Download - Contabilidade Internacional Online
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
1/219
Contabilidade Internacional
Michael Dias Corra
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
2/219
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
3/219
IESDE Brasil S.A.Curitiba
2011
Michael Dias Corra
Contabilidade Internacional
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
4/219
2011 IESDE Brasil S.A. proibida a reproduo, mesmo parcial, por qualquer processo, sem autorizao porescrito dos autores e do detentor dos direitos autorais.
IESDE Brasil S.A.Al. Dr. Carlos de Carvalho, 1.482. CEP: 80730-200Batel Curitiba PR0800 708 88 88 www.iesde.com.br
Todos os direitos reservados.
ISBN: 978-85-387-2684-5
Dados I nternaci onai s de Catal ogao na Publ i cao (CI P)(Cmara Brasi l ei ra do Li vro, SP, Brasi l )
Cor r a, Mi chael Di as Cont abi l i dade i nt er naci onal / Mi chael Di as
Cor r a. - - Cur i t i ba, PR : I ESDE, 2011.
1. Cont abi l i dade I . T t ul o.
11- 11239 CDD- 657
ndi ces par a cat l ogo si st emt i co:
1. Cont abi l i dade i nt er naci onal 657
Capa: IESDE Brasil S.A.
Imagem da capa: IESDE Brasil S.A.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
5/219
Michael Dias Corra
Mestre em Contabilidade pela Univer-sidade Federal do Paran (UFPR). Bacharel emCincias Contbeis pela Universidade Federaldo Paran (UFPR). Ex-militar de carreira da Ae-ronutica, na rea educacional. professor daUniversidade Positivo e do Instituto Brasileiro dePs-Graduao e Extenso (IBPEX), nos cursos
de graduao e de ps-graduao na rea denegcios empresariais. Gestor do Centro de Es-tudos em Controladoria e Governana Corpo-rativa (CECON) da Universidade Positivo. Possuidiversos estudos cientficos publicados em con-gressos e peridicos cientficos nacionais e inter-nacionais. Professor de cursinhos preparatriospara concursos pblicos na cidade de Curitiba.Empresrio do setor educacional, atuou na reade controladoria da Esso Brasileira de Petrleo ena rea de compras da Cia. Vale do Rio Doce.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
6/219
sum
ro
Contabilidade internacional IASB e IAS 111
11 | A contabilidade no Brasil
13 | Internacionalizao de padres contbeis
15 | Organismos regulamentadores16 | Normas internacionais (IFRS)
19 | IAS 1 Apresentao das demonstraes contbeis
22 | IAS 1 Principais diferenas em relao s normas brasileiras
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 833
33 | IAS 7 Demonstrao dos Fluxos de Caixa
36 | IAS 17 Arrendamento (Leasing)
44 | IFRS 8 Informaes por segmento
46 | Divulgao de segmentos lucrativos e deficitrios
Os pronunciamentos IAS 36 e IAS 3853
53 | IAS 36 Impairmentde Ativos
61 | IAS 38 Ativos intangveis
Os pronunciamentos IAS 37 e IAS 273
73 | IAS 37 Provises e contingncias ativas e passivas
78 | IAS 2 Estoques
Os pronunciamentos IFRS 2, IAS 33 e IAS 1291
91 | IFRS 2 Pagamentos baseados em aes
98 | IAS 33 Lucro por ao
102 | IAS 12 Tributos sobre o lucro
Os pronunciamentos IAS 21 e IAS 29111
111 | IAS 21 Efeitos das mudanas nas taxas de cmbio120 | IAS 29 Relatrios financeiros em economias hiperinflacionrias
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
7/219
Os pronunciamentos IAS 8, IAS 27, IAS 28 e IAS 31133
133 | IAS 8 Generalidades sobre a norma internacional
137 | IAS 27 Demonstraes contbeis da controladora
140 | IAS 28 Investimentos em associadas e em controladas144 | IAS 31 Investimento em empreendimentos conjuntos (joint venture)
Os pronunciamentos IFRS 3 e IFRS 1153
153 | IFRS 3 Combinaes de negcios
160 | IFRS 1 Adoo inicial das IFRS no Brasil
Os pronunciamentos IAS 18, IAS 19 e IFRS SME175
175 | IAS 18 Receitas
179 | IAS 19 Benefcios aos empregados
184 | IFRS SME
Estrutura das demonstraescontbeis normas brasileiras versusinternacionais
195
195 | Atual conjuntura da contabilidade brasileira
196 | Definio dos princpios de contabilidade
197 | Demonstraes financeiras e seus dispositivos legais de evidenciao
199 | Balano Patrimonial207 | Demonstrao do Resultado do Exerccio
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
8/219
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
9/219
Conta
bilidade
Internacional
Apresentao
Hoje em dia, fato que os negcios soextremamente influenciados pela globaliza-o dos mercados. Considerando mais espe-cificamente o caso dos profissionais de con-tabilidade, esta influncia acaba por tornar aprofisso mais inspirante e desafiadora.
Inspirante, pois com a implantao de
normas internacionais de contabilidade portodo o mundo, torna-se necessrio um al-tssimo conhecimento da temtica contbil,agora mundial. Desafiadora, pois as empre-sas captam recursos por todo o globo, bus-cando a diminuio dos custos operacionaise a diversificao por investirem, no emoutros segmentos, mas em outros pases oucontinentes.
No entanto, no basta aprender as normasinternacionais de contabilidade e esquecer
as especificidades regionais de cada pas oubloco econmico. H de se conhecer, tambm,as normas locais j existentes nesses pasesou blocos. Isso pelo simples fato de a contabi-lidade no ser uma linguagem universal.
Em linhas gerais, empresas podem gerarlucros em um pas e, quando analisadas pelasnormas locais de outro pas, esse valor podeser bem diferente, existindo a possibilidadede se reverter a prejuzo. Isso se considera-das as mesmas operaes realizadas, apenasanalisadas e dispostas de maneira distinta nasdemonstraes contbeis.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
10/219
Conta
bilidade
Internacional
Quando analisados esses pontos conceituaiscomo um todo, a importncia deste livro se revela,pois trata das normas internacionais de contabili-dade, com seus conceitos e aplicaes hipotticase/ou reais, fazendo comparativos com as normasbrasileiras de contabilidade vigentes.
Torna-se importante ser enfatizado que as
normas internacionais, embora parea, no soapenas aplicadas s grandes corporaes, comoperaes mais complexas. Tambm so aplicadass pequenas empresas, embora mais abrandadas eno obrigatrias em determinados pontos.
Por fim, os rgos e instituies reguladoresde contabilidade internacional tambm so evi-denciados, fazendo-se uma comparao entre osorganismos internacionais e nacionais.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
11/219
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
12/219
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
13/219
11
Contabilidade internacional
IASB e IAS 1
A contabilidade no Brasil
Considerando os seus maiores impactos nas empresas, a histria recente
da contabilidade brasileira se iniciou na dcada de 1970, com o advento da
reforma bancria e com o desenvolvimento, mesmo que inicial, do merca-
do de capitais. Foram vrios os fatos que corroboraram com essa situao,
entre os quais podem ser citados a publicao da Circular 179/72 pelo Banco
Central do Brasil, que padronizou a estrutura e a forma de apresentao dasdemonstraes contbeis das sociedades annimas com livre circulao em
bolsa de valores; a obrigatoriedade da atuao de auditores independentes
para analisarem e validarem as demonstraes contbeis das companhias
abertas; e a influncia da escola norte-americana de contabilidade, que cul-
minou com a edio e publicao da Lei 6.404/76, tambm conhecida como
Lei das Sociedades por Aes.
Antes desses fatos, a contabilidade em terras brasileiras possua uma forte
influncia da legislao tributria, legislao esta que era determinante com re-lao aos procedimentos contbeis tanto para a classificao de contas como
para a apropriao das receitas e das despesas, no necessariamente seguindo
o que preconizava a estrutura terica da contabilidade vigente poca.
Especificamente no ano de 1976, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM)
foi criada, com objetivos muito claros no Brasil. Objetivos estes semelhantes
aos da Security and Exchange Commission(SEC), organismo norte-americano
j existente poca, o qual regulava o mercado de capitais. Paralelamente
criao da CVM, a legislao societria trouxe muitas inovaes, principal-mente criando registros auxiliares que atendessem simultaneamente legis-
lao fiscal e aos princpios contbeis geralmente aceitos (ento vigentes).
Esse desenvolvimento apresentado estava ligado ao desenvolvimento
econmico do pas entre 1970 e 1975, quando foram experimentadas taxas
elevadas de crescimento econmico, fato que aumentou o interesse de inves-
tidores e de bancos estrangeiros, pois havia excesso de recursos disponveis.
11
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
14/219
12
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Havia, no entanto, um entrave a esse crescimento continuado: a inflao, que
obrigou o governo federal a promover, no final da dcada de 1970, uma des-
valorizao cambial da moeda nacional de 30% em um nico dia. Esse foi um
dos fatos mais marcantes na histria da contabilidade nacional e o governo
no permitiu a dedutibilidade fiscal de tal perda cambial, estabelecendo que
o prejuzo fosse transportado para o ativo e amortizado no perodo de cinco
anos, o que provocou sria distoro nas demonstraes contbeis das em-
presas. Essa medida governamental no permitiu o reconhecimento contbil
como despesa de um nico exerccio, quando o correto seria fazer o ajuste
extracontabilmente no Livro de Apurao do Lucro Real (Lalur).
Depois desse fato, mais especificamente nos anos de 1983 e 1999, houve
mais duas desvalorizaes cambiais, mas foi facultada a capitalizao no
subgrupo denominado Ativo Diferido.
No ano de 1987, a CVM editou a Instruo 64, onde determinava a elabora-o de demonstraes contbeis complementares em moeda constante, cha-
mada correo integral, para as companhias de capital aberto. Na sequncia,
no ano de 1996, a partir da edio de uma Medida Provisria, o governo proi-
biu qualquer tipo de indexao nas demonstraes contbeis.
