LA IMPOSICIN EFECTIVA DE LAS SOCIEDADES ESPAOLAS DESDE LA PTICA CONTABLE Y FISCAL

Autora: Mara Elena Fernndez Rodrguez

INV. N.o 8/04

Edita: Instituto de Estudios Fiscales

N.I.P.O.: 602-04-016-8

I.S.B.N.: 84-8008-168-6

Depsito Legal: M-46630-2004

P.V.P.: 12 (IVA incluido)

DEPARTAMENTO DE ADMINISTRACIN DE EMPRESAS Y CONTABILIDAD

UNIVERSIDAD DE OVIEDO

LA IMPOSICIN EFECTIVA DE LAS SOCIEDADES

ESPAOLAS DESDE LA PTICA CONTABLE Y FISCAL

Autora: MARA ELENA FERNNDEZ RODRGUEZ

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NDICE

INTRODUCCIN

PARTE I. ESTUDIO TERICO

1. Antecedentes del Impuesto sobre Sociedades en Espaa

2. El Impuesto sobre Sociedades entre dos disciplinas: Contabilidad-Fiscalidad

3. Desarrollos internacionales que afectan al Impuesto sobre Sociedades

3.1. La contabilizacin del Impuesto sobre Beneficios en Estados Unidos: Especial mencin al FASB

3.2. Del SFAS 109 a la NIC 12

3.3. La Unin Europea: Camino de la armonizacin contable y fiscal

4. Efectos de la armonizacin del Impuesto sobre Sociedades para Espaa

5. Concepto y determinacin de la base imponible

5.1. Determinacin de la base imponible a partir del resultado contable

5.2. Determinacin de la base imponible por la Administracin

6. Liquidacin del Impuesto sobre Sociedades

6.1. Diferencias entre Contabilidad y Fiscalidad

6.1.1. Diferencias Permanentes

6.1.2. Diferencias Temporales

6.2. La compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores

6.3. Las deducciones y bonificaciones

7. Anlisis de los conceptos de tipo impositivo efectivo

7.1. Definiciones de tipo impositivo efectivo en Estados Unidos

7.2. Definiciones de tipo impositivo efectivo en la Unin Europea

7.3. Definiciones de tipo impositivo efectivo en Espaa

7.4. Propuesta de definiciones para el tipo impositivo efectivo espaol

8. Revisin de las principales investigaciones sobre presin fiscal: Especial mencin a las que abordan reformas fiscales

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PARTE II. ANLISIS PRCTICO

9. Introduccin al anlisis descriptivo

10. Seleccin de la muestra

11. Anlisis de las conciliaciones antes y despus de la reforma

12. Anlisis de las diferencias permanentes antes y despus de la reforma

12.1. Diferencias permanentes positivas

12.2. Diferencias permanentes negativas

13. Anlisis de las diferencias temporales antes y despus de la reforma

13.1. Diferencias temporales originadas en el ejercicio

13.1.1. Diferencias temporales positivas originadas en el ejercicio

13.1.2. Diferencias temporales negativas originadas en el ejercicio

13.2. Diferencias temporales originadas en ejercicios anteriores

13.2.1. Diferencias temporales positivas originadas en ejercicios anteriores

13.1.2. Diferencias temporales negativas originadas en ejercicios anteriores

14. Anlisis de los importes a compensar por bases imponibles negativas de ejercicios anteriores antes y despus de la reforma

15. Anlisis de las deducciones y bonificaciones antes y despus de la reforma

15.1. Deducciones y bonificaciones "fiscales"

15.2. Deducciones y bonificaciones "contables"

16. Variacin en el tipo impositivo efectivo antes y despus de la reforma

16.1. Variacin en el tipo impositivo efectivo "contable"

16.2. Variacin en el tipo impositivo efectivo "fiscal"

16.3. Tipo impositivo efectivo "contable" versus "fiscal"

17. Introduccin al anlisis emprico

18. Definicin de las variables

18.1. Presin fiscal

18.2. Tamao

18.3. Estructura del pasivo

18.4. Combinacin del activo

18.5. Rentabilidad

19. Diseo de la investigacin: Hiptesis a contrastar

20. Anlisis Cluster: Metodologa y resultados

20.1. Aspectos metodolgicos del Anlisis Cluster

20.2. Resultados del Anlisis Cluster

21. Regresin Lineal Mltiple para datos de corte transversal: Metodologa y resultados

21.1. Metodologa vinculada a la Regresin Lineal Mltiple con datos de cortes transversal

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21.2. Resultados obtenidos en las estimaciones con Regresin Lineal Mltiple

