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Expediente N° 211-2013Sentencia N° 343-2013

Voto N° 437-2013

Sentencia N° 343-2013. Tribunal Aduanero Nacional. San José, a las diez horas con treinta y cinco minutos del once de octubre de dos mil trece.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el señor XXXXX en su condición de agente aduanero, contra la resolución RES-AS-DN-xxx-2013 del 24 de abril de 2013 emitida por la Aduana Santamaría.

RESULTANDO

I. Mediante resolución número RES-AS-DN-xxx-2013 del 19 de abril de 2013, la

Aduana Santamaría, inicia procedimiento sancionatorio por la presunta comisión de

la infracción aduanera establecida en el artículo 236 inciso 25) de la Ley General

de Aduanas (en adelante LGA), contra el Agente Aduanero XXXXX, por haber

presentado y transmitido con errores la línea 01 del Documento Único Aduanero (en

adelante DUA) 005-2008-XXXXX del 16 de octubre de 2008, al consignar

incorrectamente la clase tributaria del vehículo SUZUKI, Estilo: Vitara JS, cabina:

sencilla, carrocería todo terreno 4 puertas, año1999, transmisión manual, tracción 4x2,

gasolina, 2000 cc, extras estándar, con un valor aduanero de $3,424.00, por considerar

el funcionario encargado de ejecutar el proceso de verificación física que de

acuerdo con las características del vehículo le correspondía la clase tributaria

2221317 en lugar de la 2197343, lo que le generó un cambio de valor a $3,549.08 y

un ajuste de ¢55,345 00, el cual no se impugnó en el despacho, sino por el

contrario, fue aceptado y cancelado mediante el talón de pago visible a folios 12 y

67, hecho que lo expone eventualmente a una sanción de una multa de quinientos

pesos centroamericanos al tipo de cambio vigente al momento del hecho generador 1

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(la cual se rebaja en un 50% de acuerdo al artículo 233 LGA). Tal acto fue notificado

al interesado el 05 de abril de 2012 (Folios 21-32).

II. Con escrito de fecha de recibido 15 de abril de 2013, el Agente Aduanero XXXXX presenta su descargo alegando lo siguiente:

Que la agencia de aduanas XXXXX ya no existe y dejó de ser su agente en el año

2009. Fue cerrada por problemas aduaneros por reajustes ocasionados por la

pedimentadora XXXXX quien sigue trabajando con otro agente.

Que lo han dejado en total indefensión ya que se sanciona como tributario lo

relacionado con ajustes, pero al reformarse el art. 242, inventaron que las

infracciones tributarias cuando no podían sancionarse, se convertían en

administrativas, en el art.236. Asimismo, en las sentencias del TAN, un magistrado

aduce, que todo lo resuelto por la aduana Santamaría es absolutamente nulo por

incompetencia para conocer y resolver estos casos y que el TAN debió declarar la

nulidad por vicio en la competencia por lo que invoca el pronunciamiento C-229-

2001 de obligado acatamiento para el AQUO de la Procuraduría General de la

República y vinculante para TODO el Sistema Nacional de Aduanas y avalado por lo

Contencioso Administrativo de Hacienda.

Total indefensión que causa nulidad absoluta, al castigarse con multa, cobro judicial

e inhabilitación contraviniendo el artículo 56 constitucional y dejando a su familia sin

sustento. (Folio 33).

III. La Aduana Santamaría con la resolución RES-AS-DN-xxx-2013 del 24 de abril de 2013, dicta el acto final del procedimiento administrativo sancionador, imponiéndole

al agente aduanero XXXXX, una multa de doscientos cincuenta pesos centroamericanos al tipo de cambio vigente al momento del hecho generador,

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monto resultante de aplicar la rebaja de la multa de quinientos pesos

centroamericanos por estar ante el supuesto del artículo 233 de la LGA, estableciéndose la misma en la suma de ¢137.590.00. Dicha resolución fue

notificada el 07 de mayo de 2013 (Folios 34-50).

IV. A través de escrito presentado el 28 de mayo de 2013, el agente XXXXX, interpone

el Recurso de Apelación contra el acto final, indicando en lo de interés:

No es legal que la Aduana esté jugando con los artículos 242 y 236 según la

conveniencia para sancionar, cuando se sabe que los ajustes son situaciones

tributarias y no administrativas.

La Agencia de Aduanas XXXXX ya no existe.

El pronunciamiento de la Procuraduría General de la República vinculante para todo

el sistema aduanero no es de argumento para la gerencia de la Aduana, ya no hay

manera de superar la indefensión total causada. (Folio 51).

V. Con resolución RES-AS-DN-xxx-2013 de 11 de junio del 2013, la Aduana

Santamaría, emplaza al agente aduanero ante este Tribunal. Asimismo remite el

expediente correspondiente ante este Colegiado con el fin de que se conozca el

Recurso de Apelación interpuesto (Folios 52-53).

VI. El señor XXXXX se apersona ante este Tribunal el 09 de julio de 2013, efectuando

las siguientes manifestaciones:

El artículo 236 no puede ser usado en materia tributaria, pues los errores son

administrativos, además es inconstitucional no solo por desproporcionado, sino que

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entre las seis situaciones que enumera el 236 inciso 25, no hace referencia a la

clase tributaria que impide conocer el motivo de la sanción.

Se castiga al agente porque al cancelar el ajuste reconoció su falta y como dice la

gerencia, no requiere mayor análisis para demostrar la culpabilidad. El culpable por

pagar recibe un premio según el artículo 233 LGA precisamente por pagar.

90 evasores de impuestos que si causaban perjuicio fiscal por mucho tiempo, fueron

eximidos de pagar multa si cancelaban esos impuestos., por qué si la agencia

aduanal cancela los ajustes casi de inmediato siempre multan al agente físico?

Ahora se está jugando con los artículos 242 y 236 según la conveniencia de la

Aduana para sancionar

La resolución está firmada por el Sub-gerente existiendo un vicio en su

competencia, al no constar en el escrito o procedimiento una razonada justificación

para que pueda firmar en sustitución del Gerente (Folio 55).

VII. Con el Voto número 006119-2013 del 08 de mayo de 2013, la Sala Constitucional

resolvió la Acción de Inconstitucionalidad referida al expediente 12-009094-0007-

CO, declarando la misma sin lugar. (Folios 71-72)

VIII. En las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en la

tramitación del recurso de apelación.

Redacta la Licenciada Elizabeth Barrantes Coto; y,

CONSIDERANDO

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I- Objeto de la litis: Se discute la imposición de una multa de 500 pesos

centroamericanos (rebajada en un 50% en aplicación del numeral 233 LGA), por

parte de la Aduana Santamaría al agente aduanero señor XXXXX por considerar

que incurrió en la infracción establecida en el artículo 236 inciso 25) de la LGA,

por haber declarado y transmitido con errores el DUA 005-2008-XXXXX del 16 de octubre de 2008, al consignar incorrectamente la clase tributaria 2197343 para el

vehículo SUZUKI, Estilo: Vitara JS, cabina: sencilla, carrocería todo terreno 4

puertas, año1999, transmisión manual, tracción 4x2, gasolina, 2000 cc, extras

estándar, siendo lo correcto la clase tributaria 2221317, lo que generó un ajuste de

¢55,345 00.

II- Admisibilidad del recurso de apelación: Que previo a cualquier otra

consideración, se avoca este órgano al estudio de la admisibilidad del presente

recurso de apelación. En tal sentido dispone el artículo 198 de la LGA que contra

el acto final dictado por el órgano aduanero competente, caben los recursos de

reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, los cuales

deben interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto

impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en

cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo

a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el caso

bajo estudio el proceso sancionatorio se abre y se constituye como parte al agente

aduanero, en su condición de persona física y es él quien personalmente

interviene en autos, por los posibles efectos que puede causar la decisión final,

siendo en consecuencia la persona legitimada para recurrir por ser la afectada con

el procedimiento, cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de

legitimación. Además según consta en expediente a folios 50 y 51, el acto que le 5


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impone la multa se le notificó el 07-05-2013, y el recurso de apelación se interpuso

el 20-05-2013, dentro del plazo de los quince días hábiles establecido al efecto.

En razón de ello, tiene este Tribunal por admitido el recurso de apelación para su

estudio.

III- Sobre la Excepción de Incompetencia: Recordemos que las excepciones son

un conjunto de actos legítimos del sujeto contra el cual se incoa un procedimiento,

tendientes a proteger un derecho determinado; es un poder facultativo que le

otorga la ley al sujeto pasivo, una vez establecida la relación jurídico procesal, de

dar a conocer ciertos hechos, sustanciales o procesales, que una vez acogidos

por el órgano competente, ante el cual se han hecho valer, produce la

desestimación de la pretensión invocada o la interrupción total o parcial del

asunto. Por esa razón, se conoce a continuación la misma de forma preferente.

Expresamente señala el recurrente que existe incompetencia de la Gerencia de la

Aduana para conocer y resolver el caso, ello de acuerdo con el criterio de la

Procuraduría General de la República C-229-2001 y la sentencia 1963 del 20 de

setiembre de 2011 del Juzgado Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda.

En ese sentido tómese en cuenta que existe amplia jurisprudencia1 de este

Tribunal en donde se ha pronunciado sobre la figura de la competencia en los

siguientes términos:

“Sobre la Competencia en general. […]

Cuando se habla de la competencia y como aspecto previo al análisis sobre el sujeto que inicia el procedimiento..., debe tomarse en cuenta que es una atribución

1 Entre otras ver sentencias números 57-00, 061-2000 y 117-20016


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legal, según lo prescribe el artículo 59 de la Ley General de la Administración Pública que nos reseña:

“1. La competencia será regulada por la ley siempre que contenga la atribución de potestades de imperio.

2. La distribución interna de competencias, así como la creación de servicios sin potestades de imperio se podrá hacer por reglamento autónomo pero el mismo estará subordinado a cualquier ley futura sobre la materia.

3. Las relaciones entre órganos podrán ser reguladas mediante reglamento autónomo, que estará también subordinado a cualquier ley futura.”

Asimismo el artículo 60 de la Ley General de la Administración Pública indica:

“1. La competencia se limitará por razón del territorio, del tiempo, de la materia y del grado.2. Se limitará también por la naturaleza de la función que corresponda a un órgano dentro del procedimiento administrativo en que participa.”

