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ANÁLISIS DE LA IMPLEMENTACIÓN DE LAS NIIF-IFRS A NI VEL
INTERNACIONAL
Isabel Gallego-Álvarez
Beatriz Cuadrado-Ballesteros Nicaury Mejia-Rosario
Universidad de Salamanca Facultad de Economía y Empresa
Departamento de Administración y Economía de la Empresa
Área Temática : A) Información Financiera y Normalización Contable Palabras claves : Normas Internacionales de Información Financiera; International Financial Reporting Standards; Biplot logístico, países internacionales.
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ANÁLISIS DE LA IMPLEMENTACIÓN DE LAS NIIF-IFRS A NI VEL
INTERNACIONAL
Resumen
Desde que en el año 1973 diversos representantes de profesionales contables de todo
el mundo llegaran a la conclusión de que era necesario implementar una normativa
internacional de contabilidad que permitiera la comparabilidad de la información
financiera a nivel internacional muchos han sido los avances realizados hasta estos
momentos y hoy en día muchas empresas en el mundo están total o parcialmente
aplicando las Normas Internacionales de Información Financiera. Por lo tanto se
considera un tema de máximo interés. Por ello, en este trabajo se observa el grado de
implementación de las Normas Internacionales de Información Financiera en 128
países de distintas zonas geográficas. Aplicando la metodología Biplot se describe
estadística y visualmente la situación a finales del año 2013 de la adopción de dicha
normativa a nivel internacional.
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1. Introducción
El gran movimiento de los factores productivos a nivel internacional derivado de la
globalización de los mercados ha motivado la necesidad de la armonización de la
información financiera (Alsuhaibani, 2012). Esto es especialmente relevante para la
información económico-financiera, puesto que facilita la comparabilidad a nivel
internacional y, por ende, la toma de decisiones a los inversores (Rodríguez, 2010). En
este sentido, las Normas Internacionales de Información Financiera – International
Financial Reporting Standards (NIIF-IFRS) se presentan como un avance en tal
armonización, aumentando la transparencia y uniformidad de los estados financieros
de empresas de todo el mundo.
El proceso de adopción e implementación de las NIIF-IFRS cada vez despierta más
interés en un contexto de gran globalización de los mercados de capitales (Dănescu,
Spătăcean y Mateiu, 2013). La literatura se ha centrado en las causas y
consecuencias de la adopción de estas normas, en términos de calidad de la
información financiera y su relación con la manipulación contable (Barth et al., 2008;
Horton y Serafeim, 2010; Paananen, 2008; Paananen y Lin, 2007; Jeanjean y Stolowy,
2008; Ahmed et al., 2010; Chen et al., 2010), especialmente durante la última década.
También existen trabajos anteriores que analizaban los determinantes de su adopción
voluntaria por parte de empresas de distintos países (Harris y Muller, 1999; Leuz y
Verrecchia, 2000; Leuz, 2003; Caijpers y Buijink, 2005).
Todos estos estudios se centran en determinados países o regiones geográficas, pero
ninguno analiza países de todo el mundo al mismo tiempo. Además, existe abundante
literatura sobre factores determinantes y consecuencias de la adopción voluntaria y
obligatoria de dichas normas, pero no hemos encontrado ningún estudio que ponga de
manifiesto la situación a nivel mundial. Así, haciendo uso de la metodología Biplot, en
este trabajo se observa el grado de adopción e implementación de las NIIF-IFRS en
128 países de distintas zonas geográficas, llegando a la conclusión de que
actualmente no todos los países tienen el mismo nivel de implementación de las NIIF-
IFRS pudiendo deducir tres tipologías de países: aquéllos en los que las NIIF-IFRS no
son requeridas ni permitidas utilizando los GAAP nacionales; otro tipo de países que
están a medio camino, que permiten la aplicación de las NIIF-IFRS pero no las
requieren como tal y por último los que requieren las aplicación de las NIIF-IFRS para
sus empresas.
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No obstante y considerando que las NIIF-IFRS están siendo de gran importancia a
nivel internacional; podríamos decir, que existe una posibilidad significativa de una
implementación total para los próximos años tal como señalan Wang y Campbell
(2012): “existe una posibilidad de la adopción global de las NIIF-IFRS en todos los
países”, si bien hemos constatado países que todavía consideran la existencia de
diferencias significativas entre sus propios GAAP y las NIIF-IFRS.
2. Aparición y expansión de las NIIF-IFRS a nivel m undial
En 1973 los representantes de los profesionales contables de distintos países llegan a
un acuerdo para formular e implementar ciertas normas internacionales que
garantizaran una mayor comparabilidad de la información financiera a nivel
internacional. Se crea entonces el IASC (International Accounting Standard
Committee) que se encargaría del desarrollo de una normativa contable única y global
para mejorar la transparencia y comparabilidad de los estados financieros, lo que
facilitaría la toma de decisiones en los mercados de capitales de todo el mundo. Esta
normativa se denominaba NIC-IAS (Normas Internacionales de Información Financiera
– International Accounting Standards).
