“fiscalidad: eficiencia y equidad” dossiers esf

7/25/2019 Fiscalidad: eficiencia y equidad Dossiers EsF

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Dossieres EsFN 20, Invierno 2015

Fiscalidad: eficiencia y equidad


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INDICE

PRESENTACIN: FISCALIDAD: EFICIENCIA Y EQUIDAD 4Jess Ruiz-Huerta (Universidad Rey Juan Carlos)

CUL ES LA SITUACIN Y QU PERSPECTIVAS CABE ESPERAR DE LA IMPOSICIN SOBRE LARENTA PERSONAL? 10Santiago Daz de Sarralde (Universidad Rey Juan Carlos)

QU VIABILIDAD TIENE EN EL MOMENTO ACTUAL LA IMPOSICIN SOBRE SOCIEDADES? 17Carlos Garcimartn (Universidad Rey Juan Carlos)

SITUACIN ACTUAL Y PERSPECTIVAS DE LOS IMPUESTOS SOBRE LA RIQUEZA 21Csar Martnez Snchez (Universidad Autnoma de Madrid)

LOS PROBLEMAS Y EL FUTURO DE LA IMPOSICIN INDIRECTA: EL IMPUESTO SOBRE EL VALORAADIDO 28Jess Rodrguez (Instituto de Estudios Fiscales)

DIEZ COSTES DEL FRAUDE FISCAL Y LOS PARASOS FISCALES Y DIEZ PROPUESTAS PARA COM-BATIRLOS 35Diego Pearrubia (Universidad de Murcia) y Pedro Saura (diputado en el Congreso y Universidad de Murcia)

EL LIBRO RECOMENDADO : ESTADO DE BIENESTAR Y SISTEMAS FISCALES EN EUROPA,

DE J. RUIZ-HUERTA, L. AYALA Y J. LOSCOS (DIRECTORES) 39

PARA SABER MS 40

Los textos de este dossier reflejan exclusivamente la opinin de sus autores, que no tiene por qu coincidir con la posicin institucional de EsF al respecto.


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Economistas sin Fronteras (EsF) es una Organi-zacin No Gubernamental de Desarrollo (ONGD),fundada en 1997 en el mbito universitario, que ac-tualmente integra a personas interesadas en cons-truir una economa justa, solidaria y sostenible, conuna orientacin prioritaria en la erradicacin de la

pobreza y las desigualdades.

En Economistas sin Fronteras creemos necesario otro modelo de desarrollo, que ponga a la economa al ser-vicio del ser humano y no, como sucede en la actualidad, a millones de personas al servicio de la economa.

Nuestro objetivo es contribuir a la construccin de una ciudadana socialmente responsable, activa y compro-metida con la necesaria transformacin social.

Queremos ser una ONG de referencia en la bsqueda de una economa justa y contribuir a facilitar el dilogoy fomentar el trabajo en red de los distintos agentes sociales y econmicos. Porque slo a travs del logro deuna amplia participacin social podremos alcanzar una economa justa.

Gracias a las aportaciones peridicas de nuestros socios podemos planicar y realizar proyectos de larga du-racin, sin depender de subvenciones.

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Coordinacin de este nmero:

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Maquetacin: Disraeli Collado(Economistas sin Fronteras)

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1.Consideraciones generales

La scalidad es el medio esencial para nanciar losgastos que garantizan el funcionamiento de los ser-vicios pblicos. Hacen falta recursos tributarios paraque, en sociedades como la nuestra, las pensiones, lasanidad, los servicios educativos o los servicios socia-les funcionen adecuadamente, atendiendo las necesi-dades de los ciudadanos. En gran medida, la scali-dad es el complemento necesario del reconocimiento

y defensa de los derechos sociales consagrados enlas constituciones modernas. Por ello, podra decirse,como se sealaba en un libro sugerente, que la scali-dad representa el coste de los derechos. 1

Pero adems, se demanda a la scalidad que, en co-herencia con los servicios pblicos, ayude a corregirlas desigualdades que se producen como resultado delfuncionamiento de los mercados de bienes, serviciosy factores productivos. A pesar de las dicultadesactuales para defender el principio de capacidad de

pago o la aplicacin de criterios de progresividad enlos impuestos, lo ciudadanos apoyan con carcter ge-neral la aplicacin del principio de capacidad de pago

para nanciar la mayor parte de los servicios o, comomnimo, aquellos en los que los benecios derivadosde los servicios pblicos sean difcilmente individua-lizables. En un mundo en el que, segn la informacindisponible, la desigualdad muestra un crecimiento in-tenso 2, no parece que pueda justicarse el abandonodel sistema impositivo para combatir los crecientes

efectos desigualatorios que se producen en los mer-cados.

Adicionalmente, se demanda del sistema scal quefacilite el crecimiento estable y sostenido de la eco-noma, lo que implica procurar evitar las distorsionesque algunos tributos puedan generar, garantizar la

productividad de los impuestos y disear el sistemade manera que los estabilizadores automticos jue-guen su papel de moderacin de los ciclos y faciliten

la salida de las situaciones de crisis econmicas. Elloafecta especialmente al diseo adecuado de las reglasque pueden ayudar al funcionamiento autnomo delsistema tributario.

En todo caso, se trata de objetivos que pueden resultarcontradictorios y de difcil ejecucin, que exigen ins-tituciones consolidadas y aceptadas por los ciudada-nos para conseguir resultados signicativos y, sobretodo, que han de contar con el respaldo mayoritariode la sociedad que, ms all de una visin sesgada ydistorsionada que insiste en la necesidad sistemticade rebajar impuestos, entienda las razones bsicas desu establecimiento y aplicacin y el signicado del re-

parto de atribuciones entre el sector pblico y el pri-

vado en un pas moderno y desarrollado.

La realizacin efectiva de los principios sealadosexige que se disponga de recursos sucientes, es de-cir, un nivel de presin scal que permita nanciaradecuadamente los servicios y se distribuya segncriterios de justicia y eciencia. Naturalmente, sidispusiramos de informacin suciente, la primeraoperacin debera ser contabilizar y analizar el costereal de los servicios necesarios que hay que nanciar,garantizando al mismo tiempo su cobertura y su ca-lidad. Eso nos llevara al examen de los programasde gasto pblico y a un anlisis riguroso de cada unode ellos. Aunque se realizan mltiples esfuerzos enla vertiente presupuestaria del gasto, para conocer lamagnitud que hay que nanciar, los resultados sontodava insucientes, a pesar de esfuerzos crecientesque se llevan a cabo cuando se elaboran los presu-

puestos pblicos o se evalan los programas de gasto.Por eso, desde la ptica que aqu nos interesa, no se

puede disponer an de una cifra mgica para determi-

nar la presin scal necesaria.

En consecuencia, debemos acudir a las cifras histri-cas y las que nos proporcionan los organismos inter-nacionales para poder valorar si nuestro nivel de pre-sin scal es similar al existente en otros pases conlos que nos podemos comparar. En la medida en queconozcamos su nivel y la calidad de los servicios pres-tados, el grado de presin scal puede ser un indicadortil, aunque indirecto, para valorar el nuestro. En esta

direccin, se puede decir, en contra de la armacinsesgada mantenida por sectores conservadores, que el

PRESENTACINFISCALIDAD: EFICIENCIA Y EQUIDAD

J. Ruiz-Huerta (Universidad Rey Juan Carlos)

1 Holmes y Sunstei n (1999).2 Cfr., entre otras referencias recientes, Credit Suisse (2015) Piket ty (2013),OCDE (2011), FMI (2015), Caminada et al. (2012) Informe Foessa (2015), Ruiz-Huerta,Ayala y Loscos (2015) o los Informes de la Fundacin Alternativas (2013, 2015).


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renta acumulada- los impuestos sobre la riqueza im-plicaran una doble imposicin sobre la renta gene-rada (y, presumiblemente, previamente gravada porlos impuestos sobre la renta personal y societaria).Sin embargo, el diseo de los sistemas scales nuncase ha sustentado sobre la utopa de una nica guratributaria capaz de ajustarse de forma integral a la ca-

pacidad tributaria de cada persona. Por el contrario,los sistemas scales combinan -como hemos visto- -guras que gravan la renta generada, la acumulada y lagastada (con diferentes impuestos, incluso, dentro decada categora de rentas), en el entendimiento de quese accede mejor a la capacidad tributaria real de cadacontribuyente si se combinan estas diversas aproxi-maciones.

Desde el punto de vista mencionado, la pregunta rele-vante es, precisamente, si se consigue acceder a dicha

capacidad econmica real y si el gravamen total sobrela misma -combinando las diferentes guras en quese concrete- se ajusta a los valores de justicia vigentesen cada comunidad (lo que puede estimarse medianteel estudio de la distribucin personal de la renta an-tes y despus de impuestos), y con independencia delanlisis meramente formal de la incidencia legal. Eneste contexto, la pretendida y frecuentemente alega-da doble imposicin asociada a la imposicin sobrela riqueza (por ser sta una renta previamente gene-

rada) podra extenderse con idntica ausencia de fun-damento a la imposicin sobre el consumo (pues larenta gastada tambin debi generarse con anteriori-dad). La ausencia de argumentaciones en este ltimosentido -frente a la frecuencia con que se presentanlas primeras- puede indicar que la asimetra en su uti-lizacin puede deberse ms a sus diferentes efectos deincidencia real (o acceso a la capacidad tributaria real)que al mero formalismo legal.5

Respecto a los otros argumentos manejados, hay querecordar que la curva de Laffer no se ha podido con-trastar empricamente de forma rigurosa y que loscambios en la recaudacin al alza o a la baja se expli-can mucho ms por razones de ciclo econmico -y el

juego de los estabilizadores automticos- que por lasdecisiones polticas de bajar o subir signicativamen-te los impuestos en un momento determinado.

