Impuesto sobre SociedadesImpuesto sobre SociedadesLAS FUENTES NORMATIVASLAS FUENTES NORMATIVAS

LEY:LEY: TR LIS RDLeg. 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido TR LIS RDLeg. 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. (Reformado por diversas normas de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. (Reformado por diversas normas posteriormente)posteriormente)

REGLAMENTO:REGLAMENTO: RD 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del RD 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (y reformas posteriores)Impuesto sobre Sociedades (y reformas posteriores)

Muchas modificaciones en 2011 ( (Ley 2/2011 de economía sostenible, RD Ley 9/2011, Muchas modificaciones en 2011 ( (Ley 2/2011 de economía sostenible, RD Ley 9/2011, Ley 31/2011, RD Ley 20/2011) y 2012 ( RD Ley 3/2012 y RD Ley 12/2012)Ley 31/2011, RD Ley 20/2011) y 2012 ( RD Ley 3/2012 y RD Ley 12/2012)

DERECHO COMUNITARIO:DERECHO COMUNITARIO: - Armonización comunitaria en materia de Grupos de sociedades, tributación matrices y - Armonización comunitaria en materia de Grupos de sociedades, tributación matrices y

filiales. Propuesta de una base imponible consolidada común del impuesto de filiales. Propuesta de una base imponible consolidada común del impuesto de sociedades (BTCC) en la UE. sociedades (BTCC) en la UE.

- Jurisprudencia respecto de ayudas de Estado. Por ejemplo: Decisión de la Comisión de - Jurisprudencia respecto de ayudas de Estado. Por ejemplo: Decisión de la Comisión de las Comunidades Europeas del 11 enero de 2011 respecto de la consideración de la las Comunidades Europeas del 11 enero de 2011 respecto de la consideración de la amortización del fondo de comercio financiero (art. 12.5 TRLIS) como ayuda de amortización del fondo de comercio financiero (art. 12.5 TRLIS) como ayuda de Estado prohibida. Estado prohibida. supresión por ley 31/2011supresión por ley 31/2011

REGÍMENES ESPECIALESREGÍMENES ESPECIALES fuera del TRLIS fuera del TRLIS- Ley 49/1992, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines Ley 49/1992, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines

lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. - Ley 20/1990, de 19 diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas. Ley 20/1990, de 19 diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas. - Ley 11/2009, de 26 de octubre, de SOCIMIs (Sociedades Anónimas Cotizadas de Ley 11/2009, de 26 de octubre, de SOCIMIs (Sociedades Anónimas Cotizadas de

Inversión en el Mercado Inmobiliario o Inversión en el Mercado Inmobiliario o REITs (Real State Investment Trusts). REITs (Real State Investment Trusts).

Impuesto sobre Sociedades Impuesto sobre Sociedades JustificaciónJustificación

- Por capacidad económica independiente de las - Por capacidad económica independiente de las personas físicaspersonas físicas

- Para gravar los beneficios no distribuidos por Para gravar los beneficios no distribuidos por las sociedadeslas sociedades

- Por ser un poderoso instrumento de Por ser un poderoso instrumento de intervención en la economía intervención en la economía (ver modificaciones (ver modificaciones 2011 y 2012)2011 y 2012)

- Por razones “informativas” de la actividad Por razones “informativas” de la actividad empresarialempresarial

Impuesto sobre Sociedades Impuesto sobre Sociedades Posición en el sistemaPosición en el sistema

La imposición sobre las rentas obtenidasLa imposición sobre las rentas obtenidas IRPF – ISOC- IRNRIRPF – ISOC- IRNR

* El criterio de * El criterio de la residencia fiscal en Españala residencia fiscal en España* El criterio de la * El criterio de la personalidad jurídicapersonalidad jurídica* * Las entidades sin personalidad jurídica (y las Las entidades sin personalidad jurídica (y las

sociedades civiles) tributan en sociedades civiles) tributan en régimen de régimen de atribución de rentasatribución de rentas

ExcepcionesExcepciones- En ISOC se declaran contribuyentes algunas - En ISOC se declaran contribuyentes algunas

entidades sin personalidad jurídica como las entidades sin personalidad jurídica como las UTE, los fondos de inversión (tributan al 1%), UTE, los fondos de inversión (tributan al 1%), los fondos de pensiones (tributan al 0% los fondos de pensiones (tributan al 0% sicsic) y ) y otros fondos). otros fondos).

- DirectoDirecto: grava a las personas jurídicas por las rentas : grava a las personas jurídicas por las rentas obtenidas (igual que el IRPF lo hace con las obtenidas obtenidas (igual que el IRPF lo hace con las obtenidas por personas físicaspor personas físicas

- Objetivo:Objetivo: con algunas dosis de subjetividad (exenciones con algunas dosis de subjetividad (exenciones de determinados entes públicos, menor gravamen de de determinados entes públicos, menor gravamen de pymespymes

- Proporcional:Proporcional: el tipo de gravamen no aumenta a pesar el tipo de gravamen no aumenta a pesar de que lo haga la base imponiblede que lo haga la base imponible

- Periódico:Periódico: se gravan las rentas obtenidas en cada se gravan las rentas obtenidas en cada ejercicio social de la entidadejercicio social de la entidad

- De titularidad y gestión estatal íntegraDe titularidad y gestión estatal íntegra (regulación, (regulación, recaudación y gestión) No está cedido a las CCAA. recaudación y gestión) No está cedido a las CCAA. Excepción de País Vasco y Navarra. En Canarias, Excepción de País Vasco y Navarra. En Canarias, Ceuta y Melilla hay simplemente bonificacionesCeuta y Melilla hay simplemente bonificaciones

Impuesto sobre Sociedades Impuesto sobre Sociedades Características GeneralesCaracterísticas Generales

Hecho imponible. Art. 4TRLIS Hecho imponible. Art. 4TRLIS Aspecto material ¿Qué se grava?Aspecto material ¿Qué se grava?

