la exclusión de los sujetos pasivos calificados como especiales

La Exclusión de los Sujetos Pasivos calificados como “Especiales” del Sistema de AXI

Ciudad Bolivar, Agosto de 2016

Por: Julio César Díaz Valdez

Impuesto Sobre La Renta.

twitter @juliocesadiazBlog: http//apuntesdetributo.blogspot.com

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“… Sólo un pueblo libre y en democracia y a quien se le proteja sus derechos ante lo

poderes públicos y las mayorías, es soberano y el Estado cuya organización y

funcionamiento así se lo permita es Democrático…”

Román Duque Corredor

Julio César Díaz Valdez

Impuesto Sobre la Renta

I. Quienes pueden ser designados Sujetos Pasivos Especiales?

II. El AXI Fiscal y su Reconocimiento. III.La Inconstitucionalidad de la exclusión del AIXI.IV. Aspectos anómalos de los asientos contables de

exclusión de los AXI.V. Conclusiones.


I. Sujetos Pasivos Especiales

i. Mejorar la Recaudación, Fiscalización y Control a sujetos pasivos similares

ii. Estratificación de contribuyentesiii. Atención especializada por parte de la Administración

Tributaria Nacional para cierta categoría de sujetos pasivos, tal es como los sujetos pertenecientes al sector hidrocarburos.

Providencia 0685 de fecha 06/11/2006

(Art. 34 ,41 y 135COT-2014

a) Notificaciones a través de domicilio electrónico.

b) Nuevos plazos para la presentación de declaración juradas.


I. Sujetos Pasivos Especiales

Artículo 1.- “Los sujetos Pasivos calificados como especiales y notificados en forma expresa de tal condición (…) deberán sujetarse a las normas contenidas en esta providencia, [1] a los fines de la declaración y pago de sus obligaciones tributarias, del cumplimiento de los deberes formales y [2]del cumplimiento de los deberes como agentes de retención o percepción de tributos.”

Providencia 0685 de fecha 06/11/2006 (Reforma N° 828 de 21/09/2005.)


I. Sujetos Pasivos EspecialesProvidencia 0685 de fecha 06/11/2006 (Requisitos de procedencia.)

Las Personas Naturales Personas Jurídicas

Tributos Tributos

Mensual Anual Mensual Anual

Ventas o prestaciones de servicios mensuales :

> 625 UT ≥ 7.500 UT > 2.500 UT ≥ 30.000 UT

Evidencia 6 últimas Formas 30

ÚltimaForma 25

6 últimas Formas 30

Última Forma 26

Bajo relación de dependencia y hayan obtenido enriquecimientos netos:

≥ 7.500 UT

(Art. 2)


I. Sujetos Pasivos EspecialesBoletín de Adopción VEN-NIF 1(Acuerdo de para la categorización .)

Valor

Trabajadores Ingreso Neto(UT)

Industrial 250 750.000

Comercial 500 1.000.000

Servicio 100 500.000

Agrícola o Pecuario 50 300.000

(Párrafo 11)


II. La Inflación

Émile Salomon Wilhelm(1885-1967), André Maurois. “La inflación es la obra del diablo porque respeta las apariencias y destruye las realidades”

Vito Tanzi (1983) “...afecta a todos los ciudadanos: a los empresarios, a los asalariados, a los pensionistas, a los consumidores, a los ahorradores, a los prestamistas, a los prestatarios y, naturalmente, a todos ellos además en cuanto a su común condición de contribuyentes…”


II. La Inflación

Tratado y discurso sobre la moneda de vellón (1609): “Si el príncipe no puede echar pechos contra la voluntad de sus vasallos ni hacer estanques de sus mercaderías, tampoco podrá hacerlo por este camino [la adulteración de la moneda], porque todo es uno y todo es quitar a los del pueblo sus bienes, por más que se les disfrace con dar más valor legal al metal de lo que vale en sí mismo, que todo son invenciones aparentes y doradas, pero todas van a un mismo paradero”.