En relacin con la cuestin de la ineciencia y la con-veniencia de devolver el dinero a los ciudadanos, no

hace falta extenderse mucho. Si aceptamos la idea dela existencia de pactos sociales o scales, a travs delos cuales los ciudadanos reejan sus preferencias porlos servicios pblicos y su nanciacin, la labor de los

administradores es procurar la efectiva realizacin dedichos pactos e intentar ofrecer servicios de calidadcon los recursos scales disponibles. La propuesta dedevolver el dinero a los contribuyentes transmite laidea de la incapacidad del gestor para cumplir la tareaencomendada, lo que, en buena lgica, debera indu-cirle a dimitir de sus funciones. Por ltimo, sin dejarde reconocer la existencia de importantes inecien-cias en algunas prestaciones pblicas, no se puede ga-rantizar que la actividad econmica privada est librede ellas, lo que no exime, en todo caso, de la necesi-dad de mejorar continuamente los sistemas de controly evaluacin de las actividades pblicas para limitarlas ineciencias y combatir la corrupcin.

3.Qu hacer con la equidad?

Una segunda cuestin es la relacionada con el objeti-

vo de lograr una mayor igualdad entre los ciudadanosdesde el propio sistema scal. Se puede corregir ladesigualdad con los instrumentos tributarios? Los tra-

bajos empricos parecen mostrar una progresiva pr-dida de capacidad de los sistemas scales para hacerefectivo el principio de capacidad de pago a travs detributos progresivos y conseguir la redistribucin delos ingresos entre los ciudadanos, como ocurra enpocas pasadas. Segn los resultados de tales estu-dios, en algunos pases de la OCDE y, particularmen-

te en Espaa, los sistemas tributarios apenas puedengarantizar una cierta proporcionalidad en su conjunto,combinando los efectos de algunos tributos que man-tienen cierta progresividad (IRPF, Patrimonio,..) conlos que resultan regresivos.

Y, como sealbamos en un trabajo reciente, la di-nmica de cambios sealada y los resultados de lostrabajos empricos parecan abocar a la inviabilidadde mantener el principio de equidad en el sistema tri-

butario, lo que ha acabado materializndose en laspropuestas de sacricar la progresividad a cambio deasegurar el aumento de los recursos con los que -nanciar un gasto pblico con verdadera capacidad re-distributiva. Est bien justicada esta deriva? Debeabandonarse el principio de justicia en la tributacin y

poner el acento redistributivo de la accin pblica enel campo de los gastos?6

Segn se argumentaba en el citado trabajo, el hechode que se produzca un efecto redistributivo menor de

un impuesto progresivo que con una medida de gasto

5 Siguiendo con el smil apuntado en la nota anterior, si la jugada de un golse repite tres veces desde diferentes ngulos, el mrito de la misma se aprecia mejor porquienes la contemplan, pero no se han metido tres goles.6 Fundacin Alterna tivas (2015), p. 299.

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poblacin parada y altos ndices de desigualdad, elmantenimiento de salarios superiores a los 50 100mil euros mensuales? En el libro mencionado, Atkin-son incluye una serie de propuestas para revertir latendencia a la desigualdad, entre las que, adems dedefender la tributacin sobre las herencias y las dona-ciones, arma que Debemos volver a una estructurade tipos impositivos ms progresivos en el mbito delimpuesto sobre la renta personal, con tipos margina-les crecientes por tramos de renta imponible, hasta untipo mximo del 65%, acompaado por la ampliacinde la base imponible. 9

4.Es posible mantener la independencia fiscal?

No cabe duda de que los efectos de la globalizacin,en sus diversas manifestaciones, afectan al presente y,especialmente, al futuro del sistema scal. Como se

expone en los trabajos contenidos en este dossier, elhecho de que la globalizacin afecte tan intensamentea los diversos agentes econmicos y de manera espe-cial a las empresas que, cada vez en mayor medida,se enfrentan a mercados globales 10, obliga a un re-

planteamiento de las estrategias desde el campo de lascalidad, en buena medida condicionadas por lo quese haga en el terreno de los servicios pblicos.

En el caso europeo, adems, en buena parte como

consecuencia del propio proceso de globalizacin,crece la exigencia de convergencia e integracin entresus miembros, con lo que, paralelamente, disminuyeel margen de maniobra de los gobiernos nacionales.El proceso de armonizacin es as mismo una conse-cuencia inevitable del proceso de integracin y, muy

probablemente, se ver reforzado a lo largo de losprximos aos. Ello afectar desde luego al Impuestode Sociedades y al IVA, pero tambin a otros tributos,reduciendo as el alcance de la soberana de los pasesen un mbito que ha sido hasta ahora especialmente

protegido de las tensiones a favor de ms integracin.

No parece fcil que se pueda mantener la independen-cia scal en el prximo futuro, aunque naturalmentequedan an amplios mrgenes para mejorar nuestrosistema scal, especialmente en el campo de la im-

posicin personal, la tributacin medioambiental o la

social de carcter universal no invalida la capacidadniveladora de los impuestos progresivos, ni puede ser-vir de justicacin para rebajar la progresividad conla nalidad de aumentar la recaudacin y concentrarel esfuerzo igualador en la vertiente del gasto. Ya he-mos explicado antes cmo la rebaja de la imposicinno garantiza una mayor recaudacin de forma mec-nica. Adems, si se opta por una disminucin de lostipos, pero evitando una cada de la recaudacin (su-

poniendo que los efectos sobre la eciencia y contralos incentivos negativos de una elevada tributacinlo permiten) o incluso aumentndola, nada garantizaque vaya a mejorar la distribucin de la renta.

Como se recoge en el Informe citado 7, pasar de unsistema progresivo a otro proporcional exigira un

importante aumento del tipo aplicado a los que tienen

menor renta a cambio de una reducida disminucin

del tipo aplicado a los individuos de renta alta, loque implica una reduccin de la capacidad redistri-

butiva global del sistema. Para volverla a equilibrar

habra que hacer ms progresivo el gasto pblico en

funcin de la renta, lo que a su vez exigira el cambio

de prestaciones universales a transferencias focaliza-

das. Y, en la prctica, este cambio sera equivalente

a introducir de nuevo tipos marginales implcitos de

gravamen crecientes con la renta, que es precisamen-

te lo que se quera evitar.

Hay argumentos, en suma, para defender el mante-nimiento razonable del criterio de progresividad,especialmente, en el caso de algunos tributos, comolos que afectan a la riqueza y a su transmisin (no envano un impuesto sobre las herencias, que exonere latransmisin de la vivienda u otros bienes patrimonia-les que no alcancen un umbral determinado, siemprese ha justicado como un medio adecuado para ha-cer efectivo el principio de igualdad de oportunida-des). As mismo, en el campo de la tributacin sobrela renta personal, aun reconociendo las dicultades

para hacer tributar a los ingresos ms altos y, espe-cialmente, el excesivo peso que representan las rentas

procedentes del trabajo, puede tener sentido mantenerla progresividad a las retribuciones percibidas por losejecutivos de ms alto nivel, cuya cuanta difcilmente

puede justicarse en trminos de mrito, esfuerzo ycapacidad. 8

Como ha planteado Atkinson (2015), el combate a la

desigualdad creciente en nuestras sociedades segu-ramente exige la revisin de los sistemas de premiosque el mercado adjudica a los agentes econmicos.Tiene sentido, en una sociedad con una abundante

7 F. Alternativas (2015), pg. 3008 Segn los datos del INE sobre informacin tributaria, en 2012, el 45% detodos los aslariados recibieron menos de 1.000 euros al mes, que representan el 14% dela masa salarial. En el otro extremo, el 6,2% de los asalariados reciben el 23% de dichamasa, lo que pone de maniesto la desigualdad de ingresos que existe entre los asalaria -dos. Paniagua (2015)9 Atkinson (2005), pg. 304.10 En realidad , el fenmeno de la globalizacin se est produciendo en el senode las propias empresas y su presencia diversicada en mltiples pases; son las propiasempresas agentes principales en el proceso de globalizacin. (Ver Friedman, 2004).


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que afecta a la riqueza y su transmisin. En todo caso,la intensidad de los cambios en el terreno global exi-gira la puesta en marcha de una lnea de reformasque alineara el pas con los europeos que disponende sistemas scales ms adecuados para nanciar susservicios de bienestar consolidados

Tambin en el campo de la administracin tributariaes cada vez ms necesario fortalecer las propias ins-tituciones y coordinar los trabajos con las agencias einstituciones de otros pases, en especial los pertene-cientes a la Unin Europea, como de forma natural seest produciendo a lo largo de los ltimos aos.

5.Qu hacer con el fraude y la administracin tri-butaria?

Una ltima cuestin de especial relevancia es la refe-

rente a las tareas de recaudacin tributaria y al fraudescal. En relacin con el fraude, desde una perspec-tiva europea, El Informe Murphy (2012), realizado a

partir de los estudios sobre economa sumergida ypublicado hace tres aos, estimaba un frade global enEuropa de alrededor de 1 billn de euros anuales 11,loque signicaba una cuanta superior al gasto sanita-rio de los 27 pases de la Unin analizados. La mediade fraude estimado por pas se cifraba en una cuanta

prxima al 7% del PIB y, en ese contexto, Espaa se

situaba en un porcentaje prximo a la media, en todocaso con cifras muy elevadas, lo que da idea de laimportancia del problema.

En otro estudio (CASE and CPB, 2013), se analiza-ba la prdida de recaudacin que se observaba en elIVA en el marco de la UE, bien por motivo del fraudeo bien por otros problemas asociados a la implemen-tacin del tributo. Segn este trabajo, la estimacinmedia del fraude se situaba en el entorno del 1,5% delPIB, y de nuevo Espaa se situaba en un porcentaje

prximo a la media. Si dicho porcentaje responde a larealidad y aceptamos tambin la estimacin del traba-

jo de Murphy, la conclusin derivada es que el fraudees muy relevante y, al menos en el caso espaol, estmucho ms presente en el mbito de la imposicin di-recta que en el de la indirecta.

El fraude es, sin duda, una de las manifestacionesms claras de la incapacidad del sistema scal paracumplir sus objetivos y pone de maniesto la falta

de solidaridad y sentido de pertenencia de una partede la ciudadana y la falta de cultura ciudadana quehace que los individuos, para conseguir un benecioindividual, dejen de cumplir con sus obligaciones y

asisten a un efecto redistributivo de su carga entre loscontribuyentes declarantes.

Como es obvio, una estrategia adecuada para com-batir el fraude es la educacin ciudadana, no slo enlos niveles iniciales de la enseanza, as como la ex-tensin y progresiva profesionalizacin de la adminis-tracin tributaria y el reforzamiento del sistema san-cionador. Desgraciadamente, la lucha contra el fraudesiempre ocupa un lugar de honor en los programas delos partidos y en las declaraciones polticas, pero no

parece que se avance mucho en su control cuando setrata de aplicar las polticas.