El IASC estuvo activo hasta el año 2001, cuando fue reestructurado, pasando a
denominarse IASB (International Accounting Standard Board), que continuó con la
tarea de su predecesor en el desarrollo y aprobación de normativa contable
internacional. Estas nuevas normas pasaron a llamarse NIIF-IFRS (Normas
Internacionales de Información Financiera – International Financial Reporting
Standards). Asimismo, el IASB también se encarga de aprobar las interpretaciones
formuladas por el CINIIF-IFRIC (Comité de Interpretaciones de las Normas
Internacionales de Información Financiera – International Financial Reporting
Interpretations Committee).
La tabla 1 muestra las NIIF-IFRS y NIC-IAS vigentes en la actualidad; concretamente
se trata de 13 NIIF-IFRSs (2 más aprobadas en 2014), 28 NIC-IASs (aunque 2 serán
suprimidas en 2017). Asimismo, existen adicionalmente 18 interpretaciones del CINIIF-
IFRIC (3 de ellas previstas para ser eliminadas en 2017 también), y 8 interpretaciones
del SIC (y una de ellas se eliminará en 2017). La normativa es amplia y variada,
abarcando aspectos contables muy diversos, desde temas relacionados con
combinaciones de negocios hasta cómo valorar la explotación y evaluación de
recursos minerales.
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<Insertar Tabla 1>
La aparición de las NIIF-IFRS fue un hecho revolucionario en el ámbito de la
contabilidad (Holtzblatt y Tschakert, 2011), constituyendo un paso hacia adelante en el
proceso de armonización contable (Carmona y Trombetta 2008). Nacieron bajo el
argumento de homogeneizar la información financiera de las empresas a nivel mundial
(Valentinetti y Rea 2012), así como para mejorar la calidad de la información financiera
(Morales, 2010; Zéghal, Chtourou y Sellami, 2011; Barth et al., 2008; Barth et al.
2012), y hacer los estados financieros más fiables y transparentes (Ballas y Tzovas
2010). En este sentido, Hodgdon et al. (2008) encontró que la aplicación de esta
normativa reduce la asimetría de información y mejora la capacidad de los analistas
financieros para proporcionar pronósticos más precisos. Utilizando el mismo conjunto
de normas a nivel internacional se puede reducir la necesidad de conciliaciones entre
las filiales y el seguimiento durante el proceso de consolidación (Gornik-Tomaszewski
y Showerman 2010).
Sin embargo, su adopción puede dar lugar a ganadores y perdedores (Christensen,
Lee y Walker 2007), y podría alterar las creencias de los inversores sobre las
cotizaciones bursátiles (Horton y Serafeim 2010). Christensen et al. (2013)
encontraron que el cambio de las normas nacionales a las NIIF-IFRS ha tenido poco
efecto sobre la liquidez del mercado, y además, su implementación no parece disuadir
las prácticas de manipulación contable (Paananen, 2008; Paananen y Lin, 2007;
Ahmed et al., 2010; Chen et al., 2010; Wang y Campbell, 2012).
A pesar de estos problemas y consecuencias no tan positivas encontradas
recientemente por algunos autores, las NIIF-IFRS están siendo utilizadas a nivel
mundial por diferentes instituciones con gran aceptación. Numerosos países las han
declarado obligatorias, y muchos otros se manifiestan proclives a ellas, llegando a ser
adoptadas probablemente en un futuro próximo (Palea, 2013b). Concretamente, en la
actualidad existen 105 países que requieren la aplicación de las NIIF-IFRS a todas sus
empresas nacionales, aunque tres de ellos, Brunei, Bhutan y Colombia aún no han
comenzado a aplicarlas, teniendo como fecha de inicio 2014, 2021 y 2015
respectivamente; otros 14 países permiten su aplicación, aunque no las requieren de
manera obligatoria; Arabia Saudí, Uzbekistan y Yemen las requieren únicamente para
las empresas financieras e Indonesia y Tailandia están en proceso de adopción para
todas. China, Egipto, Macao, Guinea, Niger y Estados Unidos no permiten la
aplicación de las NIIF-IFRS, si no que utilizan sus GAAP (Generally Accepted
Accounting Principles) nacionales. Estados Unidos permite, aunque no requiere, a sus
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emisores privados extranjeros aplicar las NIIF-IFRS en la preparación de sus estados
financieros, pero no permite a sus empresas nacionales utilizarlas.
El ámbito de la Unión Europea se considera que ha sido la primera zona geográfica en
implementar las NIIF-IFRS debido a la necesidad y al interés de conseguir una
globalización en el ámbito económico a nivel internacional y de armonizar los
mercados de inversión dentro de la Unión Europea. Además con el fin de adquirir un
lenguaje unificado en los estados financieros en el año 2002 la Unión Europea acordó
exigir a todas las empresas que cotizaban en bolsa elaborar sus cuentas anuales
consolidadas utilizando las NIIF-IFRS a partir del año 2005 de acuerdo con el
Reglamento Nº 1606/2002. Esta normativa solo fue requerida para las empresas que
cotizaban en un mercado regulado y permitida para las demás; incluyendo los bancos
y compañías de seguros, siendo este la primera zona geográfica que decidió imponer
estas normas para sus empresas, tal como se ha indicado anteriormente. La
implementación de las Normas Internacionales de Información Financiera es
considerada como uno de los mayores cambios en la información financiera
presentada por las empresas en Europa de acuerdo a diversos autores como (Haller y
Wehrfritz, 2013; Alsuhaibani, 2012; Lueg, Punda y Burkert, 2014; Palea 2014;
Chiapello, 2005; Chiapello y Medjad, 2009; Zéghal, Chtourou y Sellami, 2011).