II. Reconocimiento de los AXI

“Es postulado de la más sana y moderna doctrina financiera que un buen sistema tributario, esto es, un sistema justo, estable y productivo, debe constituir un conjunto vigoroso, a la vez que coordinado y flexible, cuyos elementos integrantes distribuyan entre los ciudadanos de la manera más equilibrada, el deber de contribuir a la satisfacción de las necesidades públicas”

Ley de ISLR – 1942 (Vigente a partir del 1 de enero de 1943)

Esta Ley dispuso que cuando se vendiera un inmueble, se podrá deducir no solamente lo que había costado, sino también un 6% anual sobre dicho costo desde la fecha de la compra hasta la fecha de la venta.



“…El proyecto propone la incorporación de la normativa referente a un ajuste integral por actualización de los elementos del Activo, Pasivo y Patrimonio, con el propósito de que los contribuyentes paguen sobre la base de ingresos reales y no nominales como hasta el presente ha ocurrido. No se persigue con este sistema un mayor ni un menor ingreso de impuesto, sólo está dirigido a lograr la equidad, haciendo que las empresas tributen por sus verdaderos resultados económicos, reconociendo y aceptando las pérdidas por inflación, pero también sincerando las ganancias que se produzcan debido a tal proceso.”

Legal-Ley de ISLR 1991


19941995

19961997

19981999

20002001

20022003

20042005

20062007

20082009

20102011

20122013

20142015

*20160

50100150200250300350400450500550600650700750

Fuente: Banco Central de Venezuela http://www.bcv.org.ve/*Inflación promedio para el cierre del 2016 (FMI)

Variación Anualizada INPC (Inflación)

http://www.bcv.org.ve/




Inflación 1831-2013

2014

2010

2006

2002

1998

1994

1990

1986

1982

1978

1974

1970

1966

1962

1958

1954

1950

1946

1942

1938

1934

1930

1926

1922

1918

1914

1910

1906

1902

1898

1894

1890

1886

1882

1878

1874

1870

1866

1862

1858

1854

1850

1846

1842

1838

1834

-40.0%

-30.0%

-20.0%

-10.0%

0.0%

10.0%

20.0%

30.0%

40.0%

50.0%

60.0%

70.0%

80.0%

90.0%

100.0%

110.0%

120.0%

BCV Asdrubal Baptista

Inflación Anual



Artículo 4º—Son enriquecimientos netos [1] los incrementos de patrimonio [2] que resulten después de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones permitidos en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, sin perjuicio respecto del enriquecimiento neto de fuente territorial, del ajuste por inflación previsto en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley.


UN PF PI= -



Artículo 88.—Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados en la República Bolivariana de Venezuela, los libros y registros que este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, su Reglamento y las demás Leyes especiales determinen, (…)


PCGA EN VENEZUELA = VEN-NIF

BA VEN-NIF


JURISPRUDENCIAL: TSJ. SPA. Sentencia de fecha 25/09/2002, Caso Fundación Metalúrgica Lemos. “[La] necesidad de tomar en consideración el ajuste por inflación, es consecuencia de una economía inflacionaria donde no es posible establecer realmente el poder económico del contribuyente, si la renta obtenida según valores monetarios históricos, no es ajustada de acuerdo con la inflación. De esta manera, es posible determinar si la capacidad económica del contribuyente se ha incrementado o disminuido a pesar de la apariencia que proyecta el valor histórico. Con ello, se busca adecuar el gravamen de la renta a la efectiva capacidad económica del contribuyente, dando cumplimiento al mandato previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela”



“…es necesario el computo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es positivo o cuando es negativo”

II. Reconocimiento de los AXIJURISPRUDENCIAL. TSJ. SPA. Sentencia Nº 01162 del 31 de Agosto de 2004, C.A., CEMENTOS CARIBE, C.A., vs. SENIAT.


