dl 1121

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InformativoCaballero Bustamante

Decreto Legislativo N° 1121, que modifica el TUO Código Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF

Decreto Legislativo Nº 1121

Fecha de Publicación : 18.07.2012–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––

Fecha de Vigencia : 19.07.2012

Como se sabe, el Congreso de la Re-pública, mediante Ley Nº 29884, delegó en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar en materia tributaria, entre la que se en-cuentra el Código Tributario. En ese senti-do, el artículo 1° del Decreto Legislativo N° 1121 (en adelante, D.Leg N° 1121), vigente desde el 19.07.2012, señala que la norma en comentario tiene por objeto mejorar aspectos referidos a la actuación de la Administración Tributaria mediante el perfeccionamiento de las normas que per-mitan combatir un mayor número de con-ductas elusivas, complementar las reglas de responsabilidad tributaria, optimizar las facultades referidas a los procedimientos de fiscalización y cobranza de la deuda tri-butaria, con la observancia de los derechos del contribuyente, perfeccionamiento de la presentación de declaraciones, concordar los plazos de vigencia de las cartas fianzas con los actuales plazos para resolver las re-clamaciones y apelaciones; así como la re-gulación de las medidas cautelares dictadas por los órganos jurisdiccionales que están vinculadas a las materias señaladas.

En ese sentido, procedemos a comentar sus aspectos más relevantes de la norma.

1. Interpretación de Normas Tribu-tarias

El artículo 3° del decreto en comentario, ha modificado la Norma VIII del Título Preli-minar del Código Tributario, para suprimir de su texto el segundo párrafo correspon-diente a la calificación del hecho imponi-ble, el mismo que ha pasado a regularse con mayor amplitud y detalle, en la nueva Norma XVI del referido Título Preliminar.

En tal sentido, y desde el punto de vista de la sistemática, encontramos saludable que para fines pedagógicos, la Norma VIII se limite

a regular los temas correspondientes a los mé-todos de interpretación admitidos para aplicar las normas tributarias, así como el correspon-diente al alcance de la norma, habiendo que-dado el texto de la actual Norma VIII redactado de la siguiente manera: “Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho.

En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposicio-nes tributarias a personas o supuestos distin-tos de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo señalado en el presente párrafo” (lo resaltado en negri-tas se ha agregado con el D.Leg. N° 1121).

En cuanto al agregado realizado por la norma en comentario, debemos expresar que ello se ha hecho con la finalidad de precisar que lo regulado en la Norma XVI (por lo menos desde el punto de abstracto), no implica una transgresión del actual segundo párrafo de la Norma VIII, es decir, que ella no implica la in-corporación de disposiciones que permitan la utilización de las figuras de la interpreta-ción extensiva ni la integración jurídica.

2. Calificación: Elusión de Normas Tributarias y Simulación

2.1. La Calificación del Hecho Imponible Un primer comentario que podemos hacer a

la Norma XVI del TPCT, es que ha incorpora-do en su primer párrafo a la institución de la calificación del hecho imponible, la misma que se encontraba comprendida en el segun-do párrafo de la anterior Norma VIII del TPCT, institución a la cual se han adicionado medi-das para luchar contra la elusión fiscal y los actos simulados, delineando los parámetros a los que la SUNAT deberá sujetar su actuación cuando se encuentre frente a estos casos.

Queda claro que, siendo el Derecho Tri-butario una rama del Derecho en gene-ral que por definición incide en concep-tos jurídicos, la calificación actúa en relación a la realidad económica en tanto y en cuanto ha sido incorpora-da en una norma jurídica.

En similar sentido, el Tribunal Fiscal ha es-tablecido en la RTF Nº 3769-7-2009 que, el segundo párrafo (1) de la Norma VIII del TPCT incorpora el criterio de la realidad económica no a modo de un método de interpretación sino como instrumento de apreciación o calificación del hecho impo-nible, que busca descubrir la real opera-ción económica y no el negocio civil que realizaron las partes, razón por la cual permite a la SUNAT verificar o fiscalizar los hechos imponibles ocultos por formas jurí - dicas aparentes.