Segn nuestras propias estimaciones, y rerindonostan slo a la recaudacin del IVA 12 , sobre una re-caudacin potencial mxima, los ingresos recaudadosreales apenas superan el 50%. De la parte no recauda-

da, un 20% se pierde como consecuencia de las exen-ciones, minoraciones y benecios scales, mientrasque el restante 30% se pierde por falta de capacidadde control de la evasin scal.

Segn opinin extendida, resulta imprescindible re-forzar los medios materiales y personales de la ad-ministracin tributaria espaola. Concretamente, la

plantilla de trabajadores al servicio de la administra-cin tributaria es aproximadamente la mitad que la

existente en pases similares al nuestro. En cualquiercaso, el mantenimiento de bolsas signicativas defraude, adems de los problemas antes apuntados, ge-nera efectos muy negativos en la conciencia scal delos ciudadanos.

En este dossier se renen los trabajos de cuatro espe-cialistas que explican la situacin actual y los proble-mas ms importantes de cuatro de las guras tribu-tarias de mayor relieve: la imposicin sobre la renta

personal, el Impuesto sobre Sociedades, los tributossobre la riqueza y el IVA. Panorama que se comple-ta con un trabajo adicional sobre la problemtica delfraude scal. Buena parte de los contenidos en los tra-

bajos mencionados pueden encontrarse en el libro so-bre Estado de Bienestar y sistemas scales en Europa,publicado por el CES en 2015 13.

11 En el trabajo se disting ue entre fraude y elusin scal. La cifra totalestimada incluye ambos conceptos, aunque la elusin (siempre ms difcil de estimar)representaba slo el 15% del total.12 Fundacin Alterna tivas (2015), pg. 30813 Ruiz-Huert a, Ayala y Loscos (2015).

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Referencias

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CAMINADA, KOen; GOUDSWAARD, Kees yWANG, Chen (2010): Disentagling Income Inequa-lity and the Redistributive Effect of Taxes and Trans-fers in 20 LIS Countries Over Time. Evidence fromthe LIS data. LIS Working Papers Series Nm.581(September). Luxembourg: LIS. Accesible en Inter-net: http://www.lisdatacenter.org/wps/liswps/581.pdf

CASE AND CPB (2013): Study to quantify and analy-se the VAT Gap in the EU-27 Member States. Accesi-

ble en internet: http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/

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CREDIT SUISSE RESEARCH INSTITUTE(2015): Global WeaLTH Report 2015. Credit Suisse(October 2015).

FMI (2015): DABLA-NORRIS, E; KOCHHAR, K;SUPHAPHIPHAT, N; RICKA, F; TSOUNTA, E.(2015): Causes and consequences of Inequality: A glo-

bal perspective. FMI: Staff Discussion notes 13/2015

FUNDACIN ALTERNATIVAS (2013): Primer In-forme sobre la Desigualdad en Espaa 2013. Madrid:Fundacin Alternativas.

FUNDACIN ALTERNATIVAS (2015): SegundoInforme sobre la Desigualdad en Espaa 2015. Ma-drid: Fundacin Alternativas.

HOLMES, Stephen y SUNSTEIN, Cass R. (1999):The Cost of Rights - Why Liberty depends on Taxes.

New York: W.W. Norton.

MURPHY, R (2012): Closing the European Tax Gap.Accesible en internet:http://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdf

OCDE (2011): Divided we Stand Why inequalitykeeps rising. Paris: OCDE

PANIAGUA, M (2015): Incentivos y redistribucin enlas polticas in-work: Un anlisis de microsimulacin

para Espaa. (Mimeo: tesis doctoral no publicada).

Madrid, 2015.

PIKETTY, Thomas (2013): Le Capital au XXIe sicle.Paris: ditions du Seuil.

RUIZ-HUERTA, Jess AYALA, Luis LOSCOS,Javier (eds.) (2015): Estado del Bienestar y sistemasscales en Europa. Madrid: CES.
http://www.lisdatacenter.org/wps/liswps/581.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdfhttp://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdfhttp://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdfhttp://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdfhttp://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdfhttp://europeansforfinancialreform.org/en/system/files/3842_en_richard_murphy_eu_tax_gap_en_120229.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdfhttp://www.lisdatacenter.org/wps/liswps/581.pdf


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La imposicin sobre la renta personal debera desem-pear un papel central en el diseo de los sistemasscales, en la medida en que dicha renta constituyetradicionalmente el indicador ms completo de lacapacidad de pago de los individuos 1, lo que resultaesencial en trminos de equidad, y en que es uno delos principales factores determinantes de las decisio-nes de carcter econmico ms relevantes: oferta detrabajo, ahorro, consumo e inversin.

Qu podemos decir respecto de este elemento medu-lar del sistema en Espaa? Estructuralmente, el IRPFse congura bsicamente como un impuesto sobre lasrentas salariales. Pese a su vocacin inicial de grava-men de la renta extensiva, encuadrndose en la de-nominada Comprehensive Taxation 2 , su estructuraactual se orienta ms, dentro de un diseo imperfecto,hacia la tributacin dual, introduciendo un gravamenseparado de las rentas del capital con una tarifa pro-

porcional o con una progresividad inferior a la quesoportan el resto de rentas.

Adicionalmente, incorpora ciertos elementos en la va-loracin de las bases gravables (las fuentes de renta)que de nuevo sesgan la carga scal hacia el factor tra-

bajo, limitando sus gastos deducibles en mucha mayormedida que en el resto de rentas, introduciendo siste-mas de estimacin indirecta inecientes e injustos enlas rentas de actividades econmicas 3, limitando elcmputo de las rentas del capital a aquellas que se

pongan de maniesto -lo que en la prctica supone la

postergacin, en muchos casos indenida, del grava-men de las plusvalas-.

Tambin en cuanto a los usos de la renta el IRPF estsesgado en contra de las rentas del trabajo. Con elobjetivo de favorecer el ahorro, se articulan sistemas-SICAVs, fondos de inversin- que postergan el grava-men de los rendimientos del capital hasta el momentode su consumo, sistemas que, en general, no estn dis-

ponibles para el ahorro cuyo origen se encuentre enlos rendimientos del trabajo, gravados ntegramenteen el momento de su percepcin independientementede su destino nal (consumo o ahorro). La principalexcepcin a lo anterior es el tratamiento de las apor-taciones a planes de pensiones, que, dentro de ciertos

lmites, postergan su gravamen hasta el momento dela percepcin.Este tratamiento de las fuentes y los usos de la ren-ta congura un impuesto en el que el trabajo suponeel 82,4% de la base imponible, con un peso crecienteen la misma, mientras de forma paralela disminuye la

participacin de las rentas del capital y rentas mixtas,como pone de maniesto el contenido del grco 1.

Grfco 1. Composicin de la Base Imponible del IRPF

Fuente: elaboracin propia a partir de El Impuesto so-bre la Renta de las Personas Fsicas en 2010. Anlisisde los datos estadsticos del ejercicio. Direccin Ge-neral de Tributos.

Lgicamente, esta denicin de las bases no slo ses-ga el impuesto por fuentes de renta, sino tambin porniveles, dado que la capacidad de ahorro y para trans-formar las fuentes de ingreso en rentas del capital esclaramente creciente con el nivel de renta. A modo

de ejemplo, los contribuyentes con rentas inferioresa 60.000 euros anuales suponen el 96,4% de los con-

CUL ES LA SITUACIN Y QU PERSPECTIVAS CABE ESPERAR DE LA IMPOSICIN SOBRE LA RENTAPERSONAL?

Santiago Daz de Sarralde (Universidad Rey Juan Carlos)

1 En comparacin con el consumo o la riqueza, que proporcionar an indica-dores complementarios, indirectos e incompletos de la misma, sin que esto suponga queno puedan jugar un papel relevante a la hora de realizar un diseo global del sistema.Cmo veremos, este punto de vista ha sido cuestionado desde un punto de vista tericocon la propuesta de gravamen del gasto personal.2 Que centraba su atencin en la eliminacin de las excepciones al gravamengeneralizado de las fuentes de renta y de los incentivos scales que erosionan las bases,distorsionan la actividad econmica, introducen inequidades y complican el gravamen(gravamen extensivo), lo cual permitira reducir los tipos de gravamen sin perder recau-dacin.3 La estimacin objetiva tanto en materia de IRPF como de IVA generaoportunidades de fraude y elusin e inequidades injusticables. La renta media gravada

de actividades econmicas se sita en torno a 10.000 euros, 2.400 para actividades agr-colas, mientras que la renta salarial media supera los 19.000 euros (Estadstica de losdeclarantes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, AEAT), una inequidadque adems aumenta con el tiempo (as, la mayora de los mdulos que determinan larenta declarada no se han actualizado correctamente, por ejemplo, entre el ao 2000 yel ao 2012, la mayora de ellos han aumentado nicamente un 4,8%, mientras que lainacin acumulada ha sido de un 39,2% -rdenes de desarrollo del mtodo de estima-cin objetiva, Ministerio de Hacienda-).

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tribuyentes, mientras que su participacin en la basedel ahorro supone el 56,1% 4. Esto signica que un3,6% de los contribuyentes, los de rentas ms eleva-das, acumulan el 43,9% de las rentas favorecidas porla estructura dual del impuesto y los menores tiposimpositivos, eludiendo as -si no lo han hecho previa-mente, evitando la contabilizacin de sus rentas en elIRPF- la progresividad del impuesto 5. De forma glo-

bal, la base del ahorro supone nicamente el 7,1% delas rentas declaradas y el 6,8 de la recaudacin.

Este diseo impositivo, por supuesto, tiene sus objeti-vos tericos y justicaciones prcticas. Su tratamien-to desde el punto de la teora de la imposicin ptima

pretendera no distorsionar las decisiones de ahorro-consumo futuro respecto a consumo presente- e in-versin, de cara a fomentar el crecimiento 6. Adicio-nalmente, la mayor elasticidad de su oferta gracias

a la movilidad en su localizacin -sobre todo en unentorno de libertad de ujos de capital, competenciascal entre jurisdicciones y gravamen de la renta porun criterio de territorialidad- tambin respaldara ungravamen relativamente menor de cara a minimizar elexceso de gravamen.

