1279 recursos de revocatoria y reposicion en materia tributaria
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UNIVERSIDAD PANAMERICANA Facultad de Ciencias Jurídicas, Sociales y de la Justicia
Programa de Actualización y Cierre Académico
Recursos de Revocatoria y Reposición en materia tributaria
-Tesis de Licenciatura-
Heidy Nineth Cun Yax
Guatemala, marzo 2012
Recursos de Revocatoria y Reposición en materia tributaria
-Tesis de Licenciatura-
Heidy Nineth Cun Yax
Guatemala, marzo 2012
AUTORIDADES DE LA UNIVERSIDAD PANAMERICANA
Rector M. Th. Mynor Augusto Herrera Lemus
Vicerrectora Académica y M. Sc. Alba Aracely Rodríguez de González
Secretaria General
Vicerrector Administrativo M. A. César Augusto Custodio Cóbar
AUTORIDADES DE LA FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS,
SOCIALES Y DE LA JUSTICIA
Decano M. Sc. Otto Ronaldo González Peña
Coordinador de Exámenes Privados M. Sc. Mario Jo Chang
Coordinador del Departamento de Tesis Dr. Erick Alfonso Álvarez Mancilla
Director del programa de Tesis Dr. Carlos Interiano
Coordinador de Cátedra M. A. Joaquín Rodrigo Flores Guzmán
Asesor de Tesis Licda. Ana Belber Contreras Montoya de Franco
Revisor de Tesis Lic. Carlos Enrique Morales Monzón
TRIBUNAL EXAMINADOR
Primera Fase
Lic. Carlos Enrique Godinez Hidalgo
Lic. Angel Adilio Arriaza Rodas
Licda. Flor de María Samayoa Quiñonez
Lic. Víctor Manuel Morán Ramírez
Segunda Fase
M. Sc. Mario Jo Chang
Lic. Carlos Guillermo Guerra Jordán
Lic. Herbert Estuardo Valverth Morales
Lic. Edvin Carlos Cifuentes Salguero
Tercera Fase
Licda. Cynthia Samayoa López
Lic. Víctor Manuel Morán Ramírez
Lic. Alvaro de Jesús Reyes García
Lic. Mario Efraín López García
Lic. Manuel Guevara Amezquita
Nota: Para efectos legales, únicamente el sustentante es responsable del contenido del presente trabajo.
Índice
Resumen
Palabras clave
Introducción
Impugnación de resoluciones administrativas tributarias
Recursos Administrativos Tributarios
Recurso de Revocatoria Tributario
Recurso de Reposición Tributario
Incidencias comunes a ambos Recursos
Agotamiento de la vía Administrativa e Instancia posterior a
ambos recursos
Conclusiones
Referencias
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Resumen Dentro del procedimiento administrativo tributario se encuentra la
resolución administrativa, y ésta se encuentra sujeta a dos recursos, en
los casos que la resolución emitida por la Administración Tributaria
sea desfavorable para el contribuyente, responsable o representante
legal. Dichos recursos son el de revocatoria y el de reposición en
materia tributaria; el de revocatoria procede contra las resoluciones
dictadas por autoridad administrativa que tenga superior jerárquico
dentro del mismo ministerio; y el de reposición que procede contra las
resoluciones dictadas por la misma autoridad que tomó la decisión.
Por lo tanto, el recurso administrativo es un medio que el derecho
establece para que la administración tributaria, en la vía
administrativa, revise, confirme, modifique o revoque lo resuelto. De
tal manera que para aplicar los recursos administrativos es necesaria la
existencia previa de una resolución administrativa.
Dentro del procedimiento administrativo se encuentran regulados,
para cada recurso, los diversos requisitos de forma y plazos para la
correcta interposición de los mismos. Además la norma
constitucional, en su artículo 28, señala que todo órgano
administrativo debe resolver las peticiones e impugnaciones que le
presenten los administrados. Este procedimiento, en materia tributaria,
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está regulado del artículo 154 al 159 del Código Tributario. La
omisión en resolver crea la figura denominada silencio administrativo,
además de dar por agotada la fase administrativa, y deja al interesado
en libertad de interponer el recurso de lo Contencioso Administrativo,
pudiendo llegar incluso hasta casación.
Palabras clave Recursos. Revocatoria. Reposición. Resolución Administrativa.
Contribuyente. Órgano administrativo. Vía Administrativa.
Administración Tributaria
Introducción Teniendo la motivación de realizar un estudio analítico y específico de
los recursos de revocatoria y reposición en materia tributaria, surge el
interés de estudiar y establecer la importancia de ambos recursos; para
ello se realiza un enfoque integral que incluye análisis, investigación y
actualización jurídica de ambas figuras. La renovación se fortalece por
los aportes de distintos estudiosos del derecho, específicamente en
materia tributaria; sumado al aspecto legislativo que parte de lo
regulado en la norma constitucional (artículo 28), derecho de
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petición, el cual está ligado a principios de legalidad, derecho de
defensa y debida tutela administrativa.
Se inicia con el tema de Impugnación de resoluciones administrativas
tributarias, el estudio de éste es fundamental para conocer la
procedencia de los recursos; luego se desarrollan los recursos
administrativos tributarios, específicamente el recurso de revocatoria y
el recurso de reposición en materia tributaria. Posteriormente se
analizan las procedencias de cada recurso, los elementos de los mismo
tales como el sujeto particular, el sujeto administrativo y el objeto, qué
es lo que se persigue con el recurso planteado; se estudian las
incidencias comunes a ambos recursos, el agotamiento de la vía
administrativa e instancia posterior para ambos recursos. En estos
últimos se aclara la diferencia entre la fase administrativa y la fase
judicial.
Lo anterior hace del presente trabajo un documento útil para el
conocimiento y orientación en la impugnación de resoluciones
administrativas tributarias adversas al contribuyente, que incluye su
tramitación y resolución hasta el agotamiento de la vía administrativa.
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Impugnación de resoluciones administrativas tributarias Derecho Administrativo
Previo a desarrollar de lleno el tema referente a los recursos
tributarios, es preciso tener presente algunas definiciones de figuras
administrativas aplicables al mismo; para el efecto se parte de
establecer qué es Derecho Administrativo. El Derecho Administrativo es la rama del derecho público que estudia los Principios y Normas de Derecho Público, la función administrativa y actividad de la Administración pública, también estudia las relaciones que se dan entre la administración y los particulares, relaciones entre los mismos particulares, las relaciones interorgánicas y su control que incluye la protección judicial de los particulares y el derecho de defensa en contra de los actos que le afectan al administrado. (Calderón, 2003:84).
Uno de los principios fundamentales del procedimiento administrativo
es el derecho a la legítima defensa, que le asiste al contribuyente o
responsable y que se tiene como un derecho. Tomando en cuenta que
Guatemala es un Estado de Derecho, se considera que es esencial la
protección administrativa y judicial del particular frente al ejercicio
arbitrario (algunas veces) de la función administrativa.
Órgano Administrativo
Se puede decir que es un elemento, instrumento o medio de acción a
través del cual el Estado se desenvuelve como sujeto de derecho y la
administración pública lo utiliza para accionar ante los administrados.
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Para el efecto se ha dicho que órganos administrativos: “Son todos
aquellos órganos que pertenecen a la administración pública que son
el medio o el conducto por medio del cual se manifiesta la
personalidad del estado” (Calderón, 2003:11).
El órgano administrativo está formado o cuenta con tres elementos: Administradores o funcionarios públicos, que son los diferentes funcionarios que se encuentran a cargo de los órganos administrativos que pueden ser por elección popular o bien por nombramiento; -Competencia, son las facultades, atribuciones, responsabilidades que la ley le otorga a cada órgano administrativo, para que pueda actuar; -Actividad material, se ejecuta basada en planes, proyectos, decisiones, resoluciones o hechos administrativos. (Calderón, 2003:175)
Función Administrativa
La administración pública ejerce la función administrativa a través de
sus órganos jurídicos, en tal caso, es el quehacer de la administración
pública, implica pasos que la administración debe desarrollar de
acuerdo a los principios que lo inspiran. En tal sentido se dice que: Son parte del ejercicio de la función administrativa la forma que adopta ese ejercicio, los actos administrativos, los contratos administrativos, el procedimiento administrativo, etc., que también son parte del derecho administrativo. Hay que recordar que la administración debe actuar bajo los principios de legalidad y juridicidad y bajo las reglas de la competencia administrativa. (Calderón, 2003:13)
La función administrativa entonces es una función de orden público,
está compuesta por un conjunto de actividades afines que desarrolla la
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administración pública en el ejercicio de sus atribuciones, o sea que es
aquella actividad que desarrollan los órganos administrativos con el
fin de decidir y operar.
Principios de la función administrativa
Existen varios principios aplicables a la función administrativa. Sin
embargo, la mayoría de estudiosos de esta rama concuerda en señalar
como esenciales o prioritarios los dos siguientes:
a) Principio de legalidad
Se refiere a que el administrador o funcionario público debe someter
su actuación a una norma y si no hay norma no puede actuar, o sea
que debe adecuar su conducta apegado a la ley, de acuerdo con lo que
establece la Constitución Política: Función Pública; sujeción a la ley. Los funcionarios son depositarios de la autoridad, responsables legalmente por su conducta oficial, sujetos a la ley y jamás superiores a ella. Los funcionarios y empleados públicos están al servicio del Estado y no de partido político alguno. La función no es delegable, excepto en los casos señalados por la ley, y no podrá ejercerse sin prestar previamente juramento de fidelidad a la Constitución. (Art. 154)
Es decir que el principio de legalidad en materia administrativa, debe
ser observado por quienes desempeñan una función pública. O lo que
es lo mismo, que a un funcionario público únicamente le está
permitido realizar lo que una disposición normativa expresa le ordena
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hacer, y le está prohibido todo lo que no está expresamente
autorizado.
Para el efecto se sostiene que:
Este principio, debe entenderse desde el punto de vista de la ley. Para el principio de Legalidad lo fundamental es la ley y el Administrador no puede actuar si no existe una norma legal que le otorgue competencia para poder actuar. Lo fundamental en este principio es la norma legal y el funcionario o administrador no puede salirse de la misma para resolver. (Calderón, 2003:42).
De manera específica el principio de Legalidad en materia tributaria se
encuentra regulado en la Constitución Política de la forma siguiente: Principio de Legalidad. Corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como determinar las bases de recaudación, especialmente las siguientes: a) el hecho generador de la relación tributaria; b) las exenciones; c) el sujeto pasivo del tributo y la responsabilidad solidaria; d) la base imponible y el tipo impositivo; e) las deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y f) las infracciones y sanciones tributarias. (Art.239).
Según esta base constitucional, refiere que al Congreso de la
República le corresponde crear impuestos y que al decretarlos deban
determinarse las bases de recaudación, así como las infracciones y
sanciones tributarias para poder ser exigibles al contribuyente.
Este principio también va ligado al principio de capacidad de pago, el
cual también se encuentra dentro del mismo cuerpo legal, o sea ambos
son de rango constitucional.