En ese mismo sentido la doctrina ha señalado que “…la competencia es “la medida de la potestad que corresponde a cada órgano”, siendo siempre una determinación normativa. A través de la norma de competencia se determina en qué medida la actividad de un órgano ha de ser considerada como actividad del ente administrativo; por ello la distribución de competencias entre varios órganos de un ente constituye una operación básica de la organización. La competencia se determina, en consecuencia, analíticamente por las normas (no todos los órganos pueden lo mismo, porque entonces no se justificaría su pluralidad), siendo irrenunciable su ejercicio por el órgano “que tenga atribuida como propia”..., aunque la misma norma puede prever supuestos de dislocación competencial (delegación, sustitución, avocación, que suponen traslados de competencia de unos a otros órganos; sin la previsión legal expresa esos traslados no son posibles).” (Eduardo García de Enterría y Tomás Ramón Fernández. Curso de Derecho Administrativo, Tomo 1, página 460). (el subrayado no es del texto)

Así tenemos que, los actos administrativos deben ser emitidos por los órganos competentes según: la materia, el grado, el territorio y el tiempo. Por la materia se define a favor de un órgano un tipo de asuntos caracterizados por su objeto y contenido (ejemplo en un Ministerio las distintas Direcciones), es decir “se refiere a las actividades o tareas que legítimamente puede desempeñar el órgano. Según el carácter de la actividad la materia puede ser; deliberativa, ejecutiva, consultiva o de control. Impera también el principio de la especialidad, de

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particular aplicación a los entes administrativos, según el cual éstos sólo pueden actuar para el cumplimiento de los fines que motivaron su creación.” (José Roberto Dromi, Manual de Derecho Administrativo, Tomo 1, página 116)

La competencia por el grado se refiere a la verticalidad de la administración, o sea la relación de jerarquía. “el grado es la posición o situación que ocupa el órgano dentro de la pirámide jerárquica. El inferior en grado está subordinado al superior.” (José Roberto Dromi, Manual de Derecho Administrativo, Tomo 1, página 117)

El elemento temporal en la competencia está referido al momento en que el órgano puede ejercer esa competencia, es decir “comprende el ámbito temporal en que es legítimo el ejercicio de la función”. (José Roberto Dromi, Manual de Derecho Administrativo, Tomo 1, página 117)

Por el territorio, tenemos “el ámbito espacial en el cual es legítimo el ejercicio de la función. Se vincula a las divisiones o circunscripciones administrativas del territorio del estado, dentro de las cuales los órganos administrativos deben ejercer sus atribuciones”. (José Roberto Dromi, Manual de Derecho Administrativo, Tomo 1, página 117)…”)

Repasadas brevemente las generalidades sobre la figura de la competencia,

encontramos que el Reglamento a la Ley General de Aduanas establece en el

artículo 35, en su inciso n)2 que es competencia de la Gerencia de la Aduana

“Imponer a los Auxiliares de la Función Pública Aduanera la sanción de multa, como resultado de los procedimientos sancionatorios que tramite”. Adicionalmente en la reciente reforma a la LGA3, en el artículo 231 se estableció lo

siguiente:

22 Reformado por el artículo 1° del Decreto Ejecutivo N° 34475 de 4 de abril de 2008.

3 Ley Nº 9069 del 10 de setiembre de 2012, publicada en el Diario Oficial La Gaceta Nº del 28 de setiembre de 2012, misma que entró en vigencia ese mismo día.

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“Las infracciones administrativas y las infracciones tributarias aduaneras serán sancionables, en vía administrativa, por la autoridad aduanera que conozca el respectivo procedimiento administrativo, ya sea la Aduana de Jurisdicción o la Dirección General de Aduanas, salvo las infracciones administrativas sancionadas con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera, cuyo conocimiento y sanción será competencia exclusiva de la Dirección General de Aduanas, así como también la inhabilitación de los auxiliares de la función pública aduanera…”

Debe tenerse aclararse que el criterio emitido por la Procuraduría General de la

República, nació hace 12 años, y que la sentencia 1963-2011 del Juzgado

Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda, se encuentra relacionada con

hechos ocurridos en el año 2002; de manera que al emitirse dichos documentos,

no existían las disposiciones supra citadas (artículos 231 LGA y 35 inciso n)

RLGA), las cuales en la actualidad resuelven cualquier interrogante que se

presente sobre el tema. Situación que fue prevista en el criterio y sentencia ya

señalados, al indicar ambos:

“…En consecuencia, esta potestad sancionatoria, como tal, debe entenderse atribuida al órgano superior jerárquico, con excepción de que el Ordenamiento Jurídico expresamente la encargue a otro…” (el resaltado es nuestro).

Tampoco se comparte el argumento del recurrente en relación con la

incompetencia del Subgerente de la Aduana para suscribir la resolución RES-AS-

DN-2802-2013, con la cual se le emplaza para que se apersone ante este

Tribunal, lo anterior por cuanto reglamentariamente se ha dispuesto que dicho

funcionario reemplaza al Gerente en su ausencia, sin que se establezca mayor

requisito para que ello proceda más que su simple actuación, en ese sentido el

artículo 35 del Reglamento a la Ley General de Aduanas señala en lo de interés:

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“Compete a la Gerencia de la aduana de jurisdicción territorial dirigir técnica y administrativamente la aduana. La Gerencia está conformada por un Gerente, un Subgerente quien estará subordinado al Gerente y lo reemplazará en sus ausencias, con sus mismas atribuciones, para lo cual bastará su actuación…”.

Según el texto citado, tenemos que la normativa aduanera faculta tanto al Gerente

como al Subgerente para dirigir técnica y administrativamente la Aduana y ejercer

en razón de ello las funciones que se les han otorgado, ajustándose por tanto lo

actuado a la norma de cita, la situación apuntada por el señor XXXXX no incide

sobre la validez de los actos emitidos, mucho menos en actos de este tipo en

donde se realiza el emplazamiento de ley, el cual es ejercido efectivamente por el

interesado y en donde no se produce ninguna clase de indefensión capaz de

anular el procedimiento seguido por el A Quo.

De acuerdo con lo expuesto, no queda duda que al tenor de la normativa

aduanera vigente, la Gerencia de la Aduana normativamente cuenta con la

competencia necesaria para imponer sanciones de multa, como es la que nos

ocupa en este procedimiento, no procediendo así la excepción invocada.

IV- Hechos probados. Se tienen por probados los siguientes hechos de relevancia:

1) Que a través del DUA 005-2008-XXXXX del 16 de octubre de 2008, el señor

XXXXX en su condición de agente aduanero persona física, en representación de

su cliente XXXXX Sociedad Anónima, presentó a despacho un vehículo SUZUKI,

Estilo: Vitara JS, cabina: sencilla, carrocería todo terreno 4 puertas, año1999,

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transmisión manual, tracción 4x2, gasolina, 2000 cc, extras estándar, bajo la clase

tributaria 2197343 (Folios 56-70).

2) Que el DUA supra señalado, fue objeto de revisión física determinándose

durante dicho proceso que la clase tributaria correcta era la 2221317 de acuerdo

con las características del vehículo, lo que le generó un ajuste en la obligación

tributaria aduanera de ¢55,345 00, hecho que le fue notificado al declarante a

través del sistema informático Tica “Notificaciones de DUAS” en fecha 20-10-2008,

sin que conste que se presentara ninguna impugnación. El adeudo fue

cancelado con el talón de pago visible a folio 12 y 67 (Folios 16 y 17).

3) Que el procedimiento sancionatorio objeto de la presente controversia se inicia

en contra del agente XXXXX, persona física, al tener por probado la Aduana

Santamaría que con el DUA de repetida cita, se presentó y transmitió la línea 01

con errores en cuanto a la correcta clase tributaria que le correspondía al vehículo

importado, imponiéndole en el acto final una multa al determinar que se cometió la

infracción administrativa regulada en el artículo 236 inciso 25) de la LGA (Folios

21-32, 34-50).

V- Sobre las Nulidades: Por ser este Tribunal un órgano contralor de legalidad y en

atención a la solicitud expresa del recurrente, se procede a efectuar en forma

precedente, la revisión de las actuaciones administrativas desde el punto de vista

del respeto de los derechos constitucionales y legales que el Ordenamiento

Jurídico garantiza al afectado, pues se está ante una manifestación directa del

ejercicio de la Potestad Sancionadora de la Administración.

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Doble sanción.

Alega el recurrente que se viola el artículo 56 de la Constitución Política al castigarlo con multa, su cobro judicial e Inhabilitación, dejando a su familia en una situación caótica.

No considera este Tribunal que en autos exista una doble sanción al agente

aduanero, siendo que el objeto del procedimiento dirigido contra el recurrente tuvo

como resultado la imposición de una multa que asciende a $250, la advertencia

que efectúa la Aduana en relación con la eventualidad de aplicar la inhabilitación o

acudir a la vía del cobro judicial en caso de que no se cancele la sanción, es un

hecho futuro e incierto, sin que conste siquiera en expediente que ello se

encuentra en proceso, no violentándose el principio constitucional del non bis in

idem contemplado en el artículo 42 de la Constitución Política, el cual ha sido

entendido de la siguiente forma:

“…el principio de “non bis in idem” que en su acepción general constituye una prohibición a la doble persecución judicial por un mismo hecho, es tutelado en el artículo 42 de la Constitución Política y en el 1 del Código Procesal Penal, y determina una protección más a la libertad personal y una conquista de la seguridad individual. La prohibición que impide el doble pronunciamiento frente a una misma incriminación, integra en su contenido dos principios fundamentales: a la cosa juzgada que es atributo que la ley asigna a la sentencia cuando se dan los requisitos necesarios para que quede firme y sea inmutable, y es contemplada como uno de los principios integrantes del debido proceso…” (Sala Constitucional, Voto 5967-93)

Teniendo en cuenta lo expuesto, al no configurarse en la especie la imposición de

una doble sanción, no le corresponde a este Tribunal ahondar pronunciamiento en

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ese sentido, ni sobre el potencial quebranto al numeral 56 de la Constitución

Política que por esa situación podría acontecer.

Inconstitucionalidad de la sanción impuesta por ser desproporcionada

Estima que existe una desproporción en la sanción fijada y porque el art.236 es inconstitucional por desproporcionado.

El Tribunal en varios antecedentes, ha reconocido que el procedimiento

sancionatorio en sede administrativa, debe respetar una serie de principios y

garantías constitucionales del Derecho Penal. Dentro de esas garantías se

encuentran entre otros los principios de tipicidad, culpabilidad (que serán

analizados al desarrollar el fondo del asunto) y el de proporcionalidad como

delimitadores de las normas sancionadoras. Con respecto al “principio de

proporcionalidad de las sanciones”, debemos señalar que el mismo deriva del

conocido "principio de proporcionalidad de las penas" formulado en los orígenes

modernos del Derecho Penal. Este principio se traduce en la garantía de que la

sanción que se aplique de manera proporcional a la infracción cometida. Este

principio ha sido calificado por el Tribunal Supremo de España como "principio

propio del Estado de Derecho". 4

Estos principios se reflejan necesariamente en el régimen de las sanciones e

infracciones. El establecimiento de una determinada sanción respecto de una

4 Corte de Justicia de la Comunidad Europea 20 febrero 1979, SA Buitoni c/Forma, aff. 122-78, citado por J.F. MILLET: "L’appréciation par le juge administratif des principes du droit communautaire, note sous CAA Nantes, 29 décembre 2000, S. A. Périmedical), p. 273, AJDA, mars 2001, página 273.

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infracción administrativa se enmarca bajo el principio básico de "proporcionalidad

de las sanciones", según el cual la sanción debe corresponder de forma plena al

ilícito administrativo. La sanción impuesta debe constituir una medida

estrictamente necesaria para alcanzar el objetivo buscado. Por ende, no sólo es

necesaria la previa tipificación legislativa de la infracción y la sanción aplicable,

sino la posterior adecuación de la sanción al caso específico, lo que requiere la

valoración de la culpabilidad del infractor, así como la gravedad de los hechos y,

en algunos casos, hasta la personalidad o capacidad económica del partícipe. En

consecuencia, con la valoración de todos estos aspectos hace posible que frente a

circunstancias propias del caso que, al fin y al cabo, serán las que determinarán la

sanción a imponer.5

Así las cosas, la violación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad en

la aplicación de la sanción, por constituirse parámetros de constitucionalidad y que

orientan la aplicación del procedimiento sancionatorio por infracciones

administrativas, conforme al artículo 231 de la LGA6, nos permite señalar que

estos temas por su carácter constitucional, están reservados por competencia a la

Sala Constitucionalidad, misma que al conocer la acción de inconstitucionalidad

número 12-009094-007-CO a las quince horas cinco minutos del día 08 de mayo

del año 2013, promovida contra el inciso 25 del artículo 236 de la Ley General de

Aduanas, la declara sin lugar, y de esa forma obliga al Tribunal Aduanero acatar

5 Dictamen C-222-2001 de la PGR.6 Principio expresamente reconocido en la LGA, artículo 231 que reza: “…Las infracciones administrativas y las infracciones tributarias aduaneras serán sancionables, en vía administrativa, por la autoridad aduanera que conozca del respectivo procedimiento administrativo. Serán eximentes de responsabilidad, los errores materiales o de hecho sin incidencia fiscal, la fuerza mayor y el caso fortuito, en aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad…”(El resaltado no es del original)

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su contenido por principio de legalidad prescrito en los artículos 11 de la

Constitución Política de la República, 108 del CAUCA y 11 de la LGAP, y por su

relación con el principio de inderogabilidad singular de las normas, consagrado en

el numeral 13 de la Ley General de la Administración Pública, teniendo que

continuar con la tramitación del expediente administrativo, por cuanto el tipo

sancionador aplicado mantiene su vigencia y efectos en el ordenamiento jurídico.