Según diversos autores como (Wehrfritz y Haller, 2014) las NIIF-IFRS se han
implementado con el objetivo de aumentar la comparabilidad de las cuentas anuales
consolidadas de las empresas europeas y con el interés de poder alcanzar una
armonización en la información interna y externa (Jermakowicz y Gornik-Tomaszewski,
2006). Cualquier nuevo miembro de la Unión Europea tendrá que adoptar las NIIF-
IFRS debido a sus intereses políticos y económicos (Rahman, Lei y Courtenay, 2014).
A partir del 1 de enero de 2011, las autoridades Banking Authority (EBA), la European
Securities and Markets Authority (ESMA) y la European Insurance and Occupational
Pensions Authority (EIOPA) y el Parlamento Europeo son los organismos
responsables de velar que las reglas aplicables al sector financiero sean
implementadas correctamente; con el fin de preservar la estabilidad financiera y para
asegurar la confianza en el sistema financiero europeo en su conjunto; además de
cuidar la protección de los consumidores de los servicios financieros (Deloitte, 2013).
A pesar de las preocupaciones de las empresas por comprender el grado de
diferencias contables entre los GAAP nacionales y las NIIF-IFRS (Cordazzo, 2013), la
adopción de las NIIF-IFRS han mejorado el funcionamiento de los mercados de
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capitales y la relación con las pequeñas empresas en su economías internas
(Schleicher, Tahoun y Walker, 2010). También podría decirse que la adopción de
NIIF-IFRS obligatoria ha mejorado la transparencia y comparabilidad de los estados
financieros, así como la reducción de las asimetrías de información, de igual manera
ha llevado a los países a una mejora en la calidad de la información (Christensen, Hail
y Leuz, 2013; Houqe, Easton y van Zijl, 2014). En el mismo sentido otros autores
sostienen que la adopción de las (NIIF-IFRS) es la mejor forma de atraer capital
extranjero y reducir sesgo nacional entre los inversores y una mayor eficiencia en la
asignación de capital (Covrig, et al., 2007).
Algunos autores como Forst (2014) demuestra que el grupo de países con mayor uso
de las NIIF-IFRS se centra principalmente de los países más pequeños de Europa.
Otro estudio indica que las NIIF-IFRS comparativamente es más beneficiosa para las
empresas de los países de Europa del Este que para las empresas de los países de
Europa Occidental (Djatej et al., 2011).
Por lo tanto puede decirse que la adopción de las NIIF-IFRS en Europa es un ejemplo
de normalización contable entre países con diferentes marcos institucionales (Palea
2013a), ya que las mismas han beneficiado a un mejor cumplimiento en la aplicación
de los principios contables, comparabilidad y transparencia (Müller, 2014).
En relación a Estados Unidos, considerado uno de los países más importantes del
mundo todavía se aplican los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
(GAAP), aunque autores como Rodríguez (2010) consideren que la convergencia
entre ambas normas contables repercutirá en normas más transparentes y
comprensibles que proporcionarán una mayor ventaja para los inversores.
Securities and Exchange Commissions (SEC) en Estados Unidos como uno de los
organismos reguladores más importante e influyente a nivel internacional (Soule,
2010), emitió a principios de 2008 una norma para permitir a los emisores privados
extranjeros aplicar las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF-IFRS)
en sus estados financieros sin la conciliación con las (GAAP) tal y como señalan
Chakrabarty y Shaw (2012). En este sentido, los inversores que posean valores
emitidos por empresas extranjeras podrán elaborar su información financiera utilizando
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las NIIF-IFRS (Daks 2008); al mismo tiempo se están considerando la aplicación de
dichas normas para emisores nacionales (Tan, Chatterjee y Bolt, 2014).
Con la integración de la globalización de los negocios, las NIIF-IFRS se ha propuesto
ser el único conjunto de normas de alta calidad para la contabilidad (Aghimien, Asiri y
Yamani, 2014). Muchos empresarios han expresado públicamente su apoyo para el
desarrollo de un único conjunto de estándares de contabilidad de alta calidad
(Hucklesby, 2012), a pesar de esto podemos observar que con el paso de los años la
aprobación de las NIIF-IFRS en su totalidad en los EE.UU continua siendo asunto de
estudio y debate sin haber una decisión final para su incorporación.
En julio de 2012 la SEC emitió un informe donde se manifestaba que era necesario un
análisis antes de que pudiera tomarse una decisión sobre la adopción de las NIIF-
IFRS definitiva (Adhikari, Betancourt y Alshameri 2014) por lo que EE.UU no tiene
previsto adoptar las NIIF-IFRS antes de 2015 (Mazza, 2011).