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b) Principio de Juridicidad
Se puede partir de la definición siguiente: “Juridicidad, dice Osorio,
Tendencia o criterio favorable al predominio de las soluciones de
estricto derecho en los asuntos políticos o sociales”. (Calderón,
2003:43). Lo anterior se complementa con lo que afirma el mismo
autor. Suele confundirse el Principio de Legalidad con el Principio de Juridicidad, manejando los conceptos como sinónimos, lo que es incorrecto, pues no deben aplicarse con iguales significados, aunque ambos conceptos son similares, podemos decir que, la Juridicidad es el género y la legalidad es la especie. (Calderón, 2003:44).
Lo anterior quiere decir que este principio permite un campo más
amplio para poder actuar, en primer lugar está la Ley, a falta de ésta se
acude a los principios del derecho.
El derecho administrativo se ejercita bajo principios que persiguen la
oficiosidad, celeridad, sencillez y eficacia de su trámite. La
Constitución establece el principio de control jurídico de los actos de
la administración, a modo que sus resoluciones directas o de sus
entidades pueden ser revisadas, con el objetivo de evitar a los
administrados la lesión de sus derechos fundamentales. Tribunal de lo Contencioso-Administrativo. Su función es de contralor de la juridicidad de la administración pública y tiene atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivados de contratos y concesiones administrativas…(C.P.R.G.Art.221).
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Procedimiento administrativo
Se puede decir que el procedimiento administrativo es una garantía
que tiene el contribuyente o responsable frente a la Administración
Tributaria; comprende una serie de actos o conjunto de trámites,
requisitos y formalidades que deben cumplirse en el desempeño de la
función procesal administrativa, mediante el cual se concreta la
actuación administrativa puesto que de esto deviene como finalidad
principal el acto o resolución administrativa.
Podrá iniciarse de oficio o a solicitud de persona interesada. Se
iniciará de oficio por acuerdo del órgano competente y a solicitud de
parte, mediante los requisitos de la solicitud inicial, que se ven más
adelante. El procedimiento administrativo se define como el procedimiento legal y reglamentario que debe observar la administración pública para llevar a cabo sus actividades y tomar las decisiones que le sean útiles, convenientes y oportunas. Si recordamos la teoría del acto administrativo, podemos afirmar que las decisiones que finalizan el procedimiento, por lo general, resuelven problemas bien y mal estructurados. El procedimiento culmina con decisiones no programadas. Es tal la importancia del procedimiento administrativo, que el mismo sirve para decidir el fondo de la posterior resolución del tribunal. (Castillo, 2005:618).
Regularmente el procedimiento administrativo culmina con una
decisión administrativa, que es la resolución administrativa. En las
organizaciones descentralizadas o autónomas, la decisión tendrá la
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forma de acuerdo o resolución. Este es diferente al procedimiento
judicial, el trámite no es el mismo. Según lo que ya se expresó: El licenciado Hugo Calderón en su libro Derecho Procesal Administrativo menciona: …constituye la forma de expresión de la función administrativa. A través de él se prepara, forma y produce el acto administrativo que contiene la voluntad administrativa. Consecuentemente el procedimiento administrativo constituye un instrumento formal, necesario para la producción de los actos administrativos, puesto que él mismo le va a dar la condición de validez a éstos, ya que de no seguirse el procedimiento previsto por la norma, el acto que se produzca puede estar afectado de ilegalidad por vicios de procedimiento. (2005:12).
Por lo tanto el procedimiento administrativo constituye una garantía
de eficacia en tanto que sus actos sean emitidos conforme a derecho.
Resolución Administrativa
Se puede decir que es la decisión final que el órgano correspondiente
emite después de haber conocido un procedimiento. Es la forma en
que la Administración comunica a los administrados su actuar. Así se
tiene que: “Es una forma legal que puede adoptar la decisión
administrativa.”(Castillo, 2005:641)
Es un elemento importante del recurso administrativo, por ser la
esencia de lo que se impugna por el administrado, por lo tanto: Para que exista la oportunidad de plantear un recurso administrativo, tiene necesariamente que existir una resolución administrativa, pues los recursos administrativos se plantean en contra de resoluciones administrativas. Cuando hay falta de resolución administrativa, ante una petición de los particulares, la falta de resolución de los mismos, produce como consecuencia, una figura jurídica que se denomina Silencio Administrativo
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de Naturaleza Sustantiva, y contra la falta de resolución no existe recurso administrativo alguno. En este caso, ante la falta de decisión administrativa lo que procede en el planteamiento de un AMPARO, para obligar al Órgano Administrativo a resolver, de conformidad con el artículo 10 inciso f) de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad. (Calderón, 2005:98)
La resolución administrativa es un actuar del Órgano Administrativo,
puesto que la interposición de un recurso depende necesariamente de
la resolución administrativa, o sea que sin resolución que impugnar no
hay recurso administrativo.
Básicamente el fundamento legal de esta importante función, de
resolver las impugnaciones presentadas del contribuyente o
responsable afectado por parte del Ministro, se encuentra regulado en
la Constitución Política: “f). Dirigir, tramitar, resolver e inspeccionar
todos los negocios relacionados con su Ministerio”. (Art.194).
En tal sentido el órgano administrativo está obligado a resolver las
peticiones e impugnaciones en un tiempo establecido de treinta días,
de acuerdo al derecho consagrado en el artículo 28 de la Constitución
Política.
Específicamente y de acuerdo a las resoluciones que emiten el
Directorio, Superintendente e Intendentes, de la SAT, se establece:
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Resolución de Recursos… En contra de las resoluciones originarias del Directorio procede el recurso de reposición, el cual será resuelto por el mismo Directorio. En contra de las resoluciones originarias del Superintendente, procede el recurso de revocatoria, el cual será resuelto por el Directorio. En contra de las resoluciones originarias de los Intendentes, procede el recurso de revocatoria, el cual será resuelto por el Superintendente. (Reglamento Interno de la SAT, Art.47).
La impugnación de las resoluciones de la Administración Tributaria
procede por medio de: “Revocatoria. Las resoluciones de la
Administración Tributaria pueden ser revocadas de oficio siempre que
no estén consentidas por los interesados, o a instancia de parte.”
(C.T.Art.154). Es decir que el propio órgano administrativo puede
revocar la resolución siempre y cuando el contribuyente no haya
conocido la resolución.
“Recurso de Reposición. Contra las resoluciones originarias del
Ministerio de Finanzas Públicas, puede interponerse recurso de
reposición, el que se tramitará dentro de los plazos y en la forma
establecida para el recurso de revocatoria, en lo que fuere aplicable”.
(C.T. Art. 159). En tal sentido el Ministerio de Finanzas Públicas es el
órgano máximo en resolución de este tipo de recursos.
Específicamente en procedimientos tributarios pueden darse las
siguientes situaciones: Según el artículo 146 del Código Tributario,
- Resolución por aceptación parcial de los ajustes por parte del
contribuyente, si el contribuyente expresa su conformidad con
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algunos de los ajustes formulados por la Administración
Tributaria, de darse ello, la Administración Tributaria
declarará los ajustes aceptados firmes por medio de la
resolución, formulará la liquidación correspondiente y fijará el
plazo improrrogable de 10 días hábiles para su pago por parte
del obligado.
- Si no se paga y además no se impugna, el adeudo podrá
cobrarse ejecutivamente; Resolución que se refiere a la
totalidad de los aspectos citados en la audiencia, cuando la
Administración Tributaria haya concluido la etapa de
investigación para determinar la obligación tributaria y el
contribuyente ha aportado las pruebas, argumentos y
justificaciones sobre lo manifestado por la Administración
Tributaria, la administración procede entonces a efectuar la
liquidación final, la cual quedará contenida en una resolución.
El Código Tributario señala que la resolución debe dictarse a los 30
días hábiles siguientes de concluido el procedimiento, o sea al
terminar el plazo de la audiencia, período de prueba o de las
diligencias para mejor resolver, según el Artículo 149.
Según el artículo 132 del Código Tributario la Administración
Tributaria debe notificar dentro del plazo de diez días hábiles la
resolución que emitió al contribuyente.
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Forma de las resoluciones administrativas
En relación a este aspecto la Ley de lo Contencioso Administrativo
establece lo siguiente: Forma: Las resoluciones administrativas serán emitidas por autoridad competente, con cita de normas legales o reglamentarias en que se fundamenta. Es prohibido tomar como resolución los dictámenes que haya emitido un órgano de asesoría técnica o legal. (Primer párrafo) (Art.3).
En materia Tributaria, se establecen requisitos propios de las
resoluciones siendo estos:
El Código Tributario señala la obligatoriedad de cumplir o llenar con
requisitos precisos, pero permite subsanar errores formales. No se
refiere a la omisión de requisitos, que de producirse daría lugar a la
impugnación. En el caso que omita algún requisito, produce la
violación de la ley, de acuerdo al principio de legalidad. La resolución deberá contener como mínimo los siguientes requisitos: a) Número de la resolución e identificación del expediente; b) Lugar y fecha; c) Apellidos y nombres completos, razón social, denominación legal del contribuyente o responsable y en su caso, del representante legal y su número de identificación tributaria (NIT), domicilio fiscal del contribuyente o responsable, si estos extremos constaren en el expediente; d) Identificación del tributo y del período de imposición correspondiente, si fuere el caso; e) Consideración de los hechos expuestos y pruebas aportadas; f) Los elementos de juicio utilizados para determinar la obligación tributaria; g) La especificación de las sumas exigibles por tributos, intereses, multas y recargos, según el caso; h) En su caso, determinación del crédito que resulte a favor del contribuyente o responsable, ordenando que se acredite o devuelva conforme a los dispuesto por el artículo 111 de este código; i) Consideración de los dictámenes emitidos, y de los fundamentos de hechos y de derecho de la resolución; j) La firma del funcionario que la emita. (C. T. Art. 150).
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Se ha establecido que la resolución administrativa es un acto
administrativo de naturaleza definitiva o sea un acto declaratorio,
dictada por un órgano competente, quien está obligado legalmente a
resolver.
Las resoluciones se dictan a través de un análisis escrupuloso de
pruebas obtenidas dentro del proceso, por lo tanto estas resoluciones
están sujetas a dos principios: Las resoluciones administrativas están sujetas a 2 principios: 1) Principio de Obligatoriedad. Según este principio, la autoridad está obligada a resolver peticiones e impugnaciones y en Guatemala, dicha obligación se fundamenta en la Constitución Política; en consecuencia, la autoridad no podrá negarse a resolver, ni aun en el caso de que se lo pida el solicitante; 2) el principio probatorio. Según este principio, la autoridad está obligada a probar los hechos, documentos y relaciones sujetas a discusión, durante el procedimiento administrativo, el cual culmina con la decisión administrativa, definitiva, materializada en una resolución administrativa. (Castillo, 2005:642)
Clases de resoluciones
Debido a la formalidad de las resoluciones, la legislación domina la
distinción entre las resoluciones de trámites y definitivas así: “Las
resoluciones serán providencias de trámite y resoluciones de fondo.
Estas últimas serán razonadas, atenderán el fondo del asunto y serán
redactadas con claridad y precisión”. (Ley de lo Contencioso
Administrativo, Art.4).