““Obtención de renta por el sujeto Obtención de renta por el sujeto pasivo, cualquiera que fuese su pasivo, cualquiera que fuese su fuente u origen”fuente u origen”

Excepciones a la obtención realExcepciones a la obtención real - Rentas presuntas o estimadas: presunción - Rentas presuntas o estimadas: presunción iuris iuris

tantumtantum de retribución de las cesiones de bienes de retribución de las cesiones de bienes a precios de mercado a precios de mercado la contabilidad como la contabilidad como prueba en contrarioprueba en contrario

- Operaciones Vinculadas: presunción - Operaciones Vinculadas: presunción iuret et de iuret et de iureiure de obtención de rentas a precios de de obtención de rentas a precios de mercadomercado

Determinación de la residencia.Determinación de la residencia. Art. 8 TRLISArt. 8 TRLIS

Son residentes las entidades en las que concurra Son residentes las entidades en las que concurra algunoalguno de los siguientes requisitos:de los siguientes requisitos:

- Que se hubieran - Que se hubieran constituidoconstituido conforme a las leyes conforme a las leyes españolas españolas escritura pública e inscripción en Registro escritura pública e inscripción en Registro Mercantil.Mercantil.

- Que tengan su - Que tengan su domicilio socialdomicilio social en España (lo fija la entidad en España (lo fija la entidad en sus propios estatutos).en sus propios estatutos).

- Que tengan la - Que tengan la sede de dirección efectivasede de dirección efectiva en España en España (dirección y control de sus actividades).(dirección y control de sus actividades).

El El domicilio fiscaldomicilio fiscal es el domicilio social “siempre que en él es el domicilio social “siempre que en él esté centralizada la gestión administrativa y dirección de esté centralizada la gestión administrativa y dirección de sus negocios”. En último caso donde radique el mayor sus negocios”. En último caso donde radique el mayor valor de su inmovilizado. valor de su inmovilizado.

Exenciones subjetivas.Exenciones subjetivas. Art. 9 Art. 9 TRLISTRLIS

Exención total de las Administraciones Exención total de las Administraciones Públicas:Públicas:

- Administración Pública (estatal, autonómica y Administración Pública (estatal, autonómica y local), sus OOAA o sus Entidades de Derecho local), sus OOAA o sus Entidades de Derecho

PúblicoPúblico- Ojo: las empresas públicas no gozan de Ojo: las empresas públicas no gozan de

exenciónexención- Otros: Banco España, FGD, SS, Reales - Otros: Banco España, FGD, SS, Reales

Academias, las Universidades públicas por la Academias, las Universidades públicas por la LOU, AEAT, Consejo Económico y Social, Inst. LOU, AEAT, Consejo Económico y Social, Inst. Cervantes, etcCervantes, etc

Exenciones subjetivas.Exenciones subjetivas. Art. 9 TRLIS. Art. 9 TRLIS. Entidades parcialmente exentasEntidades parcialmente exentas

EXENCIÓN PARCIAL DEL “TERCER SECTOR” O ENTIDADES NO EXENCIÓN PARCIAL DEL “TERCER SECTOR” O ENTIDADES NO LUCRATIVASLUCRATIVAS

A) Entidades de interés general acogidas a la ley 49/2002 del A) Entidades de interés general acogidas a la ley 49/2002 del mecenazgo mecenazgo régimen prácticamente de exención total régimen prácticamente de exención total aplicable si se solicita. Por las rentas gravadas se tributa al 10 aplicable si se solicita. Por las rentas gravadas se tributa al 10 por 100.por 100.

B) Entidades no lucrativas no acogidas a ley 49/2002 Menos rentas B) Entidades no lucrativas no acogidas a ley 49/2002 Menos rentas exentas. Por las rentas gravadas se tributa al 25 por 100. exentas. Por las rentas gravadas se tributa al 25 por 100.

EXENCIÓN PARCIAL DE ENTIDADES CORPORATIVASEXENCIÓN PARCIAL DE ENTIDADES CORPORATIVASColegios profesionales, Asociaciones empresariales, las cámaras Colegios profesionales, Asociaciones empresariales, las cámaras

oficiales y los sindicatos de trabajadores oficiales y los sindicatos de trabajadores sólo exención de sólo exención de donativos, subvenciones y cuotas de asociados. Resto donativos, subvenciones y cuotas de asociados. Resto gravado al 25 por 100gravado al 25 por 100