No ano de 1993, foi editada a Resoluo 750/93 pelo Conselho Federal de
Contabilidade (CFC), a qual estabeleceu os Princpios Fundamentais de Con-
tabilidade. Eram eles: Entidade, Continuidade, Oportunidade, Registro pelo
Valor Original, Atualizao Monetria, Competncia e Prudncia, atualizadospela Resoluo 1.282/2010, que extinguiu e/ou alterou alguns dispositivos
da resoluo de 1993.
Apenas no ano de 2000 o Brasil, por intermdio do CFC, do Instituto dos
Auditores Independentes do Brasil (Ibracon) e da CVM, desenvolveu aes
para proporcionar o seu ingresso no contexto da contabilidade internacio-
nal. Isso fica mais evidente quando analisada a elaborao do Anteproje-
to de Lei 3.741/2000, que tinha o objetivo de alterar a parte contbil da Lei
6.404/76, a legislao societria.
Havia muitas justificativas para a reviso da legislao societria de acordo
com o Anteprojeto, como o aparecimento de uma nova realidade econmica
no Brasil, totalmente diferente da que havia em 1976. Aliado a isso estava o
processo de globalizao das economias, o de abertura dos mercados, com
aumento de fluxos de capitais ingressando no Brasil e com as empresas bra-
sileiras captando cada vez mais recursos no exterior.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
15/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
13
Alguns anos depois, em 2006, foi criado o Comit de Pronunciamentos
Contbeis (CPC), na sequncia de muitas discusses e da busca de alternativas
viveis do ponto de vista prtico, alm do entendimento e do suporte das di-
versas entidades envolvidas no processo de emisso e utilizao de demons-
traes contbeis. O objetivo maior do CPC buscar a unificao para realizar
a convergncia das normas contbeis brasileiras aos padres internacionais.
Aps sete anos caminhando pela Cmara de Deputados e algumas mo-
dificaes no seu texto original, o Projeto de Lei 3.741/2000 foi, enfim, apro-
vado pela Comisso de Assuntos Econmicos (CAE), no plenrio do Senado
Federal e, por fim, sancionado pelo Presidente da Repblica em 28 de de-
zembro de 2007, tornando-se a Lei 11.638/2007, que alterava dispositivos
da Lei 6.404/76 e Lei 6.385/76. Esta lei comeou a vigorar em 1. de janei-
ro de 2008 e tinha, entre vrios objetivos, o de estender para as sociedades
de grande porte, ainda que no constitudas sob a forma de sociedade por
aes, as disposies relativas elaborao e divulgao das suas demons-
traes contbeis.
J em 3 de dezembro de 2008, foi divulgada a Medida Provisria 449/2008,
que em seus artigos 36 e 37, promoveu algumas alteraes na Lei 6.404/76,
modificando algumas alteraes introduzidas pela Lei 11.638/2007. Esse
novo dispositivo legal foi transformado em lei ordinria por meio da Lei
11.941/2009, dando mais alguns passos em direo internacionalizao da
contabilidade no Brasil.
Internacionalizao de padres contbeis
Quando existem companhias ou um mesmo grupo econmico que
possua atuao em mais de um mercado ou pas, atualmente existe a neces-
sidade de que sejam comparadas as informaes geradas nos mais diversos
locais de atuao empresarial. Essa necessidade advm da internacionaliza-
o dos mercados, do crescimento dos investimentos estrangeiros nos di-
versos pases e da formao de blocos econmicos por diversos pases. Comisso, existe a necessidade de se ter um conjunto de padres contbeis inter-
nacionais que possam permitir a comparao de informaes entre compa-
nhias de um mesmo grupo ou de grupos distintos.
Partindo dessa premissa, pode-se conceituar a norma como um processo
que tem o objetivo de manter as particularidades de cada pas, mas, que permi-
ta readequar os sistemas contbeis existentes com os de outros pases, com o
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
16/219
14
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
fim claro de melhorar a troca de informaes a serem interpretadas e compre-
endidas, enquanto que a padronizao conceituada como um processo de
uniformizao dos critrios existentes, no permitindo qualquer flexibilizao.
Pelos mais diversos motivos, alguns pases no possuem um padro pr-
prio definido de sistemas contbeis em vigor, muito menos uma estrutu-
ra legal, composta de leis, normas e regulamentos, tampouco organismosprofissionais de classe suficientemente fortes e que possuam influncia na
elaborao de normas contbeis locais. Nesses casos, torna-se mais fcil a
utilizao de normas internacionais, apenas sendo necessrias adequaes
para os costumes locais, facilitando o processo de harmonizao.
Quanto maior for a estrutura legal nos pases, maior ser a dificuldade para
a harmonizao das normas contbeis. No entanto, so muitas as vantagens
de se proceder harmonizao contbil internacional, conforme segue:
diminui os investimentos de gerenciamento para os sistemas cont-
beis locais;
facilita o trabalho de consolidao de demonstraes contbeis da
matriz e de todas as subsidirias no exterior, que normalmente reque-
reriam ajustes por diferenas normativas;
diminui os investimentos para a realizao da auditoria das demons-
traes contbeis;
facilita e permite a compreenso das demonstraes contbeis pelos
usurios internacionais.
Tomando as informaes contbeis de um empreendimento multina-
cional como referncia, quando se fala de contabilidade internacional, elas
interessam tanto a segmentos de um mesmo grupo econmico que realiza
operaes e transaes internacionais, como tambm aos usurios da infor-
mao que esto domiciliados em outros pases, diferentes do pas da matriz
do empreendimento que realiza a divulgao de tais informaes.Faz-se necessrio compreender as normas internacionais para que se con-
siga negociar ultrapassando fronteiras internacionais, j que as informaes
contbeis acabam por se alterar drasticamente de um pas para outro, de
acordo com os princpios de contabilidade vigentes. Podem existir divergn-
cias culturais, empresariais, polticas, relacionadas inflao, tributao e aos
riscos empresariais e estas devem ser consideradas em todo o processo deci-
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
17/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
15
srio. Tambm as demonstraes contbeis e formas adicionais de divulgao
s podem ser compreendidas com conhecimentos internacionais de contabi-
lidade e, muitas vezes, tornam-se mais importantes do que o conhecimento
da estrutura interna das empresas.
Tratando-se da utilizao de normas distintas de contabilidade, dada a sua
importncia no cenrio dos negcios e na correta mensurao dos investimen-tos empresariais, elas se tornam um dificultador para a correta compreenso e
comparao de informaes financeiras. Sendo assim, a busca pela harmoni-
zao das normas contbeis tem sido mais discutida, principalmente para que
possam ser analisadas as informaes contbeis em outros pases.
Organismos regulamentadores
Graas aos mercados mais integrados, consequentes globalizao e internacionalizao dos mercados, houve um aumento de interesse acerca
dos diversos modelos contbeis existentes. necessrio que as empresas
elaborem as suas demonstraes contbeis em um modelo que seja aceito
nos mercados em que elas pretendam atuar, quando possuem intenes
de aumento de captao de recursos ou negociaes de aes em outros
mercados, externos s suas matrizes operacionais. Exemplificando, no caso
de empresas sediadas no Brasil com aes negociadas na Bolsa de Valores
de So Paulo (Bovespa), fazendo parte do Novo Mercado ou do Nvel 2 de
governana corporativa, devem realizar a elaborao das demonstraes
contbeis seguindo os padres nacionais vigentes, alm de seguir o padro
norte-americano (US-GAAP) ou o padro internacional (IRFS).
Mais e mais corporaes multinacionais possuem interesse crescente em
padres contbeis internacionais. Na situao de elas atuarem maciamente
em muitos pases, haver a necessidade natural de aplicao de regras con-
tbeis para cada um desses pases, o que gera uma melhor convivncia, por
meio de um sistema comum de tratamento de contas contbeis.
Esse movimento pela harmonizao contbil cresce, j que poder redu-
zir (e em alguns casos, at eliminar) as diferenas contbeis existentes entre
os diversos padres contbeis, o que facilita a anlise e a comparao das
demonstraes elaboradas. Deve ser enfatizado que essa reduo de dife-
renas nas informaes geradas tambm gera, em um horizonte de mdio
prazo, reduo de custos operacionais.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
18/219
16
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Sendo assim, os organismos que possuem o encargo de elaborar as
normas contbeis em nvel mundial, para regras internacionais, o Internatio-
nal Accounting Standards Board(IASB) e para os Estados Unidos, o Financial
Accounting Standards Board(FASB) possuem, tambm, a funo de eliminar
as diferenas mais significativas. O processo de eliminao no nada sim-
ples, pois devem ser consideradas todas as diferenas existentes entre os
pases ou blocos regionais.
Um caminho rduo no sentido da harmonizao vem sendo seguido
desde 1973, quando foi criado o International Accounting Standards Commit-
tee(IASC), sempre buscando o alcance de padres contbeis globais.
Na sequncia, segue um quadro comparativo dos organismos regula-
mentadores no Brasil e no tocante s normas internacionais emitidas no
padro IFRS:
Padrocontbil
Emisso depronunciamentos contbeis
Regulao domercado de aes
Emisso denormas contbeis
BR-GAAP CPC CVM CFC
IFRS IASB IOSCO IFAC
Existem, no caso das normas no padro IFRS, diferentes organismos de
regulamentao, os quais sero vistos mais detalhadamente na sequncia
do estudo.
Normas internacionais (IFRS)
As normas internacionais denominadas IFRS so normas de contabilida-
de emitidas com objetivo principal de padronizar as demonstraes cont-
beis em todo o mundo. At o ano de 2001, eram conhecidas como Interna-
tional Accounting Standards(IAS), ou, traduzindo, padres internacionais de
contabilidade.
International Accounting Standards Board(IASB)
Fundado no dia 29 de junho de 1973 pelas organizaes profissionais de
nove pases (Alemanha, Austrlia, Canad, Estados Unidos, Frana, Holan-
da, Japo, Mxico e Reino Unido), o IASB o rgo sucessor do Comit de
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
19/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
17
Normas Internacionais de Contabilidade (IASC), alm de representar o mais
influente organismo de harmonizao internacional da contabilidade.