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Son providencias de trámites las que resuelven asuntos de forma y las
resoluciones de fondo las que deciden el asunto principal. En relación con el artículo 4 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, cabe indicar que la falta de razonamiento (o motivación) y la redacción confusa, sin claridad, y las citas vagas e imprecisas, constituyen fundamento suficiente para impugnar la resolución. Ejemplo de imprecisión: citar como parte del fundamento de la resolución, el texto íntegro de la ley, en vez de citar el inciso de un determinado artículo. (Castillo, 2005:643).
Contenido de las resoluciones
La resolución administrativa se fundamenta en consideraciones,
razones y motivos técnicos y legales que la justifican, por lo que: La declaratoria, de acuerdo con la técnica jurídica, debe ser: 1. Estimatoria, si declara procedente lo solicitado, por ejemplo: “se estima procedente acceder a lo solicitado”. 2. Desestimatoria, si declara improcedente lo solicitado, por ejemplo: “Se desestima lo solicitado por ser improcedente de conformidad con la ley”. 3. Estimatoria-desestimatoria, si declara parcialmente procedente y parcialmente improcedente lo solicitado, por ejemplo: Se estima procedente acceder a… y se desestima – por ser legalmente improcedente. (Castillo, 2005: 645)
Por lo tanto la Administración Tributaria, puede tomar las siguientes
actitudes:
-Favorable, cuando la resolución se revocó, pues queda sin efecto. En este caso la resolución que afecta los intereses de los particulares se revocó se manda a ejecutar si es el caso o bien simplemente queda sin efecto lo resuelto por el órgano subordinado de la administración tributaria. (Calderón, 2005:185)
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-Desfavorable, cuando la resolución administrativa se ha confirmado,
la resolución sigue afectando al particular. Si lo resuelto es desfavorable, por el órgano superior de la administración tributaria, significa que la resolución administrativa se confirmó, sigue afectado al particular y es procedente acudir a un órgano jurisdiccional a efecto que a través de una sentencia se deje sin efecto lo resuelto por la administración tributaria, a través del Contencioso Administrativo o bien se puede cumplir con lo resuelto y no acudir a la vía judicial. (Calderón, 2005:186)
-El órgano de la Administración no resuelve, según el artículo 16 de la
Ley de lo Contencioso Administrativo, si no resuelve dentro de los 30
días a partir del estado de resolver, se presentará la figura jurídica del
silencio administrativo, entonces el particular tiene las siguientes
opciones:
Interponer el recurso Contencioso Administrativo, según lo
establece el Código Tributario “…se tendrá por agotada la
instancia administrativa y por resuelto desfavorablemente el
recurso de revocatoria o de reposición, en su caso, para el solo
efecto de que el interesado pueda interponer el recurso de lo
contencioso administrativo”. (Art.157).
Puede interponer amparo por silencio administrativo, …f) Cuando las peticiones y trámites ante autoridades administrativas no sean resueltos en el término que la ley establece, o de no haber tal termino, en el de treinta días, una vez agotado el procedimiento correspondiente, así como cuando las peticiones no sean admitidas para su trámite…(L.A.E.P.C.Art.10).
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“En este amparo naturalmente solo podemos pedir que fije plazo, no
se pueden pedir cuestiones de fondo, pues éste no es el motivo de
amparo”. (Calderón, 2005:186)
Puede interponer Ocurso. Si se deniega el trámite del recurso
de revocatoria.
Impugnación de resoluciones
Es aquel medio de defensa que el contribuyente o responsable tiene
para oponerse a las resoluciones emitidas por entidades subordinadas
y originarias del Directorio de la Superintendencia de Administración
Tributaria, del cual se aplican los recursos de revocatoria y reposición,
con el objetivo de revisar, anular o reformar, en caso de encontrar
comprobada la ilegalidad del mismo. Es todo medio de defensa al alcance de los particulares para impugnar, ante la administración pública, los actos y resoluciones por ella dictados, en perjuicio de los propios particulares, por violación al ordenamiento aplicado, o falta de aplicación de la disposición debida. (Apuntes de derecho tributario 2007:335)
Como consecuencia de la resolución desfavorable dictada, el
contribuyente o responsable que se ve afectado en la decisión final
hace valer el uso de sus derechos. Entre estos derechos se encuentra el
Derecho de Petición: Los habitantes de la República de Guatemala tienen derecho a dirigir, individual o colectivamente, peticiones a la autoridad, la que está obligada a tramitarlas y deberá resolverlas conforme a la ley. En materia administrativa
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el término para resolver las peticiones y notificar las resoluciones no podrá exceder de treinta días. En materia fiscal, para impugnar resoluciones administrativas en los expedientes que se originen en reparos o ajustes por cualquier tributo, no se exigirá al contribuyente el pago previo del impuesto o garantía alguna. (C.P.R.G. Art. 28).
Claramente, el derecho del contribuyente o responsable, ante una
resolución desfavorable administrativa es ser protegido.
El derecho de petición además de obligar al poder público a resolver
en un tiempo establecido, las solicitudes presentadas por los
administrados están íntimamente ligadas con el principio de
congruencia, que obliga a la autoridad administrativa a resolver de
acuerdo a la petición formulada por el contribuyente.
Otro derecho, es contar con el libre acceso a tribunales y dependencias
del Estado, entre estas la Superintendencia de Administración
Tributaria, éste constituye un derecho subjetivo que tienen todos los
particulares frente al Poder Público, impone la correlativa obligación
al Estado, por medio del órgano administrativo de emitir decisiones
fundadas en ley que garanticen el derecho de defensa. “Toda persona
tiene libre acceso a los tribunales, dependencias y oficinas del Estado,
para ejercer sus acciones y hacer valer sus derechos de conformidad
con la ley…”(C.P.R.G. Art. 29). El particular afectado tiene pleno
derecho de acudir ante el órgano administrativo correspondiente para
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plantear las inconformidades que nacen de una resolución
administrativa.
El Derecho de defensa y audiencia es un derecho constitucional, que
permite el acceso al órgano correspondiente, que habrá de resolver el
conflicto de intereses entre personas determinadas. Derecho de defensa. La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podrá ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, oído y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgado por Tribunales Especiales o secretos, ni por procedimientos que no estén preestablecidos legalmente. (C.P.R.G, Art. 12).
Esta norma citada asegura la efectiva posibilidad de audiencia para
aquel que sea afectado por un acto o resolución administrativa, a
través de la audiencia la autoridad administrativa oye a las partes y
recibe las pruebas que aporten para hacer valer sus derechos, de tal
manera que si se priva este derecho habrá una violación al principio
constitucional señalado.
Este derecho se manifiesta por medio del derecho de audiencia o sea a
ser oído, el derecho a formular alegatos y presentar pruebas, derecho
de acceso al expediente, derecho a una decisión expresa, fundada en
derecho. En tanto que la Constitución también establece: Publicidad de los actos administrativos. Todos los actos de la administración son públicos. Los interesados tienen derecho a obtener, en cualquier tiempo, informes, copias, reproducciones y certificaciones que soliciten y la exhibición de los expedientes que deseen consultar, salvo que se trate de
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asuntos militares o diplomáticos de seguridad nacional o de datos suministrados por particulares bajo garantía de confidencia.(Art.30)
El recurso administrativo permite a la autoridad administrativa
subsanar los errores cometidos al emitir una resolución arbitraria,
dolosa o absoluta.
Sin embargo existen paradigmas en cuanto a impugnación de
resoluciones administrativas y su respectiva resolución, como
ilustración se cita lo siguiente: 1. Muchos funcionarios de la Administración piensan al resolver el recurso que no pueden dar marcha atrás a una decisión ya adoptada, y como consecuencia toda impugnación debe rechazarse. 2. Las decisiones importantes, por regla general, se emiten por la autoridad superior, en consecuencia, al intentarse el recurso administrativo, podría presumirse que la resolución reclamada será confirmada. 3. El particular considera que al percatarse la administración que a ella no le asiste la razón, procurara retardar lo más posible la solución del caso. (Apuntes de derecho tributario, 2007:336)
Recursos Administrativos Tributarios Recurso
Del latín recursos que significa acción y efecto de recurrir, vuelta de una cosa al sitio de donde salió. Es la acción que se deriva de la ley a favor de la parte que se considera perjudicada por una resolución judicial o administrativa para pedir al mismo juez, tribunal o autoridad, que la ha proferido, quede sin efecto o sea modificada en determinado sentido o para acudir a otro juez, tribunal o autoridad competente, en solicitud que sea revocado, suspendido o mejorado el fallo que se reputa judicial. (La política fiscal en Guatemala, 2000: 113)
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Definición
Es el medio legal de que dispone el contribuyente o representante
afectado por un acto de la administración tributaria, con el fin de
obtener la revisión de aquel acto. “Se debe hacer constar que los
recursos administrativos no son verdaderos juicios, sino exámenes de
sus actos que efectúa la administración para deshacer sus errores si los
hubiere”, (Chicas, 2007:335). Es decir que el particular reclama de
acuerdo a sus fundamentos legales pertinentes a su inconformidad.
El recurso administrativo da origen a una relación entre la
administración y el contribuyente del cual el órgano de
administración, Superintendencia de Administración Tributaria, tiene
como fin resolver una petición, solicitud o expediente. Ámbito de los recursos. Los recursos administrativos de revocatoria y reposición serán los únicos medios de impugnación ordinarios en toda la administración pública centralizada y descentralizada ó autónoma. Se exceptúan aquellos casos en que la impugnación de una resolución debe conocerla un Tribunal de Trabajo y Previsión Social. (Ley de lo Contencioso, Art.17).
Referente a estos recursos la Constitución en su artículo 28 establece
que dentro de los expedientes administrativos no es necesario que se
pague bajo protesta solve et repet, previo el planteamiento de los
recursos, del cual establece en su parte conducente: “…En materia
fiscal, para impugnar resoluciones administrativas en los expedientes
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que se originen en reparos o ajuste por cualquier tributo, no se exigirá
al contribuyente el pago previo del impuesto o garantía alguna.”
Lo anterior significa que para efectos de interposición de los recursos
administrativos de revocatoria y reposición, y para el caso de acudir a
la vía judicial el contribuyente no está obligado a cancelar bajo
protesta el adeudo al fisco; por lo tanto la Administración Tributaria
no puede hacer tal requerimiento, pues sería inconstitucional.
Administración Tributaria
La Administración Tributaria está a cargo de la Superintendencia de
Administración Tributaria, conocida por sus siglas SAT. Creación. Se crea la Superintendencia de Administración Tributaria, como una entidad estatal descentralizada, que tiene competencia y jurisdicción en todo el territorio nacional para el cumplimiento de sus objetivos, tendrá las atribuciones y funciones que le asigna la presente ley. Gozará de autonomía funcional, económica, financiera, técnica y administrativa, así como personalidad jurídica, patrimonio y recursos propios. (Ley Orgánica de la SAT, Art.1)
De conformidad con el Código Tributario, le corresponde a la
Administración tributaria funciones de administración, recaudación,
control y fiscalización de tributos. Funciones de la administración tributaria: Son funciones de la administración tributaria: planificar, programar, organizar, dirigir, ejecutar, supervisar y controlar todas las actividades que tengan vinculación con las relaciones jurídico tributarias, que surjan como consecuencia de la aplicación, recaudación y fiscalización de los tributos. (Art.19).