Considerando lo expuesto la convergencia entre las (GAAP) y las (NIIF-IFRS) será
compleja y las interpretación de las Normas Internacionales requerirá mucha más
investigación (Heino y Fontana, 2011). A pesar de que otros autores defiendan que la
aplicación de las NIIF-IFRS mejoraría la comparabilidad de información financiera, en
las empresas de Estados Unidos continua habiendo diferencias importantes entre
ambas normas (Barth et al., 2012), estas diferencias también han sido consideradas
por el documento emitido por el Securities and Exchange Commissions (2012) es el
caso de la contabilización de los deterioros de inventarios, planta y equipo y activos
intangibles, el reconocimiento de determinados pasivos financieros como
contingencias y pasivos ambientales, medidas y valoración de ciertas clases de
activos, inventarios puesto que NIIF-IFRS no permiten el LIFO y US GAAP sí que lo
permite, investigación y desarrollo, impuesto sobre sociedades, de lo que puede
deducirse que todavía hay bastantes aspectos que igualar para que las NIIF-IFRS y
US GAAP puedan aplicarse utilizando los mismos criterios.
3. Metodología
3.1. Muestra de análisis
Con el objetivo de realizar la investigación se han seleccionado 128 países de distintas
zonas geográficas (i.e. América del Norte, América Central, América del Sur, Europa,
Asia, Oceanía, Oriente Medio y África), cuya información sobre las NIIF-IFRS se
encuentra disponible en la página web del IASB (www.ifrs.org). Los países analizados
se indican en la tabla 2.
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<Insertar Tabla 2>
3.2. Variables
La tabla 3 resume las variables analizadas en el presente trabajo. Se trata de variables
dicotómicas, que toman el valor 1 cuando el país presenta una determinada
característica en relación a las NIIF-IFRS y 0 representando la ausencia de dicha
característica. Se ha tomado fecha límite el 31/12/2013 para determinar el valor de
dichas variables.
Concretamente, se han creado las variables TOTAL y PARCIAL para distinguir entre
aquellos países que requieren la aplicación obligatoria de las NIIF-IFRS (TOTAL) y
aquellos que las permiten aunque no las requieran (PARCIAL). También se tiene en
cuenta si se deben o se permiten aplicar todas las NIIF-IFRS o sólo algunas en
concreto (APROBADAS) y si las empresas del país pueden o no utilizar sus GAAP
nacionales (IASB). Asimismo, se ha estudiado si las normas deben ser
obligatoriamente aplicadas por las empresas cotizadas (BOLSA) y por las PYMES del
país (PYMES). Finalmente, se ha observado si las NIIF-IFRS han sido traducidas al
idioma nacional (TRADUCIDAS) y si han sido publicadas en alguna ley o reglamento
(LEY).
<Insertar Tabla 3>
3.3. Metodología Biplot para el análisis de datos
La metodología biplot es una técnica estadística que gráficamente representa una
matriz X (nxp), siendo n los individuos que son analizados en relación a p
características (Vicente-Villardón, 2000). En nuestro caso, los individuos son los 128
países, y las características consideradas son las diferentes variables anteriormente
indicadas y resumidas en la tabla 3. Esta técnica ofrece una representación visual de
los individuos y sus características en el mismo sistema de referencia. Concretamente,
los individuos se representan mediante puntos en el plano y las características
mediante vectores (Gower y Hand, 1996).
La primera aproximación a la técnica biplot fue realizada por Gabriel (1971), aunque
más tarde Galindo (1985) propuso un nuevo enfoque más utilizado, denominado HJ-
Biplot. Para su uso se requiere que todas las variables sean continuas, lo que no se
cumple en nuestro caso. Todas las variables empleadas en este estudio son binarias,
por ello no es posible emplear el HJ-Biplot. En su lugar, se utiliza un biplot logístico
externo, mediante el algoritmo propuesto por Vicente-Villardón et al. (2006), que
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combina el Análisis de Coordenadas Principales y la regresión logística. Para
implementar este método hemos utilizado el programa informático basado en código
de Matlab, desarrollado por este mismo autor (Vicente-Villardón, 2010) y disponible en
http://biplot.usal.es. De esta forma, se consigue representar de manera visual y muy
sencilla similitudes y diferencias entre países en relación a las características
estudiadas sobre las NIIF-IFRS.
4. Resultados
La tabla 4 recoge la frecuencia de cada variable analizada. Se puede observar que el
casi el 79% de la muestra de países requiere la aplicación de las NIIF-IFRS,
porcentaje que llega casi al 94% si tenemos en cuenta los países que aunque no las
requieren obligatorias, sí permiten su aplicación. La distribución por zonas geográficas
puede observarse en el gráfico 1. Esto muestra el gran uso de las NIIF-IFRS por todo
el mundo, siendo especialmente relevante en Europa, donde únicamente Suiza no
requiere su aplicación obligatoria pero sí permite su uso voluntario. Asia y África son
las zonas que parecen ser más reticentes al uso de la normativa internacional, tal
como se puede observar en la segunda parte del gráfico (variable PARCIAL). Egipto,
Niger, Guinea, Macao, China, Indonesia y Tailandia aún no permiten su uso, aunque
estos dos últimos países se encuentran en proceso de adopción. Destaca también
Estados Unidos, que como hemos indicado anteriormente aún no permite que las
empresas del país utilicen las NIIF-IFRS frente a los GAAP estadounidenses.