¿ Hecho imponible.Art. 2TRLIS ¿ Hecho imponible.Art. 2TRLIS Aspecto espacial ¿Donde debe Aspecto espacial ¿Donde debe

obtenerse la renta ?obtenerse la renta ? Se grava la renta obtenida en España y en Se grava la renta obtenida en España y en

cualquier parte del mundo (art. 7.2. TRLIS)cualquier parte del mundo (art. 7.2. TRLIS) El gravamen de la renta mundial provoca El gravamen de la renta mundial provoca

una doble imposiciónuna doble imposición (se grava en el país (se grava en el país donde se obtiene y en España) donde se obtiene y en España) se corrige a se corrige a través de través de TRATADOSTRATADOS y, subsidiariamente, con y, subsidiariamente, con la norma interna de la norma interna de deducción por doble deducción por doble imposición internacionalimposición internacional (arts. 31 y 32 TR LIS) (arts. 31 y 32 TR LIS)

Regímenes forales Regímenes forales País Vasco y NavarraPaís Vasco y Navarra. . Especialidades de las Especialidades de las Islas CanariasIslas Canarias. .

Hecho imponible. Aspecto temporal (Art. 26 Hecho imponible. Aspecto temporal (Art. 26 TRLIS) y devengo (art. 19 TRLIS)TRLIS) y devengo (art. 19 TRLIS)

- Tributo periódico. El período impositivo - Tributo periódico. El período impositivo es es el el ejercicio socialejercicio social con máximo de 12 con máximo de 12 meses. Economías de opción. meses. Economías de opción.

- Devengo y - Devengo y autoliquidaciónautoliquidación (25 días (25 días siguientes a los seis meses posteriores a siguientes a los seis meses posteriores a la finalización del período impositivo).la finalización del período impositivo).

- - Inscripción contable de ingresos y Inscripción contable de ingresos y gastosgastos. Principio del devengo. . Principio del devengo.

ESQUEMA DE LIQUIDACIÓN

BASE IMPONIBLE Resultado contable (cuenta de pérdidas y ganancias) (+) ajustes positivos (más ingresos o menos gastos que los recogidos en la contabilidad)(–) ajustes negativos (menos ingresos o más gastos)= BASE IMPONIBLE Los ajustes son exclusivamente fiscales (se hacen en la autoliquidación). Por ello son extracontables.

(–) Compensación de Bases imponibles negativas = BASE LIQUIDABLE

CUOTA ÍNTEGRA Base imponible y liquidable X Tipo o porcentaje de gravamen

CUOTA LÍQUIDA (-) Deducciones por:*Doble imposición interna de dividendos y de plusvalías de valores* Doble imposición internacional.*Bonificaciones de determinadas rentas* Por incentivos a la realización de determinadas actividades

CUOTA DIFERENCIAL o DEUDA TRIBUTARIA

(-) Deducciones de:* Pagos fraccionados* Retenciones o ingresos a cuenta

Impuesto sobre Sociedades Impuesto sobre Sociedades 20 regímenes especiales20 regímenes especiales

18 regímenes especiales regulados en el Título VII TR LIS y 2 fuera de ella (régimen fiscal 18 regímenes especiales regulados en el Título VII TR LIS y 2 fuera de ella (régimen fiscal de Cooperativas y el de las entidades no lucrativas de la ley 49/2002)de Cooperativas y el de las entidades no lucrativas de la ley 49/2002)

- En general no afectan al esquema que se mantiene aún en estos casos. - En general no afectan al esquema que se mantiene aún en estos casos. a) a) Por motivos de INCENTIVO FISCALPor motivos de INCENTIVO FISCAL - - Entidades de reducida dimensión o pymesEntidades de reducida dimensión o pymes- Arrendadoras de viviendas y SOCIMIs (bonificaciones de rentas y plusvalías), - Arrendadoras de viviendas y SOCIMIs (bonificaciones de rentas y plusvalías), - Sociedades y Fondos de capital-riesgo y SODIs (exención decreciente de plusvalías), - Sociedades y Fondos de capital-riesgo y SODIs (exención decreciente de plusvalías), - - Fusiones (exención de plusvalías)Fusiones (exención de plusvalías) , , - Entidades de tenencia de valores extranjeros (exención de dividendos y plusvalías),- Entidades de tenencia de valores extranjeros (exención de dividendos y plusvalías),- Sociedades Deportivas (su integración en una SA Deportiva no genera plusvalías)- Sociedades Deportivas (su integración en una SA Deportiva no genera plusvalías)Especialidades Islas Canarias: las entidades de la Zona Especial Canaria –Especialidades Islas Canarias: las entidades de la Zona Especial Canaria –ZEC–ZEC– tributan tributana un tipo de gravamen comprendido entre el 1% y el 5% Para TODAS las residentesa un tipo de gravamen comprendido entre el 1% y el 5% Para TODAS las residentesexiste la RIC (Reserva para Inversiones en Canarias): los beneficios empresariales queexiste la RIC (Reserva para Inversiones en Canarias): los beneficios empresariales queSe dotan a una reserva no tributan si son reinvertidos en activos ubicados en CanariasSe dotan a una reserva no tributan si son reinvertidos en activos ubicados en Canarias(puede dotarse esta reserva hasta el 90 por 100 de los beneficios).(puede dotarse esta reserva hasta el 90 por 100 de los beneficios).- - CooperativasCooperativas (al 20 por 100 beneficios cooperativos)(al 20 por 100 beneficios cooperativos)- Régimen especial de incentivos a la creación de - Régimen especial de incentivos a la creación de entidades no lucrativasentidades no lucrativas (Fundaciones (Fundaciones

y Asociaciones) acogidas a Ley 49/2002 y bonificaciones para Cooperativasy Asociaciones) acogidas a Ley 49/2002 y bonificaciones para Cooperativas