22. Regresin Lineal Mltiple con datos panel: Metodologa y resultados

22.1. Metodologa asociada a los datos panel

22.2. Resultados de las estimaciones con datos panel

CONCLUSIONES

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS

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INTRODUCCIN

Xxxxx

La ltima reforma fiscal del Impuesto sobre Sociedades, acaecida con la promulgacin de la Ley 43/1995, introdujo importantes novedades en la liquidacin de dicho tributo, entre las que destaca, sin lugar a dudas, la nueva manera de determinar la base imponible a partir del resultado contable. Tal aspecto ha dotado a la Contabilidad de una importancia desconocida hasta el momento en el plano tributario, al tiempo que ha provocado la verdadera independencia entre Contabilidad y Fiscalidad, pues hasta entonces el anterior Reglamento del Impuesto sobre Sociedades abundaba de alusiones a prcticas contables.

Adems, esta nueva normativa reduce el nmero de ajustes a practicar sobre el resultado contable, al admitir todos los ingresos y gastos contables, salvo que la propia Ley del Impuesto sobre Sociedades establezca lo contrario. sto resulta beneficioso para el sujeto pasivo, pues simplifica el proceso liquidatorio del tributo as como su contabilizacin; sin embargo, lo que ms preocupa a las empresas no es tanto el tiempo ni la dificultad que entraa la declaracin fiscal del impuesto, sino ms bien la presin fiscal soportada as como las principales variables que inciden en la misma, tales como estructura del activo y pasivo, rentabilidad o tamao, pues ello puede ser relevante a la hora de tomar ciertas decisiones empresariales.

Por ello, este trabajo se centra en el anlisis de la imposicin efectiva media soportada por las sociedades espaolas, tanto antes como despus de la aludida reforma, al objeto de detectar si la misma ha resultado beneficiosa o perjudicial para el sujeto pasivo. Ahora bien, aunque el empleo de la metodologa del Tipo Impositivo Efectivo es de gran inters para evaluar cambios normativos, tal y como se demuestra a lo largo de la abundante literatura estadounidense, plantea un problema ligado a su delimitacin. Y es que el tipo efectivo no es nico, sino que de l existen diversas variantes y diferentes conceptos, lo que obliga a acotar su definicin antes de iniciar la investigacin.

Con estas premisas de partida el presente trabajo se estructura en dos partes, una terica y otra prctica. En la primera se realiza un pequeo recorrido histrico de las relaciones Contabilidad-Fiscalidad hasta llegar al momento actual, con el fin de comprender la transcendencia de esta reforma desde el punto de vista de ambas disciplinas. En dicha evolucin marca un hito importante la entrada de Espaa en la actual Unin Europea, pues ello supone un avance notable para la Contabilidad, la cual se encuentra en estos momentos en proceso de reforma, al objeto de lograr una armonizacin contable comunitaria. De igual modo, se persigue la armonizacin fiscal, pero en este campo, como se expondr, aunque el esfuerzo realizado ha sido muy considerable los resultados alcanzados son menores.

Tras enmarcar la situacin espaola en materia de Impuesto sobre Sociedades dentro del contexto comunitario se procede al estudio de la Ley 43/1995 en comparacin con la regulacin precedente, para observar sus efectos sobre diferencias permanentes y temporales, compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, deducciones y bonificaciones. Todas estas variables al incidir, bien en la cuota lquida del tributo, bien en el gasto contable devengado por impuesto sobre beneficios, afectan al Tipo Impositivo Efectivo, de manera que acto seguido se proponen dos medidas para su medicin, una desde la ptica fiscal y otra a efectos contables, no sin antes realizar una recopilacin de las principales investigaciones que hasta el momento han empleado esta metodologa.

Sobre esta base terica se aborda el anlisis prctico, que consta de un estudio descriptivo y otro emprico, para lo cual es preciso seleccionar una muestra de sociedades que contengan informacin fiscal en la Memoria. Por este motivo se ha elegido el colectivo de empresas cotizadas durante el intervalo 1993-1998, es decir, tres aos antes de la reforma y tres despus de la misma.

El estudio descriptivo se ocupa de las variaciones introducidas por el cambio legislativo sobre las diferencias, tanto permanentes como temporales, la compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores y las deducciones y bonificaciones, para culminar con el clculo de

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la presin fiscal en ambos intervalos normativos, lo que permitir concluir si la Ley 43/1995 ha resultado beneficiosa o perjudicial para el sujeto pasivo.

Una vez conocidos los tipos efectivos soportados por las sociedades objeto de estudio