Cabe aclarar que el señor XXXXX señala que adicionalmente existe nulidad por la

aplicación de la sanción establecida en el artículo 236 inciso 25 LGA, sin embargo

este tema lo abordaremos en el apartado de fondo.

Responsabilidad del agente aduanero por la declaración de las mercancías

El recurrente considera que la sanción está dirigida a la persona equivocada,

afirma que seguirá apelando en el sentido de que la responsabilidad de los ajustes

efectuados es de XXXXX, además del importador y de la señora XXXXX.

La responsabilidad del agente aduanero lejos de poder considerarse como una

implantación arbitraria, es producto de un régimen especial establecido por el

propio Ordenamiento Jurídico Aduanero7, en el cual cada uno de los actores que

intervienen en diversos regímenes aduaneros, incluido el señor XXXXX como

auxiliar de la función pública, deben conocer y aplicar.

7 Ver Sentencias de este Tribunal números: 108, 158, 167 y 173, 189 todas correspondientes al año 2010.

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Así, los agentes aduaneros, ya sean personas físicas o jurídicas, son auxiliares

de la función pública, según lo establecen los artículos 11, 12, y 16 del Código

Aduanero Uniforme Centroamericano (en adelante CAUCA), 28 y 33 de la LGA,

en cuanto asesores en la materia técnica aduanera y de comercio exterior,

teniendo entre otras funciones de relevancia especial: a) orientar y asesorar al

importador o exportador en los procedimientos aduaneros, teniendo en

consideración la complejidad de las regulaciones que pueden darse en temas tan

variados como restricciones no arancelarias, impuestos, cuotas compensatorias,

reglas de origen y las formalidades relativas a la nacionalización y exportación de

mercancías, lo mismo que respecto al comercio exterior cuya amalgama de

normas, procedimientos, reglas y principios que se aplican en el marco

internacional, deben ser atendidas por peritos en la materia, y b) coadyuvar a la

Administración en la gestión aduanera, buscando con ello la calidad en el ejercicio

del encargo delegado por el Estado, llevando a cabo una labor de coadyuvancia

con los órganos de la Administración en la gestión pública aduanera;

resumiéndose su razón de ser en una atención más técnica y especializada a los

administrados.

Es precisamente en razón de tales características, que surge una relación

particular que liga a los agentes aduaneros con la Administración, colocándolos en

una correspondencia de particular fuerza, categorizada dentro de las relaciones de

sujeción especial señaladas por el artículo 14 de la Ley General de la

Administración Pública (en adelante LGAP); es precisamente en razón de tal

relación, caracterizada por las funciones de los agentes aduaneros y la relevancia

que las mismas revisten para el interés público, que se generan en la persona de

estos auxiliares de la función pública una serie de obligaciones y 16


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responsabilidades, que vienen a regir el ejercicio de su labor. Como consecuencia

de este régimen de responsabilidad, los agentes aduaneros no solamente serán

garantes ante el importador o exportador, sujetos de los cuales resultan ser

representantes, sino también ante el Fisco, como consecuencia precisamente del

mandato que ostentan y de las funciones que desempeñan como coadyuvantes de

la Administración.

Aún y cuando, tanto los agentes aduaneros personas físicas como jurídicas son

auxiliares de la función pública, existe una diferenciación entre los mismos

respecto a la aplicación del régimen de responsabilidad por el cual se encuentran

cubiertos, específicamente en relación a procedimientos sancionatorios como el

que nos ocupa y por expresa disposición de la ley. Los primeros responderán

personalmente cuando su conducta se adecúe a los supuestos establecidos en

alguna de las infracciones tipificadas por la legislación aduanera, siempre y

cuando la misma le sea reprochable, mientras que las personas jurídicas

responderán únicamente bajo los supuestos establecidos por el artículo 269 bis

de la LGA, que al efecto reza:

“Las sanciones previstas en esta Ley se impondrán a la persona jurídica, cuando se demuestre que los representantes legales o los personeros de la empresa han propiciado actos o hechos que posibilitan la sanción, de conformidad con lo dispuesto

en el artículo anterior; en caso contrario, responderá únicamente el agente de aduanas acreditado.”(Lo resaltado no es del original)

De esta forma, las agencias aduanales personas jurídicas responderán

exclusivamente cuando se demuestre la situación fáctica indicada por la norma

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Voto N° 437-2013

transcrita, de lo contrario, aún cuando el agente aduanero que actuó en el

despacho se encuentre ligado a una agencia aduanal y por mandato de la misma

llevó a cabo la operación aduanera particular, responderá aquel solamente,

siempre y cuando su actuación se adecúe al tipo establecido. La agencia de

aduanas persona jurídica es solidariamente responsable por los impuestos

dejados de percibir por actuaciones de sus empleados, como auxiliar de la función

pública que es y en razón de la representación que ostenta de su mandante, pero

para el caso de sanciones por faltas o delitos, deberá asumirlas personalmente el

agente aduanero que los cometió, a menos que se compruebe que los

representantes legales o los personeros de la empresa, han propiciado actos o

hechos que generen la sanción.

En este sentido y para el caso concreto, no puede tener por probado este Tribunal,

con base en los elementos probatorios que constan en autos, que existan hechos

o actuaciones que impliquen responsabilidad alguna de la Agencia Aduanal

XXXXX, dado que no se ha constatado su participación en la infracción imputada

bajo los términos supra señalados. El recurrente alega responsabilidad por parte

de la Agencia Aduanal de marras, pero no logra comprobar que, ya sea el dueño o

al menos algún representante o personero de XXXXX, hayan favorecido actos o

hechos que posibilitaran la comisión de la infracción que se pretende sancionar, tal

y como lo exige la normativa que regula la materia. No se demuestra de forma

fehaciente la participación de la Agencia Aduanal o de sus personeros en la

propiciación de los hechos que se sancionan, restando solamente imputar los

mismos a quien por ley resulta verdaderamente responsable, sea el agente

aduanero.

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Voto N° 437-2013

Debe entender el señor XXXXX que la reiteración de argumentos no constituye

prueba suficiente para determinar una responsabilidad por parte de la Agencia de

Aduanas XXXXX, debe demostrarse mediante prueba idónea la efectiva

participación de personeros o representantes de dicha persona jurídica en la

ejecución de los hechos que se imputan en autos, pero el recurrente se limita a

simplemente reproducir su dicho sin aportar prueba pertinente que permita

comprobar la responsabilidad de la persona jurídica para la cual prestaba sus

servicios. La carga de la prueba la soporta quien sostiene determinada posición en

un procedimiento, esto bajo el principio de que “prueba el que afirma”, no se

puede pretender que nadie sea sancionado por meras manifestaciones subjetivas

sin respaldo probatorio. El recurrente posee la facultad de presentar todo tipo de

pruebas que considere pertinentes, siendo que al final se trata de su propio interés

el demostrar si efectivamente la Agencia de Aduanas tuvo injerencia alguna en la

comisión de la infracción que se reprocha en autos, es él quien alega participación

del dueño de la Agencia Aduanal en las acciones que llevaron a la configuración

de la infracción que se le imputa, a pesar de lo cual deja de lado el requisito

indispensable de probar su dicho, más allá de simples argumentaciones.

De esta forma, no se trata de una impunidad absoluta a favor de XXXXX como

pretende hacerlo ver el recurrente, tal y como se analizará más adelante, el asunto

versa sobre los elementos probatorios existentes en autos, los cuales sostienen la

imputación realizada en contra del señor XXXXX, sin que éste logre demostrar sus

argumentos de responsabilidad hacia la agencia aduanal de cita o alguno de sus

representantes o personeros.

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Voto N° 437-2013

En relación a la responsabilidad por parte del importador, debe tenerse claro que

no es posible confundir los sujetos en contra los cuales debe dirigirse un

procedimiento determinativo y quienes deben ser llamados como parte en un

procedimiento sancionatorio. Así, el sujeto pasivo de la obligación tributaria

aduanera, sea el obligado a su cumplimiento, es el contribuyente, o quien resulte

responsable del pago, en razón de las obligaciones que le impone la ley, por lo

que sujeto pasivo no será solamente quien realice directamente el hecho

imponible (contribuyente) sino también otras personas a quienes la ley denomina

“responsables”, aún cuando sean ajenos al mismo, es decir, son responsables u

obligados por deuda ajena8. En esta última categoría se encuentra situado el

agente aduanero, quien resulta ser solidariamente responsable junto con su

mandante por el pago del adeudo tributario, sus intereses, multas y demás

recargos correspondientes que surjan o se deriven de las operaciones aduaneras

en que intervengan,9 razón por la cual, podrá la Administración, cuando determine

la existencia de sumas pendientes de cancelar, elegir si dirige su acción cobratoria

contra el consignatario o consignante de las mercancías, según se esté ante

importaciones o exportaciones, o bien, contra el agente aduanero que como

representante legal de su mandante, actuó en el despacho aduanero de las

mismas.

En este punto, y con el fin de hacerle ver al recurrente la inexistencia de

responsabilidad del importador en casos como el que nos ocupa, ha de tenerse

presente el hecho de encontrarnos ante un procedimiento sancionatorio, y que si

8 Ver artículos 21 del Reglamento al Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en adelante RECAUCA, 54 de la LGA y 15, 17, 20 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.9 Ver artículos 17 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en adelante CAUCA, 21 del RECAUCA y 36 de la LGA.

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Voto N° 437-2013

bien en los procedimientos administrativos de ajuste de la obligación tributaria

aduanera ejercidos en el control a posteriori, han de ser tenidos como parte tanto

al importador-consignatario como el agente aduanero, lo anterior es necesario

para cumplir con lo que el ordenamiento jurídico aduanero exige al efecto, a tenor

de los artículos 102 y 196 de la LGA, en concordancia con el artículo 196 inciso a)

del mismo cuerpo normativo. Con base en lo expuesto, en procesos de ajuste y

modificación de la obligación tributaria aduanera ejercidos en el control a posteriori

la Administración debe tener como parte al consignatario de las mercancías y al

agente aduanero, dado que ambos son obligados al pago de las deudas tributarias

aduaneras derivadas de los trámites, los regímenes o las operaciones en que

intervengan, así como por el pago de las diferencias, intereses, multas, recargos y

ajustes correspondientes.

Al contrario, en procedimientos sancionatorios como el presente, al tratarse de

materia impositiva, y al ser la sanción personalísima, debe individualizarse la

acción u omisión que señala el tipo infraccional, siendo que el elemento que

determina el sujeto contra el cual se incoará el proceso, viene dado por la

necesaria tipicidad de su conducta, por lo que es preciso determinar si dicha

conducta se adecúa a los supuestos establecidos en la norma y que la misma le

sea atribuible a título de dolo o culpa, sin que concurra ninguna eximente de

responsabilidad. En razón de lo anterior, a diferencia de los procedimientos de

ajuste y modificación de la obligación tributaria aduanera, la responsabilidad que

se determina en los procedimientos sancionatorios es personal, la cual viene

definida por lo que establece el tipo sancionatorio específico.