Impuesto sobre Sociedades Impuesto sobre Sociedades 20 regímenes especiales20 regímenes especiales

b) b) Por razones antifraude:Por razones antifraude: - Transparencia Fiscal Internacional y - Transparencia Fiscal Internacional y - Leasing (límites a la deducibilidad de la amortización).- Leasing (límites a la deducibilidad de la amortización).

c) c) Por razones técnicasPor razones técnicas de determinar de una manera de determinar de una manera particular los beneficios en casos particulares: particular los beneficios en casos particulares:

- Agrupaciones y UTEs, - Agrupaciones y UTEs, - - Grupos de SociedadesGrupos de Sociedades, , - Entidades mineras, - Entidades mineras, - Entidades de hidrocarburos (únicas que tributan al 40%), - Entidades de hidrocarburos (únicas que tributan al 40%), - Entidades navieras (único caso de estimación objetiva)- Entidades navieras (único caso de estimación objetiva)

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontables (1)Ajustes extracontables (1) - OPCIÓN 1: el beneficio según la contabilidad: ventajas para la empresa y perjuicios para la Hacienda

- OPCIÓN 2. el beneficio según la ley del impuesto o las normas fiscales hasta 1995: ventajas para la Hacienda y perjuicios para la empresa ( presión fiscal indirecta)

Distintas finalidades: - de la contabilidad (prudencia valorativa, imagen fiel) - de la fiscalidad gravamen de la real capacidad económica (no disminución de base imponible).

- La adopción de un sistema mixto (contabilidad y fiscalidad) a partir de 1995 con más peso de la contabilidad

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (2)(2)ART. 10.3 TR LIS:

“En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.

*Las facultades de la Administración para analizar la contabilidad (art. 133.2 TR LIS) y practicar los ajustes contables y extracontables necesarios (art. 143 TR LIS) ajustes contables (corregir una errónea contabilización) y ajustes extracontables (corregir una correcta contabilización por aplicación de normas fiscales)

En todo caso los ajustes solo afectan al plano fiscal, sin alterar cuentas o balances a efectos mercantiles.

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (3)(3)CONTENIDOAceptación de la mayor parte de los criterios contables.

Regulación fiscal no universal: solo puntualizaciones concretas respecto de determinados aspectos de la determinación del beneficio.

Prevalencia de la normativa contable (porque es asumida por la LIS) sobre el RIS.

Constante vigilancia tributaria de los cambios en la normativa contable (para aceptarla o no).

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (4)(4) RESERVA DE LEY Y REMISIÓN A LA CONTABILIDAD

* Parquedad de la regulación por LEY: Balance. Cuenta de Pérdidas y Ganancias. Memoria. Se añaden el ECPN (estado de cambios en el patrimonio) y, para las empresas que no puedan aprobar cuentas abreviadas, el EFE (estado de flujo de efectivos).

- Código de Comercio de 1885 y modificaciones posteriores

- Ley de Sociedades de Capital (TR RD Leg. 1/2010, de 2 de julio): anónimas, de responsabilidad limitada, etc)

* Preponderancia de las normas reglamentarias-RD 1514/2007, de 16 de Noviembre, aprueba el Plan General de Contabilidad (sustituye al RD1643/1990, de 20 de diciembre) y

- RD 1515/2007, de 16 de noviembre, aprueba PGC Pymes (sustituye al RD 296/2004, de 20 de febrero, aprueba el régimen simplificado de la contabilidad)

- SOFT LAW: Resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), que depende del Ministerio de Hacienda, que no son mas que

instrucciones o circulares (no son normas jurídicas formales pero funcionan como tales) y las NIC (normas internacionales de contabilidad)

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (4)(4)El RESULTADO CONTABLE se corrige aplicando normas de la LIS que lo prevén expresamente para llegar a la BASE IMPONIBLE

-AJUSTES POSITIVOS: suponen incluir ingresos no reflejados en la contabilidad o rectificar a la baja los gastos contables (más ingresos, menos gastos). Ej: no se deduce una multa

-AJUSTES NEGATIVOS: suponen excluir ingresos reflejados en la contabilidad o rectificar al alza los gastos contables (menos ingresos, más gastos). Ej: se permite deducir como amortización más gasto que el contable. Ej. un ingreso reflejado en la contabilidad se declara exento por la LIS.

EJ. Una sociedad tiene un saldo en la cuenta de pérdidas y ganancias de 3.000.000 euros. Los ajustes positivos a practicar ascienden a 467.000 euros y los negativos a 856.700 euros. Su RESULTADO CONTABLE será de 3.000.000 de euros, pero su BASE IMPONIBLE será: 3.000.000 + 467.000 – 856.700 = 2.610.300

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (5)(5) Un primer grupo de ajustes (positivos) derivan del hecho de que gastos recogidos en la contabilidad no son deducibles fiscalmente (art. 14 TR LIS):

* No deducción de los donativos y liberalidades: excepto atenciones a clientes, donaciones según costumbres, gastos publicitarios, y donaciones a entidades del mecenazgo según ley 49/2002

• No deducción de los gastos en juegos (pérdidas en el juego)

* No deducción de la retribución de fondos propios (pago de dividendos)

* No deducción del propio Impuesto sobre Sociedades

•No deducción de las sanciones penales y administrativas

• No deducción del recargo de apremio y del recargo por pago voluntario extemporáneo de cualquier tributo.

