riesgos medioambientales podra aumentar la concienciade la empresa sobre las cuestiones ambientales


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Como se anot anteriormente el quinto programa se emiti en1992 y comprende el perodo 1993-2000. El primer programa

se emite para el perodo 1973-1976, el segundo para 1977-1981, el tercero para 1982-1986 y el cuarto para los aos 1987-1992.Los documentos previos al quinto programa Hacia undesarrollo sostenible 1992-2000, son los pilares de este nuevodocumento, pero ste constituye el ms ambicioso proyectoorientado a la proteccin del medio ambiente que hayaemprendido la Unin Europea.

Es de conocimiento general que la consecucin de desarrollosostenible y un ambiente sano depende en un gran porcentajede las polticas gubernamentales. La poltica no es ajena almedio ambiente, por el contrario sus acciones de forma directao indirecta se orientan a conservar o degradar el ecosistema.

Las responsabilidades medioambientales han deincorporarse en el marco de la economa de mercado enla que se mueve la economa actual. A estos efectos,

es imprescindible el desarrollo de una poltica ambiental,poltica que ha de combinar instrumentos de mercado yacciones preventivas y restauradoras. Esto deriva en lanecesaria generalizacin de una serie de instrumentoscontables, tanto desde el punto de vistamicroeconmico como macroeconmico, porque stoshacen posible la cuantificacin econmica de lasactuaciones a emprender y la evaluacin de losresultados que se obtengan sobre dichas actuaciones yen referencia a objetivos de equilibrio ambiental (Sensy Rodrguez, 2003, 31).

Para que los sistemas contables respondan a estas exigenciasque si bien no son nuevas se presentan actualmente comoprioritarias, debe el contador asumir un papel crtico, donde los

juicios profesionales y ticos puedan orientar accionestendientes a la proteccin de las condiciones de vida de los


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hombres. Una contabilidad descriptiva, positivista (estudio delser), que se limite a presentar diagnstico situacional, no puedecumplir el protagnico papel que le impone la historia a la

profesin.

El profesor Tietenberg (1994) en su texto Economa ambientaly poltica [Haper Collins, New York], establece que los preciosde los bienes no han alcanzado a incorporar el verdadero valorde los mismos, es decir, la escasez de ciertos productos y eldeterioro ambiental que los mismos generan para suexplotacin y uso, no se reflejan en los precios de venta de losmismos. Al respecto anota el autor

La hiptesis del agotamiento de un determinadorecurso natural o ambiental, en un perodo ms o menosamplio de tiempo, no era contemplada a travs delmecanismo de mercado, ya que este instrumento operaajustando oferta y demanda en el corto plazo, esto es,sin tener en cuenta al asignar los recursos, a lasgeneraciones futuras, y por tanto, no se establece unatasa de descuento para los bienes no renovables

La afirmacin de Tietenberg es congruente con los criterios deldesarrollo sostenible, el cual reconoce la necesidad deconsumo de recursos para satisfacer las necesidades de lasgeneraciones presentes, pero desde una racionalidad queproteja las condiciones de recuperabilidad de los mismos, paraque las generaciones futuras puedan satisfacer sus propiasnecesidades.

Conforme a Rueda (2002, 51)4La Comisin para el desarrollo yel medio ambiente de Amrica Latina y el Caribe, establecenque:

4Rueda Delgado, Gabriel. Desarrollo alternativo y contabilidad: unaaproximacin. En: Revista Legis del Contador No 9, enero-marzo de2002, pp. 11-128.


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El concepto de desarrollo sostenible parte de reconocerque los problemas ambientales siempre estndeterminados por las realidades econmicas y sociales

presentadas en cada fase de desarrollo y por lascaractersticas del entorno natural y social. Pobreza ydeterioro ambiental son efectos paralelos e inter-actuantes de un mismo proceso global de crecimientodesequilibrado.