2.2. La Elusión Tributaria En el segundo párrafo de la norma en co-

mentario el legislador ha dispuesto que, en caso se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, la SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o cré-ditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución de los mon-tos que hubieran sido devueltos indebi-damente, no habiendo expresado nada respecto de la aplicación de sanciones, motivo por el cual en el caso que se pre-sente este tipo de circunstancias, resulta claro que la SUNAT no se encuentra au-torizada para imponer multas.

Respecto de la institución de la elusión en materia tributaria, debemos expresar que a través de ella el contribuyente hace uso de un comportamiento dirigido a impedir el perfeccionamiento del hecho imponi-ble de manera total o parcial, de ahí que en principio sea un comportamiento lícito, mediante procedimientos técnicos propios de la autonomía de voluntad y la libertad de contratación, pero guiados por el único propósito de la finalidad fiscal; es decir, las operaciones carecen de una motivación adicional extrafiscal (comercial, econó-mica, de marketing, de estrategia de negocio, etc.) que pueda justificarla.

De otro lado, si bien es cierto resulta cla-ro que una de las instituciones que ha in-fluenciado en el texto de la Norma XVI del TPCT ha sido, el Fraude a la Ley Tributa-

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ria, en su texto no se precisa expresamente que nos encontremos frente a esta institu-ción; igualmente, otra de las instituciones que ha dejado su huella en nuestra Norma XVI es el Conflicto en la Aplicación de la Norma Tributaria, figura consagrada en el artículo 15° de la Ley General Españo-la de 2003, y que viene a configurar una evolución respecto de la doctrina del Frau-de a la Ley Tributaria, motivo por el cual consideramos imprescindible referirnos brevemente a ambas instituciones, con la finalidad de poder comprender en toda su dimensión el dispositivo en comentario.

El Fraude a la Ley Tributaria es un meca-nismo elusivo que se concreta a través de medios legales, que permite no tributar o hacerlo en menor cuantía, utilizando para ello otro dispositivo del ordenamiento ju-rídico, de modo tal que le permite obtener el mismo efecto que si se hubiera incurrido en el hecho imponible; en este caso, existe una norma de cobertura que permite al contribuyente esquivar las implicancias tributarias de sus actos o minimizarlos.

De lo expresado en los párrafos precedentes y sin ánimo de definir cual de las dos figuras ha sido incorporada en el texto de la Norma XVI del TPCT (Fraude a la Ley Tributaria o Conflicto en la Aplicación de la Norma Tri-butaria), la fórmula legal plasmada no es la más lograda, dado que utiliza varios “conceptos jurídicos abiertos”, como son los términos “artificiosos” o “impropios” los que si no son debidamente aplicados, podrían afectar la autonomía privada que corresponde a los contribuyentes para regular libremente sus negocios y actos jurídicos en general, así como el Principio de Legalidad que es un límite a la actuación de la SUNAT.

2.3. La Simulación Tributaria El último párrafo de la Norma XVI del

TPCT, se hace mención a los actos simu-lados, los mismos que una vez calificados por la SUNAT, determinarán la aplica-ción de la norma tributaria pertinente, teniendo en consideración los actos efectivamente realizados.

3. Artículo 16° - Representantes -

responsables solidarios

El D.Leg. N° 1121 modifica el numeral 6 del tercer párrafo del artículo 16° del Código Tri-butario, referido a los supuestos en los que se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades de los representantes por responsabilidad solidaria. Así, se establece que: "Se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades, salvo prueba en contra-

rio, cuando el deudor tributario: (…) Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crédito Negociables, órdenes de pago del sistema finan-ciero y/o abono en cuenta corriente o de ahorros u otros similares”, agregándose la parte subraya-da, toda vez que la norma anterior escuetamente consignaba la frase “otros valores mobiliarios”.