Desde una perspectiva tcnica, el gravamen homog-neo de las distintas fuentes de renta y, en particular,el gravamen de las rentas del capital con una tarifa

progresiva resulta complejo, en la medida en que re-quiere tener en cuenta el componente inacionario delos rendimientos7, valorar adecuadamente los valores8, contar con registros administrativos adecuados9, co-rregir el exceso de progresividad en el caso en que su

perodo de generacin sea superior al ao10y la tari-fa a la que estn sometidos sea progresiva, tener encuenta tanto las prdidas como las ganancias, corregirla doble imposicin si provienen de actividades eco-nmicas ya previamente gravadas 11, etc.

Por otra parte, la legislacin scal debe evitar que lasrentas sean tratadas de forma diferente, dependiendode que se maniesten de forma peridica o en ciclossuperiores al de gravamen, habitualmente anual. Locual afecta en particular al tratamiento de los rendi-mientos del capital respecto a las variaciones patri-moniales12, dado que estas, aun siendo una renta delcapital equivalente a dividendos o intereses, no se vengravadas segn se generan, sino nicamente cuandose realizan, resultando en una menor tributacin efec-

tiva, favoreciendo, arbitrariamente, unos vehculos deinversin sobre otros y fomentando el bloqueo de lainversin (lock-in). Todo lo cual respaldara la articu-lacin de mecanismos de exencin de los rendimien-

tos del capital hasta el momento de su consumo.

Pese a todo lo anterior, el gravamen de las rentas delcapital resulta esencial desde el punto de vista de laequidad, la eciencia 13, la minimizacin de las vasde elusin scal 14y, lo que quiz sea ms importan-te, la percepcin social del sistema scal como unaconstruccin justa en el reparto de las cargas, sin lacual es ms difcil la sostenibilidad de un estado de-mocrtico.Por otra parte, muchas de las medidas utili-zadas para reducir el gravamen del capital y fomentarel ahorro son, en realidad, claramente inecientes,adems de inequitativas. El gravamen dual viola laneutralidad respecto al tratamiento de las rentas de lasactividades econmicas, fomenta la transformacinarticial de las rentas y de las formas de organizacinde la actividad econmica15y no resuelve realmentelos problemas relacionados con la inacin, el exceso

de progresividad por acumulacin de rentas o el efec-to lock-in. Adems, el impuesto es poco efectivo a lahora de fomentar el ahorro (mucho ms dependientede los niveles de renta16 ) y favorece de manera in-eciente a las entidades nancieras autorizadas paravehicular los instrumentos de ahorro exentos17.

Por todo ello, deberan buscarse vas de reforma que,aunque ms complejas y exigentes administrativa-mente, no implicaran sencillamente cargar todo el

peso de la recaudacin sobre las rentas del trabajo yfuesen ms neutrales en el tratamiento de las decisio-nes de ahorro, inversin y oferta de trabajo.

Todo lo anterior muestra que los problemas de nuestro

4 El Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en 2010. Anlisis de losdatos estadsticos del ejercicio. Direccin General de Tributos.5 Para las rentas superiores a 600.000 euros, ms del 40% de sus rentas seencuadran en la base del ahorro.6 Como fundamento terico, el gravamen del gasto, Expenditu re Taxation,plantea un cambio radical en la base de g ravamen de la imposicin personal, t rasladn-dola al gasto -personal- y dejando exento el ahorro y las rentas derivadas del mismo,incentivando con ello la inversin. Aunque suele obviarse, esta formulacin tericaotorga un papel muy relevante a la imposicin complementaria de las transferencias deriqueza, como elemento de cierre del sistema. Ms recientemente, el Informe Mirrleesse aparta de esta opcin y propone, con los mismos nes, la exencin de la rentabilidadnormal del ahorro7 La inacin debera tenerse en cuenta para evitar el gravamen de rentaspuramente nominales -como puede darse en materia de intereses y plusval as- y en laconsideracin de los gastos deducibles-compensacin de prdidas; amortizacin-.8 Precios de compra y venta. En general, adems, no se tienen en cuanta lasganancias de capital no realizadas-aumentos de valor de los activos no puestos de ma-niesto por una transmisin de los activos-, argumentando la dicultad de valoracin,su mutabilidad y los problemas de liquidez.9 Registro de propiedad de los bienes, acceso a la informacin bancaria , noutilizacin de valores no nominativos, seguimientos de las operaciones nancieras.10 Es el caso de las ganancias de capital.11 Dividendos.

12 Tambin, por supuesto, a los rendimientos irregulares o de ciclo de genera-cin de duracin superior al de gravamen.13 Pese a los argumentos tericos, la elasticidad del capital no es absoluta, yel gravamen del trabajo tambin incorpora costes de eciencia y distorsiona la inversinen capital humano. Otro tema sera la posibilidad de traslacin econmica de las cargas.Adicionalmente, habra que considerar su uso eciente para controlar las dinmicasexplosivas asociadas a la creacin de burbujas burstiles, inmobiliarias y nancieras engeneral.

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IRPF son ms profundos que los que suelen atraer laatencin meditica, derivados de la progresividad dela tarifa, sus tipos mximos o el nmero de tramos(Grcos 2 y 3). Formalmente, y pese al aplanamien-to de las tarifas desde la dcada de los noventa, elimpuesto es muy progresivo, pero, como hemos visto,no grava todas las rentas de forma equitativa. Tampo-co la diferencia de sus tipos respecto al Impuesto deSociedades sera lo ms relevante, sino, como hemosvisto, el mtodo de integracin de las rentas del capi-tal.

Grfco 2. Tipos impositivos en el IRPF y en el Impuesto de

Sociedades

Fuente: Blanco y Gutierrez (2011); Onrubia et al (2007); Onru-

bia y Picos (2012) y elaboracin propia.

Grfco 3. Tipos marginales nominales mximos. IRPF e IS,

1995-2013

Fuente: EUROSTAT y elaboracin propia.

Desde una perspectiva temporal, los cambios que haido experimentando el IRPF a lo largo de las ltimasdcadas (progresiva disminucin del gravamen delcapital, aplanamiento de las tarifas y reduccin de sucapacidad recaudatoria) explican los resultados re-

cogidos en el Grco 4 y que resumen la evolucinde los indicadores sintticos de la progresividad delimpuesto (ndice de Kakwani, K) y su capacidad re-distributiva (ndice de Reynolds-Smolensky) a lo lar-

go del periodo analizado. Con todas las limitacionesinherentes a un trabajo de este tipo 18, estos resultadosnos permiten apreciar el crecimiento de ambos indi-cadores en una primera poca y su reversin poste-rior. Sin pretender analizar aqu los detalles de estaevolucin, resultan claras sus consecuencias en cuan-to al papel del IRPF en el plano redistributivo.

Grfco 4. IRPF: progresividad y redistribucin

Fuente: Onrubia et al (2007); Onrubia y Picos (2012)

Para nalizar, hay que destacar un aspecto que mu-chas veces se olvida: la renta gravada se utiliza tam-

bin como medida de la capacidad econmica en el ac-

ceso a los servicios no universales (becas, guarderas,copagos, vivienda, etc.). En la medida en que el IRPFno reeja realmente dicha capacidad y se encuentrasesgado en contra de los rendimientos del trabajo, susnegativas consecuencias en el plano redistributivo setrasladan tambin al mbito del gasto pblico, gene-rando inequidades horizontales muy perceptibles por

parte de los ciudadanos y que deterioran gravementesu conanza en la intervencin pblica. Tambin poresta razn sera esencial reequilibrar el tratamiento de

las diferentes fuentes de renta en el IRPF.

El Cuadro 1 resume las caractersticas del IRPF para

14 Por transfor macin de rentas del trabajo gravadas en rentas del capital.15 Manteniendo una tributacin equivalente de las rentas del capital, trabajoy actividades debera satisfacerse la siguiente identidad: (1-Tipo Capital)x(1-TipoSociedad)=(1-Tipo Trabajo), siendo el tipo aplicable al trabajo igual al aplicable a lasrentas de actividades econmicas realizadas sin forma societaria.16 Por ejemplo, en el caso espaol la reduccin de la base de las aportacionesa planes de pensiones, que hasta 2015 tena como tope, en general, 10.000 euros al ao-12.500 para los mayores de 49 aos-, tiene efectos distributivos y de ecacia en cuantoa su objetivo muy cuestionables. En 2010, ltimo ao con datos desagregados -Estads-tica de los declarantes del IRPF, AEAT-, la reduccin media aplicada fue de 1.363 eurosy slo 2 de cada 10 contribuyentes la aplicaron, mientras que la reduccin media de loscontribuyentes con rentas superiores a 600 mil euros fue de 8.952 euros y prcticamente

6 de cada 10 se beneciaron de ella.17 Por ejemplo, de acuerdo con datos de Inverco y de la Direccin General deSeguros y Fondos de Pensiones, la rentabilidad de los planes de pensiones entre 2000 y2012 fue inferior a la de los Bonos del Estado a 10 aos, incorporando adems elevadascomisiones de gestin.18 Y que aparecen sealadas en los artculos mencionados como fuente.19 Por simplicidad , no se consideran los ajustes por CCAA. Sin embargo,stos no afectaran a las principales conclusiones del anlisis.

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2016 de acuerdo con la ltima reforma del Partido Po-pular 19.

En lo esencial, la estructura de gravamen de las rentaspersonales no se modica, manteniendo la estructura

dual y, si bien algunas de sus medidas pueden consi-derarse positivas (en relacin con la dacin en pago,las preferentes, las aportaciones a planes de pensiones

privados -reduciendo el mximo de aportacin- o laestimacin objetiva -limitando su mbito de aplica-cin-, por ejemplo) 20, de forma global est lejos desuponer un cambio signicativo respecto a las carac-tersticas de la imposicin sobre la renta analizadas enlas pginas anteriores.