Las prdidas y los costos ambintales que no son incorporadosa los bienes por parte de las empresas, en la mayora deocasiones son trasladados a la sociedad. Los errores de las

generaciones pasadas en materia de conservacin sonreflejados en la situacin de la generacin presente, y loserrores actuales se manifestarn en las generaciones futuras,esta cadena de negativa herencia tiene una tendencia a lacontinuidad, sin que existan factores ticos y sociales quegeneren una conciencia de la necesidad de una herencia limpiaa las generaciones por venir.

El Quinto programa en la Unin Europea genera condiciones

que permitan la incorporacin de los factores ambientales enlos precios, a continuacin se transcribe apartes del documentoen lo que respecta a los aspectos contables y el medioambiente:

El valor de muchos bienes ambientales es difcil dedeterminar en trminos monetarios y, en el caso deelementos particularmente importantes o raros, nodebera asignrseles nunca un precio. No obstante,

los mecanismos de valoracin, fijacin de precios ycontabilidad desempean una funcin crucial en laconsecucin del desarrollo sostenible.

Las valoraciones econmicas pueden ayudar a losagentes econmicos en la tarea de tener en cuenta losefectos sobre el medio ambiente cuando tomandecisiones de inversin o consumo. All donde rigen los


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principios de la economa de mercado, los preciosdeberan reflejar en su totalidad el coste de produccin yde consumo que supone la sociedad, incluyendo los

costos ambientales.

Entre las medidas que se requieren para determinar loscostos ambientales, con vistas a un mecanismo defijacin de precios ms eficaz desde el punto de vistaambiental, figuran los siguientes:

a. La evaluacin, en trminos econmicos de losrecursos naturales y ambientales de los estados

miembros;

b. La obtencin, para los estados miembros deunos indicadores de los recursos renovables quereflejen las tasas de utilizacin y renovacin dedichos recursos, incluyendo la disponibilidad y eluso de los recursos hdricos, la formacin y laerosin del suelo, el crecimiento y la explotacinde los bosques, las poblaciones regionales de

peces y sus capturas, etc.;

c. La ampliacin y adaptacin de las herramientastradicionales de la estadstica econmica,basados en la investigacin europea, incluyendola modificacin de los indicadores econmicosclave, tales como el PNB (producto nacionalbruto), de forma que reflejen el valor de losrecursos naturales y ambientales en cuanto a lageneracin de ingresos actuales y futuros ytengan un cuenta las prdidas y los daos almedio ambiente mediante unos valoresmonetarios asignados;

d. El desarrollo de metodologas tiles de anlisisde costo-beneficio, y directrices con respecto alas medidas, las acciones y polticas que


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repercuten sobre el medio ambiente y la riquezaen recursos naturales; y

e. La redefinicin de los conceptos, normas,conveniencias y metodologa relacionados con lacontabilidad, de tal modo que el consumo y usode recursos ambientales intervenga como partede los costos totales de la produccin y quedereflejado en los precios de mercado. Estasmedidas deben comprender una supervisin deunos controles apropiados para garantizar latransparencia del mercado y una competencia

equitativa.

Para mantener y mejorar la concienciacin (hacerconciencia) de las empresas en relacin con lascuestiones ambientales, para que tomen enconsideracin todos los gastos y riesgos ambientales ypara contribuir a que la contabilidad en materia demedio ambiente marque el curso de las actividades, lasempresas deberan:

a. Revelar en sus informes anuales, lospormenores de su poltica y sus actividades demedio ambiente, as como los efectos de stas;

b. Revelar en sistemas de contabilidad los gastosen programas de medio ambiente; y

c. Tener en cuenta, en su contabilidad, los riesgosambientales y los futuros gastos relacionadoscon la proteccin del medio ambiente.

Antes del quinto programa se haban aprobado los siguientescuatro programas de accin:

a. Primer programa de accin: noviembre de1973;


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b. Segundo programa de accin: 17 de mayo de1977;

c. Tercer programa de accin: 7 de febrero de1983;

d. Cuarto programa de accin: 19 de octubre de1987.

2. La comisin ha tenido en cuenta las disposiciones delTratado de msterdam que reconoce la importancia de

promover el desarrollo sostenible. Las polticas yaacciones de la Unin Europea debern estar orientadasal logro de los objetivos medioambientales.