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Proceso Administrativo Tributario
El procedimiento Administrativo Tributario contiene un conjunto de
normas, principios e instituciones que regulan las actuaciones y
trámites del Estado y demás entes públicos, que tiene por finalidad en
forma oficiosa obtener la determinación de las obligaciones
tributarias, con el objeto de agenciarse ingresos para el cumplimiento
de sus fines.
De conformidad con el Código Tributario, el proceso administrativo
es un proceso impulsado de oficio ante una autoridad, funcionario o
dependencia de la Administración Tributaria para conocer de las
obligaciones tributarias entre el Estado y los Contribuyentes, de
conformidad con un orden establecido en la ley. “Naturaleza. El
proceso ante la Administración Tributaria será impulsado de oficio.
Las resoluciones finales dictadas en este proceso, son impugnables
ante los tribunales competentes”. (Art.121).
Su naturaleza jurídica es de derecho público según lo establece la ley: Carácter y campo de aplicación. Las normas de este Código son de derecho público y regirán las relaciones jurídicas que se originen de los tributos establecidos por el Estado, con excepción de las relaciones tributarias aduaneras y municipales a las que se aplicarán en forma supletoria. (C.T.Art.1)
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Dentro de la Administración Tributaria existen una serie de
procedimientos administrativos de los cuales se menciona: a) A solicitud del interesado; b) Aquellos que se inician de oficio, por efecto de la determinación oficiosa por parte de la Administración Tributaria; c) Interposición del recurso de revocatoria contra autoridades de la Administración Tributaria; d) Interposición del recurso de reposición, que se plantea contra resoluciones originarias del Directorio. Este es impulsado de oficio y debe observar formalidades contenido en toda solicitud inicial debe cumplir con requisitos contenidos en el artículo 122 del Código Tributario. (Santiago, 2007:145)
Personería
Dentro del régimen legal los individuos que contraen derechos y
obligaciones se les reconoce como personas, por lo tanto la norma
establece la forma de dirigirse ante el Órgano Administrativo.
“Personería. Se puede gestionar ante la Administración Tributaria,
personalmente o mediante representante legal o mandatario. Los
documentos que acrediten la representación, se podrán presentar en
copia legalizada”. (C.T. Art.123).
De tal manera que las actuaciones ante la Administración Tributaria,
están exentas del impuesto de papel sellado y timbres fiscales, según
lo establece el artículo 124 del Código Tributario.
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Los requisitos de la solicitud inicial que el contribuyente o
responsable presenta ante la Administración Tributaria están
establecidos en el Código Tributario y tienen carácter obligatorio, por
lo que el solicitante observará los requisitos en forma obligatoria. Requisitos de la solicitud inicial. La primera solicitud que se presenta ante la Administración Tributaria deberá contener: 1) Designación de la autoridad, funcionario o dependencia a que se dirija. Si la solicitud se dirigió a funcionario, autoridad o dependencia que no tiene competencia para conocer del asunto planteado, de oficio y a la mayor brevedad posible la cursará a donde corresponde, bajo su responsabilidad. 2) Nombres y apellidos completos del solicitante, indicación de ser mayor de edad, estado civil, nacionalidad, profesión u oficio y lugar para recibir notificaciones. Cuando el solicitante no actúe en nombre propio deberá acreditar su personería. 3) Relaciones de los hechos a que se refiere la petición. 4) Peticiones que se formulen. 5) Lugar y fecha. 6) Firma del solicitante. Si el solicitante no sabe o no puede firmar, lo hará otra persona a su ruego…, (Código Tributario.Art.122). Referente a la primera solicitud en cuanto a los requisitos, Castillo establece: Los requisitos de la solicitud inicial en asuntos tributarios, establecidos en el Código Tributario, adquieren carácter obligatorio. Este es el problema de establecer requisitos en la ley, por lo tanto, el solicitante observará los requisitos en forma obligatoria. (Castillo, 2005:633).
Es claro que en materia tributaria los requisitos son de orden
obligatorio, pero también sobresale el principio de informalidad y
sencillez, a base de estos principios la petición deberá contener como
mínimo: “1.Dirigida a la autoridad. 2. Identificación del solicitante. 3.
Indicación de lo que pide; y 4. Firma del solicitante”. (Castillo,
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2005:634). Y sobre todo el domicilio del solicitante, que es donde se
enviarán las notificaciones correspondientes.
El Código Tributario no obliga al Órgano administrativo a subsanar
de oficio los errores, tampoco faculta rechazar la solicitud, por lo tanto
para subsanar los errores se hará a través de un trámite adicional.
Actualmente en la práctica los distintos órganos jurisdiccionales,
cuando el solicitante omite algún requisito, el juzgado señala previos a
la solicitud. En tanto que en los asuntos administrativos los requisitos
más importantes son el nombre del solicitante e indicar el domicilio, a
falta de ello el órgano puede señalar previos a la solicitud.
Por lo tanto si la ley contiene requisitos, tales requisitos deben
observarse de forma obligatoria, sin excluir la oportunidad de
subsanarlo. La Administración Tributaria no podrá negarse a recibir ninguna gestión formulada por escrito. Luego de recibida, podrá rechazar las que sean contraria a la decencia, a la respetabilidad de las leyes y de las autoridades o que contengan palabras o frases injuriosas, aunque aparezcan tachadas, todo rechazo deberá ser debidamente razonado y fundamentado en ley. (C. T, Art. 122).
La Administración Tributaria, después de conocer un asunto
administrativo, emitirá los actos administrativos de cualquier forma
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establecida en la norma legal, siempre y cuando cumpla con las
modalidades requeridas: Documentos emitidos por la Administración Tributaria. Se reputaran legítimos los actos de la Administración Tributaria realizados mediante la emisión de documentos por sistemas informáticos, electrónicos, mecánicos u otros similares, siempre que estos documentos, sin necesidad de llevar las firmas originales, contengan los datos, bases legales e informaciones necesarias para la acertada comprensión de su origen y contenido. También podrá utilizarse en los mismos firmas en forma facsimilar o impresa por otros medios. Serán igualmente válidas las autorizaciones realizadas por la Administración Tributaria mediante claves electrónicos de identificación. (C.T. Art. 125).
Según establece la norma tributaria, la Administración Tributaria
deberá conservar lo concerniente a registros de claves electrónicas de
identificación y de los avisos de recepción durante un período no
menor de 10 años.
Acceso a las Actuaciones
Los interesados o sus representantes y sus abogados tienen acceso a
las actuaciones, las que pueden consultar dentro de lo que establecen
los artículos 101 “A” y 101 “B” del Código Tributario. En congruencia con lo que establece el artículo 101 de este código, los contribuyentes, los responsables o sus representantes legales debidamente acreditados ante la Administración Tributaria, tendrán acceso a las actuaciones y podrán consultarse sin más exigencia, que la justificación de su identidad. También tendrán dicho acceso, los profesionales universitarios que asesoren a los contribuyentes o los responsables, siempre y cuando estos últimos autoricen por escrito y con firma Notarial legalizada la consulta de las actuaciones de que se trate.(C.T. Art.126)
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No está de más indicar que lo relevante en este artículo es que las
personas deben apersonarse para poder tener acceso a las actuaciones.
Notificaciones
Es el acto por el cual la Administración Tributaria pone del
conocimiento al administrado (contribuyente o responsable) las
decisiones y otras actuaciones efectuadas por ella.
Obligaciones de Notificar. Toda audiencia, opinión, dictamen o resolución, debe hacerse saber a los interesados en la forma legal y sin ello no quedan obligados, ni se les puede afectar en sus derechos. También se notificará a las otras personas a quienes la resolución se refiera. (C. T.Art.127)
Se hará en el lugar señalado por ellos en su primera solicitud, según lo
indica el artículo 128 del Código Tributario.
Clases de Notificaciones
“Las notificaciones se harán según el caso:
a) Personalmente.
b) Por otro procedimiento idóneo.”(C.T. Art.129)
Es obligatorio realizar notificaciones personales cuando las
resoluciones contengan los siguientes actos o resoluciones: Notificaciones personales. Se notificarán personalmente las resoluciones que: a) Determinen tributos; b) Determinen intereses; c) Impongan sanciones; d) Confieran o denieguen audiencias;
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e) Decreten o denieguen la apertura a prueba; f) Denieguen una prueba ofrecida; g) las que fijan un plazo para que una persona haga, deje de hacer, entregue, reconozca o manifieste su conformidad o inconformidad en relación con algún asunto; h) Las resoluciones en que se acuerde un apercibimiento y las que hagan efectivo; i) Las resoluciones en que se otorgue o deniegue un recurso y las que lo resuelvan. Estas notificaciones no pueden ser renunciadas. Toda notificación personal se hará constar el mismo día que se haga y expresará la hora y el lugar en que fue hecha e irá firmada por el notificado, pero si este se negare a suscribirla, el notificador dará fé de ello y la notificación será válida. (C.T. Art.130).
Lo anterior está en perfecta concordancia con el aspecto doctrinal:
Las notificaciones que efectúa la administración tributaria, deberán contener como mínimo lo siguiente: a) Hacer constar el mismo día que se realiza el acto; b) expresión de la hora en que se está notificando; c) el lugar en que se esté realizando el acto; d) la firma del notificado, pero si se negare, el notificador dará fe de la negativa de firmar; e) se entregará copia de la resolución dictada; f) los documentos que fundamenta la resolución; f) la identificación del expediente sobre el cual recae la resolución. Las notificaciones de la Administración Tributaria se practicarán dentro de los días hábiles, contados a partir del día siguiente de dictada la resolución que se trate. Por el incumplimiento se impondrá al notificador que incumpla una multa de diez quetzales la primera vez, veinticinco la segunda y destitución la tercera. (Santiago de León, 2007:148-149).
Las cédulas de notificación que la Administración Tributaria realice,
deberán contener los siguientes requisitos: Cédulas de Notificación. Las cédulas deben contener, nombres o apellidos de la persona a quien se notifica, lugar, fecha y hora en que se hace la notificación, nombres y apellidos de la persona a quien se entregue la copia de la resolución, en su caso, la advertencia de haberse entregado o fijado en
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la puerta, firma del notificador y sello de la Administración Tributaria o del notario, en su caso. (C. T.Art.135)
Formalidades de la Notificación a. Lugar dónde se practica o realiza la notificación, regulado en los artículos
128 y 136 *
b. Momento que se realiza la notificación, regulado en el artículo 132 *
c. Puede sustituirse la forma de notificación tradicional por otro
procedimiento idóneo o sea por avisos, edictos y medios de comunicación
siempre y cuando se garantice el derecho de defensa del contribuyente,
regulado en el artículo 137 *
d. La notificación tácita, es la que se establece cuando el contribuyente se
presenta a la Administración para ver si hay notificación para él.
* Código Tributario.
Prueba
Es el medio que se utiliza para probar los hechos mediante los medios
permitidos en derecho, según lo establece el Código Tributario: Medios de prueba. En las actuaciones ante la Administración Tributaria, podrán utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho. Los documentos que se aporten a título de prueba, podrán presentarse en original o fotocopia simple, para tal efecto, se procederá de la siguiente manera: a) En el caso de la presentación de los documentos originales, el contribuyente además, deberá acompañar fotocopia simple del documento, a efecto que la misma pueda ser cotejada con el original, para que posteriormente sea incorporada al expediente, certificando el auditor tributario el haber tenido a la vista el original. b) En el caso de la presentación de fotocopias legalizadas por notario, la Administración Tributaria se reserva el derecho de solicitar la exhibición del documento original para cotejarlo con la copia.