<Insertar Tabla 4>
<Insertar Gráfico 1>
Volviendo a la tabla 4, el 89% de los países analizados tienen aprobadas todas las
NIIF-IFRS, el 72% las han publicado en una ley o reglamento nacional y casi el 60%
las ha traducido a su idioma. Más del 72% de los países de la muestra requieren la
aplicación de las NIIF-IFRS para las empresas cotizadas y casi el 69% también para
las PYMES. Todos estos datos nos llevan a pensar lo gran extendidas que se
encuentran las NIIF-IFRS por todo el mundo.
La tabla 5 recoge la bondad de ajuste del modelo. Todas las variables son
significativas al 99% de confianza (p-value<0.01) y todas excepto CONSEJO, IASB,
BOLSA y LEY presentan un R2 superior al 75%, valor que se considera normalmente
como adecuado. Estas variables son por tanto las que aparecen representadas en el
biplot (imagen 1 y 2), por ser las que mejor ajustan el modelo logístico estimado.
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<Insertar Tabla 5>
La imagen 1 es la representación gráfica obtenida del análisis biplot, donde aparecen
representados los 128 países (puntos en el plano) en relación a las variables objeto de
estudio (vectores del plano). El origen de cada vector se corresponde con el
probabilidad 0,5 de presencia de la característica y la punta de la flecha con el valor
que se corresponde con la probabilidad 0,75. La longitud de los vectores representa el
poder discriminante de cada variable a la hora de separar los países, siendo mayor
dicho poder cuanto más corto sean los vectores.
Según la imagen 1, las variables TOTAL, TRADUCIDAS y PYMES son las que mayor
poder discriminante presentan, y por lo tanto podemos deducir que es donde hay más
variación en implementación de las NIIF-IFRS a nivel internacional. Es decir, las
diferencias sobre la implementación de las normas a nivel internacional reside en
estas variables. El poder discriminante se obtiene de la longitud de los vectores que
representan a las variables, así los vectores más cortos son los que tienen mayor
poder discriminante, en el presente estudio son las variables TOTAL, TRADUCIDAS y
PYMES puesto que son las variables que presentan los vectores más cortos y por lo
tanto podemos deducir que donde hay más variación en la aplicabilidad y utilización de
las International Financial Reporting Standars es en dichas variables, es decir la
diferenciación de los distintos países en relación a las NIIF-IFRS está en si todas las
empresas en dichos países tienen que aplicar o no las NIIF-IFRS; si las NIIF-IFRS
están traducidas o no al idioma del país; o si también las PYMES de cada país tienen
que utilizar o no las normas internacionales de información financiera o NIIF-IFRS.
<Insertar Imagen 1>
Proyectando cada punto del plano (países) sobre los vectores (variables) se observa la
presencia o ausencia de cada característica en cada país. Si la proyección cae sobre
la línea representada del vector, entonces se considera que ese país “presenta” dicha
característica, es decir, que para esa variable toma el valor 1. De esta forma se puede
interpretar la imagen obtenida del biplot logístico, pudiendo encontrar 3 clusters, tal
como se muestra en la imagen 2:
(i) Cluster naranja : Tailandia, Niger, China, Macao, Indonesia, Egipto, Guinea y
Estados Unidos. Se trata de países en los que las NIIF-IFRS no son requeridas ni
permitidas, utilizando los GAAP nacionales.
(ii) Cluster verde : Singapore, Bhutan, Brunei, Suiza, Madagascar, Uzbekistan,
Paraguay, Suriname, Las Bermudas, Arabia Saudí, Panamá, Colombia, Guatemala,
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Bolivia, Nicaragua, India, Honduras y Japón. Se trata de países que están a medio
camino, que permiten la aplicación de las NIIF-IFRS pero no las requieren como tal.
Algunos como Colombia, Brunei y Bhutan las requerirán en los próximos años; otros
como Arabia Saudí y Uzbekistan las requieren pero únicamente para las empresas
financieras.
(iii) Cluster azul : engloba el resto de países, que requieren las aplicaciones de las
NIIF-IFRS para sus empresas.
<Insertar Imagen 2>
5. Discusión
Desde que en el año 1973 diversos representantes de profesionales contables de todo
el mundo llegaran a la conclusión de que era necesario implementar una normativa
internacional de contabilidad que permitiera la comparabilidad de la información
financiera a nivel internacional muchos han sido los avances realizados hasta estos
momentos. En primer lugar se creó el IASC (International Accounting Standard
Committee) encargado del desarrollo de una normativa contable única y global para
mejorar la transparencia y comparabilidad de los estados financieros, esta normativa
era conocida con la denominación de NIC-IAS (Normas Internacionales de Información
Financiera – International Accounting Standards). Posteriormente el IASC fue
sustituido por IASB (International Accounting Standard Board), cuyo objetivo ha sido
continuar con el desarrollo y aprobación de normativa contable internacional mediante
la emisión de las NIIF-IFRS (Normas Internacionales de Información Financiera –
International Financial Reporting Standards).