“…El Sistema de ajuste por imflación tiene como principal objetivo que los contribuyentes reflejen su situación patrimonial y resultados económicos, a los efectos determinativos de la base imponible, es decir, valores históricos corregidos por efectos de la inflación…”“… la intención del legislador cuando se instauró el sistema integral de ajuste por inflación, era proteger el patrimonio de la empresa. Cuando se produce un incremento de patrimonio, su efecto es una disminución de la renta gravable, precisamente para evitar que el patrimonio se vea distorsionado por la inflación…”

II. Reconocimiento de los AXIJURISPRUDENCIAL. TSJ. SPA. Sentencia Nº 00276 del 5 de Marzo de 2008, C.A., GOOD YEAR DE VENEZUELA vs. SENIAT.


“…En épocas de inflación, la medición de los patrimonios tomando cifras históricas es inexacta, nominal y ficticia. No se pueden comparar cifras utilizando una unidad de medida de diferente poder adquisitivo. Por este motivo, se ha aceptado universalmente que la corrección monetaria, o la medición de todas las cifras de los patrimonios, debe hacerse con una moneda estable (…)

II. Reconocimiento de los AXIJURISPRUDENCIAL. Sentencia Nº 0778 del 8 de Marzo de 2010 del TSCT. RC., LIMENTOS DEL CENTRO, ALCECA, C.A. vs. SENIAT.


Los ajustes por Inflación en Venezuela constituyen un mecanismo de corrección de la base imponible, con el objeto de que los contribuyentes paguen el impuesto que grava la renta sobre resultados reales, eliminando las distorsiones que la inflación produce sobre éstos y en la búsqueda de manifestaciones reales de capacidad contributiva.

LA DOCTRINA. Romero Muci, Humberto (2004)



III. La inconstitucionalidad de la exclusión del sistema de AXI

Artículo 171.—Los contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros y los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Aduanera y Tributaria, quedarán excluidos del sistema de ajustes por inflación previsto en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley.

Ley de ISLR 2015


III. La inconstitucionalidad de la exclusión del sistema de AXIArtículo 9º—Se modifica el artículo 195 que pasa a ser el 193, en los siguientes términos:Artículo 193.—La Administración Tributaria, mediante Providencia Administrativa, dictará las normas que regulen los ajustes contables que deberán efectuar los contribuyentes en virtud de la supresión del Sistema de Ajuste por Inflación.

A la fecha no existe Providencia dirigida a regular el ajuste contable de los sujetos pasivos especiales excluidos del sistema de ajuste por inflación en la reforma de 2015.


Poder del Estado

Poder Financiero

Poder Tributario

Creación e imposición unilateral

Normas, Etc.

Sistema de ingresos y gastos

Facultad que otorga la CRBV a los entes políticos-territoriales, para crear tributos

Sujeción Absoluta a la CRBVPrincipios Tributarios



Art. 316 CRBV. “El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según su capacidad económica…”

Art. 13 Declaración de los Derechos del Hombre y del Ciudadano (1789). “para el mantenimiento de la fuerza pública y para los gastos de administración, resulta indispensable una contribución común; ésta debe repartirse equitativamente entre los ciudadanos, proporcionalmente a su capacidad.

Lesiona el derecho a contribuir conforme a la Capacidad económica efectiva. Art. 316 CRBV


III. La inconstitucionalidad de la exclusión del sistema de AXILesiona el derecho a contribuir conforme a la Capacidad económica efectiva. Art. 316 CRBV

EN = PF - PI

(Art. 1 y 4 LISLR)

Donde: EN: Enriquecimiento Neto PF: Patrimonio FinalPI: Patrimonio Inicial

EN = PF - PI - AP + DPDonde: AP: Aumentos de PatrimonioDP: Disminuciones de Patrimonio


EJERCICIO GRAVABLE desde: 01/01/2016 Hasta: 31/12/2016Bolívares Bolívares

(históricos) (Re-expresados)

Ventas 20.569.083,44 20.569.083,44

Costo de venta 15.822.371,88 15.822.371,88

Utilidad bruta 4.746.711,56 4.746.711,56

Gastos Generales 1.028.454,17 1.028.454,17

Gtos. Depreciación 1.600.000,00 1.600.000,00

AJUSTE POR INFLACIÓN 0,00 -29.158.008,00

Utilidad o (pérdida) 2.118.257,39 -27.039.750,61

Menos : ISLR 631.707,51 0,00

UTILIDAD O PERDIDA NETA 1.486.549,88 -27.039.750,61



Degradación del cálculo de la renta imponible a valores históricos deformados por la inflación.