En resumen, en la situacin actual es la tributacin delas rentas del trabajo la que sostiene la recaudacin,desincentivando la inversin en capital humano, in-centivando la elusin mediante la transformacin derentas del trabajo en otras modalidades menos grava-das y, por todo ello, debilitando las bases del estadode bienestar y del consenso social. En nuestra opi-nin, ninguna reforma que intente mejorar la forta-leza y justicia de nuestro sistema scal debera elevarla presin que ya recae sobre aquellos que contribu-yen adecuadamente, sino que tendra que basarse

en aumentar la participacin de aquellas rentas que seencuentren claramente infra-gravadas.

Sin embargo, pese a que prcticamente todos los ex-pertos calican el actual modelo como fracasado, ya que existen pocas discrepancias en cuanto a la ne-cesidad de fortalecer la capacidad recaudatoria delsistema scal y dotarle de mayor productividad y for-taleza frente a los ciclos 21, las soluciones propuestasse centran en aumentar la recaudacin por impuestosindirectos, en especial el IVA, mantener la estructuradual en el IRPF y reducir cotizaciones sociales 22.

Frente a este modelo scal dominante, y a la vista delos problemas sealados en el diseo actual del IRPFy de las insuciencias del Impuesto sobre el Patrimo-nio para gravar adecuadamente la capacidad de pagode los contribuyentes, las alternativas de reforma al-ternativas pasan, a nuestro juicio 23, por: 1) corregirel exceso de progresividad de las rentas generadas enun plazo superior al ao (o irregulares); 2) corregir los

efectos de la inacin sobre las rentas generadas porel ahorro a largo plazo; 3) corregir la doble imposicinen las rentas gravadas en el Impuesto de Sociedadesmediante el ajuste de los tipos de gravamen; y 4) in-tegrar todas las rentas en una nica base imponiblecon un rgimen de estimacin directa homogneo 24,

para que, independientemente de su fuente de origen(capital, trabajo, actividades econmicas), contribu-yan igual al mantenimiento de las nanzas pblicas,se mantenga la neutralidad y se eliminen las vas de

elusin25

.

Los objetivos 1 y 2 requieren la anualizacin de rentasy gravamen homogneo al tipo medio y la actualiza-cin de los valores de adquisicin, respectivamente.Respecto al objetivo 3, cabe sealar que la correccinde la doble imposicin (IRPF y sociedades) puede rea-lizarse por mltiples vas, pero no todas tienen carac-tersticas deseables. La exencin en el IRPF eliminala progresividad en el gravamen personal de estas ren-tas, la exencin en el Impuesto de Sociedades dismi-nuye la capacidad de control y la imputacin integrade los dividendos en el IRPF con una posterior deduc-

20 Por otro lado, otras reformas puntuales tendrn efectos, desde nuestropunto de vista, negativos, como la eliminacin de la exencin en dividendos - queconsolida la doble imposicin para todos los niveles de renta- o de los coecientes deactualizacin de las plusvalas obtenidas por la venta de inmuebles -que supondr ungravamen de las rentas puramente nominales obtenidas por la venta del principal activode ahorro a largo no plazo de las familias espaolas-. En cuanto a las nuevas cuentas deahorro con exencin, el limitado abanico de instrumentos de inversin admisibles parasu instrumentacin puede disminuir sus potenciales efectos positivos.21 Incluyendo mejoras en la lucha contra el fraude scal, un aspecto bsicoque no ser tratado en detalle en este trabajo dado que se aborda de manera monogrcaen otros apartados.

22 Sin nimo de exhaustividad, y con matices en su argumentacin, estsideas pueden encontrarse en: la publicacin de FEDEA Una reforma scal paraEspaa (Conde-Ruiz et al, 2015); de FAES Una reforma scal para el crecimiento yel empleo (Marn, 2013); de FUNCAS en el monogrco La scalidad en Espaa:problemas, retos y propuestas (2014, n 139); en el libro Por una verdadera reformascal (dirigido por Durn y Esteller, 2014); o en el Informe de la Comisin de Expertospara la Reforma del Sistema Tributar io dirigida por Lagares en 2014. Estas propues tas,adems, coinciden en lo esencial con las propuestas de los organismos internacionales,

tal y como recogen Laborda y Onrubia (2014) al referirse al Informe de la Comisinde expertos: En relacin con el peso en el sistema scal de la imposicin directa eindirecta (tax mix), el Informe asume las propuestas de la Unin Europea, FondoMonetario Internacional y OCDE, considerando deseable el aumento de la presinscal proporcionada por los impuestos indirectos y una disminucin equivalente en losimpuestos directos, al considerarse que estos disminuyen las posibilidades efectivasde crecimiento econmico. Merece la pena destacar que el FMI provoc una granpolmica con su publicacin del Fiscal Monitor de octubre de 2013, Taxing Times , enla que, sin apartarse de la ortodoxia, analiz el posible papel de los impuestos sobre lariqueza, respaldando claramente los impuestos sobre los bienes inmuebles (de carcterresidencial) y valorando la posibilidad de recurrir en mayor medida a los impuestos

sobre el patrimonio.23 Esta propuesta se desarrol la ms en detalle en Daz de Sarralde y Garci-martn (2015).24 Lo cual implica, adems, restri ngir al mximo la estimacin objetiva o pormdulos.25 Por supuesto, las limitaciones a la compensacin de prdidas entre distin -tas categoras de renta deberan mantenerse para evitar vas de elusin por generacinarticial de minusvalas.

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cin en cuota (crdito al impuesto) es compleja y seenfrenta a problemas con la UE (que oblig a recono-cer la deduccin a los dividendos de fuente extranjera,no gravados por el Impuesto de Sociedades espaol).El conocido Informe Mirrlees26propone una solucinalternativa que solventa estos problemas y permitemantener la estricta neutralidad en el gravamen de lasrentas de la actividad econmica, cerrando las vasa planicacin scal y la elusin 27. El esquema pro-

puesto parte de que la perfecta neutralidad se logracuando la renta neta de impuesto es la misma, ya seretribuya la actividad econmica mediante salarios,rentas de actividades econmicas como autnomo ocomo rentas del capital o dividendos. Esta correccinsupondra que los contribuyentes de mayores ingresos

pagaran un tipo superior al actual y los de menor ren-ta un tipo claramente inferior.

El objetivo 4 congurara el ncleo de esta propuestaalternativa y consistira en disear el IRPF como unverdadero impuesto sobre toda la capacidad de pago,teniendo en cuenta las rentas declaradas y las rentasimplcitas derivadas de la riqueza, evitando tanto ladoble no tributacin como la tributacin excesiva delos rendimientos honestamente declarados, y aplican-do un gravamen homogneo de todas las rentas. Paraello, nuestra propuesta tendra los siguientes elemen-tos.

En primer lugar, se efectuara una valoracin del pa-trimonio neto, en la que ningn bien se considerara a

priori exento, excepto por su objeto social (proteccindel patrimonio histrico artstico) o al ahorro a largo

plazo por motivos de previsin social.

En segundo lugar, se llevara a cabo una separacinentre el patrimonio productivo (bienes afectos a ac-tividades econmicas; bienes inmuebles y otros bie-nes arrendados; depsitos; valores representativosde la cesin de capitales a terceros; participacionesen fondos propios de entidades, etc.) y el patrimonioimproductivo (todo el capital situado en sociedades

patrimoniales sin actividad econmica, excluyendola vivienda habitual por debajo de un mnimo exento-actualmente 300.000 euros-). Adems se determi-nara el patrimonio neto descontando las deudas (almargen de las ya consideradas al valorar los bienes)de forma proporcional entre el productivo y el no pro-ductivo.

En tercer lugar, se denira un mnimo exento, quepodra ser el actual del Impuesto sobre el patrimonio(700.000 euros) multiplicado por la rentabilidad apli-

cada al patrimonio productivo.

Finalmente se calculara: 1) la base imponible de lariqueza productiva, denida como el patrimonio pro-ductivo multiplicado por la rentabilidad aplicada (re-

presentativa del rendimiento medio de las inversionessin riesgo) menos el mnimo exento y menos las ren-tas del mismo efectivamente declaradas (no pudiendoel resultado ser negativo); y 2) la base imponible dela riqueza improductiva, denida como el patrimonioimproductivo multiplicado por una rentabilidad pre-sunta (el valor ms alto entre uno jo de referenciaestable y el aplicado al patrimonio productivo ms el1%) menos el remanente, si existe, del mnimo exento.

En nuestra opinin, este esquema presentara las si-guientes ventajas. En primer lugar, las rentas hones-tamente declaradas y actualmente sujetas al IRPF y

al Impuesto sobre el Patrimonio tendran una menortributacin que en la actualidad, mientras que seranlas rentas que actualmente no contribuyen las que em-

pezaran a hacerlo. En segundo lugar, el patrimonio esvalorado sin las principales excepciones y sin el lmiteconjunto que permiten la elusin por parte de los gran-des patrimonios. En tercer lugar, se corrige la dobleno tributacin, equilibrando as el peso de la contri-

bucin del capital y el trabajo, al tiempo que tambinse corrige la doble imposicin que podra darse en el

caso de existir dos guras separadas de gravamen dela renta declarada y del patrimonio. En cuarto lugar,se mantiene un mnimo exento que excluye de tributa-cin los patrimonios bajos y medios. En quinto lugar,la tributacin de las rentas del capital sera menos dis-torsionante entre aquellas que se instrumenten comorentas regulares (rendimientos del capital) y las queadopten la forma de rentas plurianuales (ganancias decapital). En sexto lugar, se incentiva el uso productivode los capitales frente al improductivo. Sptimo, seampla la capacidad de control del fraude scal. Oc-tavo, se cuenta con una valoracin de la renta deriva-da del patrimonio que puede utilizarse para introdu-cir mayor equidad en el acceso a bienes y servicios

pblicos sometidos a requisitos de comprobacin delas rentas de los individuos. Noveno, aumentara el

potencial recaudador 28 . Dcimo, al beneciar a los

26 Informe Mirrlees (2011), en http://www.ifs.org.uk/mirrleesReview/design .Tambin puede consultarse Viuela (2014).27 En relacin con la estructura de gravamen global del Impuesto sobre laRenta Personal, las propuestas del Informe se orientan, adems, a proponer una exen -cin de la rentabilidad normal del ahorro. Esta opcin pretende introducir neutralidaden el tratamiento del consumo y el ahorro en un esquema de ciclo vital. Dado que larenta o bien se consume o bien se transere (donacin o herencia), la exencin de larentabilidad normal del ahorro, complementada con un gravamen de las plusvalaslatentes en el momento del fallecimiento (la denominada plusvala del muerto) y unimpuesto de sucesiones que abarcase todas las transferencias recibidas por cada personafsica, podra, en teora, mantener la progresividad y aumentar la eciencia del impues-to. Puede verse una discusin en Viuela (2014).