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Voto N° 437-2013

De esta forma, en el caso de la infracción tributaria aduanera señalada por el

artículo 236 inciso 25 de la LGA, objeto de la presente litis, la misma dispone que

será sancionada la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública que presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la

declaración aduanera con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente

tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor, por lo tanto será

sancionada únicamente la conducta que se ajuste a la descripción dada por el tipo

indicado, siendo que en el caso de marras, es la conducta del agente aduanero

XXXXX, persona física, la que encuadra en el tipo indicado y no la actuación del

importador, de la agencia aduanal o de la referida pedimentadora XXXXX, aspecto

sobre el cual se ahondará en el apartado de fondo de la presente resolución.

Debe entender el recurrente que en materia de responsabilidad dentro de los

procedimientos sancionatorios, van a ser considerados sujetos de la sanción

únicamente aquellos cuya conducta eventualmente se adecúe al tipo establecido

en la LGA, y tal y como fue planteado no se ha demostrado que la actuación del

importador, de la señora xxx (no constando en expediente ninguna intervención de

su parte antes o durante el despacho) o de la Agencia Aduanal XXXXX,

encuadran dentro del tipo sancionatorio de marras, resultando inadmisibles los

argumentos por medio de los cuales pretende desatender su responsabilidad en el

presente asunto y endilgar la misma a dichos sujetos, por lo cual tales alegaciones

se rechazan en su totalidad.

Para los efectos, y en aras de circunscribir las razones por las cuales los agentes

aduaneros resultan ser los sujetos activos de la infracción sobre la cual versa la

presente litis, se remite al recurrente a lo dispuesto por el párrafo II del artículo 33

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Voto N° 437-2013

de la LGA, en cuanto señala que es el agente aduanero quien rinde la declaración

bajo fe de juramento, y por dicho acto deberá responder en forma personal, lo cual

a su vez es ampliado por el numeral 86 del mismo cuerpo normativo, que al efecto

reza:

“… Para todos los efectos legales, la declaración aduanera efectuada por un agente

aduanero se entenderá realizada bajo la fe del juramento. El agente aduanero será responsable de suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, especialmente respecto de la descripción de la mercancía, su clasificación arancelaria, el valor aduanero de las mercancías, la

cantidad, los tributos aplicables y el cumplimiento de las regulaciones arancelarias y no

arancelarias que rigen para las mercancías, según lo previsto en esta Ley, en otras leyes

y en las disposiciones aplicables. …” (El resaltado no es del original)

Así, el agente aduanero es el responsable por los datos incorporados en la

Declaración Aduanera, debiendo asumir las consecuencias que de su labor

específica se desprenda, realizando la misma de forma diligente y acorde al

Ordenamiento Jurídico Aduanero, como por ejemplo: el cerciorarse de los datos

correctos de las mercancías que presenta a despacho aduanero, o elaborar

personalmente las declaraciones aduaneras; se trata de su propia

responsabilidad, y es él quien debe saber y medir los riesgos a los que

eventualmente pueda quedar expuesto.

Por las razones expuestas, deben rechazarse los alegatos esgrimidos por el

recurrente en relación con la responsabilidad de terceros en los hechos

imputados.

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Voto N° 437-2013

VI- Sobre la Sanción Impuesta: Revisados los hechos y establecido que no existen

vicios del acto administrativo que generen nulidad, se procederá a analizar las

consideraciones por las cuales se confirma la imposición de la sanción establecida

por la Autoridad Aduanera al recurrente.

Estima este Tribunal que la sanción aplicada al recurrente ha sido impuesta en

estricto cumplimiento con las disposiciones que la normativa exige al efecto,

observando los preceptos de tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad como se

analizará de seguido. En efecto, el A Quo fundamenta la pretensión estatal

acusando la violación del régimen jurídico, conducta infraccional cuyo tipo y

sanción es regulada en el artículo 236 inciso 25) de la LGA, el cual literalmente

dispone:

“Artículo 236.- Multa de quinientos pesos centroamericanos.Será sancionada con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su

equivalente en moneda nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera que:

25. ) Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso

anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción

mayor.” (El resaltado no es del original).

Corresponde, en consecuencia, analizar la norma en relación con lo actuado en el

presente caso, considerando la función de este Colegiado de ser un órgano

contralor de la legalidad de las actuaciones del Servicio Nacional de Aduanas, y

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Voto N° 437-2013

partiendo de que por la materia que trata esta litis, consiste en el ejercicio de la

potestad represiva del Estado y de la pena impuesta al recurrente, con las

garantías propias del Derecho Penal aplicable al asunto y bajo los lineamientos

doctrinales del Derecho Sancionador10.

Principio de Tipicidad: El principio de tipicidad es una aplicación de la máxima

de legalidad consagrado en el numeral 11 de la Constitución Política y de la

LGAP, que exige la delimitación concreta de las conductas que se hacen

reprochables a efectos de su sanción.

Para que una conducta sea constitutiva de una infracción, no es suficiente que sea

contraria a derecho, es necesario que además esté tipificada, sea que se

encuentre plenamente descrita en una norma; esto obedece a exigencias de

seguridad jurídica, pues siendo materia represiva, es necesario que los

administrados sujetos a un procedimiento sancionatorio puedan tener entero

conocimiento de cuáles son las acciones que deben abstenerse de cometer, so

pena de incurrir en una conducta infraccional. Toda sanción debe estar antecedida

de una clara demostración de los hechos, pero también de la acreditación de la

ilegalidad de la conducta. En ese mismo sentido, nuestra Constitución Política

10 Sobre los principios y garantías del Derecho Penal que resultan aplicables en materia sancionatoria administrativa con matices ha sido amplia la jurisprudencia de este Tribunal. Entre otras sentencias se puede ver las número 002-98, 21-98, 21-99, 57-00, 61-00, 67-00, , 67-00, 039-01, 043-01, 044-01, 046-01, 049-01, 050-01, 051-01, 052-01, 053, 054-01, 079-01, 080-01, 098-01, 100-01, 101-01, 108-01, 109-0117-01, 118-01, 132-01, 018-02 y 053-02. 056-02, 063-02, 069,00, 25-2003, 188-05, 124-2005, 192-2006, 254-2006, 314-2007, 354-2007, 142-2008, 218-2008, 115-2009,003-2099,051-2009,109-2009,034-2010,043-2010,082-2010,009-2011,013-2011, 034-2011, 025-2012.

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Voto N° 437-2013

contempla como uno de los pilares fundamentales de los derechos individuales, el

artículo 39, que en lo conducente señala:

“A nadie se hará sufrir pena sino por delito, cuasidelito o falta sancionadas por ley anterior y en virtud de sentencia firme dictada por autoridad competente, previa audiencia concedida al indiciado para ejercitar su defensa y mediante la necesaria demostración de la culpabilidad ...”

De esta forma, el tipo infraccional se constituye en una descripción de un acto

omisivo o activo, establecido en un presupuesto jurídico de una ley anterior,

mientras que la tipicidad es la adecuación o subsunción de una conducta humana,

concreta y voluntaria, al tipo, sea a la descripción hecha en la ley, configurándose

en el primer elemento de la conducta punible, derivada del principio de legalidad

señalado, “nullum crimen sine lege”. Con base en lo expuesto, el juicio de tipicidad

es el proceso mediante el cual, los aplicadores del derecho entran a determinar si

el comportamiento específico que se les ha presentado para análisis, coincide o

no con la descripción típica contenida en la norma.

Así, en aras de analizar la tipicidad del asunto en cuestión, debe primeramente

determinarse, no solo la conducta constitutiva de la infracción regulada en la

norma que se considera contraria a derecho, sino también es necesario clarificar

quién es el sujeto infractor, esto es, el sujeto activo de la infracción.

Sujeto: Para el caso concreto el sujeto activo, es decir, la persona que puede

cometer la infracción de cita, y de acuerdo a lo estipulado en el artículo bajo

análisis, no debe tener una condición especial previamente determinada por el

legislador, es decir, no requiere necesariamente ser agente aduanero u otro

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Voto N° 437-2013

auxiliar de la función pública, sino que cualquier persona que adecúe su conducta

a lo establecido por la norma puede convertirse en sujeto activo de esta infracción.

Así las cosas, no existe duda de que el agente aduanero XXXXX, que en todo

caso tiene la condición de auxiliar de la función pública aduanera, definido por la

legislación como aquellas “personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, que participen habitualmente ante el Servicio Nacional de Aduanas, en nombre propio o de terceros, en la gestión aduanera.” (Artículo 28 LGA),

puede ser autor de dicha infracción, no presentándose ningún problema en cuanto

a la determinación del elemento subjetivo del tipo.

Descripción de la Conducta: Para la aplicación de la norma citada corresponde

verificar cuáles son los presupuestos básicos para su aplicación. De principio es

una norma que contiene varias conductas como ocurre en la mayoría del

articulado de la ley aduanera. Parte de una acción realizada que se relaciona con

una obligación exigida por la normativa y para su cumplimiento se debe dar en dos

posibles formas:

1- “Presente”

2- “Transmita”

Cualquiera de los dos medios deben utilizarse para hacer llegar al órgano

aduanero “los documentos” escritos o impresos o “la información” entendida como

la transcripción en un medio informático de datos exigidos en la declaración

aduanera para cualquier régimen aduanero. Siguiendo el texto, la construcción de

las conductas hace referencia al inciso anterior (inciso 24 del artículo 236 de la

LGA) por lo que se debe entender que se refiere a “los requisitos documentales” o

“la información” que requieran la ley o sus reglamentos. Adiciónese que se

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Voto N° 437-2013

contemplan las conductas con errores o con omisiones pero que se cometan en

alguno de los datos o documentos que se requieran para efectuar una declaración

aduanera correcta.

En todos los casos se debe cumplir una condición que exige el tipo y es que cada

conducta realizada con errores u omisiones requiere que cause un “perjuicio

fiscal”, estimándose como una disminución en la Obligación Tributaria Aduanera

que legalmente corresponde, por alteración de alguno de sus elementos y no

tipifique como infracción tributaria. Finalmente el ordinal agrega otras conductas

que tienden a sancionar la “presentación tardía” de documentos bajo las

condiciones ya apuntadas, eliminando del tipo el error o la omisión.

En concreto, el inciso 25) del artículo 236 LGA regula las siguientes conductas:

1-presentar o transmitir los documentos, la información requerida por esta ley o sus

reglamentos para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el

cumplimiento de otros requisitos, o la declaración aduanera con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal.

2. presentar los documentos, la información requerida por esta ley o sus reglamentos

para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el cumplimiento de

otros requisitos, o la declaración aduanera en forma tardía.

Transmisión con errores: Para el presente caso basta determinar la conducta

activa realizada por el sujeto a fin de ver si encuadra en algún supuesto de los

expuestos. Recordamos que los hechos que se tienen por acreditados consisten

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Voto N° 437-2013

en haber presentado y transmitido la línea 01 del DUA 005-2008-XXXXX con

errores al consignar incorrectamente la clase tributaria del vehículo SUZUKI,

Estilo: Vitara JS, cabina: sencilla, carrocería todo terreno 4 puertas, año1999,

transmisión manual, tracción 4x2, gasolina, 2000 cc, extras estándar, el cual fue

debidamente cancelado con el talón de pago según corre a folio 65, cuadro fáctico

que en expediente se ha calificado de error cometido en la declaración aduanera

al someterse la mercancía al régimen de importación definitiva, a través de la

presentación del DUA 005-2008-XXXXX del 16 de octubre de 2008.