Quando foi criado, o IASB tinha os objetivos de desenvolver, no interesse
pblico, um conjunto nico de normas contbeis globais de alta qualida-
de, que fossem compreensveis, transparentes e que, ainda, garantissem a
comparabilidade das informaes constantes das demonstraes contbeis,com a finalidade de viabilizar a anlise e o julgamento das informaes dos
participantes dos mercados de capitais em todo o mundo. Tambm, permitir
o uso e a aplicao rigorosa das normas internacionais de contabilidade e,
por fim, provocar a convergncia entre as normas nacionais e as internacio-
nais de contabilidade e apresentar algumas solues de alta qualidade.
No intervalo de 26 anos, entre 1975 e 2001, o IASC proferiu 41 pronun-
ciamentos denominados International Accounting Standards (IAS). Do ano
seguinte em diante, ou seja, a partir de 2002, o IASC se transformou em IASB,mudando, em conjunto, o nome dos pronunciamentos. Eles passaram a se
chamar International Financial Reporting Standards(IFRS), ou padres inter-
nacionais de relatrios financeiros.
Com o passar dos anos, alguns outros rgos foram criados, alterados e,
hoje em dia, essa estrutura internacional composta pelos seguintes rgos
principais:
IASCUm presidente;
Vinte e um curadores;Uma vaga em aberto.
IASB
Doze membros de novepases;
Um vice-presidente;Um presidente.
IFRIC
Doze membros de novepases;
Um presidente sem direitoa voto.
SAC
Quarenta membros dediversos pases, incluindo
o Brasil.
O IASB possui, como objetivo principal, desenvolver um modelo nico de
normas internacionais de contabilidade com altssima qualidade, emitindo
normas internacionais chamadas de IFRS, alm de ser considerado o orienta-
dor do processo de harmonizao contbil.
J o International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC),
comit responsvel pela interpretao e pelas revises das IRFS e de tpicos
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
20/219
18
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
contbeis que possam gerar entendimentos distintos, tem o objetivo de al-
canar o consenso em torno do melhor tratamento contbil a ser adotado,
emitindo interpretaes tcnicas oficiais.
Tratando-se do Standards Advisory Council (SAC), o conselho para o
aconselhamento de padres, o seu funcionamento tem o objetivo de fazer
com que o IASB desenvolva a mais alta qualidade das prticas contbeisinternacionais.
Este processo, de maneira resumida, funciona como especificado na es-
trutura que segue:
IFRICIASB
Emisso dasIFRS
reportaaconselhaSAC
International Federation of Accountants(IFAC)
A IFAC uma organizao mundial que representa a profisso contbil.
No possui qualquer ligao governamental, alm de ser apoltica e no ter
fins lucrativos. Possui sede localizada na cidade de Nova York, nos Estados
Unidos, e conta com a participao de 157 membros. O Brasil represen-
tado pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon) e pelo
Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Representa 118 pases, ao todo, e
aproximadamente 2,5 milhes de profissionais da contabilidade.
Com fundao no ano de 1977, e uma misso muito clara de estreitar orelacionamento da profisso contbil em todo o mundo, atende a uma de-
manda de interesse pblico e contribui diretamente para o desenvolvimen-
to da economia internacional, quando estabelece e promove a aderncia
qualidade tcnica dos padres profissionais. Tambm busca, naturalmente, a
convergncia de tais padres e representa a profisso contbil nos assuntos
de interesse pblico.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
21/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
19
Ela publica os padres profissionais e guias de recomendao por meio
de seus comits, que so: Comits de Padres de Auditoria, Comit de Edu-
cao, Comit de tica, Comit de Contadores Profissionais para o Geren-
ciamento dos Negcios, Comit do Setor Pblico e Comit de Auditores
Transnacionais.
International Organization of Securities
Commission(IOSCO)
A Organizao Mundial das Comisses de Valores Mobilirios no um
rgo com objetivos ligados a questes contbeis ou de normatizao de
padres internacionais. Ela conta com a participao de mais de 115 organis-
mos reguladores, possuindo a mesma funo da Comisso de Valores Mobi-
lirios e abarca mais de 85% do movimento global do mercado de capitais
do mundo.
Alm disso, a IOSCO possui como objetivos principais os que seguem:
colaborar para a promoo de altos padres de regulamentao do
mercado de capitais, refletindo um mercado justo e eficiente;
tornar efetiva a troca de informaes e de experincias para o desen-
volvimento dos mercados de capitais locais;
definir os padres e um efetivo monitoramento das transaes inter-
nacionais;
fazer valer a integridade do mercado, mediante uma estrita aplicao
de padres regulatrios.
IAS 1 Apresentao das
demonstraes contbeisA norma internacional IAS 1, editada e publicada pelo IASB, foi naciona-
lizada pelo CPC por meio do pronunciamento CPC 26 Apresentao das
Demonstraes Contbeis. A norma do IASB determina a maneira de serem
apresentadas as demonstraes contbeis seguindo as normas internacio-
nais de contabilidade (IFRS) para fins gerais, incluindo diretrizes e contedo
mnimo necessrio a ser apresentado.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
22/219
20
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Este pronunciamento, o IAS 1, tem o objetivo de estabelecer as bases
para a apresentao das demonstraes contbeis, fazendo com que estas
se tornem comparveis entre si, no somente entre perodos distintos de
uma mesma empresa, mas tambm entre empresas distintas.
Esse pronunciamento aplicvel para as empresas que publicam suas
demonstraes tanto individuais como consolidadas, quer estas empresaspossuam fins lucrativos ou no.
Os pontos relacionados continuidade das operaes, consistncia na
apresentao, classificao das demonstraes contbeis e aos critrios de
materialidade devem ser considerados pela administrao durante o proces-
so de preparao das demonstraes contbeis.
No devem ser feitas compensaes entre ativos, passivos, receitas ou
despesas, devendo a apresentao ser lquida. S podem ser feitas se forempermitidas ou mandatrias por outra norma ou quando essa compensao
refletir a realidade da transao financeira realizada. Para efeitos de exempli-
ficao, o saldo total dos estoques pode ser apresentado de maneira lquida,
sendo desconsiderados os valores relacionados proviso para perdas pre-
viamente registrada.
Os dados de outros perodos, que permitiro as comparaes temporais,
devem ser apresentados em todos os valores divulgados, a no ser que exista
outra norma vigente apresentando regulamentaes ou interpretaes de
regulamentaes contrrias que especifiquem que essas informaes com-
parativas no sejam demonstradas.
Quando se fala em demonstraes contbeis, deve-se considerar o se-
guinte conjunto:
Balano Patrimonial;
Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE);
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL);
Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC), regulamentada pelo IAS 7;
notas explicativas (as quais incluem a totalidade das polticas cont-
beis utilizadas pelas empresas).
Pelo menos uma vez ao ano, as demonstraes contbeis precisam ser apre-
sentadas pelas empresas. Nos casos de haver alteraes na data do exerccio
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
23/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
21
social da empresa e, consequentemente, as demonstraes contbeis serem
apresentadas em um perodo diferente de um ano, necessria a especificao
das razes para utilizao de um perodo diferente de um ano, assim como o
fato de as informaes perderem o poder de serem comparadas. Isso vale no
somente para o Balano Patrimonial, para a Demonstrao do Resultado do
Exerccio, para a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e para a
Demonstrao dos Fluxos de Caixa.
Tratando-se de ativos e passivos, h de se realizar a diferenciao de cor-
rentes e no correntes na estrutura do Balano Patrimonial, em ordem cres-
cente de liquidez. Diferenciao pode ocorrer, gerando a apresentao em
ordem decrescente de liquidez, quando o usurio tiver informaes mais
ricas em relevncia, confiabilidade e compreensibilidade. Os eventos cha-
mados de subsequentes, os quais podem ser negociaes adicionais para a
postergao de datas de vencimento de dvidas, no devem ser levados em
considerao quando da classificao dos itens correntes ou no correntes e
para o imposto de renda e a contribuio social sobre o lucro lquido diferi-
do, sendo esses dois ltimos sempre considerados como no correntes.
O IAS 1 ainda especifica um requerimento mnimo de itens a serem apre-
sentados no Balano Patrimonial, na Demonstrao do Resultado do Exerc-
cio e na Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido, alm de apre-
sentar uma espcie de caminho para a identificao de itens adicionais. Por
fim, evidencia a estrutura mnima a ser apresentada nas Notas Explicativas.
A Demonstrao do Resultado do Exerccio deve ser apresentada pelas
corporaes, classificando os itens de resultado baseados na sua funo,
como receitas, custo de vendas, despesas administrativas, despesas de
vendas, despesas operacionais, entre outras, ou na sua natureza, como recei-
tas, outros ganhos, variaes nos saldos de estoques, custos com benefcios
a empregados, depreciao, amortizao, entre outros. A ttulo informacio-
nal, o modelo utilizado no Brasil o baseado na funo das contas.
Quando se vai definir, internamente nas empresas, que forma de Demons-trao do Resultado do Exerccio vai ser adotada, entre por natureza ou por
funo, a administrao deve considerar aquele que gera informaes com
maior relevncia e confiabilidade para os usurios dessas informaes. Ao se
apresentar a Demonstrao do Resultado do Exerccio por funo de itens de
receitas e de despesas, algumas informaes adicionais por natureza, como
depreciao, amortizao, custos com funcionrios, entre outros, devem
ser divulgadas em Notas Explicativas. E, ainda, existindo outras receitas que
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
24/219
22
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
superem as receitas operacionais, torna-se mais interessante uma evidencia-
o da Demonstrao do Resultado do Exerccio por natureza.
No h receitas ou despesas a serem classificadas como item extraordin-
rio nas demonstraes contbeis, tanto componentes da Demonstrao do
Resultado do Exerccio como em Notas Explicativas.
IAS 1 Principais diferenas em relao s
normas brasileiras
Neste momento sero apresentadas algumas diferenas entre a norma
internacional IAS 1 e as normas brasileiras.
Primeiramente, a norma IAS 1 no exige a apresentao da Demonstrao
do Valor Adicionado (DVA), sendo que essa demonstrao se tornou obriga-
tria para as companhias abertas brasileiras com o advento da Lei 11.638 de
2007. O objetivo principal dessa lei foi a convergncia das normas brasilei-
ras s normas internacionais. Interessante seria a exigncia da divulgao da
DVA como uma das componentes das Notas Explicativas, gerando a possibi-
lidade de ser comparada com as demonstraes contbeis divulgadas pelas
empresas em pases que no o Brasil.