• No deducción de gastos financieros en grupos de sociedades o limitada a 1.000.000 euros o al 30 por 100 de los beneficios con traslado excesos no deducidos a 18 años (RD Ley 12/2012, de 30 de marzo)

•DURANTE 2013 Y 2014 EXCEPTO ERD EL RESTO SÓLO PUEDEN DEDUCIRSE EL 70 POR 100 DE SUS AMORTIZACIONES CONTABLES. Lo no deducido se deducirá a partir de 2015 (art.7 Ley 16/2012, de 27 diciembre)

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (6)(6)

-Coincidencia general pues fiscalidad y contabilidad obligan a computar ingresos y gastos según la regla del devengo- Pero fiscalmente pueden imputarse de forma distinta, como por ejemplo, en las operaciones a plazos

-La regla es que no hay gasto fiscal si falta su anotación como tal gasto en la contabilidad (principio de inscripción contable).-Pero fiscalmente existen muchas excepciones que permiten deducir como gastos importes no reflejados como tales en la contabilidad. Por ejemplo, los derivados de la libertad de amortización, de incentivos por amortización acelerada.

•Ajustes por criterios de imputación temporal distintos:

•Ajustes por incumplimiento del principio de inscripción contable:

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (7)(7)* Ajustes por valoración de bienes u operaciones a valor de mercado: operaciones vinculadas, operaciones gratuitas (donaciones), operaciones con paraísos fiscales…fiscalmente deben declararse a valor de mercado aunque contablemente estén recogida por valor inferior o cero

* Ajustes por revalorizaciones contables voluntarias del valor de los activos: con carácter general tales revalorizaciones no se permiten por las normas contables salvo casos excepcionales. HOY Ley 16/2012 la permite con pago del 5% del importe revalorizado.

* Ajustes por exenciones de determinadas rentas. En la contabilidad constan ingresos que no lo son fiscalmente. Así la exención de los dividendos y plusvalías de fuente externa, es decir, de sociedades extranjeras participadas en un mínimo del 5 por 100 y por las rentas obtenidas de establecimientos permanentes en el extranjero (arts. 21 y 22 TR LIS)

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (8.1)(8.1)* Ajustes por la diferencia entre la plusvalía recogida contablemente y la gravada fiscalmente (rentas positivas obtenidas en la transmisión de inmuebles: corrección de la inflación (Art. 15.10 TR LIS).

LA DIFERENCIA DA LUGAR A UN AJUSTE NEGATIVO PORQUE SE REDUCE EL INGRESO O PLUSVALÍA CONTABLE

PLUSVALÍA CONTABLE = Valor de Transmisión – Valor de adquisición (Precio de adquisición – amortizaciones practicadas)

PLUSVALÍA FISCAL EN EL CASO DE VENTA DE BIENES INMUEBLES=

Valor de Transmisión – Valor de adquisición (precio ACTUALIZADO por coeficientes – amortizaciones ACTUALIZADAS por coeficientes)

Los coeficientes de actualización se aprueban cada año en la Ley de Presupuestos Generales del Estado (Vid. PGE 2013)

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (8.2)(8.2)Ejemplo: Inmueble adquirido el 1 de enero de 2002 por 10.000.000 (considerando que dicho valor corresponde a la construcción) que se viene amortizando al 3 por 100 anual y que se vende el 30 de junio de 2010 por 20.000.000

2009 300.000 1,012 3036002010 150.000 1 150000

V. Ad. Contable 7.450.000 V. Ad. Fiscal 8.807.610AJUSTE -1.357.610Plusv. Fiscal 20 mill - 8.807.610 :11.192.390Plusv. Contable 20 mill - 7.450.00 :12.550.000Diferencia 1.357.619

BASE IMPONIBLEBASE IMPONIBLE

Ajustes extracontablesAjustes extracontables (9)(9)

* Los bienes y derechos figuran en la contabilidad por un valor. Si este se prevé que disminuya (DE FORMA TRANSITORIA) se dota una provisión contable. Fiscalmente se regulan los requisitos de algunas de estas provisiones y se prohíben las provisiones por responsabilidades inciertas para evitar el diferimiento del impuesto.

No hay regulación fiscal frente a la pérdida irreversible del valor de los bienes (envilecimiento) y por lo tanto no se altera el importe recogido en la contabilidad como “gasto”. Ej. pérdida de bien por robo, incendio, etc.

Ajustes por amortizaciones del inmovilizado

Hay una regulación fiscal de las amortizaciones:

- Mayores amortizaciones contables de las permitidas fiscalmente darán lugar a ajustes positivos (menos gasto).

- Menores amortizaciones contables que las permitidas fiscalmente darán lugar a ajustes negativos (más gasto).