Es así como la acción imputada al recurrente, indiscutiblemente es violatoria del

Régimen Jurídico Aduanero toda vez que de conformidad con lo estipulado en el

numeral 86 de la LGA, según se señaló supra, se detalla la responsabilidad del

agente aduanero en la declaración de los datos que el Ordenamiento Jurídico

exige al efecto, e inclusive la obligatoriedad de tomar todas las previsiones

requeridas para realizar la correcta declaración aduanera, siendo por tanto

imperativo para el agente suministrar la información y los datos necesarios para

determinar la obligación tributaria aduanera.

La declaración aduanera constituye, de conformidad con nuestra legislación

aduanera, el medio establecido para destinar las mercancías, de forma tal que es

el consignatario a través de la declaración el que libre y voluntariamente escoge

las diferentes destinaciones a que pueden quedar sujetas las mercancías que se

encuentren bajo control aduanero (ver artículo 109 LGA y 237 RLGA), cuya

presentación le corresponde por regla general al agente aduanero especificándose

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Voto N° 437-2013

en el numeral 314 del RLGA los datos que obligatoriamente debe contener la

declaración.

El agente aduanero al momento de presentar el DUA, ante la Aduana Santamaría,

con la clase tributaria incorrecta del automotor, incumplió en forma evidente lo

prescrito en el artículo 86 de la LGA en análisis y tratándose de la importación de

un vehículo usado, es de obligado acatamiento cumplir además con la especial

regulación establecida por la normativa que rige la materia para determinar el valor

de importación o base imponible de los vehículos usados. No llevando razón el

recurrente al afirmar que la falta que se le atribuye no está contemplada en el tipo

del artículo 236 inciso 25 LGA.

Por tanto, al estar demostrado que el señor XXXXX, es el agente aduanero que

tramitó el DUA, en su condición de auxiliar de la función pública aduanera, por la

especial sujeción que tiene, según se consignó supra, está obligado a tener pleno

conocimiento de sus atribuciones, deberes y obligaciones desde el momento

mismo en que es autorizado para desempeñarse como tal, comprendiendo dentro

de ellas, la correcta presentación de la declaración aduanera, con toda la

información requerida por la normativa para determinar la obligación tributaria

aduanera, en especial la descripción de la mercancía incluyendo su valor, según

lo ordena el artículo 86 de la LGA y por ende, en caso de incumplimiento tiene

clara conciencia de las sanciones que le podrían ser aplicadas.

Acción que cause perjuicio fiscal: En este sentido no cabe duda que la

modificación en la clase tributaria declarada generó un perjuicio fiscal el cual

ascendió a ¢55,345 00 según consta en el expediente. En relación con el tema de 30


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Voto N° 437-2013

la existencia de perjuicio fiscal, se reitera la posición de este Tribunal en el

sentido de que si no hubiese sido por la acción preventiva y oportuna del

funcionario aduanero, que en el momento del despacho, se percata de la

incorrección cometida, se logró recuperar la diferencia de impuestos adeudada,

porque en efecto se cubrió la totalidad del adeudo tributario determinado por la

Administración, puesto que de lo contrario el Estado no hubiese podido en ese

momento resarcirse del perjuicio causado, antes de autorizar el levante o salida de

la mercancía del recinto aduanero. Es decir, que el perjuicio económico se causó,

se consumó en el momento mismo en que el agente aduanero consignó en forma

errónea la clase tributaria del vehículo que provocó la modificación de su valor de

importación, cancelando en consecuencia un monto menor al que correspondía.

Sanción: Respecto al tema de la pena o sanción impuesta, resulta claro que el

legislador en forma expresa sancionó con multa de $500 la presentación o

transmisión con errores u omisiones que causaran un perjuicio fiscal,

adecuándose de esta forma la Aduana a lo establecido en el tipo infraccional.

Cabe indicar que comparte plenamente este Tribunal la rebaja en la multa

aplicada por la Aduana, pues al tener por demostrado en expediente que durante

el proceso de revisión física se canceló la diferencia generada de ¢55,345 00 por

el cambio de clase tributaria del vehículo importado de la 2197343 a la 2221317, el

presente caso se enmarca así en el supuesto recién incorporado11 en el artículo

233 de la LGA, que señala en lo de interés:

11 Mediante Ley Nº9069 del 10 de setiembre de 2012.31


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Voto N° 437-2013

“…También, se reducirá la sanción cuando en el ejercicio del control inmediato se haya notificado un acto de ajuste de la obligación tributaria aduanera y el infractor acepte los hechos planteados y subsane el incumplimiento dentro del plazo previsto para su impugnación. En este caso, la sanción se reducirá en un cincuenta por ciento (50%)…”

De esta forma la Administración Activa en estricto apego al principio constitucional

de la norma más favorable contenido en el artículo 34 de la Carta Magna, de oficio

procedió a rebajar en un 50% la multa de $500 impuesta al señor XXXXX.

Con respecto a la manifestación efectuada en el escrito de apersonamiento sobre

el no cobro de la multa a 90 evasores de impuestos, se omite pronunciamiento por

parte de este Órgano, pues aparte de lo impreciso de dicha afirmación, resulta

totalmente ajeno a la presente litis, lo que nos impide efectuar alguna tipo de

valoración.

Aduce el señor XXXXX que existe nulidad por aplicarse en este caso el numeral

236 inciso 25 LGA, cuando anteriormente se le sancionaba bajo el artículo 242

LGA, estima que la Administración no debe aplicarlos según su conveniencia.

Respecto a tal manifestación, debe aclararse al interesado que a partir del 28 de

setiembre de 2012, entró en vigencia la Ley de Fortalecimiento de la Gestión

Tributaria (Ley Nº9069 del 10 de setiembre de 2012), con la cual entre otros

se reformó el artículo 242 LGA en el siguiente sentido:

“Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una multa de dos veces los tributos dejados de percibir, toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no

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Voto N° 437-2013

constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera”. (el resaltado es nuestro)

Con la citada reforma se establece que constituirán infracción tributaria toda

acción u omisión que cause un perjuicio fiscal superior a $500, siempre y cuando

no estemos frente a un delito ni a una infracción administrativa sancionada con

suspensión. Es decir la reforma aumentó el umbral del perjuicio fiscal, la

redacción anterior exigía un perjuicio superior a $100 y a partir del 28 de setiembre

de 2012 es de $500, por esa razón casos anteriores y similares al que nos ocupa

hoy pudieron ser sancionados bajo los términos del artículo 242 LGA, pero a partir

de la reforma los procedimientos encaminados a sancionar la transmisión con

errores u omisiones que causaron un perjuicio fiscal que no superó los $500 debe

ser analizado a la luz de las disposiciones del artículo 236 inciso 25 LGA, sin que

ello signifique que la Administración esté aplicando de forma arbitraria o antojadiza

los numerales 236 inciso 25 y 242 LGA.

En la especie el adeudo determinado por la autoridad aduanera y voluntariamente

cancelado por los sujetos pasivos ascendió a ¢55,345 00, razón por la cual al tipo

de cambio vigente a la fecha de comisión de la falta (¢550.36) el perjuicio fiscal fue

inferior a los $500 que en la actualidad exige el artículo 242 LGA, en consecuencia

tal y como acertadamente decidió la Aduana los hechos deben ser valorados y

sancionados bajo los parámetros del artículo 236 inciso 25 LGA, no existiendo así

en criterio del Colegiado la nulidad pretendida por el apelante.

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Voto N° 437-2013

- Sobre la culpabilidad: Procede examinar si en la especie puede demostrarse

que la actuación del recurrente supone dolo o culpa en la acción sancionable,

correspondiendo de seguido el análisis de responsabilidad subjetiva del infractor

para determinar si ha de imputársele la conducta sancionada.

Al respecto debe reiterarse, tal y como ya se adelantó líneas atrás, que en efecto

se hace necesaria la demostración de la culpabilidad para que a una persona, en

este caso un agente aduanero persona física, se le imponga una pena, lo cual

deriva del principio de inocencia el cual se encuentra implícitamente consagrado

en el artículo 39 de la Constitución Política, transcrito supra. Lo anterior implica en

consecuencia que a ninguna persona se le podrá imponer sanción, en este caso

administrativa, sin que a través de un procedimiento en que se respete el derecho

de defensa, se haya demostrado en forma previa su culpabilidad.

Es claro entonces que debe realizarse una valoración de la conducta del posible

infractor, determinando la existencia del dolo o la culpa en su actuación, puesto

que la culpabilidad presupone la existencia de la imputabilidad o sea la condición

del infractor que lo hace capaz de actuar culpablemente, su vigencia permite que

un sujeto sea responsable por los actos que podía y debía evitar, se refiere a la

situación en que se encuentra la persona imputada, la cual, pudiendo haberse

conducido de una manera ajustada a derecho no lo hizo. Lo anterior se basa en la

máxima de que no hay pena sin culpa, debiéndose demostrar en el presente caso

el elemento subjetivo, esto es, que el recurrente efectivamente omitió el

cumplimiento de determinada obligación y que no existe una causa eximente de

responsabilidad, es decir que no existe ninguna justificación que permita

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Voto N° 437-2013

establecer que no tiene culpa alguna o no le es reprochable la conducta, pues no

dependía de su actuación los hechos atribuidos12.

Se debe entonces, realizar una valoración subjetiva de la conducta del posible

infractor, determinando la existencia del dolo o la culpa en su actuación, la

Procuraduría General de la República distingue ambas figuras de la siguiente forma:

“…El dolo hace referencia a la resolución, libre y consciente, de realizar una acción u omisión, contraria a la ley o en su caso, generadora de daño. A diferencia de lo cual la culpa grave es el proceder con omisión de la diligencia exigible, es un descuido o desprecio de las precauciones más elementales para evitar un daño. Hace referencia al error, imprudencia o negligencia inexplicables. Inexplicables porque cualquier persona normalmente cuidadosa hubiera previsto y evitado, la realización u omisión que se imputa. Por consiguiente, no se trata de una simple negligencia o la falta de normal diligencia, sino que la falta debe ser grave…” (Dictamen C-121-2006).

Para el caso concreto, a pesar que no se tiene por demostrado en la especie que la

actuación del señor XXXXX haya sido cometida con dolo, esto es, que haya

presentado la declaración de marras con error u omisión en forma intencional,

pretendiendo burlar al Fisco y queriendo ese resultado, sin embargo, sin lugar a dudas

tal infracción sí se puede imputar a título de culpa, entendiendo por tal conforme a la

doctrina “…la falta a un deber objetivo de cuidado que causa directamente un

resultado dañoso previsible y evitable… ”13, fundamentándose el reproche personal

12 “…el elemento de la culpabilidad, entendida como un componente esencial de la teoría del delito, se divide a su vez en tres elementos: 1- la imputabilidad o capacidad de culpabilidad (capacidad de comprensión, de acción y de inhibición), 2- el conocimiento actual y la posibilidad de conocimiento de la antijuridicidad de la conducta, es decir que esta se encuentra prohibida y penada y 3- la exigibilidad de un comportamiento conforme a derecho.” Chan, Gustavo, “Observaciones Críticas al Concepto Ideal Abstracto de Culpabilidad”, 1 edición, San José, Costa Rica, 2004, p. 35.13 GOESSEL, Karl-Heinz. Dos estudios sobre la teoría del delito. TEMIS, Bogotá, 1984, p. 14.