Outra diferena est relacionada aos itens de natureza eventual e que
ocorrem com pouca frequncia na estrutura patrimonial das entidades, de-
vendo ser registrados como itens extraordinrios.
De acordo com as normas internacionais, a apresentao da Demonstra-
o do Resultado do Exerccio pode ser feita com as contas de receitas e de
despesas discriminadas por funo ou por natureza e, seguindo as normas
nacionais, essa demonstrao deve ser apresentada por funo.
Por fim, seguindo as normas internacionais, a participao dos acionistas
no controladores evidenciada no Patrimnio Lquido. J de acordo com
as normas nacionais, apresentada entre o Passivo Exigvel a Longo Prazo eo Patrimnio Lquido.
Detalhes da legislao brasileira e comparaes
A CVM aprovou, por meio da deliberao 488 de 2005, a Norma e Proce-
dimento de Contabilidade (NPC) 27 do Ibracon, que regulamenta a apresen-
tao e a divulgao das demonstraes contbeis.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
25/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
23
Na sequncia, segue um exemplo de estrutura do Balano Patrimonial,
seguindo o especificado na norma IAS 1, apresentando as contas contbeis
em ordem crescente de liquidez:
Ativo Nota 2010 2009Patrimnio
lquido e passivo Nota 2010 2009
Ativo
no correntePatrimnio lquido
Imobilizado
lquidoCapital social
Investimentos
societriosAes preferenciais
Goodwill Aes ordinrias
Contas a receber Reservas
Impostos diferidos Lucros/prejuzosacumulados
Participao
minoritria
Ativo correntePassivo
no corrente
Estoques Emprstimos
Clientes Financiamentos
Caixa e
equivalentesImpostos diferidos
Passivo corrente
Fornecedores
Salrios a pagar
Impostos a recolher
Total do ativo
Total do
patrimnio
lquido e passivo
Segundo o que se aprende no Brasil, a partir dos ditames da legislaosocietria e das normatizaes adicionais da CVM, essa estrutura difere da
apresentada pelas empresas brasileiras, pois no apresenta as contas cont-
beis seguindo o grau decrescente de liquidez.
A seguir, ser apresentada uma estrutura sugerida, respeitando as nor-
mas internacionais. No entanto, a ordem de apresentao das contas cont-
beis ser a decrescente, considerando a liquidez.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
26/219
24
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Ativo 2010 2009 Patrimnio lquido e passivo 2010 2009
Ativo corrente Passivo corrente
Caixa e equivalentes Fornecedores
Clientes Salrios a pagar
Estoques Impostos a recolher
Ativo no corrente Passivo no corrente
Contas a receber EmprstimosInvestimentos societrios Financiamentos
Imobilizado, lquido Impostos diferidos
Goodwill Patrimnio lquido
Impostos diferidos Capital social
Aes preferenciais
Aes ordinrias
Reservas
Lucros/prejuzos
acumulados
Participao minoritria
Total do ativoTotal do passivo e
patrimnio lquido
Como se pode notar, a estrutura do Balano Patrimonial no Brasil muito
se assemelha s normas internacionais quando essa demonstrao segue a
ordem decrescente de liquidez na apresentao das contas contbeis.
Na continuao, ser abordada a estrutura da Demonstrao do Resulta-
do do Exerccio, de acordo com as duas formas previstas na norma IAS 1, ou
seja, por natureza e por funo das contas.
Demonstrao do Resultado do Exerccio por natureza 2010 2009
Receita operacional lquida
(-) Matria-prima e material de consumo utilizado
(-) Despesas com pessoal (salrios e encargos sociais)
(-) Despesas de depreciao e amortizao
(-) Despesas com propaganda
(-) Outras despesas operacionais
Lucro operacional lquido(-) Despesas financeiras
(+) Receitas financeiras
(+) Outras receitas
Lucro antes dos impostos
(-) Imposto de renda corrente
(-) Imposto de renda diferido
Lucro lquido do exerccio
Lucro por ao
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
27/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
25
Existem algumas diferenas entre a Demonstrao do Resultado por Exer-
ccio, evidenciada por natureza ou por funo. Abaixo, segue uma estrutura
sugerida de DRE por funo, tal como estabelecida pelas normas nacionais.
Demonstrao do Resultado do Exerccio por funo 2010 2009
Receita operacional lquida
(-) Custo das vendas
Lucro operacional bruto
(-) Custos de distribuio
(-) Despesas gerais e administrativas
(-) Outras despesas operacionais
Lucro operacional lquido
(-) Despesas financeiras
(+) Receitas financeiras
(+) Outras receitas
Lucro antes dos impostos(-) Imposto de renda corrente
(-) Imposto de renda diferido
Lucro lquido do exerccio
Lucro por ao
Por fim, segue a estrutura da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio
Lquido, de acordo com o que preconizado pela norma internacional IAS 1,
emitida pelo IASB.
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
Itens Capital social ReservasLucros/prejuzos
acumulados
Patrimnio
lquido
Saldo em
31 de dezembro de 2008
(+/-) Variaes
Saldo em
31 de dezembro de 2009
(+/-) Variaes
Saldo em
31 de dezembro de 2010
Pode-se verificar que no caso da DMPL, quando se comparam as normas
brasileiras com as normas internacionais, no h diferenas significativas
na apresentao dos dados por parte das empresas, o que confirma o fato
de que o Brasil j possui parte do caminho, em direo convergncias das
normas brasileiras s normas internacionais, completo.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
28/219
26
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Ampliando seus conhecimentos
A busca pela harmonizao das
Normas Internacionais de Contabilidadee a Convergncia aos Padres do IASB
(MARTINS, 2007)
O crescimento e a globalizao da economia mundial, principalmente atra-
vs da influncia financeira das empresas multinacionais em outros pases,
tm nos trazido um avano tecnolgico e informacional livre das barreiras
do tempo e da distncia. Isso tem forado a adaptao das informaes con-
tbeis, usualmente preparadas de acordo com padres e prticas locais, aos
padres internacionais, para que assim atinjam igualmente as perspectivas
dos usurios locais e dos externos, e assim possam ser interpretadas de forma
unilateralmente correta e utilizadas como bases de medidas ou comparao
uniformes.
Essa necessidade de harmonizao das normas contbeis utilizadas no
mundo inteiro surgiu, principalmente, a partir da necessidade de haver maior
clareza na interpretao das informaes contidas nas demonstraes finan-
ceiras das empresas, possibilitando, assim, maior grau de comparabilidade
entre os resultados obtidos por diferentes empresas, estejam elas localizadas
em qualquer que seja o pas.
Apesar de sua convincente necessidade, essa adaptao tem enfrentado
barreiras contra sua realizao, como: diferenas polticas, econmicas e so-
ciais, alm das diferenas de linguagem, de moeda e de divergncias exis-
tentes entre os princpios contbeis adotados em diversos pases. Essas dife-
renas acabam levando, em alguns casos, a uma interpretao inadequada
das informaes apresentadas nas demonstraes contbeis, resultando,
em alguns casos, em anlises e resultados diferentes nas interpretaes dasmesmas informaes.
A confirmao dessa necessidade apresentada pelas empresas multinacio-
nais que, na necessidade de mensurar seu patrimnio, encontravam formas de
mensurao diferentes entre seu pas de origem e os pases no quais estavam
sediadas suas filiais. Um exemplo clssico disso foi o ocorrido no primeiro se-
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
29/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
27
mestre de 1993 com a companhia alem Daimler-Benz, quando, de acordo com
princpios contbeis da Alemanha, a companhia obteve um resultado opera-
cional positivo de cerca de 168 milhes de marcos alemes e, de acordo com
normas norte-americanas, evidenciou um resultado negativo de cerca de 949
milhes de marcos alemes, ou seja, uma diferena considervel de cerca de 1,1
bilho de marcos alemes. Dessa forma, para se evitar surpresas desse porte, asmultinacionais convencionaram adotar normas padronizadas para o grupo de
empresas. Assim, as subsidirias estrangeiras so submetidas s normas adota-
das pela matriz, geralmente as adotadas em seu pas de origem.
O que acaba acontecendo, em alguns casos, que algumas companhias
tm que preparar dois conjuntos de demonstrativos contbeis, um para aten-
der s exigncias de seu pas, e outro para atender aos investidores estran-
geiros. O que se tenta convencionar a adoo de um padro de normas in-
ternacionais que contemple essas necessidades, dos dois usurios, com umnico conjunto de normas. Isso tambm se justifica quando considerado
o fator custo, afinal, manter um sistema de contabilidade, que prepare dois
conjuntos de demonstrativos contbeis para atender as exigncias diferentes
de vrios usurios, se torna muito caro.
Com base nisso, acredita-se que haveria grandes melhorias na consistncia
das informaes contbeis e, consequentemente, no mercado financeiro, se
usurios internos e externos de todas as empresas pudessem se basear no
mesmo arcabouo de princpios e normas contbeis. Essa ideia consensoentre a maioria dos profissionais e pensadores da contabilidade, que tambm
so bastante enfticos ao afirmar que o que se deseja harmonizar e con-
vergir ao mximo possvel as normas de contabilidade, aproximando-se de
um padro unificado, mas tendo a conscincia de que se chegar a um padro
nico praticamente impossvel, tendo em vista os vrios interesses e opini-
es divergentes existentes.
A harmonizao das normas internacionais de contabilidade ainda pode
ser argumentada atravs de trs critrios significativos de qualidade da in-formao, que so: a credibilidade, que trata da existncia de mais do que
um conjunto de normas contbeis de demonstraes contbeis; a compara-
bilidade, que trata da valia da comparabilidade da informao fornecida pela
empresa com as fornecidas por outras empresas; e a eficincia de comunica-
o, que trata da dificuldade para o usurio em compreender e interpretar as
demonstraes financeiras.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
30/219
28
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Essa busca pela harmonizao das normas e princpios contbeis eviden-
ciada, principalmente, por rgos de representao da profisso contbil e por
agentes regulamentadores da profisso. Um desses rgos o Internacional
Accounting Standards Board(IASB), organismo privado criado no fim dos anos
1990, substituindo o Internacional Accountant Standards Committee(IASC) de
1970, depois de crises que afetaram diferentes pases asiticos. O IASB hojeconta com a participao de mais de uma centena de pases, e tem como ob-
jetivo disseminar uma viso da contabilidade e provocar a convergncia das
diferentes normatizaes mundo afora, rumo a um padro unificado.