El Tratado de msterdam fue aprobado por el ConsejoEuropeo de msterdam que se efectu el 16 y 17 de junio de1997 y firmado el da 2 de octubre de 1997 por los ministros deexteriores de los quince pases miembros de la Unin Europeade la fecha. El tratado entr en vigencia el 1 de mayo de 1999,

despus de lograr la aprobacin general de los Estadosmiembros conforme a las disposiciones legales, tiene comoobjetivo modificar ciertas disposiciones del Tratado de la UninEuropea, de los tratados constitutivos de las ComunidadesEuropeas (Paris y Roma) y de algunos actos relacionados conlos mismos. No sustituye a los tratados anteriores, sino que seles aade.

Las polticas medioambientales generan actualmente undesafo importante para los gobiernos centrales de todo elmundo, los agentes econmicos debern actuar teniendo encuenta la reaccin social que buscando la proteccin de suscondiciones de salud y su bienestar, aprueban o rechazan lasacciones polticas y econmicas, en relacin con su impacto enel medio ambiente.


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El Tratado de msterdam supera la actitud tradicional deanteponer las condiciones econmicas y lucrativas, por encimade los intereses sociales y ambientales. El desarrollo

sostenible constituye uno de los pilares fuertes del Tratado,para lo cual las acciones de proteccin del ecosistema debenestar integradas en todas las polticas del Estado.

Lo que pretende el Tratado es lograr una poltica ambientaltransversal. La legislacin ambiental especfica no lograbacomprometer todas las polticas pblicas en la proteccinambiental. La estrategia es lograr que todas lasreglamentaciones sectoriales contemplen el componente

ambiental, de esta forma se garantiza que todas lasdisposiciones y medidas gubernamentales han tenido el filtrode la conservacin y proteccin del ecosistema.

3. La poltica econmica debe estar sujeta a la integracincon las polticas medioambientales

En 1999 la comisin aprob una declaracin sobre el mercado

nico y el medio ambiente, se busca a partir de este documentoque se puedan integrar los propsitos ambientales y los delmercado. El proceso de integracin del mercado y el medioambiente busca un punto de equilibrio, entre la legislacinradical que constituye un obstculo para el comercio y lalibertad total que consiste en una amenaza para el ambiente.

Entre los indicadores que se proponen para lograr talintegracin se pueden mencionar (Sens y Rodrguez, 2003,41):

1. Relativos al uso y la eficacia de los instrumentoseconmicos;

2. Relativos a las polticas y medidas perjudiciales para elmedio ambiente;


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3. Relativos al valor del medio ambiente;

4. Relativos a las industrias del medio ambiente.

Entre los aspectos ms relevantes de la comunicacin de laComisin (1999) se resaltan los siguientes:

a) Establecer las medidas medioambientales nacionales;

b) Determinar la contribucin de las medidasmedioambientales en el funcionamiento del mercadonico;

c) Simplificar la legislacin medioambiental y losprocedimientos administrativos relativos al tema;

d) Actualizar la base de datos donde se determinan losimpuestos y gravmenes relacionados con el medioambiente;

e) Desarrollar, junto con los organismos europeos de

normalizacin, un programa que integre paulatinamentelos aspectos medioambientales en sus actividades yexplorar las posibilidades de fomentar la participacinde las ONG medioambientales en los procedimientos denormalizacin;

f) potenciar los acuerdos de proteccin ambiental con elpropsito de armonizar y lograr unos mejoresresultados;

g) Unificar esfuerzos de cooperacin que garanticen elcumplimiento las medidas adoptadas;

h) Examinar permanentemente las nuevas medidasambientales emitidas;


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i) Revisar permanentemente la poltica de asignacin delos recursos destinados por los pases para laproteccin del medio ambiente; y

j) Contribuir a la difusin y aplicacin de las medidas deproteccin ambiental que implementen las autoridadesdel ramo.

4. La escasa informacin medioambiental en lainformacin financiera. Al no existir una normativa clarasobre el tema, la informacin ofertada en la materia espoca e inadecuada.