Hasta el momento dichos organismos han emitido diversas normas sobre temas muy
variados que afectan a la contabilidad internacional como la presentación de los
estados financieros, combinación de negocios, instrumentos financieros, medida del
valor razonable, etc., que sin duda han ayudado a las empresas internacionalmente a
reflejar contablemente las operaciones derivadas de su actividad.
Por lo tanto puede decirse que estos organismos a través de la emisión de las Normas
Internacionales de Información Financiera han ido resolviendo los distintos problemas
derivados de la actividad económico-financiera desarrollada por las empresas, aunque
su trabajo continúa y entre sus proyectos a corto y medio plazo se encuentran temas
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de máximo interés a nivel internacional como tipos de descuento, comercio de
emisiones, método de puesta en equivalencia ó moneda extranjera.
Respecto a la implementación de las Normas Internacionales de Información
Financiera por las empresas de los distintos países a nivel internacional, con el
análisis realizado aplicando la metodología Biplot logístico se ha podido comprobar
que no todos los países tienen el mismo nivel de implementación de las NIIF-IFRS.
Así países como Tailandia, Niger, China, Macao, Indonesia, Egipto, Guinea y Estados
Unidos no requieren todavía la aplicación de las Normas Internacionales de
Información Financiera, utilizando los principios contables nacionales denominados
GAAP. Por ejemplo en el caso de China se especifica expresamente que no se
permite el uso de las Normas Internacionales de Información Financiera para las
empresas nacionales ya que se requiere que todas las compañías Chinas que coticen
en Bolsa deberán de aplicar las ASBE que son las normas contables del país, cabe
señalar una excepción para las empresas Chinas que coticen en el mercado de Hong
Kong ya que se les da la opción de aplicar las NIIF-IFRS, las normas contables de
Hong Kong que se denominan HKFRS o las normas contables de China ASBE, a
fecha de 30 de Junio de 2014 del total de 296 empresas Chinas que cotizaban en el
mercado de Hong Kong, 90 aplicaron las NIIF-IFRS que representan el 69% de la
capitalización bursátil, 161 empresas aplicaron HKFRS representando un 26% de la
capitalización bursátil y 45 empresas aplicaron las normas Chinas ASBE con una 5%
de capitalización bursátil.
Estados Unidos es otro de los países que todavía no requiere la aplicación de las
Normas Internacionales de Información Financiera, utilizando los principios contables
nacionales US GAAP, no obstante existe un plan de trabajo para el estudio de la
incorporación de las Normas Internacionales de Información Financiera en el sistema
de contable estadounidense, el último data del 31 de Julio del 2012 y expone algunos
aspectos por los cuáles las NIIF-IFRS todavía no están en vigor en Estados Unidos,
alguno de ellos cuestionan si los beneficios de implementar dichas normas justificarían
los costes que surgen de la implementación de las Normas Internacionales para las
empresas estadounidenses, otro aspecto se centra en que si bien las Normas
Internacionales son de alta calidad todavía hay algunas que no están bien
desarrolladas según los organismos reguladores de Estados Unidos como la
contabilización de las industrias extractivas, los seguros y las industrias con tarifas
reguladas.
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Además el documento emitido por el Securities and Exchange Commissions (2012)
establece una serie de normas donde existe un objetivo similar o bien son
sustancialmente convergentes como combinación de negocios, contabilización de la
deuda, compensación basado en acciones ó beneficios por acción; sin embargo
existen bastante diferencias algunas de ellas derivadas de los distintos objetivos de los
Organismos emisores al elaborar las normas como es el caso de la contabilización de
los deterioros de inventarios, planta y equipo y activos intangibles, el reconocimiento
de determinados pasivos financieros como contingencias y pasivos ambientales,
medidas y valoración de ciertas clases de activos, inventarios puesto que NIIF-IFRS
no permiten el LIFO y US GAAP sí que lo permite, investigación y desarrollo, impuesto
sobre sociedades, de lo que puede deducirse que todavía hay bastantes aspectos que
igualar para que las NIIF-IFRS y US GAAP puedan aplicarse utilizando los mismos
criterios.
Respecto a otra de las tipologías de países que se obtiene al aplicar el Biplot logístico,
se encuentran en una fase considerada que están a medio camino, que permiten la
aplicación de las NIIF-IFRS pero no las requieren como tal. Algunos como Colombia,
Brunei y Bhutan las requerirán en los próximos años; otros como Arabia Saudí y
Uzbekistan las requieren pero únicamente para las empresas financieras. De los
países que más destacan en esta situación se encuentran Suiza que al ser un país
europeo parece extraño que todavía no se apliquen totalmente las Normas
Internacionales de Información Financiera, en este sentido la situación que mostraban
a finales de Octubre del 2013 266 empresas que cotizaban en el mercado de Suiza
era la siguiente: 169 empresas presentaban sus cuentas anuales de acuerdo con las
NIIF-IFRS, 50 lo hacían de acuerdo a las normas contables del país Swiss GAAP FER;
27 de acuerdo con las US GAAP y 20 de acuerdo con normativa bancaria, por lo se
deduce que las empresas de este país están cada vez más próximas a la completa
aplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera.