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c) Certificación contable de los estados financieros u otras operaciones contables del contribuyente.(Art.142”A”).
El período para presentar las pruebas según el Código Tributario es de
30 días hábiles improrrogables. “El periodo de prueba podrá
declararse vencido antes de su finalización, cuando las pruebas se
hubiesen aportado y los interesados así lo soliciten. No se admitirán
las pruebas presentadas fuera del período de prueba salvo las que
recaben para mejor resolver aunque no hubiesen sido
ofrecidas”.(Art.143)
Valoración de la prueba
Se utiliza la prueba tasada, cuyo valor es dado directamente por la ley,
en general se acepta que deben ser apreciadas de acuerdo a la luz de la
sana crítica, de conformidad con lo que establece el código procesal
civil y mercantil: “Los tribunales, salvo texto de ley en contrario,
apreciarán el mérito de las pruebas de acuerdo con las reglas de la
sana crítica”, (Art.127). Y “Los documentos autorizados por notario o
por funcionario o empleado público en ejercicio de su cargo, producen
fe y hacen plena prueba…”, (Art.186).
Diligencias para mejor resolver
Esta es una situación que puede o no darse, su realización dependerá
de falta de precisión o convicción en las pruebas que obran en el
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expediente, y por esa razón la SAT antes de resolver indicará el
diligenciamiento de cualquier otro medio probatorio que sea
pertinente. La Administración Tributaria antes de dictar la resolución final podrá de oficio o a petición de parte, acordar para mejor resolver: a. Que se traiga a la vista cualquier documento que se crea conveniente. b. Que se practique cualquier diligencia que se considere necesaria o se amplíen las que se hubieren hecho. c. Que se tenga a la vista cualquier actuación que sea pertinente. Estas diligencias se practicarán dentro de un plazo no mayor de 15 días hábiles. Contra la resolución que ordene las diligencias para resolver, no cabrá recurso alguno. (C. T. Art.144).
Según lo anterior, existen dos momentos en que puede practicarse la
prueba, lo que establece el artículo 143 que es el período legal y
durante el plazo que permite el artículo 144, en que permite que se
traiga a la vista cualquier documento que sea conveniente.
Resolución
Como ya se estableció anteriormente, es el medio que tiene la
administración pública para hacer saber el acto administrativo al
administrado. Concluido el procedimiento se dictará resolución dentro
de los 30 días hábiles siguientes, según lo establece el Código
Tributario. La resolución tiene las siguientes características:
- Resuelve el asunto principal,
- Está sujeto a los recursos administrativos, artículos 154,158 y
160 del C.T.,
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- Si causa estado puede ser objeto de procedimiento
contencioso,
- Debe cumplir requisitos, artículos 150 del C.T.
Esquema del Procedimiento Administrativo Tributario
Fuente: Elaboración Propia.
Fase Inicial: -A petición de parte -De oficio
Ante el Órgano Admitivo. -Presentar memorial por escrito. -Persona Idónea. -Indicar domicilio. Requisitos: Art. 122 C.T.
Providencia de trámite.
Notificación (10 días hábiles) Art. 132 C.T.
Actuaciones: -Audiencia -Opinión -Dictamen -Resolución Art. 127 C.T.
Notificación: -Personalmente. -O por otro procedimiento.
Prueba. Podrán utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho. Art. 142
Plazo:
30 días hábiles Art. 143 C.T.
Diligencias para mejor resolver.
-De oficio o -A petición de parte
Art. 144 C.T.
Fase Final:
Resolución final
Plazo:
15 días hábiles
Procede: Recurso de
revocatoria ó Reposición
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Tener presente que, cuando al procedimiento no se le da trámite, se
interrumpe sin causa justificada ó no se emite la resolución final; toda
persona interesada legítimamente puede recurrir al Amparo.
Recurso de Revocatoria Tributario
Después que el contribuyente o responsable haya conocido la
resolución emitida por la Administración Tributaria y que le haya sido
desfavorable, podrá interponer el recurso de revocatoria en contra de
resoluciones dictadas por autoridad administrativa que tenga superior
jerárquico dentro del mismo ministerio.
La ley establece: “Revocatoria. Las resoluciones de la Administración
Tributaria pueden ser revocadas de oficio, siempre que no estén
consentidas por los interesados, o a instancia de parte.”, (Código
Tributario, Art.154). Es decir que cuando la Administración Tributaria
no ha notificado la resolución que ha emitido, se dice que esta no ha
sido consentida; pero si es notificada y el contribuyente la cumple no
puede ser objeto de revocatoria de oficio.
Referente a la Revocatoria de Oficio, la ley de lo Contencioso
Administrativo establece: “Antes de que las resoluciones hayan sido
consentidas por los interesados, pueden ser revocadas por la autoridad
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que las haya dictado. Se tendrá por consentida una resolución cuando
no sea impugnada dentro del plazo.” (Art.6). Esta regla, se refiere a la revocatoria de oficio, que la autoridad lleva a cabo debido a que actúa unilateralmente, invocando su conveniencia y utilidad. La revocatoria de oficio supone que la autoridad dictó su resolución y que ella misma tomó la decisión de ya no aplicarla en todo o en parte. (Castillo, 2005: 647).
Por lo tanto la revocatoria de oficio enlaza el retiro de la resolución y
la reforma por modificación, así que el consentimiento de la
resolución impide la revocatoria de oficio, y en tal caso, la autoridad
que emitió la resolución debe esperar el plazo correspondiente de 10
días hábiles siguientes al de la notificación, días en que podrá
presentarse impugnación y el órgano correspondiente deberá resolver
la impugnación en el tiempo estipulado.
El recurso de Revocatoria también se encuentra regulado en la Ley
Orgánica de la SAT. “En materia tributaria, contra lo resuelto por el
Directorio, procede el recurso de reposición, contra lo resuelto por el
Superintendente y los Intendentes, procede el recurso de revocatoria.
Ambos recurso se regirán por las disposiciones del Código
Tributario.”, (Art.45). Y lo anterior obedece a una excepción
normativa específica: Aunque el Decreto 119-96 del Congreso de la República “Ley de lo Contencioso Administrativo”, en principio trató de la unificación de los procedimientos de los recursos administrativos, en la Administración
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Tributaria siguieron aplicando, para la interposición de los recursos el Código Tributario. Posteriormente en el mes de octubre de 1997, a través del decreto 98-97 del Congreso de la República, reforma el Decreto 119-96 “Ley de lo Contencioso Administrativo y en su artículo 1 establece: “Se adiciona un artículo 17 bis a la Ley de lo Contencioso Administrativo. Decreto número 119-96 del Congreso de la República, del cual queda así: Artículo 17 bis. Excepciones. Se exceptúan en materia laboral y en materia tributaria la aplicación de los procedimientos regulados en la presente ley, para la substanciación de los recursos de reposición y revocatoria, debiéndose aplicar los procedimientos establecidos por el Código de Trabajo y por el Código Tributario, respectivamente. (Calderón, 2005: 181).
Definición
Doctrinariamente, al recurso de Revocatoria se le denomina recurso
jerárquico, pues procede en contra de las resoluciones dictadas por la
Administración Tributaria que tenga superior jerárquico. Es el acto por medio del cual la autoridad administrativa superior, decide por medio de una resolución administrativa, confirmar, revocar o modificar la resolución emitida por una autoridad administrativa jerárquicamente inferior conforme a las disposiciones legales y petición formulada por parte del contribuyente o responsable o su Representante Legal. (Apuntes de derecho tributario, 2007:337)
Procedencia Procede en contra de resoluciones o actos administrativos emitidos
por los órganos subordinados de la administración tributaria. Es decir
si es un acto o resolución de un Intendente el superior es el
Superintendente; y si la resolución es del Superintendente el superior
es el Directorio.
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Tomando de referencia lo anterior se puede afirmar que existen 3
niveles de decisión en el orden jerárquico de la SAT:
a. Directorio, según el artículo 15 de la Ley Orgánica de la SAT está
compuesta por: El Ministro de Finanzas Públicas que lo preside,
cuatro Directores titulares y sus suplentes y el Superintendente de
Administración Tributaria, quien actúa como secretario.
“El Directorio es el órgano de dirección superior de la SAT. Le
corresponde dirigir la política de la Administración Tributaria y velar
por el buen funcionamiento y la gestión institucional de la SAT.”,
(Ley Orgánica de la SAT, Art.7)
b. Superintendente de Administración Tributaria. El Superintendente de Administración Tributaria, que en esta ley también se denomina el Superintendente, es la autoridad administrativa superior, y el funcionario ejecutivo de mayor nivel jerárquico de la SAT. Tiene a su cargo la administración y dirección general de la SAT, sin perjuicio de la competencia y atribuciones que corresponden al Directorio. (Ley Orgánica de la SAT, Art.22)
c. Intendencias, para el cumplimiento de sus funciones la SAT cuenta
con cinco intendencias: “1. Intendencia de Asuntos jurídicos. 2.
Intendencia de Aduanas. 3. Intendencia de coordinación de
operaciones. 4. Intendencia de Fiscalización. 5. Intendencia de
recaudación y gestión.” (portal.sat.gob.gt).
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Los intendentes son los funcionarios del mayor nivel jerárquico de las Intendencias respectivas. Serán nombrados y removidos por el Superintendente y son responsables por el cumplimiento de las funciones y atribuciones asignadas a sus respectivas Intendencias, de conformidad con esta ley, los reglamentos internos de la SAT y las demás leyes aplicables. Por delegación del superintendente, ejercen la representación legal de la SAT. (Ley Orgánica de la SAT, Art.31)
Interposición
El recurso de revocatoria se interpone por escrito por el contribuyente,
responsable ó representante legal, ante el funcionario que dictó la
resolución dentro de los diez días hábiles siguientes al de la última
notificación, cumpliendo con los requisitos legales establecidos en el
artículo 122. C.T.
Para ello es procedente tener presente las siguientes definiciones
legales: Contribuyentes. Obligado por deuda propia. Son contribuyentes las personas individuales, prescindiendo de su capacidad legal, según el derecho privado y las personas jurídicas, que realicen o respecto de las cuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria. (C.T.Art.21). Responsables. Obligado por deuda ajena. Es responsable la persona que sin tener el carácter de contribuyente, debe, por disposición expresa de la ley, cumplir las obligaciones atribuidas a éste. Es, asimismo, responsable toda persona sujeta por la ley al cumplimiento de obligaciones formales ajenas, aun cuando las mismas no resulte la obligación de pagar tributos. El responsable, si pagare la obligación tributaria con dinero propio, tendrá derecho a la acción de repetición, en contra del contribuyente. (C.T.Art.25). Responsables por representación. Son responsables para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, en calidad de representantes, sin que ello afecte
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su propio patrimonio, salvo el caso de dolo de tal representante, por las obligaciones tributarias derivadas de los bienes que administran o dispongan. 1. Los padres, los tutores o los administradores de bienes de los menores obligados y los representantes de los incapaces. 2. Los representantes legales de las personas jurídicas. 3. Los mandatarios respecto de los bienes que administren y dispongan. 4. Los síndicos de quiebras y los depositarios de concursos de acreedores. La responsabilidad establecida en este artículo, se limita al valor de los patrimonios que se administran, salvo que los representantes hubieren actuado con dolo, en cuyo caso responderán en forma solidaria. (C.T.:26)
Procedimiento
Presentado dentro de los diez días hábiles siguientes al de la última
notificación de la resolución impugnada, la Administración Tributaria
debe dentro del plazo de quince días, conceder o denegar el trámite del
recurso.