Ajustes por provisiones

CONCEPTO DE CONCEPTO DE AMORTIZACIÓNAMORTIZACIÓN

CONTABLE:expresión de la depreciación sistemática e irreversible del inmovilizado en su aplicación al proceso productivo

EL IMPUESTO DE SOCIEDADES: Art. 11 TR LIS: cantidadesque correspondan a la depreciación efectiva que sufran los elementos del inmovilizado inmaterial o material por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia

La depreciación es una pérdida de valor de los bienes utilizados por el empresario al servicio de su actividad (inmovilizado material o inmaterial)

Tipos y causas de Tipos y causas de depreciación del inmovilizadodepreciación del inmovilizado

TIPOS

• DEPRECIACIÓN CONTABLE: Será la que el empresario considere oportuna en cada caso y anote en su contabilidad

• DEPRECIACIÓN FISCAL: Es la cantidad admitida fiscalmente como deducible

CAUSAS

• Deterioro Físico: mero transcurso de tiempo (ej.inmuebles)• Depreciación Funcional: por el uso (ej. vehículos)• Depreciación tecnológica : u obsolescencia por la evolución técnica (ej. elementos informáticos, telecomunicaciones…)• Deterioro Extraordinario: pérdida por siniestros (se recoge bajo el envilecimiento)

Métodos de amortizaciónMétodos de amortizaciónLa amortización sólo es fiscalmente válida cuando recoge exactamente el importe de la depreciación efectiva del inmovilizado. Para su cálculo en cada caso se ofrecen métodos, técnicas o sistemas:

Formular un PLAN de amortización por el contribuyente y que este sea

aceptado por la Administración. O bien, JUSTIFICAR

INDIVIDUALMENTE a posteriori el importe destinado a amortización

APLICACIÓN DE LAS TABLAS OFICIALES DE AMORTIZACIÓN

-Regla general: la amortización sistemática cada año entre un

coeficiente máximo y uno mínimo.

LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN (PYMES) y utilización transitoria

Principios de la AmortizaciónPrincipios de la Amortización- Efectividad (ya visto)

Continuidad del método elegido hasta el final de la

amortización (excepción justificada en la Memoria,

vid. Art. 1.6 RIS)

- Especificidad (se amortiza cada elemento de

manera individual). Excepciones en “instalaciones

técnicas” o por grupos de bienes homogéneos.

-Contabilización: el importe correspondiente debe

coincidir con el recogido en la contabilidad (excepto

en incentivos fiscales vía amortizaciones como

libertad de amortización, etc)

Bienes amortizablesBienes amortizables1.- Inmovilizado material o tangible (excepto terrenos)

problema de su conocimiento exacto en la adquisición de edificios

(Métodos de tablas y derivados y justificación individual)

2.- Inmovilizado inmaterial o intangible (patentes,

marcas, propiedad intelectual, fondo de comercio financiero

adquirido a empresas nacionales o extracomunitarias)Métodos lineales: precio de adquisición/10 o 20

- Amortización y “gastos amortizables” estos son una

mera periodificación o reparto de un gasto entre varios

ejercicios (ej. los de creación de la empresa)

Valor amortizable (Base de Valor amortizable (Base de amortización)amortización)

-VALOR ORIGINAL de adquisición o coste de

producción (incluye precio, más gastos accesorios

pero SIN IVA, salvo que este no sea deducible para el

adquirente). Al precio original pueden sumársele el importe de mejoras y

ampliaciones.

- No es posible FISCALMENTE aumentar el valor original a amortizar

(revalorización voluntaria) salvo al amparo de autorización legal

(revalorización legal)

- La amortización FISCAL concluye cuando se cubre la

base de amortización (los excesos contables respecto

de esto no son deducibles)

Momento de la amortizaciónMomento de la amortización-El Inmovilizado material o tangible desde que está en condiciones de

funcionamiento

Momentos: adquisición o autoproducción, instalación, aptitud para

funcionar, funcionamiento efectivo

-El Inmovilizado inmaterial o intangible desde que es apto para

proporcionar ingresos

-Ajuste proporcional de la cuantía anual de la amortización en los casos

de:

Ejercicio social inferior al año

Adquisiciones o transmisiones de bienes dentro del ejercicio

AMORTIZACIÓN SEGÚN MÉTODO DE TABLAS

Coeficiente Máximo Vida útilClase de activo 20%, 15%.... 10 años, 6 años..Banda de amortización: máximo, mínimo, intermedio. Flexibilidad para adaptarse a distintos períodos de vida útil.Permite amortizaciones constantes o variables Problema: Problema: bienes no contemplados expresamente en las tablas buscar el análogo y, en su defecto, coef. máx 10% y per. Máx. 20 años.

Ejemplo:

Activo comprado por 10.000. Coeficiente Máximo 20%. Período máx. 8 años

EjerciciosEjercicios Am. Maxima: 10.000 x 20%= Am. Maxima: 10.000 x 20%= 2.0002.000

Am. Mínima: 100/8= 12,5%; Am. Mínima: 100/8= 12,5%; 10.000 x 12,5%= 1.25010.000 x 12,5%= 1.250

11 2.0002.000 1.2501.250

22 2.0002.000 1.2501.250

33 2.0002.000 1.2501.250

44 2.0002.000 1.2501.250

55 2.0002.000 1.2501.250

66 ---(ya amortizado)---(ya amortizado) 1.2501.250

77 ------ 1.2501.250

88 ------ 1.2501.250

TOTALTOTAL 10.00010.000 10.00010.000

AMORTIZACIÓN SEGÚN TABLAS. Bienes Usados.