También Japón como país desarrollado y uno de los más importante del mundo se
encuentra en esta situación aunque tanto los organismos contables de Japón como el
IASB han estado trabajando conjuntamente para la convergencia en la normativa
contable, de hecho cada vez más empresas adaptan sus cuentas anuales a las
normas NIIF-IFRS, así con fecha de Febrero de 2014, 34 empresas han comenzado a
preparar sus estados contables consolidados de acuerdo con las Normas
Internacionales de Información Financiera.
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El grupo más grande de países engloba a aquéllos que sí requieren las aplicación de
las NIIF-IFRS para sus empresas, entre ellos se encuentra la Unión Europea que
exige a todas las empresas que cotizan en bolsa elaborar sus cuentas anuales
consolidadas utilizando las NIIF-IFRS a partir del año 2005. Según el Reglamento N
º 1606/2002; esta normativa en un principio solamente fue requerida para las
empresas que cotizaban en un mercado regulado y permitida para las demás
incluyendo los bancos y compañías de seguros, siendo este el primer grupo geográfico
que decidió imponer estas normas para sus empresas. Tal es la importancia dada a la
aplicación de las NIIF-IFRS en las empresas de la Unión Europea que la European
Commission (2008) ha elaborado un informe sobre la aplicación de dicha normativa en
las empresas de los países de sus estados miembros.
De los resultados obtenidos se ha podido deducir que en conjunto la calidad de la
información financiera ha mejorado desde la aplicación de las NIIF-IFRS pero que
todavía se observan diferentes criterios de aplicación en países y dificultad en la
interpretación de algunas normas como pago basado en acciones, instrumentos
financieros ó combinación de negocios; también se ha observado mucha dificultad en
la aplicación de las NIIF-IFRS en las pequeñas y medianas empresas, no obstante ha
incrementado la transparencia y la comparabilidad entre los resultados presentados
por las empresas, lo que tendrá que ponerse de manifiesto nuevamente en el siguiente
informe que elabore la European Commission que está en periodo de consulta
actualmente hasta el 31 de Octubre de este mismo año.
6. Conclusiones
La investigación realizada nos ha acercado de una forma más objetiva al conocimiento
de como las empresas de los distintos países se han ido adaptando a las NIIF-IFRS
que como se ha podido deducir de los resultados obtenidos son las que parecen
imperar a nivel internacional desde que en el año 1973 diversos representantes de
profesionales contables de todo el mundo llegaran a la conclusión de que era
necesario implementar una normativa internacional de contabilidad que permitiera la
comparabilidad de la información financiera suministrada por las empresas.
Si bien la implementación de las NIIF-IFRS ha tenido un incremento significativo en los
último años, hasta el momento no se ha llegado a un consenso internacional de su
aplicación en todas las empresas del mundo, así de los 128 países analizados se ha
podido deducir tres tipologías de países: aquéllos en los que las NIIF-IFRS no son
requeridas ni permitidas utilizando los GAAP nacionales; otro tipo de países que están
a medio camino, que permiten la aplicación de las NIIF-IFRS pero no las requieren
16
como tal y por último los que requieren las aplicación de las NIIF-IFRS para sus
empresas.
Por lo tanto, todavía queda mucho camino por recorrer para que estas normas sean
aplicables totalmente, si bien de los estudios realizados se deduce las ventajas que
tiene su aplicación para la transparencia y comparabilidad de los estados financieros
presentados por las empresas internacionalmente.
Esta primera aproximación a la situación actual de la implementación de las NIIF-IFRS
a nivel internacional nos hace plantearnos futuras líneas de investigación, como por
ejemplo como influye la aplicación de estas normas internacionales en el resultado
empresarial al existir países donde son obligatorias y países donde aún no lo son ó
cómo reacciona el mercado de capitales con la implementación de las NIIF-IFRS por
parte de las empresas.