Es de anotar que en Europa es creciente la tendencia dereflejar informacin medioambiental en las cuentas anuales, sibien no constituye en la actualidad una prctica generalizada,la revelacin voluntaria de informacin establece una culturaque puede llegar a ser hegemnica.

La evolucin positiva de la revelacin de informacinmedioambiental en los estados financieros depender entre

otros factores de la regulacin estatal sobre el tema. Si bienexisten condicionantes sociales que llevan a quevoluntariamente las empresas opten por presentar dichainformacin, la obligatoriedad legal es una va ms expeditapara el asunto.

5. La necesidad de una normativa en cuestionesmedioambientales y la informacin financiera y suincidencia en la comparabilidad de la informacin.

Al no existir una normativa amplia y completa de presentacinde informacin medioambiental, no existe la posibilidad decomparar la informacin de este tipo entre las empresas, y enuna misma entidad a lo largo del tiempo para evidenciar laevolucin de la misma. La informacin voluntaria espresentada conforme a criterios distintos y en formatos


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diferentes, situacin que dificultad la interpretacin de lainformacin.

Los estudios desarrollados sobre las razones que motivan a lasempresas a presentar informacin ambiental en sus cuentasfinancieras son mltiples, entre ellas se pueden citar:

a. La satisfaccin de las necesidades de losaccionistas;

b. Razones de publicidad;

c. Para proporcionar una visin de equilibrio de laempresa;

d. Porque existen guas o requerimientos legalespara informar de los gastos medioambientales;

e. Por las implicaciones financieras que tiene;

f. Por las condiciones positivas que traer para la

empresa en el futuro.

Con respecto a los medios utilizados para reflejar lainformacin medioambiental se resalta:

a. El informe medioambiental separado;

b. El informe anual y financiero;

c. El informe ambiental especfico de la unidad denegocios;

d. La informacin en Internet;

e. En los documentos gubernamentales;


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f. En estados de EMAS; (Eco-management auditcheme).

g. En noticias de prensa; y

h. En noticias o documentos aparte.

En el anlisis de este considerando, Sens y Rodrguez (2003)transcriben las recomendaciones concluidas en estudiosempricos sobre revelacin de informacin ambiental, acontinuacin se transcriben los mencionados puntos:

a. Se recomienda que la informacin medioambientaltenga igualdad de oportunidades con respecto a otrostemas estratgicos y debera representar la imagen fiel,no slo en palabras sino tambin apoyado con datoscuantitativos;

b. Se recomienda incluir informacin ambiental en lossiguientes documentos:

i. La seccin de unidades de operaciones/negocios,en particular respecto al desarrollo y demanda deproductos y procesos ambientales;

ii. En la declaracin del presidente o jefe ejecutivoque debera incluir referencias de las polticas yestrategias medioambientales;

iii. Documentos donde se refleje el compromiso de laentidad con la proteccin ambiental;

iv. Los informes de auditora donde se refleje laverificacin de cumplimiento de las medidasambientales; e


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v. Informe sobre las investigaciones y desarrollostecnolgicos orientados a la proteccin delambiente.

c. Se recomienda que las publicaciones medioambientalestengan un espacio separado en los informes anuales,subdivisin que deber tener un espacio equitativo ypertinente frente a otros tpicos en dichos informes.

d. Es recomendable la utilizacin de indicadores en lascuentas anuales; el documento resalta indicadores queutilicen unidades de produccin, cifras de negocios e

indicadores de servicios.

e. Se debe comunicar la existencia de Sistemas deGestin Ambiental SGA, y las certificaciones obtenidasde existir las mismas;

f. Se debern reflejar las metas y objetivosmedioambientales, y el xito presupuestado de losmismos, adems de informar sobre el cumplimiento de

metas y propsitos de perodos anteriores;

g. Se recomienda revelar las polticas y principiosambientales que rigen la organizacin, adems deexplicar los cambios que en la materia se hayanpresentado;

h. Se deber reflejar la normativa jurdica que rige a laentidad en materia ambiental, adems de informacinsobre el cumplimiento de la misma;

i. Se deber revelar informacin de los productosproducidos o comercializados por la entidad, as comolos procesos internos, todo ello desde el enfoque de laproteccin ambiental;