Menor vida útil luego amortización más rápida (hasta cubrir el precio de adquisición pagado como usado). •Puede optarse por:•a) amortizar sobre valor adquisición duplicando el coeficiente máximo.•b) amortizar sobre valor originario (conocido o determinado pericialmente) sin tocar los coeficientes. •Ojo, los edificios sólo se consideran usados si tienen una antigüedad superior a 10 años.

Ejercicios Am. Sobre valor originario

Am. Sobre valor usado

1 2.000.000 x 10%= 200.000

800.000 x (10x2%)= 160.000

2 200.000 160.000

3 200.000 160.000

4 200.000 160.000

5 ----- 160.000

Total 800.000 800.000

Ejemplo: elemento adquirido originariamente por 2.000.000 y que tiene en las tablas un coeficiente máximo del 10 % y una vida útil de 15 años. Ha sido comprado en el ejercicio 1 por 800.000.

LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN. Beneficio fiscal de diferimiento del impuesto (1)

- Si el elemento de trasmite antes de estar contablemente amortizado hay que integrar las amortizaciones practicadas en exceso (vid. Art. 11.2, in fine TR LIS). Si en nuestro ejemplo se vendiera al inicio del ejercicio 3 se habría amortizado fiscalmente por 50.000 mientras que contablemente sólo corresponderían 20.000, por lo que habría que devolver el exceso de 30.000 (habría que hacer un ajuste positivo de 30.000 en el ejercicio 3)

No está admitida por la contabilidad. Fiscalmente se admite como beneficio fiscal la empresa aumenta FISCALMENTE sus gastos en un año por lo que su base imponible es menor y su tributación menor. Pero al año siguiente la diferencia se recupera. Ej. Activo fijo adquirido por 50.000 con coeficiente máximo del 20% y vida útil de 30 años. Se amortiza contablemente al máximo permitido (50.000 x 20%= 10.000) pero fiscalmente se amortiza libremente en dos años por el 50% cada uno de ellos.Ejercicios 1 2 3 4 5

Amortización contable 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000

Amortización fiscal 25.000 25.000 ---- ---- ----

Ajuste extracontable - 15.000 - 15.000 10.000 10.000 10.000

En el ejercicio 1 y 2 se disminuye la base imponible en 15.000 (se pagará menos) pero en los años 3 a 5 se aumentaría en 10.000 por lo que el efecto provocado es aplazar el pago del impuesto.

AMORTIZACIÓN SEGÚN PLAN Y SEGÚN JUSTIFICACIÓN

- Para amortizaciones mayores de las reflejadas en las tablas puede ofrecerse ante la Administración un PLAN ESPECÍFICO que deberá ser aprobado o modificado por la Administración (vid. Art. 5 RIS).

- O bien puede justificarse su importe: está pensado para defender a posteriori la amortización practicada, es decir, en una comprobación administrativa se justifica la real depreciación del elemento

COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS

-LA BASE IMPONIBLE NEGATIVA OBTENIDA EN UN AÑO PUEDE COMPENSARSE (DEDUCIRSE) DE LAS BASES IMPONIBLES POSITIVAS OBTENIDAS EN LOS 18 AÑOS EJERCICIOS INMEDIATOS SIGUIENTES - La CUANTÍA A COMPENSAR CADA AÑO SE DECIDE LIBREMENTE POR EL CONTRIBUYENTE HASTA EL LÍMITE DE LA BASE POSITIVAEJEMPLO. Una sociedad obtiene las siguientes bases imponibles

Ej.1Ej.1 Ej.2Ej.2 Ej.3Ej.3 Ej.4Ej.4 Ej.5Ej.5 Ej.6Ej.6 Ej.7Ej.7

100100 - 80- 80 120120- 8080

=40=40

- 60- 60 5050- 5050

= 0= 0

Pte: - 10Pte: - 10

9090-1010

8080

-40 ...-40 ...

OJO.RD Ley 9/2011 limita la BI compensable para grandes empresas (más de 6.000.000 euros de CNN)

TIPOS DE GRAVAMEN Y CUOTA TIPOS DE GRAVAMEN Y CUOTA ÍNTEGRAÍNTEGRA

-

TIPO GENERAL: 30 por 100 desde 2006 (antes 35%)

TIPOS DE GRAVAMEN ESPECIALES

-De Empresas de Reducida Dimensión (remisión)

- De Cooperativas 20%

-De entidades parcialmente exentas 25%

-De entidades acogidas a la ley mecenazgo 10%

-SICAVs (1%), Fondos de Inversión (1%)

- Fondos de Pensiones (0%)

-- De explotación de hidrocarburos (40%)

BASE IMPONIBLE X TIPO DE GRAVAMEN = CUOTA ÍNTEGRA

TIPOS DE GRAVAMENTIPOS DE GRAVAMEN ERD ERD

-

RD LEY 4/2013, de 22 de febrero, de medidas de apoyo al emprendedor y de estímulo del crecimiento y de la creación de empleo

TIPOS DE GRAVAMEN PARA EMPRESAS CREADAS EN 2013 QUE LLEVEN A CABO ACTIVIDADES ECONÓMICAS

TIPOS DE GRAVAMEN %

Base imponible de a) Hasta 300.000 euros

15

b) Por la parte de base imponible restante 20

DEDUCCIONES POR DOBLE IMPOSICIÓNDEDUCCIONES POR DOBLE IMPOSICIÓN

-

DE DIVIDENDOS Y PLUSVALÍAS DE FUENTE INTERNA

Se deduce el 50% de la cuota íntegra derivada de la inclusión de los dividendos o plusvalías en la base imponible de la entidad. Si provienen de entidades dominadas (al menos en el 5% o el 3% en determinados casos) se deduce el 100 %. Ejemplo . La sociedad “El Clavín.SA” tiene una base imponible de 890.000 euros. Entre sus ingresos figuran 43.500 euros correspondientes al cobro de dividendos de una sociedad en la que participa en un 2%. Determinar la cuota líquida.