En esta etapa el órgano impugnado tiene la facultad de conceder o
denegar el trámite del recurso. Si lo concede elevará las actuaciones al
superior jerárquico dentro de los cinco días hábiles siguientes.
“Ejemplo: Si emitió la resolución un Intendente de la SAT, lo elevará
al Superintendente. Si la resolución la emitió el Superintendente de la
SAT, la conocerá jerárquicamente el Directorio”. (Apuntes de
Derecho Tributario, 2007:338).
Si el funcionario deniega el recurso deberá razonar el rechazo, según
lo establece el Código: Cuando la Administración Tributaria deniegue el trámite del recurso de revocatoria, la parte que se tenga por agraviada podrá ocurrir al Ministerio de Finanzas Públicas dentro del plazo de los tres días hábiles siguientes al de la
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notificación de la denegatoria, pidiendo se le conceda el trámite del recurso de revocatoria. (C.T.Art.155).
Para el efecto el procedimiento del Ocurso queda así:
La parte agraviada podrá ocurrir ante el Directorio, según el caso
dentro del plazo de 3 días hábiles siguientes al de la notificación de la
denegatoria, solicitando se le conceda el trámite del recurso. El
Directorio remite el ocurso a la dependencia que denegó el trámite del
recurso para que informe dentro del perentorio plazo de cinco días
hábiles, según el artículo 156 del Código Tributario, si la autoridad
jerárquica superior lo estime necesario pide el expediente original.
El Directorio puede resolver lo siguiente: El Ministerio resolverá con lugar el ocurso, si encuentra improcedente la denegatoria del recurso de revocatoria y entrará a conocer de éste. De igual manera procederá, cuando establezca que transcurrió el plazo de quince (15) días hábiles sin que la Administración Tributaria resolverá concediendo o denegando el trámite del recurso de revocatoria. Si se declare sin lugar el ocurso, se impondrá al ocurrente una multa de un mil quetzales (Q. 1,000.00) y se ordenará se archiven las diligencias del mismo. (C.T.Art.156)
Posteriormente “La autoridad Superior Jerárquica que conozca del
Recurso de Revocatoria, recabará dictamen de la Unidad de
Dictámenes de Recursos Administrativos de la SAT, dentro del plazo
de 15 días hábiles.”(Apuntes de Derecho Tributario, 2007:338) Dictámenes técnicos. Los dictámenes técnicos son importantes dentro del procedimiento, desde el momento que dentro de los mismos se encuentra la
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opinión de una persona especializada en la ciencia o técnica de que se trate. El dictamen técnico es en muchos procedimientos la base de la resolución final, donde el administrador puede ilustrarse al momento de emitirla y culminar el procedimiento administrativo.(Calderón, 2005:66)
El dictamen técnico, entonces, es el análisis jurídico o técnico de un
expediente o asunto determinado, emitido por una persona conocedora
de la materia de que se trate, y que este estudio no produce efectos
jurídicos como lo produce la resolución final, sino que es únicamente
un hecho jurídico orientador.
“En doctrina hay tres clases de dictámenes: Facultativo, obligatorio y
vinculante”. (Calderón, 2003:38). La diferencia es que en el
facultativo la ley no obliga al administrador a pedirlo ni que tenga que
basar su resolución final en el dictamen; en el obligatorio la ley obliga
a que el administrador requiera del dictamen, pero no obliga a que en
la decisión final se tome el contenido del mismo, como por ejemplo,
lo que establece el artículo siete de la ley de lo Contencioso
Administrativo; y en el vinculante la ley obliga a pedir el dictamen al
órgano consultivo y también obliga a basar su resolución en el
dictamen.
“La autoridad Superior Jerárquica, con el dictamen o sin él, de la
Unidad de Dictámenes de Recursos Administrativos le dará audiencia
a la Procuraduría General de la Nación (P.G.N) dentro del plazo de
quince días hábiles.” (Apuntes de Derecho Tributario, 2007:338). El
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decreto 512 establece: “La institución asesorará a los Ministerios de
Estado y dependencias del Organismo Ejecutivo en todos aquellos
asuntos en que, sin tener intervención obligatoria, se le mande oír.
Los dictámenes contendrán la opinión de la Procuraduría General de
la Nación, sin ningún pedimento”. (Ley Orgánica de la P.G.N. Art.34)
La intervención de la P.G.N en los procedimientos administrativos es
de importancia, el dictamen es emitido por la sección de consultoría
de esa institución, y se puede dar en dos formas: a. En forma Facultativa, recordemos que los consultores jurídicos de los órganos del ejecutivo quedan adscritos a la Procuraduría General de la Nación, sección de Consultoría. En este caso cuando en algunos expedientes el administrador pide libremente la asesoría, es a lo que se le denomina el Dictamen facultativo.(Calderón, 2005:67).
Es decir que la intervención de la P.G.N se da cuando el órgano
administrativo solicita la asesoría del consultor. b. En forma obligatoria, en este caso cuando la ley le obliga al órgano administrativo a pedir el parecer o dictamen de la Procuraduría General de la Nación, este caso normalmente se da cuando se trata de recursos administrativos en los cuales la audiencia que se da es obligatoria, a esto se le denomina el Dictamen Obligatorio. (Calderón, 2005:67)
Posteriormente la autoridad superior confirmará, modificará, revocará
ó anulará la resolución recurrida, dentro del plazo de 30 días hábiles,
de elevado el recurso.
A continuación algunas definiciones legales aplicables al presente
tema:
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o “Confirmación de Actos Jurídicos. Actividad expresa o tácita,
formal o no formal, del agente que puede pedir anulación
relativa de un acto, mediante la cual actividad confiere a ese
acto la validez de que carecía”. (Ossorio,1996:214) Es decir
cuando el órgano confirma una resolución administrativa, pues
sigue afectando al particular.
o “Revocación. En acepciones generales con reflejo jurídico:
Dejación sin efecto de un acto. I Retractación válida. I
Derogación”. (Ossorio, 1996:884). “Revocación. Del latín
revocatio, nuevo llamamiento. I Dejar sin efecto una decisión.
I Anulación, sustitución de una orden ó fallo por autoridad
superior”. (Cabanellas, 2001:354). Según estas dos
definiciones anteriores, es dejar sin efecto una resolución
dictada por el Órgano Administrativo, que es normalmente lo
que busca alcanzar el administrado al impugnar una
resolución.
o “Anulación, pérdida de su eficacia, por defectos de fondo o de
forma, de un acto jurídico. Por extensión, invalidez que se
conviene o pacta de un acto en principio eficaz”. (Ossorio,
1996:90). Es dejar sin valor o fuerza un acto jurídico, es decir
que quede sin efecto por parte del Órgano Administrativo, la
diferencia entre una anulación y una revocatoria del acto
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administrativo, es que en el primero no necesariamente se
emite un nuevo acto al anulado, y en el segundo al efectuarse
la revocatoria generalmente se sustituye por un nuevo acto
válido.
Si transcurrido el plazo de 30 días, sin que se dicte la resolución que
corresponda, se tendrá por agotada la instancia administrativa y se
tiene por resuelto desfavorablemente el recurso, el interesado puede
entonces interponer el recurso Contencioso Administrativo, tal y como
lo establece el artículo 157 del Código Tributario.
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Esquema del recuso de revocatoria en materia
tributaria.
Fuente: Calderón, 2005:29
Recurso de Revocatoria Tributario Articulo 154 del código Tributario
Plazo para plantearlo: 10 días contados a partir del día siguiente de resolver
El órgano subordinado debe resolver el recurso: plazo 15 días
Puede resolver: “No le da trámite al recurso planteado”
Puede resolver: “dándole tramite al recurso” (si no resuelve se tiene por
otorgado)
En este caso puede ocurrir directamente ante el superior dentro de 3 días
El superior jerárquico pide informe y si cree conveniente pide el expediente
El superior resuelve:
Sin lugar: multa
Q. 1,000.00
Con lugar: deberá conocer
Eleva el expediente al superior jerárquico; plazo de 5 días de
notificada la resolución
Superior de audiencias. 1. Unidad de recursos 2. Procuraduría General de la Nación 15 días a cada institución. La primera es facultativa. (Diligencias para mejor resolver 15 días)
El superior resuelve el recurso planteado: 30 días contados desde el dictamen de la Procuraduría General
de la Nación
La resolución: 1. Revoca (es favorable)
2. Confirma (desfavorable)
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Recurso de Reposición Tributario
Doctrinariamente se le conoce como recurso de reconsideración,
también llamado: “Recurso de Gracia, nombre que en la
administración francesa se da al recurso de reposición, que se
interpone ante la misma autoridad que tomó la decisión, con la
intención de conseguir de tal autoridad, que reforme o
anule”.(Castillo,2005:694)
Es un recurso ordinario, según lo establece la Ley de lo Contencioso
Administrativo, “Los recursos administrativos de revocatoria y
reposición serán los únicos medios de impugnación ordinarios en toda
la administración pública centralizada y descentralizada o autónoma”.
(Art.17)
Es un medio de control de la Administración Pública, es el acto por
medio del cual la autoridad superior de la Administración Tributaria
vuelve a conocer de la resolución emitida, pudiendo dejarla sin efecto,
confirmándola o modificándola. Procede contra las resoluciones
originarias del Directorio de la SAT. “Este recurso lo conoce la misma
autoridad que emitió la resolución, pudiendo por medio de otra
resolución dejarla sin efecto, o confirmarla de acuerdo a los
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planteamientos del recurrente, a sus pruebas y fundamento legal”,
(Monterroso, 2009:248).
Según el Código Tributario “Recurso de Reposición. Contra las
resoluciones originarias del Ministerio de Finanzas Públicas, puede
interponerse recurso de reposición, el que se tramitará dentro de los
plazos y en la forma establecida para el recurso de revocatoria, en lo
que fuere aplicable”.(Art.158) Cuando se habla de una resolución
originaria, se refiere a una resolución principal dictada en primera
instancia por el propio Directorio.
Según el Reglamento Interno de la Superintendencia de
Administración Tributaria, en su artículo 47 indica que: “En contra las
resoluciones originarias del Directorio procede el recurso de
reposición, el cual será resuelto por el mismo Directorio.” Por lo tanto
“Si el Directorio, resolvió un Recurso de Revocatoria, interpuesto en
contra del Superintendente de la SAT, contra lo ahí resuelto no cabe
Recurso de Reposición, porque en tal caso, ya existe una resolución
firme, dictada por el Directorio, que resolvió el caso de una autoridad
subalterna”. (Apuntes de Derecho Tributario 2007: 341)
“En cuanto al carácter del recurso, hay que decir, en primer lugar, que
se trata de un recurso administrativo, previo al inicio de la vía
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económico-administrativa, y potestativo. No es simultaneable con
dicha vía económico-administrativa”. (Pérez, 1999:329). Como ya se
estableció, para agotar la vía administrativa, es necesario interponer
los recursos administrativos y verificar su tramitación hasta agotarlos.