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j. Se recomienda que las compaas implementen lasdisposiciones establecidas o sugeridas por lasautoridades en materia medioambiental;

k. Se recomienda que las cuentas medioambientalesreflejadas en el los estados ambientales o en losfinancieros, estn debidamente documentadas a fin delograr una comprensin suficiente de los mismos;

l. La entidad deber revelar los seguros adquiridos paracubrir posibles daos ambientales, de igual forma serevelar informacin que de cuenta de conflicto jurdicos

reales o potenciales que tenga la entidad comoresultado de acciones ambientales, incluyndose eneste apartado las multas, demandas y sanciones sobreel tema; y

m. Es pertinente que la entidad informe sobre las normascontables relacionadas con el medioambiente; de igualforma se relacionarn las normas internacionalesrelacionadas con el tema y las diferencias entre unas y

otras.

6. En el sexto considerando la Comisin hace referencia ala fundamentacin de la informacin contablemedioambiental contenida en la IV y VII directivas y alos estndares emitidos por el Consejo de estndaresinternacionales de contabilidad IASB.

Europa cuenta con una amplia trayectoria en el proceso deintegracin y de normalizacin en materia econmica, poltica ysocial, pero fundamentalmente en el primer aspecto. Con elTratado de Roma desde 1957 los procesos de integracin hanavanzado de forma profusa y exitosa a lo largo de medio siglo.En materia contable las directivas de la Comunidad hoy UninEuropea constituyen el ms serio trabajo de regulacincontable internacional.


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La Unin no ha sido ajena al proceso de internacionalizacincontable liderado por el IASB, por el contrario ha implementadouna poltica entre sus Estados miembros tendiente a la

implantacin de los estndares emitidos por dicho organismos,situacin que se ha venido dando desde el ao 2005 para lasempresas, cotizadas.Si bien los estndares internacionales de contabilidad y dereportes financieros no tienen una orientacin especfica hacialas mediciones ambientales, si existen algunas normas quepermiten un tratamiento contable de estas cuestiones. Talesestndares han llevado a que las empresas se vean en lanecesidad de incluir en sus estados financieros tradicionales,

aspectos que den cuenta del tema.

Tal como se comenta en otros apartados del presente texto,son tres los estndares internacionales de contabilidad quetienen algn grado de relacin con la informacinmedioambiental, ellos son:

a. IAS 36 que afecta la medicin de lasresponsabilidades medioambientales y a la

depreciacin de los activos medioambientales;

b. IAS 37 que afecta el reconocimiento de lasresponsabilidades medioambientales; y

c. IAS 38, sobre inmovilizado material.

A pesar de la posibilidad de dar un tratamiento contable a lascuestiones ambientales a partir de los estndaresinternacionales de contabilidad, es importante recordar que noes dicho tema una preocupacin central del IASB, tal comoseala la Comisin en el siguiente prrafo:

no abundan las directrices relacionadas con estascuestiones (ambientales) y no existe ninguna normainternacional de contabilidad que se centreexclusivamente en las cuestiones ambientales.


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7. La importancia de los informes ambientalesmedioambientales separados y su coherencia con la

informacin financiera sobre cuestionesmedioambientales: anlisis de los sistemas de gestinmedioambiental y de las guas para la elaboracin deinformes.

Se reconoce que se ha producido un aumento en el nmero deempresas que presentan informes ambientales, especialmenteaquellas que tienen un impacto ambiental. Las razones por lascuales se presenta tal situacin son distintas, que van desde

las obligatorias legales, hasta las meramente publicitarias. Losealado por la profesora Torres (2002, 46) es una importanteaproximacin al tema:

La necesidad de preservar los recursos naturales llevaa que las empresas saquen el mejor provecho de estapreocupacin ambiental y adoptan estrategias demarketing verde que permiten atraer un nmero mayorde clientes.