En ese sentido, acorde con el objeto de la norma el legislador establece nuevos supues-tos a efectos que se permita combatir un ma-yor número de conductas fraudulentas.

4. Artículo 16°-A - Administrador de hecho - responsable solidario

La norma en comentario ha incorporado el artículo 16°-A al cuerpo normativo del Có-digo Tributario, relativo a la responsabilidad solidaria de los administradores de hecho. Así, se define al Administrador de hecho como aquél que actúa sin tener la condición de ad-ministrador por nombramiento formal y dis-ponga de un poder de gestión o dirección o influencia decisiva en el deudor tributario. De otro lado, se establece respecto a estos suje-tos que existe responsabilidad solidaria cuan-do por dolo o negligencia grave se dejen de pagar las deudas tributarias, remitiéndose al artículo 16° del Código Tributario a fin de de-terminar el dolo o la negligencia que permita la imputación de la responsabilidad solidaria. A continuación, referimos algunos supuestos que tipifican a un administrador de hecho.

ADMINISTRADOR DE HECHO

1. Aquél que ejerza la función de administrador habien-do sido nombrado por un órgano incompetente, o

2. Aquél que después de haber renunciado formalmen-te o se haya revocado, o haya caducado su condición de administrador formal, siga ejerciendo funciones de gestión o dirección, o

3. Quien actúa frente a terceros con la apariencia jurídi-ca de un administrador formalmente designado, o

4. Aquél que en los hechos tiene el manejo adminis-trativo, económico o financiero del deudor tributa-rio, o que asume un poder de dirección, o influye de forma decisiva, directamente o a través de ter-ceros, en las decisiones del deudor tributario.

5. Artículo 84° - Orientación al con-tribuyente

A partir del 01.08.2012, como obligaciones de la Administración Tributaria, se dispone en el artículo 84° del Código Tributario que dicha institución podrá desarrollar medidas adminis-trativas para orientar al contribuyente sobre conductas elusivas perseguibles. Entendemos que ello se encuentra dentro de la obligación de la SUNAT de educar y brindar información a los contribuyentes; en ese sentido, la modifica-ción comentada solo resulta ser enunciativa y redundante que en nada modifica o cambia en esencia las obligaciones de la SUNAT.

6. Artículo 87° - Obligaciones de los administrados

En el artículo 87°, relativo a las obliga-ciones de los administrados se ha incorpo-rado el tercer párrafo al numeral 5 y se ha modificado el tercer párrafo del numeral 7 efectuando una precisión. A continuación consignamos nuestros comentarios:i) La incorporación del tercer párrafo al nume-

ral 5 del artículo 87° del Código Tributario si bien es cierto resulta una importante pre-cisión para los contribuyentes exonerados, no resulta una medida correcta respecto de los sujetos inafectos desde la lógica del Derecho Tributario, por cuanto si un sujeto resulta inafecto a un tributo es pa-radógico que se le exija el cumplimiento de una obligación formal cuando ni si-quiera ha incurrido en el hecho imponi-ble. En virtud de la incorporación, y sin per-juicio de la crítica anteriormente realizada, se establece la obligatoriedad de presentar declaraciones informativas en la forma, pla-zo y condiciones que establezca la SUNAT.

ii) El numeral 7 del artículo 87° establece la obli-gación de los contribuyentes de almacenar, archivar y conservar los libros y registros re-lativos a obligaciones tributarias. Asimismo, el tercer párrafo de dicho numeral establece que el deudor tributario cuando esté obliga-do o haya optado por llevar de manera elec-trónica los libros y registros, la SUNAT podrá sustituirlo en dicha obligación. De ese modo, la norma a partir del 01.08.2012 actualiza dicha disposición acorde a las Resoluciones de la SUNAT que regulan dichos supuestos.