La inflación deforma la base imponible del ISR cuando es medida sobre valores históricos. Induce al gravamen de ganancias inexistentes, y oculta beneficios.




La solución de las distorsiones es la corrección monetaria

Si el gravamen se realiza sobre la base histórica, entonces recae sobre el patrimonio y no sobre la renta.



III. La inconstitucionalidad de la exclusión del sistema de AXILesión al derecho de la Igualdad (Art. 21 de la CRBV)

El ajuste integral se mantiene para todos los demás contribuyentes que realicen actividades mercantiles o no y lleven contabilidad. Se mantiene el ajuste incidental. (Art. 175 de la reforma a la LISLR)



Alberto Blanco- Uribe (2014): “La condición de contribuyente que pueda tener una persona no le significa, ni le puede significar, el goce y ejercicio de derechos humanos y garantías fundamentales distintos, ni menores o mayores en numero y alcance, de aquellos de los cuales goza o puede ejercer toda otra persona, sea o no contribuyente”



Recordemos: (i) la CRBV establece que todos estamos obligados a contribuir con el gasto público (ex art. 133); (ii) la base imponible del ISLR, son los enriquecimientos netos y estos se determinan sin perjuicio del ajuste por inflación previsto en la ley (ex art. 4); y (iii) la Ley de ISLR, en atención al principio tributario de la proporcionalidad del gravamen de todos los contribuyentes (ex art. 316 de la CRBV) establece la aplicación de las tarifas que graban según la riqueza manifestada de manera económica.



El Profesor Jarach (1971) ha señalado “cómo no podría ser objeto de tributación el hecho de ser “inteligentes o estúpidos” o ser rubios o morenos, tener la nariz griega o aguileña, las piernas derechas o torcidas”, sino que deben revestir una manifestación de capacidad económica o contributiva” (p85)



(…) significa que la ley misma debe dar un tratamiento igual y que tiene que respetar las igualdades en materia de cargas tributarias, o sea, que los legisladores son quienes deben cuidar de que se dé un tratamiento igualitario a los contribuyentes. No es que los jueces o la administración deban tratar a todos con igualdad frente a la ley, sino que ella debe ser pareja. Por consiguiente, el principio de igualdad es un límite por el Poder Legislativo”


Asientos Fiscales antes de la exclusiónRegistro del reajuste regular de los activos no monetarios

Concepto Debe Haber

----1----

Reajuste Activos 100.000

Reajuste Por Inflación 100.000

Para registrar el asiento fiscal producto del reajuste regular por inflación de los activos no monetarios.

(Art.176 -77LISLR-2015



Concepto Debe Haber

----2----


Actualización del Patrimonio 200.000

Para registrar el asiento fiscal producto del reajuste regular por inflación del patrimonio.

(Art.182LISLR-2015



Concepto Debe Haber

----3----



Para registrar el asiento fiscal de cierre anual de la cuenta de Reajuste Regular por Inflación.

(Art.188LISLR-2015


Cuentas de mayor fiscal luego de realizado los asientos fiscales.

Reajuste por Inflación Activos Actualización

del PatrimonioDetall

eDebe Haber Debe Haber Debe Haber

Asient

o 1 100.000 100.00

0

Asiento 2

200.000 200.000

Asiento 3

100.000 100.000

Sub-total

200.000 200.000 100.000

100.000 200.000

Totales

----- ----- 100.000

100.000


Asientos Fiscales luego de la exclusiónRegistro de la desincorporación del reajuste regular de los activos no monetarios

Concepto Debe Haber

----1----


Reajuste Activos 100.000

Para registrar el asiento fiscal de desincorporación de los reajustes regulares acumulados de los activos no monetarios.