Outro importante organismo na disseminao da harmonizao das
normas internacionais de contabilidade o International Organization for Go-
vernmental Securities Commissions(IOSCO), nascido de nove pases, o rgo
enfrentou dificuldades na sua adoo porque os Estados Unidos, principal
mercado de capitais do mundo, no se disps a adotar as normas do IASC,devido divergncia de prticas entre as normas do IASC (hoje IASB) e os
US GAAP princpios de contabilidade norte-americanos geralmente aceitos.
Diante dessa situao o CFC (2006, apudCosife) preconiza que essas diferen-
as se do devido ao fato de que, nos Estados Unidos, as prticas contbeis
esto fortemente ligadas a um sistema legal que lhe prprio. Alguns au-
tores como Niyama (2006) e Hendriksen (1999) colocam a contabilidade dos
Estados Unidos entre as dos pases do bloco Anglo-Saxnico, no qual a classe
contbil forte e sofre pouca influncia do governo, visto que se percebe
claramente o enfoque da escola americana nos usurios externos (acionistas,
credores, fornecedores e outros) e no no governo.
A situao desse processo, hoje em dia, pode ser espelhada no que aconte-
ce atualmente nos Estados Unidos, onde o fato de a Bolsa de Valores de Nova
York ter permitido, no ano de 2005, que as empresas que negociassem suas
aes nela elaborassem suas demonstraes seguindo as normas do IASB.
Outra contribuio foi a criao do Financial Reporting Series(2006), que um
esforo conjunto do FASB e do IASB, aceitando colaboraes de vrios rgos
reguladores da contabilidade e de contadores de vrios pases do mundo, no
sentido de harmonizar a utilizao das normas contbeis para as normas do
IASB, estabelecidas depois de ampla discusso, no s com o FASB, mas com
toda a classe contbil no mundo afora.
Esse processo de harmonizao j uma realidade mundial. Isso j se torna
uma realidade porque cerca de 79 pases, em cinco continentes, j adotam
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
31/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
29
osInternacional Financial Reporting Standards(IFRS) para resolver problemas
materiais de normatizao e tratamento contbil. No Brasil, percebe-se uma
tendncia de convergncia s normas do IASB, pois, rgos como o Banco
Central do Brasil (Bacen), a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), o Instituto
Brasileiro de Contadores (Ibracon) e o Conselho Federal de Contabilidade
(CFC) tm emitido normas no sentido de adequar certas prticas contbeisbrasileiras s normas internacionais.
Numa anlise mais detalhada dos critrios de reconhecimento e mensura-
o adotados pelo FASB e pelo IASB, se percebe algumas semelhanas e dife-
renas entre os dois. A principal delas que se procurou destacar neste texto
foi que o foco principal dos dois critrios a evidenciao de informaes
voltadas tomada de decises.
Em suma, compreende-se que os Estados Unidos tm contribudo de formaconsidervel para a harmonizao das normas e princpios contbeis interna-
cionais, sendo que o IASB vem atuando no sentido de harmonizar as normas
e princpios de contabilidade no mundo em parceria com outros organismos
e profissionais, deixando, dessa forma, clara a importncia dessa harmoniza-
o para as organizaes e para o mercado financeiro como um todo, e assim
coordenando esforos de todos os atores pertinentes classe contbil, rumo
harmonizao das prticas contbeis mundiais.
Atividades de aplicao
1. Qual o objetivo do Comit de Pronunciamentos Contbeis?
2. Em linhas gerais, quais foram os objetivos das Leis 11.638 de 2007 e
11.941 de 2009 para a contabilidade nacional?
3. Diferencie harmonizaoepadronizaocontbil, considerando-as no
contexto da contabilidade internacional.
4. Qual o organismo de harmonizao internacional mais influente na
contabilidade?
5. Quais so os objetivos principais da norma internacional IAS 1, editada
pelo IASB?
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
32/219
30
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
Referncias
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Contabilidade Avanada. So Paulo: Atlas, 1997.
LEMES, Sirlei; CARVALHO, L. Nelson. Contabilidade Internacional para Gradu-
ao: texto, estudos de casos e questes de mltipla escolha. So Paulo: Atlas,2010.
MARTINS, Orleans Silva.A Busca pela Harmonizao das Normas Internacio-
nais de Contabilidade e a Convergncia aos Padres do IASB.Publicado em:
6 maio 2007. Disponvel em: www.contabeis.com.br/artigos/279/a-busca-pela-
harmonizacao-das-normas-internacionais-de-contabilidade-e-a-convergencia-
aos-padroes-do-iasb/>. Acesso em: 13 abr. 2011.
NIYAMA, Jorge Katsumi. Contabilidade Internacional.So Paulo: Atlas, 2008.
PEREZ JUNIOR, Jos Hernandez; OLIVEIRA, Luis Martins de. Contabilidade Avan-
ada. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2001.
REIS, Arnaldo; MARION, Jos Carlos. Contabilidade Avanada: para cursos de
graduao e concursos pblicos. So Paulo: Saraiva, 2006.
SCHMIDT, Paulo; SANTOS, Jos Luiz dos; FERNANDES, Luciane Alves. Contabilida-
de Internacional Avanada.2. ed. So Paulo: Atlas, 2007.
Gabarito
1. O objetivo do Comit de Pronunciamentos Contbeis buscar a uni-
ficao para realizar a convergncia das normas contbeis brasileiras
aos padres internacionais.
2. Entre vrios objetivos, estas leis buscavam dar mais alguns passos no
processo de internacionalizao da contabilidade no Brasil.
3. A harmonizao contbil o processo que tem o objetivo de manteras particularidades de cada pas, mas que permite readequar os siste-
mas contbeis existentes com os de outros pases, com o fim claro de
melhorar a troca de informaes a serem interpretadas e compreendi-
das, enquanto que a padronizao conceituada como um processo
de uniformizao dos critrios existentes, no permitindo qualquer
flexibilizao.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
33/219
Contabilidade internacional IASB e IAS 1
31
4. o International Accounting Standards Board(IASB), criado em 1973.
5. Determinar a maneira de serem apresentadas as demonstraes con-
tbeis seguindo as normas internacionais de contabilidade (IFRS) para
fins gerais, incluindo diretrizes e contedo mnimo necessrio a ser
apresentado.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
34/219
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
35/219
Os pronunciamentos
IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
IAS 7 Demonstrao dos Fluxos de CaixaNo ano de 1992, o International Accounting Standards Board (IASB), por
meio do IAS17, substituiu o Statement of Changes in Financial Position, antes
denominado de Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR),
pela Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC).
Ainda segundo esse pronunciamento, a DFC deve ser apresentada de tal
forma que evidencie todos os fluxos de caixa de um perodo pelos valores
brutos. No entanto, alguns recebimentos e pagamentos referentes a itens derotao rpida, valores elevados e vencimentos de curto prazo podem ser di-
vulgados pelas variaes lquidas ocorridas durante determinado perodo.
O conceito de caixa ampliado, de acordo com o IAS 7, com o objetivo de
melhorar a compreenso dos equivalentes-caixa, j que h de ser considera-
do que as sociedades, em condies de normalidade, apliquem suas sobras
de caixa em investimentos que, por regra, pertenam ao curto prazo.
Sendo assim, o IAS 7 considera equivalentes-caixa os investimentos ins-
tantaneamente realizveis em valores de caixa previamente conhecidos e
sujeitos a um insignificante risco de mudana de valor. Dessa forma, quali-
ficam-se como equivalentes-caixa os investimentos de curto prazo, sendo
esse prazo considerado de trs meses ou menor.
Entre os exemplos que podem ser citados como equivalentes-caixa pelo
IASB, esto as letras do tesouro, os commercial papers(ttulos emitidos por
companhias privadas, que possuem prazo de realizao de at um ano), as
aplicaes financeiras de renda fixa (curto prazo) e as aplicaes em dep-
sitos interfinanceiros, no caso de empresas com operaes predominante-
mente bancrias.
As aquisies e as vendas desses investimentos com reflexo no caixa so
geralmente parte das atividades de gerenciamento de caixa de uma empre-
sa, em vez de serem consideradas como atividades operacionais, de inves-
timentos ou de financiamentos e, logo, as mincias de tais transaes no
devem estar no corpo da DFC.
1International Ac
Standards.
33
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
36/219
34
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
Detalhes e descrio da norma internacional
De acordo com o IAS 7, o modelo de DFC est dividido em trs categorias
de fluxos de caixa, conforme segue.
Atividades operacionaisAqui, esto includas todas as transaes e eventos adicionais que no se
definem como atividades de investimento ou atividades de financiamento.
Em linhas gerais, o fluxo de caixa das atividades operacionais proveniente
das principais atividades geradoras de receita de uma empresa. Dessa forma,
representa o efeito caixa das transaes que contribuem para a formao do
lucro lquido.
Atividades de investimento
J aqui esto includas a concesso e o recebimento de emprstimos e de
financiamentos, a aquisio e a alienao de investimentos em outras enti-
dades empresariais e os investimentos em bens imobilizados ou ativos com
longa vida til, os quais sejam utilizados para a produo de bens ou para a
prestao de servios geradores de receita.
Atividades de financiamento
Por fim, aqui esto includas as operaes que abarquem a obteno de
capital dos proprietrios da entidade, alm da respectiva remunerao, o re-
cebimento e o pagamento de emprstimos obtidos, a obteno e a liquida-
o de outros recursos obtidos de credores, inclusive os exigveis em longo
prazo.
Especificamente para as instituies bancrias, as instrues normativas
emitidas pelo IASB no especificam um modelo de DFC especfico para ser
usado nesse setor. Para essas empresas, praticamente no existem diferenasfrente s empresas no financeiras, somente por distino feita em alguns
dos itens que compem os trs grupos de atividades da estrutura da DFC.