Uno de los puntos de inters ms grandes de lasindustrias es la fabricacin de productos que no causenun impacto ambiental indebido, resulten seguros en suuso, tengan un consumo eficiente de energa y recursosnaturales, sean reciclables o reutilizables y puedanmanejarse con seguridad.

Las empresas, da a da, se interesan ms en estosproductos amigables con el medio ambiente, debido aque los consumidores tradujeron a su concienciaambiental el poder de compra, optaron por productosque les parecen ms seguros desde el punto de vistaecolgico. Muchas veces esos productos son llamadosverdes, por sus propios fabricantes y consiguen lapreferencia de una porcin creciente de consumidores.


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Sin embargo, esta oportunidad genera unaresponsabilidad por parte de las empresas, ya que se vela obligacin de aconsejar y educar a los consumidores,

distribuidores y al pblico sobre las formas seguras deuso, transporte, almacenaje y disposicin final de susproductos.

La implementacin de un Sistema de gestin medio-ambientalSGM es la estrategia utilizada por las entidades para combinarla proteccin del medio ambiente y la orientacin lucrativa de laentidad. Conforme a Sens y Rodrguez (2003) los objetivosgenerales de un SGM son los siguientes:

a. Garantizar el cumplimiento de la legislacinmedioambiental vigente, tanto en el mbitolocal como en el autonmico, en el nacional yen el internacional;

b. Fijar las polticas y procedimientos operativosinternos necesarios para alcanzar los objetivosmedioambientales fijados por la organizacin;

c. Identificar, medir, interpretar, evaluar y prevenirlos efectos medioambientales negativosderivados de la actividad, gestionando losriesgos en los que la organizacin empresarialincurre como consecuencia de aquellos; y

d. Determinar el volumen de recursos y lacualificacin del personal apropiado en funcinde los riesgos medioambientales existentes yde los objetivos medioambientales marcadospor la organizacin empresarial.

Gmez (2004, 97) anota que la adopcin de un sistema degestin medioambiental en la organizacin, incluyenecesidades concretas de mecanismos informativos y decontrol para su ejercicio y ejecucin


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La contabilidad medioambiental de gestin se centra enproporcionar y consolidar un sistema de informacin de orden

analtico, de naturaleza cuantitativa y cualitativa que centralicela produccin; el flujo y control de los datos fsicos, financierosy calificativos sobre los procesos de SGM

Los datos, cifras y estimaciones desarrolladas por lacontabilidad medioambiental de gestin, repercuten en laoperacin general del entre y se convierten en una medidaptima del desempeo y esfuerzo ambiental de la entidad.

En 1993 se aprob en Europa un reglamento por el que sepermite que las empresas del sector industrial se adhieran concarcter voluntario a un sistema comunitario de gestin yauditorias medioambientales, tal sistema se conoce comoEMAS (Eco-management audit cheme). Se trata de unreglamento voluntario y no de una norma obligatoria.

El sistema EMAS debe rene los siguientes elementos (Sensy Rodrguez, 2003):

a. Adoptar una poltica medioambiental, que haganfasis en el cumplimiento de la normativa y en lamejora continua;

b. Llevar a cabo una revisin inicial del centro, con elfin de alcanzar una representacin adecuada detodos sus impactos ecolgicos;

c. Como resultado de la revisin anterior, implantar unprograma medioambiental bajo la filosofa de lamejora continua, as como un sistema de gestinmedioambiental adecuado para llevar a cabo elprograma;

d. Llevar a cabo una auditora medioambiental en cadacentro, con una periodicidad que determinar la


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empresa en funcin de las repercusionesambientales de su actividad;

e. Como resultado de la auditora se deben revisar lapoltica y el programa medioambiental de laempresa; de esta forma se cumple la filosofa de lamejora continua, haciendo el sistema circular;

f. Preparar un informe medioambiental de formaespecfica para cada centro y anualmente, dichoinforme medioambiental, una vez validado, serenviado a la autoridad competente en cada pas y

dado a conocer entre el pblico; y

g. La verificacin. La empresa debe auditar, a travsde un instrumento de verificacin medioambientalacreditado, la poltica que en la materia se ha venidoaplicando con respecto al sistema de gestinambiental.