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http://www.ifs.org.uk/mirrleesReview/designhttp://www.ifs.org.uk/mirrleesReview/design


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contribuyentes de menores ingresos, se compensaraparcialmente en la tributacin la prdida de poder ad-quisitivo de los salarios que ha tenido lugar como con-secuencia de la crisis 29.

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28 Aunque estimar el potencial recaudator io de este impuesto es una tareacompleja, una aproximacin a grosso modo con datos de 2012 arroja un aumento entorno a 7.500-8.000 millones de euros sobre la recaudacin previa por IRPF+IP, repar-tido casi a partes iguales entre los dos componentes bsicos de la reforma (gravamenhomogneo de todas las rentas e integracin de la riqueza). A efectos ilustrativos, estacifra equivale a todo el ajuste presupuestario que el calendario de reduccin del dcitcomprometido con la UE exiga para Espaa entre los aos 2013 y 2014 (del 6,5 al 5,8por ciento del PIB). Esta recaud acin extra ser a compart ida por la AdministracinCentral y las CCAA de acuerdo con el rgimen de cesin actual, al 50%, preservandoambos niveles de administracin sus competencias normativas sobre la tarifa y, portanto, su autonoma y responsabilidad en el uso de la misma. Asimismo, cabe recordarque, de acuerdo con el Sistema de Financiacin vigente, un 75% de la participacin delas CCAA se atribuira, en trminos normativos, al Fondo de Garanta de Servicios

Pblicos Fundamentales, contribuyendo a la mejor y ms igualitaria nanciacin de lasanidad, la educacin y los servicios sociales. Por otro lado, los efectos distributivos deesta reforma seran obviamente redistributivos.29 Segn los ltimos datos de la Encuesta Trimestral de Coste Laboral delINE, el poder adquisitivo de los salarios ha cado un 7% entre 2010 y 2014. Por otro

lado, se suele argumentar que el peso del gravamen del capital es superior en Espaaa la media europea. Sin embargo, cabe precisar que el agregado utilizado cuando sehace esa armacin (datos de Eurostat) contiene todos los impuestos no clasicadosestrictamente como gravamen del trabajo o el consumo, incluyendo, por ejemplo, lascotizaciones a la seguridad social y la parte proporcional del IRPF de los autnomos,el IBI, el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurdicos documentados,el impuesto sobre vehculos o la conocida como plusvala municipal. Considerar elgravamen de los autnomos como gravamen del capital sera cuando menos discutible,

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mientras que el resto de guras recae fundamentalmente sobre rentas salariales, sinprogresividad ni consideracin de los niveles agregados de renta, asocindose f unda-mentalmente a la adquisicin y consumo de bienes como la vivienda o el automvil. Porotro lado, empleando la misma fuente, se observa que con la crisis los impuestos sobreel trabajo han aumentado 0.91 puntos del PIB, el doble que en la UE-28 y un 44% msque en la UE-15 (diferencias entre la media de 2003/07 y la de 2008/12). Adems, lasdiferencias en la parte de dichos tributos que pagan los empleados todava son mayores:aumentan 5 veces ms que la media UE-28 y 3 veces ms que la de UE-15. A eso habraque aadir que el empleo ha cado ms en Espaa, por lo que el incremento del esfuerzoscal por empleado es todava mayor. Por el contrario, los impuestos que recaen sobreel capital bajan 5,4 veces ms que la UE-28 y 5.6 veces ms que la de UE-15. Las dife-rencias de cada en los impuestos que gravan el stock de capital todava son mayores: 9veces ms que en UE-28 y 12 veces ms que UE-15.

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1. Introduccin

La imposicin sobre la renta de sociedades deberadesempear, en principio, un papel secundario en unsistema scal que gravara todas las fuentes de rentade las personas fsicas, pues stas son, en denitiva,las receptoras de dicha renta, que ya estara sujeta atributacin. De este modo, los impuestos sobre socie-dades actuaran como simples mecanismos de reten-cin y proveedores de informacin a las administra-ciones tributarias. Sin embargo, en la prctica, dicho

papel, lejos de ser secundario, debe tener un carcterprotagonista por dos motivos. En primer lugar, porqueexisten factores que condicionan la tributacin efec-tiva de las rentas del capital de las personas fsicas;entre ellos, los tratamientos scales privilegiados, ladicultad de valorar aquellas rentas que no se mate-rializan en transferencias monetarias a los propieta-rios, la dicultad de controlar las rentas personales ola existencia de propietarios residentes en otras juris-dicciones. En segundo lugar, la imposicin sobre larenta empresarial se ha utilizado para incentivar de-terminadas actividades, lo que tambin le otorga un

protagonismo propio.

Este necesario protagonismo, sin embargo, resultacada vez ms difcil de llevar a la prctica. Las cre-cientes posibilidades de realizar operaciones de in-geniera scal, el aumento de las relaciones entreempresas del mismo grupo o la competencia entre

jurisdicciones tributarias dicultan el correcto fun-cionamiento de la imposicin sobre la renta de socie-

dades. Todo ello tiene su origen en el aumento de lasrelaciones econmicas internacionales, que han pues-to de maniesto la creciente dicultad para compati-

bilizar mercados cada vez ms unicados con juris-dicciones tributarias que siguen teniendo un carcternacional. La Unin Europea es un caso muy clarica-dor al respecto, donde la coexistencia de un mercadonico con diferentes jurisdicciones complica de formanotable la efectividad de la imposicin sobre socie-dades. Como se ha comprobado durante la crisis ac-

tual, la recaudacin por este tributo ha mostrado unanotable mayor fragilidad que la procedente de otrasguras impositivas. Con objeto de hacer frente a estasdicultades y dotar a la imposicin sobre la renta desociedades de una mayor fortaleza, han surgido una

serie de iniciativas multilaterales. Aunque suponen un

paso adelante, su ecacia est an por ver. Todo ellose examinar a lo largo de las siguientes pginas.

2. La dificultad de gravar la renta de sociedades enun entorno globalizado

El diseo bsico de los impuestos sobre la renta de lassociedades consiste en utilizar como punto de partidael benecio empresarial, denido segn las normasde contabilidad, y aplicar sobre ste una serie de ajus-

tes contemplados en la normativa scal, con objetode evitar que aqul se manipule para reducir el pagodel impuesto. Sin embargo, en determinados aspectoslas posibilidades de reducir dicho pago son conside-rables, en especial mediante operaciones entre entida-des vinculadas. As, diseando operaciones nancie-ras y comerciales entre empresas vinculadas (matrizy liales, por ejemplo) a los precios adecuados (losllamados precios de transferencia) puede reducirse el

pago total del impuesto. Aunque esta ingeniera s-cal es posible dentro del mismo pas, su potenciales signicativamente mayor para multinacionales queoperan en numerosas jurisdicciones, con gravmenesy normas distintas, ya que aumenta el nmero de pa-ses a su alcance a donde redirigir los benecios ob-tenidos en otros mediante estas prcticas, de maneraque se reduzca el gravamen total. Es por ello que, amedida que el proceso de globalizacin ha hecho po-sible el fuerte crecimiento de las relaciones econmi-cas internacionales, tambin ha facilitado el abuso deeste tipo de operaciones, especialmente por parte de

grandes empresas.

Aunque buena parte de pases tienen normas preven-tivas de subcapitalizacin y especcas de valoracinde los precios de transferencia, su aplicacin es com-

pleja, en especial en pases con una administracintributaria y aduanera dbil y, en cualquier caso, cuan-do se trata de valorar bienes para los que no existe unmercado claro, como patentes o derechos de marca.De hecho, buena parte de los casos ms notorios de

abuso de estas prcticas se reeren a empresas queoperan en sectores de cierta complejidad tecnolgi-ca. Adems, dejando a un lado los parasos scales,no todos los pases ofrecen la adecuada colaboracin

para frenar dichas prcticas, habindose producido,

QU VIABILIDAD TIENE EN EL MOMENTO ACTUAL LA IMPOSICIN SOBRE SOCIEDADES?

Carlos Garcimartn (Universidad Rey Juan Carlos)

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por el contrario, cierta competencia para facilitar lasmismas, con objeto de atraer la inversin de estas em-

presas.

En suma, el proceso de liberalizacin y unicacinde mercados est dicultando el adecuado funciona-miento de los impuestos sobre la renta de sociedades.Un caso muy claro de ello es la propia Unin Europea,donde coexisten un mercado nico con administra-ciones tributarias que son nacionales, tipos impositi-vos muy distintos entre pases e incluso prcticas por

parte de algunos Estados Miembros (EE.MM.) quefacilitan el abuso de la ingeniera scal de las em-

presas para reducir el pago de impuestos en otros Es-tados Miembros. Por ejemplo, mientras que en Italia,Portugal, Blgica o Francia los tipos del Impuesto desociedades se hallan en el entorno del 30%, en Chi-

pre, Bulgaria e Irlanda no llegan al 15%. De hecho,

este ltimo pas se ha convertido en parte fundamen-tal de las operaciones de ingeniera scal para re-ducir el pago de impuestos en el resto de la UE de unconsiderable nmero de multinacionales. Adems, lasdiferencias de tipos entre pases europeos, en lugar deir reducindose, han venido creciendo a lo largo de losltimos aos.

Lo mismo sucede con la productividad de este im-puesto (recaudacin en trminos de PIB por cada

punto de tasa), donde las diferencias entre los pasesde la UE son muy elevadas, lo que no obedece a dife-rencias puramente de ecacia de las administracionestributarias. De hecho, las diferencias son alrededor decinco veces mayores en este impuesto que en el IVA.El pas ms productivo con gran diferencia en estembito es Chipre, con una productividad cinco vecessuperior a la media europea, seguida de pases comoIrlanda, Luxemburgo o Malta, es decir, jurisdiccionescon ciertas peculiaridades. Por el contrario, pasesms tradicionales, como Espaa, Francia, Alemaniao Italia, muestran productividades mucho menores.