CUOTA ÍNTEGRA = 890.000 x 30%= 267.000

Deducción DID: 43.500 x 30% = 13.050 x 50 %= 6.525

CUOTA LÍQUIDA: 267.000 – 6.525 = 260.475.

INTERNACIONAL (sólo en defecto de Convenio aplicable)

Se deduce la menor de dos cantidades:

-Lo pagado fuera

- Lo que resulta de aplicar tipo de gravamen del ISOC sobre el rendimiento neto obtenido en el extranjero

BONIFICACIONES BONIFICACIONES

-

Origen de la rentaOrigen de la renta Bonificación %Bonificación %

Obtenidas en Ceuta y Melilla 50%50%

De exportaciones de libros y producciones cinematográficas

75% (en 2008) decreciente 75% (en 2008) decreciente hasta derogarse en 2014hasta derogarse en 2014

De empresas públicas locales 99%99%

De cooperativas Variables según tipo de Variables según tipo de cooperativacooperativa

La renta se incluye en la base imponible y se grava. Ej. renta de 1000 x 30%= 300

Posteriormente se bonifica esta cuota en un porcentaje

DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIÓN DE DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIÓN DE DETERMINADAS ACTIVIDADESDETERMINADAS ACTIVIDADES (arts.35 a 44 TR LIS) (arts.35 a 44 TR LIS)

- La ley 35/2006 de 28 de noviembre, estableció un calendario de derogación de las diversas modalidades existentes hasta la actualidad. En el ejercicio 2012 Y 2013 están vigentes las siguientes modalidades:

- Deducción por actividades de Investigación, Desarrollo e Innovación (I+D+i) (art. 35 TR LIS): se deduce el 25 por 100 de todo el coste de I+D y el 12% del coste de la Innovación.

-Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios (art. 42 TR LIS): se deduce el 12 por 100 del importe de la plusvalía integrada y gravada en la base si hay reinversión en un plazo no superior a 3 años.

-Art. 38.1 TR LIS. Deducción del 1 por 100 por compras en el exterior de bienes del patrimonio histórico español o por gastos de conservación.- Art. 38. 3 TR LIS. Deducción del 2 por 100 por inversiones en la edición de libros.- Art. 39.1 TR LIS. Deducción del 8 por 100 inversiones protectoras del medio ambiente. - Art. 40 TR LIS. Deducción del 1 por 100 de gastos e inversiones en habituar a trabajadores en el uso de TIC’s en teletrabajo

- Art. 41 TR LIS. Deducción de 6.000 euros por contratación de discapacitados

- Nueva deducción de 3.000 euros por contratación de menores de 30 años y variable por contratación de desempleados (RD- Ley 3/2012)

Incentivos fiscales. Normas comunes Incentivos fiscales. Normas comunes (art. 44 TR LIS)(art. 44 TR LIS)

- Se aplican todas ellas según sus condiciones y porcentajes

- Se aplican sobre la cuota íntegra minorada en el importe de las deducciones por doble imposición y de las bonificaciones (cuota de absorción).

- El límite general es el 35% de la cuota de absorción. Sube al 60 por 100 para todas cuando las deducciones por I+D y nuevas tecnologías son

importantes (suponen más del 10 por 100 de la cuota de absorción). (Por RD Ley 12/2012 límite general es 25% y especial del 50%)

- Por eso traslado de excedentes inaplicados a 10 años inmediatos y sucesivos (15 años para I+D y para la deducción para el fomento de nuevas

tecnologías) problemas de derecho transitorio. (Por RD Ley 12/2012 plazo general es 15 años y especial 18 años)

DEDUCCIONES DE LA CUOTA LÍQUIDADEDUCCIONES DE LA CUOTA LÍQUIDAPAGOS FRACCIONADOS (art. 45 TR LIS)

-Tres pagos fraccionados al año: abril, octubre y diciembre

Modalidad General: del 18% de la deuda tributaria pagada en el ejercicio inmediato anterior

Modalidad opcional (única para grandes empresas más 6 mill euros de cifra neta) : un porcentaje de la base imponible obtenida hasta abril, octubre o diciembre-El porcentaje es el tipo de gravamen de la entidad x 5/7, redondeado por defecto-Si tipo general del 30% el porcentaje sale el 21% (Por RD Ley 9/2011 y RD 12/2012 régimen especial grandes empresas más % e importe mínimo)

RETENCIONES

Principalmente cuando perciban rendimientos de capital mobiliario

(dividendos, intereses de cuentas o de inversiones) o inmobiliario

(cobro de alquileres) (Por RD Ley 12/2012 porcentaje sube del 19 al 21%)