Procedencia
El procedimiento se inicia con la interposición del recurso mediante el
memorial dirigido al Directorio cumpliendo con los requisitos
establecidos. El recurso de reposición procede contra resoluciones
originarias del órgano superior de la Superintendencia de
Administración Tributaria. Como se estableció anteriormente las
resoluciones originarias son las que emiten los órganos superiores
bajo su propia competencia ordinaria. El hecho de la obligatoriedad de resolver recursos administrativos que se plantean contra sus órganos subordinados, la resolución a los mismos no debe entenderse por una resolución originaria, pues en este caso la resolución originaria es el subordinado, no del órgano superior (Directorio), lo que normalmente está haciendo el superior es revisar la actuación del órgano subordinado y resuelve el recurso confirmando, revocando o modificando la resolución. (Calderón, 2005:187-188)
Interposición
Este recurso puede ser interpuesto por cualquier persona siempre y
cuando cumpla con el requisito de la capacidad de acuerdo al artículo
8 del Código Civil que regula: “La capacidad para el ejercicio de los
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derechos civiles se adquiere por la mayoría de edad.”, y por cualquier
persona que invoque un derecho subjetivo.
El recurso de reposición se interpone por escrito por el contribuyente,
responsable o representante legal, dentro de los diez días hábiles
siguientes al de la última notificación de la resolución desfavorable al
particular.
En cuanto al memorial de interposición, el artículo 154 del Código
Tributario establece que el recurso deberá llenar los requisitos
establecidos en el artículo 122, al igual que el recurso de revocatoria.
Se tramita a instancia de parte interesada, o sea por parte de la persona
que se considera agraviada en sus derechos, en otras palabras, por la
persona que es perjudicada con la resolución administrativa tributaria.
Trámite
El recurso se tramita de acuerdo a los plazos y en la forma establecida
del recurso de revocatoria, en lo que fuere aplicable. Después de haber
interpuesto el recurso en el plazo legal de diez días, el Directorio
cuenta con treinta días contados a partir del día siguiente de planteado
el recurso para resolverlo. La autoridad que debe resolver el recurso,
corre audiencia: a) A la dependencia que éste acuerde asignar las correspondientes atribuciones técnicas, si lo estima necesario. Este dictamen deberá rendirse dentro el plazo de quince (15) días hábiles”. b) A la Procuraduría General de la Nación. Con el dictamen anterior o sin él y en todos los casos, se dará
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audiencia a la Procuraduría General de la Nación por quince (15) días hábiles. (La Política Fiscal en Guatemala:111)
Se emita o no el dictamen de la Unidad de Dictámenes en Recursos
Administrativos de la SAT, se dará audiencia a la P.G.N. Una vez cumplido lo anterior y dentro del plazo señalado en el artículo 157 de este Código, el Ministerio de Finanzas Públicas resolverá el recurso respectivo, rechazando, confirmando, revocando o anulando la resolución recurrida. También podrá acordar diligencias para mejor resolver, para lo cual procederá conforme a lo que establece el artículo 144 de este Código. La resolución por parte del Ministerio deberá ocurrir dentro de los setenta y cinco (75) días hábiles siguientes a la fecha de que se presentó el recurso correspondiente. Si acuerda diligencias para mejor resolver, este plazo se ampliará conforme a lo que establece el artículo 144 de este Código… (C.T.Art.159)
Tal como lo indica el artículo anterior, el Directorio antes de dictar la
resolución final, podrá de oficio o a instancia de parte acordar para
mejor resolver contar con elementos de juicio suficientes para emitir
su declaración de voluntad dentro del plazo legal de 15 días hábiles.
Finalmente concluidos los trámites anteriores el Directorio resolverá
dentro de los 75 días hábiles siguientes a la fecha en que se interpuso
el recurso de reposición, cumpliendo con los requisitos establecidos en
el artículo 150 del Código Tributario.
De no resolverse el recurso de acuerdo con lo manifestado el
funcionario o empleado público será sancionado de conformidad con
lo que establece la Ley del Servicio Civil, artículo 74 y 76. 1) La
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primera vez con suspensión en el trabajo sin goce de sueldo por
quince días;
2) La segunda vez con suspensión en el trabajo sin goce de sueldo por
treinta días;
3) La tercera vez con destitución justificada de su puesto de trabajo.
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Esquema del recurso de reposición en materia
tributaria.
Fuente:Chicas, 2000:344
Interposición del recurso contra resoluciones emanadas del Directorio de la Superintendencia de
Administración Tributaria (SAT) Art. 17 del Decreto 119-96 y Art. 156
Audiencia a la Unidad de Recursos (facultativa)
Art. 169
Audiencia a la Procuraduría General de la Nación (obligatoria)
Art. 169
Diligencias para mejorar resolver Art. 144
Resolución del recurso Art. 169
Revoca Confirma No Resuelve
Queda sin afecto la resolución impugnada
Se puede acudir al contencioso
administrativo
Si en 30 días de estar en estado de resolver no lo hace, se puede: a) Esperar Indefinidamente b) Contencioso Admitivo. c) Amparo
10 D
ías
15 D
ías
15 D
ías
15 D
ías
75 D
ías
PLA
ZO
S
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Incidencias comunes a ambos Recursos Son situaciones comunes a ambos recursos o sea que pueden darse
tanto en el recurso de revocatoria como el de reposición, pero también,
puede que no se efectúen, entre los cuales se menciona:
El silencio administrativo
El silencio administrativo es una figura jurídica que se establece
cuando hay falta de resolución de algún medio de impugnación en el
tiempo legal establecido por parte de la administración pública, ante la
solicitud de peticiones del contribuyente o responsable.
Doctrinalmente se establece que: “El silencio administrativo es la
figura jurídica en la que, el órgano administrativo dotado de
competencia administrativa, no resuelve las peticiones o las
impugnaciones de los administrados”. (Calderón, 2003:322)
Requisitos del silencio administrativo
Según el Licenciado Calderón, para que se produzca la figura jurídica
del Silencio Administrativo es necesario que se den los presupuestos
siguientes: a) Que la administración pública deba legalmente hacer o resolver algo, es decir que es legalmente competente para tomar una decisión; y b) Que se encuentre en plazo fijado en la ley o reglamento y que el mismo transcurra sin que la administración se pronuncie o actúe, independientemente que exista o no un procedimiento establecido. (2003:322-323)
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Cumpliendo con estos requisitos existe silencio administrativo es
decir, un expediente que no se resuelve siendo el tiempo determinado
para ello.
Constitucionalmente todo contribuyente tiene el derecho de dirigirse
ante la Administración Pública para entablar su petición, en
consecuencia el órgano administrativo está obligado a resolver y
notificar las impugnaciones que se le presenten en el plazo establecido
en el artículo 28 de la Constitución Política. En caso no se llegare a
cumplir lo antes establecido, según el código tributario se agota la
instancia administrativa, por lo tanto el interesado puede interponer el
recurso de lo contencioso administrativo. Silencio administrativo. Transcurrido el plazo de treinta (30 días) hábiles contados a partir de la fecha en que las actuaciones se encuentren en estado de resolver, sin que se dicte la resolución que corresponde, se tendrá por agotada la instancia administrativa y por resuelto desfavorablemente el recurso de revocatoria o de reposición, en su caso, para el solo efecto de que el interesado pueda interponer el recurso de lo contencioso administrativo. (Código Tributario, Art.157).
Según el código tributario el interesado puede esperar a que el órgano
administrativo resuelva el recurso y posteriormente interponer el
contencioso administrativo, de lo contrario goza de pleno derecho a
interponer dicho recurso al finalizar los 30 días hábiles. O bien,
aplicar lo que establece el artículo 10, inciso “f” de la Ley de Amparo,
Exhibición Personal y de Constitucionalidad (acudir en Amparo).
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Inacción administrativa
La inacción se da cuando el Órgano Administrativo deje de resolver o
deje actuar en su función, en este caso, de resolver o notificar un acto
administrativo, tal y como lo establece el Licenciado Calderón: La inacción administrativa, consiste cuando la administración pública no resuelve los expedientes, en los que los particulares han realizado alguna gestión, por supuesto, no necesariamente que hayan mediado una petición del particular, pues dentro de la administración pública hay procedimientos que se inician de oficio, en este caso hay naturalmente mora o retardo en resolver, y se cae dentro de la figura jurídica del silencio administrativo. (Calderón, 2003:320)
La mora y el retardo
Somos del criterio que la mora y el retardo se dan dentro de la administración pública, en aquellos casos en que el órgano administrativo inicia procedimientos de oficio, o bien cuando la administración no cumple dentro del procedimiento administrativo con algunos trámites que necesariamente debe cumplir; en el primer caso no ha mediado ni petición del particular ni ha impugnado una resolución o acto de la misma; y, en el segundo se trata de trámites dentro del procedimiento, por ejemplo, en los recursos administrativos de alzada, cuando el subordinado no eleva el expediente al superior, condición necesaria para que el recurso se resuelva. (Calderón, 2003:321)
Según esta doctrina se entiende que el retardo y la mora se dan cuando
el contribuyente o responsable no ha sido notificado de un
procedimiento dictado por el órgano administrativo competente, o
bien por no cumplir con los plazos y trámites establecidos en la norma
tributaria. En el caso de que haya procedimientos de oficio y la
Administración Pública no cumple con el trámite correspondiente, en
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este caso la mora o el retardo perjudican a la propia administración
por no cumplir o bien por el retardo del procedimiento.
Enmienda y Nulidad
Según lo que establece el Código Tributario, la Administración
Tributaria, o la autoridad superior jerárquica, de oficio o a petición de
parte podrá enmendar o declarar la nulidad del procedimiento en
cualquier estado del proceso, por lo tanto se explica lo siguiente:
Enmienda
Según Gladys Monterroso la enmienda es un medio de defensa que
puede invocar el contribuyente, para el efecto establece lo siguiente: …es una serie de actos que conforman un procedimiento administrativo por medio del cual de oficio o a solicitud de parte, la Administración Tributaria al existir error en el procedimiento, corrige sus actuaciones y por lo tanto deja sin efecto lo actuado regresando al momento en que se cometió el error, aquí no es atacado el fondo del asunto, solo la parte procedimental. (Monterroso, 2009:251)
Procede la enmienda cuando se haya cometido error esencial que
vulnere los derechos de los contribuyentes o responsables en cuanto a
las formalidades del proceso, de conformidad con lo que regula el
Código Tributario: “1. Enmendar el trámite, dejando sin efecto lo
actuado, cuando se hubiere incurrido en defectos y omisiones de
procedimientos”. (Art.160)
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Nulidad
Según lo que establece el Código Tributario, es procedente: “2.
Declarar la nulidad de actuaciones cuando se advierta vicio sustancial
en ellas”. (Art.160, inciso 2) Se entiende por vicio sustancial cuando
se violen garantías constitucionales o disposiciones legales por lo
tanto el contribuyente solicita se anule el procedimiento, a modo de
dejar sin efecto lo actuado por la Superintendencia de la
Administración Tributaria.