3. La imposicin sobre sociedades y la crisis actual

Todas estas dicultades se han puesto de maniestoclaramente con la crisis econmica actual. As, entre2007 a 2012 (ltimas cifras homogneas disponiblesen Eurostat), la recaudacin por la imposicin a la ren-ta societaria ha disminuido en la UE un 20% (media

ponderada), mientras que el total de ingresos imposi-

tivos ha aumentado un 4%. Es decir, la crisis ha su-puesto un impacto mucho mayor en este impuesto queen el resto de guras, disminuyendo de forma notablesu participacin en la cesta tributaria. Las mayores

cadas se han producido en Bulgaria (una prdidade 6,2 puntos sobre el total de ingresos impositivos),Espaa (6,1 puntos), Eslovenia (5,2) y Grecia (4,5).Tambin en pases donde la crisis ha tenido un menorimpacto ha tenido lugar una prdida signicativa de

peso del Impuesto de sociedades: Finlandia, 4 puntos;Holanda, 3,7; Suecia 1,5; o Dinamarca 1,4. De hecho,nicamente ha ganado peso, y solo muy ligeramen-te, en Malta y Chipre, dos de los pases europeos conciertas peculiaridades en este tributo.

Como se ha sealado, en nuestro pas la cada de re-caudacin ha sido mucho ms intensa que en la UninEuropea. El promedio despus de la crisis (2008/12)es 3,6 puntos del PIB inferior al que haba antes dela misma (2003/07), mientras que la UE ha cado 0,2

puntos. La diferencia no puede atribuirse nicamentea la mayor gravedad de la crisis en nuestro pas, ya que

en los tres pases intervenidos (Portugal, Grecia e Ir-landa) ha disminuido solo 0,4 puntos. Adems, Espa-a es el decimotercer pas en la UE donde mayor es lacada en la tasa de crecimiento del PIB entre 2008/12y 2003/07; es decir, en este mbito se encuentra en unnivel intermedio. Por tanto, si la mayor cada de losingresos por el Impuesto de sociedades no obedece aun peor comportamiento de la actividad econmica,necesariamente debe ser debido a una mayor bajadade los tipos impositivos y/o a una mayor cada de la

productividad de este impuesto. Es cierto que entre2008/12 y 2003/07 el tipo del impuesto ha disminuidoms que la media Europea; sin embargo, es la mayorcada de la productividad de este tributo en Espaa loque explica la mayor reduccin de ingresos en nues-tro pas. As, en 2003/07 Espaa ocupaba el puesto 17(de 28) en cuanto a la productividad del Impuesto desociedades1, mientras que en 2008/12 dicha posicinhaba descendido hasta el antepenltimo lugar.

Segn los datos de la Agencia Tributaria, entre 2006 y2103 la recaudacin devengada del Impuesto de socie-dades disminuy un 54,9%, mientras que los resulta-dos contables positivos de las sociedades se redujeronla mitad. En realidad, la disminucin del resultadocontable contribuy con un 64% al descenso en larecaudacin, siendo el resto consecuencia del fuertecrecimiento en los ajustes a dicho resultado, princi-

palmente los ajustes por consolidacin en las empre-sas que forman parte de un grupo. De hecho, en 2012el tipo efectivo del impuesto sobre el resultado conta-

ble positivo era del 16% para las empresas no grupo,mientras que para los grupos empresariales se reduca

1 Como se ha sealado, la productividad se reere a recaudacin en trmi nosde PIB por cada punto de tipo impositivo. Los clculos se han efectuado a partir deEurostat.

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hasta un mero 5,3%.

4. Iniciativas frente a la crisis de la imposicin so-bre la renta de sociedades

Desde hace tiempo la imposicin sobre la renta desociedades ha venido experimentado importantestransformaciones a nivel global. En concreto, en elcaso europeo, y al igual que ha ocurrido con la impo-sicin a la renta personal, se ha producido una claratendencia a la reduccin de tipos, ampliacin de basesy simplicacin del impuesto. Los tipos mximos sehan reducido desde 1995 en doce puntos de media,con cadas de ms de 20 puntos en algunos pases dela UE, como Italia, Irlanda, Alemania, R. Checa oPolonia. Adems, a diferencia de lo ocurrido con elimpuesto a la renta personal, con la crisis no se hainterrumpido esta tendencia, sino que incluso ha con-

tinuado en algunos Estados Miembros.

Esta cada de tipos no ha supuesto prdidas signica-tivas de recaudacin, lo que obedece a dos factores: laampliacin de las bases y el proceso muy intenso detransformacin de rentas personales en rentas empre-sariales por motivos tributarios (entre otras razones,

porque a menudo los tipos sobre la renta empresarialse encuentran por debajo de los mximos sobre la ren-ta personal). Respecto a la modicacin de las bases,

en muchos pases han disminuido las exenciones ydeducciones y algunos pases han cambiado inclusoel esquema del impuesto. Estonia, por ejemplo, des-de el ao 2000 no grava los benecios retenidos, sinoslo los distribuidos. Blgica ha aplicado un sistemaque intenta gravar nicamente los benecios puros,mientras que otros pases, a raz de la crisis y de losexcesos de ingeniera scal por parte de algunas em-

presas, han actuado en sentido contrario, aplicandolmites a la deducibilidad de gastos nancieros (Ale-mania, Dinamarca, Francia, Portugal, Espaa, Sueciao Finlandia; siendo desde 2011 una recomendacin dela Comisin Europea a un nmero creciente de pa-ses). Otra de las tendencias observadas ha sido limitarla compensacin de prdidas.

En cuanto a las iniciativas globales para fortalecer laimposicin sobre la renta de sociedades, en el caso eu-ropeo cabe sealar, en primer lugar, que, al contrariode lo que sucede en los impuestos indirectos, la armo-nizacin de los directos no est considerada explci-

tamente dentro del Tratado de la Unin. No obstante,la imposicin sobre la renta empresarial siempre harecibido una gran atencin como elemento importante

para el desarrollo del Mercado nico. En 1988 la Co-

misin deni un borrador de propuesta de armoniza-cin de bases y en 1992 se recomendaban una serie de

pasos hacia la armonizacin de los elementos clavesdel impuesto: bases, tipos y sistemas administrativos.Sin embargo, todas estas tentativas fracasaron y ac-tualmente el debate ha cobrado un renovado prota-gonismo, debido a la competencia scal existente enel seno de la Unin, que facilita las operaciones deingeniera scal por parte de las grandes empresas,y a la propuesta de la Base Comn Consolidada delImpuesto de Sociedades (BICCIS, conocida por sussiglas en ingls CCCTB -Common Consolidated Cor-

porate Tax Base), realizada por la Comisin Europeaen marzo de 2011. Esta propuesta pretende abordarlos principales obstculos creados por el actual sis-tema de tributacin empresarial en la UE, ofreciendoa las empresas un nico conjunto de normas para elclculo de sus benecios scales, as como la posibi-

lidad de presentar una nica declaracin consolidadaa una sola administracin por el total de su actividaden la UE. La base tributaria de la empresa se repar-tira entre los EE.MM. segn una frmula especcay, una vez desglosada, los pases podran gravar su

parte correspondiente de acuerdo con su propio tipode gravamen, lo que evitara el incentivo de las em-

presas de desviar sus benecios a jurisdicciones conuna scalidad ms favorable. No obstante, a pesar desu aparente sencillez, contiene numerosos elementos

que complican su puesta en marcha, tanto de carctertcnico, como poltico.

Por su parte, a nivel global destaca la iniciativa BEPS(Base Erosion and Prot Shifting) de la OCDE, cu-yos informes nales se presentaron el pasado octu-

bre. Su nalidad es reducir las estrategias scales delas empresas multinacionales para reducir el pago deimpuestos, de modo que contribuyan en cada juris-diccin segn el valor aadido que realmente generan

en cada una de ellas. Para ello, se han diseado quin-ce acciones, con horizontes temporales de aplicacindiferentes. Entre ellas, una mayor disponibilidad dedatos por parte de los gobiernos en cuanto a la acti-vidad de cada empresa en las distintas jurisdicciones,de manera que se conozca con mayor detalle dondese producen los benecios; cambios en los conveniosde doble imposicin que diculten la doble no impo-sicin; acciones para limitar el abuso de precios detransferencia y operaciones nancieras entre empre-sas del grupo dirigidas a minimizar la factura scal;

medidas para abordar los retos de la economa digi-tal; o aumentar la coordinacin y colaboracin entreadministraciones tributarias. En denitiva se trata deuna modernizacin del sistema actual, donde se man-

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tiene la separacin de la tributacin societaria entrelas distintas jurisdicciones, a diferencia del enfoquede la UE, donde se plantea un conjunto unicado dereglas para establecer una base comn que despusse reparta entre los distintos pases. No obstante, setrata de un paso adelante signicativo, por cuanto por

primera vez la OCDE ha elaborado un plan comncon alta visibilidad y celeridad para afrontar las es-trategias scales agresivas de las grandes empresas.Sin embargo, an est por ver su ecacia y viabilidad.Conviene recordar que son los distintos pases los quedecidirn si aplicar o no las propuestas de la OCDE yque, en cualquier caso, su aplicacin prctica es com-

pleja y requiere de administraciones tributarias concapacidad para llevarla a cabo.

5. Conclusiones

Como se ha sealado, existe una dicultad crecientepara compatibilizar mercados cada vez ms unica-dos con jurisdicciones tributarias que siguen tenien-do un carcter nacional. Este problema resulta muyclaro en el caso de la imposicin sobre la renta desociedades, en especial de grandes multinacionales,ya que sus posibilidades de realizar operaciones deingeniera scal que disminuyan su tributacin haaumentado de forma notable en los ltimos aos. Este

problema es muy visible en la Unin Europea, ya que

coexiste un mercado nico con diferentes jurisdiccio-nes tributarias.