Esse detalhe est mais especificamente explcito no pargrafo 15 do IAS
7, o qual aventa que os adiantamentos de caixa e emprstimos feitos por
instituies financeiras so usualmente classificados como atividades ope-
racionais, uma vez que se referem principal atividade geradora de receita
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
37/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
35
daquela empresa. De maneira anloga, os juros pagos e os recebidos por
instituies financeiras, agora de acordo com o pargrafo 33 do IAS 7, devem
fazer parte das atividades operacionais. Esse trecho acaba por ser confirma-
do em um exemplo de DFC em instituio financeira apresentado em apn-
dice do IAS 7. Naquele ponto, todas as movimentaes das principais formas
de captao de recursos para intermediao financeira, por exemplo, os de-
psitos dos clientes, tambm so classificadas como operacionais.
J com relao ao mtodo de apresentao dos fluxos de caixa das ativi-
dades operacionais, o IAS 7 abre a alternativa de as empresas realizarem a
confeco do mtodo direto ou indireto, apresentando leve inclinao para
a utilizao do mtodo direto, j que ele permite a divulgao de informa-
es mais completas, consideradas mais teis pelos usurios.
Mesmo com esse direcionamento por parte da normativa internacional,
apenas uma pequena quantidade de empresas apresenta a DFC com a utili-zao do mtodo direto, fazendo com que as informaes divulgadas para o
pblico em geral no tenham o mximo de eficcia que poderiam ter.
Normas para instituies financeiras
Com as recentes atualizaes da legislao societria na primeira dcada
de 2000, a exigncia da publicao da DFC no Brasil se tornou efetiva, dei-
xando a DOAR de ser obrigatria.No entanto, nunca demais salientar que o Instituto dos Auditores In-
dependentes do Brasil (Ibracon), desde 1999, por meio do pronunciamento
denominado Normas e Padres Contbeis (NPC 20), j recomendava que a
DFC fosse divulgada de maneira discricionria.
Inclusive, o modelo da DFC que proposto pelo Ibracon semelhante ao
modelo proposto pelo IASB, embora bastante sucinto, pois especifica que os
fluxos de caixa devem ser classificados quanto atividade em operacional,
de investimento e de financiamento, podendo, ainda, ser apresentado pelosmtodos direto ou indireto.
Adicionalmente, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), em 2006,
tambm regulamentou a divulgao da DFC com a publicao do Ofcio-
-Circular 01daquele ano, o qual determinava que as companhias de capital
aberto que realizassem a divulgao da DFC no exterior estariam obrigadas
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
38/219
36
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
a divulg-la tambm no Brasil, mantendo a mesma estrutura e formato da
DFC divulgada no exterior. Na sequncia, segue trecho legal da norma:
Divulgao segundo as normas brasileiras e normas estrangeiras.As companhias abertas vm divulgando a DFC de forma suplementar s suasdemonstraes contbeis, dando uma conotao de informao de natureza voluntria.No entanto, as companhias que divulgarem essa informao no exterior so obrigadas a
divulg-la no Brasil para que no ocorra a divulgao de informaes de forma privilegiadae assimtrica entre os diferentes mercados. As companhias devem atentar, tambm, paraque a divulgao da Demonstrao dos Fluxos de Caixa divulgada no Brasil seja a mesmadivulgada no exterior, ou seja, tenha o mesmo formato e estrutura, para que no hajaprejuzo ao entendimento do investidor. (OFCIO-CIRCULAR/CVM/SNC/SEP N. 01/2006)
Tratando-se de instituies financeiras, o Plano Contbil das Instituies
do Sistema Financeiro Nacional (COSIF) tambm normatizou, estabelecendo
modelo de DOAR diferente do que era tratado na legislao societria, o qual
possui similaridades com a DFC elaborada pelo mtodo indireto, j que no
relata variaes no capital circulante lquido (CCL), tal como requisito bsico
do modelo tradicional da DOAR, mas, sim, a variao nas disponibilidades.
As instituies que esto no mercado de aes norte-americano, ou seja,
as que emitemAmerican Depositary Receipts(ADR) nos EUA elaboram a DFC,
no mbito do Formulrio 20F, segundo os padres do Financial Accounting
Standard Board(FASB), que o rgo normatizador das regras contbeis na-
quele pas.
IAS 17 Arrendamento (Leasing)O IAS 17 normatiza o registro contbil e a divulgao de operaes rela-
cionadas a arrendamento mercantil. Essa norma deve ser seguida tanto por
arrendadores quanto por arrendatrios em sua completude.
A legislao tributria possui grande influncia nesta matria no Brasil,
determinando o registro dos bens que so objeto de arrendamento no
Ativo das arrendadoras, independentemente da classificao da operao,
quer seja como arrendamento mercantil ou como financeiro ou operacional.Dessa forma, a contabilidade nacional, praticada por empresas que atuam
no Sistema Financeiro Nacional (SFN) diverge dos padres estabelecidos
pelo IASB. A seguir, apresentam-se as operaes que no esto sujeiras s
disposies contidas no pronunciamento IAS 17:
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
39/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
37
I - arrendamento mercantil para explorao de minrios, petrleo, gs natural e recursossimilares no regenerveis;
II - acordos de licenciamento para itens como fitas cinematogrficas, registros de vdeos,peas teatrais, manuscritos, patentes e direitos autorais;
III - propriedades detidas por arrendatrios que sejam registradas como investimentos(IAS 40 - Investment Property);
IV - propriedade de investimento proporcionada por arrendadores por meio dearrendamento operacional (IAS 40 - Investment Property);
V - ativos biolgicos detidos por arrendatrios por meio de arrendamento financeiro (IAS41 -Agriculture);
VI - ativos biolgicos proporcionados por arrendadores por meio de arrendamentooperacional. (IAS 41 Agriculture, apud BANCO CENTRAL DO BRASIL, 2011a)
Algumas dessas operaes, em terras nacionais, so reguladas por agn-
cias nacionais reguladoras ou possuem regulamentao especfica, j subor-
dinada a diferentes normas do IASB.
Detalhes e descrio da norma internacional
Dentro da estrutura do IAS 17, as ocorrncias de arrendamento mercantil so
classificadas em operacionais e financeiras e enfatizam a transferncia dos riscos
e dos benefcios relacionados propriedade dos ativos, do arrendador para o
arrendatrio. De maneira mais direta, o pronunciamento internacional observa
a essncia econmica da operao em vez da forma jurdica da mesma.
Arrendamento financeiro corresponde s operaes nas quais podem
ser classificados todos os riscos e benefcios ligados propriedade do ativo
e que so substancialmente transferidos para o arrendatrio. Como arren-
damento operacional, so definidas as operaes que no so classificadas
como arrendamento financeiro, ou seja, aquelas em que os riscos e os bene-
fcios ligados propriedade dos ativos no so transferidos ao arrendatrio.
O pronunciamento do IASB especifica algumas situaes que, individual-
mente ou em conjunto, ensejariam uma correta classificao da operao na
categoria arrendamento financeiro:
I - o contrato transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio ao final do perodo doarrendamento;
II - o contrato d ao arrendatrio a opo de comprar o ativo por um preo que se esperaser suficientemente inferior ao valor justo do ativo na data em que a opo se tornarexercvel de modo que, no incio do arrendamento, seja razoavelmente certo que a oposer exercida;
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
40/219
38
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
III - o ativo for arrendado por um perodo superior sua vida econmica, mesmo que ottulo no seja transferido;
IV - o valor presente dos pagamentos mnimos, no incio do arrendamento, for pratica-mente igual ao valor justo do bem arrendado;
V - os ativos arrendados forem de natureza especfica de tal maneira que somente oarrendatrio poderia utiliz-los sem que fossem feitas modificaes significativas. (BANCO
CENTRAL DO BRASIL, 2011a)
De maneira adicional, o pronunciamento IAS 17 apresenta algumas situ-
aes que, tambm individualmente ou em conjunto, caracterizam o arren-
damento financeiro, conforme especificado a seguir:
I - o arrendatrio poder cancelar o contrato arcando com os eventuais prejuzos doarrendador, relacionados ao cancelamento;
II - o contrato estabelecer que os ganhos ou perdas decorrentes da flutuao do valorjusto do valor residual so atribuveis ao arrendatrio; e
III - o contrato possibilitar que o arrendatrio continue o arrendamento por um segundoperodo, pagando contraprestaes substancialmente inferiores ao valor de mercado doreferido arrendamento. (BANCO CENTRAL DO BRASIL, 2011a)
Essas situaes deixam claros os processos que devem ser analisados
para que uma operao deva ser considerada como arrendamento financei-
ro, seguindo os ditames do pronunciamento internacional.
Reconhecimento das operaes nos arrendatrios
O pronunciamento IAS 17 estabelece as formas corretas de se classificaras operaes de arrendamento mercantil entre as modalidades operacional
e financeira e, adicionalmente, tambm dispe sobre o tratamento contbil
dado a essa operao tanto pelo arrendador como pelo arrendatrio.
Tratando-se das demonstraes contbeis do arrendatrio, as operaes
de arrendamento operacional no so reconhecidas na sua estrutura. Nesses
casos, o IAS 17 estabelece que essas contraprestaes pagas devam ser reco-
nhecidas na forma de despesa de maneira equalizada e constante por todo
o prazo do arrendamento, a no ser que exista outra base que melhor repre-sente o tempo do benefcio do usurio do bem.
Para os casos de arrendamento financeiro, tais operaes devem ser reco-
nhecidas no balano do arrendatrio como um ativo e um passivo simulta-
neamente, com valores iguais e por valor justo do ativo arrendado ou, ainda,
pelo valor presente das contraprestaes, no caso de este ltimo ser o valor
mais baixo.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
41/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
39
No clculo do valor presente dos pagamentos mnimos, a taxa de juros
a ser utilizada deve ser a taxa de juros da prpria operao, especificada de
maneira explcita ou no. Para uma situao em que no seja possvel a sua
determinao, a taxa a ser utilizada deve ser a de captao de financiamento
por parte do arrendatrio. No se pode esquecer, para a composio do valor
do referido ativo, todo e qualquer custo direto inicial em que o arrendatrio
tenha incorrido.