Asientos Fiscales luego de la exclusión.Registro del cierre anual de la cuenta de reajuste regular por inflación

Concepto Debe Haber

----2----



Para registrar el asiento fiscal de cierre anual de la cuenta de Reajuste Regular por Inflación.


Cuentas de mayor fiscal luego de realizado los asientos fiscales

Reajuste por Inflación Activos Actualización del

PatrimonioDetall

eDebe Haber Debe Haber Debe Haber

S.

Inicial---- ---- 100.000 100.00

0

Asiento 1

100.000 100.000

Asiento 2

100.000 100.000

Sub-total

100.000 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000

Totales

----- ----- ----- ---- ----- ----


VI. Conclusiones:1.- Las distorsiones fiscales que la inflación ocasiona se manifiestan en las bases imponibles, en la progresividad real de los tipos de gravamen, en el desfase en la recaudación. Reduce el valor real de:- Los cotos: (Art. 21 y 23 LISR)-Las no sujeciones (Declaración de las PN., con EA superior a 1000 UT., v. Art. 77 LISLR ), -Exenciones (Enajenación de inmuebles cuyo monto sea inferior a 3000 UT., v. Art. 86 LISLR), -Rebajas (PN R. Rebaja de impuesto de 10 UT., v. Art. 59 LISLR), -Desgravamen (PN R Desgravamen Único v. Art. 58 LISLR),-Traslados de pérdidas (v. Art. 55 LISLR), etc., que se fijan en UT., con valor económico distinto a la inflación.


VI. Conclusiones:2.- Distorsiona la progresividad del impuesto reduciendo la amplitud real de los tramos de renta sobre los que se aplican los tipos impositivos. (PN-R., Tarifa Nº 1. v. art. 50 LISLR; PJ-D., Tarifa Nº 2 Art.52 LISLR), Conforme progresa la inflación, la amplitud real de los tramos de renta se reduce y el impuesto se hace más progresivo. Por tanto, un contribuyente se encontrará escalando la tabla de los tipos impositivos aun cuando su renta real no haya variado.


VI. Conclusiones:3.- El sistema de AXI, según la LISLR, es un sistema integral, que tiene como principal objetivo cuantificar los efectos de la inflación en el enriquecimiento neto gravable, para que este refleje, de manera más objetiva, la capacidad contributiva del contribuyente4.- Las partidas sujetas al sistema integral de AXI, son aquellas representadas por activos y pasivos no monetarios reflejados en el balance general del contribuyente, cuyo valor nominal tiende a ser distinto de su valor de realización, debido al efecto de la inflación. Siendo así, los inventarios de mercancías para la venta, por estar sujetas a PMVP, el cual representa una cantidad fija de dinero con permanencia en el tiempo, deben ser considerados como activos monetarios, y esto debió y aun debe ser considerado en las venideras reformas del ISLR en el ámbito del sistema de AXI.


VI. Conclusiones:5.- La exclusión de contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros y los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Aduanera y Tributaria, que la ley excluye del sistema de ajustes por inflación lesiona el derecho constitucional de la capacidad económica e igualdad y viola el principio de reserva legal (ex art. 3 del COT-2014)6.- La exclusión del ajuste integral por inflación implica una cancelación ope legis de las cuentas de los ajustes acumulados en los activos y pasivos no monetarios a la correspondiente fecha y de su contrapartida, considerando los efectos en los resultados de los ejercicios no prescritos.

“… O la Constitución es una norma superior y suprema, inalterable por medios ordinarios, o se encuentra al

mismo nivel que las leyes ordinarias, y, como cualquieras de ellas, puede modificarse cuando el

legislador le plazca. Si la primera alternativa es verdadera, entonces una

disposición legislativa contraria a la Constitución no es derecho; si lo es la segunda, entonces las

Constituciones escritas son absurdos intentos por parte del pueblo de limitar un poder por su propia naturaleza

ilimitable…”

Sentencia de Fecha 24 de febrero de 1803, bajo ponencia del Chief Justice John Marshall


MUCHAS GRACIAS por su atención …!

la exclusión de los sujetos pasivos calificados como especiales

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