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Voto N° 437-2013

contra el autor que no ha omitido la acción antijurídica aunque podía hacerlo, aspecto

que puede verificarse en autos de conformidad con el análisis jurídico ya realizado

respecto a las responsabilidades que el Ordenamiento Jurídico Aduanero le había

impuesto al imputado, así como con los documentos que constan en expediente,

existiendo una clara y directa relación de causalidad entre la presentación y

transmisión de la declaración incorrecta por error en la clase tributaria y el valor de

importación de repetida cita y la falta de diligencia del señor XXXXX.

Así, del análisis de los elementos que constan en autos, efectivamente se determina

que el agente aduanero XXXXX ha actuado en forma negligente, al haber declarado

una clase tributaria que no correspondía, violentando lo dispuesto en el artículo 86 de

la LGA actuando sin la cautela o precaución necesarias para evitar el resultado

perjudicial al consignar una clase tributaria y un valor de importación que no

correspondían al vehículo objeto de la controversia, sin que se haya probado en

expediente algún eximente de responsabilidad a tenor de lo dispuesto en el artículo

231 de la LGA.

Considera este Colegio que la infracción en el presente caso, se puede imputar a título

de culpa, en el tanto no es razonable que el recurrente teniendo los conocimientos

técnicos necesarios así como los instrumentos jurídicos pertinentes para realizar una

correcta declaración, haya en forma negligente realizado una declaración aduanera

que por ley, se realiza bajo fe de juramento, con un error, toda vez que no es

procedente que un agente aduanero profesionalmente preparado, rinda bajo la fe

supra señalada, una declaración aduanera en la cual incorpora una clase tributaria y

un valor de importación que no corresponden, dada su responsabilidad como cogestor

del Fisco. 36


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Voto N° 437-2013

En otras palabras, en el presente asunto la culpa se asienta en la violación del deber

de presentar la declaración aduanera de importación correctamente, sin inexactitudes

ni errores, esto es, incluyendo conforme a derecho todos los datos necesarios según

lo establecido por el artículo 86 de la LGA, así como cumpliendo con la normativa

especial para la determinación del valor de importación de los vehículos usados, no

existiendo por parte del señor XXXXX la diligencia mínima que implica el ejercicio de

una actividad especializada de un agente aduanero, de conformidad con lo

preceptuado por los artículos 33 y siguientes de la LGA, norma que lo conceptualiza

como un profesional, especialista en la materia, auxiliar del comercio exterior,

coadyuvante de la función pública, que ejerce su actividad en forma habitual, y cuya

participación resulta obligatoria según la propia legislación aduanera, debiendo la

misma necesariamente contribuir con un valor agregado en la calidad y veracidad de

sus actuaciones, siendo inaceptable que se pretenda, como lo hace el recurrente,

hacerle ver como un simple intermediario que recibe datos del importador; todo ello sin

que existan en la especie causas eximentes de responsabilidad, entendidas, en el

presente asunto, como aquellas circunstancias que permiten que el recurrente no sea

sancionado con la multa creada por la ley, sin perjuicio que el hecho constitutivo de la

infracción tributaria aduanera se encuentre acreditado, por existir alguna circunstancia

eximente de responsabilidad de las contenidas en el artículo 231 de la LGA.

En relación a posibles eximentes de culpabilidad, y aún y cuando el recurrente no

hace referencia expresa a ninguno de ellos, el análisis de los mismos resulta

procedente para la demostración efectiva del reproche al sujeto imputado.

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Voto N° 437-2013

Primeramente, es claro que en el caso que nos ocupa, no estamos ante la presencia

de un simple error material sobre el cual si bien la doctrina no coincide siempre sobre

la definición de su concepto, en términos generales si hay consenso de que se trata de

un error manifiesto, ostensible e indiscutible, implicando por sí solo la evidencia del

mismo sin mayores razonamientos y exteriorizándose por su sola contemplación.

Constituye una mera equivocación elemental, tales como, errores mecanográficos,

defectos en la composición tipográfica, entre otros, cuyos actos que contienen este

tipo de error, su declaración jurídica es válida y lo que ocurre es una anomalía en su

exteriorización, al ser el error patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretación

de normas jurídicas. De ahí que vistas las características configuradoras del error

material, la eximente de responsabilidad contenida en el numeral 231 de la LGA, que

excluye la culpabilidad en caso de estar frente a errores materiales sin incidencia

fiscal, no opera en la especie, pues los efectos de la incorrecta declaración ya fueron

amplia y claramente demostrados supra, y la acción imputada al recurrente no se trata

de una simple equivocación elemental, sino por el contrario, es claro que ha

incumplido en forma negligente con su deber de suministrar la información y los datos

necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera del vehículo en cuestión,

estando obligado a ello en virtud de los deberes y responsabilidades que el

ordenamiento jurídico le impone a los agentes aduaneros.

Asimismo no se da la fuerza mayor, por la que se entiende un evento o acontecimiento

que no haya podido preverse o que, siendo previsto no ha podido resistirse14, ni el

caso fortuito15 o evento que, a pesar de que se pudo prever, no se podía evitar aunque 14 Diccionario Jurídico Elemental de Guillermo Cabanellas, página 17415 De conformidad con el tratadista Eugenio Cuello Calón, el elemento básico del caso fortuito es que sea irreprochable, y citando a Antolisei indica que existe “cuando el autor del hecho no puede hacerse ningún reproche, ni aún de simple ligereza. Derecho Penal, Tomo I, Parte General, Volumen Segundo, página 542.

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Voto N° 437-2013

el agente haya ejecutado un hecho con la observancia de todas las cautelas debidas.

La situación que operó en el presente asunto, es totalmente previsible, ya que

depende de la voluntad del hombre y pudo evitarse. El agente aduanero pudo tomar

las medidas necesarias para no efectuar una incorrecta declaración, sin que existan

circunstancias o causas que eximan o eliminen su culpabilidad, tal y como ha quedado

debidamente demostrado supra.

En razón de lo expuesto, a las consideraciones de hecho y de derecho y en atención

a la evidente y demostrada violación del deber de atención y diligencia por parte del

agente recurrente, en virtud de que no tuvo la debida diligencia al momento de

presentar la declaración, por lo que siendo la negligencia, una de las formas en que se

manifiesta la culpa, y al no operar eximentes de responsabilidad, mediando la

aplicación de la sana crítica a la hora de valorar los elementos probatorios existentes

en autos, y con base en los razonamientos expuestos, es que éste Colegiado no

vislumbra duda razonable alguna, que impida la aplicación de la sanción objeto de la

presente litis en contra del aquí recurrente.

POR TANTO

De conformidad con los artículos 198, 205 a 210 de la Ley General de Aduanas, por

mayoría este Tribunal resuelve sin lugar el recurso y se confirma la resolución

recurrida. Se da por agotada la vía administrativa. Remítase los autos a la oficina de

origen. Voto salvado del Lic. Reyes Vargas quien resuelve con lugar el recurso, en

consecuencia se absuelve al indiciado de toda pena y responsabilidad.

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Voto N° 437-2013

Notifíquese al recurrente ……………………..y a la Aduana Santamaría por medio disponible.

Loretta Rodríguez Muñoz

Presidenta

Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora

Dick Rafael Reyes Vargas Desiderio Soto Sequeira

Luis Gómez Sánchez Mariela Chacón Salas

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Voto N° 437-2013

Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte

el suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes

consideraciones:

A)- Generalidades sobre el autor y el tipo penal. De previo a analizar el caso

concreto, repasemos algunos aspectos sobre, la o las personas que pueden ser

autores del ilícito contenido en el artículo 236 inciso 25 de la Ley General de

Aduanas o LGA, como también las posibles conductas que resultan incorporadas

en el tipo penal de la norma de cita.

A.1- Del autor del ilícito en el tipo penal del artículo 236 inciso 25 de la LGA. Conforme el encabezado del artículo 236, es sancionable en tesis de principio

cualquier persona física o jurídica, sea ésta auxiliar o no de la función pública

aduanera. Sin embargo, al analizar el inciso 25, observamos que el mismo

sanciona a la persona que, presente o transmita los documentos, la información

referida en el inciso anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones

que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente. Dado lo complejo del

asunto, no pretendo abarcar la totalidad de autores que pueda involucrar el tipo

penal pero si establecer claramente que para ser autor de dicho ilícito resulta,

indispensable, que el mismo este en posibilidad técnica y/o legal de presentar los

documentos, la información referida en el inciso 24 o la declaración aduanera o de

transmitirlos al Servicio Aduanero. Para el caso de los agentes de aduana, es

claro que, en el desempeño de la gestión aduanera que se les autoriza, se les

faculta técnica y legalmente para ello, de manera que, no cabe la menor duda que

pueden ser autores de un hecho que encuadre en el tipo penal del artículo 236

inciso 25.

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Voto N° 437-2013

No obstante lo señalado y, para clarificar mejor el panorama, en virtud de que,

como rezago de la legislación anterior, en nuestro medio se mantuvo la

participación de agentes de aduana persona abstracta, pero limitándoles su

capacidad de actuar, de forma que solo pudieran realizar gestión aduanera

mediante la representación de un agente de aduana ente físico, conforme lo

dispone el artículo 268 de la Ley General de Aduanas, en lo siguiente LGA, cabe

preguntarse sí, en el supuesto de los ilícitos contenidos en el artículo 236 inciso 25

como en cualesquiera otro ilícito, el autor de tales lo es, el agente de aduana

persona física, la persona jurídica o ambos. De la simple lectura, es claro que la

norma responsabiliza a ambos agentes de aduana, pero se aclara que, en materia

de culpabilidad de la persona incorporal, debe demostrarse que tales actos o

hechos ilícitos han sido propiciados por los representantes legales o los

personeros de la empresa, al faltar a su responsabilidad de girar instrucciones,

proveer los instrumentos necesarios para la correcta gestión de intermediación

aduanera, o por incumplir las obligaciones que no le corresponden al agente de

aduana persona física por su relación laboral. En otras palabras, siendo el agente

de aduana ser físico un simple empleado del agente de aduana persona colectiva,

el cual ve reducida su actividad a representarlo e intervenir únicamente en

régimenes y operaciones aduaneras, su responsabilidad se limita en función de su

actividad, es decir, de su desempeño como profesional, y tal debe actuar en

conformidad con las instrucciones y medios que le provea el ser ideal que, valga

reiterar, conserva la capacidad de dirección y administración de la empresa. Así

las cosas, si la persona moral ha sido omisa y negligente en proveer y mantener

sistemas de control de calidad para asegurar al agente físico su correcto

desempeño mediante la identificación temprana y oportuna de errores o vicios en

su gestión, o se organiza de forma que no es el agente quien realiza 42


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Voto N° 437-2013

personalmente la declaración sino que para ello tiene Pedimentadores, resulta

claro que dicha persona mercantil resulta igualmente responsable en la comisión

por omisión del ilícito y consecuentemente es sancionable. En otras palabras,

debe la administración tener como autores del ilícito a ambos agentes de aduana,

con la sola obligación de demostrar respecto del ente incorporal la omisión a titulo

de culpa o mera negligencia en proveer y mantener sistemas de control de calidad

para asegurar al agente físico su correcto desempeño mediante la identificación

temprana y oportuna de errores o vicios en su gestión, o su responsabilidad en

función del esquema operacional mediante el cual presta su servicio, no pudiendo

la administración rehuir su responsabilidad de integrar conforme es debido la litis

consorcio pasiva, como a la fecha ha sido el patrón. Lo anterior, no implica la

ausencia de responsabilidad del agente de aduana corporal, pues tal, resulta

insoslayable en razón de su directa e inmediata participación como profesional en

la materia aduanera. Pero, si demuestra, que ha procurado instrucciones, medios

o instrumentos de manera insistente y sin resultado, tales aspectos pueden ser

considerados por el juzgador a los efectos, entre otros aplicables, de la imposición

de la pena, con sustento en principios de razonabilidad y proporcionalidad por

considerar, a manera de ejemplo, que su actuación lo ha sido bajo amenaza o

coacción para mantener su empleo.