Con objeto de hacer frente a estas dicultades paragravar la renta de sociedades, los distintos pases lle-van tiempo adoptando medidas unilaterales, pero ha-cer frente a ello exige iniciativas multilaterales. Lasms destacables son la propuesta de la Base ComnConsolidada del Impuesto de Sociedades de la UE yla iniciativa BEPS de la OCDE. Se trata de modelosde actuacin muy distintos. La primera se plantea unconjunto unicado de reglas para establecer una basecomn del Impuesto de sociedades, que despus serepartir entre los distintos pases, mientras que lasegunda consiste en una modernizacin del sistemaactual. Sin embargo, ambas iniciativas constituyen un

paso adelante, aunque su ecacia todava est por ver,ya que la propuesta de la UE an est en proceso dedebate y la iniciativa BEPS an no ha empezado apli-carse de forma global.

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1. Punto de partida: el aumento en la concentracin

de la riquezaDurante aos, los cientcos sociales han centradosus observaciones en las desigualdades de ingresos,de hecho es precisamente ese tipo de distribucin elque mide el coeciente Gini, que es el indicador quecon ms frecuencia se utiliza para evaluar el nivel dedesigualdad de un pas. En efecto, las diferencias derenta entre los ciudadanos siguen siendo una cuestinmuy relevante. No en vano, en el mbito de la OCDE,tal y como se expresa en la Figura 1, las diferencias

entre ricos y pobres han aumentado considerablemen-te en los ltimos veinte aos. En particular, se obser-va claramente el crecimiento desproporcionado de ladecila ms rica de la poblacin (en la gura aparececomo Top 10%).

Figura 1. Evolucin de la renta de los hogares en la OCDE

Fuente: extrado de OCDE 2015a, 21.

La distribucin de los ingresos en nuestro pas tam-bin se ha vuelto ms desigual, sobre todo a partir del

comienzo de la crisis. As, tal y como se pone de ma-niesto en la Figura 2, el coeciente Gini de Espaaha pasado de ser 31,9 en 2007 a 34,7 en 2014.

Junto con la preocupacin por la desigualdad de renta,en los ltimos aos se ha acrecentado el inters porla desigualdad de patrimonio (Piketty 2014). En estesentido, se ha constatado que la distribucin del patri-monio est mucho ms concentrada que la distribu-cin de la renta. As, en lo que se reere a la media delos pases de la OCDE, el 10% ms rico de los hogares

posee el 50% del patrimonio (como puede observarseen la Figura 3), en tanto que el 10% ms rico de losindividuos solo recibe el 25% del total de las rentas(OCDE 2015b).

Figura 2. Evolucin del coefciente Gini en Espaa (2007-

2014)

Fuente: elaboracin propia a partir de los datos de Eurostat.

Figura 3. Distribucin del patrimonio en los percentiles su-

periores en los pases de la OCDE (ao 2010 o ltimo ao del

que se tengan datos)

Fuente: extrado de OCDE 2015b, 5.

La constatacin del aumento de la desigualdad no

puede considerarse como un aspecto irrelevante pordiferentes razones. As, desde un punto de vista tico,las desigualdades (tanto de renta como de patrimonio)suponen un autntico desafo al principio de igualdadde oportunidades en el que se basan la mayora delas sociedades occidentales. Igualmente, el ensancha-miento de las diferencias entre los ciudadanos poneen tela de juicio el sistema meritocrtico en virtuddel cual se acostumbran a justicar las diferencias detrato. En ese sentido, existe evidencia emprica quedemuestra la escasa movilidad social existente en lassociedades actuales, que se pone de maniesto encuestiones como el marcado inujo, casi determina-cin, que los ingresos de los padres tienen sobre losingresos que en el futuro percibirn los hijos en el

SITUACIN ACTUAL Y PERSPECTIVAS DE LOS IMPUESTOS SOBRE LA RIQUEZA

Csar Martnez Snchez (Universidad Autnoma de Madrid)

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mercado (Corak 2013).

Las desigualdades no solo plantean problemas tico-jurdicos, sino que tambin tienen importantes con-secuencias sobre el funcionamiento de la economa.As, en un reciente informe la OCDE ha armado queuna alta desigualdad lastra el crecimiento econmi-co y perjudica las oportunidades de inversin (OECD2015a). Asimismo, se ha puesto de maniesto que laalta concentracin de la riqueza puede conllevar in-deseables desequilibrios econmicos, como el sur-gimiento de las denominadas burbujas (Piketty yZucman 2013). En denitiva, a pesar de que no poda-mos extendernos al respecto, existen slidas razones

para atajar el crecimiento de la desigualdad en nues-tras sociedades.

Con el objeto de reequilibrar los ingresos y la riqueza

en el seno de la sociedad, los Gobiernos utilizan tantola va del gasto pblico como la del ingreso pblico.En cuanto a la primera, existen numerosos mecanis-mos de transferencias de rentas, como los subsidios

por desempleo, jubilacin, rentas mnimas garanti-zadas, etc. Por su parte, en el mbito tributario sololos impuestos directos (tanto los que gravan la rentacomo el patrimonio) estn encaminados a mejorar ladistribucin de la renta o de la riqueza. Los estudiosconrman que los efectos distributivos de ambas vas

varan notablemente de un pas a otro, si bien pue-de armarse que la tendencia comn es la de que lasmedidas de gasto pblico logran en la actualidad unmayor efecto redistributivo que las relacionadas conlos ingresos pblicos (Atta-Darkua y Barnard 2010).De las conclusiones de estas investigaciones, cabeconcluir que hay an un gran margen para conseguirque los sistemas tributarios mejoren sus efectos redis-tributivos.Precisamente para lograr este objetivo de mejorar elefecto distributivo del sistema tributario, aparte deotras razones, es para lo que se disearon los impues-tos patrimoniales. En efecto, dentro de este tipo de tri-

butos, se pueden distinguir aquellos que gravan la po-sesin de un determinado tipo de bienes (por ejemplo,en la inmensa mayora de pases existe un impuestosobre la propiedad de los bienes inmuebles), de aque-llos otros en los que se grava el patrimonio neto totalde un individuo, anlogamente a lo que ocurre con elimpuesto sobre la renta personal. Los primeros son

exigidos en la prctica totalidad de los pases desa-rrollados sin que exista un particular debate sobre suconveniencia; los segundos, por el contrario, estn su-

jetos a una continua discusin. No en vano, de acuer-

do con las estadsticas ociales (Comisin Europea2014), los impuestos generales sobre el patrimonioson poco comunes en la Unin Europea. Desde 2005,este tipo de tributos han sido derogados en Finlandia,Luxemburgo y Suecia, de forma que en la actualidadsolo existen genuinos impuestos sobre el patrimonioen Francia y Espaa, al tiempo que en los Pases Ba-

jos el patrimonio personal es utilizado para modularla base imponible del impuesto sobre la renta perso-nal. No obstante, el debate sobre la reintroduccin deeste tipo de impuestos ha recobrado vigor a la luz delas investigaciones que, como se ha apuntado ante-riormente, demuestran que los niveles de desigualdadcontinan creciendo.

2. Argumentos en favor de un impuesto sobre lariqueza.

Como ya armamos en trabajos anteriores (MartnezSnchez, 2011), tradicionalmente los impuestos patri-moniales han perseguido cuatro objetivos fundamen-tales: lograr una mayor equidad en la carga tributaria;

procurar una mejor distribucin de la riqueza; fomen-tar una utilizacin ms productiva de los bienes; y,

por ltimo, mejorar la eciencia de la Administracintributaria en su lucha contra el fraude scal.

La equidad en la carga tributaria puede resumirse

muy sintticamente en un principio que persigue darun tratamiento igual a los que se encuentran en lamisma situacin (equidad horizontal) y desigual a losque estn en situaciones diversas (equidad vertical).Partiendo de esta premisa, puede entenderse mejor

por qu un impuesto sobre el patrimonio puede depa-rar un resultado ms equitativo del sistema tributarioen su conjunto a travs de este ejemplo: imaginemosque Antonio y Beatriz perciben la misma renta a lolargo de un ao, por lo que, a priori, habrn de satisfa-cer la misma cuota tributaria por IRPF. Sin embargo,Antonio posee un patrimonio preexistente, mientrasque Beatriz no lo posee. Pues bien, parece adecuadosostener, y as lo han hecho reconocidos hacendistasclsicos, que la posesin de ese patrimonio, aun per-cibiendo idnticas rentas, hace que Antonio tenga unamayor capacidad econmica que Beatriz. De ah quese establezca un gravamen que sujete la titularidad

patrimonial que, en el ejemplo que manejamos, ni-camente debera ser satisfecho por Antonio y no porBeatriz. Con esto, se conseguira resolver el trato no

equitativo dispensado por el IRPF a Antonio y a Bea-triz, puesto que se les exigi lo mismo a pesar de pre-sentar capacidades econmicas diferentes. Al tiempo,se estara dando mejor cumplimiento al principio de

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capacidad econmica que se establece como jurdica-mente vinculante en muchas constituciones naciona-les, entre ellas la espaola en su artculo 31.

Advirtase que esta armacin acerca de la mayorequidad que se logra con este tipo de impuestos noest condicionada a la conducta previa que hayan po-dido tener los sujetos Antonio y Beatriz, sino al simpley constatable hecho de que en el momento temporalconsiderado uno de ellos posea una determinada can-tidad de bienes, mientras que la otra no. Ms adelantevolveremos sobre esta cuestin al abordar la habitualcrtica que incide en el aparente castigo que estetipo de tributos puede suponer para los ahorradores.

Igualmente, una de las grandes metas de los impues-tos que gravan la riqueza neta individual ha sido la deconseguir una mejor distribucin de la riqueza. Como

armbamos anteriormente, los tributos exigidos porel Estado a la ciudadana pueden tener un efecto re-gresivo, esto es, perjudicial para una ms equitativadistribucin de la riqueza o, por el contrario, un efecto

progresivo y, en consecuencia, redistribuidor. Los es-tudios empricos realizados en Espaa, muestran queel sistema scal, en su conjunto, es ligeramente pro-gresivo, si bien hay importantes diferencias entre elefecto de cada uno de los impuestos (Calonge y Man-resa 2001). Sintticamente, los resultados muestran

que los impuestos directos (IRPF, IS e IP) tienen uncarcter claramente progresivo, en particular el IRPF(Ruiz Huerta 2014), mientras que los impuestos indi-rectos (IVA y especiales) presentan un signo contra-rio, esto es, se evidencia un impacto regresivo de losmismos.

En virtud de lo que acabamos de exponer, se puedearmar que la exis

“fiscalidad: eficiencia y equidad” dossiers esf

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