Tanto la enmienda como la nulidad pueden afectar la totalidad de un
expediente o bien sólo una parte del mismo, la ley señala: “En
cualquiera de ambos casos, podrá resolverse la enmienda o la nulidad
de la totalidad o de parte de una resolución o actuación. En ningún
caso se afectará la eficacia de las pruebas legalmente rendidas”. (C.T.
Art. 160) Y se complementa con indicar: “La Administración
Tributaria resolverá la enmienda o la nulidad dentro del plazo de
quince (15) días de su interposición. Esta resolución no será
impugnable”. (C. T. Art. 160 último párrafo)
Aclaración y Ampliación
El órgano administrativo después de dictar una resolución, que
resuelve el recurso de revocatoria o de reposición, no admite más
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recursos sobre los mismos, es decir allí se agota la vía administrativa,
por lo tanto el contribuyente o responsable afectado de una resolución,
únicamente podrá interponer los remedios administrativos de
Aclaración y/o Ampliación. “Cuando los términos de un auto o de una
sentencia sean oscuros, ambiguos o contradictorios, podrá pedirse que
se aclaren. Si se hubiere omitido resolver alguno de los puntos sobre
que versare el proceso, podrá solicitar la ampliación”. (C.P.C.M. Art.
596)
Agotamiento de la vía Administrativa e Instancia
posterior a ambos recursos Agotamiento de la vía administrativa
El ordenamiento jurídico procesal impone como un presupuesto
necesario de aceptación del proceso contencioso administrativo el
agotamiento de la vía administrativa, o sea que es indispensable
efectuar los recursos anteriormente vistos ante sus propias
dependencias hasta agotar la vía administrativa.
Por ejemplo si se trata del recurso de revocatoria: f) Agotamiento de la vía administrativa. Con el recurso de revocatoria planteado y lo resuelto por el órgano Superior de la administración tributaria, se agota la vía administrativa, recordemos que la resolución que emite el superior jerárquico de la administración tributaria no es originaria de éste, si no es originaria del subordinado, razón por la que no es procedente plantear el recurso de reposición contra esta resolución. (Calderon,2005:187)
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Y en caso se trate del recuso de reposición: f) Agotamiento de la vía administrativa. En el presente caso con la resolución del recurso de reposición planteado y resuelto la resolución causo estado, se agota la vía administrativa, pues no existe recurso administrativo pendiente, la opción que tiene el particular, si no está conforme con lo resuelto por el órgano superior de la administración tributaria, es acudir a la vía judicial. Dos formas existen en este recurso para dar por agotada la vía administrativa, en primer lugar por lo resuelto del recurso planteado en forma desfavorable y por haber transcurrido los treinta días que tiene el órgano superior de la administración tributaria para resolver y no resolvió, en este último caso se tiene por resuelto en forma desfavorable el recurso y por agotada la vía administrativa, para el solo efecto de poder acudir a la vía judicial, a través de lo Contencioso Administrativo.(Calderon,2005:191)
Referente a las citas anteriores se llega a la conclusión de que el
requisito de admisibilidad de la demanda en el proceso contencioso
administrativo es haber agotado la vía administrativa, así que
cualquier sujeto que desee ejercer una pretensión frente a la
Administración no podrá optar libremente entre la vía administrativa y
la judicial, sino que le corresponde iniciar directamente la fase
administrativa y debatir allí su pretensión hasta agotar la instancia, ya
que el particular que inicie o pretenda iniciar una instancia posterior,
en este caso el proceso contencioso administrativo, sin agotar dicha
vía, será considerado como improcedente.
Agotar la vía administrativa es dar a la Administración Pública la
posibilidad de revisar los actos o decisiones administrativas, subsanar
errores y promover el autocontrol jerárquico de lo actuado por
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instancias inferiores, concluido con esto, el interesado podrá recurrir
ante el órgano jurisdiccional correspondiente.
Instancia posterior a ambos recursos
Lo que procede después de agotar la vía administrativa es el recurso
de lo Contencioso Administrativo o proceso de lo contencioso
administrativo, tal y como lo denomina el artículo 167 del Código
Tributario, ante el órgano jurisdiccional competente, por lo tanto la
Constitución Política establece lo siguiente:
Tribunal de lo Contencioso-Administrativo. Su función es de controlar la juridicidad de la administración pública y tiene atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivadas de contratos y concesiones administrativas. Para ocurrir a este Tribunal no será necesario ningún pago o caución previa. Sin embargo, la ley podrá establecer determinadas situaciones en las que el recurrente tenga que pagar intereses a la tasa corriente sobre los impuestos que haya discutido o impugnado y cuyo pago al Fisco se demoró en virtud del recurso. Contra las resoluciones y autos que pongan fin al proceso, puede interponerse el recurso de casación. (Art. 221)
Es necesario establecer la diferencia entre la vía administrativa, que
son aquellos recursos que se interponen ante la Administración
Pública, ya sea ante el mismo órgano que dictó el acto administrativo
o ante el superior jerárquico; y la vía jurisdiccional, en este caso el
recurso contencioso administrativo, que es el medio del cual dispone
el interesado o afectado de una resolución para someterlo ante el
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Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con la finalidad de que
esta sea satisfecha mediante una sentencia.
Por lo tanto en los recursos administrativos la administración actúa en
ejercicio de su función y el pronunciamiento que dicta es siempre un
acto administrativo, en cambio en los recursos contenciosos, el órgano
competente actúa en función jurisdiccional y la resolución constituye
una sentencia.
El código tributario regula lo concerniente a la procedencia de este
recurso:
Procedencia del recurso y plazo de interposición. Contra las resoluciones de los recursos de revocatoria y de reposición dictadas por la Administración Tributaria y el Ministerio de Finanzas Públicas, procederá el recurso Contencioso Administrativo, el cual se interpondrá ante la Sala que corresponda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo integrada con Magistrados especializados en materia tributaria preferentemente. El plazo para interponer el recurso Contencioso Administrativo será de treinta días (30) hábiles, contados a partir del día hábil siguiente a la fecha en que se hizo la última notificación de la resolución del recurso de revocatoria o de reposición en su caso. (Art.161 primer párrafo)
Según lo antes mencionado, queda establecido en este artículo la
creación de las Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo,
de acuerdo al número de salas que la Corte Suprema de Justicia estime
conveniente.
Actualmente la Sala Primera y Quinta conocen de todos los asuntos de
la Administración Pública, mientras las Salas Segunda, Tercera y
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Cuarta conocen de los asuntos que se originan de la aplicación de las
leyes tributarias.
Mediante acuerdo número 30-92 de la Corte Suprema de Justicia del
28 de septiembre de 1992 se creó la Sala Primera y Sala Segunda del
Tribunal de lo Contencioso; la Sala Tercera se creó por medio del
Acuerdo 16-2003 de la C.S.J.; y según el artículo 1 y 2 del Acuerdo
número 32-2007 de la C.S.J. se creó las Salas Cuarta y Quinta del
Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
El tribunal de lo contencioso Administrativo en Guatemala es un
órgano colegiado integrado por tres magistrados de igual categoría,
según lo establece el artículo 87 de la Ley del Organismo Judicial, por
lo tanto la naturaleza del Tribunal de lo Contencioso es ser un órgano
jurisdiccional, porque está encuadrado entre los órganos colegiados,
además tiene una jurisdicción exclusiva porque conoce las contiendas
derivadas de actuaciones de la Administración Pública
El memorial de demanda deberá contener los requisitos mínimos que
establece el artículo 28 de la Ley de lo Contencioso Administrativo y
le faculta a la Sala rechazar de oficio las demandas que no contengan
tales requisitos, según lo establece el artículo 161 del código
tributario.
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El código tributario también establece: “No pago previo ni caución.
Para impugnar las resoluciones administrativas en materia tributaria
no se exigirá al contribuyente pago previo, ni garantía alguna”.
(Art.166). Es decir que para recurrir al Tribunal de lo Contencioso
Administrativo no es necesario ningún pago previo, según el principio
de solve et repete, esto en concordancia con lo que regula la
Constitución en su artículo 28.
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Conclusiones
El procedimiento administrativo en general se inicia a través
de la interposición de los recursos, medios de impugnación o
medio de defensa, como lo son el de revocatoria que procede
contra aquellas resoluciones administrativas que emite un
órgano subordinado; y el de reposición que procede en contra
de aquellas resoluciones administrativas que no tiene órgano
superior.
El Código Tributario faculta a la Administración Tributaria de
oficio o a petición de parte enmendar cuando hubiere incurrido
en omisiones o defectos de procedimiento, y de igual manera
declarar la nulidad cuando se violen garantías constitucionales
en las actuaciones administrativas.
Cuando se habla del agotamiento de la vía administrativa se
refiere a la necesidad de finalizar o terminar con los recursos
de revocatoria o reposición en la vía administrativa, o bien por
no dictar resolución transcurridos 30 días, a partir de la fecha
en que el expediente se encuentre en estado de resolver es
decir el silencio administrativo.
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Referencias
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Guatemala: Editorial Estudiantil FENIX.
Calderón, H. (2005). Derecho procesal administrativo.(6ª.ed.).
Guatemala: Litografía Orión.
Castillo, J. (2005). Derecho procesal administrativo guatemalteco.
(16ª.ed.). Guatemala: USAC.
Chicas, J. (2007). Apuntes de derecho tributario y Legislación
Fiscal
(nueva.ed.). Guatemala. USAC
Comisión preparatoria del Pacto Fiscal. (2000). La Política Fiscal
en Guatemala. Primera Edición. Guatemala: SAT
Monterroso, G. (2009). Fundamentos tributarios. Sistema
tributario de la república de Guatemala.(3ª.ed.).Guatemala:
Comunicación gráfica G&A
67
Pérez, F. (1999). Derecho Financiero y Tributario. Madrid
(España): Editorial Civitas.
Santiago, E. (2007). Derecho Tributario. Guatemala: SR Editores.
Diccionarios Diccionario de Ciencias Jurídicas, Políticas y Sociales, 23ª
Edición, (1996). Argentina: Editorial Heliasta S.R.L.
Diccionario Jurídico Elemental (2001). Argentina: Editorial Heliasta S.R.L. Legislación
Acuerdo número 30-92 de la Corte Suprema de Justicia
Acuerdo número 16-2003 de la Corte Suprema de Justicia
Acuerdo número 32-2007 de la Corte Suprema de Justicia
Código Civil, Decreto Número 106
68
Código Procesal Civil y Mercantil, Decreto Número 107
Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la
República de Guatemala
Constitución Política de la República de Guatemala. Asamblea
Nacional Constituyente 1985.
Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad,
Decreto 1-86 Asamblea Nacional Constituyente
Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto número 119-96 del
Congreso de la República de Guatemala
Ley Orgánica de la Procuraduría General de la Nación, Decreto
512 del Congreso de la República de Guatemala
Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria,
Decreto número 1-98 del Congreso de la República de Guatemala
Ley del Organismo Judicial, Decreto Número 2-89 del Congreso
de la República de Guatemala.
69
Reglamento Interno de la Superintendencia de Administración
Tributaria del Directorio de la SAT, Acuerdo número 2-98.
Internet
Fuente no firmada
Portal de la SAT: http://portal.sat.gob.gt/sitio/index.php/institucion/organizacion/25-organizaci/743-funcionarios-superiores.html
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