A.2- Del tipo penal del artículo 236 inciso 25 de la LGA. A diferencia del inciso

24, en el que la omisión está ligada a la declaración aduanera es decir que se

sanciona a aquella persona que omita presentar o transmitir “con” o “junto con” la

declaración aduanera, en el 25 no existe ese ligamen, de manera que, aplicando

la máxima jurídica, no podemos diferenciar donde la ley no lo hace, y en

consecuencia, no podemos interpretar que ese presentar o transmitir los

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Voto N° 437-2013

documentos, o la información mencionada en el inciso 24 se limite a la que se

presente o transmita, con o junto con, la declaración aduanera, sino que, la norma,

al no establecer el ligamen señalado, debe entenderse que hace referencia a

cualquier presentación o transmisión de documentos o de información requerida

por la LGA o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o

demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de

mercancías al territorio aduanero o su salida de él. Así las cosas, el tipo también

abarca omisiones con ocasión de actuaciones de fiscalización posterior o incluso

previa.

Otro aspecto de la tipicidad que se debe tener muy claro es que la referencia al

inciso anterior lo es únicamente para el sustantivo “información” sin que tal

referencia pueda asociarse a los sustantivos “documentos” o “declaración

aduanera”. Lo opuesto ocurre los las frases verbales relativas a los errores u

omisiones que causen perjuicio fiscal como a la de presentación tardía que aplican

para la totalidad de los sustantivos. Así las cosas, podemos afirmar que el tipo

penal se descompone en o abarca las siguientes conductas:

a)- Presentar, los documentos, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o les presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.b)- Transmitir, los documentos, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.c)- Presentar, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

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Voto N° 437-2013

d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.e)- Presentar, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

B)- De los hechos acusados. De la lectura del acto inicial y final observamos que

se acusa al recurrente, señor XXXXX, cédula XXXXX de que, al día 16/10/2008,

siendo u ostentando la calidad de agente de aduana persona física y estando

registrado como tal para prestar sus servicios representando al agente de aduana

persona abstracta la sociedad XXXXXS. A., en lo sucesivo XXXXX, cédula jurídica

número XXXXX, transmitió a la Aduana Santamaría una declaración aduanera que

se registró bajo el consecutivo 005-2008-XXXXX, que tal declaración amparaba la

mercancía descrita como un vehículo marca Suzuki, estilo Vitara JS, cabina

sencilla, carrocería todo terreno de 4 puertas, año modelo 1999, con transmisión

manual, con tracción sencilla o sea 4x2, de combustible gasolina, motor de 2000

centímetros cúbicos, de extras estándar y que fuera clasificado por dicho agente

de aduana en la clase tributaria número 2197343. Que ajustó la aduana dicha

declaración aduanera, sin fundamentar, señalando simplemente que se modifica el

valor CIF en $3549,08 de acuerdo a la nueva clase tributaria No. 2221317 sin

indicar mayores razones ni pruebas como tampoco se indica como construyó el

nuevo valor a partir del valor de hacienda que corresponde a la nueva clase

tributaria asignada (folio 17). Que dicho ajuste generó una diferencia a favor del

Fisco, entiéndase perjuicio fiscal, por la suma de ¢55.345,00 que fuera pagada

previo al levante de la mercancía. Que tales modificaciones y su aceptación,

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Voto N° 437-2013

mediante la no impugnación, implican que el señor xxx, como agente de aduana

corporal, es responsable de haber transmitido la información necesaria para

determinar la obligación tributaria aduanera con errores que causaron perjuicio

fiscal, entiéndase haber asignado mal la clase tributaria y acepta así su

culpabilidad (folio 28 último párrafo de la IV de las consideraciones).

C)- Del elenco de hechos tenidos o no por demostrados. A los efectos de

resolver el asunto observa el suscrito que las resoluciones de primera instancia

carecen del respectivo considerando de los hechos tenidos o no por demostrados

y de la necesaria referencia a los elementos de prueba o circunstancias de hecho

o de derecho que permiten llegar a tal conclusión.

Respecto de los tenidos por demostrados en la presente sentencia, en el voto de

mayoría, no los comparte el suscrito por cuanto carecen de la necesaria referencia

a los elementos de prueba o circunstancias de hecho o de derecho que permiten

llegar a tal conclusión. Si bien se remite a determinados folios del expediente ello

no permite tener por demostradas las aseveraciones contenidas en el hecho, ni

permiten tampoco conocer porque son de relevancia para la resolución del asunto.

1)- Contestes con lo anterior y sobre los hechos tenidos por demostrados por la

mayoría en su párrafo identificado bajo el número 1), se afirma o se tiene por

demostrado de manera implícita y en lo de interés, lo siguiente:

1-Que al día 16/10/2008, el recurrente, XXXXX goza de la calidad de agente

de aduana.

2-Igualmente al 16/10/2008, la sociedad XXXXX igualmente goza de igual

calidad.46


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Voto N° 437-2013

3-A esa fecha el señor XXXXX labora o presta sus servicios laborales como

agente de aduana físico al agente de aduana incorporal XXXXX.

4-Que el señor XXXXX es quien transmite a la Aduana Santamaría, el día

16/10/2008, la Declaración Única Aduanera o DUA número 005-2007-

XXXXX.

5-Que la persona abstracta XXXXX S. A., figura como importador en dicha

declaración.

6-Que la persona jurídica XXXXX S. A. es cliente del señor XXXXX.

7-Que como consecuencia de lo anterior el señor xxx es el representante

legal de XXXXX S. A..

8-Que el señor XXXXX declaró que, para el vehículo cuyo despacho solicita

en dicho DUA corresponde la clase tributaria 2197343.

A los efectos de tener por demostrados todos esos hechos, como uno solo, la

mayoría se limita a remitirnos, de manera general, a la documental de folios 56-70,

que constituyen impresiones de algunas de las secciones del DUA, conforme al

detalle de las mismas que se hace en la constancia de folio 70, por la Asistente de

la Presidencia de ésta Cámara.

Ahora bien, sobre el primero de los hechos implícitamente demostrados por la

mayoría, conforme el detalle anterior, observa el suscrito que contestes con la

información contenida en el folio 1, 9, 56 figura en la misma como agente de

aduana ente físico el señor XXXXX, cédula 3-01260761, de forma tal que y, no

porque conste en autos la respectiva certificación del Servicio Nacional de

Aduanas, en lo sucesivo SNA, como debe ser, sobre la calidad de agente de

aduana del recurrente, ni se demuestra de la documental citada por mayoría, sino

y, por que conocedores del sistema de información utilizado en la fecha por dicho 47


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Voto N° 437-2013

Servicio, tal solo podría figurar en el mismo si en realidad se encuentra registrado

legalmente, lo cual, sumado a que, siendo en tal carácter que se le acusan los

hechos y, el recurrente no desmiente y además apoya tal calidad, puede el

suscrito tener por cierta tal afirmación o hecho.

Lo señalado resulta igualmente válido para el segundo de los hechos

demostrados, conforme tal desglose, respecto de la sociedad XXXXX que figura

como agente de aduana persona abstracta en la casilla para él declarante.

En cuanto al tercero de los hechos, en que se afirma que a esa fecha el señor

XXXXX labora o presta sus servicios laborales como agente de aduana físico, al

agente de aduana incorporal XXXXX, tal es un aspecto meramente formal,

relacionado con la inscripción o des-inscripción de dicho ente humano respecto del

legal, sin que conste la verdadera fecha y momento en que, uno u otro, haya

solicitado su des-inscripción, dejando duda, de tal hecho, a falta de prueba cierta,

como correspondería a la certificación del Departamento de Registro de los

movimientos operados y las fechas de recepción y registro de los oficios de

respaldo.

Sobre el cuarto aspecto, en el que se afirma que el señor XXXXX es quien

transmite a la Aduana Santamaría, el día 16/10/2008, la Declaración Única

Aduanera o DUA número 005-2007-XXXXX, hecho de suma relevancia para el

asunto, puede el suscrito señalar que es absolutamente falso por lo siguiente:

-Cualquiera que tenga, siquiera una leve noción de las disposiciones

aduaneras, sabe que, es el agente de aduana persona jurídica o la persona 48


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Voto N° 437-2013

física que va a actuar independientemente, los únicos responsables y

obligados a cumplir con los requerimientos tecnológicos para poder transmitir

información al Servicio Nacional de Aduanas. En otras palabras, es a dicha

persona abstracta a la que finalmente se autoriza la transmisión de las

DUAs, sus documentos y archivos anexos y la única que realmente válida las

cuentas cliente respecto de la cuales podrá hacerse pago el Estado y toda

esa comunicación entre el SNA y la persona jurídica se realiza mediante el

casillero electrónico que dicho servicio asigna a la persona abstracta. Lo

anterior, claro está, sin demerito de que, la información o transmisión que

envía la agencia de aduana persona legal, requiera necesariamente la firma

digital de un agente de aduana de los registrados o autorizados para laborar

con dicha persona incorporal. De forma tal que, existe una necesaria e

inseparable relación operativa entre el agente físico y el no físico, donde el

primero mediante su firma digital autoriza los distintos documentos

contenidos en los archivos electrónicos que se envían incluso el DUA, dando

su aval desde un punto de vista profesional, mientras que el segundo, como

se manifestó supra, al conservar la dirección y administración de la empresa,

es el que dispone de los medios para realizar la DUA y transmitirla al Servicio

Aduanero. De forma tal que, en estos casos, en que el declarante, en

términos del sistema, más no legales, es una persona jurídica, resulta

imposible achacar al ser físico la responsabilidad por la transmisión del DUA

sino que su responsabilidad, la del ser físico, se limita al aval profesional.

Reiteramos que incluso, harto conocido es que, en la generalidad de tales

casos, ni siquiera es él quien elabora el DUA, sino que, tal función está

encomendada a los denominados “Pedimentadores”.

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Voto N° 437-2013

-Es conocido que desde hace dos años aproximadamente (2010, 2011) el

SNA determinó un defecto en el sistema de traslado de documentos que

utiliza el Tic@ denominado “VAN” y que consiste en el hecho de que, si bien

dicho sistema mantiene una asociación en lo concerniente a las casillas del

agente de aduana abstracto con el corporal, no ocurre lo mismo con respecto

de éste último y su firma digital en cuanto a la casilla agente físico, de forma

tal que, el Pedimentador bien puede usar para la validación del DUA la firma

digital del un agente de aduana A pero indicar en la casilla para el agente

físico a cualquiera de tales inscritos con la persona jurídica. En otras

palabras no necesariamente el agente de aduana persona física que figura o

se indica en la casilla respectiva corresponde necesariamente con la persona

que firma digitalmente el DUA y así para quienes en lo sucesivo envíen

archivos digitales de cualquier naturaleza relacionados con el DUA de

marras. Lo anterior obliga a que, en todos estos casos, deba existir una

certificación de la Dirección General de Informática, DITEC, única con

capacidad tecnológica y legal para ello, que indique, realmente, quien es el

agente físico firmante del DUA, y eventualmente del archivo cuestionado

asociado con posterioridad al mismo, documental que obviamente no consta

en autos.

Sobre el quinto de los hechos probados, que señala al señor XXXXX como

importador en dicha declaración, debe aclarar el suscrito que tal, es la persona

que ha sido indicada por el agente de aduana, pero que dicho aspecto, para

tenerse como cierto y probado requiere mayor estudio de la documental aportada,

como de otra que no lo ha sido, como puede ser el recibo de documentos de parte

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Voto N° 437-2013

de el agente de aduana persona jurídica y, de la misma confirmación de la

persona señalada.