O IAS 17 ainda define, para operaes de arrendamento financeiro, que
as contraprestaes a pagar pelo arrendatrio durante o contrato devem ser
diludas nos encargos financeiros que incidirem sobre essa operao e sobre
a amortizao do passivo.
Deve ser observado, por parte do arrendatrio, o Princpio da Competn-
cia, respeitando os fatos geradores, ou seja, o tempo de vigncia do contrato
para a correta alocao dos encargos financeiros gerados, resultando, comisso, uma taxa peridica e constante de juros sobre o saldo do passivo.
No caso de arrendamento financeiro, o IAS 17 estabelece que os aluguis
contingentes (definidos pela norma como a parcela das contraprestaes
que no fixada, pois baseada em fator divergente da simples sequncia
temporal), sejam reconhecidos como despesas no perodo em que foram in-
corridos efetivamente.
Para a depreciao, o IAS 17 define que o arrendatrio deve efetuar o cl-
culo para os ativos considerados em contratos de arrendamento financeiro
sempre considerando o perodo esperado de uso do ativo, em uma base re-
lacionvel com a poltica de depreciao utilizada para o restante dos ativos
depreciveis e de acordo com o que tambm estabelecido pelo pronuncia-
mento IAS 16 (Property, Plant and Equipment) e IAS 38 (Intangible Assets).
A Norma estabelece, ainda, que se houver certeza razovel de que a pro-
priedade do ativo ser transferida para o arrendatrio no final do contrato, o
perodo de uso esperado a prpria vida til do ativo. Caso ocorra de manei-
ra distinta, o ativo deve ser depreciado durante o prazo do arrendamento ou
de sua vida til, considerando o menor perodo entre as duas alternativas.
Os requisitos do pronunciamento IAS 32 (Financial Instruments: Disclosure
and Presentation) devem ser satisfeitos nas operaes de arrendamento fi-
nanceiro, mas de maneira adicional, os arrendatrios tambm devem realizar
a divulgao dos seguintes pontos:
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
42/219
40
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
I - o valor contbil lquido na data do balano, para cada categoria de ativo;
II - uma reconciliao entre o valor total dos pagamentos mnimos e o seu valor presentee, ainda, os valores totais desses pagamentos e o valor presente dos pagamentos a seremefetuados nos perodos at um ano, entre um e cinco anos, e valores acima de cinco anos;
III - os aluguis contingentes reconhecidos como despesa no perodo. (BANCO CENTRALDO BRASIL, 2011a)
Considerando as operaes de arrendamento operacional, os arrendat-
rios devem divulgar o total de pagamentos mnimos futuros dos arrenda-
mentos operacionais que no sejam passveis de cancelamento e que sero
efetuados no perodo de um ano, entre um e cinco anos e acima de cinco
anos.
Por fim, os arrendatrios ainda devem divulgar, em ambos os arrenda-
mentos (financeiros e operacionais), as seguintes informaes:
I - o valor total dos pagamentos futuros mnimos de subarrendamentos a receber dossubarrendamentos que no sejam passveis de cancelamento;
II - uma descrio geral dos principais contratos de arrendamento, incluindo, no mnimo,as informaes que seguem:
a) a base pela qual os aluguis contingentes so determinados;
b) a existncia de clusulas sobre prazos de renovao ou opes de compra e de repassede custos;
c) as restries impostas pelos contratos de arrendamento, tais como aquelas relativas a
dividendos, a dvidas adicionais e a arrendamentos futuros. (BANCO CENTRAL DO BRASIL,2011a)
Reconhecimento das operaes nos arrendadores
Os arrendadores, por sua vez, nas operaes de arrendamento financeiro,
devem realizar o reconhecimento dos ativos que so mantidos sob o arren-
damento financeiro no balano como Ativos Realizveis por um valor que
seja igual ao saldo do investimento lquido do arrendamento.
O devido reconhecimento da receita financeira deve ser expresso por va-
lores que evidenciem uma taxa de retorno peridica e constante ocorrida
sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento financeiro.
Tratando-se das operaes de arrendamento operacional, os arrendado-
res devem reconhecer os ativos utilizados nos contratos de arrendamento
operacional seguindo a natureza de cada um deles. Os custos diretos iniciais
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
43/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
41
que foram incorridos pelos arrendadores para que ocorresse um arrenda-
mento operacional so adicionados ao valor do ativo registrado e, tambm,
reconhecidos como despesa durante o prazo do contrato, proporcionalmen-
te ao reconhecimento das receitas do arrendamento que forem auferidas.
Nos contratos de arrendamento operacional, as receitas geradas devem
ser reconhecidas em valores peridicos e constantes por toda a vigncia docontrato, exceo dada quando exista uma base mais bem representativa
do tempo para que o benefcio do uso do bem que esteja arrendado seja
diminudo.
A forma de se tratar a depreciao dos ativos que estejam arrenda-
dos deve ser semelhante forma utilizada normalmente pelo arrendador,
quando considerar ativos semelhantes aos arrendados, e deve ser calculada
seguindo os ditames do IAS 16 (Property, Plant and Equipment) e do IAS 38
(Intangible Assets).
Os arrendadores ainda devem, de maneira adicional aos requisitos do
IAS 32 (Financial Instruments: Disclosure and Presentation), para a divulgao
das operaes de arrendamento financeiro, reconciliar o saldo do inves-
timento bruto total no arrendamento, na data do balano, e evidenciar o
valor presente dos recebimentos mnimos em arrendamentos a receber no
futuro.
Tambm uma obrigao dos arrendadores a realizao de divulgao do
saldo do investimento bruto total no arrendamento, na data do balano, e o
valor presente dos recebimentos mnimos em arrendamentos a receber nos
perodos at um ano, entre um e cinco anos, e para as operaes com prazo
superior a cinco anos. Devem divulgar a receita financeira a realizar, os valores
residuais no garantidos em favor do arrendador e o saldo da proviso estima-
da para crditos de liquidao duvidosa, eventualmente constituda com base
nos arrendamentos mnimos a receber que forem considerados incobrveis.
Mudando o foco para as operaes de arrendamento operacional, os ar-
rendadores devem realizar a divulgao relativa a pagamentos futuros mni-
mos dos arrendamentos operacionais que no sejam passveis de cancela-
mento, por seus valores totais e a receber no intervalo de um ano, entre um
e cinco anos e em um perodo superior a cinco anos.
Considerando ambos os arrendamentos (financeiros e operacionais), os
arrendadores devem realizar a divulgao das seguintes informaes:
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
44/219
42
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
I - os aluguis contingentes reconhecidos como receita durante o perodo;
II - uma descrio geral dos principais contratos de arrendamentos do arrendador. (BANCOCENTRAL DO BRASIL, 2011a)
Operaes deSale and Leaseback
O tratamento contbil que dado a uma transao de Sale and Leaseback2
varia conforme o tipo do arrendamento considerado na operao. Para os casos
em que a transao de Sale and Leasebackgerar um arrendamento financeiro,
o lucro na venda do ativo, quando o valor venal for maior que o valor contbil,
deve ser diferido, amortizado durante o prazo de arrendamento, e evidenciado
nas demonstraes contbeis do vendedor-arrendatrio.
Para o caso de a operao de Sale and Leasebackgerar um arrendamen-
to operacional e ficar claro que a operao foi realizada sendo consideradovalor justo, todo e qualquer resultado (lucro ou prejuzo) que seja oriundo
da venda do ativo deve ser imediatamente reconhecido nas demonstraes
contbeis do vendedor-arrendatrio.
Considerando as situaes em que o referido preo de venda ficar
abaixo do valor justo, os resultados gerados na venda do ativo devem ser
imediatamente reconhecidos nas demonstraes contbeis do vendedor-
-arrendatrio.
Uma situao especfica deve ser apresentada para o caso de o prejuzoser compensado com pagamentos mnimos inferiores ao preo de mercado.
Para esse caso, tal prejuzo deve ser diferido e, na sequncia, amortizado pro-
porcionalmente s contraprestaes durante o perodo em que tem a expec-
tativa de que o ativo venha a ser utilizado.
Mas se o preo de venda estiver acima do valor justo, esse excesso diante
do valor justo dever ser diferido e, posteriormente, amortizado durante o
perodo em que se espera que o ativo possa ser utilizado.
Para as operaes de Sale and Leasebackque resultarem em arrendamen-
tos operacionais, caso o valor justo do ativo na data da operao seja menor
que o seu respectivo valor contbil, o prejuzo que for decorrente da diferen-
a entre ambos deve ser imediatamente reconhecido.
Espcie de contrato derendamento mercan-
financeiro, pelo qualpessoa jurdica vende
ens do seu ativo imobi-ado a uma empresa derendamento mercantil
simultaneamente, osrenda de volta com a
po de compra exerci-vel aps o trmino do
ontrato. Disponvel em:http://jus.uol.com.br/vista/texto/9253/arren-
amento-mercantil-sale-nd-lease-back>. Acesso
m: 11 maio 2011.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
45/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
43
Normas para instituies financeiras
A Lei 6.099 de 1974, a qual possui alteraes introduzidas pela Lei 7.132
de 1983, estabelece as normas brasileiras para as operaes de arrendamen-
to. Muito embora esses textos legais estabeleam o tratamento tributrio
das operaes de arrendamento mercantil, eles tambm determinam que
os bens destinados ao arrendamento mercantil devam ser registrados pelacontabilidade em conta especfica no grupo Ativo No Circulante, subgru-
po Imobilizado da arrendadora, gerando, dessa forma, um ponto divergente
entre as regras nacionais e as normas internacionais.
Toda a regulamentao de operaes de arrendamento dentro do Sis-
tema Financeiro Nacional (SFN) est evidenciada no regulamento anexo
Resoluo 2.309, de 1996, com as alteraes estabelecidas pelas Resolu-
es 2.595 e 2.659, ambas de 1999, e pela Resoluo 3.175, de 2004, alm
de consolidada no COSIF 1.7 (Operaes de Arrendamento Mercantil) e noCOSIF 1.11.8 (Imobilizado de Arrendamento). Especificamente a Resoluo
2.309/96 estabelece duas formas de operaes de arrendamento, que so os
financeiros e os operacionais.