7. Artículos 137°, 141° y 146° - Otorgamiento de cartas fianzas bancarias o financieras

La modificación de los citados artícu-los se encuentra relacionada a los plazos de otorgamiento de las cartas fianzas en los supuestos de requisitos de admisión de la reclamación, en el otorgamiento de medios probatorios extemporáneos y los requisitos de la apelación. Veamos cada supuesto:i) Como sabemos, el artículo 137° del Códi-

go Tributario establece los requisitos para la admisibilidad de las reclamaciones. Ade-más, sabemos que cuando se presenta la reclamación fuera del plazo de 20 días há-biles después de que se notifica el acto o resolución recurrida, el recurrente –como requisito–, tiene que pagar la totalidad de la deuda que se reclama o presentar una car-ta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda. Hasta antes del 01.08.2012 el plazo por el que se tenía que otorgar dicha



carta fianza era de 6 meses, con una vigen-cia de 6 meses, después de la citada fecha el plazo de dicha carta debe ser de hasta por 9 meses posteriores a la fecha de la interposición de la reclamación, con una vi-gencia de 9 meses. Además, en el segundo párrafo del numeral 3, también se ha refe-rido que: “Los plazos señalados en nueve (9) meses variarán a doce (12) meses tra-tándose de la reclamación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia”.

ii) El artículo 141° del Código Tributario estable-ce la prohibición de la admisión de medios probatorios extemporáneos, a excepción de que el deudor tributario pruebe que la omi-sión no se generó por su causa o acredite la cancelación del monto reclamado vincu-lado a las pruebas presentadas, o presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto. Al igual que en el numeral anterior, el plazo de otorgamiento de la carta se ha ampliado hasta por 9 meses o 12 meses tra-tándose de la reclamación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.

iii) El artículo 146° del Código Tributario esta-blece los requisitos de la apelación. En con-cordancia con las normas comentadas an-teriormente, también se amplia el plazo de otorgamiento de la carta fianza, establecién-dose que la admisión de la apelación fuera del plazo será admitida cuando se presen-

te carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 12 meses posteriores a la fecha de la interpo-sición de la apelación y debe renovarse por períodos similares dentro del plazo que se-ñale la Administración, antes del 01.08.2012 dichos plazos eran de 6 meses. Asimismo, se establece que los plazos señalados en 12 meses variarán a 18 meses tratándose de la apelación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.

Por último la Única Disposición Comple-mentaria Transitoria de la norma en comen-tario precisa que las modificaciones referidas a los artículos 137°, 141° y 146° del Código Tributario, serán de aplicación a los recursos de reclamación o de apelación que se inter-pongan a partir del 01.08.2012; es decir, con la entrada en vigencia de la presente norma.

8. Artículo 157° - Demanda conten-cioso administrativa

El Decreto Supremo Nº 013-2008-JUS, que aprueba el TUO de la Ley Nº 27584, Ley que regula el Proceso Contencioso Adminis-trativo, modificado por la Ley Nº 29782, en su artículo 11° establece la competencia fun-cional del Juez Especializado y la Sala Espe-cializada en lo Contencioso Administrativo, en

primer y segundo grado, respectivamente. En ese sentido, cuando la demandas contencioso administrativas versan sobre actuaciones del Tribunal Fiscal, en primera instancia el Juez Es-pecializado en lo Contencioso Administrativo resulta ser el competente.

De ese modo, se explica la modificación realizada en el artículo 157° del Código Tri-butario que se encontraba desactualizado en relación con la normativa general que rige los procesos contenciosos.

9. Artículo 159° - Medidas cautelares en procesos judiciales

El nuevo artículo 159° del Código Tributa-rio, incorporado por el D.Leg. N° 1121, dispone normas relativas al otorgamiento de medidas cautelares que tengan por objeto suspender o dejar sin efecto cualquier actuación del Tri-bunal Fiscal o de la Administración Tributaria (procesos de amparo, procesos contencioso administrativos, etc.), referidas principalmen-te al otorgamiento de una contracautela de naturaleza personal (aval, fianza, etc.) o real (hipoteca, garantía mobiliaria, etc.), con la fi-nalidad de determinar su procedencia.

NOTA

(1) Ahora parte de la actual Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario. n

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