La International Organization for Standarization [Organizacin

internacional para la estandarizacin] ISO form en 91 alStrategic Advisory Group on the Environment SAGE [Grupoasesor estratgico sobre medio ambiente], en tal sentido en1996 ISO aprueba la ISO 14001 Sistema de gestinmedioambiental. Especificaciones y directrices para suutilizacin.

Entre los criterios generales de la ISO 14001 se establece quees una norma internacional, que mantiene la estructura de lasISO 9000, que cuentan con una gran tradicin yreconocimiento, aplicable a todo tipo de organizacin, no obligaa que se hagan pblicos los objetivos, establece la auditorapara el Sistema de gestin medioambiental, no exigedeclaraciones y se recomienda ms comunicacin externa peroel contenido de la comunicacin queda a discrecin de laadministracin.


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Si se quiere alcanzar con eficiencia la sostenibilidad ambiental,es importante contar con procesos de tecnologa limpia quegarantice el uso adecuado de los recursos naturales y del

ambiente, no solo en orden a la legislacin nacional einternacional y en coherencia con las polticas sociales yeconmicas de cada pas, sino, adems, con tcnicas ymtodos adecuados de control, medicin y evaluacin, quehagan posible el seguimiento a procesos y acciones frente alcontexto natural, como el aseguramiento de instrumentos quefaciliten la orientacin del quehacer econmico, en procura deespacios de bienestar en mejoramiento continuo, definidos porla calidad de vida en ambiente sano (Mantilla Pinilla, 2006,

143).

Uno de los sistemas de informacin ambiental de mayorreconocimiento es el Global Reporting Iniciative GRI [Gua parala elaboracin de memorias de sostenibilidad], en el seconsideran tres elementos de sostenibilidad en la organizacin,los cuales son:

a. Econmico: incluye los gastos por nminas,

productividad laboral, creacin de empleo, gastos enservicios externos, gastos en investigacin ydesarrollo, en inversiones, en formacin y otras formasde capital humano. El aspecto econmico incluye,aunque no se limita slo a ello, los estados financierosy declaraciones relacionadas;

b. Medioambiental: incluye el impacto de los procesos,productos y servicios sobre el aire, agua, tierra,biodiversidad y salud humana; y

c. Social: incluye la salud y seguridad en el lugar detrabajo, estabilidad de los empleados, derechoslaborales, derechos humanos, salarios y condicioneslaborales.


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Gmez (2004, 101) con respecto a la auditora ambiental anotaque los procesos de aseguramiento de la calidad, quesuponen el desarrollo de gestin como el SGM, reclaman la

constante revisin y constatacin de la aplicacin de laspolticas generales en materia medioambiental y suinstrumentalizacin mediante los diversos planes de accin delsistema.

Aade el autor que los mecanismos institucionales decertificacin como ISO desarrollan auditoras como ejefundamental para asegurar y garantizar que las organizacionesy procesos certificados por ellas, cumplen con los requisitosque instauran sus objetivos de calidad medioambiental.

La Recomendacin se desarrolla en cuatro puntos (anexo de laRecomendacin): mbito de aplicacin, definiciones,reconocimiento y medicin y difusin de la informacin. Acontinuacin se presenta un resumen de cada uno de lostpicos expuestos:

1. mbito de aplicacinLa Recomendacin es de aplicacin en las cuentas anuales yconsolidadas y en los informes anuales y los informes anualesconsolidados de las empresas por lo que respecta a cuestionesmedioambientales. Dentro del desarrollo del tema se abarcanlos siguientes tpicos (conforme al anexo):

a. Reconocimiento, medicin e informacin de los gastos

medio-ambientales;b. Las obligaciones y riesgos medioambientales; y

c. Los activos afines que se derivan de las transacciones yacontecimientos que afectan o pueden resultarafectados los estados financieros.


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En la Recomendacin se establecen el tipo y las caractersticasque debe tener la informacin para cumplir con lascaractersticas de la informacin financiera. En la

Recomendacin se estab

libro contabilidad y medio ambiente(fundamentacion c)

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