No arrendamento financeiro, so includas as operaes nas quais as con-
traprestaes e os demais pagamentos previstos no contrato, desde que
devidos pela arrendatria, sejam normalmente suficientes para que a ar-
rendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo de vigncia
do contrato e, alm disso, que possa obter um retorno financeiro sobre osrecursos que foram investidos e cujas despesas de manuteno, assistncia
tcnica e servios relacionados operacionalidade do bem arrendado sejam
de responsabilidade da arrendatria. Ainda, cujo preo para o exerccio da
opo de compra seja pactuado de maneira no arbitrria, podendo at ser
o valor de mercado do bem arrendado no instrumento contratual.
Dentro das operaes de arrendamento operacional, so includas as
operaes em que as contraprestaes a serem pagas pela arrendatria este-
jam relacionadas ao custo de arrendamento do bem e os servios inerentes asua colocao disposio da arrendatria, no podendo, ainda, o valor pre-
sente dos pagamentos ultrapassar o equivalente a 90% (noventa por cento)
do custo do bem, em que o prazo contratual seja inferior a 75% (setenta e
cinco por cento) do prazo de vida til econmica do bem, cujo preo para o
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
46/219
44
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
exerccio da opo de compra seja o valor de mercado do bem arrendado e
que no haja nenhuma previso de pagamento de Valor Residual Garantido
(VRG).
Para o correto reconhecimento das operaes de arrendamento, o COSIF
estabelece que o arrendador deva registrar ditas operaes de arrendamento
financeiro dentro do seu ativo, na conta contbil Arrendamentos Financeirosa Receber, com a devida reduo das Rendas a Apropriar de Arrendamentos
Financeiros a Receber. Essas rendas contratuais devem sofrer apropriaes
peridicas e mensais durante a vigncia do contrato e, para os contratos que
possuam clusulas de variao cambial, tais saldos devem ser atualizados
tambm seguindo periodicidade mensal enquanto ocorrer a vigncia do
contrato.
O valor residual deve ser registrado pelo arrendador no ativo, na conta
contbil Valor Residual a Realizar, tendo como contrapartida nesse lana-mento a conta contbil retificadora denominada Valores Residuais a Balan-
cear. As parcelas relativas antecipao do VRG devem ser registradas conta-
bilmente em conta denominada Credores por Antecipao de Valor Residual,
em contrapartida com a adequada conta de Disponibilidade, classificada no
Ativo Circulante.
Por fim, a arrendadora tambm deve classificar as operaes de arrenda-
mento de acordo com o nvel de risco apresentado, seguindo o estabelecido
na Resoluo 2.682, de 1999, constituindo a respectiva Proviso Estimadapara Crditos de Liquidao Duvidosa.
IFRS 8 Informaes por segmento
O pronunciamento IFRS38 foi trazido para a norma brasileira por meio do
pronunciamento contbil CPC 22 informaes por segmento. As empresas
que se subordinam a essas regras so as companhias abertas ou em proces-
so de abertura de capital, alm de empresas que possuam instrumentos dedvida negociados no mercado de capitais ou que, ainda, estejam durante o
processo de emisso de tais ttulos.
O IFRS 8 estabelece que as empresas realizem a divulgao de informa-
es que permitam aos usurios das demonstraes financeiras a avaliao
da natureza e dos efeitos das atividades do negcio que ela desenvolve e
o ambiente econmico em que ela est inserida. Dessa forma, o objetivo
International Financial
eporting Standards.
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
47/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
45
principal divulgar a informao utilizada pela alta gesto no processo de
tomada de decises, fato que permitiria aos usurios a compreenso das
principais atividades empresariais, onde elas esto localizadas e, ainda, quo
bem elas esto desempenhando essas atividades.
Em linhas gerais, mesmo que no seja obrigada pelos ditames do pro-
nunciamento IFRS 8, uma empresa pode divulgar suas informaes por seg-mento. Na situao de uma empresa no se encaixar em nenhuma obrigato-
riedade, caso ela queira apresentar essas informaes por segmento, ela ter
que aplicar o que est estabelecido na norma IFRS 8 na totalidade.
Uma empresa no pode selecionar apenas uma quantidade especfica de
informaes por segmento. Ou ela realiza a divulgao de tudo o que re-
querido pela norma internacional ou no divulga informao alguma, iden-
tificando todos os segmentos operacionais no momento da divulgao.
A IFRS 8 define a figura do Chief Operating Decision Maker (CODM), tra-
duzido para o portugus como tomador de decises operacionais. Embora
a norma no deixe clara, esse tomador de decises pode ser um grupo de
pessoas e, no necessariamente, uma nica pessoa.
Por regra, nas companhias abertas, aquele que toma as principais deci-
ses operacionais no um nico ser, e sim, um grupo de indivduos. No caso
de grandes empresas, que possuem vrias unidades de negcio, normal
que haja uma pessoa com a funo de alimentar um indivduo ou grupo de
indivduos centralizadores de decises, alm de discutir as atividades opera-
cionais, os resultados financeiros, as projees e os planos para as atividades
de sua unidade de negcios.
Esse indivduo ou grupo de indivduos centralizadores de decises para
quem o gerente de cada unidade se reporta quem est, geralmente, res-
ponsvel por alocar os recursos e avaliar o desempenho das unidades de
negcio de uma empresa e, portanto, conhecido como o CODM.
No entanto, h de se definir de maneira prvia quem ser ou quem seroo CODM, haja vista que a estrutura funcional varia de empresa para empresa
e, como consequncia, a maneira que cada uma tem de gerenciar suas deci-
ses tomadas.
O IFRS 8 determina que um segmento operacional um componente
para o qual haja informao financeira individualizada disponvel. A simples
existncia de um balano sobre um segmento no suficiente para que ele
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
48/219
46
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
seja classificado com o um segmento operacional. Como informaes adi-
cionais, devem ser disponibilizadas informaes de desempenho, tais como
receita e lucro bruto por linha de produto ou servios.
A administrao pode organizar os segmentos operacionais entre reas
geogrficas distintas, em vez de organizar por produtos e servios (o que
mais comum), permitindo a agregao de tais segmentos. Nesse caso, s possvel essa agregao quando essas reas ou pases verdadeiramente
possuam caractersticas econmicas similares e sejam parecidos tambm na
natureza dos produtos e servios e dos processos de produo, no tipo ou na
categoria de clientes, nos mtodos usados para distribuir produtos ou pres-
tar servios e, quando for aplicvel, o ambiente regulatrio para o caso de
bancos, seguradoras ou servios pblicos, tais como telefonia, por exemplo.
Divulgao de segmentoslucrativos e deficitrios
O pronunciamento nacional, o CPC 22, estabelece que o teste dos 10%
deve ser aplicado pela administrao da empresa quando da divulgao das
informaes por segmento. Nesse teste, a administrao requerida a indicar
se o valor absoluto do lucro ou prejuzo por segmento maior ou igual a 10%
do valor absoluto do:
a) lucro apurado combinado de todos os segmentos que no apresenta-rem prejuzo;
b) prejuzo apurado combinado de todos os segmentos que apresenta-
rem prejuzo.
Vejamos um exemplo ilustrativo de uma empresa com vrios segmentos
operacionais, analisando quais segmentos devem ser publicados ou no pu-
blicados, de acordo com o teste dos 10%:
Segmento Receita total (R$) Lucro/(prejuzo) (R$) Ativo total (R$)
Nordeste 9.000 1.200 18.600
Sudeste 4.200 (600) 8.400
Sul 13.200 2.400 30.000
Norte 1.800 480 4.200
Central 3.600 (1.200) 12.600
Oeste 4.800 720 8.400
Total 36.600 3.000 82.200
-
8/12/2019 Contabilidade Internacional Online
49/219
Os pronunciamentos IAS 7, IAS 17 e IFRS 8
47
Essa empresa possui seis segmentos. Todos os dados relativos a receitas,
resultados e total de ativos esto divulgados na tabela anterior. As informa-
es so relacionadas ao ano imediatamente anterior e essa empresa precisa
analisar quais segmentos sero divulgados ou no.
Os segmentos do Sul, Nordeste, Sudeste e Oeste atendem claramente
aos testes relacionados com as receitas, sendo segmentos divulgveis e noocorrendo a necessidade de mais testes a serem realizados.
O segmento Central no atende ao teste da receita, pois no atinge 10%
do total das receitas, mas representa mais do que 10% do total dos ativos,
atendendo a esse segundo teste e tornando-se um segmento tambm divul-
gvel. Tambm no necessrio que seja realizado o teste do lucro.
O segmento Norte no passou nos testes nem da receita nem no total dos
ativos, mas satisfaz o critrio do lucro. O lucro de 480, representando mais de10% do total dos segmentos que apresentaram prejuzo (1.800) e represen-
ta exatamente 10% do total de todos os segmentos que apresentaram lucro.
Dessa forma, o segmento Norte tambm se apresenta como divulgvel.
Ainda importante ser observado que, na situao de um segmento no
atender a esse critrio estabelecido na norma relacionado aos 10%, a admi-
nistrao da empresa pode optar por divulgar informaes no requeridas,
de acordo com julgamento prprio sobre a relevncia da informao para os
interessados, ou seja, o pblico em geral.
Ampliando seus conhecimentos
Ativo Imobilizado (IAS 16)Deemed Cost
(CONRADO; LOPES, 2010)
Desde janeiro de 2010, com base no pronunciamento tcnico CPC 27 (IAS
16), as sociedades devem adotar a vida til econmica estimada de seus ativosimobilizados como prazo para fins de reconhecimento da depreciao. Nesse
processo, estima-se o valor a ser obtido com a venda do bem ao fim de sua
vida til (valor residual), e essa parcela no dever ser depreciada.
Devido s taxas de depreciao determinadas pela Receita Federal,
muitas sociedades possuem ativos com estimativas de vida til econmica
muito distorcidas em relao realidade operacional. So ativos que, apesar