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23
Tabla 1. Normativa contable internaciones vigente a 31/07/2014 Número Denominación
NIIF-IFRS1 NIIF-IFRS2 NIIF-IFRS3 NIIF-IFRS4 NIIF-IFRS5 NIIF-IFRS6 NIIF-IFRS7 NIIF-IFRS8 NIIF-IFRS9 NIIF-IFRS10 NIIF-IFRS11 NIIF-IFRS12 NIIF-IFRS13 NIIF-IFRS14 NIIF-IFRS15
Adopción por primera vez de las Normas Internacionales de Información Financiera Pagos basados en acciones Combinaciones de negocios Contratos de seguros Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuas Exploración y evaluación de recursos naturales Instrumentos financieros: divulgación Segmentos de operación Instrumentos financieros Estados financieros consolidados Acuerdos conjuntos Revelación sobre intereses en otras entidades Medida del valor razonable Regulación de cuentas aplazadas Ingresos de contratos con clientes
NIC-IAS1 NIC-IAS2 NIC-IAS7 NIC-IAS8 NIC-IAS10 NIC-IAS11 NIC-IAS12 NIC-IAS16 NIC-IAS17
Presentación de los estados financieros Inventarios Estados de Cash Flows Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores Eventos posteriores al periodo de divulgación Contratos de construcción Ingresos por impuestos Inmovilizado material Arrendamientos
24
NIC-IAS18 NIC-IAS19 NIC-IAS20 NIC-IAS21 NIC-IAS23 NIC-IAS24 NIC-IAS26 NIC-IAS27 NIC-IAS28 NIC-IAS29 NIC-IAS32 NIC-IAS33 NIC-IAS34 NIC-IAS36 NIC-IAS37 NIC-IAS38 NIC-IAS39 NIC-IAS40 NIC-IAS41
Ingresos Retribuciones a empleados gubernamentales Efectos de los cambios en los tipos de cambio Coste de préstamos Divulgación de partes vinculadas Planes de pensiones Estados financieros separados Inversiones en asociadas Estados financieros en economías hiperinflacionarias Instrumentos financieros: presentación Beneficios por acción Estados financieros provisionales Deterioro de activos Provisiones, obligaciones y activos contingentes Activos intangibles Instrumentos financieros: reconocimiento y medida Inversiones inmobiliarias Agricultura
25
Tabla 2. Países de la muestra clasificados por zona s geográficas
EUROPA AMÉRICA DEL
NORTE
AMÉRICA CENTRAL Y CARIBE
AMÉRICA DEL SUR
ASIA OCEANÍA ORIENT
E MEDIO
ÁFRICA
Albania Alemania Austria Bélgica Bielorrusia Bosnia Bulgaria Chipre Croacia Dinamarca Eslovaquia Eslovenia España Estonia Finlandia Francia Grecia Holanda Hungría Irlanda Islandia Italia Kosovo Letonia Liechtenstein Lituania Luxemburgo Macedonia Malta Moldavia Noruega Polonia Portugal Reino Unido República Checa Rumanía Rusia Serbia Suecia Suiza Turquía Ucrania
Bermudas, Las Canadá Estados Unidos
Anguilla Antigua y Barbuda Bahamas, Las Barbados Costa Rica Dominicana Granada Guatemala Honduras Islas Caimán Jamaica México Montserrat Nicaragua Panamá República Dominicana Salvador, El San Kitts y Nevis San Vicente y Granadines Santa Lucía Trinidad y Tobago
Argentina Bolivia Brasil Chile Colombia Ecuador Paraguay Suriname Uruguay Venezuela
Azerbaijan Bangladesh Bhutan Brunei Darussalam Cambodia China Georgia Hong Kong India Indonesia Japón Korea del Sur Macao Malasia Maldivas, Las Mongolia Myanmar Pakistán Singapore Sri Lanka Taiwan Tailandia Uzbekistan Nepal Yemen
Australia Fiji Nueva Zelanda
Bahrain Iraq Israel Oman Arabia Saudí Emiratos Árabes Unidos Jordania
Botswana Egipto Ghana Guinea Bissau Kenia Lesoto Madagascar Mauritania Niger Nigeria Rwanda Sierra Leona Sudáfrica Swaziland Tanzania Uganda Zambia Zimbabwe
26
Tabla 3. Variables para el análisis Variables Significado con valor 1 (0 representa otr o caso)
TOTAL Se requiere la aplicación de las NIIF-IFRS por todas las empresas.
PARCIAL Se requiere y se permite voluntariamente la aplicación de las NIIF-IFRS por todas o algunas empresas del país.
APROBADAS Se han aprobado todas las NIIF-IFRS para ser aplicadas a las empresas del país
CONSEJO Si todas las organizaciones que participan en la encuesta sobre el grado de implantación de las NIIF-IFRS son de carácter público
IASB Se requiere que las empresas nacionales utilicen únicamente NIIF-IFRS y no los GAAP nacionales
PYMES Las PYMES del país deben aplicar las NIIF-IFRS
BOLSA Todas las empresas que cotizan en bolsa están obligadas a aplicar NIIF-IFRS
TRADUCIDAS Las NIIF-IFRS están traducidas al idioma nacional
LEY Las NIIF-IFRS han sido publicadas en una Ley o Reglamento del país
27
Tabla 4. Frecuencias de cada variable Variable Obs Frecuencia Min Max
TOTAL 128 0,789063 0 1 PARCIAL 128 0,9375 0 1 APROBADAS 128 0,890625 0 1 CONSEJO 128 0,6171875 0 1 IASB 128 0,88281 0 1 PYMES 128 0,6875 0 1 BOLSA 128 0,726563 0 1 TRADUCCION 128 0,5859375 0 1 LEY 128 0,72656 0 1
28
Gráfico 1. Implementación de las NIIF-IFRS por zona s geográficas
29
Tabla 5. Bondad de ajuste de las variables
Variables Desviación P-Value R2 % correcto
TOTAL 26,3060 0,0000 0,8370 95,3130 PARCIAL 17,6930 0,0000 0,9650 100 APROBADA 15,8580 0,0000 0,8380 96,0940 CONSEJO 3,4600 0,0073 0,0740 57,0310 IASB 10,2880 0,0000 0,5230 92,1880 PYMES 30,3990 0,0000 0,8730 91,4060 BOLSA 8,9630 0,0000 0,3590 76,5630 TRADUCIDAS 51,8830 0,0000 0,9860 98,4380 LEY 18,5200 0,0000 0,6930 89,8440
30
Imagen 1. Biplot logístico para R2 de 0,75
31
Imagen 2. Biplot logístico para R2 de 0,75 con clus ters