Sobre la sexta y sétima de las afirmaciones de mayoría respecto de que el señor

XXXXX es cliente del señor XXXXX, igualmente puede el suscrito afirmar que la

misma resulta sin fundamento alguno. Por el contrarió el derecho, la practica

aduanera y la documental de folios 1, 9, 56 nos señalan que en el caso el agente

aduanero que figura como representante de dicho “importador”, respecto del cual

es su cliente, lo es la persona abstracta XXXXX, que es la que figura como

declarante para efectos del Sistema y, que el señor XXXXX, no es sino, mero

empleado de XXXXX, pues para que sea conforme lo señalado, no debe haber

participación de un agente abstracto, y el nombre del corporal debe figurar, tanto

en la casilla “Declarante”, como en la de “Agente”.

Finalmente, sobre el octavo de los hechos, en el sentido de que el señor XXXXX

declaró que, para el vehículo cuyo despacho solicita en dicho DUA corresponde la

clase tributaria 2197343. Tal hecho no se desprende de ninguno de los folios de la

documental citada. En consecuencia tales documentos no reflejan lo que la

mayoría afirma. Tome nota el lector que tal aspecto es precisamente respecto del

cual se acusa el error y la documental allegada por éste Tribunal y citada como

fundamento por la mayoría como prueba de la infracción, no demuestra su

existencia.

2)- Continuando el análisis de los hechos tenidos por demostrados por la mayoría

en su párrafo identificado bajo el número 2), se afirma o se tiene por demostrado

en lo de interés, lo siguiente:

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Voto N° 437-2013

1-Que el DUA fue objeto de revisión física por la Aduana.

2-Que durante dicho proceso de revisión la Aduana determinó que la clase

tributaria correcta lo es la número 2221317.

3-Que lo anterior generó un ajuste en la determinación de la obligación

tributaria aduanera.

4-Que dicho ajuste le fue notificado al declarante y en consecuencia

aceptado por éste y, debidamente cancelado.

A los efectos de tener por demostrados todos esos hechos, como uno solo, la

mayoría mantiene la política de remitirnos, de manera general, a la documental de

folios 16, 17 y en cuanto al pago a los folios 12 y 67.

Ahora bien, sobre el primero de los hechos implícitamente demostrados por la

mayoría, conforme el detalle anterior, indicativa de que el DUA fue objeto de

revisión física por la Aduana, hago ver que la semántica utilizada no es la más

acertada, por cuanto en tales procesos, lo que es objeto de revisión o verificación

física, es la mercancía objeto del despacho y no el DUA. Aspecto que

compartimos plenamente con sustento en las diferentes anotaciones y

documentos que conforman el expediente entre otros los citados folios 16, 17.

Sobre el segundo hecho, se comparte también que durante dicho proceso de

revisión la Aduana determinó, no se sabe cómo, que la clase tributaria correcta lo

es la número 2221317. Así lo indica la observación notificada al “declarante”

visible en el folio 17, más debe reiterar el suscrito que eso es lo que determinó de

manera subjetiva y sin sustento alguno el funcionario de la aduana, sin que se

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Voto N° 437-2013

apruebe o tenga como cierta tal determinación, sobre todo por lo ya considerado y

claramente observable de la simple lectura de la misma respecto de la absoluta

ausencia de motivación y prueba respecto a las circunstancias por las cuales el

funcionario de la Aduana considero necesario el cambio, como tampoco refiere a

documental alguna en autos de la que pueda desprenderse tal circunstancia, ni se

logra visualizar así de la citada por la mayoría a saber los folios 16 y 17, por lo que

tal es un hecho sin respaldo o asidero, conforme se pretende, en la documental de

cita.

Sobre el tercer aspecto, la documental citada permite deducir que la actuación

administrativa, lícita o no, generó un ajuste en la determinación de la obligación

tributaria aduanera.

Finalmente y sobre el hecho de que dicho ajuste le fue notificado al declarante y

en consecuencia aceptado por éste y, debidamente cancelado. Comparte el

suscrito que tales documentos demuestran tal hecho. Sin embargo debe tenerse

presente que el término “declarante” utilizado hace referencia al agente de aduana

persona jurídica, pues tal, es la que figura en la operativa del Sistema como

declarante conforme consta en la documental de folio 1, 9, 56 donde

expresamente se indica “Declarante xxxxxxxxxxxxxx SOCIEDAD ANONIMA”. En

efecto, resulta imposible afirmar que el agente de aduana persona física sea el

notificado, en tanto toda transmisión que se maneja, entre la Aduana y el agente

de aduana persona jurídica a través de la VAN y con destino al casillero

electrónico que el Servicio Nacional de Aduanas le asigna a la persona jurídica, no

a la física, a los efectos, de manera que, un cambio en su personal despido o

renuncia del agente físico, no incida en el trámite que realiza la persona jurídica. 53


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Voto N° 437-2013

En otras palabras, después de que el agente de aduana físico firma digitalmente el

DUA, enviado por el agente de aduana persona jurídica al SNA y dicho servicio

remite toda comunicación posterior mediante la VAN al casillero asignado al

agente jurídico con entera independencia del físico, pudiendo interactuar para un

mismo despacho en el envío de información uno o más agentes distintos del que

firma digitalmente la declaración aduanera, pues todos ellos representan a la

persona jurídica y están facultados por el artículo 268 de la LGA para ello. Siendo

tal el medio utilizado, también para autorizar, por parte del agente jurídico,

mediante la firma de cualquiera de sus agentes autorizados, y no solo la del que

firma digitalmente el DUA, el rebajo de la cuenta cliente, que estime pertinente,

dentro de las acreditadas, para el pago de la deuda tributaria. En resumen, el

ajuste y la autorización para su pago bien pudieron ser realizados o firmados

digitalmente por otro agente de aduana físico distinto del firmante de la

declaración aduanera, para el caso del señor XXXXX, lo que permite dudar de

esta afirmación que carece del necesario respaldo a saber la certificación de la

Ditec de que tales mensajes fueron firmados digitalmente por el indiciado.

Sobre el fondo. Resumiendo y conforme lo reseñado supra, tenemos entonces

que, se acusa, en primer término, al recurrente, señor XXXXX, cédula XXXXX de

que, al día 16/10/2008, transmitió a la Aduana Santamaría una declaración

aduanera que se registró bajo el número 005-2007-XXXXX, respecto de la cual, la

información necesaria para determinar la obligación tributaria aduanera presentó

errores que causaron perjuicio fiscal, entiéndase haber asignado mal la clase

tributaria y acepta así su culpabilidad (folio 28 último párrafo de la IV de las

consideraciones).

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En otras palabras se procura encuadrar los hechos con el tipo penal señalado en

la primera parte del apartado d) de la clasificación anterior realizada por el por el

suscrito, que hace referencia a “transmitir, la información requerida por esta Ley o

sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera… con errores

u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción

mayor”.

Conforme lo señalado anteriormente y en primer lugar existe duda de que el señor

XXXXX a pesar de aparecer su nombre y número de cédula en la casilla para el

agente físico, sea realmente el responsable de la parte profesional del DUA de

marras toda vez que, conforme lo analizado el Sistema de traslado de información

que da sustento al Tic@ conocido como VAN no establece un ligamen entre la

información de dicha casilla respecto de la firma digital del documento. Así las

cosas, existe duda sobre la real participación del agente corporal de cita en los

hechos que se le endilgan.

En segundo lugar, el tipo penal sanciona la transmisión de la información

requerida por la LGA o sus reglamentos para determinar la obligación tributaria

aduanera y como observamos el acto material legal y operativo de la transmisión

recae en la esfera de capacidad o competencia de la persona jurídica y no de la

física, en consecuencia resulta jurídicamente imposible considerar al señor

XXXXX, aún cuando se logre demostrar su participación como el firmante digital

del documento, como posible autor del ilícito de marras. A lo anterior debe

señalarse que ha sido omisa la Administración como la mayoría del Tribunal, en

señalar cuales normas legales o reglamentarias, conforme lo dispuesto por el tipo

penal, y para los efectos de la debida motivación, que obligan al agente de aduana

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Voto N° 437-2013

a informar correctamente lo que hizo supuestamente en forma incorrecta. No

consta en autos documental alguna que sustente el cambio efectuado produciendo

no solo vicio de motivación respecto de lo actuado en el despacho sino que

además impiden afirmar que exista error en la clase tributaria declarada por el

agente de aduana.

Tampoco constituye la determinación por parte del agente de aduana de la clase

tributaria información legal o reglamentariamente dispuesta para determinar la

OTA, sino que tal en si misma constituye uno de los elementos de la OTA a ser

determinados.

Finalmente, el tipo penal exige la existencia de un perjuicio fiscal. A los efectos de

determinar su existencia repasemos lo dispuesto por la LGA en cuanto a la

obligación tributaria aduanera y su pago, específicamente los artículos 61 y 102

párrafo cuatro, vigentes en el momento de los hechos, que disponen:

“ARTICULO 61.- Pago.

El adeudo tributario no pagado en cinco días hábiles contados a partir de su notificación se incrementará con un interés igual a la tasa básica pasiva calculada por el Banco Central de Costa Rica, vigente a la fecha de vencimiento del plazo, más quince puntos. Igual interés devengarán las deudas de la autoridad aduanera resultantes del cobro indebido de tributos, en los términos y las condiciones de los artículos 47 y 58 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

Las formas de pago admisibles serán la vía electrónica u otras autorizadas reglamentariamente.

(Así reformado por artículo 1° de la Ley No. 8373 de 18 de agosto de 2003).

ARTICULO 102.- Revisión a posteriori del despacho.

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…

El adeudo resultante de modificar la determinación de la obligación tributaria aduanera deberá cancelarse por el sujeto pasivo en un plazo de cinco días hábiles, contados a partir de su notificación, de conformidad con las disposiciones del artículo 61 de esta ley.”

De las normas de cita es claro que el legislador estableció momentos

diferenciados para el pago de la obligación, uno para la determinada durante el

despacho, ya sea por el declarante o en razón de cualquier ajuste que realice la

Administración, conforme la disposición del artículo 61 precitado y otra para

aquellas diferencias o ajustes que realice la Administración con posterioridad al

despacho que es la contenida en el artículo 102 ibídem. Así las cosas, para el

caso en concreto, si bien existe una modificación en la determinación de la

obligación tributaria aduanera, muy cuestionable por cierto, su pago debe

realizarse dentro de los cinco días hábiles posteriores a su notificación la cual

acaeció el día 20/10/2008 conforme la documental de folios 16, 17 de forma tal

que, verificado el pago principal el día 16/10/2008 y la diferencia por el ajuste el

día 21/11/2008, y siendo tal por la suma de ¢55.345,00 el eventual perjuicio no

existe en tanto el pago realizado en forma extemporánea a los efectos de evitar el

mismo y conforme la norma del artículo 61 obliga al pago de intereses, que para el

caso resulta en una suma en extremo exigua, por lo que resulta en un imposible

jurídico indicar que existe perjuicio fiscal y no existiendo tal resulta igualmente

imposible la configuración de la conducta prescrita en el artículo 236. 25, como

tampoco existe en autos prueba contable alguna que acredite dicho perjuicio

fiscal.

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Voto N° 437-2013

Con sustento en las anteriores consideraciones, estima el suscrito que, lo

procedente es acoger el recurso y absolver al indiciado de toda pena y

responsabilidad, como en efecto se hace.

DICK RAFAEL REYES VARGAS

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